Facoltà di Economia Cattedra di Corporate Governance e Internal Auditing Il ruolo del Sistema di Controllo Interno nella prevenzione ed individuazione delle Frodi Aziendali RELATORE: Chiar.mo Prof. Simone Scettri CANDIDATO: Corrado Artale Matr. 617031 CORRELATORE: Chiar.ma Prof.ssa Carolyn Dittmeier Anno Accademico 2009/2010 Indice Premessa.............................................................................................................. 2 1. La Frode Aziendale .......................................................................................... 5 1.1 Definizione, Natura e Caratteristiche della Frode. ................................... 5 1.2 I requisiti fondamentali che configurano il concetto di frode. .................. 7 1.3 I soggetti che commettono una frode aziendale, il perché li commettono e le vittime. ..................................................................................................... 9 1.4 L’inganno, il beneficio ingiusto e il danno ingiusto............................... 21 1.5 Le principali forme di frodi aziendali.................................................... 23 1.6 Considerazioni finali. ........................................................................... 44 2. Il contesto normativo internazionale, comunitario e nazionale in tema di frodi. .......................................................................................................................... 47 2.1. Sarbanes-Oxley Act ............................................................................. 50 2.2 La legge sul risparmio (262/2005) ........................................................ 61 2.3. Il D.lgs 231/2001 ................................................................................. 67 2.4. Regolamentazione nel settore bancario: Basilea II. .............................. 74 2.5. Conclusioni ......................................................................................... 77 3. Il rischio di Frode e le organizzazioni ............................................................. 80 3.1 Il Sistema di Controllo Interno ............................................................. 81 3.2 Approccio Preventivo ........................................................................... 86 3.3 Approccio Dirigista ............................................................................ 102 3.4 Approccio del “monitoraggio” ............................................................ 103 3.5 Approccio Ispettivo ............................................................................ 104 3.6 Approccio “Assicurativo” ................................................................... 106 3.7 L’impulso dato dal Decreto Legislativo231/2001 nella lotta ai reati di frode: Modello di Organizzazione, Gestione e Controllo SKY e Modello di Organizzazione, Gestione e Controllo Iveco Fiat – Oto Melara a confronto.. ................................................................................................................ 107 3.8 Considerazioni Finali ......................................................................... 129 4. Diffusione della “cultura etica” come possibile soluzione............................. 131 Bibliografia...................................................................................................... 152 Sitografia ......................................................................................................... 157 1 Premessa I motivi della scelta di un tema di tesi, come quello che qui si sviluppa, sono dettati da un percorso formativo e da una curiosità su un argomento di centrale interesse per le aziende, per la società e per le istituzioni. L’obiettivo principale di questa tesi è di esaminare un fenomeno assolutamente complesso quanto articolato come quello delle frodi aziendali, e di analizzare come i legislatori internazionali, europei ed italiani si sono mossi per creare leggi ad hoc atte a contrastare tale problema e tappare i vuoti legislativi esistenti o che si creavano con le nuove condizioni di mercato e, soprattutto, analizzare come le aziende hanno operato ed operano internamente per prevenire ed individuare le frodi e quali meccanismi e strumenti hanno adottato ed adottano. In tutto il mondo le frodi si confermano come una delle principali minacce per le aziende indipendentemente dal settore di appartenenza, dalla dimensione e dal paese in cui operano. Tale fenomeno è molto diffuso ma spesso sottovalutato dagli agenti stessi. Ciò spesso accade sia perché il management di un’azienda spesso si illude di aver realizzato una struttura in cui semplicemente tali cose non succedano e pertanto proteggersi sarebbe solo superfluo, sia perché spesso si crede che la frode sia qualcosa di fisiologico ed incontrollabile, sia perché si crede che basti un semplice sistema di controllo interno per risolvere il tutto. In molti casi la stessa vittima non si accorge neanche della frode che sta subendo, e 2 quando la scopre preferisce piuttosto tenere nascosto l’accaduto per salvaguardare la propria immagine che renderlo noto. Ovviamente i casi noti di frode sono solo i più clamorosi, non soltanto per il valore della frode in sé ma anche e soprattutto per i danni inferti alla platea dei piccoli risparmiatori, spesso poco tutelati da Sistemi di Controllo Interno delle organizzazioni, che si sono dimostrati poco adeguati o poco efficaci. Uno studio condotto dall’ACFE negli Stati Uniti ha esaminato ben 1134 casi di frode negli ultimi anni, a cui spesso il management non ha dato seguito facendo una denuncia per non subire gli effetti negativi sull’immagine dell’azienda. Un altro aspetto molto importante da rilevare è l’atteggiamento di benevolenza, oserei dire, quasi di simpatia che questo tipo di reato a volte suscita, paradossalmente, nell’opinione pubblica, in quanto la frode, spesso, non comportando violenza fisica, mette in evidenza la notevole intelligenza e preparazione dello o degli autori. La tentazione di commettere una nell’animo umano: di fatto, si frode è un elemento da sempre presente realizza sempre con un inganno anche se cambiano gli strumenti con cui si pratica e gli oggetti della stessa. Quanto alle attività di contrasto delle frodi, appare evidente che evolvendo i meccanismi e gli oggetti delle frodi stesse debbono radicalmente ed efficacemente evolvere pure i sistemi di lotta contro quest’ultime, per creare i presupposti utili a realizzare una efficace ed efficiente azione di contrasto e repressione dei fraudolenti. 3 Scopo finale di tale tesi è quello di dimostrare, in base ad una attenta analisi dei dati relativi al tema, (dati ricavati da studi effettuati da organi e da associazioni di categoria,) se veramente le nuove norme istituzionali siano efficaci e se siano efficaci anche i nuovi meccanismi adottati all’interno delle aziende per la prevenzione ed individuazione di tale fenomeno. Inoltre spero di dare, modestamente, il mio contributo per individuare una o più possibili soluzioni. 4 I CAPITOLO 1. La Frode Aziendale 1.1 Definizione, Natura e Caratteristiche della Frode. Negli ultimi quindici anni il mondo del capitalismo occidentale è stato sconvolto da un’ondata di scandali aziendali e societari (vedi ad esempio il caso Enron, Parmalat, Lehman Brothers) generati dall’adozione di comportamenti fraudolenti da parte di soggetti assolutamente senza scrupoli, ma con un grande ingegno, che hanno dato vita a numerose e sofisticate frodi aziendali. La Frode risulta essere sicuramente uno dei reati più ingegnosi e affascinanti che, a differenza di molti altri, genera spesso nelle persone una strana simpatia ed ammirazione fino ad essere accolta, quasi in modo benevolo, dall’immaginario collettivo. Tale simpatia, ammirazione e benevola accoglienza dipende, forse, dal fatto che il reato di frode non comporta alcuna violenza fisica a danno delle vittime e inoltre, se ben realizzata, risulta essere indolore1. Il reato di Frode è considerato uno scontro fra intelligenze2, caratterizzato da uno scontro tra attore e vittima dove “l’attore della frode” è sicuro e consapevole di 1 Diciamo “indolore” perché se è vero che la vittima non si rende conto della Frode è altrettanto vero che nella maggior parte dei casi finisce, prima o poi, per rendersi conto dei danni conseguiti pur non comprendendone i motivi sottostanti. 5 saper e poter raggirare la vittima mediante la sua intelligenza e senza nessun atto di violenza nei confronti di essa, assicurandosi un profitto per se o per gli altri3. Per addentrarci meglio nello studio dell’argomento e riuscire a comprendere le tematiche che tratterò più avanti è necessario, prima di tutto, partire col dare una definizione del concetto di frode sia da un punto di vista etimologico sia da un punto di vista giuridico-legislativo. Nel lessico comune la frode indica un atto premeditato, diverso dalla omissione e dall’errore, compiuto in maniera clandestina per ledere un altrui diritto attraverso l’inganno4. Naturalmente, una frode può anche iniziare a causa di un innocente errore o irregolarità non rilevati dal sistema, errore e irregolarità che vengono invece sfruttati a proprio vantaggio dal frodatore per mettere in atto tale crimine.5 Invece da un punto di vista giuridico-legislativo il concetto di frode non viene definito in modo chiaro ed esplicito. Il nostro impianto normativo civilistico non 2 Cfr Fanelli, (1998), pag. 3 Le Frodi Aziendali: frodi amministrative, alterazione di bilancio e computer crime. Marco Allegrini, Giuseppe D’Onza, Daniele Mancini, Stefano Garzella. Pag: 9. Casa editrice: FrancoAngeli S.r.l.. Anno: 2007. 4 In questo senso Devoto-Oli e Treccani. Scrivono inoltre Johnson e Rudesill “use of one’s occupation for personal financial gain trough deliberate misure or misapplication of the business resources and assets and is a three step process: the act, concealment and converion” in “ An investigation into fraud prevention and detenction of small business in the United States: responsibilities of auditors, managers and business owners”- Accounting Forum Marzo 2001, Vol. 25, Issue I pag. 57. Si veda anche “2002 Report t the Nation Occupational Fraud and Abuse” – Association of Certified Fraud Examiners (2002), pag. 8. 5 “Il ruolo dell’internal auditor nella prevenzione ed il controllo delle frodi”. Position Paper AIIA. pag. 5 3 6 qualifica la frode ma si limita elusivamente a configurare l’ipotesi di contratto in frode alla legge (art. 1344 c.c.)6. L’impianto normativo del codice penale, pur non parlando esplicitamente di frode, è quello che risulta essere più preciso per un primo inquadramento del problema, qualificando non il reato di frode ma la fattispecie della truffa. Si ha la “truffa” quando uno più soggetti con artifizi e raggiri, inducendo taluno in errore, procura a sé o agli altri un ingiusto profitto con altrui danno7. Prima di addentrarci ulteriormente nello studio dell’argomento è indispensabile, però, porsi una domanda, la cui risposta, ahimé, è sicuramente tutt’altro che scontata: L’assenza fino ad oggi di una definizione specifica di frode da parte dell’impianto normativo sia civile che penale non rappresenta un paradosso visto la serie lunghissima di scandali che ha sconvolto il nostro Paese in questi ultimi anni? 1.2 I requisiti fondamentali che configurano il concetto di frode. Nel paragrafo precedente mi sono soffermato esclusivamente ad analizzare le singole definizioni che vengono attribuite al concetto di frode sia da un punto vista generale sia da un punto di vista giuridico-legislativo. In tale paragrafo, 6 Il contratto in frode alla legge è un contratto che viene usato per eludere l'applicazione di una norma imperativa 7 Da Codice Penale, art 640-Truffa. Si veda anche AIIA (1995), pag 24 e seg. 7 invece, analizzo, nel dettaglio, i requisiti fondamentali necessari a configurare il reato di frode e le varie forme attraverso il quale tale reato si manifesta. Il processo di realizzazione della frode si sviluppa attraverso un processo elementare: l’attore (soggetto attivo) attraverso artifici e raggiri induce in errore la vittima (soggetto passivo) e procura a sé stesso o ad altri un vantaggio ingiusto unito ad un ingiusto danno per la vittima o per altri. Quindi gli elementi qualificanti del reato di frode sono l’attore, la vittima, l’inganno, il beneficio ingiusto e il danno ingiusto8. SCHEMA: Gli elementi qualificanti della Frode9: La frode Attore Inganno Beneficio ingiusto Vittima Danno ingiusto 8 Nell’analisi della frode si distinguono generalmente gli elementi soggettivi – attore e vittima – da quelli oggettivi – inganno e danno patrimoniale. Per inquadramento degli elementi costitutivi della frode: Fanelli (1998), Zanotti (1993), Maggini (1988). 9 Le Frodi Aziendali: frodi amministrative, alterazione di bilancio e computer crime. Marco Allegrini, Giuseppe D’Onza, Daniele Mancini, Stefano Garzella. Pag: 15. Casa editrice: FrancoAngeli S.r.l.. Anno: 2007. 8 Tale schema proposto ci sarà utile per proseguire nell’analisi dei singoli requisiti che costituiscono anche il processo di realizzazione delle “frodi aziendali”. 1.3 I soggetti che commettono una frode aziendale, il perché li commettono e le vittime. Il campo di azione delle Frodi aziendali e societarie comprende l’intero mondo societario e ogni tipologia di azienda senza nessun bisogno di distinguere tra società di persone e società di capitali. Le frodi messe in atto possono essere commesse a favore e/o a danno delle organizzazioni; ma è frequente che le frodi realizzate a favore delle organizzazioni, nel medio lungo-termine, risultano essere poi elemento danneggiante di quest’ultime per vari motivi che analizzeremo più avanti. Quindi, senza alcun problema, possiamo affermare che, anche se l’atto fraudolento viene commesso in favore della società, questo il più delle volte si ripercuote sulla stessa anche se l’intento non era assolutamente quello. In questo paragrafo rispondo, con il mio modo di vedere, ad una serie di domande che rappresentano il punto di partenza della mia analisi. Queste le domande: quali sono i possibili soggetti che possono assumere la figura dell’attore e quali quella della vittima nell’ambito delle frodi aziendali? Quali sono i fattori che fanno si che un individuo o più individui possano commettere un simile reato? Inoltre quali sono le cause che spingono un soggetto a compiere un atto fraudolento? 9 Nella sfera delle frodi di tipo societario possiamo avere diversi soggetti che possono assumere sia il ruolo di attore sia il ruolo di vittima della frode in base alle singole situazione che si vengono a creare. Una frode può essere realizzata da soggetti terzi (ad esempio clienti, fornitori, ecc) a danno delle organizzazioni, degli amministratori e dei dipendenti della stessa organizzazione per perseguire i propri interessi. Anche gli amministratori o rappresentanti delle organizzazioni possono porre in atto comportamenti fraudolenti per acquisire vantaggi per la società a discapito degli inconsapevoli stakeholder o, in piena autonomia, per perseguire interessi e vantaggi personali. Si può addirittura assistere a certe situazioni in cui soggetti interni ed esterni di una azienda (amministratori e soggetti terzi) si accordano per commettere una frode e ledere sia l’azienda sia gli azionisti.10 10 Le Frodi Aziendali: frodi amministrative, alterazione di bilancio e computer crime. Marco Allegrini, Giuseppe D’Onza, Daniele Mancini, Stefano Garzella. Pag: 22. Casa editrice: FrancoAngeli S.r.l.. Anno: 2007. 10 Frode societaria Attore La società (per mezzo degli amministratori) Gli amministratori e i rappresentanti I terzi Eventuale complicità tra più soggetti agenti inganno inganno inganno inganno Eventuale molteplicità dei soggetti vittime Vittima I terzi e i dipendenti La società e/o i terzi La società e/o gli amministratori Inoltre esiste, generalmente, una equa distribuzione nella realizzazione di una frode tra il genere maschile e quello femminile (59,1% contro 40,9% nel 2008), ma tuttavia il valore medio delle frodi commesse dalle donne è al di sotto di un terzo. 11 Fonte:ACFE - Report to the Nation on Occupational Fraud and Abuse (2008) Chiavi di lettura molto più interessanti pervengono dall’età del frodatore e dal livello di scolarizzazione. La più elevata concentrazione di reati (35,5%) è tra soggetti di età compresa tra i 41-50 anni. Si tratta della tipica fascia di età in cui nelle aziende, ad esempio, vengono meno le motivazioni ed aumentano i delusi per una carriera mancata. Alte sono anche le opportunità derivanti dall’esperienza che posseggono. Inoltre il 34,4% dei soggetti frodatori ha un diploma di scuola superiore. Fonte:ACFE - Report to the Nation on Occupational Fraud and Abuse (2008) 12 Fonte:ACFE - Report to the Nation on Occupational Fraud and Abuse (2008) In conclusione, quindi, mi chiedo: Chi è il frodatore tipo? Il frodatore è chiaramente una figura atipica di criminale. E’ un uomo comune, spesso un impiegato modello, colto, credente, lucido. E’ soggetto assolutamente allineato al conformismo sociale. Ciò ci porta ad una considerazione importante: non esiste un profilo di frodatore e non esiste un profilo di dipendente infedele. Qualunque dipendente, qualunque fornitore, qualunque venditore in azienda può trasformarsi in un frodatore. Ma allora: perché le persone commettono frodi e cosa spinge un dipendente modello a trasformarsi in un frodatore? Nel tempo sono stati teorizzati differenti modelli con l’obiettivo di descrivere le motivazioni sottostanti al perpetrarsi di una frode aziendale. Il modello più 13 famoso, cui generalmente si fa riferimento, è quello comunemente chiamato “triangolo della frode”, fornito da D.R. Cressey11 a seguito di una indagine empirica sulle frodi e dopo aver individuato tre variabili alla base del crimine. L’eccessiva “pressione” cui è sottoposto un individuo può essere considerata una delle variabili che incentiva la attuazione di una frode. La pressione può derivare sia da fonti interne che esterne all’organizzazione. Nel primo caso, ad esempio, possono essere le forti aspettative verso un determinato risultato aziendale a spingere il management ad una falsificazione delle scritture contabili, soprattutto quando i meccanismi di remunerazione sono correlati alle performance aziendali Nel secondo caso la pressione può derivare dal bisogno urgente di denaro per far fronte ad una spesa imprevista ovvero dall’abitudine del singolo a vivere al di sopra dei propri mezzi. Nel corso della propria attività i membri dell’organizzazione possono avvertire esigenze di varia natura (finanziarie, sociali etc.) che sono soddisfatte attraverso le ricompense ottenute (retribuzione, avanzamenti di carriera etc.). In alcune circostanze sorgono tuttavia dei bisogni che in assenza di soluzioni alternative possono indurre un individuo a valutare l’ipotesi di commettere una frode. La presenza di un problema che grava sull’individuo, però, da sola, non porta l’attore alla realizzazione di una frode. 11 Sociologo Americano 14 In accordo con il Triangolo della frode la pressione eccessiva avvertita dal singolo è il motivo per compiere la frode, ma parimenti lo stesso deve ritenere di avere “l’opportunità” di compierla senza essere scoperto. L’opportunità di commettere una frode nasce dalla consapevolezza dell’autore di sfruttare i punti deboli esistenti nel sistema dei controlli interni. Il meccanismo della razionalizzazione costituisce il terzo elemento della teoria del Triangolo della frode e come gli altri è un componente necessario del crimine ed interviene prima che lo stesso venga compiuto. Il meccanismo della razionalizzazione consiste nell’abilità dell’attore di riuscire a giustificare a se stesso e, qualora venisse scoperto, anche agli altri membri dell’organizzazione, la frode realizzata. Questo accade perché il frodatore non si identifica in un criminale. Attraverso questo meccanismo perverso anche i dipendenti più onesti riescono ad annullare la portata dell’atto criminale e possono essere indotti a realizzare una frode. L’azione criminale (es. furto di cassa) viene tramutata in altro (es. prestito temporaneo ottenuto dall’azienda), oppure viene minimizzata (es. “è così poco per l’organizzazione, c’è chi fa peggio”), oppure viene concepita come una sorta di compensazione per le ingiustizie subite (es. “se lo meritano perché mi sfruttano”). 15 SCHEMA: Il triangolo della frode.12 Incentivi e pressioni Opportunità Atteggiamenti e razionalizzazione Lo stesso Cressey paragonava il triangolo della frode al triangolo del fuoco, relativo al processo di combustione, costituito da ossigeno, calore e combustibile: affinché si verifichi un incendio occorre necessariamente il concorso di tutti e tre gli elementi e per spegnere un incendio è necessario eliminare almeno uno dei tre. Anche nelle frodi aziendali è necessario il concorso di tutti e tre gli elementi componenti il triangolo della frode, che sono tra loro interattivi. Solitamente l’elemento su cui è possibile attuare una più efficace azione preventiva è l’opportunità di commettere una frode, mediante l’implementazione e lo sviluppo 12 Auditing e Servizi di Assurance, un approccio integrato. Alvin A. Arens, Randal J Elder, Mark S. Beasley. Pag: 238. Casa editrice: Pearson Education Italia s.r.l. Anno: 2006. 16 di un adeguato sistema di controllo interno13. Quest’ultimo sarà oggetto di analisi nei capitolo successivi. Oltre alle variabili che costituiscono il triangolo della frode, affinché un reato fraudolento si verifichi sono necessarie anche delle motivazioni che spingano un soggetto a compiere tale reato. Qui di seguito sono elencate circa 25 motivazioni ricorrenti per le quali impiegati, dipendenti e dirigenti possono compiere frodi di varia natura nelle organizzazioni di appartenenza. Queste sono state individuate da esperti criminologi, sociologi, riskmanager, fraud auditor, anche sulla base di rapporti di polizia e cause legali. Esse sono: − il desiderio o il bisogno disperato di arricchirsi o possedere l’oggetto di attrazione; − l’incapacità di gestire adeguatamente i propri denari, insolvenze temporanee o la necessità di affrontare spese ritenute necessarie; − il desiderio di realizzare con poca fatica le proprie aspirazioni. − l’insoddisfazione e la frustrazione generate da alcuni aspetti del proprio lavoro; − l’insoddisfazione e la frustrazione generate da alcuni aspetti della propria vita professionale non legati al lavoro; 13 Auditing e Servizi di Assurance, un approccio integrato. Alvin A. Arens, Randal J Elder, Mark S. Beasley. Pag: 238-239. Casa editrice: Pearson Education Italia s.r.l. Anno: 2006. 17 − il desiderio di equilibrare inconsciamente gli squilibri emozionali di un cattivo rapporto di lavoro con i propri superiori attraverso vendette sostitutive; − l’idea che una piccola sottrazione non possa né interessare né preoccupare coloro che gestiscono business di ben più elevata portata; − la perdita, per diversi motivi, del proprio autocontrollo e la realizzazione di danni e di frodi senza che le stesse siano dovute, come nei casi precedenti, a reali o ipotetiche costrizioni; − l’idea che la frode possa essere una realizzazione tale da generare una vera e propria sfida all’organizzazione che non considera il ruolo delle persone che in essa operano; − l’infanzia difficile, che può generare degli scompensi nell’età matura e ostacolare una completa realizzazione personale; − la ricerca di emozioni per compensare il vuoto creato nella propria vita personale e lavorativa; − la reazione a quelli che sono stati classificati come degli ingiusti trattamenti ricevuti sul lavoro; − la mancanza di interessamento da parte dell’azienda ai problemi relativi al personale e la mancanza de flessibilità 18 della stessa nel recepire esigenze individuali all’interno delle necessità aziendali; − la realizzazione di furti o frodi ogniqualvolta si crei un contrasto con la società per i più disperati motivi; − la mancanza, per motivi più disperati, di ogni sorta di ritengo morale nei confronti dell’azione compiuta a danno della società; − la mancanza, per cause legate a destini aziendali, del senso di identificazione nella società e il desiderio di realizzare le proprie aspettative tradite; − l’insicurezza del proprio rapporto di lavoro; − l’idea che si possa eludere ogni controllo relativo alle azioni commesse in azienda; − l’errata valutazioni delle conseguenze legali ed umane dell’eventuale evidenziazione della frode commessa e della sua denuncia; − la consapevolezza di vivere in un mondo, in una società, in un’organizzazione in cui i propri capi commettono delle azioni scorrette senza subire conseguenze. Il dipendente pensa di fare lo stesso; − la consapevolezza che il livello e la qualità del controllo interno sono facilmente superabili; 19 − la constatazione che la società non ha mai realmente perseguito chi ha commesso frodi e la consapevolezza che essa non si è mai seriamente impegnata nel reprimere fenomeni di frode al proprio interno; − la mancanza di controlli sistematici nella società da parte di auditor interni o esterni qualificati ovvero il fatto che le frodi sono state rilevate per puro caso e da ciò l’indiretta consapevolezza che il rischio che si sta per correre è realmente minimo; − la consapevolezza che eventuali frodi non porteranno a conseguenze detentive anche se scoperte − l’imitazione dei propri capi dei quali si sono scoperte le malefatte. Se i capi rubano o imbrogliano, allora anch’essi lo fanno senza problemi.14 Tra le motivazioni elencate, quella che risulta essere la più comune è la prima e cioè il desiderio o il bisogno disperato di arricchirsi. La ricchezza, purtroppo, è entrata a fa parte dei così detti valori moderni, ma non può essere perseguita da tutti con sistemi leciti, cioè tramite il duro lavoro, il sacrificio e la fortuna. Per molti, quindi, l’attività criminale diventa l’unico modo per conseguire il traguardo del successo economico, che per molti resta un’utopia, a meno che non si 14 Bilanci Falsi, come nascono le frodi societarie, come scoprirle, come prevenirle. G. Laganà, P. Gallo Riva, D. Mastromarchi. Pag:21-22. Casa editrice: Il sole 24 ore. Anno: 1995. 