Anteprima Estratta dall' Appunto di Diritto
tributario
Università : Università degli studi di Bologna
Facoltà : Giurisprudenza
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L' Appunto
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NOZIONI GENERALI
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ATTIVITA’ FINANZIARIA = attività di acquisizione, gestione e spesa dei
mezzi economici che servono allo Stato e agli altri enti pubblici territoriali per
adempiere le proprie funzioni. Le risorse economiche provengono allo Stato
da due attività: da un lato l’ amministrazione dei beni pubblici e l’esercizio di
attività di diritto privato, dall’altro lato il prelievo dei tributi. L’attività finanziaria
è disciplinata dal diritto finanziario: una branca del diritto amministrativo, che
è a sua volta divisibile in due scienze, ovvero la contabilità di stato e il diritto
tributario.
La contabilità di stato ha ad oggetto: le norme sull’amministrazione dei beni
pubblici, le norme sull’approvazione del bilancio, le norme relative alle
operazioni finanziarie e le norme sul rendimento dei conti.
Il DIRITTO TRIBUTARIO ha ad oggetto le norme relative al prelievo e alla
distribuzione dei tributi. Il diritto tributario è autonomo ed è caratterizzato dal
principio della capacità contributiva previsto dall’articolo 53 della Costituzione.
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CLASSIFICAZIONE DELLE ENTRATE DELLO STATO = possono essere di
diritto privato o di diritto pubblico.
Le entrate di diritto privato derivano dall’amministrazione dei beni pubblici,
dalla gestione delle imprese pubbliche e dal compimento di operazioni
finanziarie come ad esempio l’emissione di bot.
Le entrate di diritto pubblico sono entrate coattive, cioè entrate che lo Stato si
procura coattivamente al verificarsi di determinati fatti previsti dalla legge. Le
entrate di diritto pubblico sono:
• le sanzioni, cioè somme di denaro che i privati devono allo Stato per la
violazione di un dovere giuridico;
• i prestiti forzosi, cioè somme di denaro che determinati soggetti devono
versare allo Stato e che saranno poi rimborsate;
• i contributi di previdenza e assistenza, cioè somme di denaro che i
privati devono versare a determinati enti pubblici, come ad esempio
l’inps, al verificarsi di alcuni fatti, come ad esempio la percezione dello
stipendio. In queste ipotesi però il privato ha diritto ad una
controprestazione, come ad esempio la pensione;
• i tributi, cioè le entrate coattive residuali.
TRIBUTO
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Il tributo è un prelievo di ricchezza effettuato coattivamente dallo Stato e non
collegato ad un corrispettivo. Il tributo, a seconda della funzione, può essere
un’imposta o una tassa.
IMPOSTA
L’imposta è un tributo con funzione solidaristica o contributiva. In pratica la
funzione dell’imposta consiste nel ripartire la spesa pubblica tra tutti i
consociati: il contribuente deve l’imposta per il solo fatto che vi è una spesa
pubblica da distribuire tra tutti. Perciò attraverso l’imposta ciascun consociato
concorre a finanziare la spesa pubblica e lo fa in base alla propria capacità
contributiva ex articolo 53 Cost., il che significa che la quota di contribuzione
è direttamente proporzionale agli averi del singolo e non si determina in base
a ciò che il singolo riceve. In quanto tributo, l’imposta è un’ obbligazione
coattiva, che nasce cioè per volontà della legge.
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TASSA
La tassa è un tributo con funzione corrispettiva. Il pratica il soggetto deve la
tassa a fronte della fruizione di un servizio pubblico, di conseguenza la tassa
non è dovuta se il servizio non viene reso per fatto imputabile all’ente
pubblico; inoltre l’ammontare della tassa non deve mai superare il costo del
servizio, il che significa che l’ammontare della tassa non è determinato in
base alla capacità contributiva del singolo bensì in relazione al costo del
servizio. Pertanto alla tassa non si applica l’articolo 53 Cost., fatta eccezione
per le tasse dovute per la fruizione dei servizi pubblici essenziali che devono
essere determinate in base al criterio della capacità contributiva.
In quanto tributo, la tassa è un’ obbligazione coattiva ed è proprio il carattere
coattivo che distingue la tassa dal corrispettivo di diritto privato per il servizio
pubblico.
