I soggetti del
rapporto impositivo
Il soggetto attivo
Soggetto attivo
• Amministrazione Finanziaria da intendersi:
- uffici centrali e periferici preposti alle entrate pubbliche (in
particolare alle entrate tributarie)
- non anche uffici relativi alla spesa pubblica né quelli di
Amministrazione attiva (sanità, istruzione, difesa, ..)
…..
Struttura attuale
(diversa rispetto alla precedente)
• Ministero dell’Economia e delle Finanze
(ha riunito Ministero Finanze, Tesoro, del bilancio e della
programmazione economica)
attività:
di indirizzo – controllo verso Agenzie
indirizzi complessivi di politica economica
…..
• Strutture che fanno capo al Ministero
ANAGRAFE TRIBUTARIA
CORPO GUARDIA DI FINANZA
(stesse funzioni Agenzia ma con un limite: solo controlli non
anche accertamento)
SECIT
scuola superiore dell’Economia e delle Finanze
….
Agenzie fiscali
(da ’99 – enti pubblici strumentali con autonomia
regolamentare, amministrativa, patrimoniale, contabile,
organizzativa)
si separano le funzioni politiche (al Ministero) da quelle
amministrative (all’Agenzia)
….
Infatti:
• Potere impositivo: titolarità in capo allo Stato
• Potere di indirizzo: al Ministero ma Agenzia può emanare
propri atti
• Convenzione tra Ministero e Agenzia sui risultati da
raggiungere, andamento della gestione, vincoli
….
SOGGETTI ESTERNI
• Concessionario riscossione (SERIT ora Equitalia SpA)
• Garante ex art. 13 Statuto dei diritti del contribuente
*(vedi slides sul Garante)
- chi è?
- funzioni
- poteri
- ruolo
….
Attività del soggetto attivo / Amministrazione finanziaria
• Attuazione del tributo
accertamento (quantificazione base imponibile) – liquidazione
(determinazione imposta) – riscossione
ruolo rispetto all’art. 53 dlla Cost. , art. 2 Cost.
….
problema: ha discrezionalità nell’esercizio del suo potere?
può scegliere se e come applicare una norma valutando gli interessi
coinvolti?
esempio
Un contribuente dichiara e versa 100 di imposta
A.F. accerta che l’imposta doveva essere 1000
il contribuente propone 500 perché non ha altra liquidità
A.F. accetta valutando l’interesse alla sicura e pronta percezione del
tributo PUO’? No ex artt. 23 e 53 Cost.
….
• Attività normativa (solo a capo del Ministero)
attraverso regolamenti (solo ex art. 23 Cost.)
• Attività di indirizzo
attraverso atti quali circolari, note, risoluzioni
sono fonti? No ex art. 23 Cost.
efficacia : solo interna anche se ….. (vedi principio di
legittimo affidamento)
…..
• Attività conoscitiva:
poteri istruttori
accessi – ispezioni – verifiche
inviti a comparire
invio di questionari
indagini bancarie
FINE: rideterminazione dell’imponibile, imposta ed irrogazione
sanzioni
Il soggetto passivo
• Nel rapporto tributario sono coinvolti diversi soggetti aventi
obblighi , obbligazioni verso lo Stato, oneri
• Infatti si possono distinguere diverse situazioni passive :
1. obbligazione tributaria: pagamento del tributo – grava sul
soggetto contribuente vero e proprio
….
2. obblighi formali e strumentali : sia sul contribuente sia su
altri
3. obblighi relativi a posizione passiva verso A.F. in fase di
accertamento (su altri soggetti e diversi soggetti)
….
• Dopo riforma ’70
in prima battuta attuazione del tributo affidata al contribuente
(autoliquidazione) e altri soggetti
poi controllo - rettifica dell’A.F.
….
Soggetti passivi
• Soggetti obbligati al pagamento dell’imposta – quindi in caso
di mancato pagamento potere coattivo dell’A.F. per riscossione
• Altri soggetti coinvolti a vario titolo
….