20 infrangano le regole. Ed è forse proprio la posizione di alcuni soggetti, in bilico tra il quasi ricco e il non povero a generare un senso di frustrazione per il mancato conseguimento del traguardo sociale “ricchezza” e da qui la spinta motivazionale a cercare di raggiungere la ricchezza con ogni mezzo, non perché ne hanno veramente bisogno ma come status symbol e strumento di affermazione nella società capitalista moderna. Spesso tutto ciò deriva da valori culturali, sociali e personali, dalla concezione di cosa sia giusto o sbagliato e di cosa sia importante o meno nella vita. C’è da chiedersi però: come mai determinati sintomi come la sensazione di colpa e di paura che generalmente nascono quando si fa qualcosa di sbagliato, non scattano anche in queste persone? Forse è che tali soggetti sono sempre figli dell’ambiente in cui sono cresciuti ma in cui tutti noi siamo coinvolti e che contribuiamo a rendere quello che è con le azioni di ogni giorno. A volte semplicemente solo voltando la faccia dall’altra parte. 1.4 L’inganno, il beneficio ingiusto e il danno ingiusto. Il terz’ultimo elemento qualificante della frode è l’inganno. L’inganno può essere realizzato mediante “artifici” e/o “raggiri”. Nel primo caso l’inganno viene causato tramite un’ attività di persuasione fino ad arrivare ad un ingegnoso avvolgimento di parole ed argomentazioni. 21 Mentre nel secondo caso l’inganno viene messo in atto attraverso una distorsione della realtà. SCHEMA: l’inganno.15 INGANNO ARTIFICIO RAGGIRO Ogni idonea simulazione o dissimulazione, atta ad indurre in errore persona, in modo che questa riceva l’immediata percezione di una falsa apparenza materiale. Ogni avvolgimento ingegnoso di parole destinato ad ingannare. Anche il “silenzio malizioso” può essere considerato un fattore determinante dell’inganno. Infatti l’attore può approfittare di una situazione di errore persistente “serbando maliziosamente il silenzio” e, così, indurre la vittima in errore. Tutto ciò mi permette di dire che i limiti del comportamento fraudolento sono definiti dall’idea di correttezza e di buona fede di ogni soggetto e lealtà e rispetto nei rapporti di lavoro e contrattuali di carattere commerciale. Inoltre nel valutare il comportamento fraudolento non bisogna prendere in considerazione la 15 Le Frodi Aziendali: frodi amministrative, alterazione di bilancio e computer crime. Marco Allegrini, Giuseppe D’Onza, Daniele Mancini, Stefano Garzella. Pag: 11. Casa editrice: FrancoAngeli S.r.l.. Anno: 2007. 22 valutazione del livello di ingenuità del soggetto che subisce la truffa e non bisogna neanche rilevare il grado di sofisticazione raggiunta per mettere in atto l’intento. La frode causa sia un “beneficio ingiusto” a vantaggio dell’attore che commette la frode sia un “ingiusto danno patrimoniale”, a danno della vittima, che può comprendere anche il lucro cessante, cioè l’impossibilità da parte della vittima di poter percepire e continuare a percepire utilità economica che si sarebbe aggiunta al suo patrimonio se il reato non fosse stato commesso. A questo si aggiunge, anche, il danno indiretto. Per quanto riguarda le aziende, il danno patrimoniale si verifica quando si ha una riduzione della potenzialità economica (elemento costituente del patrimonio aziendale; patrimonio aziendale assolutamente non inteso come la somma dei beni analiticamente considerati), a causa delle circostanze descritte precedentemente a cui si può aggiungere anche il danno reputazionale16. 1.5 Le principali forme di frodi aziendali. Come già detto precedentemente tutte le organizzazioni, indipendentemente dal settore di appartenenza e dal tipo di business, sono esposte al rischio di frodi, che può causare, e in diverse occasioni ha concretamente causato, gravi conseguenze 16 Le Frodi Aziendali: frodi amministrative, alterazione di bilancio e computer crime. Marco Allegrini, Giuseppe D’Onza, Daniele Mancini, Stefano Garzella. Casa editrice: FrancoAngeli S.r.l.. Anno: 2007. 23 patrimoniali anche a realtà aziendali solide, conducendole in alcuni casi al fallimento. Il rischio di frode è dunque quantificabile principalmente in termini economici, connessi al danno o alla perdita che ne deriva, cui si deve aggiungere il danno reputazionale. Individuati e analizzati gli elementi qualificanti della frode aziendale (attore, vittima, inganno), occorre che si ci addentri progressivamente ancora di più nello studio dell’argomento e si analizzi, per tanto, le svariate forme di frodi aziendali. Le frodi possono essere schematicamente divise in due categorie: frodi interne e frodi esterne. Le “frodi interne” sono quelle che si manifestano all’interno del contesto organizzativo della società, contro l’interesse della stessa o dei suoi clienti. I principali attori sono quindi rappresentati dagli amministratori, dai rappresentanti legali, dai dipendenti e dagli agenti della società. Viceversa le “frodi esterne” sono quelle che vengono perpetrate da individui o entità che operano esternamente all’azienda e che quindi quest’ultima può più difficilmente controllare. Gli attori sono tipicamente rappresentati dai clienti e dai fornitori. All’interno della categoria delle frodi interne possiamo, inoltre, individuare altre due tipologie di frodi: le Corporate Fraud e le White Collar Crime. Le Corporate Fraud, sono tutti quei reati fraudolenti che vengono realizzati dal vertice sociale di una organizzazione, nei maggiori dei casi, compiuti proprio dal consiglio di amministrazione. Tali eventi sono, spesso, anticipati da modifiche, anche radicali, della struttura aziendale e del sistema di controllo interno. 24 Le White Collar Crime17, invece, sono quella tipologia di frode realizzata dall’agente o dal dipendente, insinuandosi e sfruttando le imperfezioni e le falle del sistema di governo e di controllo aziendale. Tale tipologia di frode interna è quella che risulta essere più frequente.18 Infine, le frodi possono essere ancora distinte in base al fatto che esse possono essere sia di tipo contabile (frodi on the book) e sia di tipo extracontabile (off the book). Tale distinzione tra le due tipologie di frode è importante non solo per il loro carattere normativo ma anche e soprattutto per le tecniche di individuazione e di prevenzione che devono essere adottate e che tratterà nei capitoli successivi. Considerando questa distinzione delle frodi aziendali, le forme di frode, secondo i risultati della V Global Economic Crime Survey 200919, condatta da PricewaterhouseCoopers20, che colpiscono le aziende in tutto il mondo sono infinite, ma generalmente quelle più 17 comuni sono rappresentate da: L’espressione “white collar crime (criminalità dei colletti bianchi) è stata utilizzata per la prima volta da E. H. Sutherland, negli Stati Uniti d’America, nel 1939, nella sua opera intitolata, appunto, White Collar Crime, attraverso la quale descrive i reati fraudolenti e criminosi realizzati da soggetti assolutamente impensabili che occupano cariche dirigenziali. Attraverso tale opera Sutherland spiega la sua teoria sostenendo che la criminalità non è assolutamente una caratteristica dei ceti popolari “ma esiste una significativa categoria di reati commessi da persone benestanti, rispettabili e dall’elevato ceto sciale, che sono emotivamente stabili e socialmente integrate” 18 www.aiiaweb.it/files/aiia/Pagine_da_IA_66_backtobasics.pdf. Lezioni antifrode. 19 La V Global Economic Crime Survey 2009 (Survey 2009) è uno studio dedicato sul problema delle frodi nella crisi economica. Tale studio è stato condotto su un campione di oltre 3000 aziende intervistate in 54 paesi. Il risultato che emerge è che la criminalità economico-finanziaria rappresenta un rischio cruciale e generalizzato per le aziende, a prescindere dal settore di appartenenza e dal paese di provenienza. 20 PricewaterhouseCoopers è un Network Internazionale specializzato nella consulenza alle imprese in materia fiscale, di revisione di bilancio, di outsourcing contabile e legale. La società odierna è il risultato della fusione tra la Pricewaterhouse e la Coopers & Lybrand avvenuta nel 1998. Con un fatturato a livello mondiale di oltre 22 miliardi di dollari nel 2007 PwC si è confermata la maggiore tra le quattro grandi società che si spartiscono la gran parte del mercato; le altre tre big sono Ernst & Young, Deloitte & Touche e KPMG. 25 appropriazione indebita, falso in bilancio, corruzione, infrazioni fiscali, aggiotaggio, insider trading e frode informatica. SCHEMA: le forme più comuni di frode aziendale. Corruzione Frodi informatiche Appropriazione indebita FRODE Insider trading Falso in bilancio Aggiotaggio Infrazioni Fiscali 26 1.5.1 Appropriazione Indebita. La forma più frequente di frode, in Italia come nel mondo è l’appropriazione indebita che nel nostro Paese viene indicata, da oltre il 70% del campione intervistato da PricewaterhoueseCoopers, come la frode maggiormente perpetrata. L’ appropriazione indebita si manifesta attraverso la sottrazione e l’appropriazione illecita di beni e di attività dell’ impresa, commesso non solamente da dipendenti che sottraggono generalmente beni piccoli e non significativi, ma anche da soggetti dell’organo direttivo che realizzano tale atto attraverso modalità difficilmente da individuare poiché sono ben occultate. Tale reato, ad esempio, si manifesta attraverso: − l’appropriazione di incassi − il dirottamento su conti personali di incassi a fronte di crediti già stralciati − il furto di beni materiali o di proprietà intellettuali − la sottrazione di merci da magazzino per uso personale − l’appropriazione di scarti di produzione − accordi con un concorrente per rilevare dietro pagamento informazioni tecnologiche riservate − pagamenti a dipendenti non esistenti − utilizzo di beni dell’impresa per finalità personali mediante la garanzia di un prestito personale o di un prestito ad una parte correlata. 27 1.5.2 La frode contabile. La seconda forma di frode più frequente in Italia è la frode contabile che rappresenta solo il 12% dei casi, analizzati da PricewaterhouseCoopers, a differenza che nel resto del mondo in cui la percentuale, tra le aziende, vittime di frode contabile, intervistate, è intorno al 38%. A causa della recente ondata di scandali finanziari, la frode contabile è uno dei reati aziendali più conosciuto nei paesi capitalistici, e, nonostante il lungo processo di regolamentazione dei mercati e delle società, il rischio di alterazione del bilancio risulta essere ancora molto attuabile e presente. La fattispecie della manipolazione o della frode contabile è rappresentato dall’intento di ingannare l’utente attraverso l’alterazione dei dati contabili con lo scopo di creare in esso un falso convincimento. La frode contabile si verifica attraverso un aggiramento della regolamentazione contabile, e questo fa si che si differisca dalle “politiche di bilancio”, le quali non violano nessun tipo di norma o principio contabile, ma sfruttano naturali margini di discrezionalità per perseguire legittimi interessi di impresa. I possibili motivi che spingono a manipolare il bilancio di una società sono rappresentati: dall’estenuante attenzione degli investitori sui risultati contabili, dalla presenza di forti conflitti di interesse negli organi di controllo, dalla scarsa cultura della sanzione di comportamenti anti-etici, dalla crescente complessità 28 aziendale e dalla inadeguata struttura della funzione di controllo sia interna che esterna. L’alterazione del bilancio comporta l’arresto della funzione principale di tale strumento che è quello di rappresentare la situazione economica finanziaria della società e possibili stati di crisi, non permettendo pertanto l’attivazione di interventi di salvaguardia da parte di operatori e di autorità. Le conseguenze di una frode contabile non riguardano esclusivamente la perdita economica in capo alle organizzazioni ma anche un ulteriore serie di danni relativi alla distruzione dell’immagine stessa della società, degli intermediari e delle autorità di controllo. Da valutare anche la possibile perdita di fiducia da parte degli investitori che possono mettere in crisi interi sistemi economici e la nascita di ulteriori costi per privati e per la pubblica amministrazione che impiegano risorse per rilevare e sanzionare le irregolarità. La categoria delle irregolarità contabili comprende molteplici e diversificate forme di alterazione della rappresentazione che risulta difficile condurre ad un’unica tassonomia. Una prima classificazione può essere fatta tenendo conto delle cause e delle condizioni ambientali che ne favoriscono la nascita e lo sviluppo. Per tanto possiamo distinguere tra21: 21 La classificazione deriva da riflessioni effettuate dall’unità di ricerca della Luiss Guido Carli nell’ambito dell’attività di ricerca di interesse nazionale su “Corporate Governance e sistemi di controllo della gestione aziendale”. Si veda G. Fiori “Corporate Governance e qualità dell’informazione esterna d’impresa”, Giuffrè Editore Milano, 2003; R. Tiscini, F. Di Donato, “The relation between accounting frauds and corporate governance systems: an analysis of recent 29 − frodi che nascono per effetto dello strapotere decisionale di alcune figure decisionali chiave; − frodi che trovano la loro prima giustificazione nella pressione che, a diversi livelli, viene esercitata sulle imprese circa il raggiungimento di determinati risultati. Per quanto riguarda il primo archetipo di frode le manipolazioni contabili sono sempre ben identificabili e di proporzioni rilevanti, poiché al management del vertice viene riconosciuto un tale potere che gli permette di controllare transazioni di dimensioni significative. Esse si caratterizzano per un comportamento spregiudicato delle figure decisionali chiave delle organizzazione che pongono in essere operazioni illecite che coprono con l’alterazione della rappresentazione contabile; per la presenza di un imprenditore o di un top manager che dirige in modo accentrato e personalistico detenendo poteri decisionali indiscutibili ed assoluti; per l’inefficacia degli organi di controllo interni e di quelli esterni; per irregolarità che riguardano aree di bilancio soggette a maggiore discrezionalità, ma non di rado che possono consistere anche in violazioni palesi ed indifendibili delle norme di legge o dei principi contabili; per irregolarità che nascono già con dimensioni apprezzabili. scandals”, paper presentato all’Eiasm Workshop on audit, settembre 2004 ed all’Eiasm, 3rd Workshop on Accounting and Regulation, settembre 2004. 30 Per quanto riguarda il secondo tipo di archetipo di frode le alterazioni contabili nascono con proporzioni contenute, ma crescono nel tempo, come in un circolo vizioso che, una volta intrapreso, diviene sempre più difficile spezzare. Esse si caratterizzano per una forte pressione sui risultati in situazioni in cui la cultura aziendale e il mercato di riferimento prevedano obiettivi di performance economica impegnativi e forti sanzioni in caso di mancato raggiungimento di target prefissati; per le irregolarità che nascano generalmente nelle aree dell’informativa contabile maggiormente caratterizzate da stime discrezionali o da aree di incertezza nella regolamentazione; per le dimensioni iniziali della frode che sono modeste e poi accrescono nel tempo; Un elemento che collega entrambe le tipologie di reato è l’impossibilità di poter uscire nel tempo dal circolo vizioso che il management di una società ha intrapreso, soprattutto per il fatto che spesso il management è costretto a coprire le alterazioni contabili del passato con delle nuove comportando un ripetersi della frode e soprattutto aggravano le proporzioni delle irregolarità e la situazione in generale. Un ulteriore distinzione delle alterazioni contabili può essere fatta tenendo conto: − degli effetti prodotti dalle irregolarità; − degli oggetti sul quale le irregolarità si manifestano. 31 Per quanto riguarda gli effetti, essi prima di tutto possono essere distiniti in base all’impatto che hanno sul reddito d’esercizio, aumentandolo o diminuendolo22. Infatti l’alterazione contabile non viene messa in atto esclusivamente per aumentare i ricavi o per diminuire i costi sostenuti per migliorare l’utile in momenti non favorevoli, ma per nascondere ad esempio un ottimo utile, che difficilmente può ripetersi negli anni successivi, tutto ciò per migliorare i risultati futuri. Considerando l’oggetto delle irregolarità, queste si riferiscono ai valori contabili, che rilevano in maniera scorretta le operazioni compiute; alle operazioni di gestione, che vengono poste in essere al solo fine di ottenere benefici nella rappresentazione contabile e alle modalità di riclassificazione delle voci nei prospetti contabili23. 1.5.3 Corruzione. La terza forma di reato fraudolento più frequente in Italia risulta essere la corruzione con il 6% delle aziende che ritengono essere vittime di un caso di corruzione, con un forte divario con il resto del mondo dove le aziende vittime di corruzione risultano essere pari al 27%. Tale valore relativamente basso per le aziende italiane forse dipende da una carenza di controllo e quindi dalla mancata individuazione stessa della frode. 22 “Il falso in Bilancio. La nuova disciplina con la giurisprudenza più recente”. R. Borsari, R. Santini. Casa editrice: Il sole 24Ore. Milano. Anno: 2002. 23 Corporate Governance, regolamentazione contabile e trasparenza dell’informativa aziendale. Giovanni Fiori, Riccardo Tiscini, Cap: processi di sviluppo delle frodi contabili e sistemi di corporate governance. Casa editrice: FrancoAngeli s.r.l.. Milano. Anno: 2005. 32 La corruzione si manifesta quando un soggetto da o riceve, in maniera disonesta qualcosa di valore. Essa comporta sempre un vantaggio per il corrotto o per il corruttore a danni di terzi, che quasi mai è rappresentato da una persona fisica, ma nella maggioranza dei casi è rappresentata da imprese, autorità locali, organizzazioni, associazioni ed ecc. Un fattore molto rilevante è dato dal fatto che, spesso, coloro che commettono tale reato o coloro che lo supportano (corruttori e corrotti) non si rendono assolutamente conto del fatto che possono creare danni irreparabili a persone di propria conoscenza; pertanto non prestano nessun tipo di attenzione al modo in cui si comportano. Gli schemi associati alla corruzione si distinguono sulla base della relazione che sussiste tra l’attore e la terza parte. La distinzione più importante è la seguente: − corruzione tramite tangenti; − corruzione tramite omaggi e regali; − estorsione; − conflitto di interesse. La corruzione tramite “tangenti” si configura nell’offerta, donazione, ricezione o sollecitazione di qualsiasi oggetto di valore tale da influenzare il giudizio di una parte terza. Esse si differisce dalla corruzione tramite “omaggi e regali” le quali si configura, invece, non nel conferimento di denaro per spingere un soggetto verso una decisione condivisa, ma mediante il conferimento di un omaggio o di un regalo a fronte di una decisione che già è stata messa in atto. 33 L’opposto della corruzione tramite tangenti o regali e omaggi è l’estorsione. L’estorsione è il reato di chi, con l’uso della violenza o mediante le minacce, obbliga uno o più soggetti a fare o ad omettere qualcosa per trarne un vantaggio o un profitto. La quart’ultima tipologia invece è rappresentata dal conflitto d’interesse. Il conflitto di interessi si verifica quando viene affidata un'alta responsabilità decisionale ad un soggetto che abbia interessi personali o professionali in conflitto con l'imparzialità richiesta da tale responsabilità, che può venire meno visti i propri interessi in causa. Il verificarsi di un conflitto non costituisce di per sé prova che siano state commesse scorrettezze, può tuttavia costituire un'agevolazione nel caso in cui si cerchi di influenzare il risultato di una decisione per trarne un beneficio. L'essere in conflitto di interessi ed abusare effettivamente della propria posizione restano però due aspetti distinti: un soggetto coinvolto, infatti, potrebbe non agire mai in modo improprio. Tuttavia un conflitto di interessi esiste a prescindere che ad esso segua una condotta impropria o meno24. 1.5.4. Le infrazioni fiscali. Nel concetto di infrazione fiscale rientrano sia il reato di evasione fiscale sia il reato di frode fiscale. L’evasione fiscale comprende tutti quei metodi volti a ridurre o a eliminare il prelievo fiscale mediante la violazione di specifiche norme fiscali. 24 Materiale Deloitte ERS. 34 La frode fiscale rappresenta una variante più grave dell’evasione. Tale reato viene commesso con l’utilizzo di alcuni meccanismi che fanno sembrare tutto in regola, ma che celano al di sotto l’evasione, rendendo più difficili le operazioni di accertamento da parte dell’amministrazione finanziaria. Le infrazioni fiscali sono generate paradossalmente “da una reazione psicologica di resistenza all’imposta”25 e da un consenso sociale che vede il fisco come “un nemico personale, al quale rimprovera di pesare sulla sua indipendenza, di controllare i suoi modi di vivere e di prendergli il denaro”26. Questo nasce dal fatto che spesso non si considerano come propri i problemi e le economie dello Stato ed esiste una idea collettiva su come il denaro pubblico venga utilizzato in modo errato dai governi. Le infrazioni fiscali possono essere commesse da persone fisiche, da imprese piccole, medie e grandi, e da società multinazionali, che compiono tale tipo di reato esclusivamente per accrescere il loro potere economico e politico da conseguire mediante la realizzazione di grandi profitti. Le frodi fiscali più frequenti consistono nell’ottenimento fraudolento di sovvenzioni per esportazioni fittizie, nell’ambito comunitario, verso altri paesi, oppure nella naturalizzazione di prodotti importati da paesi stranieri. Grazie alla costituzione di società fittizie e alle transazioni che esse effettuano, nel primo caso si può conseguire un rimborso della tassa sul valore aggiunto e nel secondo si aggira il pagamento della tassa sulle importazioni. Altri modi in cui le imprese 25 La criminalità negli affari: un approccio criminologico. Piero Paradiso. Casa editrice: Cedam. Padova. Anno: 1983. 26 R. Desnè, op. cit., p.7. 35 frodano il fisco sono i trasferimenti di fondi per evadere l’imposta e i trasferimenti della sede sociale nei cosiddetti paradisi fiscali.27 Le infrazioni fiscali rappresentano, senza ombra di dubbio, una violazione di un dovere civile la cui conseguenza diretta è la perdita di entrate per l’erario provocando una diminuzione delle risorse finanziarie necessarie a finanziare scuole, università, strade, sicurezza, sistema giudiziario, ecc ecc. 1.5.5 Aggiotaggio Un’altra tipologia di frode è rappresentata dall’aggiotaggio. Con il termine aggiotaggio si intende quella manovra che viene posta in essere con lo scopo di provocare in maniera artificiosa movimenti di valore di titoli o merci, con lo scopo di trarre un profitto illecito. Il reato si manifesta ogni qualvolta che si ha una diffusione di notizie false o si compiono operazioni simulate o altri artifici. La diffusione di notizie false consiste nella “comunicazione” di informazioni non veritiere ad un ampio numero di persone; ma il reato si può manifestare anche se la comunicazione viene effettuata ad una persona in via confidenziale, ma tale comunicazione risulta essere un mezzo per ottenere la divulgazione da chi ne viene a conoscenza per influire sulla quotazione dei titoli. La diffusione di notizie false può avvenire tramite qualsiasi mezzo di comunicazione di massa o mediante 27 Saggio: La criminalità dei colletti bianchi. Chiara Mirabella. pag. 11. 36 comunicati ufficiali28 e le false notizie devono essere oggetto delle comunicazione per far si che il reato sussista. L’aggiotaggio come già detto precedentemente può manifestarsi, anche, conseguendo operazioni simulate o attraverso l’impiego di altri artifici. Per operazioni simulate si intendono sia tutte quelle operazioni che “le parti non hanno inteso in alcun modo realizzare”, sia quelle che presentano “una natura giuridica difforme rispetto a quelle effettivamente ricercate dalle parti”29. Invece con “altri artifici” si intendono tutte quelle operazioni che inducono in errore egli operatori. Dentro i descritti schemi di condotta possono essere inquadrati tutti quei comportamenti che l’esperienza del mercato e la riflessione scientifica hanno indicato come strumenti di realizzazione dell’aggiotaggio su strumenti finanziari. Tali figure sono: − L’Information Based Manipolation: caratterizzato dal condizionamento del valore di un titolo a seguito della diffusione di notizie false, ma credibili; − L’Action Based Manipulation: che consiste in scambi simulati di titoli, con cambiamento solo apparente del reale titolare in modo da creare l’aspetto di un mercato attivo. 28 Cfr.Santoriello, op. cit.,323. I nuovi reati societari. Enzo Musco. Capitolo sesto: la tutela penale contro le frodi. Pag. 179. Casa editrice: Giuffrè Editore. Anno: 2002. 29 37 − Le Wash Sales: simile all’action based manipulation e che consiste nell’intestazione di titoli a fiduciari in modo da farle apparire transazioni reali; − L’Hype and Dump Schemes: che consiste nell’offerta di una ridotta quantità di azioni di scarso valore, da parte di chi ha un elevato quantitativo di tali titoli per provocare un aumento del prezzo che, quando avrà raggiunto una data soglia, consentirà agli autori della manovra di liberarsi anche delle altre azioni dello stesso tipo, con successivo deprezzamento delle stesse. − Il Trade Based Manipulation: caratterizzato da compravendite reali di titoli destinati, però, ad essere ceduti al momento opportuno in modo da poter speculare e causare perdite ai precedenti e ai successivi possessori degli strumenti finanziari oggetto di manipolazione. − Il Corner e lo Squizee: che consistono nell’acquisto di rilevanti quantità di strumenti finanziari, tali da consentire all’agente di intervenire a suo piacimento sul suo valore senza utilizzare metodi ingannatori.30 Alcune di queste operazioni, come l’Information based manipulation o l’Action based manipulation rientrano indubbiamente tra i comportamenti vietati 30 I nuovi reati societari. Marcello Malavasi. Capitolo quindicesimo: Aggiotaggio. Pag. 220-221. Casa editrice: UTET S.p.A. Anno: 2008. 