A livello pratico per capire se la somma di denaro dovuta per il servizio
pubblico sia una tassa o un corrispettivo di diritto privato bisogna guardare se
vi è o meno un contratto come fonte del rapporto: se c’è il contratto, la
somma di denaro è una tassa se non si applicano le norme del codice civile
sull’adempimento e sulla risoluzione; se non c’è il contratto, la somma di
denaro è una tassa se la sua acquisizione è caratterizzata dall’impiego di
strumenti quali l’atto di imposizione e l’autotutela esecutiva.
La distinzione tra tassa e corrispettivo di diritto privato è importante perchè la
tassa non è soggetta ad imposta mentre il corrispettivo si.
LA NORMA TRIBUTARIA NEL TEMPO
• STATUTO DEL CONTRIBUENTE
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L’articolo 1 dello Statuto del contribuente afferma che le norme dello
statuto costituiscono i principi generali dell’ordinamento tributario e
possono essere derogate o modificate soltanto espressamente e mai
da leggi speciali. Pertanto è vietata l’abrogazione tacita dei principi
dell’ordinamento tributario, il che rappresenta una deroga alla regola
generale della successione delle leggi nel tempo per cui la legge
successiva abroga la precedente; inoltre tali principi non possono
essere derogati o modificati da leggi speciali ma soltanto da leggi che
contengono una disciplina generale della materia.
• NORMA RETROATTIVA
La norma tributaria è retroattiva quando assume come presupposto di
imposta un fatto accaduto nel passato, cioè prima dell’entrata in vigore
della legge che crea il nuovo tributo o modifica la disciplina di quello già
esistente.
In materia tributaria non esiste un espresso divieto di retroattività come
quello previsto in materia penale, perciò in generale la norma tributaria
retroattiva è ammissibile, purché non vengano violati i principi
costituzionali. Il che significa che la norma tributaria retroattiva è vietata
ogniqualvolta assume come presupposto di imposta un fatto verificatosi
talmente addietro nel tempo da non poter essere un valido indice della
capacità contributiva attuale; in tal caso la norma è incostituzionale per
violazione del principio della capacità contributiva di cui all’articolo 53
Cost.
Inoltre la norma tributaria retroattiva per poter essere
costituzionalmente legittima deve essere prevedibile, cioè deve essere
riconducibile alla ratio delle norme già esistenti e rappresentarne
un’integrazione, una precisazione al fine di rendere la materia più
compiuta e coerente.
Un ulteriore limite alla retroattività della norma tributaria è rappresentato
dall’articolo 41 Cost. che tutela la libertà di iniziativa economica privata;
in pratica a fronte di questa norma la legislazione tributaria retroattiva
non può alterare ex post il costo fiscale dell’attività di impresa perché
altrimenti sarebbe alterato il quadro sul quale l’imprenditore ha fatto
affidamento nel momento in cui, esercitando la libertà di iniziativa
economica, ha programmato i suoi investimenti.
LA NORMA TRIBUTARIA NELLO SPAZIO
Le norme tributarie statali sono efficaci in tutto il territorio nazionale, salvo
espresse deroghe legislative. Le norme tributarie regionali e comunali sono
efficaci solo all’interno dell’enteABCtribe.com
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che 5]le ha prodotte, però devono
essere osservate in ogni parte del territorio nazionale dagli organi
giurisdizionali ed amministrativi.
CRITERI DI COLLEGAMENTO
I criteri sulla base dei quali il legislatore assume un fatto come presupposto di
imposta sono due: il criterio soggettivo e il criterio oggettivo. In base al criterio
soggettivo vengono sottoposti a tributo fatti compiuti da soggetti residenti in
Italia, anche se avvenuti all’estero. In base al criterio oggettivo vengono
sottoposti a tributo fatti compiuti sul territorio italiano, anche se posti in
essere da soggetti stranieri. Non possono essere assunti come presupposto
di imposta fatti che non sono in alcun modo collegati al territorio nazionale, né
dal punto soggettivo né da quello oggettivo.
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DOPPIA IMPOSIZIONE INTERNAZIONALE
La doppia imposizione internazionale si ha quando lo stesso fatto viene
assunto come presupposto di imposte dello stesso tipo previste da
legislazioni di Stati diversi. Questo fenomeno è frequente nelle imposte sul
reddito e sul patrimonio ed è generalmente causato dal fatto che lo stesso
fatto in un paese è assunto come presupposto di imposta in base al criterio
oggettivo e in un altro paese è assunto come presupposto di imposta in base
al criterio soggettivo.
