Il trattamento fiscale e contributivo dei compensi erogati per l’esercizio di attività sportive dilettantistiche Dott. Enrico Maria Vidali Eutekne – Tutti i diritti riservati I rapporti di lavoro Lavoro subordinato Collaborazioni coordinate e continuative (Art. 61, c. 3°, D.Lgs. 276/2003) Redditi diversi - art. 67, c. 1°, lett. m) del TUIR: •Collaborazione prestata nell’esercizio diretto dell’attività sportiva dilettantistica, •Collaborazione coordinata e continuativa di carattere amministrativo-gestionale non professionale Lavoro autonomo 2 Le prestazioni ex art. 67 co. 1 lett. m) del TUIR Collaborazione dilettantistica prestata nell’esercizio diretto dell’attività sportiva L’art. 37 della L. 21.11.2000 n. 342 ha modificato l’art. 67, “Redditi diversi”, del TUIR introducendo un particolare regime di favore per i compensi erogati dalle associazioni sportive dilettantistiche. Ambito di applicazione oggettivo: Indennità di trasferta, Rimborsi forfetari di spesa, Premi e compensi, erogati nell’esercizio diretto di attività sportive dilettantistiche 3 Le prestazioni ex art. 67 co. 1 lett. m) del TUIR Ambito di applicazione soggettivo: CONI FSN UNIRE EPS da qualunque organismo che persegua finalità sportive dilettantistiche e che da essi sia riconosciuto (Riconoscimento ai fini sportivi). 4 Le prestazioni ex art. 67 co. 1 lett. m) del TUIR Definizione di esercizio diretto di attività sportive dilettantistiche: Con ris. 26.3.2001 n. 34 l’Agenzia delle Entrate è intervenuta specificando che sono riconducibili al particolare regime agevolato di cui all’art. 67 del TUIR i compensi corrisposti a soggetti che partecipano direttamente alla realizzazione della manifestazione sportiva dilettantistica cioè a tutti quei soggetti: “le cui prestazioni sono funzionali alla manifestazione sportiva dilettantistica determinandone, in sostanza, la concreta realizzazione, ivi compresi coloro che nell’ambito e per effetto delle funzioni di rappresentanza dell’associazione di norma presenziano all’evento sportivo”. 5 Le prestazioni ex art. 67 co. 1 lett. m) del TUIR La stessa risoluzione precisa che sono pertanto da considerare erogati nell’esercizio dell’attività sportiva dilettantistica i compensi corrisposti a: atleti dilettanti allenatori, istruttori, massaggiatori, preparatori atletici o tecnici, arbitri e i giudici di gara, commissari speciali che durante la gara devono visionare o giudicare l’operato degli arbitri dirigenti dell’associazione o della società sportiva che di solito presenziano direttamente a ciascuna manifestazione consentendone di fatto il regolare funzionamento. 6 Le prestazioni ex art. 67 co. 1 lett. m) del TUIR Collaborazione coordinata e continuativa di carattere amministrativogestionale non professionale L’art. 90 co. 3 della L. 27.12.2002 n. 289 ha modificato l’art. 67 facendo rientrare nel particolare regime agevolato: le collaborazioni coordinate e continuative, di carattere amministrativo-gestionale, di natura non professionale, resi in favore di società e associazioni sportive dilettantistiche. La circ. 21/E del 22.4.2003 ha specificato che: 1. le collaborazioni devono avere le seguenti caratteristiche: − − − − continuità nel tempo, coordinazione, inserimento del collaboratore nell’organizzazione economica committente, assenza del vincolo di subordinazione (direzione del datore di lavoro). del 7 Le prestazioni ex art. 67 co. 1 lett. m) del TUIR 2. rientrano in tale categoria i compiti tipici di segreteria di un’associazione o società sportiva dilettantistica, quali ad esempio: − la raccolta delle iscrizioni, − la tenuta della cassa, − la tenuta della contabilità. 