38 dall’aggiotaggio. Perplessità desta invece la figura del Trade based manipulation, ove la mancanza di artifici non può che deporre a favore della sua liceità come del resto si riconosce pacificamente per il Corner e lo Squizee.31 Le condotte precedentemente descritte risulteranno essere illecite esclusivamente quando sono in grado di provocare una sensibile alterazione del prezzo degli strumenti finanziari non quotati o per i quali non è stata presentata una richiesta di ammissione alle negoziazioni in un mercato regolamentato. L’alterazione del prezzo degli strumenti finanziari è definito “price sensitivity” e rappresenta la fattispecie del reato di aggiotaggio. A causa della sua definizione incerta ed imprecisa, però, si può creare una certa indeterminatezza che comporta spesso una certa discrezionalità nel giudice circa la presa di decisione sulla sussistenza del reato. 1.5.6 Insider Trading. Il reato di “insider trading” si manifesta attraverso l’utilizzazione di informazioni chiave prima che esse divengono di pubblico dominio, e nel considerare fattispecie rilevanti sanzionate dalle discipline in materia: l’impiego di informazioni privilegiate nel compimento di operazioni su strumenti finanziari32, 31 I nuovi reati societari. Enzo Musco. Capitolo sesto: la tutela penale contro le frodi. Pag. 180. Casa editrice: Giuffrè Editore. Anno: 2002. 32 Tale definizione, mutuata dal dizionario dei termini finanziari Barron’s, è riportata in L. ARICI Il reato di insider trading nella legislazione italiana, in Rivista della Guardia di Finanza, 2002,p.1130. Cfr. pure DI AMATO, voce insider trading, in Enciclopedia del diritto, Aggiornamento, vol.1, Milano, 1997, p.677, ove si definisce l’ insider trading “ negoziazione di titoli , rispetto ai quali si è in possesso di informazioni privilegiate”. Cfr. anche la nota definizione di LANGEVOORT, Insider trading :Regulation, Enforcement and Prevention ,New York,1992, 39 la comunicazione a terzi di tali informazioni in assenza di giustificato motivo (cosiddetto tipping33)34,la raccomandazione a terzi di porre in essere tali operazioni, senza rilevare loro le informazioni privilegiate possedute (cosiddette tuyautage35).36 Il reato di insider trading si manifesta allor quando un soggetto ha un vantaggio informativo rilevante grazie alla sua partecipazione ad una società. Possiamo distinguere due diverse categorie di insider: i cosiddetti “insider istituzionali” o “corporate insiders” che ricoprono una carica all’interno della struttura organizzativa di una società e, i cosiddetti “temporary insiders” che operano all’esterno delle organizzazioni societarie, ma che hanno accesso episodicamente ad informazioni privilegiate. Possono essere considerati “insider istituzionali” tutto l‘entourage del management della società, quindi amministratori, dirigenti e 4:”Insider trading is a term of art that refers to unlawful trading in securities by person who possess material nonpublic information about the company whose shares are traded or the market for its shares”. 33 Il tipping consiste nella rivelazione ad opera di un insider primario (detto tipper) di informazioni privilegiate da esso possedute ad un terzo, detto tippee, con la conseguente possibilità che questi, analogamente a quanto potrebbe fare l’insider, se ne serva in operazioni su strumenti finanziari. 34 Sul punto v. LINCIANO-MACCHIATI, Insider trading: una regolazione difficile, Bologna, 2002, che dedica tutto il secondo capitolo alla comparazione tra le discipline aventi ad oggetto l’insider trading nei maggiori paesi a capitalismo avanzato. In tale sede è mostrato chiaramente come la disciplina italiana esclusivamente penalistica appare come un’anomalia nel panorama internazionale. 35 Il tuyautage consiste sostanzialmente in nel mero consiglio ad opera dell’insider, di una o più operazioni sulla scorta di informazioni privilegiate da esso possedute- e che non vengono rivelatediretto ad un terzo, detto tuyautee. 36 Da sottolineare che detta azione civile spesso presenta nella pratica alcuni problemi di carattere probatorio, infatti l’insider ha la possibilità di eccepire che, data l’impersonalità delle contrattazioni di borsa, l’investitore/attore avrebbe comunque negoziato nel medesimo senso a prescindere dalla qualità di insider in capo alla controparte della negoziazione borsistica. Comunque, in base a quanto emerge dai casi Kardon vs. National Gypsium Co. (1946), Birnbaum vs. Newport Steel (1952), Blue Chips Stamps vs. Manor Drug Storse (1975). Sul punto v. G.E. COLOMBO, G.B. PORTALE, Trattato delle società per azioni, vol. X, pp. 258 ss. 40 sindaci, e i dipendenti37; mentre fanno parte della categoria dei “temporary insiders” tutti coloro che svolgono attività di consulenza legale e commerciale o che operano per organismi esterni alla società, che possono essere sia pubblici che privati come ad esempio la Consob o società di gestione del mercato38. Per quanto riguarda “gli azionisti della società”, la disciplina considera quest’ultimi colpevoli di insider trading, nel caso in cui il reato è stato commesso, a prescindere dall’entità della loro partecipazione azionaria. Tale scelta legislativa però è stata molto criticata da parte della dottrina che sostiene che l’entità della partecipazione azionaria è un elemento fondamentale per la realizzazione di tale reato. Infatti è più facile accedere ad un vantaggio informativo attraverso un pacchetto azionario di controllo o di dimensioni rilevanti, rispetto a un pacchetto di entità modesta. Le conseguenze più importanti che derivano da tale tipologia di reato è che lo sfruttamento, da parte degli insider attraverso negoziazioni sul mercato, di informazioni privilegiate, ancora non disponibili sul mercato e con un contenuto specifico e circostanziato, comporta una modifica del fattore di rischio che grava sui comuni investitori, un’alterazione di parità della posizione degli operatori economici, e un calo della trasparenza dei mercati mobiliari e la fiducia degli investitori, quest’ultimo aspetto fondamentale per la crescita economica. 37 V. Napoleoni, Insider trading e aggiotaggio su strumenti finanziari, in Lacaita, Napoleoni, Il Testo unico dei mercati finanziari, Milano 1998, p.179 38 Bartalena, Insider trading in Trattato delle società per azioni a cura di G.E. Colombo e G.B. Portale, vol. x, I,p.299, secondo il quale la norma riguarda “tutti coloro che effettuano una prestazione a favore della società inquadrabile in un rapporto di lavoro autonomo o che sono legati ad essa da vincoli contrattuali , in forza dei quali esplicano sistematicamente la propria attività lavorativa”. 41 Il reato di insider trading si differisce assolutamente dal reato di aggiotaggio anche se in entrambi i reati ha rilevanza la gestione delle informazioni. Essi si differiscono perché nell’insider trading le informazioni sono veritiere seppur ottenute medianti canali di accesso preferenziali e non accessibili ad altri operatori; mentre nel caso dall’aggiotaggio le informazioni, che possono anche non avere alcun fondamento reale, vengono rese pubbliche per fini manipolativi. Un’altra differenza tra i due tipi di reato è l’asimmetria informativa: nel caso dei manipulator, viene “provocata” e il soggetto che la procura manifesta in maniera evidente la propria presenza sul mercato, che viene invece volutamente occultata dagli insider39. 1.5.7 Il crimine informatico. La diffusione dell’uso del computer e delle reti in ogni settore dell’attività economica rende le organizzazioni e i loro sistemi informatici e informativi esposti maggiormente al rischio di frode informatica. Il delitto di frode informatica si configura come uno dei reati più diffusi e si manifesta quando chiunque, alterando in qualsiasi modo il funzionamento di un sistema informatico o telematico o intervenendo senza diritto con qualsiasi modalità su dati, informazioni o programmi contenuti in un sistema informatico o telematico, procura a sé o ad altri un ingiusto profitto e un danno altrui. 39 www.solofinanza.it. Articolo: Aggiotaggio e insider trading: che differenza c'è? 42 In Italia, secondo le statistiche elaborate dal Servizio Centrale Operativo della Polizia dello Stato, su 100 casi di pirateria informatica 78 riguardano società private mentre il resto enti pubblici. Gli abusi più frequenti sono appunto le frodi informatiche (45%), seguite poi dalla frode bancomat (17,5%), dal falso informatico (10%), dal danneggiamento di dati e programmi (10%), dallo spionaggio informatico (7,5%), dalla riproduzione illecita di programmi (5%), dall’accesso non autorizzato al sistema informatico(2,5%), dall’uso non autorizzato del sistema informatico (2,5%)40. La frode informatica (computer fraud) comprende un’ampia gamma di situazioni che conducono principalmente alla manipolazioni di dati, file, programmi e informazioni. Generalmente tutto ciò viene compiuto ad esempio per impedire il funzionamento di un sistema per poter acquisire vantaggi rispetto ai concorrenti o per perseguire finalità estorsive. Tali atti possono essere estremamente dannosi sia perché possono provocare il collasso del sistema e la distruzione di dati sia perché il tempo di ripristino e recupero di dati persi, qualora fosse possibile, non è breve. Secondo gli esperti la frode informatica rappresenterà la fonte principale di crimine nel futuro, conseguenza naturale dell’aumento esponenziale dell’uso, da parte delle aziende, di sistemi informatici, aperti anche alla connessione in Rete. 40 Informatica giuridica – www.criminal.it. 43 1.6 Considerazioni finali. A livello mondiale, in piena crisi economica, almeno un’azienda su tre ha subito una frode nell’ultimo anno e di queste il 43% ha potuto verificare un aumento delle frodi rispetto all’anno precedente. I settori più colpiti, sempre a livello mondiale, risultano essere le comunicazioni, i servizi finanziari, i media e l’entertainment e le assicurazioni. Ma questo non vuol dire assolutamente che nessun settore è privo del rischio di essere colpito da tale reato. In Italia la situazione non è tanto differente poiché tra i settori più colpiti vi sono sempre i servizi finanziari, le comunicazioni, il settore manifatturiero e Retail & Consumer. Dato rilevante è che il 58% delle frodi sono state realizzate da soggetti esterni (clienti e fornitori), e in misura minore da intermediari e agenti. E’ anche cambiato il profilo degli autori interni che commettono tale reato, poiché sono aumentate rispetto al passato le frodi commesse dal middle management ma diminuite quelle del top management. Tali comportamenti criminali, che le organizzazioni subiscono, rappresentano una vera e propria spina nel fianco non solo per le organizzazioni, ma per l’intero sistema economico globale . Uno dei problemi più importanti che derivano da tali comportamenti sono le ingenti perdite e gli ingenti costi in capo all’azienda, che in media risultano essere pari al 6% del fatturato di ogni organizzazione. Tale percentuale non può essere considerata con esatta certezza per il fatto che, spesso, le stesse organizzazioni non riescono a scoprire tutti i reati che subiscono o spesso perché anche quelli 44 scoperti non vengono dichiarati per non causare una diminuzione della reputazione o per non causare un danno all’immagine dell’azienda o per non far apparire al mondo esterno che i propri meccanismi di controllo risultano essere non adatti al compito che svolgono. Tra le conseguenze più disastrose relative a tale fenomeno risultano la possibile riduzione netta dei posti di lavoro, il fallimento dell’azienda stessa e un calo degli investimenti internazionali. Per quanto riguarda questo ultimo aspetto, cioè gli investimenti internazionali, il suo deterrente principale è rappresentato dal reato di corruzione, analizzato precedentemente. Infatti, in presenza di un alta concentrazione di corruzione, le aziende operano all’interno di un mercato in cui la concorrenza risulta essere distorta. All’interno di questi mercati i soggetti corruttori distorgono la concorrenza poiché ottengono in modo illecito agevolazioni nelle gare, negli appalti e nelle concessioni in genere, a discapito di soggetti onesti e più preparati. Per le aziende che operano all’interno di tali mercati, questo risulta essere molto negativo, perché a causa di un alto livello di corruzione, le aziende vedono calare gli investimenti provenienti dai paesi esteri, soprattutto da quei paesi in cui la legalità fa da padrone all’interno dei mercati. Nessun soggetto estero, infatti, cercherebbe di incominciare un avventura di tale tipo. Inoltre un ulteriore problema è legato al fatto che la corruzione influenza negativamente anche la concorrenzialità dei prodotti di un paese con alta concentrazione di corruzione e/o addirittura di danneggiare l’intera immagine di un settore. 45 In qualità di persona responsabile e soprattutto in base alle considerazioni fatte vorrei concludere tale capitolo ponendomi delle ulteriori domande: i governi internazionali e le organizzazioni stanno cercando di fare tutto il possibile per arrestare tale fenomeno? Quali sono gli strumenti che stanno adottando? È possibile che non si riuscirà mai a sconfiggere tale problema e che questa eterna guerra tra Davide e Golia sarà vinta sempre, a mio malincuore, da un crimine così vile? 46 II CAPITOLO 2. Il contesto normativo internazionale, comunitario e nazionale in tema di frodi. Fin dall’antichità la frode ha sempre rappresentato un male innegabile della società. Già Petronio41, nel I secolo D.C., in una delle sue opere maggiori il “Satyricon”42, descrive come l’alta società dell’impero romano fosse caratterizzata da individui dediti alla corruzione e a comportamenti riprovevoli nella gestione del denaro pubblico. Ma nonostante il fatto che questo male esiste da sempre e gli innumerevoli danni da esso provocati, solamente all’indomani dello scoppio del caso Enron, che ha causato il crollo della fiducia nel sistema economico e fatto tremare i mercati finanziari di mezzo mondo, i governi dei paesi maggiormente sviluppati, insieme ad Authority e Associazioni di Categoria, hanno emesso leggi, regolamenti, codici professionali, volti a prevenire futuri casi del genere e non solo. Questo movimento regolatorio è, tuttora, in corso ed è difficile, a mio avviso, prevederne la fine nel breve termine. 41 Petronio Arbitro (latino: Petronius Arbiter) è stato uno scrittore romano. Petronius, conosciuto anche come arbiter elegantiae, «arbitro d'eleganza» alla corte di Nerone, resta indicato, per tradizione manoscritta, col nome di Petronio Arbitro. 42 Il Satyricon è un prosimetro della letteratura latina attribuito a Petronio Arbitro (I secolo d.C.). 47 Esso finora si è focalizzato essenzialmente sul miglioramento di tre aspetti aziendali: la corporate governance, il sistema di controllo interno e la valutazione del rischio (risk assessment). La “Corporate Governance” secondo un’autorevole definizione43, “rappresenta il sistema delle regole e dei vincoli di natura sia istituzionale che di mercato, nell’ambito dei quali si compongono e si perseguono gli interessi delle varie categorie di stakeholders: azionisti, management, pubblica amministrazione, dipendenti, consumatori, ecc.”. Tale definizione si completa con l’obiettivo (espressamente indicato dai “Principles of Corporate Governance” della OCSE44 1999) di “assicurare la guida strategica della società, l’effettivo controllo del management da parte del consiglio e l’affidabilità e lealtà alla società ed ai soci”. Per “controllo interno” si intende, invece, l’insieme dei processi voluti dagli organismi di controllo e di direzione delle società, che ha come obiettivo e priorità il governo dell’azienda, attraverso l’individuazione, valutazione, monitoraggio, 43 “Lezioni di economia aziendale”. G. Airoldi, G. Brunetti, V. Coda. Casa editrice: il Mulino. Bologna. Anno: 1989. 44 L'Organizzazione per la Cooperazione e lo Sviluppo Economico (OCSE) o Organisation for Economic Co-operation and Development - OECD e Organisation de coopération et de développement économiques - OCDE in sede internazionale è un'organizzazione internazionale di studi economici per i paesi membri, paesi sviluppati aventi in comune un sistema di governo di tipo democratico ed un'economia di mercato. L'organizzazione svolge prevalentemente un ruolo di assemblea consultativa che consente un'occasione di confronto delle esperienze politiche, per la risoluzione dei problemi comuni, l'identificazione di pratiche commerciali ed il coordinamento delle politiche locali ed internazionali dei paesi membri. L'OCSE conta 33 paesi membri ed ha sede presso il Château de la Muette, a Parigi. 48 misurazione e mitigazione di tutti i rischi di impresa coerentemente con il livello di rischio scelto e accettato dal vertice aziendale. Come ultimo fine il perseguimento di tutti gli obiettivi aziendali. Il terzo aspetto sul quale le nuove regolamentazioni sembrano insistere è l’adozione di processi di valutazione del rischio (risk assessment). Valutare il rischio significa misurare le due quantità che influiscono sul rischio R: la grandezza della potenziale perdita L e la probabilità p che la perdita effettivamente debba essere sostenuta. Ri = Lip(Li) Rtotal = ∑ Lip(Li) i La valutazione del rischio è spesso la fase più importante nel processo di risk management (gestione del rischio) e può anche essere la più difficile e soggetta ad errore. Una volta però che i rischi sono stati identificati e valutati, le fasi per gestirli in modo appropriato possono essere più facili da individuare. La valutazione non deve essere effettuata una tantum ma, poiché gli scenari e i modelli organizzativi cambiano continuamente, periodicamente ed essere costantemente monitorata. 49 essa dovrà avvenire In questo senso, l’azienda deve essere in grado di valutare in qualsiasi momento ogni tipologia di rischio di qualunque natura esso sia: finanziario, operativo, commerciale, tecnologico, legale, d’immagine, e così via.45 L’analisi dell’impianto normativo che tratterò, quindi, si concentrerà su quelle norme che hanno concentrato la propria attenzione sugli elementi analizzati precedentemente e cioè sulla “Sarban Oxley Act” o SOX, emanata negli Stati Uniti e madre delle leggi antifrode, sulla 262/2005 o “Legge sul risparmio”, considerata da molti la SOX Italiana e diretta conseguenza della frode Parmalat, sulla 231/2001 italiana, che ha introdotto il concetto di “responsabilità amministrativa” delle imprese per i reati commessi da amministratori, manager o dipendenti collegando ad esse pesanti sanzioni pecuniarie ed interdittive e cercando di creare, all’interno delle aziende, la cultura dei controlli interni come strumento di prevenzione dei reati e sulla regolamentazione nel settore bancario di Basilea 2. 2.1. Sarbanes-Oxley Act I più eclatanti casi di frode americana, Enron e Worldcom, cosi come altri che successivamente si sono verificati, con riferimento alle diverse tipologie di frodi analizzate precedentemente nel primo capitolo, presentano molte caratteristiche 45 Saggio: Etica negli affari: un bilancio e alcuni spunti per una discussione costruttiva. Carlo Patetta Rotta. Pag. 4. 50 che ci permettono di inquadrarli, a mio giudizio, nelle “frodi contabili da pressione sui risultati”46, tipiche del modello di Governance adottate dalle società statunitense. Il modello di Governance Americano si basa sul ruolo centrale del mercato, che regola le transazioni, controlla l’operato del mangement ed è in grado di assicurare, tramite la logica del takeover, che i soggetti più capaci, anche in assenza di risorse finanziarie adeguate conquistino i ruoli direzionali dell’impresa47. Tale modello prevede una netta separazione tra la proprietà e il soggetto economico e si caratterizza per l’esistenza della proprietà diffusa in cui non esiste un azionista di controllo ed in cui l’assemblea non svolge un ruolo attivo di indirizzo e di controllo. In tale quadro di riferimento, il ruolo del mercato, delle aspettative degli investitori e delle valutazioni delle agenzie di raiting è assolutamente cruciale, in quanto il management che delude le attese è giudicato inefficiente. Questo aspetto spesso esaspera l’atteggiamento miope degli amministratori, orientando il loro operato esclusivamente al raggiungimento di risultati di breve periodo coerenti con le aspettative, ottenuti ricorrendo anche, se necessario, ad irregolarità contabili ed ad atti fraudolenti. I casi Enron e Worldcom sono esempi reali di quanto precedentemente detto. La pressione degli investitori ha portato il management di queste società a gonfiare i 46 Cfr. 1° Capitolo. Par. 1.5.4. Le infrazioni fiscali. 47 Articolo: “Corporate Governance Mechanisms: a plea for less code of good governance and more market control” Corporate Governance. A. Cuervo. Aprile. Anno: 2002. 51 risultati tramite la capitalizzazione di spese correnti con il solo obiettivo di gonfiare il prezzo dei titoli. Tali scandali hanno generato una così reale consapevolezza e volontà di proteggere e salvaguardare la Corporate Americana da ulteriori scandali che, nel 2002, prima il Presidente degli Stati Uniti, George W. Bush, e poi il Senato Americano hanno ritenuto indispensabile introdurre una norma che richiamasse un maggior rispetto dell’etica, degli affari e della gestione delle società. Il 23 gennaio del 2002 è stata approvata la Sarbanes Oxley Act (SOX), normativa che riguarda tutte le aziende i cui titoli azionari sono registrati presso la Securities and Exchange Commission (SEC)48 degli Stati Uniti e la cui capitalizzazione di Borsa supera i 75 milioni di dollari49. Essa è stato il risultato di una integrazione tra i documenti del Comitato del Senato presieduto dal senatore Paul S. Sarbanes50 e quelli redatti da un altro comitato fortemente voluto da Michael Oxley51. Tale legge ha significativamente cambiato e regolamentato la “Corporate Governance” d’impresa, introducendo nuovi livelli di responsabilità per l’Alta Direzione e per l’Audit Committee. Per addentrarci progressivamente nello studio della SOX e riuscire a capire meglio le novità introdotte è opportuno come primo passo tentare una descrizione 48 “Securities and Exchange Commission” è l’organo di controllo dei mercati finanziari americani. Internal Auditing. Chiave per la corporate governance. Carolyn A. Dittmeier. Pag. 43. Casa editrice: Egea S.p.A.. Milano. Gennaio. Anno: 2008. 50 Seantore USA Democratico. 51 Deputato repubblicano del Congresso. 49 52 chiara e sintetica del tradizionale modello di Corporate Governance adottato dalle aziende americane. 2.1.1. Il modello Americano di Corporate Governance. La struttura e le relazioni fondamentali tra gli organi di governo nelle aziende americane sono organizzate secondo un sistema one-tier, cioè con un solo organo che espleta sia funzioni direttive che di controllo. Tale organo è il Board of Directors (il consiglio di amministrazione), nell’ambito del quale la figura più importante risulta essere quella del Chief Executive Officer o CEO (direttore generale). Il CEO generalmente predispone le strategie direzionali e programma le azioni del management, che rimangono comunque sottoposte ad un ultimo “controllo” da parte del Board52. Il Board è eletto dagli azionisti ed è responsabile verso di loro per una corretta gestione aziendale. Nelle società Americane, il CEO è la figura che concentra i maggiori poteri di governo dell’impresa. Lo stesso funzionamento dei Boards of Directors è spesso nelle mani dei CEOs. Il Board, generalmente, gioca un ruolo di secondo piano, infatti gli stessi azionisti, il mercato e gli organi di informazione sono di gran lunga più interessati al 52 The mechanism of Governance. O. E. Williamson. Pag: 171 e ss. Casa editrice: Oxford University Press. Anno: 1996. 53 comportamento dei CEOs che non a quello dei directors. La forma di leadership è decisamente individuale piuttosto che collegiale. Il presidente del Board è eletto dai membri del Board stesso. Nella maggior parte delle società americane il CEO è membro di diritto del Board53. La combinazione di queste due cariche, direttore generale della società e presidente del consiglio di amministrazione, cementa il potere del CEO sul consiglio. Per adempiere ai propri doveri, i boards della maggior parte delle società sono costituiti da alcuni dirigenti della società e da altri membri esterni. E’ inoltre molto comune per le società americane avere uno o più comitati che si occupano di specifici temi. Il comitato più diffuso è l’Audit Committee, che è responsabile del monitoraggio dell’attività di certificazione contabile e controlla l’adeguatezza della politica e delle pratiche contabili della società. Oltre all’Audit Committee, la maggior parte delle società americane dispone anche del Compensation Committee che si occupa delle politiche aziendali della remunerazioni e l’Executive Committe che si occupa soprattutto di questioni che sorgano tra un incontro e l’altro del Board of Directors. La descrizione a ora richiamata ci sarà utile in quanto permetterà di comprendere meglio gli obiettivi della SOX, che in risposta agli scandali finanziari, ha apportato alcuni cambiamenti alle norme della Corporate Governance Amercana e 53 Studies in international corporate finance and governance systems. A comparison of the U.S., Japan e Europe. D.H. Chew. Pag: 93 e ss. Casa Editrice: Oxford University Press. Anno: 1997. 54 accresce le responsabilità degli amministratori delle società quotate in borsa, introducendo nuove norme rivolte soprattutto al management aziendale. 