Il transfer pricing internazionale nei gruppi di imprese.
dott. Umberto Zagarese
Padova, 25 novembre 2010
Transfer pricing: le fonti interne
T.U.I.R., art. 110, commi 7 e 2
“I componenti del reddito derivanti da operazioni con società non residenti nel territorio
dello Stato, che direttamente o indirettamente controllano l'impresa, ne sono
controllate o sono controllate dalla stessa società che controlla l'impresa, sono valutati
in base al valore normale dei beni ceduti, dei servizi prestati e dei beni e servizi ricevuti,
determinato a norma del comma 2, se ne deriva aumento del reddito; la stessa
disposizione si applica anche se ne deriva una diminuzione del reddito, ma soltanto in
esecuzione degli accordi conclusi con le autorità competenti degli Stati esteri a seguito
delle speciali "procedure amichevoli” previste dalle convenzioni internazionali contro le
doppie imposizioni sui redditi. La presente disposizione si applica anche per i beni ceduti
e i servizi prestati da società non residenti nel territorio dello stato per conto delle quali
l’impresa esplica attività di vendita e collocamento di materie prime o merci o di
fabbricazione o lavorazione di prodotti.” [comma 7]
“Per la determinazione del valore normale dei beni e dei servizi […] si applicano, quando
non è diversamente disposto, le disposizioni dell’art.9 […].” [comma 2]
Page  2
Transfer pricing: le fonti interne
T.U.I.R., art. 9, commi 3
“Per valore normale si intende il prezzo o corrispettivo mediamente praticato
per i beni e i servizi della stessa specie o similari, in condizioni di libera
concorrenza e al medesimo stadio di commercializzazione, nel tempo e nel
luogo in cui i beni e i servizi sono stati acquisiti o prestati e, in mancanza, nel
tempo e nel luogo più prossimi...”
 La C.M. 32/1980 evidenzia che “il concetto di valore normale così
legislativamente definito già recepisce il principio di libera concorrenza
consigliato dall’OCSE per la determinazione del prezzo di trasferimento, del
prezzo, cioè, che sarebbe stato pattuito per transazioni similari da imprese
indipendenti”.
 Sia la dottrina che la giurisprudenza hanno avallato la tesi che i criteri di
determinazione dei prezzi stabiliti dall’OCSE (in particolare dalle direttive del
1979) costituiscano criteri ermeneutici per l’integrazione della normativa
interna.
Page  3
Transfer pricing: la prassi e la giurisprudenza
 Circolari Ministeriali:
n. 32/9/2267, 22 settembre 1980;
n. 42/12/1587, 12 dicembre 1981;
n. 271/10/1059, 21 ottobre 1997
 Circolare Guardia di Finanza n. 1/2008.
 Disposizioni Ministeriali attuative del D.Lgs. 18/12/1997 n. 471 concernente la
documentazione di supporto idonea a consentire il riscontro della conformità
al valore normale dei prezzi di trasferimento.
 D.L. 31 maggio 2010 n. 78 concernente le modalità di disapplicazione della
sanzione di cui all’art. 1, comma 2 del D.Lgs. 18/12/1997 n. 471.
 Giurisprudenza,
in particolare alcune sentenze della Suprema Corte di
Cassazione:
 Sentenza n. 14016 del 14.12.1999: spese di regia.
 Sentenza n. 1709 del 26.01.2007: onere della prova.
 Sentenza n. 4416 del 21.02.2008 : riaddebito costi a stabile organizzazione italiana di società
Page  4
estera.
Transfer pricing: le fonti internazionali
 Transfer Pricing and Multinational Enterprises emanato dall’OCSE nel 1979
approvato dalla Commissione Affari Fiscali e dal Consiglio dell’OCSE nel
1995.
 Transfer
Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax
Administrations, emanato dall’OCSE nel luglio del 2010.
 Il Codice di Condotta ed il relativo allegato approvato con la Risoluzione
2006/c176/01 del 27 giugno 2006 dal Consiglio dell’Unione Europea e dai
rappresentanti dei governi degli Stati membri.
