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GUIDA DI APPROFONDIMENTO
TASSE E REGIMI FISCALI
GUIDA AI CONTROLLI DEL FISCO
A CURA DEL BIC SARDEGNA SP A
1
GUIDA TASSE E REGIMI FISCALI
I CONTROLLI DEL FISCO
SOMMARIO
1.
Lo statuto dei diritti del contribuente .......................................................................................... 4
2.
Il controllo dell’agenzia delle Entrate sulla dichiarazione ............................................................ 5
3.
2.1.
La comunicazione d’irregolarità ........................................................................................... 5
2.2.
I controlli che l’Amministrazione può esercitare sulle dichiarazioni ...................................... 5
2.3.
Il controllo automatizzato sulla liquidazione delle imposte ................................................... 5
2.4.
Contenuto della comunicazione di irregolarità ..................................................................... 6
2.5.
Lo scopo della comunicazione di irregolarità ....................................................................... 6
2.6.
Cosa deve fare il contribuente che riceve la comunicazione di irregolarità .......................... 7
2.7.
Come fare per rispondere all’invito e contattare l’Agenzia ................................................... 7
2.8.
Cosa deve aspettarsi il contribuente che contatta l’Agenzia ................................................ 7
2.9.
Cosa contiene la nuova comunicazione .............................................................................. 8
2.10.
Perché è così importante avere la comunicazione con i nuovi risultati del controllo .......... 8
2.11.
Il controllo formale della dichiarazione ............................................................................... 9
2.12.
Oneri deducibili ................................................................................................................. 9
2.13.
Differenze tra il controllo formale e liquidazione automatica .............................................. 9
2.14.
Esito del controllo formale ............................................................................................... 10
Le Verifiche fiscali .................................................................................................................... 10
3.1.
Premessa e normativa di riferimento ................................................................................. 10
3.2.
Accessi ed ispezioni (art. 52 del D.P.R. n. 633/1972 e art. 33 del D.P.R. n. 600/1973) ..... 11
3.3.
Controlli documentali (art. 32 del D.P.R. n. 600/1973) ....................................................... 11
3.4.
Verifiche ............................................................................................................................ 11
3.5.
Aspetti introduttivi: Il controllo fiscale ................................................................................. 11
3.6.
Le verifiche mirate ............................................................................................................. 12
3.7.
Richiesta esibizione documentazione................................................................................ 12
3.8.
Limitazioni del potere di accesso, ispezione e verifica ....................................................... 13
3.9.
Definizione bonaria della verifica ....................................................................................... 14
3.10.
Gli accessi....................................................................................................................... 14
3.11.
L’autorizzazione .............................................................................................................. 14
3.12.
L’accesso presso l’abitazione .......................................................................................... 15
3.13.
Gli accessi negli studi professionali ................................................................................. 15
3.14.
I diritti e le garanzie del contribuente ............................................................................... 16
3.15.
Accessi presso i locali destinati all’esercizio dell’attività .................................................. 17
3.16.
Diritto d’informazione....................................................................................................... 17
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3.17.
Permanenza presso la sede del contribuente.................................................................. 17
3.18.
Il Garante del contribuente .............................................................................................. 18
3.19.
Diritto di comunicare considerazioni ed eccezioni agli uffici impositori............................. 18
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1. Lo statuto dei diritti del contribuente
Con la legge n. 212 del 2000 il rapporto tra il cittadino/contribuente e l’Amministrazione finanziaria ha
subito un profondo cambiamento, con il quale da un lato vengono introdotti in capo all’Amministrazione
obblighi quali la motivazione dei provvedimenti, la conclusione del procedimento entro dei termini
prefissati, la predeterminazione dell’unità organizzativa responsabile dell’istruttoria, dall’altro vengono
riconosciuti dei diritti a vantaggio del cittadino/contribuente come il diritto di accesso agli atti o quello di
partecipazione al procedimento.
Un altro importante passaggio è rappresentato dalla legge n. 358 del 1991, con la quale si introducono
principi generali come la semplificazione e la trasparenza dei rapporti con i contribuenti e si
configurano le regole per l’applicazione dell’autotutela in campo tributario.
Nasce, quindi, dall’esigenza di avere una legge di carattere generale che rafforzasse il principio della
certezza giuridica e che desse attuazione ai diritti del contribuente.
Lo Statuto ha anche la particolarità di disciplinare il sistema legislativo in materia tributaria, prevedendo
regole per migliorare l’accessibilità e la comprensibilità delle norme fiscali.
In questo ambito è prevista la irretroattività delle norme fiscali, il divieto di prorogare i termini di
prescrizione e di decadenza per gli accertamenti, il divieto di istituire nuovi tributi e quello di estendere
l’applicazione dei tributi esistenti ad altri soggetti con decreto legge.
Si stabilisce che i rapporti fra fisco e contribuente debbano essere ispirati al principio della
collaborazione e della buona fede (tax compliance), che indica la necessità di un rapporto fiscale di
semplice attuazione, trasparente e condiviso. Un vincolo per l’Amministrazione è quello in base al
quale il contribuente che si è comportato secondo le indicazioni contenute negli atti
dell’Amministrazione - anche se successivamente modificate o disattese - non può vedersi irrogare
sanzioni. L’Amministrazione non può irrogare sanzioni in presenza di violazioni formali o quando la
violazione sia stata causata da condizioni di incertezza nell’applicazione delle norme fiscali.
Le sanzioni non possono essere inflitte nemmeno quando il contribuente ha sfruttato la possibilità di
interpellare in anticipo l’Amministrazione sulla correttezza tributaria di atti o comportamenti che intende
compiere e l’Amministrazione non gli abbia dato alcuna risposta entro 120 giorni dall’istanza
d’interpello. La mancata risposta equivale a un’autorizzazione al contribuente a comportarsi così
come da lui prospettato nell’istanza.
Specifiche garanzie e diritti sono previsti per il contribuente assoggettato a verifica fiscale, che ha il
diritto di essere informato delle ragioni e dell’oggetto della verifica, di farsi assistere, se lo ritiene, da un
professionista abilitato, di veder riportate, nel processo verbale di costatazione, le osservazioni e i
rilievi che lui stesso o il professionista che lo assiste ritengono di dover fare.
