Il PRESUPPOSTO SOGGETTIVO:
I SOGGETTI PASSIVI
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Soggetti passivi
Le operazioni sono rilevanti ai fini IVA solo se poste in
essere nell’esercizio di imprese ovvero di arti e
professioni, cioè da imprenditori e liberi professionisti,
che costituiscono i soggetti passivi del tributo.
E’ lo stesso DPR n. 633/72 a definire cosa si debba
intendere per:
- “esercizio di imprese” (art. 4)
- “esercizio di arti e professioni” (art. 5)
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Soggetti passivi: imprenditori
Art. 4 (esercizio di imprese): è l’esercizio “per professione abituale,
ancorchè non esclusiva, delle attività commerciali o agricole di cui
all’art. 2135 e 2195 c.c, anche se non organizzate in forma
d’impresa, nonché l’esercizio di attività, organizzate in forma
d’impresa…” non rientranti nell’art. 2195 c.c.
a) Professionalità come sistematicità
svolgimento attività economica
ed
abitualità
nello
b) Anche un solo affare (rilevanza economica, molteplicità e
complessità operazioni, durata) può costituire impresa
c) Non è indispensabile il connotato dell’esclusività
d) Attività commerciali e agricole anche se manca organizzazione
d’impresa, mentre attività dirette a prestazioni servizi non
rientranti nell’art. 2195 c.c. solo se “organizzate in forma di
impresa”
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Soggetti passivi: imprenditori (segue)
Attività agricole (art. 2135 c.c.)
Coltivazione fondo, selvicoltura, allevamento animali,
attività connesse, intendendosi per tali quelle esercitate
dal medesimo imprenditore agricolo dirette alla
manipolazione,conservazione,
trasformazione,
commercializzazione e valorizzazione aventi ad oggetto
prodotti ottenuti prevalentemente dalla coltivazione del
fondo o del bosco o dall’allevamento di animali
NB. Laddove l’attività agricola produca redditi fondiari si
applica un regime speciale di tassazione forfettaria
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Soggetti passivi: imprenditori (segue)
Attività commerciali (art. 2195 c.c.)
• Sei categorie:
- attività industriali (dirette a produzione di beni e servizi)
- attività commerciali (intermediazione nello scambio di
beni)
- attività di trasporto (dislocazione nello spazio delle
persone o cose, per terra, per acqua o per aria)
- attività bancarie (interposizione in operazioni credito)
- attività di assicurazione
- attività ausiliarie (direttamente o indirettamente
agevolano attività imprese e che hanno funzione
complementare: attività deposito, rappresentanze
commerciali, mediazione, ecc.)
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Soggetti passivi: imprenditori (segue)
Attività commerciali
Sono considerate in ogni caso attività commerciali (anche se
esercitate da enti pubblici):
•Cessioni di beni nuovi prodotti per la vendita
•Erogazione di acqua, servizi di fognatura e depurazione, gas,
energia elettrica e vapore
•Gestione di fiere ed esposizioni di carattere commerciale
•Gestione di spacci aziendali, mense e somministrazioni di
pasti
•Trasporto e deposito di merci
•Trasporto di persone
•Organizzazione di viaggi e soggiorni turistici, prestazioni
alberghiere e di alloggio
•Servizi portuali e aeroportuali
•Pubblicità commerciale, telecomunicazioni e radiodiffusioni
circolari
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Soggetti passivi: imprenditori (segue)
Eccezioni
Non sono considerate commerciali:
•Operazioni relative all’oro ed alle valute estere
•Gestione di spacci e mense da parte amministrazioni militari e
corpi di polizia riservati al proprio personale
•Prestazioni di garanzie mutualistiche e di servizi concernenti
controllo qualitativo dei prodotti
•Cessione di beni e prestazioni di servizi effettuate in occasione di
manifestazioni propagandistiche dai partiti politici
•Cessioni di beni e prestazioni di servizi dalla Presidenza della
Repubblica, Senato, Camera dei Deputati e Corte Costituzionale
nel perseguimento delle proprie finalità istituzionali
•Prestazioni
sanitarie
soggette
al
pagamento
quote
partecipazione alla spesa sanitaria erogate da unità sanitarie
locali e aziende ospedaliere del SSN
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Soggetti passivi: imprenditori (segue)
Società:
•Tutte le cessioni di beni e prestazioni di servizi, comunque poste in essere
•Tutta l’attività è da rapportare all’esercizio d'impresa (presunzione ex lege)
•Si considerano, in ogni caso, effettuate nell’esercizio di impresa le
cessioni di beni e le prestazioni di servizio – comprese anche quelle
effettuate ai propri soci – fatte:
- dalle snc, sas, spa, srl, soc. coop., quali che siano l’oggetto e la natura
dell’attività esercitata (elemento formale);
- dalle società di armamento fra comproprietari di navi;
- dalle società estere di cui all’art. 2509 c.c.