Page  5
Transfer pricing: i metodi di determinazione - 1
 Nella
prassi nazionale ed internazionale esistono diversi metodi per la
determinazione del valore normale, i quali si dividono in due macrocategorie:
 METODI
TRADIZIONALI: si basano sull’individuazione del prezzo congruo di
ogni operazione di cessione di beni o prestazione di servizi infragruppo:
• metodo del confronto del prezzo;
• metodo del prezzo di rivendita;
• metodo del costo maggiorato.
 METODI
REDDITUALI: si basano sull’utile conseguito con la transazione
infragruppo:
• metodo di ripartizione dell’utile (Profit split method);
• metodo del margine netto della transazione (Transaction net margin
method).
Page  6
Transfer pricing: i metodi di determinazione - 2
 Fino
al 2010 le precedenti linee guida dell’OCSE suggerivano di applicare
obbligatoriamente i metodi tradizionali ed in via solo sussidiaria i metodi
reddituali nei seguenti casi:
 qualora sia impossibile confrontare la transazione controllata con
un’altra effettuata con soggetti terzi;
 in caso di assoluta impossibilità di impiegare uno dei tre criteri di base.
A
partire dal 2010, invece, le nuove linee guida emanate dall’OCSE
attribuiscono pari dignità ai metodi reddituali rispetto a quelli tradizionali e
comunque suggeriscono possibilmente l’utilizzo di due metodi aventi diversa
natura.
Page  7
Transfer pricing: la documentazione di supporto - 1
 L’articolo 26 del D.L. 31 maggio 2010, n. 78, convertito, con modificazioni, dalla
Legge 30 luglio 2010 n. 122, ha previsto la disapplicazione della sanzione di cui
all'articolo 1, comma 2 del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, qualora il
contribuente predisponga una documentazione idonea a descrivere i prezzi di
trasferimento praticati nelle transazioni con imprese associate. La nuova
disposizione rinvia, ad apposito provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle
entrate, la definizione della documentazione idonea che consenta il riscontro
della conformità al valore normale dei prezzi di trasferimento praticati dalle
imprese. Tale Provvedimento è stato emanato lo scorso 29 settembre.
 La
definizione dei contenuti è stata attuata in conformità con il Codice di
Condotta sulla documentazione dei prezzi di trasferimento per le imprese
associate nell’Unione europea, approvato con risoluzione del Consiglio UE del
27 giugno 2006 e con le Linee Guida sui prezzi di trasferimento emanate
dall’OCSE.
Page  8
Transfer pricing: il Masterfile
 Il Masterfile raccoglie informazioni relative al gruppo.
 Deve essere articolato secondo una struttura ben definita come indicato nel
Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate citato.
È
consentita la presentazione di più di un Masterfile qualora il gruppo
multinazionale realizzi attività industriali e commerciali tra loro diverse e
disciplinate da specifiche politiche dei prezzi di trasferimento.
Page  9
Transfer pricing: il contenuto del Masterfile
1. Descrizione generale del gruppo multinazionale.
2. Struttura del gruppo:
a) struttura organizzativa;
b) struttura operativa.
3. Strategie generali perseguite dal gruppo ed eventuali mutamenti di strategia rispetto al periodo
d’imposta precedente.
4. Flusso delle operazioni.
5. Operazioni infragruppo:
a) cessioni di beni materiali o immateriali, prestazioni di servizi, prestazioni di servizi finanziari;
b) servizi funzionali allo svolgimento delle attività infragruppo;
c) accordi per la ripartizione dei costi.
6. Funzioni svolte, beni strumentali impiegati e rischi assunti.
7. Beni immateriali.
8. Politica di determinazione dei prezzi di trasferimento del gruppo.
9. Rapporti con le amministrazioni fiscali dei Paesi membri dell’UE concernenti “Advance Price
Arrangements” (APA) e ruling in materia di prezzi di trasferimento.
Page  10
Transfer pricing: il Country Specific o Documentazione Nazionale
 La
Documentazione Nazionale raccoglie informazioni relative alle singole
società facenti parte del gruppo.
 Anch’essa
deve essere articolata secondo una struttura ben definita come
indicato nel Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate citato.