A vigilare sul rispetto dello Statuto è stato istituito il Garante del contribuente, un organo che ha il
compito di verificare, attraverso accessi agli uffici ed esame della documentazione, le irregolarità, le
scorrettezze e le disfunzioni dell’attività fiscale segnalate dai contribuenti.
Nelle pagine seguenti si vuole aiutare il contribuente nella conoscenza dei propri diritti, da quello del
risparmio d’imposta con l’utilizzo legittimo delle detrazioni e delle deduzioni in sede di dichiarazione, a
quelli nella successiva fase di controllo da parte del Fisco, per poter recuperare a pieno la dignità di
persone che contribuiscono con i propri soldi alle spese pubbliche.
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2. Il controllo dell’Agenzia delle Entrate sulla dichiarazione
2.1.
La comunicazione d’irregolarità
Lo Statuto del contribuente ha influenzato anche le modalità di esecuzione dei controlli da parte
dell’amministrazione finanziaria sulle dichiarazioni dei redditi.
La novità più importante è rappresentata dalla comunicazione d’irregolarità, che l’Agenzia delle
Entrate invia al contribuente quando il risultato della liquidazione della dichiarazione non corrisponde al
risultato dei calcoli da lui fatti.
2.2.
I controlli che l’Amministrazione può esercitare sulle dichiarazioni
I controlli che l’Amministrazione può effettuare sulle dichiarazioni presentate dai contribuenti sono di tre
tipi.
Il primo è il controllo automatizzato o di liquidazione che consiste in un semplice controllo aritmetico
della dichiarazione e di abbinamento di versamenti. Si verifica se i conti fatti dal contribuente in
dichiarazione presentano errori e se sono stati effettuati i versamenti di imposta. Questo livello di
controllo riguarda tutte le dichiarazioni e quindi la generalità dei contribuenti e dei diversi tipi di
reddito (lavoro dipendente, pensione, fabbricati, lavoro autonomo, d’impresa).
Il secondo è un controllo formale (più approfondito) che riguarda la documentazione che giustifica
costi e agevolazioni fiscali utilizzati dal contribuente nel calcolo dell’imposta.
Il terzo è un controllo sostanziale o accertamento che (ancora più approfondito) va oltre l’esistenza
formale della documentazione e scende nel merito dei contenuti.
Il secondo e il terzo tipo di controllo riguardano solo quelle dichiarazioni che rispondono a determinati
criteri di selezione.
Per le caratteristiche di approfondimento di questi tre tipi di controllo, l’aver superato senza intoppi il
primo non mette al sicuro il contribuente dai livelli successivi e dunque non lo autorizza a disfarsi della
documentazione, che dovrà essere conservata fino alla scadenza del quarto anno successivo alla
presentazione della dichiarazione.
2.3.
Il controllo automatizzato sulla liquidazione delle imposte
Il controllo automatizzato è definito liquidazione delle imposte, dei contributi, e dei rimborsi spettanti in
base alle dichiarazioni presentate dai contribuenti e dai sostituti d’imposta.
I poteri dell’Amministrazione finanziaria consistono nel:
•
correggere gli errori effettuati nel calcolo del reddito imponibile, delle imposte, dei contributi, e
nel riporto delle eccedenze provenienti dalle precedenti dichiarazioni;
•
ridurre l’ammontare delle deduzioni, detrazioni e crediti d’imposta, quando siano stati indicati in
misura superiore a quanto stabilito dalla legge o quando siano di un ammontare superiore a
quanto risulta dal complesso dei dati in dichiarazione;
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•
controllare che i versamenti dovuti, sia a titolo di acconto, di saldo e ritenute operate, siano
stati fatti nei termini e modi indicati in dichiarazione.
Il controllo automatizzato prende in esame i dati desumibili direttamente dalle dichiarazioni
confrontandoli con gli elementi già in possesso dell’amministrazione tributaria. Se, al termine del
controllo, il risultato della liquidazione è diverso da quello della dichiarazione l’amministrazione ha
l’obbligo di comunicarlo al contribuente inviandogli una comunicazione di irregolarità.
2.4.
Contenuto della comunicazione di irregolarità
La liquidazione automatica della dichiarazione viene calcolata da un programma informatico che
verifica la corrispondenza fra quanto dichiarato e la correttezza dei calcoli eseguiti dal contribuente
nella determinazione dell’l’imposta (per esempio viene messa in relazione la presenza del coniuge, o
dei figli, a carico con la relativa detrazione e l’ammontare dell’imposta dichiarata, che deve
corrispondere all’ammontare dell’imposta dovuta meno la detrazione alla quale si ha diritto per legge in
presenza di coniuge, o di figli, a carico).
L’obbligo di comunicare l’irregolarità della dichiarazione si ha solo nel caso in cui il calcolo
dell’amministrazione non coincide con quello del contribuente. Se, invece, il controllo ha rilevato la
regolarità della dichiarazione viene inviata una comunicazione di regolarità.
La comunicazione di regolarità significa solamente che la dichiarazione ha superato il controllo sulla
liquidazione dell’imposta ma potrà essere oggetto di un successivo controllo sulla esistenza della
documentazione o sul contenuto.
A seconda del risultato che ha avuto il controllo automatico, dunque, la comunicazione può essere:
•
di regolarità, quando dai calcoli eseguiti automaticamente risulta che il contribuente non ha
commesso alcun errore nella dichiarazione;
•
di irregolarità, quando dai calcoli eseguiti in modo automatico dall’Agenzia risulta che il
contribuente ha commesso degli errori; oppure quando non ci sono errori nei conteggi fatti dal
contribuente, ma risulta che alcuni (o tutti) i versamenti non sono stati effettuati, oppure sono
stati fatti in ritardo o che sono state versate somme più basse di quelle dovute.
•
di maggior credito, quando la correzione degli errori commessi in dichiarazione attribuisce al
contribuente un credito d’imposta maggiore rispetto a quello in dichiarazione;
•
di minor rimborso, quando, a seguito della correzione degli errori commessi in dichiarazione, il
contribuente, pur non dovendo pagare un’imposta, ha diritto ad un rimborso più basso rispetto a
quello richiesto.