Soggetto passivo
• Contribuisce a spese pubbliche se
- previsto ex lege (art. 23 Cost.)
- per imposte solo in base alla capacità contributiva (art. 53
Cost.)
Occorre dunque distinguere tra
Situazione tipica – situazione atipica
….
Situazione tipica:
Lavoratore dipendente – reddito – pagamento IIDD
Situazione atipica:
- Datore di lavoro eroga – trattiene e versa ritenuta effettuata
su lavoratore
- Notaio obbligato insieme alle parti dell’atto al pagamento
dell’imposta di registro
….
Datore di lavoro- notaio sono diversi dal contribuente
Problema: qual è la capacità contributiva colpita - che
connessione c’è tra presupposto e base imponibile?
È legittimo se
• Agevola pagamento – accertamento
• Obbligo non deve esporre il soggetto a peso economico
totale (infatti il notaio riceve il denaro in anticipo – il
datore trattiene in busta paga)
….
Quindi soggetti passivi:
• Contribuente
(soggetto passivo vero e proprio)
• Sostituto d’imposta
• Responsabile d’imposta
(quali soggetti passivi impropri)
….
• Sostituto d’imposta art. 64 D.P.R. n. 600
- a titolo d’acconto :
sì in dichiarazione
liti tra sostituto – sostituito
- a titolo d’imposta :
no in dichiarazione
se manca il versamento il fisco si rivale sul sostituto
se non c’è né il versamento né l’effettuazione della
ritenuta coobbligazione solidale
(es.: i su c/c)
….
• Resposabile d’imposta
“insieme”
Quindi
Soggettività tributaria
È concetto diverso da quello desumibile da altri settori?
• La soggettività tributaria è attribuita a complessi di persone –
beni quando hanno un’autonomia patrimoniale rispetto alle
persone che ne fanno parte
• Il tributo è dovuto in quanto c’è una capacità contributiva
….
• Soggettività tributaria ogni volta che complesso di beni –
persone risponde ai fini del prelievo con un patrimonio
diverso da quello delle singole persone fisiche che lo
compongono
• Casi problematici
Società di persone
Famiglia
Impresa familiare
Stabile organizzazione
….
• Quindi
• Se soggetto passivo è persone fisica: è l’hp più facile :
lavoratore dipendente – imprenditore
• Se congiuntamente : profilo della solidarietà
famiglia
società (di persone o di capitali)
Stato ed enti locali
solidarietà
….
• Famiglia
(redditi familiari)
- Sotto l’abrogata imposta di famiglia
la famiglia era collettività di soggetti unificata da comunità di tetto e
mensa (fuoco)
capofamiglia = riferimento formale
singoli familiari in solido = termini di riferimento di quelli
patrimoniali
soggetti passivi = solo singole persone fisiche
(famiglia solo per semplificare la determinazione dell’imponibile e
accertamento)
notifica al capofamiglia quale notifica al rappresentante organico
della famiglia
….
- Sistema fino anni ’70 del cumulo familiare dei redditi
- Oggi la famiglia non è soggettivizzata e non vi è cumulo
- Rilievo dell’aspetto familiare su deduzioni e detrazioni dal
reddito del singolo
….
• Società (di persone e di capitali) ed enti commerciali e
non
- principio della trasparenza per società di persone
- oggi anche per alcune società di capitali (vd IRES)
- soggettività passiva c’è anche se ai fini IIDD il reddito è
imputato per trasparenza ai soci
- la società è soggetta a imposte patrimoniali (ICI) e agli
adempimenti formali
….
• Impresa familiare (art. 230 bis C.C./art. 5, IV co, TUIR)
- no soggettività tributaria
- redditi imputati a ciascun familiare – partecipante
- ma è un’impresa individuale: titolare e collaboratore
rispondono autonomamente verso il Fisco
….
• Stabile organizzazione
- non ha autonoma soggettività tributaria
- vedi la definizione
- è un tutt’uno con la casa madre (dal punto di vista
economico – giuridico)
….