2.1.2. Gli elementi fondamentali della Sarbanes Oxley Act. I difetti nelle procedure per monitorare i risultati finanziari, e le mancanze dei controlli, sono stati ritenuti elementi rilevanti tra le concause dei recenti grandi fallimenti societari e, per riparare a queste mancanze, la SOX ha previsto alcune norme tra cui quella che richiede agli amministratori delegati ed ai direttori finanziari di certificare le relazioni finanziarie delle loro società. La legge richiede a questo proposito che l’amministratore delegato e gli amministratori con responsabilità in materia finanziaria certifichino la correttezza del bilancio e le dichiarazioni in esso contenute, assicurando così che tali informazioni finanziarie rappresentino fedelmente le operazioni della società e la sua condizione finanziaria. Più specificamente, la legge richiede che il principale dirigente con funzioni esecutive (Chief Executive Officer o CEO) ed il principale dirigente con funzioni finanziarie (Chief Finance Officer o CFO) certifichino in ogni relazione annuale o trimestrale che: − il funzionario con potere di firma abbia esaminato la relazione; − sulla base delle conoscenze del dirigente, il rapporto non contenga nessuna affermazione falsa di un fatto materiale e non ometta alcun 55 fatto materiale necessario, in modo da rendere le affermazioni, alla luce delle circostanze in cui sono state fatte, non fuorvianti; − sulla base delle conoscenze del dirigente, la situazione finanziaria, e le altre informazioni finanziarie incluse nel rapporto, presentino chiaramente in tutti i suoi aspetti materiali la condizione finanziaria ed i risultati delle operazioni della società per quanto riguarda i periodi presentati nel rapporto54. Inoltre queste disposizioni sono rafforzate da un inasprimento delle sanzioni, relative alla manipolazione e alla falsificazione della contabilità aziendale. Pertanto gli amministratori vengono ritenuti personalmente responsabili nel caso in cui abbiano diffuso notizie non veritiere al pubblico, informazioni che non rappresentano fedelmente ed in maniera chiara la condizione finanziaria della società e abbiano dichiarato il falso in bilancio. Chiunque, infatti, abbia rilasciato volontariamente una dichiarazione falsa è punibile con la reclusione fino a venti anni e con una multa fino a cinque milioni di dollari. Possiamo quindi affermare che uno degli scopi principali della SOX, intervenendo sulle reali responsabilità di chi redige il bilancio, è quello di rendere sostanziale l’impegno dei top manager a fornire informazioni contabili corrette, nonché di disincentivare possibili loro comportamenti fraudolenti. 54 Sarbanes Oxley Act. Sezione 302. Anno: 2002. 56 Un altro aspetto importante della SOX è stata quella di una precisa responsabilizzazione del Chief Financial Officer anche in merito alla affidabilità del sistema dei controlli posti a salvaguardia dell’azienda, che devono garantire il corretto flusso delle informazioni e dei dati finanziari forniti, nonché la loro attendibilità. In particolare la SOX prevede che il CFO deve essere responsabile di dare evidenza: 1) delle proprie conclusioni in merito all’efficacia delle procedure e dei controlli adottati dall’azienda, basandosi sulla propria valutazione di tali procedure; 2) se esistono o no significativi cambiamenti nel sistema dei controlli interni dell’azienda e in altri fattori che possono significativamente influenzare il sistema dei controlli interni; 3) di ogni azione correttiva che faccia riferimento a significative carenza o debolezze. Alla società di revisione spetta il compito di formulare le proprie valutazioni sulla conformità del sistema di controllo interno sul processo di redazione del bilancio in base agli Standard emessi dal Public Company Accounting Oversight Board55. 55 Il Public Company Accounting Oversight Board (PCAOB) è un ente Americano con l’obbligo di procedere a ispezioni periodiche nei confronti delle società di revisione generalmente ogni tre anni. 57 A mio avviso, la filosofia sottintesa è paragonabile a quella del D.lgs. 231/01 emanato in Italia: l’azienda sfugge alle sanzioni penali se è in grado di dimostrare di aver adottato un modello di controllo efficace. Altro aspetto importante della SOX è la riformazione dell’organo interno delle società quotate in borsa, l’Audit Committee, accrescendo la sua responsabilità e i suoi doveri. Si è ritenuto importante che l’Audit Committee divenga consapevole dello stato finanziario della società e informato di possibili disaccordi tra i revisori contabili e il management della società. In questo modo si assume la nuova funzione di responsabile dell’integrità del revisore. L'informazione obbligatoria tra i revisori e l’Audit Committe, sulle specifiche questioni contabili, permette di accrescere la comprensione da parte del Consiglio di Amministrazione della società, e di evitare anche che i direttori lamentino di non essere stati informati sulle procedure della società contabile. Per rafforzare ancora di più il ruolo svolto dalle società di revisione e per preservarne l’indipendenza si è ritenuto opportuno inquadrare la responsabilità dei revisori contabili. Infatti, il processo di revisione contabile può essere compromesso quando i revisori reputano che la propria responsabilità sia quella di servire sia il 58 management della compagnia, che il suo consiglio di amministrazione, che la sua Audit Committee. Per questo motivo, la Sezione 301(2) della SOX prevede che l’Audit Committee sia direttamente responsabile della nomina, del compenso e della vigilanza sul lavoro dei revisori, e richiede ai revisori di fare rapporto direttamente all’Audit Committee. La norma dà quindi completa responsabilità all'Audit Committee per il processo di revisione contabile e cerca anche di preservare l’indipendenza di questo organismo. Le norme della Sezione 301(3) impongono infatti l’indipendenza dei membri dell'Audit Committee, e vieta loro di accettare compensi per consulenze o di essere affiliati a persone della società di revisione, comprese le sue filiali56. La norme contiene anche diversi provvedimenti aggiuntivi relativi all’Audit Committee. Si richiede all’Audit Committee di predisporre procedure per ricevere ed indirizzare le lamentele riguardanti la contabilità, il controllo interno, o le questioni di revisione; inoltre, si fornisce protezione ai whistle blowers (informatori anonimi) della società, e si stabiliscono procedure per le comunicazioni anonime da parte degli impiegati nelle questioni riguardanti la contabilità o gli affari della revisione57. 56 57 Sarbanes Oxley Act. Sezione 301 (a) (b). Anno: 2002. Sarbanes Oxley Act. Sezione 301, 4 (a) (b). Anno: 2002. 59 Quindi la legge ha tentato di rafforzarne i poteri e l’autorevolezza dell’Audit Committee rendendolo responsabile, ad esempio, della nomina e del compenso della società di revisione e rendendo obbligatoria la presenza di consiglieri indipendenti, ma rimane però secondo il mio parere un problema di fondo: tale comitato può esercitare una vigilanza solo di facciata in quanto riunendosi al più una volta al mese non è certo in grado di "governare" il processo aziendale che porta alla redazione del bilancio. In conclusione posso affermare che con tale norma, si è finalmente iniziato a guardare dentro le aziende con più attenzione e a colpire i comportamenti psicologici, che spingono il management ad adottare comportamenti fraudolenti. Ma è possibile, pertanto, considerare la SOX anche uno strumento utile per recuperare e diffondere quei valori etici nell’ambito della cultura aziendale, oramai arrivati a livelli particolarmente bassi? Per certi versi si. Ma la diffusione dei valori etici, utili sicuramente a ridurre il rischio che il management di una azienda lavori unicamente per il proprio tornaconto personale, utilizzando le organizzazioni in cui si opera solo come mezzi per raggiungere i propri fini individuali, senza considerare in una prospettiva più ampia il proprio ruolo di responsabilità verso la società nel suo insieme, rimane sempre un processo lungo e complesso. 60 La SOX rappresenta sicuramente una iniziativa da considerarsi necessaria ma risulta indubbiamente insufficiente, poiché per la stessa natura umana non è mai possibile fare affidamento generalizzato sull’onestà delle persone. 2.2 La legge sul risparmio (262/2005) La legge n° 262 (cosiddetta “Legge sul Risparmio”) pubblicata sulla Gazzetta Ufficiale il 28 dicembre del 2005, è figlia della situazione che ha investito il mondo economico in conseguenza agli scandali finanziari avvenuti agli inizi del 2000 e della gravissima frode Parmalat, verificatasi in Italia nel 2003, che ha provocato un disastro per migliaia e migliaia di risparmiatori. Il suo impatto è stato cosi devastante che la forza dei suoi effetti non si è ancora esaurita. Per molti versi la Legge sul Risparmio riprende l’analoga legge americana, la Sarbanex Oxley Act, con la quale, come già precedentemente visto, il Congresso USA ha puntato a rafforzare la Corporate Governance e i sistemi di controllo interno. La legge 262/2005 prevede una serie di misure volte a irrobustire i presidi che nelle società quotate sono mirati a prevenire casi di corporate malpractice e vere e proprie frodi58. 58 Il travagliato iter della legge si è avviato all’indomani degli scandali Cirio e Parmalat, per arrivare all’approvazione nel dicembre 2005. 61 Particolarmente innovative, ma in piena analogia con quanto introdotto dalla Section 302 e 404 della SOX americana, sono le diposizioni introdotte in tema di responsabilità e obblighi relativa all’informativa societaria. Le società hanno il compito identificare i processi che alimentano e generano l’informativa di natura patrimoniale, economica e finanziaria, formalizzare adeguate procedure amministrative-contabili e fornire alle figure responsabili gli elementi necessari a valutarne ed attestarne periodicamente l’adeguatezza e l’effettiva operatività59. La legge sul Risparmio, a differenza della SOX, la quale ha attribuito il compito di attestazione a due figure già presenti nell’organizzazione (CFO e CEO) ha introdotto una nuova figura ad hoc per questo compito, il Dirigente Preposto. Il Dirigente preposto, data la natura dell’incarico, è individuato tra i dirigenti aziendali di prima linea; spesso la sua mansione coincide con quella del direttore finanziario. I compiti del Dirigente Preposto (riassunti nell’art. 154-bis del TUF) sono quelli di “predisporre adeguate procedure amministrative e contabili per la formazione del bilancio di esercizio e, ove previsto, del bilancio consolidato nonché di ogni altra comunicazione di carattere finanziario”60. In questo articolo si fa riferimento alle procedure amministrative contabili, intendendo per procedure la rappresentazione in forma scritta di regole, ruoli e responsabilità nell’attuazione delle attività e dei controlli, ed amministrativo 59 Saggio: Etica negli affari: un bilancio e alcuni spunti per una discussione costruttiva. C. Patetta Rotta. 60 Art. 154-bis, Sezione V-bis, Redazione dei documenti contabili societari, Legge 28 dicembre 2005, n. 262 "Disposizioni per la tutela del risparmio e la disciplina dei mercati finanziari" 62 contabile riferendosi a tutte le attività/processi che alimentano le informazioni di natura patrimoniale, economica e finanziaria61. Si richiede, quindi, di porre in essere un sistema tale da permettere al flusso dei dati un miglior controllo, al fine di consentire al Dirigente Preposto di redigere un documento attestante l’attinenza delle verifiche effettuate. È possibile notare su questo punto come esistono molte analogie con la Section 404 della SOX, la quale pone l’accento sull’adeguatezza delle strutture e delle procedure, in quanto prescrive di creare un report sul sistema di controllo interno che imponga la responsabilità del management per la creazione ed il mantenimento di una specifica struttura e di adeguate procedure di controllo interno che garantiscono corrette informazioni finanziarie. Il management stesso, inoltre ha il compito di valutare l’efficacia del sistema di controllo interno. Su questo punto, però, la legge Italiana è un po’ carente in quanto non indica nessuna tipologia di attestazione in merito al sistema di controllo interno. Al contrario la SOX è molta esaustiva, infatti la Section 404 richiama framework condivisi per la valutazione dell’adeguatezza del controllo interno: nella fattispecie il CoSO62 Report. 61 Definizione ripresa, in assenza di interpretazioni autentiche del dettato normativo, dalla prassi professionale. N.d.r. newsletter “Insight” n.8 gennaio 2006 di Protiviti su www.protiviti.it. 62 Il COSO (Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission) è un organismo privato che si occupa di controlli interni e corporate governance. Tra i membri di COSO vi sono l’American Institute of Certified Public Accountants, l’American Accounting Association, Financial Executives International, l’Institute of Management Accountants l’ Institute of Internal Auditors. Questo organismo ha creato un modello per la valutazione del controllo interno, secondo il quale esso è composto da 5 componenti correlate tra loro: Ambiente di 63 Per quanto riguarda un’analisi più puntuale dei compiti del Dirigente Preposto congiuntamente con gli organi amministrativi delegati, si può far riferimento sempre all’art 154 del T.U.F. il cui comma 5 afferma che: “Gli organi amministrativi delegati e il dirigente preposto alla redazione dei documenti contabili societari attestano con apposita relazione sul bilancio di esercizio, sul bilancio semestrale abbreviato e, ove, redatto sul bilancio consolidato: a) l’adeguatezza e l’effettiva applicazione delle procedure amministrative e contabili per la formazione del bilancio nel corso del periodo cui si riferiscono i documenti; b) che i documenti sono redatti in conformità ai principi contabili internazionali applicabili riconosciuti nella Comunità Europea; c) la corrispondenza dei documenti alle risultanze dei libri e delle scitture contabili; d) l’idoneità dei documenti a fornire una rappresentazione veritiera e corretta della situazione patrimoniale, economica e finanziaria dell’emittente e dell’insieme delle imprese incluse nel consolidamento; e) per il bilancio d’esercizio e per quello consolidato, che la relazione sulla gestione comprende un’analisi attendibile dell’andamento e dei risultato della gestione, nonché della situazione dell’emittente e controllo, valutazione del rischio, attività di controllo, Informazione e Comunicazione, Monitoraggio. 64 dell’insieme delle imprese incluse nel consolidamento, unitamente alla descrizione dei principali rischi e incertezze cui sono esposti; f) per il bilancio semestrale abbreviato, che la relazione intermedia sulla gestione contiene un’analisi attendibile delle informazioni63. Anche qui è possibile notare l’analogia con la Section 404 della SOX, la quale prevede che il management della società con cadenza annuale, valuta l’efficacia dei controlli sul processo di elaborazione dell’informativa di bilancio, specificando gli eventuali punti deboli rilevanti che sono emersi dall’attività di analisi. Un altro aspetto da non sottovalutare è il fatto che il legislatore assegna al Dirigente Preposto, oltre alla responsabilità propria dei dirigenti, anche quella civile e penale di quanto attestato, come enunciato dall’articolo 154 bis del TUF comma 6: “le disposizioni che regolano la responsabilità degli amministratori si applicano anche ai dirigenti preposti alla redazione dei documenti contabili societari, in relazione ai compiti loro spettanti, salve le azioni esercitabili in base al rapporto di lavoro con la società”. È bene chiarire che la responsabilità del Dirigente Preposto non sostituisce quella degli altri amministratori che sottoscrivono e approvano il bilancio, ribadito anche 63 Comma 5, Art. 154-bis, Sezione V-bis, Redazione dei documenti contabili societari, Legge 28 dicembre 2005, n. 262 "Disposizioni per la tutela del risparmio e la disciplina dei mercati finanziari" 65 nell’articolo 2423 del c.c.64 per quanto concerne la redazione del bilancio. Però al pari degli amministratori, non si libera delle responsabilità incorse nella gestione sociale dopo l’approvazione del bilancio come disposto nell’articolo 2434 c.c. 65. Il confronto tra la Sarbanes-Oxley Act e la legge 262 del 2005 SOA Legge 262/05 Il management aziendale (CEO e CFO) Il Dirigente preposto adotta le procedure con cadenza annuale dichiara la propria amministrative e contabili adeguate per la responsabilità rispetto all’istituzione e predisposizione del bilancio d’esercizio e, al mantenimento di un adeguato ed se previsto, del bilancio consolidato efficace sistema di controllo Interno Identificazione di un framework per la Identificazione di un framework per la valutazione del sistema di controllo valutazione del sistema di controllo Interno Interno Il management aziendale è tenuto a Gli organi amministrativi ed il DP valutare l’efficacia dei controlli di linea attestano l’adeguatezza delle procedure sul processo di elaborazione adottate, l’effettiva applicazione delle dell’informativa di bilancio, stesse e la corrispondenza del bilancio specificando gli eventuali punti deboli alle risultanze dei libri e delle scritture rilevanti che sono emersi dall’attività di contabili analisi La società di revisione esterna deve La società di revisione esterna deve rilasciare un’attestazione sulla rilasciare un’attestazione sulla valutazione effettuata dal management valutazione effettuata dal management sul sul sistema di controlli interni sistema di controlli interni 64 “Gli amministratori devono redigere il bilancio di esercizio, costituito dallo stato patrimoniale, dal conto economico e dalla nota integrativa”. 65 “L’approvazione del bilancio da parte dell’assemblea non implica liberazione degli amministratori, dei direttori generali e dei sindaci dalle responsabilità incorse nella gestione sociale” 66 2.3. Il D.lgs 231/2001 Un ulteriore impulso per la predisposizione dei meccanismi di salvaguardia dai comportamenti fraudolenti deriva dal D.lgs 231/2001. Tale decreto introduce, nel nostro ordinamento, il concetto di “responsabilità amministrativa” delle imprese per i reati commessi da amministratori, manager o dipendenti, collegando ad esse pesanti sanzioni pecuniari ed interdittive e cercando di creare, all’interno delle aziende, la cultura dei controlli interni come strumento di prevenzione dei reati. La novità principale di tale decreto è che la responsabilità dei reati commessi dalle persone fisiche, non viene più attribuita esclusivamente ad essi, ma anche e soprattutto alle persone giuridiche (quali ad esempio le organizzazioni per cui lavorano). La norma prevede sanzioni in capo alla azienda, come persona giuridica, poiché vede l’organizzazione stessa come principale responsabile per non aver impedito ai propri dipendenti di commettere reati nell’interesse della società. I destinatari di tale norma sono tutti gli enti dotati di responsabilità giuridica e tutti gli enti non dotati di responsabilità giuridica quali S.p.a., S.r.l., S.a.p.a., S.n.c., S.a.s., associazioni, cooperative, fondazioni, enti economici sia privati che pubblici e più in generale tutte le imprese organizzate in forma societaria. Sono escluse solamente le imprese individuali 67 La norma prevede una responsabilità amministrativa a carico delle persone giuridiche a seguito di illeciti penali compiuti da persone fisiche che hanno agito nell’interesse o a vantaggio della società. I reati che generano tale responsabilità si identificano nei seguenti: − indebita percezioni di erogazioni pubbliche; − truffa e frodi informatiche in danno allo stato o altro ente pubblico; − corruzione e concussione; − falsità in monete, carte di pubblico credito e valori di bollo; − commissioni di reati societari (falsità in bilancio, relazioni e comunicazioni sociali) ecc. Il decreto legislativo prevede, invece, quale cause esimenti della responsabilità amministrativa dell’ente66: − l’adozione e l’efficace attuazione di modelli di organizzazione, di gestione e di controllo idonei a prevenire la fattispecie di reato previste dal provvedimento; − la vigilanza sul funzionamento e l’osservanza del modello da parte di un organismo dell’ente (Organismo di Vigilanza) dotato di autonomi poteri di iniziativa e di controllo; 66 Si veda art. 6 del decreto legislativo 231/2001 68 − la prova che i dipendenti hanno commesso il reato eludendo fraudolentemente il modello di organizzazione, di controllo e di gestione predisposto dall’ente; − non vi sia stata omessa o insufficiente vigilanza da parte dell’organismo sopra menzionato. Le organizzazioni per adeguarsi a tale normativa ma soprattutto per prevenire gli atti criminali previsti dalle norme sono obbligate a realizzare un ottimo ed adeguato sistema di controllo. Alla luce del decreto le organizzazioni dovranno identificare le aree di attività nelle quali potrebbero essere perpetrati i reati previsti dalla legge e le modalità di realizzazione degli atti criminali, architettare dei meccanismi che non consentano al personale di commettere i crimini attraverso l’elusione fraudolenta del sistema di controllo. Pertanto le imprese devono adottare dei modelli organizzativi, definiti modelli salvaimprese, che permettono alla società di prevenire la realizzazione dei reati previsti dal decreto e non essere puniti nel caso in cui si manifestano alcune tipologie di reato di cui non hanno responsabilità. Ma la messa a punto di tali modelli e la loro applicazione risultano tutt’oggi di non immediato realizzo, soprattutto con riferimento a quelle aziende che presentano processi operativi complessi e altamente strutturati. 69 Di grande ausilio si è rilevata però l’attività svolta dalle associazioni di categoria che hanno lavorato all’emanazione di linee guida per una corretta applicazione di modelli organizzativi67. Per introdurre un sistema efficace la società deve pertanto: 1) rilevare e mappare i processi e le strutture aziendali maggiormente a rischio (ad esempio i processi produttivi, di acquisto, di marketing e di gestione dei contratti e le strutture che attivano e gestiscono rapporti contrattuali); 2) rilevare e valutare le procedure e le prassi operative nell’ambito dei processi; 3) identificare i rischi potenziali (fattispecie di reato e modalità di commissione); 4) aggiornare (o predisporre ex-novo) il sistema di prevenzione, con l’obiettivo di ridurre ad un livello accettabile i rischi identificati, il codice etico ed i modelli di organizzazione e gestione opportuni; 5) integrare tale sistema di prevenzione nel più generale sistema di controllo interno, attivando i meccanismi di sorveglianza sul sistema e sul personale ed i meccanismi disciplinari, equi e coerenti, in caso di violazioni. 67 Internal Auditing. Chiave per la corporate governance. Carolyn A. Ditmeier. Pag: 60. Casa editrice: Egea. Milano. Gennaio. Anno: 2008. 70 Inoltre all’interno di ogni sistema di prevenzione devono essere previsti: − il codice etico di condotta anti-frode e anti-corruzione, cioè il codice di comportamento aziendale che testimonia l’impegno aziendale in queste aree. Esso deve essere redatto con l’obiettivo di influenzare e controllare i comportamenti commerciali a vantaggio sia dell’azienda che della comunità economico-sociale nell’ambito della quale l’azienda opera. Tale codice di condotta, che può essere inserito in un più ampio codice etico che definisca la responsabilità etica dei comportamenti individuali in azienda, deve avere come obiettivi principali quello di informare le persone interne all’azienda e i terzi della natura e dei contenuti dell’impegno aziendale nel combattere i reati e i comportamenti illeciti; aumentare la coscienza e la conoscenza dell’etica e delle politiche aziendali tra i dipendenti per ottenere il loro consenso a supporto alla lotta contro la corruzione e contro le frodi; sostenere la reputazione dell’impresa aumentandone la fiducia. − modelli di organizzazione e gestione idonea che devono individuare le attività nel cui ambito possono essere commessi reati; prevedere specifici protocolli diretti a programmare la formazione e l’attuazione delle decisioni dell’ente in relazione ai 71 reati da prevenire; individuare modalità di gestione delle risorse finanziarie idonee ad impedire la commissione di reati; prevedere gli obblighi di informazione nei confronti dell’organismo deputato a vigilare sul funzionamento e sull’osservanza dei modelli; introdurre un sistema disciplinare idoneo a sanzionare il mancato rispetto delle misure indicate nel modello. − il manuale delle procedure di attuazione dei modelli nella realtà aziendale e cioè l’insieme delle procedure organizzate volte ad assicurare il conseguimento degli obiettivi e delle regole fissate. Il manuale deve partire dal codice etico dell’impresa ed individuare aree e processi interni all’azienda ed identificare i rischi di business di tali processi e le modalità di prevenzione; indicare gli strumenti atti ad assicurare il monitoraggio del contesto esterno (concorrenti, mercato, agenti, clienti, ecc.), ed indicare le modalità opportune per anticipare condizioni ed eventi che possano minacciare il rispetto delle regole fissate dalla Direzione; introdurre procedure organizzative interne per realizzare il modello gestionale richiesto dalla legge. Tra queste: corretta tenuta di registri contabili e del sistema di reporting alla Direzione, monitoraggio fornitori controllo delle nuove assunzioni di personale, degli agenti/rappresentanti o dei partner, verifiche di ottemperanza alle regole anti-corruzione, sistema delle deleghe, formazione interna, 72 metodi di sensibilizzazione dell’intera organizzazione aziendale, monitoraggio del sistema e revisione periodica dei modelli, definizione del sistema disciplinare e di sanzioni e criteri per la capillare diffusione delle politiche aziendali; prevedere a livello organizzativo una o più strutture aziendali, con responsabili dotati di autonomi poteri di iniziativa e di controllo. Può essere ad esempio costituito uno specifico comitato con la partecipazione di figure rappresentative della Direzione, a cui si può riportare la funzione di audit interno, se esistente, con il compito di vigilare sul funzionamento e sull’osservanza dei modelli introdotti e dell’intero sistema di prevenzione. Una corretta implementazione del sistema di controllo interno permette, quindi, alle aziende di avere possibili vantaggi tra cui: − evitare il rischio di sanzioni (pecuniarie o interdittive) con potenziali e gravissimi danni all’azienda; − controllare i costi diretti ed indiretti legati alla commissione dei reati; − evitare il formarsi di pratiche corruttive all’interno della struttura aziendale; 73 − mantenere la buona reputazione aziendale e la fiducia degli stackeholders; − aprire nuovi mercati e creare vantaggio competitivo in uno scenario di business che sempre più premia comportamenti etici; − mantenere il valore per gli azionisti68. 2.4. Regolamentazione nel settore bancario: Basilea II. “Basilea II” è un accordo internazionale che riguarda le banche, stipulato dal “Comitato di Basilea”69. Pubblicato nel giugno 2004 come International Convergence of Capital Measurement and Capital Standards Revised Framework e conosciuto, da più, come Basilea II, è entrato in vigore nel gennaio del 2007, per eliminare gli effetti di una gestione poco prudente del credito adottata da numerosi istituti di credito e per far si che le banche non assumano rischi eccessivi e tutelarsi da quelli che prendono. 