Le regole di determinazione
del reddito d’impresa
Avezzano 2015
Reddito d’impresa

La forza di attrazione del reddito
d’impresa: la classificazione dei redditi
tra le varie categorie avviene in genere in
base alla natura oggettiva del provento,
ma tutti i redditi, anche se appartenenti
ad un’altra categoria, diventano d’impresa
quando sono percepiti nell’esercizio di
attività commerciali (es. redditi fondiari e
redditi di capitale) .
Importanza della contabilità



Obblighi contabili: DPR n. 600 del
1973: artt. 14, 15, 16 e 18.
Contabilità ordinaria
Contabilità semplificata: solo
registri obbligatori ai fini IVA
Determinazione


Il legislatore fiscale ha adottato la regola della
dipendenza o derivazione del reddito fiscale da
quello civile: la norma basilare in materia è
contenuta nell’art. 83 T.U.I.R. (e art. 56).
La norma dispone che il reddito d’impresa si
determina: apportando all’utile o alla perdita
risultante dal conto economico, relativo
all’esercizio chiuso nel periodo d’imposta, le
variazioni in aumento o in diminuzione
conseguenti all’applicazione dei criteri stabiliti
nelle successive disposizioni.
Segue: principio di derivazione

Da ciò deriva il carattere non
esaustivo delle norme fiscali:
essendo fiscalmente rilevante il
risultato del conto economico, sono
indirettamente rilevanti tutti i
componenti positivi e negativi che
concorrono a determinare quel
risultato: principio della non
tassatività
Segue: principio di derivazione


Assenza di un bilancio fiscale
Sistema delle variazioni in aumento
e in diminuzione
Segue

Variazioni in aumento: determinano
un maggior reddito fiscale rispetto a
quello civilistico. Criteri per la
deducibilità dei costi più stringenti.
Rilevanza di elementi positivi non
imputati o imputati in misura
minore al bilancio civilistico.
segue

Variazioni in diminuzione:
determinano un minor reddito
fiscale rispetto al corrispondente
reddito civilistico. Rilevanza o
maggior rilevanza di costi civilistici.
Detassazione di particolari elementi
positivi del reddito.
(segue) Determinazione

Competenza: v.
art. 109 T.U.

Inerenza: v. art.
109, co. 5.
Competenza

Comporta l’imputazione degli
elementi reddituali positivi e
negativi al periodo d’imposta in cui
si verificano le vicende gestionali
dalle quali esse scaturiscono, anche
se non si sono ancora verificati i
conseguenti movimenti finanziari
attivi e passivi (art. 109).
Regole applicative



1) per le cessioni di beni mobili: data di
consegna o spedizione del bene (ovvero
se successivo quello in cui si verifica
l’effetto traslativo);
Cessioni di beni immobili: data della
stipula;
Prestazioni di servizi: data in cui le
prestazioni si intendono ultimate; N.B.
per i contratti con prestazioni periodiche
alla data di maturazione del corrispettivo.
Eccezioni: principio di cassa

Oneri fiscali: Art. 99, comma 1;

Dividendi: art. 89, co. 2;


Compensi agli amministratori (art.
95);
Interessi di mora: art. 109, comma
7;
Segue: competenza

Criterio della certezza: seconda
parte comma 1, art. 109: certezza
ed obiettiva determinabilità dei costi
e ricavi  esclusione dei
componenti c.d. stimati
Inerenza

E’ relativa al rapporto che deve sussistere
tra le componenti passive e quelle
positive ai fini della deducibilità delle
prime dalle seconde.
N.B. Non è codificato espressamente ma
si ricava a una pluralità di disposizioni:
art. 109, co. 5, art. 14, co. 4-bis, L. n.
537/1993; art. 100, art. 96, ecc.
Segue: inerenza


Si considerano inerenti tutte le spese che
afferiscono obiettivamente allo
svolgimento dell’attività produttiva
N.B. disposizioni specifiche per spese
controverse: es. spese di rappresentanza,
di pubblicità e propaganda; spese per
studi e ricerche;
Segue: inerenza casi dibattuti

Costi eccessivi
Orientamento
giurisprudenziale che
limita la deducibilità
delle spese il cui
importo risulti
esorbitante rispetto
alle modalità di
esercizio dell’impresa

Sanzioni pecuniarie
La giurisprudenza
nega la deducibilità, la
dottrina però osserva
che poiché si
sottopongono a
tassazione i proventi
delle attività illecite,
correlativamente
dovrebbe ammettersi
la deducibilità delle
sanzioni (non penali).
Imputazione : art. 109