2.5.
Lo scopo della comunicazione di irregolarità
La comunicazione d’irregolarità ha lo scopo, da un lato, di far conoscere al contribuente gli errori
commessi nella dichiarazione dei redditi e, dall’altro, di istaurare una collaborazione fra il contribuente
e l’Agenzia delle Entrate tramite la quale il contribuente può fornire spiegazioni su come ha compilato
la dichiarazione supportando le sue ragioni con i documenti dimostrativi. Inoltre, può far presente
all’Agenzia delle Entrate gli errori che lei ha commesso nella liquidazione in modo che possa
correggere i risultati del controllo, qualora vi fossero i presupposti, rettificando oppure annullando
l’esito del controllo automatico.
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2.6.
Cosa deve fare il contribuente che riceve la comunicazione di irregolarità
Una volta ricevuta la comunicazione d’irregolarità bisogna rispondere all’invito contenuto nella
comunicazione e contattare l’Agenzia delle Entrate per chiarire e correggere gli errori eventualmente
commessi (dal contribuente nella fase di compilazione della dichiarazione dei redditi oppure dal
programma informatico nella fase di liquidazione delle imposte).
Se il contribuente non risponde all’invito nei trenta giorni successivi al ricevimento della comunicazione
si avranno le seguenti conseguenze:
•
l’Agenzia procederà all’iscrizione a ruolo delle somme il cui pagamento era stato richiesto con
la comunicazione d’irregolarità e al successivo invio del ruolo al Concessionario della
riscossione (Equitalia);
•
il Concessionario, ricevuto il ruolo da parte dell’Agenzia, notificherà al contribuente una cartella
esattoriale con la quale richiederà oltre al pagamento delle somme che erano già contenute
nella comunicazione, anche gli interessi e il compenso dovuto al Concessionario stesso.
Dopo la notifica della cartella da parte di Equitalia, il contribuente ha il diritto di contattare, comunque,
l’Agenzia per ottenere la correzione della cartella (sgravio), se vi sono i presupposti, attraverso una
richiesta di intervento in autotutela. Altrimenti, entro sessanta giorni dalla notifica della cartella, può
presentare ricorso alla commissione Tributaria competente con tutti i costi e le conseguenze ad esso
correlate.
L’Agenzia non è obbligata a effettuare lo sgravio entro il termine di 60 giorni, prefissato per la
presentazione del ricorso. E’, quindi, consigliabile tener presente la data di scadenza per la
presentazione del ricorso, una volta presentata l’istanza di sgravio, per non perdere il diritto a ricorrere
alla Commissione Tributaria se l’Agenzia respinge lo sgravio o non risponde in tempo utile.
2.7.
Come fare per rispondere all’invito e contattare l’Agenzia
Il contribuente che aderisce all’invito contatta l’Agenzia (direttamente o per mezzo dell’intermediario
che ha inviato la dichiarazione):
•
per telefono, contattando il numero verde dei Centri di assistenza telefonica che possono, nei
casi di facile risoluzione, provvedere a correggere la comunicazione per via telefonica. Questa
possibilità di correzione si ha in tutte quelle ipotesi in cui non è necessario il controllo di
documentazione per la correzione dell’errore, ma sono sufficienti i chiarimenti forniti dal
contribuente;
•
recandosi presso un qualsiasi ufficio locale dell’Agenzia, dove ci si può rivolgere ad uno degli
sportelli appositamente dedicati al servizio dei contribuenti;
•
collegandosi al sito dell’Agenzia delle Entrate si può prenotare la richiamata da parte del call
center oppure fissare un appuntamento con un funzionario dell’ufficio locale presso cui ci si
intende recare.
2.8.
Cosa deve aspettarsi il contribuente che contatta l’Agenzia
Se il contribuente dimostra che la comunicazione d’irregolarità contiene degli errori l’impiegato
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dell’Agenzia (o l’operatore del call center) corregge a vista la dichiarazione e provvede a stampare una
nuova comunicazione con la quale vengono resi noti al contribuente i nuovi risultati.
Per le correzioni effettuate telefonicamente dal call center il contribuente potrà ricevere la nuova
comunicazione via fax, email o per posta ordinaria.
Se non è possibile correggere immediatamente la dichiarazione, l’impiegato dell’Agenzia invita il
contribuente a presentare un’istanza per la correzione della comunicazione, alla quale bisogna
allegare la documentazione necessaria per dimostrare l’errore dello stesso contribuente nella
compilazione della dichiarazione o dall’Agenzia nel controllo automatizzato.
In questo caso l’ufficio, esaminata l’istanza, provvede, se ci sono i presupposti, alla correzione degli
errori.
2.9.
Cosa contiene la nuova comunicazione
La nuova comunicazione che l’Agenzia deve consegnare al contribuente, dopo le eventuali correzioni,
può essere:
•
definitiva di regolarità, quando i chiarimenti che il contribuente ha fornito hanno permesso la
correzione di tutti gli errori;
•
di irregolarità solo parzialmente corretta, quando l’esame dei chiarimenti forniti dal
contribuente non ha permesso di correggere tutti gli errori indicati nella prima comunicazione;
•
con conferma totale di irregolarità, quando il contribuente non ha fornito chiarimenti utili per
giustificare la correttezza dei dati da lui dichiarati.
2.10. Perché è così importante avere la comunicazione con i nuovi risultati del
controllo
Se il contribuente che riceve la comunicazione, unitamente al modulo di pagamento delle somme
dovute a causa degli errori, si rende conto di dover pagare perché ha effettivamente sbagliato, può
beneficiare di una riduzione delle sanzioni. Pagando entro trenta giorni dalla notifica della
comunicazione, il totale delle sanzioni è ridotto a un terzo.
La stessa riduzione delle sanzioni a un terzo di quelle richieste è riconosciuto al contribuente che si
reca presso un ufficio (o contatta un call center) e ottiene una nuova comunicazione di irregolarità.