68 Articolo: “D. Lgs 231/2001, Implementazione in Azienda”. Pag. 2-3. www.studiocamagni.it/pdf/231.pdf.. 69 Organizzazione internazionale con lo scopo di promuovere la cooperazione fra le banche centrali ed altre agenzie equivalenti allo scopo di perseguire la stabilità monetaria e finanziaria. Il comitato non possiede alcuna autorità sopranazionale e le sue conclusioni non hanno forza legale. Le linee guida, gli standard, le raccomandazioni del comitato sono formulati nell’aspettativa che le singole autorità nazionali possono redigere disposizioni operative che tengono conto della realtà dei singoli stati. In questo modo il comitato incoraggia la convergenza verso approcci comuni e comuni standard. 74 L’intento maggiore di tale accordo è di creare una certa stabilità all’interno del settore bancario necessaria all’intero sistema economico che necessita di un continuo di capitali per investire in ricerca e sviluppo. Inoltre tende anche a far nascere una sorta di legame tra banche e imprese mediante una fiducia reciproca. Legame fondamentale per migliorare la crescita economica. L’accordo si struttura in tre “pilastri”: 1. requisiti minimi patrimoniali; 2. Controllo delle Autorità di Vigilanza; 3. Disciplina di mercato e trasparenza; Quello che interessa a noi più da vicino è il primo, poiché è quello che prende in considerazione anche il reato di frode come uno dei principali fattori di rischio. Comunque per nostra conoscenza spiegheremo in breve anche gli altri due pilastri. 2.4.1 Requisiti minimi patrimoniali. Tale parte di accordo è in sostanza un affinamento della misura prevista “dall’accordo del 1988”70 che richiedeva un requisito di accantonamento dell’8%. Adesso si tiene conto del rischio di credito, di mercato e operativo che ne 70 Primo accordo del Comitato di Basilea. Tale accordo definiva l’obbligo per le banche di accantonare capitale nella misura dell’8% del capitale erogato, allo scopo di garantire solidità alle attività. 75 rappresenta la maggiore novità. Per quanto riguarda il rischio operativo il Comitato di Basilea ha individuato i principali fattori di rischio: − Frode interna – esempi: alterazione intenzionale di dati; sottrazione di beni e valori; operazioni in proprio basate su informazioni riservate; − Frode esterna – esempi: furto, contraffazione, falsificazione, emissione di assegni a vuoto, pirateria informatica; − Rapporto di impiego e sicurezza sul posto di lavoro – esempi: risarcimenti richiesti dai dipendenti, violazioni delle norme a tutela della salute e sicurezza del personale, attività sindacale, pratiche discriminatorie, responsabilità civile. − Pratiche connesse con la clientela, i prodotti e l’attività – esempi: violazione del rapporto fiduciario, abuso di informazioni confidenziali, transazioni indebite effettuate per conto delle banche, riciclaggio di denaro di provenienza illecita, vendita di prodotti non autorizzati. − Danni a beni materiali – esempi: vandalismo, incendi, ecc − Disfunzioni e avarie di natura tecnica – esempi: anomalie di infrastrutture e applicazioni informatiche, problemi telecomunicazione, interruzioni nell’erogazioni di utenze. 76 di − Conformità esecutiva e procedurale – esempi: errata immissione di dati; gestione inadeguata delle garanzie; documentazione legale incompleta; indebito accesso consentito a conti di clienti; inadempimenti di controparti non clienti; controversie legali con fornitori. 2.5. Conclusioni La serie di norme che abbiamo analizzato ci ha permesso di comprendere meglio lo sforzo sostenuto dai governi e non solo per contrastare il fenomeno della Frode. L’imposizione di tale norme era una condizione necessaria in quanto un sistema complesso come quello economico, non può essere lasciato al libero arbitrio della moltitudine di soggetti che ne fanno parte. Ma non è sufficiente, in quanto difficilmente rendono le organizzazioni e le persone moralmente migliori. Le regole vengono rispettate raramente perché se ne condivide il dettato morale, ma più presubilmente, per non subire le conseguenze di un loro mancato rispetto. La mera imposizione di regole non può, infatti, rappresentare di per sé la soluzione. Anche volendo insistere, risulterebbe impossibile regolare formalmente le innumerevoli situazioni lavorative in cui ognuno di noi si potrebbe venire a trovare; al limite concettuale pertanto s’aggiunge anche quello pratico. 77 La realizzazione di tali norme pertanto può essere vista esclusivamente come uno strumento utile per alleviare il problema, ma non per sconfiggerlo in pieno. Infatti il problema di fondo è la mancanza di etica che è quell’elemento che garantisce la sicurezza all’interno dell’intero sistema economico e la sua continuità nel tempo. L’etica e i suoi principi non si imparano né per imposizione né da un giorno e l’altro. Si tenga quindi conto che quando una persona accede al mondo del lavoro la sua etica è già costituita, per cui se la persona non ha sani principi morali, è puramente utopico ed ipocrita aspettarsi che lo diventi successivamente. L’educazione quindi gioca un ruolo fondamentale nel progetto di recupero di livelli etici accettabili e, conseguentemente, è necessario riflettere responsabilmente sull’adeguatezza, in termini sia di contenuti che di metodologie, del sistema educativo attuale. In conclusione a mio avviso sarà possibile aumentare il grado di livello etico se tra le misure adottate, oltre ad una migliore regolamentazione, saranno incluse anche la sostanziale modifica dei contenuti e dei sistemi educativi per sviluppare nei soggetti una chiara coscienza morale e una personalità sufficientemente forte da permettergli l’applicazione costante dei principi etici. Si tratta di cambiamenti che sicuramente non possono avvenire dall’oggi al domani, ma la possibilità di affrontare il problema il prima possibile e con l’adeguata determinazione nella convinzione dell’importanza dell’obiettivo sottostante, cioè quella di evitare la possibilità di manifestazione del reato 78 fraudolento e migliorare la qualità della vita di tutti noi, è già un pass in avanti per la soluzione di tale problema. 79 III CAPITOLO 3. Il rischio di Frode e le organizzazioni L’ondata di scandali finanziari, che ha caratterizzato questi ultimi dieci anni, ha dimostrato come la maggior parte delle organizzazioni in tutto il mondo siano fortemente esposte al rischio di frode e come tali frodi provocano il collasso di intere società, perdite massicce di investimenti, spese legali ingenti, erosione della fiducia verso i mercati finanziari, crollo della reputazione e dell’immagine di molte organizzazioni, e a volte anche di singole nazioni. Molti sono stati gli sforzi sostenuti dai governi dei maggiori paesi capitalistici nell’affrontare tale problema: questi si sono concentrati, maggiormente, nell’emanazione di tutta una serie di normative con l’obiettivo di arginare tale fenomeno. Strumenti come il Sarbanes Oxley Act statunitense, il decreto legislativo 231/2001 e la “legge sul Risparmio” (leggi entrambe emanate in Italia) hanno contribuito ad accrescere la responsabilità delle organizzazioni in materia di gestione del rischio di frode. Ma l’impianto normativo da solo non basta. È fondamentale che le organizzazioni creino delle “barriere” che siano veramente efficaci nel contrastare tale problema. Le organizzazioni possono fronteggiare il rischio di frode attraverso vari approcci che risultano essere molto differenti tra di loro. 80 Questo dipende molto dall’assetto organizzativo adottato dalle aziende ma anche e soprattutto dalle decisioni che vengono prese da parte del vertice aziendale. Le organizzazioni possono scegliere pertanto di: 1) rinunciare ad azioni concrete di fronteggiamento del rischio di frode; 2) trasferire ad altri la copertura di eventuali danni andando incontro ad un danno certo per fronteggiare un danno potenziale e cioè l’eventuale frode; 3) l’implementazione di un Sistema di Controllo Interno volto alla scoperta e alla prevenzione delle frodi; 4) combinare le tre possibilità sopra richiamate. Quest’ultima rappresenta l’alternativa maggiormente seguita dalle organizzazioni nella realtà. 3.1 Il Sistema di Controllo Interno Il Codice di autodisciplina delle società quotate definisce il Sistema di Controllo Interno come l’insieme delle regole, delle procedure e delle strutture organizzative volte a consentire, attraverso un adeguato processo di identificazione, misurazione, gestione e monitoraggio dei principali rischi, una conduzione sana, corretta e coerente con gli obiettivi prefissati. 81 Una seconda definizione di Sistema di Controllo Interno è quello che deriva dal COSO Report I71 il quale definisce il sistema di controllo interno come “un processo messo in atto dal consiglio di amministrazione, dal management e da tutto il personale, volto a fornire una ragionevole garanzia sul raggiungimento dei seguenti obiettivi”: a) conseguimento degli obiettivi strategici pianificati; b) efficacia ed efficienza delle operazioni; c) affidabilità del reporting finanziario; d) conformità alle leggi ed alle norme vigenti. L’ipotesi che sorregge lo schema concettuale proposto dal modello COSO I è che l’esistenza di un valido sistema di controllo interno possa aiutare il consiglio di amministrazione, il management, la funzione di Internal Audit e tutto il personale dell’organizzazione, nel perseguimento e raggiungimento degli obiettivi aziendali assicurando, al contempo, la tutela degli interessi degli stakeholder dell’organizzazione. Secondo il COSO Report I, il Sistema di Controllo Interno è costituito da cinque componenti strettamente interconnesse: 1. l’ambiente di controllo; 71 Il CoSO Report è un rapporto pubblicato nel 1992 dalla Committee of Sponsoring Organizations, con lo scopo di elaborare un modello di riferimento per il disegno dei sistemi di controllo interno. Cfr. Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission, Internal Control. Integrated Framework, AICPA, 1992, www.coso.org , e PriceWaterhouseCoopers, “Il sistema di controllo interno. Progetto Corporate Governance per l’Italia”, Milano, Il Sole 24 Ore, 2002. 82 2. valutazione dei rischi; 3. attività di controllo ; 4. informazioni e comunicazione; 5. monitoraggio. 1. Ambiente di controllo. L’ambiente di controllo è un elemento importantissimo della cultura aziendale, poiché determina il livello di sensibilità del personale alla necessita di controllo. Esso costituisce la base per tutti gli altri componenti del sistema di controllo interno, fornendo disciplina e organizzazione. I fattori che influenzano l’ambiente del controllo sono l’integrità, i valori etici e la competenza del personale; la filosofia e lo stile gestionale del managment; le modalità di delega delle responsabilità, di organizzazione e di sviluppo professionale del personale infine l’impegno e la capacità di indirizzo e guida del consiglio di amministrazione. 2. Valutazione dei Rischi. Ogni azienda deve affrontare una varietà di rischi, di origine interna ed esterna ed è necessario definire obiettivi compatibili e coerenti. La valutazione dei rischi consiste nell’individuare e analizzare i fattori che possono pregiudicare il raggiungimento degli obiettivi; è un processo che consente di determinare come questi rischi dovranno essere gestiti. Considerando che l’ambiente micro e macro-economico, la situazione normativa e le condizioni operative aziendali sono in continua trasformazione, 83 si rendono necessari meccanismi che consentano di identificare e fronteggiare i rischi specifici collegati a dette trasformazioni. 3. Attività di controllo. Le attività di controllo si possono definire come l’insieme delle politiche e delle procedure che assicurano al management che le sue direttive siano applicate. Esse agevolano l’adozione dei provvedimenti necessari per far fronte ai rischi che potrebbero pregiudicare la realizzazione degli obiettivi aziendali. Le attività di controllo si attuano in tutta l’organizzazione e in tutti i suoi livelli e funzioni. Esse comprendono un insieme di attività diverse, come approvazione, autorizzazioni, verifiche, esami della performance operativa, protezione dei beni aziendali e separazione dei compiti. 4. Informazioni e comunicazione. Le informazioni pertinenti devono essere individuate, rilevate e diffuse nei modi e nei tempi appropriati per consentire alle persone di assolvere alle proprie responsabilità. I sistemi informativi producono elaborati contenenti informazioni relative agli aspetti operativi ed economico-finanziari, nonché al rispetto degli obblighi legali e regolamentari, che rendono possibile gestire l’azienda e tenerla sotto controllo. Essi si occupano non solo dei dati interni, ma anche delle informazioni su eventi, attività e situazioni esterne comunque necessarie per le decisioni aziendali e per i rendiconti diretti a terzi. Comunicazioni efficaci devono inoltre sussistere, 84 in senso lato, verso il basso, verso l’alto e trasversalmente alla struttura organizzativa. Il management deve trasmettere un messaggio chiaro a tutto il personale sull’importanza delle responsabilità in materia di controllo. Il personale deve rendersi conto del proprio ruolo nell’ambito del sistema di controllo interno, nonché di come le singole attività siano correlate al lavoro degli altri. 5. Monitoraggio. I sistemi di controllo interno hanno bisogno di essere monitorati in un processo diretto a valutare la qualità della loro performance nel tempo. Questo si concretizza in attività di supervisione continua, in valutazioni periodiche oppure in una combinazione dei due metodi. La supervisione si esplica nell’ambito della gestione corrente e comprende normali attività di controllo effettuate da dirigenti e funzionari, nonché, iniziative assunte dal personale nello svolgimento delle proprie mansioni. La portata e la frequenza delle valutazioni periodiche dipende principalmente dalla valutazione dei rischi e dall’efficacia delle procedi re di supervisione. Le carenze nel controllo interno dovranno sempre sere segnalate e verificate. 85 Sempre secondo il CoSO Report, tutte le organizzazioni sono esposte a rischi provenienti tanto da fonti interne quanto da fonti esterne. Questa esposizione può influire sulla loro capacità di continuare ad esistere, di rimanere concorrenziali, di mantenere la loro forza finanziaria e di conservare qualità di prodotti, servizi, personale. Chiaramente, secondo questa ottica, anche la frode rappresenta un importante fonte di rischio che incide sulla presente o futura solidità dell’organizzazione. Quando le organizzazioni costituiscono il proprio Sistema di Controllo Interno, decidono di fronteggiare il rischio di frode attraverso l’impiego di alcune metodologie che risultano essere diverse tra di loro72: 1) approccio preventivo; 2) approccio dirigista; 3) approccio del monitoraggio; 4) un approccio investigativo; 5) approccio assicurativo. 3.2 Approccio Preventivo Le misure preventive sono indubbiamente migliori delle “cure” successe al realizzarsi di una frode, ma sono anche quelle attività che generalmente sono difficili da implementare ex ante proprio per l’imprevedibilità di un 72 Frodi Societarie e Corporate Governance. G. Laganà. Pag 117. Casa editrice: Il Sole 24 Ore. Anno: 2004. 86 comportamento illecito del soggetto che lo commette e per la difficoltà di prevederne le conseguenze economiche, finanziarie e reputazionali. La definizione di un efficace “sistema di controllo interno” come componente integrante della governance di impresa è uno dei compiti a cui i vertici aziendali di qualsiasi organizzazione dovrebbe tendere per il conseguimento di benefici strutturali duraturi nel tempo, a prescindere da qualsiasi coercizione di tipo normativo Con specifico riferimento alla prevenzione delle frodi, l’organo amministrativo delle società dovrebbe seguire un’idonea realizzazione dei seguenti passaggi: 1) valutazione del rischio di frode; 2) prevenzione delle frodi; 3) individuazioni delle frodi; 4) indagine sulle frodi e azioni correttive. 3.2.1. Valutazione dei rischi di frode. Questo primo punto rappresenta le fondamenta di un buon Sistema di Controllo Interno. L’identificazione di quelle che potrebbero essere le casistiche di frodi più comuni e più significative rappresenta sicuramente un esercizio mentale non da poco, in quanto presuppone la capacità di elaborare preventivamente quelli che 87 potrebbero essere i comportamenti illeciti capaci di danneggiare o ledere la società73. Le organizzazione valutano periodicamente la propria esposizione al rischio di frode cercando di individuare potenziali atti ed eventi che richiedano un’azione di contrasto da parte dell’organizzazione. La valutazione del rischio di frode generalmente comprende tre principali attività74: 1. l’individuazione del rischio inerente di frode75; 2. la valutazione della probabilità e della portata del rischio inerente di frode; 3. il “come” reagire di fronte a rischi di frode impliciti e residui che siano ragionevolmente probabili e significativi. Le organizzazioni tendono a creare un “team” incaricato di svolgere e condurre tali attività. Tale team in molti casi è costituito da diverse figure che provengono da tutta l’organizzazione e che possegono competenze, conoscenze e prospettive diverse. Tali figure sono rappresentate ad esempio dal personale dell’ufficio contabilità e finanza, dal personale di gestione dei rischi, dal personale delle funzione di Internal Auditing76, da consulenti esterni ed ecc. 73 Articolo: Soluzioni operative: la prevenzione delle frodi. Sergio Arcuri. Rivista: Diritto e Pratica delle Società, n.10 Ottobre 2009. 74 Managing the Business Risk of Fraud: A Practical Guide. Con il patrocinio di The Insitute of Internal Auditors, The American Institute of Certified Public Accountants, Association of Certified Fraud Examiners. Pag. 6 75 La valutazione iniziale del rischio di frode deve tener conto del rischio inerente che si possono verificare determinate frodi in assenza di un sistema di controllo interno. 76 L’Internal Auditing è un'attività indipendente ed obiettiva di assurance e consulenza, finalizzata al miglioramento dell'efficacia e dell’efficienza dell'organizzazione. Assiste l'organizzazione nel 88 1. Individuazione del rischio di frode. Successivamente alla sua costituzione, il team inizia la sua attività di valutazione del rischio di frode partendo dalla “individuazione del rischio di frode”. In questa fase il team di valutazione del rischio generalmente da vita ad una “attività di brainstorming”77. Attraverso l’attività di brainstorming è possibile individuare le esperienze di frodi passate vissute in azienda (le cosiddette “lessons to be learnt” vale a dire le lezioni di cui far tesoro), i casi di frode che hanno impattato su altre società, incentivi/pressioni/opportunità di commettere una frode78, i rischi di forzatura del controllo da parte del management79 e la tipologia di rischi di frode a cui una determinata organizzazione è possibilmente soggetta. A tale attività fa seguito sempre un’analisi, utilmente condotta, partendo dall’ambiente in cui viene svolta l’attività di impresa per cogliere fattori legati al contesto politico, sociale e giuridico che possono incentivare i dipendenti al compimento della frode. Il livello di corruzione dell’ambiente economico e politico, l’efficacia dl sistema giudiziario nei Paesi in cui si svolge l’attività di impresa, la disciplina giuridica e le pene previste per i reati ipotizzabili perseguimento dei propri obiettivi tramite un approccio professionale sistematico, che genera valore aggiunto in quanto finalizzato a valutare e migliorare i processi di controllo, di gestione dei rischi e di Corporate Governance. 77 Il brainstorming (letteralmente: tempesta cerebrale) è una tecnica di creatività di gruppo per far emergere idee volte alla risoluzione di un problema. 78 Vedi Capitolo 1 “La Frode Aziendale”, Par 1.3 “I soggetti che commettono una frode aziendale, il perché li commettono e le vittime”. 79 Per “rischio di forzatura da parte del controllo da parte del management” si intende la possibilità di perpetrare la frode dal personale dell’organizzazione che conosce i controlli e le procedure operative standard che sono state introdotte. Per tanto nel valutare l’efficacia del controllo è fondamentale considerare tale rischio, poiché se il controllo antifrode può essere superato facilmente in questo modo, ciò indica che non è efficace. 89 nell’ambito del business aziendale, le opportunità offerte dalle tecnologie dell’informazione, l’andamento economico e finanziario dello scenario competitivo di riferimento rappresentano, tutte quante, le variabili esterne di una organizzazione che possono incrementare il rischio di esposizione alla frode80. Terminata tale indagine relativa ai fattori connessi all’ambiente esterno, si passa ad un’analisi del business aziendale, per identificare i fattori interni alla combinazione produttiva che possono favorire le frodi. In tale fase l’attenzione si focalizza su variabili attinenti al contesto organizzativo, al profilo manageriale, alla gestione del personale, alla natura degli asset aziendale da proteggere ed a tutti gli altri aspetti che nello specifico ambito di osservazione possono alimentare atti di criminali. 2. Valutazione della probabilità e della portata dei rischi inerenti di frode. Il team prosegue la propria attività con una “valutazione della probabilità e della portata dei rischi inerenti alla frode”. Tale attività, molto soggettiva, si concentra sulla valutazione della probabilità che il rischio di frode possa manifestarsi81 e sulla valutazione degli effetti significativi che tale fenomeno può produrre sulla organizzazione. Questa valutazione permette all’organizzazione di potere mettere in atto delle procedure ad hoc preventive ed identificative. Un aspetto molto importante da considerare è che la 80 Bilanci Falsi, come nascono le frodi societarie, come scoprirle, come prevenirle. G. Laganà, P. Gallo Riva, D. Mastromarchi. Casa editrice: Il sole 24 ore. Anno: 1995. 81 Il rischio non ha la stessa probabilità per tutte le diverse tipologie di reato di frode. 90 valutazione tiene conto inizialmente dei rischi inerenti di frode, cioè di quei rischi che vengono considerati senza controlli noti, ciò per permettere al management dell’azienda di potere prendere in considerazione ogni tipologia di rischio di frode e poter realizzare un efficientissimo sistema di controllo interno per contrastarli. Successivamente i rischi di frode sono collegati al relativo controllo, e i rischi residui che rimangano, tra cui il “rischio di forzatura del sistema di controllo da parte del management”, sono oggetto di studio per l’attuazione di procedure preventive ed identificative da porre in essere per arrestarli. Nel processo di valutazione gli elementi fondamentali sono rappresentati dalla “Probabilità” e dalla “Portata” del rischio. Con riferimento alla “probabilità”, il management delle organizzazione effettua una sua valutazione sulla probabilità che si manifesti il rischio di frode basandosi soprattutto sui casi in cui una determinata frode si sia già manifestata nell’azienda, sull’incidenza che tale frode ha all’interno del settore in cui opera l’organizzazione e sulla complessità del rischio. Generalmente si tende a classificare la probabilità che le frodi si possano verificare in: 1. rischio remoto; 2. rischio ragionevolmente possibile; 3. rischio probabile. 91 Con riferimento alla “portata” della frode sulle organizzazioni, considerando le ripercussioni sul bilancio, sugli effetti pecuniari, sull’operatività dell’azienda, sul valore del marchio, sulla reputazione, sulla responsabilità civile, amministrativa e penale, si tende a classificare il rischio in: 1. rischio irrilevante; 2. rischio rilevante; 3. rischio sostanziale. 3. Risposta ai rischi di frode residui. Tenendo conto della classificazioni preposta, le organizzazioni decidono come intervenire contro tale fenomeno. I rischi di frode residui possono essere contrastati in modo molto differente e tutto ciò dipende sia dalla soggettività degli organi di amministrazione delle organizzazioni e sia da fattori stessi che caratterizzano una organizzazione. Generalmente è proprio l’organo di amministrazione che fissa il livello di tolleranza al rischio. Tale decisione, però, tiene conto anche e soprattutto della responsabilità che tale organo ha nei confronti degli stakeholders della società. Le organizzazioni possono decidere di contrastare il livello di rischio sia attuando una politica di “tolleranza zero” sia dotandosi di un programma di risposta assolutamente meno incisivo. Tale decisione dipende soprattutto dal costo e dagli oneri temporali che l’adozione di un sistema di controllo interno, come risposta al rischio di frode residuo, comporta. Questo fattore è molto importante, soprattutto, per le 92 piccole medie imprese che spesso sono molto limitate nei confronti di tale problema, poiché non dispongono di ingenti risorse finanziarie, il cui reperimento non è molte semplice. Pertanto le organizzazioni possono addirittura decidere di non istituire nessun tipo di controllo per arrestare tali rischi, ma avere, però, sempre un atteggiamento di non tolleranza, nel caso di scoperta di una eventuale frode. 3.2.2. Prevenzione delle Frodi. La prevenzione è lo strumento di lotta alla frode più proattivo. Esso è secondo la più accreditata dottrina mondiale, un approccio che metodologicamente riduce la percentuale di rischio di frode dell’organizzazione nei suoi punti critici. Affinché la prevenzione della frode abbia successo, esso deve essere continuatamente rafforzato e comunicato all’interno delle organizzazioni e soprattutto fa si che giunga a tutti i dipendenti della società un messaggio che l’organizzazione si sta impegnando costantemente a fare ciò. L’impostazione di una efficace politica di prevenzione non può non prescindere dall’adozione di: 1. una procedura per le Risorse Umane; 2. Limiti di Autorità; 3. una procedure a livello di transazione. 