I ricavi e gli altri proventi di ogni genere e
le rimanenze concorrono a formare il
reddito anche se non risultano imputati al
conto economico (co. 3);
Le spese e gli altri componenti negativi
non sono ammessi in deduzione se e nella
misura in cui non risultano imputati al
conto economico dell’esercizio di
competenza (co. 4).
Imputazione: segue
Deroghe alla imputazione delle spese:
a) spese ed altre componenti negative risultanti dal
conto economico di un esercizio precedente, se la
deduzione è stata rinviata in conformità alle
norme tributarie;
b) spese ed altre componenti negative che sono
deducibili per disposizione di legge;
b) Per gli ammortamenti dei beni materiali e
immateriali, le rettifiche di valore e gli
accantonamenti, se in apposito prospetto della
dichiarazione venga indicato il loro importo
complessivo, il valore civile e fiscale dei beni e
quello dei fondi.

Le componenti reddituali: i ricavi

Art. 85 TUIR: sono considerati ricavi
i corrispettivi delle cessioni di beni e
delle prestazioni di servizi alla cui
produzione o al cui scambio è
diretta l’attività dell’impresa
Segue: Le plusvalenze patrimoniali

Art. 86: gli incrementi di valore
eventualmente realizzati in
occasione della fuoriuscita del bene
(diverso dal bene merce) dalla
sfera dell’impresa: tipicamente beni
strumentali, beni patrimoniali
Segue le plusvalenze patrimoniali

1)
2)
3)
4)
Eventi idonei a legittimare la
tassazione:
La cessione a titolo oneroso;
Il conseguimento di un
risarcimento;
L’assegnazione ai soci o la
destinazione a finalità estranee
all’esercizio dell’impresa.
N.B. Operazioni permutative.
Segue: le plusvalenze patrimoniali


Concorrono a formare il reddito
dell’esercizio in cui sono realizzate;
Possibilità di rinviare la tassazione:
“spalmandola” in cinque anni.
Plusvalenze esenti



Art. 86: è esente da tassazione
anche l’utile non distribuito che il
socio realizzi sotto forma di
plusvalenza in occasione della
cessione della partecipazione;
La misura dell’esenzione è parziale
(dal 2007 è pari all’84%)
L’esenzione è condizionata.
Sopravvenienze attive

a)
b)
Art. 88: elementi reddituali di carattere
straordinario:
Proprie: elementi reddituali che
modificano operazioni già contabilizzate
in precedenti periodi di imposta: se la
modifica è in meglio si tratta di
sopravvenienze attive, se è in peggio di
sopravvenienze passive.
Improprie: indennità e contributi ivi
elencati.
Elementi positivi



Ricavi – i beni la cui cessione genera ricavi sono
contabilizzati col criterio denominato a costi,
ricavi e rimanenze: i valori fiscalmente
riconosciuti non sono espressi analiticamente ma
per masse;
Plusvalenze patrimoniali – i beni che generano
plusvalenze sono esposti in bilancio con il criterio
patrimoniale;
Sopravvenienze : è un elemento reddituale che
modifica operazioni già contabilizzate in
precedenti periodi di imposta: se la modifica è in
meglio si tratta di sopravvenienze attive, se è in
peggio di sopravvenienze passive.
Proventi immobiliari (art. 43 T.U. II.DD.)

Immobili merce

Immobili strumentali

Immobili patrimonio
Immobili merce


Si tratta degli immobili alla cui
produzione o al cui scambio è
diretta l’attività dell’impresa
(appartenenti, ad es. a imprese
esercenti attività di costruzione e/o
rivendita immobiliare).
Il corrispettivo per la cessione degli
immobili concorre a formare il
reddito in qualità di ricavo
Immobili strumentali

Sono tali quelli utilizzati esclusivamente
per l’esercizio dell’attività dell’impresa,
indipendentemente dalla caratteristiche
tecniche dell’immobile stesso (c.d.
strumentalità per destinazione); ovvero
quelli che per le loro caratteristiche non
sono suscettibili di una diversa
utilizzazione senza radicali trasformazioni
(c.d. strumentalità per natura), come ad
esempio i capannoni industriali.
Immobili patrimonio


Nozione residuale: immobili che non sono
né immobili merce né immobili
strumentali.
Concorrono a formare il reddito d’impresa
secondo le regole dei redditi fondiari: non
concorrono né i componenti positivi
imputati a conto economico né i
componenti negativi. Il reddito di tali
immobili è determinato in via forfetaria
mediante la tassazione della rendita
catastale rivalutata.
Interessi attivi