Quando i chiarimenti non sono stati sufficienti per correggere totalmente gli errori e la procedura si è
conclusa con la conferma totale delle irregolarità comunicate oppure con una correzione solo parziale,
la nuova comunicazione contiene anch’essa la richiesta di sanzioni ridotte ad un terzo e i trenta giorni
per fare il pagamento decorrono dalla data di consegna della nuova comunicazione.
La data di consegna della nuova comunicazione è, dunque, molto importante per non perdere il diritto a
pagare le sanzioni ridotte ad un terzo.
Al contribuente che non paga entro i trenta giorni dalla nuova comunicazione, sarà notificata una
cartella di pagamento con l’iscrizione a ruolo delle somme dovute, comprensive delle somme
contenute nella comunicazione, degli interessi, delle sanzioni per intero oltre al compenso dovuto al
Concessionario (Equitalia).
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2.11. Il controllo formale della dichiarazione
Con il controllo formale della dichiarazione – seconda attività – l’ufficio procede entro il 31dicembre del
secondo anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione, al controllo formale della
stessa, provvedendo a:
•
escludere, in tutto o in parte, lo scomputo delle ritenute d'acconto non risultanti;
•
escludere, in tutto o in parte, le detrazioni e deduzioni d'imposta non spettanti;
•
determinare i crediti d'imposta spettanti in base ai dati risultanti dalle dichiarazioni e ai
documenti richiesti ai contribuenti;
•
liquidare la maggiore imposta sul reddito delle persone fisiche e i maggiori contributi dovuti;
•
correggere gli errori materiali e di calcolo commessi nelle dichiarazioni dei sostituti d'imposta.
La rettifica deve avvenire anche nell'ipotesi in cui emerga un rimborso a favore dello stesso.
Il contribuente è invitato, preliminarmente, a fornire chiarimenti e a trasmettere l'eventuale
documentazione in ordini ai dati indicati nella propria dichiarazione, rendendolo edotto dell'esito del
controllo.
Trascorsi trenta giorni dalla ricezione della comunicazione degli esiti del controllo, in assenza del
versamento di quanto richiesto ovvero dei chiarimenti in relazione agli esiti comunicati, l'ufficio procede
all'iscrizione a ruolo delle imposte, delle ritenute, dei relativi interessi e dell'intera sanzione nella misura
prevista dal citato art. 13 del D. Lgs. n. 471 del 1997.
Le somme iscritte a ruolo devono essere pagate entro sessanta giorni dalla notifica della cartella; il
contribuente, naturalmente, può impugnare la cartella esattoriale davanti la Commissione Tributaria
Provinciale.
2.12. Oneri deducibili
Il potere di escludere la deduzione di oneri deducibili può essere esercitato solo quando l’indeducibilità
dei predetti oneri sia desumibile dal controllo formale da cui emerga che il titolo è diverso da quello
previsto dalla legge, e non anche quando tale indeducibilità sia ricavabile dall’interpretazione della
documentazione o della norma giuridica (Cass 27.3.2009 n. 7493; Cass 15.6.2007 n. 14019).
2.13. Differenze tra il controllo formale e liquidazione automatica
La liquidazione automatica prevede un esame cartolare della dichiarazione mentre il controllo formale
si estende a un riscontro documentale di determinate voci della dichiarazione.
Il controllo formale è strumentale alla verifica della conformità dei dati esposti in dichiarazione a quelli:
•
desunti dal contenuto delle dichiarazioni presentate dai sostituti d’imposta;
•
forniti da enti previdenziali, banche e assicurazioni.
La rispondenza può riguardare anche i dati emergenti dalla documentazione prodotta dal contribuente
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a seguito della richiesta dell’ufficio (ad esempio: se il contribuente indica l’ammontare di un premio di
assicurazione in misura superiore a quella consentita dalla legge si rientra nella procedura
automatizzata, invece se il contribuente ha dichiarato un premio di assicurazione superiore alla somma
effettivamente versata il controllo formale è effettuato attraverso la verifica documentale dei documenti
richiesti).
2.14. Esito del controllo formale
Entro 30 giorni dal ricevimento della comunicazione l’esito del controllo formale deve essere
comunicato al contribuente, o sostituto d’imposta, con l’indicazione dei motivi che hanno dato luogo
alla rettifica dell’imponibile, per consentire la segnalazione di dati non considerati o valutati
erroneamente dall’ufficio.
La comunicazione deve contenere l’invito al pagamento del dovuto entro 30 giorni dal ricevimento della
stessa, al fine di fruire del beneficio della riduzione ai 2/3 della sanzione.
Se il contribuente non è d’accordo circa l’esito del controllo, l’ufficio, al fine di verificare la fondatezza
delle sue contestazioni, deve procedere con estrema sollecitudine alla verifica delle contestazioni per
consentirgli di poter usufruire del beneficio della riduzione delle sanzioni a 2/3.
3. Le Verifiche fiscali
3.1.
Premessa e normativa di riferimento
Le indagini finanziarie rappresentano, tra i molteplici strumenti di cui dispone l'amministrazione
finanziaria, quello che permette la maggiore efficacia investigativa nella lotta all'evasione. È evidente
come il Fisco possegga un'arma dal carattere invasivo della sfera patrimoniale del contribuente, tanto
da essere attentamente regolamentata nelle procedure.
La indagini finanziarie cercano di realizzare un equo adattamento tra l'interesse privato alla propria
riservatezza, e l'interesse pubblico al conseguimento delle entrate erariali e alla lotta all’evasione
fiscale.
È importantissimo il ruolo che possono svolgere le indagini finanziarie per ricostruire la capacità
contributiva del contribuente, in quanto possono fornire dati certi e validi supporti di prova per la sua
quantificazione.
Tuttavia, l'ingresso dei verificatori nelle aziende è un evento che suscita molta apprensione nei
responsabili degli adempimenti fiscali e amministrativi (imprenditori o impiegati addetti allo svolgimento
di quelle mansioni). È molto frequente trovarsi esposti al rischio che i verificatori, Guardia di Finanza o
ispettori dell'Agenzia delle Entrate, possano evidenziare inadempienze o errori di applicazione delle
norme fiscali. La possibilità di commettere tali errori è maggiormente elevata per le continue modifiche
legislative e difficoltà nella interpretazione delle norme, relative agli adempimenti formali ma anche
sostanziali.