8 Le prestazioni ex art. 67 co. 1 lett. m) del TUIR NOVITÀ INTRODOTTE DALLA L. 24.02.2009 N. 14 Conversione del DL 207/2008 “Milleproroghe” I co. 5 e 6 dell’art. 35 dispongono in favore delle associazioni sportive l’applicazione del regime fiscale agevolato previsto per i redditi diversi dall’art. 67 co. 1 lett. m). In particolare il co. 5 estende l’ambito oggettivo includendo nella definizione di “esercizio diretto di attività sportive dilettantistiche” anche: la formazione, la didattica, la preparazione l’assistenza all’attività sportiva dilettantistica. 9 Le prestazioni ex art. 67 co. 1 lett. m) del TUIR Il co. 6 estende l’ambito soggettivo disponendo l’applicazione del secondo periodo dell’art. 67 co. 1 lett. m) del TUIR e dell’art. 61 co. 3 DLgs. 10.9.2003 n. 276 (Legge Biagi) anche alle Federazioni Sportive Nazionali, alle Discipline Associate e agli Enti di Promozione Sportiva riconosciuti dal CONI. 10 Le prestazioni ex art. 67 co. 1 lett. m) del TUIR Regime fiscale: Art. 69 co. 2 del TUIR Art. 25 co. 1 L. 13.5.99 n. 133 Compensi Ritenuta applicata Fino a euro 7.500,00 Nessuna ritenuta Oltre e fino ad € 28.158,28 Ritenuta del 23,9% (1) a titolo di imposta Oltre € 28.158,28 Ritenuta del 23,9% (1) a titolo di acconto (1) Aliquota IRPEF prevista per il primo scaglione di reddito (23%) + aliquote di compartecipazione delle addizionali comunali e regionali (oggi solo add. Reg. dello 0,9%) 11 Le prestazioni ex art. 67 co. 1 lett. m) del TUIR I percettori sono tenuti ad attestare, mediante apposita autocertificazione, l’ammontare dei compensi della stessa natura già percepiti nell’anno da altri soggetti. Il sostituto d’imposta dovrà rilasciare la relativa certificazione, anche per gli importi non imponibili, entro il 28 febbraio dell’anno successivo a quello di corresponsione dei compensi, in forma libera purché risultino tutti i dati necessari. Il sostituto d’imposta dovrà presentare il modello 770 anche qualora siano stati erogati al singolo percettore esclusivamente compensi non imponibili. Gli importi assoggettati a ritenuta a titolo di imposta concorrono alla determinazione dell’aliquota IRPEF qualora i percettori siano titolari di altri redditi. 12 Le prestazioni ex art. 67 co. 1 lett. m) del TUIR Regime contributivo ed assicurativo: La circolare INPS 7.2.2001 n. 32 specifica che non vi è obbligo di iscrizione alla gestione separata, trattandosi di redditi diversi. Allo stesso modo l’INAIL con propria nota del 2.5.2001 esclude l’iscrivibilità per tali redditi. 13 Le prestazioni ex art. 67 co. 1 lett. m) del TUIR Obblighi contributivi ENPALS DM 15.3.2005 Circolare ENPALS n. 7 e 8 del 30.3.2006 Il Decreto 15.3.2005 ha adeguato le categorie di lavoratori assicurati obbligatoriamente presso l’ente includendo le figure professionali tipiche del settore, tra cui in particolare ai punti: 20) Impiegati, operai, istruttori e addetti agli impianti e circoli sportivi di qualsiasi genere, palestre, sale fitness, stadi, sferisteri, campi sportivi, autodromi; 22) Direttori tecnici, massaggiatori, istruttori e i dipendenti delle società sportive. 14 Le prestazioni ex art. 67 co. 1 lett. m) del TUIR Con riferimento al punto 20), la circolare n. 7 specifica che per gli istruttori e gli addetti agli impianti e circoli sportivi l’obbligatorietà dell’iscrizione sussiste a prescindere dalla natura giuridica – subordinata o autonoma – del rapporto di lavoro. La circolare ENPALS 7.8.2006 n. 13 interviene in modo specifico sull’assoggettabilità degli emolumenti erogati ai sensi dell’art. 67, individuando alcuni criteri discriminanti: 1) Obbligo di iscrizione al Registro delle Associazioni e delle Società