• Solidarietà
- Ipotesi in cui più soggetti sono tenuti al pagamento della
stessa obbligazione tributaria
- Esempio: due titolari di un fabbricato per le imposte relative;
due parti di un atto per l’imposta di registro
….
- A chi può chiedere il tributo lo Stato? A ciascuno pro quota o
ad ognuno per l’intero?
- Gli atti della riscossione debbono essere notificati a ciascuno o
basta ad ognuno anche per entrambi?
….
La solidarietà in ambito tributario:
• Riguarda solo il lato passivo
• La disciplina fiscale : non definita ma prevista quindi si applica
la disciplina civilistica (art. 1294 ss C.C.)
• Funzione : consente di realizzare (in presenza di più soggetti
passivi) il loro concorso alle spese pubbliche in ragione della
rispettiva capacità contributiva
….
• Può essere
sostanziale (pagamento imposta)
formale (adempimenti strumentali)
Solidarietà dal punto di vista sostanziale
• Solidarietà paritetica
Effetti di un’unica fattispecie imponibile sono riferibili
CONTEMPORANEAMENTE a diversi soggetti che si trovano
rispetto ad essa nella relazione prevista ex lege
Il presupposto è posto in essere da più soggetti: questi sono
obbligati in solido
….
Il fatto imponibile può essere riferito contemporaneamente a
più soggetti
Gli effetti si imputano nei confronti di ogni soggetto per l’intero
e unitariamente in quanto la capacità contributiva si riferisce
nella sua interezza ad ogni soggetto passivo
….
• Solidarietà dipendente
Il presupposto è riferibile ad uno o più soggetti ma la norma
tributaria coinvolge nell’obbligazione tributaria anche altri
soggetti ai quali la capacità contributiva non è riferibile
….
La pluralità dipendente può essere
- Contestuale :
contemporaneamente al verificarsi della fattispecie imponibile
tipica
- Successiva / sopravvenuta:
subentra dopo che si sono esauriti gli effetti della fattispecie
imponibile
….
Implica rapporto di pregiudizialità – dipendenza tra fattispecie
tipica del tributo e fattispecie estensiva della responsabilità
Obbligazione del coobbligato dipendente è strettamente
connessa a quella principale
Ciò significa che:
….
- nei rapporti interni:
diritto di rivalsa del coobbligato dipendente
- per intero anziché pro quota
- in base a capacità contributiva
SUPERSOLIDARIETA’ TRIBUTARIA
• In passato nella dottrina e giurisprudenza tributaria valeva la c.d.
supersolidarietà tributaria
• ciò significava che
1) avviso di accertamento notificato a uno solo dei condebitori, così
come la sentenza : efficace verso tutti i condebitori
2) se non impugnato: definitivo: produce effetti verso tutti
3) anche il condebitore a cui non è stato notificato: deve osservarlo
quindi è senza difesa
4) il pagamento poteva essere richiesto per l’intero solo ad uno,
salvo per gli altri il diritto di regresso
….
• Come veniva giustificata tale teoria:
- nella solidarietà tributaria c’è unicità di rapporti
- ogni condebitore: rappresentante ex lege degli altri
condebitori
• Tale teoria viene dichiarata INCOSTITUZIONALE dalla Corte
in quanto viola gli artt. 24 e 113 Cost.
TESI OGGI PREVALENTE
• Applicazione delle norme del C.C. sulla solidarietà (artt.
1292 ss C.C.)
• Gli atti dell’accertamento e quelli processuali possono
riferirsi solo al singolo debitore
• La sentenza sfavorevole non ha effetto sugli altri debitori
• La sentenza favorevole può essere opposta dagli altri
debitori, salvo che per questi non vi sia un giudicato o
questi abbiano pagato
….
• Problema:
È possibile una diversa definizione del rapporto d’imposta
tra soggetti
Distinte le vicende processuali e procedimentali
Si propone l’istituto del litisconsorzio necessario
(soluzione accolta da Corte Cassazione 2008 per i profilo
processuale – caso di soci di società di persone)