La doppia imposizione internazionale rappresenta un ostacolo ai rapporti
economici tra Stati, per questo sono state adottate misure unilaterali e
bilaterali volte a scongiurarla:
• esclusione dall’imponibile interno di fatti extraterritoriali tassati
all’estero. In pratica non vengono tassati i fatti che si sono verificati fuori
del territorio dello Stato e per i quali il soggetto ha già pagato
un’imposta all’estero (imposta dello stesso tipo di quella dovuta nello
Stato di residenza);
• attribuzione del credito di imposta. Questa misura è adottata in Italia ai
fini dell’Irpef e dell’ Ires. In pratica al soggetto italiano autore del fatto
compiuto all’estero viene attribuito un credito pari al minor valore tra
l’imposta dovuta in Italia e quello dovuta all’estero. Pertanto se
l’imposta dovuta in Italia è superiore a quella dovuta all’estero,
dall’imposta dovuta in Italia viene detratta la quota pagata all’estero;
• convenzioni internazionali. In pratica la potestà tributaria viene attribuita
in via pattizia ad uno solo dei due Stati contraenti, generalmente allo
Stato al quale il fatto imponibile è collegato dal punto soggettivo, perciò
lo Stato di residenza del soggetto agente. Tuttavia quando per un
determinato fatto la potestà tributaria non è convenzionalmente
attribuita ad uno degli Stati contraenti, prevale il criterio oggettivo.
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LIMITI ALLA POTESTA’ DI POLIZIA TRIBUTARIA
La potestà di polizia tributaria è l’insieme dei poteri che la legge attribuisce
all’amministrazione finanziaria al fine di controllare il rispetto delle norme
tributarie. In linea di principio l’amministrazione finanziaria di uno Stato non
può compiere operazioni di controllo nel territorio di un altro Stato e non può
neppure obbligare l’amministrazione finanziaria di quest’ultimo a compierle.
Tuttavia molte convenzioni internazionali sulla doppia imposizione prevedono
forme di collaborazione tra le amministrazioni finanziarie degli Stati
contraenti, come ad esempio lo scambio di informazioni. Il problema della
collaborazione tra le amministrazioni finanziarie di Stati diversi è stato
affrontato anche in ambito europeo con delle direttive in base alle quali le
amministrazioni finanziarie degli Stati membri si scambiano le informazioni
necessarie ad assicurare l’accertamento delle imposte sul reddito e sul
patrimonio; inoltre ciascuno Stato può autorizzare la presenza nel proprio
territorio di funzionari dell’amministrazione finanziaria di altri Stati.
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LIMITI ALLA POTESTA’ DI RISCOSSIONE COATTIVA
La potestà di riscossione coattiva è l’insieme dei poteri che la legge
attribuisce all’amministrazione finanziare al fine di incazzare i tributi. In linea
di principio l’amministrazione finanziaria di uno Stato non può chiedere
all’amministrazione finanziaria di un altro Stato di riscuotere nel suo territorio
le imposte che il soggetto deve al primo Stato; inoltre l’amministrazione
finanziaria di uno Stato non può neppure agire in giudizio in un altro Stato per
ottenere il riconoscimento del proprio credito e la condanna del debitore,
poiché il giudice del secondo Stato non è tenuto ad applicare le norme
tributarie del primo.
Tuttavia anche in materia di riscossione coattiva dei tributi sono intervenute
convenzioni internazionali che hanno introdotto forme di collaborazione.
Generalmente tali accordi prevedono che l’A.F di uno Stato, su richiesta di
quella dell’altro contraente, può riscuotere, secondo le norme sulla
riscossione dei propri crediti tributari, le imposte dovute dal soggetto a
quest’ultimo. L’A.F. richiedente però deve attestare la definitività dell’atto
impositivo o il passaggio in giudicato della sentenza che costituisce titolo per
la riscossione. In ambito europeo è stato stabilito che gli Stati membri devono
assistersi nel recupero di alcuni crediti, tra i quali quelli derivanti
dall’applicazione della normativa sui dazi doganali.
NORME PER CONTRASTARE
L’EVASIONE
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1).Per contrastare l’evasione attuata attraverso la localizzazione in
paradisi fiscali di società controllate nel 2000 è stata introdotta una specifica
disciplina (detta Controlled Foreign Companies = società estere controllate).