L’art. 32 del D.P.R. 600/1973 e l’art. 51 del D.P.R. 633/1972, attribuiscono agli Uffici Finanziari poteri
riguardo all’acquisizione dei dati e degli elementi che rilevano al fine della determinazione del reddito
imponibile nei confronti dei contribuenti sottoposti a verifica.
L’art. 52 del D.P.R. 633/1972 (relativo all’IVA), che grazie all’art. 33 del D.P.R. 600/1973 è applicabile
anche alle imposte dirette (sul reddito), regola il potere di eseguire accessi, ispezioni, verifiche,
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ricerche e ogni altra rilevazione utile per l’accertamento delle imposte.
3.2.
Accessi ed ispezioni (art. 52 del D.P.R. n. 633/1972 e art. 33 del D.P.R. n. 600/1973)
Sono quei controlli che si riferiscono all'esame di uno specifico registro (ad esempio registro delle
fatture emesse) e sono di breve durata, di solito durano mezza giornata o qualche ora, ai quali segue
un processo verbale che può essere negativo (se non vengono riscontrate irregolarità) oppure positivo
rilevando infrazioni. L'accesso può avvenire anche presso altri enti (ad esempi: Pubblica
Amministrazione, Istituti di credito), con apposita autorizzazione, al fine di reperire informazioni utili al
controllo.
3.3.
Controlli documentali (art. 32 del D.P.R. n. 600/1973)
Sono richieste di informazioni e documentazioni o registri contabili, di solito svolti presso l'Ufficio stesso
(ad esempio controllo formale ex art. 36-ter del D.P.R. n. 600/1973 sulle dichiarazioni dei redditi).
3.4.
Verifiche
Si tratta di controlli specifici composti da una serie di operazioni finalizzate a controllare il regolare
adempimento delle norme tributarie.
La verifica è finalizzata all'acquisizione di ogni elemento utile all'accertamento (dei redditi, dell'Iva e dei
tributi indiretti) e si sviluppa mediante ispezioni documentali che interessano l’attività del contribuente e
termina con la compilazione di atti specifici.
Può essere eseguita nei confronti di qualunque persona fisica, società o ente che abbia posto in essere
attività alle quali le norme tributarie pongono obblighi o divieti e la cui inosservanza è sanzionata in via
amministrativa e/o penale.
3.5.
Aspetti introduttivi: Il controllo fiscale
Il controllo fiscale più invasivo e approfondito è quello che si esegue presso i locali dove si svolge
l’attività (di solito presso la sede del contribuente), può durare diversi giorni, ma non oltre i trenta giorni
lavorativi, e può riguardare tutti gli aspetti dell'attività svolta e rilevante ai fini della determinazione delle
imposte dovute. Specifiche norme dello Statuto del contribuente (Legge 212/2000) sono il principale
punto di riferimento degli stessi verificatori e sono alla base delle procedure stabilite sia dall'Agenzia
delle Entrate sia dalla Guardia di Finanza. Infatti, gli stessi verificatori forniscono al contribuente il testo
dello Statuto in modo che sia informato sulle proprie possibilità di difesa e consapevole delle regole
della procedura che si sta svolgendo.
Le verifiche fiscali possono essere:
•
generali;
•
parziali;
•
mirate.
La verifica è generale quando l'attività viene controllata con riguardo a tutti i settori impositivi.
La verifica è parziale quando è limitata al riscontro di singoli atti di gestione aziendale o ha per oggetto
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singoli tributi.
La verifica è mirata quando è rivolta al riscontro di una parte della gestione amministrativa, di singoli
atti o di particolari adempimenti (ad esempio: ricevuta fiscale, scontrino fiscale).
In relazione al metodo per l'individuazione dei soggetti da controllare, le verifiche generali sono
classificate come:
•
verifiche effettuate nei confronti di soggetti individuati in base a criteri di pericolosità fiscale o in
seguito ad indagini specifiche;
•
verifiche estese a più soggetti di uno stesso settore economico in un determinato periodo e con
carattere di sistematicità;
•
verifiche a sorteggio, effettuate nei confronti di soggetti scelti secondo i criteri stabiliti
annualmente con apposito Decreto Ministeriale.
La verifica può prevedere un’attività di controllo sia formale che sostanziale, fornendo un resoconto nel
processo verbale di constatazione (PVC) redatto alla conclusione delle operazioni.
3.6.
Le verifiche mirate
Sono controlli specificamente rivolti a determinati settori economici o tipologie di contribuenti (o di
potenziale evasione). Questa tipologia di verifica è utilizzata nei confronti di categorie economiche,
imprenditoriali o professionali, che hanno come caratteristica comune quella di essere rivolte verso il
consumatore finale. Secondo il Ministero delle Finanze, le verifiche mirate sono rivolte a quei
contribuenti che, avendo un rapporto diretto con il consumatore finale, presentano obiettive difficoltà di
controllo contabile a causa di una naturale propensione all'evasione fiscale.
3.7.
Richiesta esibizione documentazione
Una volta iniziata la verifica fiscale, ed esibiti l'autorizzazione all'accesso e le relative tessere di
riconoscimento, i verificatori chiedono al titolare dell'azienda o a chi lo rappresenta di esibire tutti i libri,
registri e documenti contabili (e sociali) obbligatori.
Nel caso in cui il contribuente dichiari che tutte o parte delle scritture contabili sono conservate presso
altri soggetti ed esibisca la relativa attestazione, sarà immediatamente verbalizzata la circostanza e la
conseguente interruzione delle operazioni giornaliere di controllo per poter acquisire le scritture
contabili presso il terzo. Qualora detta attestazione non venga esibita o nel caso in cui il soggetto che
l'ha rilasciata si opponga all'accesso o non esibisca in tutto o in parte le scritture da esaminare, si rende
applicabile la sanzione della inefficacia probatoria delle scritture contabili successivamente esibite.