Concorrono a formare il reddito d’impresa
per la parte maturata nell’esercizio di
competenza, determinata in base al
principio di competenza.
Vi rientrano gli interessi conseguiti a
qualunque titolo: es. interessi derivanti da
mutui, depositi e conti correnti; gli
interessi derivanti da obbligazioni e titoli
similari (titoli di Stato); interessi
compensativi; interessi per ritardati
rimborsi d’imposta.
Dividendi ed altri utili da partecipazione


1) concorrono a formare il reddito
delle società di capitali per il solo
5% del loro ammontare (si tratta di
una fase di transito);
Concorrono a formare il reddito
dell’impresa individuale (o della
società di persone) per il solo
40%(la distribuzione ha carattere
finale).
Elementi negativi



Spese per prestazioni di lavoro (art. 95
T.U.II.DD.);
Oneri di utilità sociale (al ricorrere di certe
condizioni gli oneri sostenuti a fronte di erogazioni
in danaro o in natura a favore di alcuni soggetti
determinati per legge sono deducibili) N.B. sono
componenti negativi di reddito privi del requisito
dell’inerenza art. 100 T.U.II.DD.
Spese pluriennali (art. 108) si tratta di spese che
incidono sull’andamento economico dell’impresa
lungo un periodo temporale che travalica
l’esercizio in cui il costo si manifesta abbracciando
più periodi d’imposta.
Tassazione delle imprese
individuali e delle soc. di persone
regime ordinario
tassazione in testa all'imprenditore
tassazione in testa ai soci
Impresa familiare: previsioni particolari
Tassazione delle imprese
individuali e delle soc. di persone
Regimi speciali
Regimi semplificati
Regimi forfetari
Regimi per attività marginali
Regimi agevolati per nuove iniziative
Tassazione delle società di capitali
Abolizione del credito d'imposta
Introduzione della pex
PEX: partecipation exemption


Legge delega n. 80 del 2003, art. 4,
comma 1, lett. c);
Art. 87 del T.U. II. DD. :
“Plusvalenze esenti”
Coordinamento tra fiscalità della
società e fiscalità dei soci

Aspetto ineliminabile del coordinamento
tra la tassazione della società e quella dei
soci riguarda le plusvalenze e le
minusvalenze sulle partecipazioni
societarie (azioni o quote) → il reddito della
società può essere realizzato sia dalla società in
prima persona, sia dal socio che vende la relativa
partecipazione (al cui interno si trovano redditi già
emersi o prospettive di redditi futuri).
Sistema ante riforma

Prima della riforma del 2003 le
plusvalenze su partecipazioni erano
imponibili e le minusvalenze
deducibili in parallelo rispetto alla
rilevanza dei dividendi con relativo
credito d’imposta.
Sistema post riforma


Il regime introdotto nel 2003 riferisce la
tassazione al reddito delle società
partecipate, esentando le successive
distribuzioni (come visto per i dividendi)
→ coerentemente con questa scelta di
tassare oggettivamente il reddito in capo
alla società che lo produce è la irrilevanza
fiscale delle plus – minusvalenze
realizzate sulle partecipazioni societarie.
N.B. Questa irrilevanza, però, non è
generalizzata.
PEX



Esenzione delle plusvalenze: pari al
95% condizionata (vedi schede
successive);
Indeducibilità delle minusvalenze e
delle svalutazioni di partecipazioni;
Non tassazione dei dividendi:
esclusione (non condizionata) dal
reddito imponibile per il 95%
Pex: requisiti soggettivi


Possesso ininterrotto delle
partecipazioni per più di 12 mesi.
Classificazione delle partecipazioni
come immobilizzazioni finanziarie.
Pex: requisiti oggettivi


Residenza fiscale della società
partecipata in uno Stato o territorio
diverso da quelli a regime fiscale
privilegiato.
Esercizio di impresa commerciale da
parte della società partecipata.
Pex


Per le imprese individuali e società
di persone residenti: esenzione del
60% (imponibilità limitata al 40%);
Utili erogati a soggetti non residenti: ritenuta del 27%
Conseguenze


L’esenzione delle plusvalenza porta
con sé l’indeducibilità dei costi
L’esclusione dalla tassazione dei
dividendi, invece, non ha
ripercussioni sulla deducibilità dei
costi relativi