- dalle società di mutua assicurazione o mutue assicuratrici
- dalle società di fatto
- enti pubblici e privati diversi dalle società, che abbiano per oggetto
esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali o agricole
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Soggetti passivi: professionisti
Art. 5 (esercizio di arti e professioni): si intende
l’esercizio per professione abituale, ancorchè non
esclusiva, di qualsiasi attività di lavoro autonomo,
intellettuale o non (lavoro indipendente, carattere di
abitualità)
•Professionalità:
attività
stabile,
duratura,
svolta
sistematicamente (carattere estrinseco ed obiettivo
dell’attività)
•Non necessaria l’esistenza di organizzazione
•Svolgimento di attività di lavoro autonomo da parte sia di
persone fisiche che società semplici o associazioni senza
personalità giuridica
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Soggetti passivi: professionisti (segue)
Esclusioni
•Non imponibilità IVA, per difetto presupposto soggettivo,
dei rapporti di collaborazione coordinata e continuativa e
delle prestazioni degli associati nell’ambito dei contratti
di associazione in partecipazione
•Non si considerano effettuate nell’esercizio arti e
professioni le prestazioni di servizi derivanti dall’attività di
levata dei protesti esercitata dai segretari comunali
•Escluse le prestazioni di vigilanza e custodia rese da
guardie giurate
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Il PRESUPPOSTO TERRITORIALE
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Il presupposto territoriale
Territorialità dell'imposta
• Principio della territorialità di imposta: il presupposto di
fatto deve realizzarsi nel territorio dello Stato italiano
• Articoli da 7 a 7-septies del DPR n. 633/72:
- definiscono il concetto di territorio
- fissano specifici criteri per la determinazione
dell’effettuazione delle operazioni
• Criteri differenziati per cessioni e prestazioni
• Criteri diversi per operazioni intracomunitarie
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Il presupposto territoriale
Il territorio rilevante
• Territorio dello Stato: territorio della Repubblica
Italiana (con esclusione dei comuni di Livigno e
Campione d’Italia e delle acque italiane del lago di
Lugano)
• Territorio della Comunità: territorio del T.F.U.E. (con
alcune esclusioni)
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Il presupposto territoriale
Le regole di territorialità: cessioni di beni
La territorialità per le cessioni di beni:
 art. 7-bis
 la territorialità si determinazione in ragione del
luogo di esistenza del bene mobile o immobile al
momento dell’effettuazione dell’operazione
Non è determinante, di norma, il luogo di
conclusione e di esecuzione del contratto
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Il presupposto territoriale
Le regole di territorialità: cessioni di beni
(segue)
• Immobili: beni esistenti nel territorio dello Stato al
momento di effettuazione della cessione (stipulazione)
• Mobili (nazionali, comunitari o vincolati al regime
temporanea importazione): esistenza fisica nel
territorio dello Stato al momento effettuazione
operazione
• Beni mobili spediti da altro Stato membro: installati o
montati o assiemati nello Stato dal fornitore o per
conto dello stesso
• Cessioni a passeggeri nel corso di trasporto
comunitario se trasporto inizia nello Stato
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Il presupposto territoriale
La regole di territorialità: prestazione di servizi
Al fine di contrastare le frodi in materia di IVA, le regole di
territorialità per le prestazioni di servizi sono state di recente
modificate dal D.Lgs. n. 18/2010 (attuativo della Dir. 2008/8/CE),
che ha anche previsto il regime di inversione contabile (cd.
reverse charge). Sono stati così introdotti gli artt. da 7-ter a 7septies, che prevedendo due regole generali e alcune regole
specifiche in materia di territorialità per le prestazioni di servizi.
-
fino al 31/12/2009  regola unica: Stato di residenza del
prestatore (art. 7, co. 3)
-
dopo il 31/12/2009  due regole generali (art. 7-ter) e
diverse regole specifiche (artt. 7-quater, 7-quinquies, 7sexies, 7-septies)
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Il presupposto territoriale
La regole di territorialità: prestazione di servizi
(segue)
Il principio generale di cui all’art. 7-ter prevede che le
prestazioni di servizi si considerano effettuate in Italia:
a) se rivolte a consumatori finali, laddove il prestatore del
servizio sia stabilito in Italia;
b) se effettuate tra soggetti passivi IVA, laddove il
committente sia stabilito in Italia.