Sportive Dilettantistiche tenuto dal CONI (art. 7 del DL 28.5.2004 n. 136 che individuava nel CONI l’unico organismo certificatore della effettiva attività sportiva dilettantistica) 15 Le prestazioni ex art. 67 co. 1 lett. m) del TUIR 2) Svolgimento dell’attività con carattere di professionalità emergente dai seguenti indici di professionalità: necessità di specifiche conoscenze tecnico-giuridiche connesse all’attività svolta; abitualità dell’attività svolta, anche se non esercitata in via esclusiva o preminente: ripetitività, regolarità, stabilità e sistematicità della prestazione; non marginalità dei compensi percepiti (riferimento alla no tax area per i lavoratori autonomi di cui all’art. 11 del TUIR – euro 4.500,00 annui); esistenza di una committenza plurima (lavoratori autonomi con partita IVA). 16 Le prestazioni ex art. 67 co. 1 lett. m) del TUIR Orientamento CONI Lettera del 19.12.2006 Con riferimento alla circolare ENPALS 7.8.2006 n. 13, il CONI evidenzia: 1. 2. L’accoglimento della tesi in base alla quale non vi è obbligo di contribuzione previdenziale per i compensi erogati ai sensi dell’art. 67 co. 1, lett. m), del TUIR, anche per quelle attività non direttamente connesse alle manifestazioni sportive dilettantistiche. In base al principio generale in materia pensionistica derivante dall’art. 2 co. 29 della L. 8.8.95 n. 335, il contributo previdenziale “è applicato sul reddito delle attività determinato con gli stessi criteri stabiliti ai fini dell’imposta sul reddito delle persone fisiche” e, pertanto nessun altro soggetto al di fuori dell’Amministrazione Finanziaria può qualificare differentemente i redditi in questione. 17 Le prestazioni ex art. 67 co. 1 lett. m) del TUIR L’ENPALS è recentemente intervenuta in merito all’applicazione del regime contributivo a istruttori, direttori tecnici e massaggiatori con propria Precisazione del 27.11.2008 in cui evidenzia che: - non sono soggette a contribuzione previdenziale i compensi che si configurino quali redditi diversi ai sensi dell’art. 67 co. 1 lett. m) del TUIR. Tuttavia, ai fini del corretto inquadramento de reddito, si deve fare riferimento: 1. al concetto di esercizio diretto dell’attività sportiva dilettantistica, così come definito dalla ris. 26.3.2001 n. 34/E e cioè qualora l’attività sia funzionale allo svolgimento della manifestazione sportiva; 2. agli indici di professionalità già individuati nella Circolare ENPALS n. 13/2006. 18 Le prestazioni ex art. 67 co. 1 lett. m) del TUIR Misura della contribuzione ENPALS: Minimale di retribuzione giornaliera imponibile per l’anno 2008 euro 42,14 (circ. 6.2.2008 n. 3) Aliquota contributiva peri al 33%, di cui: A carico del datore di lavoro 23,81% A carico del percettore 9,19% 19 Compensi ai soci e distribuzione indiretta di utili Ris. 25.1.2007 n. 9/E Con tale risoluzione l’Agenzia delle Entrate stabilisce la possibilità di corrispondere compensi ai soci per l’attività prestata in qualità di amministratore ovvero di istruttore. Tuttavia, affinché la corresponsione di emolumenti ai soci non possa configurarsi quale distribuzione indiretta di utili, vietata dall’art. 90 co. 18 lett. D) della L. 27.12.2002 n. 289, è necessario fare riferimento ai criteri stabiliti dall’art. 10 co. 6 del DLgs. 4.12.97 n. 460 in materia di ONLUS. 