La normativa CFC si applica quando un soggetto residente in Italia detiene,
direttamente o indirettamente, una partecipazione (in misura non inferiore al
20% o al 10% a seconda che la società sia o meno quotata in borsa) agli utili
di una società localizzata in un paradiso fiscale; in tal caso i redditi del
soggetto estero sono imputati al soggetto residente in Italia. La normativa non
si applica in due ipotesi:
- se il soggetto residente in Italia prova che il soggetto estero svolge
effettivamente un’attività commerciale nello Stato ove ha sede
- se il soggetto residente in Italia prova che la detenzione di
partecipazioni estere non ha comportato il godimento di un regime
fiscale privilegiato.
Per ottenere in concreto la disapplicazione della normativa CFC il soggetto
deve interpellare l’amministrazione finanziaria ex articolo 11 Statuto del
contribuente.
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2).Secondo la normativa sui prezzi di trasferimento, quando beni o servizi
vengono ceduti da una società italiana ad una società controllata o
controllante estera, ai fini fiscali si fa riferimento, anziché al corrispettivo
pattuito, al valore normale dei beni e dei servizi ceduti, cioè il prezzo che è
normalmente praticato per i beni e i servizi di quella specie (in condizioni di
libero mercato, nel tempo e nel luogo in cui i beni o i servizi sono acquistati).
Con questa disciplina, detta transfer price, si evita che negli scambi tra
società appartenenti al medesimo gruppo si consegua un risparmio fiscale
attraverso un’opportuna alterazione del corrispettivo.
3).Le spese derivanti da operazioni con società localizzate in paradisi fiscali
non sono deducibili, salvo che il contribuente provi che la società estera
svolge effettivamente un’attività commerciale. Questa norma si applica
quando la società estera non è partecipata dal soggetto italiano. Infatti in
quest’ultimo caso si applica la normativa CFC.
4).Le attività finanziarie e gli investimenti effettuati in violazione della
normativa sul monitoraggio in paesi a fiscalità privilegiata si considerano, fino
a prova contraria, costituite mediante redditi sottratti a tassazione.
5).I cittadini italiani cancellati dall’anagrafe dei residenti ed emigrati in Stati
con un regime fiscale privilegiato si considerano residenti in Italia, salvo prova
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contraria. La prova contraria consiste nel dimostrare di aver effettivamente
stabilito la propria dimora abituale nel paese fiscalmente privilegiato.
6).La residenza fiscale dei soggetti Ires si determina in base a tre criteri
alternativi: la sede legale, la sede dell’amministrazione e l’oggetto sociale. La
sede dell’amministrazione di una società estera si considera localizzata in
Italia, ai fini dell’Ires, quando la società estera detiene una partecipazione di
controllo in una società italiana ed esiste una delle seguenti condizioni:
- esiste un rapporto di controllo, anche indiretto, tra soggetti residenti in Italia
e la società estera;
- l’organo di amministrazione della società estera è composto in prevalenza
da consiglieri residenti in Italia.
PRINCIPI COSTITUZIONALI
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ARTICOLO 23 COST.: ” Nessuna prestazione personale o
patrimoniale può essere imposta se non in base alla legge “
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L’articolo 23 afferma il principio di riserva di legge relativa in materia
tributaria. Tale principio ha una triplice funzione: tutela i cittadini di fronte al
potere di imporre prestazioni personali e patrimoniali, assicura che
l’imposizione sia posta in essere dall’organo rappresentativo anche delle
minoranze e garantisce che l’atto impositivo sia sottoposto al controllo di
legittimità costituzionale.
Concetto di prestazione patrimoniale imposta: è imposta la prestazione
stabilita coattivamente a carico del privato, pertanto sono certamente
prestazioni imposte i tributi. Ma il concetto di prestazione imposta è più ampio
di quello di tributo, infatti sono prestazioni patrimoniali imposte anche le
sanzioni amministrative e i prestiti forzosi. Inoltre secondo un’interpretazione
estensiva rientrano nel concetto di prestazione imposta e sono dunque
soggette all’applicazione dell’articolo 23, le prestazioni previste dal contratto
predisposto dal monopolista legale con il consumatore. Infatti in quest’ultimo
caso lo squilibrio tra i due contraenti rende imposta la prestazione prevista
dal monopolista a carico del contraente debole, il che giustifica l’intervento
riequilibratore della legge.
Natura relativa della riserva: la riserva di cui all’articolo 23 è relativa, il che
significa che alcuni elementi della prestazione imposta possono essere
determinati anche da fonti di rango secondario. Più precisamente devono
essere determinati dalla legge gli elementi che servono ad identificare la
prestazione, perciò i fatti al cui verificarsi la prestazione è dovuta e i soggetti
obbligati; mentre può essere demandata
a fonti secondarie la determinazione
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