In tale ipotesi i committenti persone fisiche sono considerati
soggetti passivi solamente in relazione alle prestazioni
di servizi ricevute nell’esercizio di attività d’impresa o di
arti e/o professioni.
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Il presupposto territoriale
La regole di territorialità: prestazione di servizi
(segue)
Il “nuovo” art. 7-ter prevede dunque due regole generali:
 servizi B2B (cliente soggetto passivo)  tassazione
nello Stato di stabilimento del committente
 servizi B2C (cliente privato)  tassazione nello Stato di
stabilimento del prestatore
Criteri derogatori specifici sono poi dettati dagli artt. 7quater e 7-quinquies (servizi resi verso chiunque) e dagli
artt. 7-sexies (servizi resi a privati U.E.) e 7-septies (servizi
resi a privati extra-U.E.)
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IL MOMENTO IMPOSITIVO
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Il momento impositivo
Momento di effettuazione dell’operazione
È importante determinare il momento in cui le operazioni
rilevanti ai fini IVA si considerano effettuate (art. 6) perché
solo in quel momento sorgono gli obblighi sostanziali
(pagamento dell’imposta) e formali (fatturazione,
registrazione, rivalsa, etc..) prevista dalla disciplina IVA.
Con l’effettuazione dell’operazione l’IVA diviene esigibile
(cosicchè il cedente/prestatore la deve computare a debito
e l’acquirente la può computare a credito)
L’art. 6 individua vari momenti di effettuazione, distinti per
tipologia di operazione
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Il momento impositivo
Momento di effettuazione dell’operazione:
cessione di beni
Art. 6
• Beni immobili → stipulazione del contratto traslativo
della proprietà o costitutivo o
traslativo del diritto reale limitato
• Forma scritta ab substantiam (art. 1350 c.c.)
• Atto definitivo e non preliminare
• Operazione si realizza ai fini dell’IVA al momento della
redazione dell’atto scritto
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Il momento impositivo
Momento di effettuazione dell’operazione:
cessione di beni (segue)
Art. 6
• Beni mobili → consegna o spedizione dei beni
mobili
• Irrilevante il momento della stipula del contratto (forma
verbale o scritta)
• Consegna o traditio effettiva o documentale o
consensuale
• Spedizione: rimessa della cosa ceduta al vettore o
spedizioniere per l’inoltro al cessionario o terzi
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Il momento impositivo
Momento di effettuazione dell’operazione:
cessione di beni (segue)
Cessione ad effetti differiti:
• Quando si ha una vendita obbligatoria (cose di genere,
cosa altrui, cosa futura, etc...) gli effetti costitutivi o traslativi
della cessione si verificano in momento successivo a
quello della stipula o della consegna/spedizione.
• In questo caso, per i beni mobili l’operazione si considera
comunque effettuata quando sia decorso un anno dalla
consegna o spedizione merce
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Il momento impositivo
Momento di effettuazione dell’operazione:
prestazione di servizi
• Criterio unitario, qualunque sia il servizio prestato:
l’operazione si considera effettuata all’atto del
pagamento del corrispettivo
• Irrilevanza giuridica della data di conclusione del
contratto e della prestazione o ultimazione del servizio
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Il momento impositivo
Momento di effettuazione dell’operazione:
prestazione di servizi (segue)
Eccezioni:
• Autoconsumo di servizi: si considerano effettuate al
momento in cui sono rese ovvero, se di carattere
periodico o continuativo, nel mese successivo a quelle
in cui sono rese
• Emissione di fattura anticipata o pagamento anticipato
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Il momento impositivo
Momento di effettuazione dell’operazione:
acquisti intracomunitari
Si considerano effettuati:
• al momento della consegna dei beni nel territorio dello
Stato al cessionario ovvero a terzi per suo conto
• nel caso di trasporto con mezzi del cessionario, nel
momento di arrivo nel luogo di destinazione nel territorio
stesso
• la perdita o distruzione dei beni prima dell’acquisizione
degli stessi comporta che l’operazione intracomunitaria
di acquisto non può considerarsi effettuata
• ricezione anticipata della fattura o pagamento
totale/parziale anticipato determinano effettuazione
operazione
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