 All’interno
del Country Specific deve essere fornita la descrizione
particolareggiata dell’impresa e della strategia della stessa oltre alle
informazioni relative alle transazioni intercorse con le controllate nazionali.
Page  11
Transfer pricing: la Documentazione Nazionale - 1
 La
Documentazione Nazionale o Country Specific raccoglie informazioni relative alla
società e deve anch’essa essere articolata nei capitoli, paragrafi e sottoparagrafi di
seguito indicati:
1. descrizione generale della società.
2. settori in cui opera la società.
3. struttura operativa della società.
4. strategie generali perseguite dall’impresa ed eventuali mutamenti di strategia rispetto al periodo
d’imposta precedente.
5. operazioni infragruppo (cessioni di beni materiali e immateriali, prestazioni di servizi, prestazioni
di servizi finanziari):
a) descrizione delle operazioni;
b) analisi di comparabilità:
i.
caratteristiche dei beni e dei servizi;
ii.
analisi delle funzioni svolte, dei rischi assunti e dei beni strumentali utilizzati;
iii. termini contrattuali;
iv. condizioni economiche;
Page  12
v.
strategie d’impresa.
Transfer pricing: la Documentazione Nazionale - 2
c) metodo adottato per la determinazione dei prezzi di trasferimento delle operazioni:
i.
enunciazione del metodo prescelto e delle ragioni della sua conformità al principio di
libera concorrenza;
ii.
criteri di applicazione del metodo prescelto;
iii. risultati derivanti dall’applicazione del metodo adottato.
6. operazioni infragruppo (accordi per la ripartizione dei costi o “CCA” a cui l’impresa partecipa):
a) soggetti, oggetto e durata del CCA;
b) perimetro delle attività e progetti coperti;
c) metodo di determinazione dei benefici attesi in capo ad ognuna delle imprese associate
partecipanti all’accordo e correlative previsioni in cifre, esiti parziali e scostamenti;
d) forma e valore dei contributi forniti da ognuna delle imprese partecipanti, nonché metodi e
criteri di determinazione dei medesimi;
e) formalità, procedure e conseguenze dell’ingresso e dell’uscita dall’accordo di imprese
associate ad esso partecipanti, nonché del termine dello stesso;
f)
previsioni negoziali relative a versamenti compensativi o modifiche dei termini dell’accordo
dipendenti dal mutare delle circostanze;
g) mutamenti intervenuti medio tempore nell’accordo.
Page  13
Transfer pricing: termini di consegna
 La
consegna della documentazione all’Amministrazione finanziaria deve
essere effettuata entro dieci giorni dalla relativa richiesta.
 Se
nel corso del controllo o di altra attività istruttoria emerge l’esigenza di
disporre di informazioni supplementari rispetto a quelle contenute nella
documentazione consegnata all’Amministrazione finanziaria predisposta ai
sensi del Provvedimento, le stesse devono essere fornite entro sette giorni
dalla richiesta ovvero entro un periodo più ampio in funzione della complessità
delle operazioni sottoposte ad analisi, sempreché tale periodo sia compatibile
con i tempi del controllo.
 Decorsi
i suddetti termini, l’Amministrazione finanziaria non è vincolata
all’applicazione dell’art. 1, comma 2 ter, D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471.
Page  14
Transfer pricing: comunicazione del possesso della documentazione
idonea
 Il Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate presenta la seguente
distinzione in merito alle modalità di comunicazione del possesso della
documentazione idonea:
1. per i soggetti che detengono la documentazione di cui all’art. 1, comma 2
ter del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, la relativa comunicazione
all’Agenzia delle entrate deve essere effettuata entro il termine di
presentazione della dichiarazione annuale dei redditi;
2. per i soggetti che detengono la documentazione di cui all’art. 1, comma 2
ter del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471 concernente periodi di imposta
anteriori a quelli in corso alla data di entrata in vigore del D.L. n. 78 del 31
maggio 2010 convertito, con modificazioni, dall’articolo 1 della Legge 30
luglio 2010 n. 122, la relativa comunicazione all’Agenzia delle entrate è
effettuata mediante trasmissione telematica entro il 28/12/2010.
Page  15