93 1. Procedure per le Risorse Umane. La funzione delle Risorse Umane di una organizzazione svolge un ruolo importante nella prevenzione della frode attraverso l’attuazione di alcune attività come lo svolgimento di indagini sulla storia personale dei soggetti, la formazione del personale dipendente e la valutazione delle prestazioni e dei compensi. L’attuazione di “attente indagini” sulla storia personale dei vari soggetti che interagiscono con l’organizzazione permette di prevenire un rilevante rischio d’impresa e di frode per l’organizzazione insito nelle persone che vengono assunte. La selezione del personale è per definizione un passaggio critico per la creazione di una cultura aziendale anti-frode. Per tale motivo occorre prestare particolare attenzione ad alcuni elementi (denunce, condanne giudiziarie, ecc.) che dovrebbero indurre il selezionatore ad un’attenta valutazione dell’impianto etico dei candidati82. Quindi quando vengono assunti nuovi dipendenti, che vanno ad occupare “ruoli di fiducia e di autorità”, le aziende fanno di tutto per conoscere non solo le credenziali e le competenze di tali soggetti, ma anche eventuali aspetti dell’integrità personale che potrebbero influire sull’idoneità di rivestire un determinato ruolo. Tale verifica viene realizzata sia sui nuovi dipendenti sia sui nuovi clienti, fornitori e partner aziendali allo scopo di individuare possibili 82 “Le frodi Aziendali. Frodi amministrative, alterazioni di bilancio e computer crime”. G. Laganà, P. Gallo Riva, D. Mastromarchi., Pag: 42. Casa editrice: FrancoAngeli s.r.l..Milano. Anno 2007. 94 anomalie che potrebbero essere visti come elementi fondamentali per un possibile reato di frode. Un altro aspetto critico attiene alla “formazione del personale dipendente”. Essa rappresenta, senza dubbio, un pilastro vincente per la prevenzione dei rischi di frode. Il sistema di controllo interno non può, infatti, prescindere da quella che è la creazione e lo sviluppo di una cultura aziendale proiettata verso i valori aziendali del fare business in ossequio all’etica, alla salvaguardia dell’ambiente e allo sviluppo di una forma mentis incline anche alle attività di controllo83. La funzione delle risorse umane dell’organizzazioni sviluppano infatti ed erogano la “formazione necessaria” nel programma di gestione del rischio di frode, nonché nei codici di condotta e nel codice etico, su tutto ciò che costituisce una frode e su che cosa fare quando si sospetta una frode. Per quanto attiene invece “le promozioni e gli avanzamenti di carriera” la funzione Risorse Umane generalmente realizza adeguati programmi di valutazione delle prestazioni e dei compensi, volti a rafforzare valori forti come quello di integrità e correttezza. Ogni uomo è desideroso che le proprie prestazioni positive siano premiate, le proprie competenze riconosciute e il proprio lavoro compensato tramite un’adeguata retribuzione. I dipendenti a cui non viene riconosciuto tutto ciò e soprattutto se scavalcati da altri nella promozione, possono cadere facilmente nell’errore di pensare che l’adozione di 83 Articolo: Soluzioni operative: la prevenzione delle frodi. Sergio Arcuri. Il sole 24 Ore. 95 un comportamento fraudolento sia pienamente giustificato. Nel definire le promozioni si tiene pertanto conto sia della performance realizzate sia dei comportamenti tenuti dal personale nell’ambito dello svolgimento dell’attività di impresa. Inoltre tramite la creazione di programmi di assistenza a favore del personale in situazioni di difficoltà economica o attraverso la costituzione di una politica della porta aperta, le organizzazioni contribuiscono a favorire una maggior partecipazione alla vita aziendale, accrescendo la visibilità dei comportamenti ed eliminando le barriere alla comunicazione84. 2. Limiti di autorità. Studi empirici dimostrano come il reato di frode si verifica con meno probabilità quando il livello di autorità di un soggetto è commisurato al suo livello di responsabilità. In mancanza di attività di controllo e di separazione dei compiti, il disallineamento tra autorità e responsabilità sfocia in molti casi in un reato di frode85. La definizione dei limiti di autorità rappresenta un principio cardine per l’efficacia di un ottima sistema di prevenzione in quanto permette di evitare che lo stesso soggetto possa compiere errori o frodi e si trova nella condizione di occultare l’atto compiuto. Se tale meccanismo di controllo risulta essere ben impostato, è difficile che si verifichi un evento fraudolento. L’unico fattore che potrebbe far cadere 84 Managing the Business Risk of Fraud: A Practical Guide. Con il patrocinio di The Insitute of Internal Auditors, The American Institute of Certified Public Accountants, Association of Certified Fraud Examiners. Pag. 39-44. 85 Managing the Business Risk of Fraud: A Practical Guide. Con il patrocinio di The Insitute of Internal Auditors, The American Institute of Certified Public Accountants, Association of Certified Fraud Examiners. Pag. 44. 96 l’efficacia di questo meccanismo è rappresentato dagli accordi collusivi finalizzati a perpetrare e celare l’atto fraudolento. Per evitare ciò le organizzazione adottano degli espedienti molto efficaci come ad esempio la contrapposizione di interessi fra gli individui che intervengono in uno stesso processo, la rotazione delle mansioni e la sospensione volontaria dell’attività dei dipendenti nelle aree maggiormente critiche86. 3. Procedure a livello di transazione. La verifica delle transazioni con i terzi e con le parti correlate è un ulteriore tassello fondamentale per un ottimo meccanismo di prevenzione visto che molti dei reati fraudolenti, come già accennato nel primo capitolo, comportano spesso il coinvolgimento di soggetti o enti terzi. Un efficace deterrente adottato dalle imprese è l’attuazione di meccanismi di verifica che permettano alla società di controllare le controparti coinvolte nelle transazioni, attraverso ad esempio l’inserimento nei contratti di acquisto o di vendita di clausole che indicano quali documenti o scritture contabili devono essere ispezionati duranti gli interventi di controllo. 3.2.3 Rilevazione della frode. Insieme alla prevenzione delle frodi, la rilevazione della frode assume un ruolo essenziale contro il comportamento fraudolento. La rilevazione consiste nello scoprire gli eventi fraudolenti nei casi in cui le azioni preventive risultano essere 86 “Le frodi Aziendali. Frodi amministrative, alterazioni di bilancio e computer crime”. G. Laganà, P. Gallo Riva, D. Mastromarchi. Pag: 44. Casa editrice: FrancoAngeli s.r.l..Milano. Anno 2007. 97 inefficaci o in cui si manifestano rischi che non sono stati mitigati. La rilevazione della frode abbinata con la prevenzione delle frodi permette di rendere più forte lo stesso sistema di controllo interno. La rilevazione di per se non mira a prevenire in modo diretto la frode, ma il sapere che esistono dei meccanismi di individuazione e di rilevazione alimenta negli individui il timore che una eventuale frode venga scoperta, denunciata e punita. Questo implicitamente permette di prevenire tali reati. I meccanismi e le procedure adottate non sono uguali per tutte le organizzazioni e molte dipendono, anche, dalla tipologia di frode. A differenza delle tecniche di prevenzione i controlli identificativi sono segreti, si applicano nel corso dell’ordinaria amministrazione dell’impresa, attingono a informazioni esterne per convalidare le informazioni generate internamente, comunicano in modo formale e automatico i difetti e le eccezioni rilevate a chi di dovere, usano i risultati per potenziare e modificare altre attività di controllo87. Tra le tecniche identificative più utilizzate, che devono essere assolutamente flessibili, adattabili e possibilmente modificabili continuamente per adattarsi meglio ai cambiamenti che investono il rischio, vanno citati i sistemi di whistleblowing e i controlli di processo. I “sistemi di wistleblowing” rappresentano una forma collaborativa di rilevazione della frode e sono adottati per permettere al personale di una organizzazione di segnalare all’organo preposto (rappresentato possibilmente dalla funzione di 87 Managing the Business Risk of Fraud: A Practical Guide. Con il patrocinio di The Insitute of Internal Auditors, The American Institute of Certified Public Accountants, Association of Certified Fraud Examiners. Pag. 47. 98 Internal Auditing, da un dirigente, dal direttore centrale, dall’amministratore delegato), sospetti di attività fraudolenta o comportamenti contrari al codice etico utilizzando degli strumenti appositamente predisposti che assicurano la segretezza della comunicazione. Tra gli strumenti più utilizzati ricordiamo le linee telefoniche “riservate” dirette per le segnalazioni. Tale strumento risulta essere lo strumento più comunemente adottato per rilevare una frode mediante segnalazione anonima. Per funzionare in maniera a efficace ed efficiente esse sono attive 24 ore su 24 e garantiscono che dall’altra parte della cornetta vi sia un intervistatore preparato. L’organizzazione incoraggia i dipendenti ad effettuare le loro segnalazioni, garantendo una promessa di sostegno e soprattutto di riservatezza. Un aspetto molto importante da tener presente è che l’organizzazione garantisce che la segnalazione non è prefigurata come un’infrazione disciplinare che dissuaderebbe il personale dall’esprimere le proprie preoccupazioni e che la legge assicura protezione a coloro che in tutta onestà ritengono sostanzialmente vere le informazioni che rilevano o le affermazioni che fanno. Le organizzazione si impegnano a prendere atto della segnalazione in tempi brevi ed ad indicare i modi attraverso i quali vuole procedere88. I “controlli di processo” sono mirati a rilevare le attività fraudolenti basandosi sulla realizzazione di verifiche indipendenti, ispezioni, analisi e audit. In base alla rilevanza del rischio di frode, maggiormente sensibili sono i controlli identificativi 88 “Il ruolo dell’internal auditor nella prevenzione ed il controllo delle frodi”. Position Paper AIIA. Appendice B: segnalazioni o whistleblowing (esempio di politica). 99 nella rilevazione del reato. Tale attività risulta essere assolutamente più difficile da attuare all’interno delle organizzazioni che operano in più settori, dove è necessario realizzare prima di tutto un controllo di processo sull’intera organizzazione e poi sulle singole bussiness unit. 3.2.4 Indagini sulle frodi e azioni correttive Una potenziale frode può essere individuata dalle aziende mediante segnalazione da parte dei dipendenti, dei clienti o dei fornitori, verifiche di internal auditing, controlli di processo e addirittura, in alcune situazioni, anche per caso. Normalmente quando, però, le frodi vengono scoperte le organizzazioni mettono su un vero e proprio “team investigativo” che ha il compito di indagare sul reato, sui soggetti che lo hanno commesso e sulle modalità attraverso le quali si è realizzato. Per svolgere in maniera ottimale il proprio lavoro, il team parte con una pianificazione dell’indagine, fondamentale per poter condurre un’attività investigativa completa e soddisfacente. Il team prosegue la propria attività attuando interviste a vari soggetti, raccogliendo prove, esaminando documenti, effettuando esami forensi di computer e analizzando le prove. Il team investigativo in base al risultato raggiunto presenta l’esito del suo lavoro alla parte incaricata della supervisione dell’indagine (vertice aziendale, amministratori, consulente legale) e appena completata l’indagine, l’organizzazione stabilisce le azioni da attuare in base alle evidenze raccolte, 100 azioni che devono essere assolutamente proporzionali al caso e applicate in maniera uniforme ai soggetti di tutti i livelli dell’organizzazione. Le tipologie di sanzioni applicabili sono definite nel rispetto delle disposizioni previste dalla statuto dei lavoratori e dalle altre norme poste a tutela dei dipendenti. A secondo dei casi, una volta identificati i responsabili degli atti le organizzazione possono decidere di segnalare il caso alle forze dell’ordine, di intentare un’azione civile nei confronti dei perpetratori della frode per essere risarcita, di attuare un’azione disciplinare, che può comprendere la risoluzione del contratto di lavoro, la sospensione, la degradazione o l’ammonimento, di denunciare il sinistro e chiedere all’assicurazione il risarcimento di tutte le perdite subite o parte di esse, o anche di tener nascosto l’evento, specie se la frode è di ammontare modesto o è decorso molto tempo dalla perpetrazione del reato, tutto ciò per non danneggiare l’immagine aziendale. Questa ultima scelta però non è assolutamente ottimalie poiché spesso comporta il verificarsi di comportamenti imitativi. Una volta che la frode è stata scoperta l’organizzazione può anche decidere di estendere le indagini in altre aree dell’azienda per individuare altri comportamenti fraudolenti, di realizzare un processo di reingegnerizzazione dei processi aziendali per ridurre la possibilità che si possono nuovamente ripetere tali fenomeni, di rafforzare le attività di controllo interno per ridurre il rischio che frodi analoghe non si ripetano più. 101 3.3 Approccio Dirigista L’approccio “dirigista” è quello usualmente adottato nelle realtà economiche di piccole dimensioni, con limitate problematiche di frode o con una limitata propensione aziendale alle frodi. Talvolta, detto approccio è impropriamente e con insuccesso adottato in realtà societarie di medie-grosse dimensioni o in piccoli gruppi che non hanno rilevanti fatturati. Tale approccio si caratterizza per: 1. un controllo dell’attività operativa direttamente effettuata e concentrata nei vertici societari; 2. un sistema capillare e rigoroso dei controlli; 3. un controllo principalmente incentrato su frodi potenzialmente realizzabili nei cicli aziendali. Questo approccio viene adottato, il più delle volte, per volontà dei vertici societari delle organizzazioni che paradossalmente, ritenendo di conoscere tutto e tutti, impostano e coordinano i sistemi preposti ai controlli, delegandoli talvolta e solo in parte a soggetti operativi in azienda e giudicati di fiducia, senza chiedere il nessun tipo di supporto esterno. Nonostante le buone intenzioni e gli intendimenti, spesso i controlli vengono trascurati o eseguiti frettolosamente senza criteri specifici. Talvolta non esiste neanche un impianto di procedure di controllo interno atto quantomeno ad assicurarne la correttezza. Il più delle volte si finisce 102 per convincersi che il problema delle frodi di fatto non esista anche se di fatto tale approccio è facilmente eludibile dai dipendenti dell’organizzazione che ben sa valutare l’effettiva portata dei provvedimenti destinati al controllo e le loro reali conseguenze. 3.4 Approccio del “monitoraggio” L’approccio del monitoraggio è spesso sviluppato all’interno delle aziende che subiscono una veloce crescita dimensionale. Tale approccio si caratterizza: 1. per la separazione del controllo dell’attività operativa vera e propria dal controllo dell’attività operativa in funzione anti-frode 2. per l’esistenza di un sistema di controllo anti-frode societaria rigoroso, puntuale anche se non programmato; 3. per l’esistenza di un controllo incentrato per la quasi totalità si frodi realizzabili su cicli aziendali specifici saltuariamente estendibili ad altri cicli e rarissime volte coinvolgente aree critiche. Anche l’approccio del “monitoraggio” come l’approccio “dirigista” ha origine legate a decisioni di alcuni membri della direzione o dei vertici societari. Uno dei limiti di tale approccio è rappresentato dalla crescita della dimensione aziendale che rende difficoltoso l’attività di controllo delle frodi. Di frequente, infatti, il controllo specifico delle operazioni che avrebbero dovuto essere monitorate o 103 rilevate non viene mai compiutamente realizzato anche da parte delle funzioni preposte a svolgere questa specifica funzione. L’approccio del “monitoraggio” rappresenta sicuramente un metodo appropriato nel contrastare le frodi aziendali, ma la sua efficacia impone che esso sia utilizzato con tempestive e puntuali misure di correzione che limitano adeguatamente e secondo precisi obiettivi il flusso delle informazioni e le modalità di trasmissione dei dati. Inoltre un suo altro rilevante limite è che costantemente deve essere affiancato dalla possibilità di verificare la completezza dei dati che sono trasmessi e procedurizzati, nonché la loro corrispondenza ai dati effettivi delle operazioni. Pertanto è possibile affermare che tale approccio è assolutamente vulnerabile in quanto è facilmente prevedibile il comportamento dell’organizzazione in relazione alla procedurizzazione dei dati raccolti. 3.5 Approccio Ispettivo L’approccio di tipo ispettivo si basa sulla predisposizione delle azioni necessarie per evitare che in futuro si possano ripetere i medesimi reati di frode, solo però dopo aver avuto sentore che il reato è stato commesso. Questo tipo di metodo comporta spesso un esborso di risorse notevole e in molti casi, determinati comportamenti fraudolenti rimangono sconosciuti. Le varie fasi in cui si articola generalmente tale processo consistono: 1. nell’identificazione delle dei sintomi di frode; 104 2. nello svolgimento di un’attività investigativa per analizzare la dinamica del reato e le debolezze del sistema di controllo che lo hanno permesso; 3. nell’individuazione dei responsabili del crimine; 4. nella definizione della sanzione da comminare all’attore; 5. nell’eliminazione delle carenze del sistema di controllo per evitare la ripetizione di atti fraudolenti. Nell’identificazione dei sintomi dei reati di frode, assolvono un ruolo di particolare rilievo gli internal auditor, i quali devono essere in grado di riconoscere durante i loro interventi gli indicatori del crimine fraudolento89. Una volta maturato il sospetto che si siano verificati dei reati, l’auditor dovrà: • informare tempestivamente i competenti responsabili aziendali; • delimitare l’area dell’organizzazione interessata dall’atto fraudolento; • raccomandare eventualmente un’investigazione definendone la tipologia e le competenze professionali necessarie per condurre correttamente l’attività investigativa90. Attraverso l’investigazione è possibile acquisire una serie di evidenze comprovanti la realizzazione della frode e una volta identificati i colpevoli la decisione relativa alla sanzione da comminare al colpevole spetterà all’Alta 89 Cfr. AIIA, Standard per la pratica professionale, Milano AIIA, 2001. Cfr. IIA, SIAS n.3: Deterrence, Detection, Investigation and Reporting of Fraud, Altomonte, IIA, 1985. 90 105 Direzione, tenendo sempre presente che il provvedimento da applicare dovrà essere definito in conformità alle norme poste a tutela dei lavoratori. 3.6 Approccio “Assicurativo” La possibilità di eliminare completamente il rischio di frode dalle società è pure illusione e qualora tale possibilità fosse possibile, i costi organizzativi risulterebbero così elevati da non rendere in ogni caso conveniente l’intera operazione. L’approccio “assicurativo”, si basa sull’accettazione da parte dell’organizzazione del rischio di subire frodi e pertanto è un approccio che si occupa di: 1. identificare e valutare i rischi “scoperti” dal sistema in modo da costruire un quadro esatto delle operazioni che minacciano il patrimonio della società; 2. sviluppare un processo decisionale di generazione e selezione delle proposte di investimento assicurativo, secondo criteri di economicità e nel rispetto della complessiva strategia aziendale per prevenire i danni causati da frode91. 91 “Frodi Societarie e Corporate governance”. G. Laganà. Pag.121. Casa editrice: Il Sole 24 Ore, 2004. 106 Attraverso questo approccio la società potrebbe realizzare una netta riduzione delle eventuali perdite causate da frodi realizzate in aree e cicli per i quali l’attuazione ad esempio di un complesso sistema di prevenzione sarebbe troppo oneroso o richiederebbe dei tempi di realizzazione lunghi rispetto a esigenze temporali immediate. Inoltre si potrebbe aumentare la capacità della società di assorbire contabilmente e finanziariamente la perdita all’interno della propria organizzazione attraverso la creazione di forme di assicurazione che permetterebbero anche una possibile migliore pianificazione finanziaria. Tale approccio però comporta un’elevata esposizione incontrollata dell’azienda a ingenti quote di rischio pertanto la sua applicazione basarsi sempre su un’attenta analisi e valutazione dei costi/benefici che ne derivano in merito alla riduzione del rischio di frode. 3.7 L’impulso dato dal Decreto Legislativo231/2001 nella lotta ai reati di frode. Il D.Lgs. 231/200, pur non affrontando in maniera specifica i reati di frode in quanto affronta diverse tipologie di reati legato al mondo societario, ha dato un ulteriore e significativo impulso per la predisposizione dei meccanismi di salvaguardia dai reati fraudolenti perpetrati da membri dell’organizzazione. Come già descritto nel secondo capitolo di questo elaborato, la norma prevede una responsabilità amministrativa a carico degli enti in conseguenza di illeciti penali 107 compiuti da persone fisiche che hanno agito nell’interesse o a vantaggio della società. Per l’organizzazione diviene fondamentale impostare un processo volto alla prevenzione degli atti criminali, tra cui quelli compresi tra i reati di frode, attraverso la costituzione di un adeguato ed efficace sistema di controllo. Il Decreto prevede quali cause esimenti della responsabilità dell’ente: 1. l’adozione e l’efficace attuazione di modelli di organizzazione, di gestione e di controllo idonei a prevenire le fattispecie di reato previste dal provvedimento; 2. la vigilanza sul funzionamento e l’osservanza del modello da parte di un organismo dell’ente dotato di autonomi poteri di iniziativa e di controllo; 3. la prova che i dipendenti hanno commesso il reato eludendo fraudolentemente il modello di organizzazione, di controllo e di gestione predisposto dall’ente; 4. la mancanza di un efficace sistema sanzionatorio. Per comprendere e consolidare i concetti ora esposti, passiamo ad esaminare due diversi Modelli di Organizzazione, Gestione e Controllo adottati da due differenti Società: SKY Italia S.r.l e Iveco Fiat – Oto Melara Società Consortile a Responsabilità Limitata. 108 3.7.1 Il Modello di Organizzazione, Gestione e Controllo ex D.lgs. 2001 n. 231 di SKY Italia S.r.l. SKY Italia S.r.l., società appartenente al gruppo News Corporation, opera nel settore delle comunicazioni. Nel particolare SKY svolge, tra le attività sociali, le seguenti: - ideazione, produzione, realizzazione ed edizione di canali radio-televisivi, di programmi e contenuti audiovisivi, di servizi per le comunicazioni, resi direttamente e/o tramite terzi, anche multimediali e interattivi, utilizzando le tecnologie e i mezzi più opportuni; - diffusione, trasmissione, instradamento, distribuzione e cessione di canali radio-televisivi, di programmi e contenuti audiovisivi, di segnali sonori e televisivi, propri o di terzi, criptati e/o in chiaro, con ogni mezzo e tecnologia; - installazione, esercizio, gestione, sviluppo e potenziamento della piattaforma televisiva, degli impianti e dei mezzi di collegamento e/o di decodificazione, nonché fornitura, anche a favore di terzi, di servizi tecnici anche di accesso alla piattaforma; - esercizio dei diritti di sfruttamento economico delle opere dell’ingegno con ogni mezzo di diffusione e/o distribuzione, in Italia e all’estero; - esercizio di attività pubblicitaria, ivi inclusa la raccolta pubblicitaria per conto proprio e/o di terzi. 