Scritture e documenti possono essere sequestrati quando:
•
non sia possibile riprodurne o farne constare il contenuto nel verbale;
•
il contribuente contesti il contenuto del verbale;
•
il contribuente rifiuti di sottoscrivere il verbale.
I libri e i registri non possono essere sequestrati. I verificatori possono:
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•
eseguire o farne eseguire copie;
•
apporre nelle parti che interessano la propria firma o sigla con la data e il bollo dell'Ufficio;
•
adottare le cautele necessarie per evitarne l'alterazione o la sottrazione.
I verificatori che procedono all'accesso nei locali di soggetti che si avvalgono di sistemi meccanografici,
elettronici e simili per la tenuta della contabilità, hanno la facoltà di elaborarne i supporti utilizzati (ad
esempio: floppy disk, cd-rom). Se i soggetti verificati non concedono l'uso delle proprie
apparecchiature, i supporti possono essere trasferiti fuori dai locali dell'azienda, in deroga al divieto di
sequestro documentale ed elaborati con mezzi elettronici dei verificatori.
3.8.
Limitazioni del potere di accesso, ispezione e verifica
L'art. 12 dello Statuto del contribuente definisce le regole e i limiti entro cui si deve essere svolto ogni
tipo di controllo. Si stabilisce la necessità che vi siano effettive esigenze di controllo, con l'obbligo di
comportare nei confronti del contribuente la minore turbativa possibile allo svolgimento delle
attività professionali e commerciali. Il controllo deve essere giustificato da precise motivazioni di
indagine volte a ricostruire la posizione reddituale del contribuente. Inoltre il contribuente deve
essere informato delle ragioni che hanno giustificato la verifica e il suo oggetto. Se la verifica
interessa l'abitazione del contribuente o del suo rappresentante legale, i verificatori devono essere
muniti dell'autorizzazione del procuratore della Repubblica.
L'atto conclusivo delle operazioni di verifica è costituito dal processo verbale di constatazione
(P.V.C.) con il quale viene formalizzato l'esito del controllo fiscale. Esso rappresenta senza dubbio
l'atto più importante e significativo dell'intera verifica, in quanto riassume, rielabora ed esplicita agli
Uffici fiscali tutti i dati e gli elementi utili all'accertamento in quanto è onere della Amministrazione
finanziaria dimostrare la maggiore capacità contributiva del contribuente verificato nonché i
presupposti sui quali la maggiore pretesa fiscale viene fatta valere.
I verbali vengono sempre redatti in più copie, una delle quali spetta sempre al contribuente sottoposto
a verifica.
Alcuni contribuenti ritengono che non apponendo la propria firma sul verbale si possa inficiare l'atto e
quindi vanificare le operazioni di controllo poste in essere dai verificatori. Un tale comportamento non
compromette certamente la validità del verbale, in cui viene solamente inserita la dicitura "la parte si
rifiuta di firmare". E’ prevista la possibilità per il contribuente di presentare osservazioni all'Ufficio
impositore entro 60 giorni dalla firma del processo verbale. L'Ufficio deve esaminare le osservazioni
del contribuente, attendendo comunque il decorso dei 60 giorni per emettere l'avviso di
accertamento a pena di nullità dell'atto emanato.
Il processo verbale di constatazione non è un atto impugnabile. Essendo il P.V.C. un atto istruttorio le
sue risultanze trovano conclusione solo nell'avviso di accertamento posto in essere dall'Ufficio fiscale
competente. Quindi è possibile contestare il suo contenuto solo mediante ricorso alla Commissione
Tributaria Provinciale contro l’avviso di accertamento.
Il rispetto delle norme previste a tutela del contribuente nel corso della verifica sono talmente importanti
che la loro inosservanza comporta l'inutilizzabilità delle prove irregolarmente acquisite.
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3.9.
Definizione bonaria della verifica
Il contribuente anziché presentare le osservazioni di cui sopra potrebbe anche ritenere più conveniente
accettare il contenuto del processo verbale di constatazione qualora i rilievi possano dar luogo a un
accertamento parziale di maggior reddito imponibile e chiudere la verifica con la definizione agevolata
nella quale è prevista la riduzione delle sanzioni ad un ottavo del minimo.
3.10. Gli accessi
L'amministrazione finanziaria può disporre l'accesso dei propri impiegati (funzionari dell'Agenzia delle
Entrate e/o militari della Guardia di Finanza), presso i locali destinati all'esercizio d'attività commerciali,
agricole, artistiche o professionali per procedere a ispezioni documentali, verificazioni e ricerche e a
ogni altra rilevazione ritenuta utile per l'accertamento dell'imposta e per la repressione dell'evasione e
delle altre violazioni.
L'accesso è un intervento specifico finalizzato all'acquisizione di materiale istruttorio e compiuto a
seguito delle ricerche preliminari svolte presso l'ufficio.
Consente di procedere, nei luoghi ove il contribuente svolge la propria attività, a:
•
ispezioni documentali;
•
ricerche di atti e documenti;
•
verifiche;
•
ogni altra indagine utile ai fini dell'accertamento.
3.11. L’autorizzazione
Gli impiegati dell'Amministrazione finanziaria ed i militari della Guardia di Finanza designati della
esecuzione della verifica devono essere muniti di un’apposita autorizzazione che ne indica lo scopo,
rilasciata dal capo dell'Ufficio o dal comandante del reparto da cui dipendono.
Per gli impiegati degli Uffici finanziari, le autorizzazioni dovranno essere sempre rilasciate dal
direttore dell'Agenzia delle Entrate nella cui circoscrizione ha sede il soggetto da sottoporre a
verifica.
Per i militari della Guardia di Finanza è prescritto il foglio di servizio nel quale è trascritto, per ogni
luogo presso il quale è previsto l'intervento, il relativo ordine di accesso.
L'autorizzazione deve essere esibita al contribuente o alla persona che lo rappresenta,
unitamente alle tessere personali di riconoscimento degli stessi verificatori, al momento
dell'accesso.
Attraverso le descritte formalità al contribuente è data la possibilità di avere esatta conoscenza della
identità dei verificatori e di conoscere l'ambito entro il quale possono agire.