20 Compensi ai soci e distribuzione indiretta di utili In particolare, la lett. c), del comma 6, dell’art. 10 del citato DLgs. 460/97 stabilisce che costituisce in ogni caso distribuzione indiretta di utili o di avanzi di gestione la corresponsione ai componenti degli organi amministrativi e di controllo di emolumenti individuali superiori al compenso massimo previsto dal DPR 10.10.94 n. 645 (art. 37 della Tariffa professionale) per il presidente del collegio sindacale delle società per azioni (ad oggi il compenso massimo è fissato in euro 41.316,55). La lett. e) dello stesso c. 6 dell’art. 10 citato prevede che costituisce distribuzione indiretta di utili anche la corresponsione ai lavoratori dipendenti di salari o stipendi superiori del 20% rispetto a quelli previsti dai contratti collettivi di lavoro per le medesime qualifiche. Per espressa previsione il limite si applica anche ai compensi erogati ai sensi dell’art. 67 co. 1 lett. m) del TUIR (includendo il limite di esenzione di euro 7.500,00). 21 Compensi ai soci e distribuzione indiretta di utili Il supermento dei singoli limiti quantitativi si può realizzare anche mediante il cumulo di più incarichi o attività, che di fatto si traduce in un’elusione del divieto di distribuzione indiretta di utili o avanzi di gestione. La circ. 26.6.98 n. 168/E chiarisce che le disposizioni di cui all’art. 10 co. 6. del DLgs 460/97 assumono valore di presunzione assoluta, costituendo in ogni caso indici di distribuzione indiretta di utili. La ris. 10.9.2002 n. 294/E ha precisato che le disposizioni di cui all’art. 10 co. 6 del DLgs 460/97 costituiscono norma antielusiva di tipo sostanziale, della quale può essere richiesta la disapplicazione ai sensi dell’art. 37-bis del DPR 29.9.73 n. 600 (interpello). 22 L’attività prestata dai dipendenti pubblici Art. 90 co. 23 della L. 27.12.2002 n. 289 I dipendenti pubblici possono prestare la propria attività a favore delle associazioni e società sportive dilettantistiche alle seguenti condizioni: fuori dall’orario di lavoro, a titolo gratuito, fatti salvi gli obblighi di servizio, previa comunicazione all’amministrazione di appartenenza. A tali soggetti possono quindi essere riconosciuti esclusivamente le indennità ed i rimborsi di cui all’art. 67 co. 1 lett. m) del TUIR. 23 I rimborsi di spese documentate Art. 69 co. 2 del TUIR Non costituiscono comunque componenti di reddito i rimborsi di spese documentate relative a : vitto, alloggio, viaggio e trasporto,sostenute per trasferte effettuate fuori dal territorio comunale. Rientrano in questo ambito anche le indennità chilometriche nel caso in cui: il prestatore utilizzi la propria autovettura, nel documento riepilogativo sia indicato il luogo di partenza e di arrivo, nonché l’importo rimborsabile per Km percorso. 24 I rapporti di collaborazione coordinata e continuativa Ai sensi dell’art. 61 co. 1 del DLgs. 276/2003 (Legge Biagi) i rapporti di collaborazione coordinata e continuativa di cui all’art. 409 n. 3 c.p.c. devono essere “ricondotti ad uno o più progetti specifici o programmi di lavoro o fasi di esso determinati dal committente e gestiti autonomamente dal collaboratore in funzione del risultato, nel rispetto del coordinamento con l’organizzazione del committente e indipendentemente dal tempo impiegato per l’esecuzione dell’attività lavorativa”. 25 I rapporti di collaborazione coordinata e continuativa I rapporti non riconducibili ad un progetto o programma di lavoro possono essere: le prestazioni occasionali (mini co.co.co.) con durata non superiore a 30 gg. Nel corso dell’anno solare a favore di uno stesso committente e comunque con un compenso complessivo non superiore ad euro 5.000,00; le collaborazioni coordinate e continuative rese ed utilizzate ai fini istituzionali in favore delle associazioni e società sportive dilettantistiche affiliate alle FSN, DSA e EPS riconosciute dal CONI, come individuate dall’art. 90 della L. 289/2002; coloro che percepiscono la pensione di vecchiaia. 26