109 SKY, consapevole dell’importanza di adottare ed efficacemente attuare un Modello di organizzazione, gestione e controllo ai sensi del D.Lgs. 231/2001 idoneo a prevenire la commissione di comportamenti illeciti nel contesto aziendale, ha approvato un proprio Modello di organizzazione, gestione e controllo, sul presupposto che lo stesso costituisca un valido strumento di sensibilizzazione dei destinatari ad assumere comportamenti corretti e trasparenti. Attraverso l’adozione del Modello, la Società intende in generale perseguire le seguenti finalità: - vietare comportamenti che possano integrare le fattispecie di reato di cui al Decreto; - diffondere la consapevolezza che, dalla violazione del Decreto, delle prescrizioni contenute nel Modello, possa derivare l’applicazione di misure sanzionatorie (pecuniarie e interdittive) anche a carico della Società; - consentire alla Società, grazie ad un sistema strutturato di protocolli e di procedure e ad una costante azione di monitoraggio sulla corretta attuazione di tale sistema, di prevenire e/o contrastare tempestivamente la commissione di reati rilevanti ai sensi del Decreto. Le disposizioni del Modello sono vincolanti per gli amministratori e per tutti coloro che rivestono in SKY funzioni di rappresentanza, amministrazione e 110 direzione ovvero gestione e controllo, anche di fatto, per i dipendenti (ivi inclusi i dirigenti), per i collaboratori sottoposti a direzione o vigilanza delle figure apicali della Società. Gli elementi fondamentali sviluppati da SKY nella definizione del Modello, possono essere così riassunti: - la mappatura delle attività cosiddette “sensibili”, con esempi di possibili modalità di realizzazione dei reati e dei processi strumentali nel cui ambito, in linea di principio, potrebbero verificarsi le condizioni e/o i mezzi per la commissione dei reati ricompresi nel Decreto; - la previsione di specifici protocolli a presidio dei processi strumentali ritenuti esposti al rischio potenziale di commissione di reati; - l’istituzione di un Organismo di Vigilanza, con attribuzione di specifici compiti di vigilanza sull’efficace attuazione ed effettiva applicazione del Modello; - l’adozione di un sistema sanzionatorio volto a garantire l’efficace attuazione del Modello e contenente le misure disciplinari applicabili in caso di violazione delle prescrizioni contenute nel Modello stesso. Il D.Lgs. 231/2001 prevede espressamente che il modello di organizzazione, gestione e controllo di qualsiasi ente individui le attività aziendali, nel cui ambito 111 possano essere potenzialmente commessi i reati inclusi nel Decreto. Nell’ambito di tale attività, la Società ha, in primo luogo, analizzato la propria struttura organizzativa, rappresentata nell’organigramma aziendale, che individua le Direzioni e le Funzioni aziendali, evidenziandone ruoli e linee gerarchiche. Successivamente, SKY ha proceduto all’analisi delle proprie attività aziendali sulla base delle informazioni raccolte dai referenti aziendali (Direttori e Responsabili di Funzione) che, in ragione del ruolo ricoperto, risultano provvisti della più ampia e profonda conoscenza dell’operatività del settore aziendale di relativa competenza. I risultati dell’attività sopra descritta sono stati raccolti in una scheda descrittiva chiamata Matrice delle Attività a Rischio–Reato, che illustra in dettaglio i profili di rischio di commissione dei reati richiamati dal D.Lgs. 231/2001, nell’ambito delle attività proprie di SKY. In particolare, nella Matrice delle Attività a RischioReato vengono rappresentate le aree aziendali a rischio di possibile commissione dei reati previsti dal D.Lgs. 231/2001 (c.d. “attività sensibili”), i reati associabili, gli esempi di possibili modalità e finalità di realizzazione degli stessi, nonché i processi nel cui svolgimento, sempre in linea di principio, potrebbero crearsi le condizioni, gli strumenti e/o i mezzi per l’attuazione dei reati stessi (c.d. “processi strumentali”). Tra tutte le attività a Rischio-Reato individuate da SKY, per quanto riguarda nello specifico le attività a più alto rischio di reati classificabili, a mio giudizio, nella 112 macro area di reati di frode (tema principale di questo elaborato), la Società ha evidenziato la possibilità di commettere tali reati nell’ambito: delle relazioni con organi della Comunità Europea, con Istituzioni nazionali ed altri soggetti pubblici, con Enti territoriali locali ed altri soggetti pubblici nell’ambito delle attività caratteristiche della Società; della negoziazione e gestione dei contratti con R.A.I. ed altri Enti pubblici relativi alla gestione dell’attività caratteristica; dell’acquisto, produzione, trasmissione e diffusione di prodotti su canali televisivi, web e mobile; della vendita di spazi pubblicitari; della gestione dei rapporti con gli Enti pubblici competenti per l’espletamento degli adempimenti necessari alla richiesta di finanziamenti e predisposizione della relativa documentazione; della gestione degli adempimenti, delle comunicazioni e delle richieste non connesse all’attività caratteristica, anche in occasione di verifiche, ispezioni ed accertamenti da parte degli Enti Pubblici competenti o delle Autorità Amministrative Indipendenti; 113 della gestione degli adempimenti in materia di assunzioni, cessazione del rapporto di lavoro, retribuzioni, ritenute fiscali e contributi previdenziali e assistenziali, relativi a dipendenti e collaboratori; della gestione della contabilità analitica e generale; della gestione del processo di fatturazione e credit management; della predisposizione dei progetti di bilancio civilistico nonché di eventuali situazioni patrimoniali in occasione dell’effettuazione di operazioni straordinarie da sottoporre all’approvazione del Consiglio di Amministrazione e/o dell’Assemblea; della gestione degli adempimenti in materia societaria; della gestione del sistema sicurezza; della gestione ed utilizzo del sistema informativo con particolare riferimento alla gestione degli accessi a sistemi aziendali e di terzi. In considerazione delle aree di attività aziendale sopra citate sono risultati potenzialmente effettuabili nel contesto aziendale di SKY i seguenti reati che ipotizzano la frode: truffa in danno dello stato o di altro ente pubblico, Indebita percezione di erogazioni da parte dello Stato, Truffa Aggravata per il 114 conseguimento di erogazioni pubbliche (reati perseguiti dall’art. 24 D.Lgs 231/2001); accesso abusivo a sistema informatico o telematico (reato perseguito dall’art.24 bis D.Lgs 231/2001); Corruzione (reato perseguito dall’art.24 bis D.Lgs 231/2001); False comunicazioni sociali, illegale ripartizione degli utili e riserve, formazione fittizia del capitale, illecite operazioni sulle azioni o sulle quote sociali o della società controllante, aggiotaggio (reati perseguiti dall’art.25 ter D.Lgs 231/2001). SKY altresì, oltre ad aver definito le attività a Rischio-Reato, ha anche individuato i processi cosiddetti “strumentali”, ovverosia quei processi aziendali nel cui ambito, in linea di principio, potrebbero verificarsi le condizioni o i mezzi per la realizzazione dei reati di frode derivabili dalle disposizioni legislative del Decreto. Specificatamente, per i reati di Frode, tali processi sono: 1. Consulenze e incarichi professionali a terzi; 2. Acquisto di beni e servizi; 3. Rimborsi spese, anticipi e spese di rappresentanza; 4. Flussi monetari e finanziari; 115 5. Gestione di donazioni, sponsorizzazioni, omaggi e altre liberalità; 6. Premi e incentivi alla Sales Force; 7. Selezione, assunzione, gestione del personale dipendente e collaboratori e gestione dei benefit aziendali; 8. Vendita di spazi pubblicitari; 9. Attivazione e gestione degli abbonamenti e gratuità; 10. Contratti di bartering; 11. Pianificazione, trasmissione e diffusione dei contenuti sui canali televisivi, web e mobile; 12. Gestione dei finanziamenti pubblici; 13. Rapporti con la Pubblica Amministrazione, con le Autorità di Vigilanza e le Autorità di Pubblica Sicurezza; 14. Formazione del Bilancio; 15. Gestione, amministrazione e manutenzione degli telematici, dei sistemi, dei database e delle applicazioni. 116 apparati Identificate le Attività a Rischio – Reato, contenenti anche quelle relative alla Frode, la Società, sensibile alle esigenze di assicurare condizioni di correttezza e trasparenza nella conduzione degli affari e delle attività sociali e in particolare di prevenire la commissione di comportamenti illeciti rilevanti ai sensi del decreto, ha deciso di integrare il corpo procedurale esistente con la definizione di alcuni protocolli a presidio delle aree di rischio individuate. Detti protocolli contengono la disciplina più idonea a governare i profili di rischio individuati, declinando un insieme di regole originato da una dettagliata analisi di ogni singola attività aziendale e del relativo sistema di controllo. Ciascun protocollo costituisce regola di condotta aziendale e forma parte essenziale del modello. Le regole comportamentali di carattere generale devono essere osservate da tutto il personale dell’organizzazione al fine di prevenire il rischio di commissione dei reati. Per quanto riguarda i reati di frode: a. con riferimento ai comportamenti da tenere nei rapporti con la Pubblica Amministrazione e con le Autorità Amministrative Indipendenti, SKY ha imposto il divieto ai destinatari del modello di: - promettere o effettuare erogazioni in denaro a favore dei Rappresentanti della Pubblica Amministrazione per ottenere benefici in favore della Società; 117 - promettere e/o offrire e/o corrispondere ai Rappresentanti della Pubblica Amministrazione, direttamente o tramite terzi, somme di denaro o altre utilità in cambio di favori, compensi o altri vantaggi per la Società; - offrire e/o corrispondere omaggi o forme di ospitalità che eccedano le normali pratiche commerciali e/o di cortesia e/o, in ogni caso, tali da compromettere l’imparzialità e l’indipendenza di giudizio dei Rappresentanti della Pubblica Amministrazione; - effettuare pagamenti o riconoscere altre utilità a collaboratori, fornitori, consulenti, o altri soggetti terzi che operino per conto della Società, che non trovino adeguata giustificazione nel rapporto contrattuale ovvero nella prassi vigenti; - favorire, nei processi di assunzione o di acquisto, dipendenti, collaboratori, fornitori, consulenti o altri soggetti dietro specifica segnalazione dei Rappresentanti della Pubblica Amministrazione, in cambio di favori, compensi o altri vantaggi per sé e/o per la Società; - tenere una condotta ingannevole che possa indurre la Pubblica Amministrazione in errori di valutazione tecnico-economica sulla documentazione presentata dalla Società; - omettere informazioni dovute alla Pubblica Amministrazione al fine di orientarne a proprio favore le decisioni; 118 - presentare dichiarazioni non veritiere a organismi pubblici nazionali e/o comunitari al fine di conseguire erogazioni pubbliche, quali ad esempio contributi, finanziamenti o altre agevolazioni; - destinare erogazioni, contributi o finanziamenti pubblici a scopi diversi da quelli per cui erano originariamente stati richiesti e destinati. b. con riferimento ai comportamenti da tenere nell’ambito delle attività sensibili rispetto ai reati di frode inclusi nella macro area dei reati societari , è stato fatto divieto di: - rappresentare o trasmettere per l’elaborazione e la rappresentazione in bilancio, nelle relazioni o nelle altre comunicazioni sociali, dati falsi, lacunosi o, comunque, non rispondenti al vero, ovvero predisporre comunicazioni sociali che non rappresentino in modo veritiero la situazione economica, patrimoniale e finanziaria della Società; - acquistare o sottoscrivere quote della Società, con lesione all’integrità del capitale sociale; - procedere ad aumento fittizio del capitale sociale, attribuendo quote per un valore inferiore al loro valore nominale; - diffondere, anche attraverso telegiornali, programmi televisivi o comunicazioni commerciali, notizie false, idonee a provocare una 119 sensibile alterazione non regolare del prezzo - al rialzo o al ribasso - di strumenti finanziari non quotati o comunque per i quali non sia stata presentata richiesta di ammissione alle negoziazioni in un mercato regolamentato. c. con riferimento ai comportamenti da tenere nell’ambito delle attività sensibili rispetto ai reati di criminalità informatica, SKY ha imposto che i destinatari del modello devono adottare le seguenti regole di comportamento: - il personale si deve astenere da qualsiasi condotta che possa compromettere la riservatezza e integrità delle informazioni e dei dati aziendali e dei terzi; - il personale si deve astenere da qualsiasi condotta diretta a superare o aggirare le protezioni del sistema informatico aziendale o altrui; - il personale deve conservare i codici identificativi assegnati, astenendosi dal comunicarli a terzi che in tal modo potrebbero accedere abusivamente a dati aziendali riservati. d. con riferimento ai comportamenti da tenere nell’ambito delle attività sensibili rispetto ai reati di market abuse è stato fatto divieto ai destinatari del modello di: 120 - diffondere, anche attraverso telegiornali, programmi televisivi o comunicazioni commerciali, notizie false, idonee a provocare una sensibile alterazione non regolare del prezzo - al rialzo o al ribasso - di strumenti finanziari quotati di società terze. SKY ha provveduto successivamente alla definizione di un sistema sanzionatorio, applicabile in caso di violazione delle disposizioni evidenziate precedentemente. La definizione di un sistema sanzionatorio costituisce condizione necessaria per garantire l’efficace attuazione del Modello stesso, nonché presupposto imprescindibile per consentire alla Società di beneficiare dell’esimente dalla responsabilità amministrativa. Le sanzioni comminabili sono diversificate in ragione della natura del rapporto tra l’autore della violazione e la Società, nonché del rilievo e gravità della violazione commessa e del ruolo e responsabilità dell’autore. In generale, le violazioni possono essere ricondotte ai seguenti comportamenti e classificate come segue: a) comportamenti che integrano una mancata attuazione colposa delle prescrizioni del Modello, ivi comprese direttive, procedure o istruzioni aziendali; b) comportamenti che integrano una trasgressione dolosa delle prescrizioni del Modello, tale da compromettere il rapporto di fiducia tra l’autore e la Società in quanto preordinata in modo univoco a commettere un reato. 121 In relazione al personale dipendente, l’inosservanza delle disposizioni del Modello costituisce inadempimento alle obbligazioni derivanti dal rapporto di lavoro e illecito disciplinare e possono essere comminate le seguenti sanzioni: i) rimprovero verbale; ii) ammonizione scritta; iii) multa; iv) sospensione dal lavoro e dalla retribuzione; v) licenziamento. 3.7.2 Il Modello di Organizzazione, Gestione e Controllo ex D.lgs. 2001 n. 231 di Iveco Fiat–Oto Melara Società Consortile a Responsabilità Limitata. Iveco Fiat – Oto Melara è una società il cui scopo principale è quello di realizzare nell'interesse dei Soci un polo di eccellenza industriale per la ricerca, l'innovazione tecnologica, lo sviluppo, la produzione e l'assistenza post vendita a livello nazionale ed internazionale nel settore dei mezzi terrestri per difesa e sicurezza. Anche questa Società consapevole dell’importanza di adottare ed attuare un efficace Modello di organizzazione, gestione e controllo ai sensi del D.Lgs. 231/2001 idoneo a prevenire la commissione di comportamenti illeciti nel 122 contesto aziendale, ha approvato il proprio Modello di organizzazione, gestione e controllo. Attraverso l’adozione del Modello la Società intende: - predisporre un sistema strutturato ed organico di prevenzione, controllo ed eventuale sanzione, finalizzato alla riduzione del rischio di commissione dei reati connessi all’attività aziendale con particolare riguardo alla riduzione di eventuali comportamenti illegali; - determinare, in tutti coloro che operano in nome e per conto della Società nelle “aree di attività a rischio”, ivi compresi i soggetti non facenti parte dell'organico della Società, la consapevolezza di poter incorrere, in caso di violazione delle disposizioni ivi riportate, in un illecito passibile di sanzioni, sul piano penale ed amministrativo, non solo nei propri confronti ma anche nei confronti dell’azienda; - informare tutti coloro che operano a qualsiasi titolo in nome, per conto o comunque nell’interesse della Società che la violazione delle prescrizioni contenute nel Modello comporterà l’applicazione di apposite sanzioni ovvero la risoluzione del rapporto contrattuale, nonché il risarcimento dei danni subiti dalla Società; - ribadire che la Società non tollera comportamenti illeciti, di qualsiasi tipo ed indipendentemente da qualsiasi finalità, in quanto tali comportamenti (anche nel caso in cui la Società fosse apparentemente in condizione di trarne vantaggio) sono comunque contrari ai principi etici cui la Società intende attenersi. Il lavoro di realizzazione del Modello si è sviluppato in diverse fasi, realizzate nel 123 rispetto dei principi fondamentali della documentazione e della verificabilità delle attività, così da consentire la comprensione e la ricostruzione di tutta l’attività progettuale realizzata, nonché il rispetto dei dettami del Decreto 231/2001. Allo scopo di delineare il profilo di rischio della Società ai sensi del Decreto 231/2001, sono state svolte, secondo la tempistica evidenziata, le seguenti attività: - presa d’atto e comprensione delle aree di attività di ciascuna funzione aziendale, mediante interviste ai responsabili di Area/Funzione individuati della Società ovvero, ove necessario, dei Soci; - individuazione e mappatura delle attività “sensibili” di ciascuna funzione nell’ambito delle attività rilevate al punto precedente, mediante il supporto di una check list predisposta sulla base dei reati ex Decreto 231/2001, includendo in tale mappatura anche le attività del CIO operativamente gestite dai Soci; - per ciascuna attività identificata come “sensibile”, analisi del profilo di rischio mediante identificazione dei potenziali reati associabili; analisi delle modalità di realizzazione delle condotte illecite, anche in concorso con altri soggetti interni o esterni alla Società; - identificazione delle funzioni aziendali e/o facenti capo ai Soci coinvolte nello svolgimento dell’area di rilievo Decreto 231/2001, al fine di comprendere le interrelazioni fra le funzioni nello svolgimento delle attività sensibili e la conseguente possibilità di attivazione di modalità di realizzazione in concorso con soggetti appartenenti ad altre funzioni 124 aziendali; - analisi dei processi operativi di riferimento nell’ambito dei quali devono essere previsti i controlli a presidio delle fattispecie di rischio identificate (c.d. “protocolli”). È seguita un’analisi dettagliata di ciascuna singola attività, specificamente intesa a verificare i precisi contenuti, le concrete modalità operative, la ripartizione delle competenze, anche tra i Soci, nonché la sussistenza o insussistenza di ciascuna delle ipotesi di reato indicate dal Decreto 231/2001. Con riferimento ai reati di frode, è stato riscontrato il rischio potenziale della loro realizzazione nelle seguenti aree di attività aziendale della Società: - Gestione dei rapporti di profilo istituzionale con soggetti appartenenti alla pubblica amministrazione; - Ricerca, negoziazione e stipulazione di contratti con enti pubblici nazionali o internazionali, tramite procedure negoziate o partecipazione a procedura ad evidenza pubblica; - Gestione ed esecuzione di contratti con enti pubblici nazionali o enti/organizzazioni internazionali; - Gestione degli adempimenti, delle comunicazioni e dei rapporti con gli enti pubblici competenti, anche in caso di verifiche ispettive o accertamenti; - Acquisto servizi assicurativi; 125 - Gestione degli adempimenti necessari alla richiesta di finanziamenti e/o agevolazioni a enti pubblici e predisposizione della relativa documentazione; - Gestione degli adempimenti in materia di assunzioni, cessazione del rapporto di lavoro, retribuzioni, ritenute fiscali e contributi previdenziali e assistenziali, relativi a dipendenti e collaboratori; - Gestione della contabilità generale; - Predisposizione dei progetti di Bilancio Civilistico nonché di eventuali situazioni patrimoniali, anche in occasione dell’effettuazione di operazioni straordinarie da sottoporre all’approvazione del consiglio di amministrazione e/o dell’assemblea; - Gestione degli adempimenti in materia societaria. In considerazione delle aree di attività aziendale individuate dalla Società sono risultati potenzialmente realizzabili nel contesto aziendale i seguenti reati di frode: - Truffa in danno dello stato o di altro ente pubblico, Truffa aggravata per il conseguimento di erogazioni pubbliche, Corruzione (art. 24-25 D.Lgs 231/2001) ; - Formazione fittizia del capitale (art. 25 ter D.Lgs 231/2001). La Società per prevenire la realizzazioni dei reati previsti dal decreto oltre a definire una serie di principi da rispettare nel proprio codice etico, ha ritenuto 126 importante dettare regole ulteriori e specifiche per le aree ritenute maggiormente a rischio di commissione reato. Per quanto riguarda i reati di frode: a) con riferimento ai reati contro la pubblica amministrazione la società vieta al proprio personale di: - effettuare elargizioni in denaro a pubblici funzionari italiani o stranieri; - distribuire omaggi e regalie al di fuori di quanto previsto dalla prassi aziendale (vale a dire ogni forma di regalo offerto eccedente le normali pratiche commerciali o di cortesia, o comunque rivolto ad acquisire trattamenti di favore nella conduzione di qualsiasi attività aziendale). In particolare, è vietata qualsiasi regali a funzionari pubblici italiani ed esteri (anche in quei paesi in cui l’elargizione di doni rappresenta una prassi diffusa), o a loro familiari, che possa influenzare l’indipendenza di giudizio o indurre ad assicurare un qualsiasi vantaggio per l’azienda; - accordare vantaggi di qualsiasi natura (promesse di assunzione, ecc.) in favore di rappresentanti della Pubblica Amministrazione italiana o straniera che possano determinare le stesse conseguenze previste al precedente punto; 127 - effettuare prestazioni in favore dei consulenti e dei partner che non trovino adeguata giustificazione nel contesto del rapporto contrattuale costituito con gli stessi; - riconoscere compensi in favore delle consulenti e dei partner che non trovino adeguata giustificazione in relazione al tipo di incarico da svolgere ed alle prassi vigenti in ambito locale; - presentare dichiarazioni non veritiere ad organismi pubblici nazionali o comunitari al fine di conseguire erogazioni pubbliche, contributi o finanziamenti agevolati; - destinare somme ricevute da organismi pubblici nazionali o comunitari a titolo di erogazioni, contributi o finanziamenti per scopi diversi da quelli cui erano destinati. b) Con riferimento ai reati societari la Società impone al proprio personale di: - osservare rigorosamente tutte le norme poste dalla legge a tutela dell’integrità ed effettività del capitale sociale, al fine di non ledere le garanzie dei creditori e dei terzi in genere. Aspetto essenziale per l’effettività del Modello è costituito dalla predisposizione di un adeguato sistema sanzionatorio per la violazione delle regole di condotta imposte ai fini della prevenzione dei reati di cui al Decreto, e, in generale, delle procedure interne previste dal Modello stesso. 128 L’applicazione delle sanzioni disciplinari prescinde dall’esito di un eventuale procedimento penale, in quanto le regole di condotta imposte dal Modello sono assunte dall’azienda in piena autonomia indipendentemente dall’illecito che eventuali condotte possano determinare. L’inosservanza da parte dei dipendenti delle disposizioni del modello comporta l’applicazione dei seguenti provvedimenti disciplinari in base alla gravità del reato: - richiamo verbale; - ammonizione scritta; - multa non superiore all’importo di tre ore di retribuzione base; - sospensione dal lavoro e dalla retribuzione fino ad un massimo di tre giorni; - licenziamento con o senza preavviso. 3.8 Considerazioni Finali Dalla analisi dei due Modelli di organizzazione, gestione e controllo ex D.Lgs 231 adottati dalle due società analizzate sono emerse molte analogie nonostante le due società operino in settori di mercato differenti. Entrambe le Società hanno adottato questo Modello non solo per sottrarsi all’imputazione di una responsabilità amministrativa, ma soprattutto per prevenire la commissione di reati previsti dal decreto tra cui quelli classificabili come reati di frode. Altresì le Società nel definire il loro Modello hanno individuato le 129 principali attività a Rischio-Reato, potendo così definire i possibili reati previsti dal Decreto che possono essere realizzati. Per prevenire tali reati (compresi anche i reati di frode), le Società hanno successivamente dettato una serie di comportamenti da far adottare a tutti i soggetti che operano per le Società o nelle Società. La violazione di tali regole comporta l’applicazione di sanzioni più o meno gravi per garantire l’efficace attuazione dei Modelli stessi e consentire alle Società di beneficiare dell’esimente dalle responsabilità amministrative. Ma la progettazione e l’applicazione dei diversi sistemi di controllo analizzati precedentemente e dei Modelli organizzativi, tagliati su misura sull’impresa e ben integrati tra di loro, rappresentano veramente una soluzione efficace nella prevenzione e nella diminuzione delle frodi interne e delle infedeltà nella gestione d’impresa? Vi è stato nel corso di questa ultima decade calo significativo di tale fenomeno? 130 IV Capitolo 4. Diffusione della “cultura etica” come possibile soluzione Dall’ esame dei dati ricavati dalle indagini effettuate dalla Società Pricewaterhouse Coopers in ambito di frodi aziendali, ( indagini realizzate tra gli anni 2003 e 200992), si evince come negli ultimi due anni (2008-2009) si sia verificato e a livello mondiale e pure europeo ed italiano un calo di tale fenomeno. Tale trend positivo risulta molto differente da quello relativo agli anni precedenti: tra il 2005 e il 2007 le aziende che dichiaravano di essere interessate da tale fenomeno erano circa il 43% nel mondo, il 38% in Europa e il 35% in Italia. Questo era il frutto di una maggiore implementazione e rafforzamento dei sistemi di controllo delle organizzazioni a livello globale che ha comportato sicuramente un aumento della prevenzione ma che, purtroppo, ha evidenziato pure il fenomeno delle frodi non scoperte fino ad allora. Successivamente il rafforzamento dei sistemi di controllo delle organizzazioni e la costituzione di un efficace impianto normativo da parte di molti Governi contro tale problema ha però permesso di raggiungere quell’obiettivo da molti sperato e cioè la diminuzione dei reati di frode aziendale. Tra il 2007 e il 2009 le aziende colpite da un reato di frode sono state: il 33% nel Mondo, il 33% in Europa e il 19% in Italia. 92 Vedi: Global Crime Survey del 2003, 2005, 2007, 2009, PricewaterhouseCoopers. 131 Grafico: Società che hanno subito Frodi (2003- 2009)93 2009 33% 2007 43% Globale 2005 45% 2003 37% 33% 38% Europa 42% 34% 19% 35% Italia 25% 26% 0% 10% 20% 30% 40% Italia Europa Globale 2009 19% 33% 33% 2007 35% 38% 43% 2005 25% 42% 45% 2003 26% 34% 37% 50% Nonostante questi ottimi risultati, ottenuti da uno sforzo comune tra le organizzazioni e i Governi dei maggiori paesi capitalistici, secondo gli esperti del settore e secondo il mio modestissimo parere bisogna ancora lavorare per ridurre ancora di più tale fenomeno. La realizzazione di efficaci sistemi di controllo e l’adozione di misure preventive rappresentano sicuramente delle ottime soluzioni per moderare questo problema, ma non bastano da sole per sconfiggerlo definitivamente. Un ulteriore passo da 93 Vedi: Global Crime Survey 2003, 2005, 2007, 2009, PricewaterhouseCooper. 132 compiere sarebbe quello, a mio giudizio, di affrontare un altro problema che sta alla base dei reati di frode e non solo, cioè il problema di un basso livello etico nel modo degli affari. Per “Etica” si intende la condotta dell’uomo improntata ad un ideale di giustizia e di onestà, contro il male. “L’etica negli affari” invece può essere definita come quel “settore dell’etica applicata che si esercita nell’analisi e nella giustificazione di pratiche, organizzazioni e istituzioni che hanno a che fare con il settore dell’economia e degli affari. Costituitosi come settore disciplinare autonomo negli anni settanta, tramite un fecondo scambio interdisciplinare con l’economia, le scienze sociali e il diritto, l’etica degli affari tende ad articolarsi in a) macro-etica degli affari, che consiste nella valutazione morale delle istituzioni economiche di base, come il mercato, l’economia pianificata, lo Stato del benessere ecc.; b) meso-etica degli affari, che consiste nella valutazione morale delle organizzazioni intermedie e delle imprese; c) microetica degli affari, che consiste nella valutazione morale di scelte e di comportamenti effettuati nell’ambito di determinati ruoli o rapporti professionali (azionisti, manager, dipendenti, clienti ecc). L’etica degli affari, pur sottoponendo le proprie asserzioni a un severo controllo logico, linguistico e metodologico, è protesa a prescrivere (e non semplicemente a descrivere) determinati modelli comportamentali e rappresenta quindi una manifestazione della rinascita tardo novecentesca dell’etica normativa”94. 