Se il contribuente si oppone all'accesso, i verificatori, richiedendo l'intervento della Guardia di
Finanza o di un altro organo di polizia, possono ugualmente effettuare l'accesso.
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La Polizia tributaria può accedere in qualunque ora negli esercizi pubblici e in ogni locale adibito ad
una azienda industriale o commerciale allo scopo di eseguire verificazioni e ricerche.
La verifica inizia con l'effettuazione di un accesso preliminare informale e si conclude con la stesura del
processo verbale di constatazione. L'accesso può avere luogo nei locali destinati all'esercizio di attività
commerciali e agricole, che possono essere sia quelli dichiarati dal contribuente sia quelli nei quali è
svolta di fatto l'attività (ad esempio: negozi, stabilimenti, filiali, succursali, sedi secondarie, depositi,
magazzini). L'accesso presso l'azienda può svolgersi anche in mancanza del titolare, al quale dovrà
poi essere notificata l'autorizzazione all'accesso e tutti i verbali eseguiti in sua assenza.
È possibile compiere accessi e verifiche anche presso gli autoveicoli ed i natanti adibiti al trasporto di
persone, merci in conto proprio o conto terzi intestati all'impresa sottoposta a verifica.
3.12. L’accesso presso l’abitazione
Per accedere in locali che siano adibiti anche ad abitazione, è necessaria l'autorizzazione del
Procuratore della Repubblica. Infatti, l'abitazione privata del contribuente è tutelata dalla
Costituzione e l’accesso può essere fatto solo in presenza di gravi indizi di violazione delle norme
fiscali. Inoltre, è necessaria l'autorizzazione del Procuratore della Repubblica per procedere, durante
l'accesso, a perquisizioni personali e all'apertura coattiva di pieghi sigillati, borse, casseforti,
mobili, ripostigli e simili e per l'esame di documenti e la richiesta di notizie relativamente ai quali è
eccepito il segreto professionale.
In ogni caso, l'accesso nei locali destinati all'esercizio di arti o professioni deve essere eseguito in
presenza del titolare dello studio o di un suo delegato.
L'ispezione documentale può anche essere estesa a tutti i libri, registri, documenti e scritture, compresi
quelli non obbligatori, che si trovano nei locali in cui viene eseguito l'accesso, o che sono accessibili
tramite apparecchiature informatiche installate nei locali aziendali.
I gravi indizi di violazioni, che sono il presupposto per l'accesso nei locali adibiti esclusivamente ad
abitazione, non sono necessari per gli accessi presso locali a destinazione promiscua (quando
l’attività viene esercitata nella propria abitazione).
Se il soggetto si oppone all'accesso o non esibisce in tutto o in parte le scritture, i libri e i registri, questi
non potranno essere presi in considerazione a favore del contribuente ai fini dell'accertamento in sede
amministrativa o contenziosa.
Per rifiuto di esibizione s’intende anche la dichiarazione di non possedere i libri, registri, documenti e
scritture, e la loro sottrazione all'ispezione. Non si tratta di un vero e proprio rifiuto volontario del
soggetto controllato ma semplicemente della dichiarazione di questi di non possedere i documenti
di cui è ne è stata richiesta l’esibizione.
È quindi indispensabile che il professionista (ad esempio il commercialista), contestualmente alla
ricezione della documentazione obbligatoria, provveda a rilasciare la prescritta attestazione.
3.13. Gli accessi negli studi professionali
L’accesso è consentito non solo nei locali destinati all'esercizio di attività industriali, commerciali e
agricole ma anche presso gli studi professionali. Tale accesso è consentito previa esibizione
dell'autorizzazione che ne indica lo scopo rilasciata dal capo dell'ufficio da cui dipendono o, nel caso lo
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studio sia adibito anche ad abitazione privata, a tale autorizzazione deve essere affiancata quella
rilasciata dal Procuratore della Repubblica. Ogni accesso nei locali adibiti all'esercizio di arti e
professioni deve essere eseguito in presenza del titolare dello studio o di un suo delegato.
In via generale il segreto professionale è garantito dal codice penale che vieta la rilevazione di notizie
apprese in ragione del proprio stato, ufficio o professione.
Il segreto professionale è salvaguardato in ragione dell’esigenza di tutelare l’interesse privato alla
riservatezza dei clienti che si rivolgono a un professionista e dell’esigenza di tutelare l’interesse
pubblico a non scoraggiare il ricorso a prestazioni professionali che richiedono la conoscenza di notizie
riservate sul conto del cliente.
La tutela del segreto professionale è garantita sotto i profili:
•
della facoltà di astenersi dal testimoniare su quanto conosciuto per ragione della propria
professione;
•
della possibilità di opporsi all’esibizione di atti e documenti richiesti dall’Autorità giudiziaria,
dichiarando per iscritto che si tratta di notizie coperte dal segreto professionale.
3.14. I diritti e le garanzie del contribuente
Lo statuto del contribuente ha notevolmente migliorato i rapporti col fisco il quale, con particolare
riferimento alle modalità di svolgimento dei controlli fiscali, detta precise regole a garanzia del
contribuente.