94 N. Abbagnano Dizionario di filosofia, Torino 1988, voce Affari, di G.Fornero. 133 Da un punto di vista pratico, essa ci assicura che, ad esempio, un contratto stipulato con una qualunque controparte, che magari non si conosce neanche personalmente, verrà rispettato, o che l’impiegato riceverà il proprio stipendio a fine mese, o che i soldi depositati in banca verranno utilizzati unicamente per fini da noi autorizzati e così via. Aristotele, 2400 anni fa circa, descriveva l’economia come una scienza etica, al servizio della politica, rivolta al benessere dell’intera popolazione. Lo stesso Aristotele sosteneva che ogni governo doveva essere guidato da filosofi, uomini dai grandi valori etici e morali, e non da politici, in quanto quest’ultimi, per i propri fini personali erano portati a instaurare nel tempo la tirannia. “Solo il rapporto con il proprio io profondo nel pieno rispetto delle leggi della natura, fa si che l’economia sia davvero al servizio dell’uomo e non il contrario”.95 Conseguentemente, fino al Medioevo, non esistendo ancora una “vera” scienza economica, l’economia era rimasta subordinata all’etica e alla politica. Tuttavia con l’avvento della rivoluzione scientifica96, tutto cambiò: si iniziò a scindere l’etica dall’economia. Infatti con lo scoppio della “rivoluzione scientifica” gli economisti incominciarono ad applicare “il metodo scientifico” pure all’economia, facendola allontanare sempre di più dai principi etici contemplati nel passato. L’assunto di 95 Articolo: Economia ed Etica, Francesco Qi Gong, 9 marzo 2010. Citazione Aristotele. Con Rivoluzione scientifica si fa riferimento alla fase di straordinario sviluppo della scienza che abbraccia il periodo compreso tra la data di pubblicazione del capolavoro di Copernico “Le rivoluzioni degli astri celesti” (1543) e quella dell'opera di Isaac Newton “I principi matematici della filosofia naturale” (1687). 96 134 base del “metodo scientifico” è l’osservazione dei fenomeni oggettivi, sull’esistenza di leggi naturali. In questa visione così rigida della realtà non c’è più spazio per giudizi morali, soggettivi ed etici. Bernard de Mandeville97, medico e filosofo olandese, nel 1714 attraverso un provocatorio poema satirico-allegorico “La Favola delle Api”, si pose la seguente domanda: per avere una società economicamente prospera, occorre che gli individui che la compongono siano virtuosi ed etici? Mandeville rispose a questa domanda negativamente: i vizi privati sono la base dei pubblici benefici, e pertanto l’economia può fare a meno dell’etica. La favola di Mandeville racconta “di un alveare di api egoiste, che grazie alla loro avarizia e disonestà vivevano nell’abbondanza e nel benessere. Ad un certo punto le Api cambiando ottica di vita chiedono agli dei un po’ di onestà, e Giove, anche se un po’ indignato per tale richiesta decide di accontentarle. Le api diventano così oneste, altruiste e virtuose portando in breve tempo l’alveare alla miseria. Il cambiamento di vita e di valori fondanti, condivisi nell’alveare, conduce alla miseria perché, proprio in virtù del nuovo stile di vita, le api sono spinte a ridurre i propri consumi, provocando una riduzione dell’occupazione, una depressione del sistema economico ed infine il collasso economico dell’alveare”98. 97 Bernard de Mandeville (Rotterdam, 15 novembre 1670 – Hackney, 21 gennaio 1733), medico e filosofo olandese di origine francese, trascorse gran parte della sua vita in Inghilterra dove pubblicò i propri scritti in cui combatteva le convinzioni sociali e morali del tempo. In particolare, egli sostenne che l'egoismo non deve essere represso, in quanto perno attorno al quale si dispiegano le facoltà umane atte a realizzare il progresso e la convivenza sociale, ed è tramite appunto l'egoismo che i vizi privati si convertono in pubblici benefici. 98 “Fable of the Bees: or, Private Vices, Publick Benefits” (La favola delle api: ovvero vizi privati, pubbliche virtù). Bernard de Mandeville. Anno: 1723. 135 Secondo Mandeville l’uomo per sua natura non è portato ai valori virtuosi, ma qualora lo diventasse per educazione e/o per cultura, dovrebbe controllare le proprie virtù poiché risulterebbero essere negative per la società. Pertanto si potrebbe dire che Mandeville cercò di dimostrare che l’uomo è per sua natura egoista e attraverso l’egoismo e/o il vizio si raggiunge un benessere sociale. Anche Adam Smith99, padre dell’economia e professore di filosofia morale, (particolare non trascurabile), affermava che nella sfera economica l’agire umano è mossa da impulsi di natura sostanzialmente egoistica ed individuale che comporta l’incremento del benessere collettivo. Smith scrive: “Non è certo dalla benevolenza del macellaio, del birraio o del fornaio che ci aspettiamo il nostro pranzo, ma dal fatto che essi hanno cura del proprio interesse. Noi non ci rivolgiamo alla loro umanità, ma al loro egoismo e con loro non parliamo mai delle nostre necessità, ma dei loro vantaggi”100. Pertanto l’Egoismo secondo Smith è necessario e porta ad una situazione di efficienza collettiva cioè gli individui sono in grado di servire l’interesse collettivo perseguendo il proprio interesse personale. Un altro aspetto molto importante del pensiero smithiano riguarda il “fellow-feeling” e cioè il bisogno, presente in ogni uomo, di immedesimarsi con l’altro e di corrispondere con questo. “Per quanto l’uomo possa essere considerato egoista nella sua natura ci sono chiaramente alcuni 99 Adam Smith Adam Smith (Kirkcaldy, 5 giugno 1723 – Edimburgo, 17 luglio 1790) è stato un filosofo ed economista scozzese, che, a seguito degli studi intrapresi nell'ambito della filosofia morale, gettò le basi dell'economia politica classica. Adam Smith viene considerato unanimemente il primo degli economisti classici e il padre della scienza economica. 100 “La ricchezza delle nazioni o Indagine sulla natura e le cause della ricchezza delle nazioni (An Inquiry into the Nature and Causes of the Wealth of Nations)”. Adam Smith. 9 marzo 1776. 136 principi che lo fanno interessare alla sorte degli altri, e che gli rendono necessaria l’altrui felicità” e ancora “l’uomo desidera per natura non solo di essere amato ma di essere degno di amore … desidera non solo lodi, ma di essere degno di lode … teme non solo di essere odiato ma anche di essere odioso”101. Adam Smith considera l’essere umano assolutamente egoista ma è anche un massimo sostenitore che ogni individuo, nel vivere con gli altri, tende a distinguersi dai propri simili cercando ammirazione da parte degli altri come elemento da cui dipenderebbe la nostra massima felicità. L’ottenimento della ricchezza sarebbe solo il mezzo e non il fine per ottenere la distinzione e l’ammirazione degli altri. L’emancipazione dell’economia dall’etica non si arresta qui e continua con la teoria economica classica. Secondo la teoria economica classica il libero mercato consente una crescita complessiva del benessere della comunità, non avendo bisogno di alcuna regola esterna ad esso (marginalità dell’etica) ed assumendo come unico criterio di giudizio il cosiddetto “ottimo paretiano”, secondo cui uno stato sociale è ottimo quando nessuna utilità di qualcuno è accresciuta mediante il danno dell’utilità di altri. L’ottimo paretiano presenta, però, un duplice limite: prima di tutto non prende le considerazioni interpersonali all’interno degli scambi economici e, inoltre, si limita a non peggiorare le condizioni del numero dei poveri o meno abbienti, senza prevedere delle dinamiche di redistribuzione delle risorse per la crescita del benessere non solo generale, ma di tutti. La teoria economica classica produce il cosiddetto “homo oeconomicus”, cioè un soggetto 101 La ricchezza delle nazioni o Indagine sulla natura e le cause della ricchezza delle nazioni (An Inquiry into the Nature and Causes of the Wealth of Nations). Adam Smith. 9 marzo 1776. 137 che non agisce secondo giudizi etici in quanto inserito in un ambito avalutativo (l’economia), il cui unico interesse è la realizzazione di bisogni individuali secondo una logica dell’incremento del profitto. Secondo l’economista classico A. Marshall102 l’uomo economico “è libero da qualsiasi influsso etico, mira con cautela ed energia a guadagnare denaro, in maniera puramente meccanica ed egoistica”. Ma l’effettivo distacco tra etica ed economia si ha con l’intervento di Lionel Robbins103, che nel corso degli anni Trenta sostiene che economia ed etica vanno tenute assolutamente distinte. Robbins sosteneva che l’economia era la scienza che studia i comportamenti e le interrelazione degli individui, i quali devono risolvere il problema di come impiegare risorse scarse. La scarsità implica una relazione tra mezzi e fini; una risorsa è scarsa perché è utile, ma non è disponibile in quantità illimitata. L’esistenza di un fine è dunque essenziale, ma non altrettanto la specificazione del fine stesso. L’economia dunque non discute dei fini, ma dei mezzi per realizzare i fini. Sta qui il fondamento della separazione tra economia ed etica. In sintesi secondo L. Robbins il ruolo dell’economista si limita allo studio della realtà nei suoi aspetti oggettivi e pertanto i giudizi di valore sono estranei all’economia. 102 Alfred Marshall (Londra, 26 luglio 1842 – Cambridge, 13 luglio 1924) è stato un economista inglese, uno dei più influenti del suo tempo. Nel suo libro più famoso, Principi di economia (1890) - base dell'economia politica neoclassica a lungo rimasto in Inghilterra il testo di riferimento per l'economia - Marshall mette a sistema in maniera coerente i concetti di domanda e offerta, utilità marginale e costo della produzione. Insegnò economia all'Università di Oxford e successivamente in quella di Cambridge. 103 Lionel Robbins (1898 – 1984) è stato un economista inglese, conosciuto per la sua definizione di economia, e per i suoi apporti alle teorie economiche, scaturiti da basi marshalliane. Robbins divenne famoso nell'ambiente accademico per la sua definizione di economia: « L'economia è la scienza che studia la condotta umana nel momento in cui, data un graduatoria di obiettivi, si devono operare delle scelte su mezzi scarsi applicabili ad usi alternativi. » 138 Leggendo quindi tali teorie è facile sostenere che economia ed etica sono due concetti contrastanti. Ma questo è realmente vero? Economia ed etica non hanno nulla in comune? Gli affari sono estranei a preoccupazioni di ordine etico? Ad un occhio superficiale queste due elementi sembrano non aver nulla in comune. Ma gli scandali aziendali che hanno travolto diverse significative realtà aziendali nei maggior paesi industrializzati, in particolare legate alle cosiddette new economy, hanno riproposto a livello internazionale l’importanza dell’Etica in campo economico. Il mancato rispetto dei suoi principi ha prodotto effetti negativi non solo a livello economico coinvolgendo la stessa economia mondiale, ma anche a livello giuridico evidenziando profonde carenze esistenti nelle legislazioni di quasi tutti i Governi del mondo e pure a livello psicologico minando la fiducia di risparmiatori ed investitori104. Non bisogna dimenticare che le radici dell’economia si basano sulla natura dell’uomo e pertanto su i suoi bisogni e difetti. Pertanto, a mio giudizio, l’etica è un elemento da cui non si può prescindere nel mondo degli affari. Max Weber105, nella sua opera più importante “Etica protestante e lo spirito del capitalismo” sottolineava l’importanza di alcuni valori etici e morali come base della crescita dello spirito capitalistico, occupando un ruolo essenziale in termini di adeguate pre-condizioni atte al suo svilupparsi ed 104 Etica e deontologia nella comunicazione d’azienda. Edoardo Teodoro Brioschi. Casa Editrice: Vita e Pensiero. Giugno. Anno: 2004. 105 Maximilian Carl Emil Weber (Erfurt, 21 aprile 1864 – Monaco di Baviera, 14 giugno 1920) è stato un economista, sociologo, filosofo e storico tedesco. È considerato uno dei padri fondatori dello studio moderno della sociologia e della pubblica amministrazione. La sua opera più famosa è il saggio L'etica protestante e lo spirito del capitalismo, con il quale iniziò le sue riflessioni sulla sociologia della religione. 139 affermarsi. Weber, con particolare riguardo, sosteneva che l’Etica del Lavoro permetteva di mettere in atto il processo di accumulazione e reinvestimento tipico del capitalismo attraverso l’innesco di un circolo virtuoso di abnegazione, risparmio e di reinvestimento dei profitti di impresa. Tutto ciò permette di agevolare la capacità di produrre ricchezza. Weber pertanto sosteneva come un determinato insieme di valori potesse svolgere un ruolo assolutamente primario nel realizzare un habitat favorevole o meno allo sviluppo del sistema capitalistico106. Anche Amartya Sen107 è uno dei principali sostenitori dell’importanza dell’etica negli affari. In uno dei sui scritti più importanti “Etica ed Economia” Sen dimostra che è avvenuto un grave distacco tra economia ed etica, distacco che ha comportato una delle principali carenze della teoria economica contemporanea. Sen, per dimostrare ciò, utilizza il cosiddetto “dilemma del prigioniero”108. Due malviventi, dei quali si conosce con certezza la colpevolezza, senza averne tuttavia le prove necessarie, vengono condotti, ciascuno all’insaputa dell’altro, davanti al giudice che conduce l’inchiesta. Questi chiede ai due malviventi, presi singolarmente, di testimoniare ciascuno la colpevolezza dell’altro, promettendo in cambio una riduzione di pena. Se tuttavia 106 Valori, trasmissione culturale ed imprenditorialità: un’analisi empirica per l’Italia. Working Paper n.11-2009, Paolo Trevisan. 107 Amartya Kumar Sen (Santiniketan, 3 novembre 1933) è un economista indiano Premio Nobel per l'economia nel 1998, Lamont University Professor presso la Harvard University. Il suo nome è legato indissolubilmente al concetto rivoluzionario di "economia etica", frutto di una visione che ha imposto nuove categorie per comprendere l'evoluzione della società. 108 A. Sen, “Behaviour and the concept of Preference”, in Economia, 1973, n. 40, pp. 241- 259 (tr. it. “Comportamento e concetto di preferenza”, in A. Sen, Scelta, benessere, equità. Il Mulino Bologna, 1986, pp. 105-132), e “Choice, Ordering and Morality”, in S. Korner (ed.), Pratical Reason, Blackwell, Oxford, 1974 (tr. it. Scelta, ordinamenti, moralità, in A. Sen, Scelta, benessere equità, cit., pp.133-146). 140 nessuno dei due malviventi dovesse testimoniare, essi potranno essere condannati soltanto ad una pena più lieve per un reato minore, di cui si hanno le prove. Il reato maggiore comporta, ad esempio, una pena di venti anni di carcere, mentre quello minore una pena di due anni. Si ipotizza anche che l’aiuto promesso dal giudice in caso di collaborazione comporti una riduzione di pena a dieci anni nel primo caso, e la libertà immediata nel secondo. La situazione che si viene a creare è dunque la seguente: se nessuno testimonia, entrambi vengono condannati a due anni di prigione. Se tutti e due testimoniano, vengono condannati, grazie al premio sulla confessione, a dieci anni (di entrambi vi è infatti la prova di colpevolezza per il reato più grave). Se uno testimonia e l’altro no, chi non testimonia viene riconosciuto colpevole e non usufruisce della riduzione di pena (sconterà venti anni), mentre chi ha testimoniato, non essendo a sua volta stato incriminato, avrà, come riduzione della pena di due anni, la libertà immediata. Come si comporteranno i due prigionieri? La logica dell’interesse individuale spingerebbe ciascuno di loro a testimoniare, perché, così facendo, qualsiasi sia la scelta del suo compagno egli ne risulterebbe avvantaggiato: eviterebbe la pena maggiore, e potrebbe anche ottenere la libertà immediata qualora l’altro non testimoniasse. Applicando dunque la logica dell’interesse individuale, entrambi i prigionieri testimonierebbero, ottenendo così 10 di prigione a testa. Hanno in questa modo veramente massimizzato il loro interesse individuale? 141 Dal punto di vista di una razionalità puramente individuale indubbiamente si, poiché il loro fine ultimo nell’operare la scelta è stato per l’appunto il proprio massimo benessere possibile. Ma dal punto di vista dei risultati effettivi, cioè di una razionalità generale del sistema, Sen afferma che la loro scelta porta ad un benessere effettivo minore della scelta contraria, perché nella situazione in cui nessuno dei due avesse testimoniato avrebbero dovuto scontrare entrambi soltanto due anni di prigione. Utilizzando il gioco del dilemma del prigioniero, Amartya Sen mostra come la scelta di un individuo governato dalla razionalità economica non sia necessariamente adeguata, nei fatti, a ciò che è benessere per lui, ovvero che la massimizzazione delle preferenze individuali non necessariamente porta al maggiore benessere sociale complessivo possibile. Questo gioco, come tutti i giochi, vale solo nei limiti della sua astrattezza, è tuttavia un indizio che, almeno in alcuni casi, un comportamento collettivo coordinato, guidato cioè da una razionalità individuale (dunque una razionalità che si può basare su considerazioni di ordine etico e morale), porta a risultati migliori che a un comportamento egoistico. Pertanto Sen sostiene che l’economia può essere resa più produttiva prestando maggiore e più esplicita attenzione alle considerazioni di natura etica che informano il comportamento e il giudizio umano109se accompagnata dall’etica anziché dall’egoismo. Benedetto XVI, nella lettera enciclica “Caritas in veritate” 29 giugno 2009, n.36, afferma: “La sfera economica non è né eticamente neutrale né di sua natura 109 Etica ed Economia. Amartya K. Sen. Casa editrice: Editori Laterza. Anno: 2006. 142 disumana e antisociale. Essa appartiene all’attività dell’uomo e, proprio perché umana, deve essere strutturata e istituzionalizzata eticamente”. L’economia è un’azione dell’uomo e nell’agire economico è possibile vivere relazioni di amicizia e di socialità, di solidarietà e di reciprocità, di dono e di gratuità. L’etica e l’economia quindi devono vivere un rapporto “necessario ed intrinseco: attività economica e comportamento morale si compenetrano intimamente. La necessaria distinzione tra morale ed economia non comporta una separazione tra i due ambiti, ma, al contrario, una reciprocità importante. In ambito morale si deve tener conto delle ragioni e delle esigenze dell’economia e in campo economico ci si deve aprire alle istanze morali”110 Numerose ricerche hanno dimostrato l’esistenza di un rapporto positivo tra l’etica degli affari e la performance delle organizzazioni111. Le imprese che adottano comportamenti etici registrano performance migliori rispetto alle organizzazioni colpevoli di comportamenti non corretti, questo perché l’impegno (commitment) dei dipendenti di organizzazioni etiche è più elevato per la convinzione di questi che il loro futuro è strettamente legato al futuro delle organizzazioni per cui lavorano, organizzazioni al cui interno vi è una assenza totale di abusi, favorendo un posto di lavoro sicuro, salari competitivi e il rispetto di tutti gli obblighi contrattuali presi nei confronti dei dipendenti. Il commitment dei dipendenti, a sua volta, permette all’impresa di avere una buona reputazione soprattutto tra gli investitori, che in più di una ricerca empirica 110 Pontificio Consiglio della Giustizia e della Pace, Compendio della dottrina sociale della Chiesa, 25 ottobre 2004, n. 331. 111 Articolo: “Introduzione all’etica”. www.qualitiamo.com, Staff di qualitiamo. 143 dichiarano di essere maggiormente interessati alla dimensione etica che ad alti rendimenti. Infine, è noto che la soddisfazione del cliente è uno dei fattori più impostanti che determinano il successo di un’impresa. Questo fattore deriva spesso dalla capacità di instaurare relazioni di lungo termine con i clienti e, in generale, con gli stakeholders. Fiducia dei dipendenti Cultura Etica Fiducia e onestà degli investitori Profitti Fiducia e soddisfazione dei clienti Gerorge S. May International S.p.A., società di consulenza Americana, ha condotta una ricerca in contemporanea in Italia e negli USA, su 100 aziende italiane e su 100 statunitense, per verificare: 144 1. se gli imprenditori italiani e statunitensi siano più interessati oggi più che in passato a seguire un comportamento etico negli affari; 2. se i dipendenti delle aziende sono oggi più interessati che in passato a seguire un comportamento eticamente corretto sul lavoro; 3. cosa si fa per promuovere comportamenti eticamente corretti negli affari delle società. Dai risultati è emerso, con riferimento alla prima domanda, che il 77% degli imprenditori italiani dichiarano complessivamente un più spiccato orientamento all’etica nel lavoro rispetto al 66% dei “colleghi americani”, ma più per motivi di interesse (per salvare la reputazione della società per il 36% contro il 16% e perché già vittime di scorrettezze per il 18% contro il 7%) piuttosto che per il principio “essere etici è la cosa giusta da fare” (15% contro 28%). 145 Fonte: George S. May International S.p.A. Fonte: George S. May International S.p.A. 146 Un’altra domanda è stata rivolta per indagare su cosa pensino gli imprenditori del modo di agire dei loro dipendenti. Il 70% del totale degli imprenditori italiani contro il 54% degli imprenditori americani ha dichiarato che i dipendenti oggi tendono a seguire un comportamento eticamente corretto anche se con diverse motivazioni: il 39% in Italia contro il 17% in USA, crede che costoro siano più attenti all’etica perché è la cosa giusta da fare per vivere armoniosamente nel proprio posto di lavoro, il 19% contro il 10% perché non vogliono compromettere la propria reputazione, il 5% contro l’11% per quella della società, il 4% contro il 3% per l’eventuale risalto negativo che verrebbe dato dai media e il 3% contro il 4% perché in passato vittime di scorrettezza. Per contro, il 30% degli imprenditori italiani, rispetto il 46% degli imprenditori americani ha dichiarato che ai loro impiegati non importa nulla, che i problemi a livello etico sono sempre esistiti, e che l’etica non è qualcosa che si ripercuote sul loro lavoro. 147 Fonte: George S. May International S.p.A. Fonte: George S. May International S.p.A. 148 Infine, è stato chiesto agli imprenditori italiani e americani quali siano gli sforzi che hanno compiuto per promuovere l’etica nella loro azienda. Il 51% degli imprenditori italiani, rispetto al 15% degli imprenditori americani, ammette di non compiere alcun tentativo di migliorare la situazione, il 49%, contro l’85%, mette in atto azioni appropriate: il 24% rispetto al 20% si avvale di un codice etico scritto, il 14% contro il 26% diffonde promemoria informali sui comportamenti etici negli affari, mentre relativamente ad iniziative di training, il 6% contro il 24% realizza training per i dipendenti e il 5% contro il 15% per i dirigenti. Fonte: George S. May International S.p.A. 149 Il problema del basso livello etico nel mondo degli affari, quindi, non può essere affrontato esclusivamente attraverso la mera imposizione di alcune nuove regole sia da parte delle organizzazioni sia da parte dei Governi, poiché tutto ciò sembrerebbe troppo ingenuo ed ipocrita. L’imposizione di regole è una condizione necessaria ma non è sufficiente da sola a rendere una persona migliore. Le regole saranno rispettate raramente perché se ne condivide il dettato morale, ma più probabilmente per non subire le conseguenze di un loro mancato rispetto. È ovvio che tale comportamento è molto diverso nella sostanza tra una persona che si attiene a sani principi morali perché glielo detta la sua coscienza ed intelligenza ed una che si comporta bene solo per paura della punizione. Quando una persona accede al mondo del lavoro la sua coscienza etica è già costituita. Conseguentemente se una persona non ha sani principi morali inculcati nel suo Io precedentemente, è utopico aspettarsi che li possieda successivamente. Quindi il processo educativo rappresenta sicuramente un aspetto molto importante su cui puntare l’attenzione oltre ad un progetto di recupero di livelli etici accettabili. Avanzare specifiche proposte per la formazione etica all’interno dei curricula di vario livello potrebbe, a mio giudizio, essere un’efficace soluzione. Ciò potrebbe essere realizzato attraverso: • l’introduzione di singoli corsi di etica degli affari nei diversi corsi di laurea di economia con l’obiettivo di sottolineare l’importanza della responsabilità morale per le professioni economiche svolte in qualsiasi ambito; 150 • l’integrazione della dimensione etica con quelle discipline dove si crede che non abbiano a che fare con decisioni coinvolgenti giudizi di valore e giudizi morali (ad esempio micro e macro economia); • la definizione di piani di studi che permettano di formare figure professionali specialistiche in campo etico-economico; • la costituzione di dottorati in “Etica degli Affari” col fine di preparare docenti e ricercatori attraverso un ampia formazione basata sulla cooperazione tra competenze economiche, aziendali e quantitative e competenze filosofiche, psicologiche ed istituzionali. Una tale rivisitazione dei sistemi educativi permetterebbe, a mio avviso, di sviluppare negli individui una chiara coscienza morale ed una personalità sufficientemente forte da permettergli l’applicazione costante di principi etici. 151 Bibliografia • 2002 Report to the Nation Occupational Fraud and Abuse – Association of Certified Fraud Examiners (2002). • AIIA, Il ruolo dell’internal auditor nella prevenzione ed il controllo delle frodi, Milano AIIA, 2000. • AIIA, Position Paper D.Lgs. 231/2001 Responsabilità amministrativa delle società: modelli organizzativi, di prevenzione e controllo, Milano AIIA, 2001. • AIIA, Standard per la pratica professionale, Milano AIIA, 2001. • An investigation into fraud prevention and detenction of small business in the United States: responsibilities of auditors, managers and business owners”- Accounting Forum Marzo 2001, Vol. 25, Issue I. • Auditing e Servizi di Assurance, un approccio integrato. Alvin A. Arens, Randal J Elder, Mark S. Beasley. 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