Nel suo complesso, lo Statuto si muove nella direzione di realizzare un giusto bilanciamento tra le
opposte esigenze del Fisco e dei contribuenti, evitando arbitrarie ed eccessive compressioni delle
posizioni giuridiche di questi ultimi, senza, nel contempo, ostacolare e compromettere l'attività degli
Uffici. Nel dettaglio:
•
gli accessi presso locali destinati all’esercizio d’attività d’impresa o di lavoro autonomo devono
essere motivati da esigenze effettive d’indagine e controllo sul luogo; salvo casi eccezionali
e urgenti devono essere adeguatamente documentati; si devono svolgere durante l’ordinario
orario d’esercizio dell’attività e con modalità tali da comportare la minore turbativa possibile allo
svolgimento dell’attività e alle relazioni commerciali o professionali;
•
il contribuente ha diritto di essere informato all’inizio della verifica delle ragioni che l’abbiano
giustificata e dell’oggetto che la riguarda, della facoltà di farsi assistere da un
professionista abilitato alla difesa dinanzi agli organi di giustizia tributaria, dei diritti che
gli devono essere riconosciuti e degli obblighi cui è soggetto;
•
l’esame dei documenti amministrativi e contabili, su richiesta del soggetto controllato, può
essere effettuato nell’ufficio dei verificatori o presso il professionista che lo assiste o
rappresenta;
•
nel processo verbale delle operazioni di verifica si deve dare atto delle osservazioni e dei
rilievi del contribuente e del professionista, che eventualmente lo assista;
•
la permanenza presso la sede del contribuente non può superare i trenta giorni lavorativi,
prorogabili per ulteriori trenta giorni nei casi di particolare complessità dell’indagine,
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individuati e motivati dal dirigente dell’ufficio;
•
la facoltà, per il soggetto controllato, qualora lo stesso ritenga che i verificatori procedano
con modalità non conformi alla legge, di rivolgersi al Garante del contribuente;
•
la possibilità per il contribuente di comunicare, entro i 60 giorni successivi al rilascio della copia
del processo verbale di chiusura delle operazioni, specifiche osservazioni e richieste agli uffici
impositori.
3.15. Accessi presso i locali destinati all’esercizio dell’attività
Tutti gli accessi, ispezioni e verifiche fiscali nei locali destinati all'esercizio delle attività devono essere
effettuati sulla base di esigenze effettive di indagine e controllo sul luogo. L'organo ispettivo dovrà
evidenziare nel processo verbale di verifica quali sono le esigenze di indagine e controllo presso la
sede del contribuente.
Ad esempio possono giustificare l'accesso presso la sede del contribuente l’esigenza di:
•
•
•
•
effettuare l'inventario fisico della merce presente presso i magazzini aziendali;
identificare il personale dipendente, che si trova al momento dell'accesso all'interno dei
locali dell'impresa, al fine di individuare eventuali lavoratori in nero;
rilevare la consistenza di cassa;
acquisire altra documentazione extra - contabile utile al controllo fiscale.
Essi si devono svolgere, salvo casi eccezionali e urgenti adeguatamente documentati, durante l'orario
ordinario di esercizio delle attività e con modalità tali da arrecare la minore turbativa possibile allo
svolgimento delle attività stesse nonché alle relazioni commerciali o professionali del contribuente.
3.16. Diritto d’informazione
Quando viene iniziata la verifica, il contribuente ha diritto di essere informato:
•
delle ragioni che l'abbiano giustificata;
•
dell'oggetto che la riguarda;
•
della facoltà di farsi assistere da un professionista abilitato alla difesa dinanzi agli organi di
giustizia tributaria;
•
dei diritti e degli obblighi che vanno riconosciuti al contribuente in occasione delle verifiche.
Su richiesta del contribuente, l'esame dei documenti amministrativi e contabili può essere effettuato
nell'Ufficio dei verificatori o presso il professionista che lo assiste o rappresenta.
3.17. Permanenza presso la sede del contribuente
La permanenza degli operatori dell'Amministrazione finanziaria, dovuta a verifiche fiscali effettuate
presso la sede del contribuente, non può superare i 30 giorni lavorativi, prorogabili per ulteriori trenta
giorni nei casi di particolare complessità dell'indagine individuati e motivati dal dirigente dell'ufficio. Lo
scopo è quello di evitare che un’eccessiva permanenza si traduca, di fatto, in un eccessivo disagio per
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il contribuente e in una distrazione dell’attività di questi a seguito della smisurata presenza di soggetti
estranei al ciclo economico. La realtà economica potrebbe, in questo modo, subire dei fisiologici
rallentamenti.
3.18. Il Garante del contribuente
Lo Statuto del contribuente ha istituito, presso ogni Direzione Regionale delle Entrate, il Garante del
contribuente, un organo formato da tre componenti scelti dalla Commissione tributaria regionale con il
compito di verificare, attraverso accessi agli uffici ed esame della documentazione, le eventuali
irregolarità, le scorrettezze e le disfunzioni dell'attività fiscale segnalate dai contribuenti.
I poteri di questo organo consistono in richieste di informazioni, nell'attivazione delle procedure di
autotutela, nel richiamo degli Uffici al rispetto delle norme a garanzia dei diritti del contribuente.
Le funzioni e i poteri del Garante possono essere così sintetizzati:
•
richiama gli uffici al rispetto dei termini per l’erogazione dei rimborsi;
•
attiva le procedure di autotutela per atti di accertamento e di riscossione;
•
ha il potere di accedere presso gli uffici finanziari per controllare la piena funzionalità dei servizi
di assistenza, per verificare l’agibilità degli spazi aperti al pubblico;
•
ha il potere di verificare se l’Amministrazione finanziaria mette effettivamente a disposizione del
contribuente presso ogni singolo ufficio testi legislativi coordinati ed aggiornati, al fine di
consentire una corretta e facile informazione; e se vengono portate a conoscenza dei
contribuenti (mediante un idoneo servizio informatico e telematico, circolari, risoluzioni);
•
verifica inoltre se vengono rispettati i diritti e le garanzie dei contribuenti sottoposti ad accessi,
controlli, ispezioni documentali e verifiche fiscali.
Nel caso in cui le operazioni di verifica si dovessero svolgere in modo irrituale, il contribuente può
rivolgersi al Garante per la tutela dei propri diritti ed interessi.
3.19. Diritto di comunicare considerazioni ed eccezioni agli uffici impositori
Lo statuto del contribuente prevede il diritto di comunicare entro 60 giorni osservazioni e richieste di cui
è obbligatoria la valutazione da parte dell'Ufficio accertatore. L'atto impositivo non può essere emanato
prima di tale termine, salvo particolare e motivata urgenza. L'urgenza potrebbe ravvisarsi nelle ipotesi
in cui, ad esempio, a seguito dell'attività di verifica sia riscontrato un comportamento fraudolento del
contribuente, oppure in tutti i casi in cui potrebbe essere imminente il rischio dell'insolvenza del
debitore, o, ancora, in presenza di eventi naturali imprevedibili che potrebbero compromettere gli esiti
dell'attività di verifica.
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