Il bilancio 2014 Principali effetti a seguito delle modifiche degli OIC Tortona, 28 febbraio 2015 Prima giornata 1. Redazione e criticità del bilancio 2014: • La prima applicazione dei nuovi OIC: • • • • • • Gli OIC pubblicati in forma definitiva il 26 giugno 2014 Gli OIC pubblicati in forma definitiva il 5 agosto 2014 L’OIC pubblicato in forma definitiva il 28 gennaio 2015 I temi critici del bilancio 2014 La nuova Direttiva 34/2013 UE La consultazione del MEF e le prospettive di recepimento 2. Le questioni applicative dei nuovi OIC: • • OIC 15 – Crediti: • • l’attualizzazione dei crediti la cancellazione dei crediti • • • Quando si deve svalutare Il valore recuperabile e l’approccio semplificato Gli esempi di indicatori di perdita durevole OIC 9-Svalutazioni per perdite durevoli di valore: Prima giornata 2. Le questioni applicative dei nuovi OIC: • OIC 10 – Rendiconto finanziario • • • • Schemi da adottare Il trattamento degli interessi, dei dividendi e delle imposte Esempio di costruzione di Rendiconto finanziario OIC 12 – Composizione e schemi del bilancio d’esercizio • • • • Stato patrimoniale Conto economico Trattamento dei proventi ed oneri straordinari Significatività delle appendici (da A ad H) • OIC 13 – Rimanenze • • • Nuove precisazioni sui criteri di valutazione Capitalizzazione degli oneri finanziari Contabilizzazione dei contributi in conto esercizio Prima giornata 2. Le questioni applicative dei nuovi OIC: • OIC 16 – Immobilizzazioni materiali • • • • • Scorporo del terreno dal fabbricato Capitalizzazione degli oneri finanziari: esempi applicativi Component approach e valore residuo Ammortamento immobilizzazioni materiali non utilizzate Trattamento immobilizzazioni destinate alla vendita • OIC 24 –Immobilizzazioni immateriali • • • • Avviamento Costi straordinari del personale Marchi e brevetti Contributi pubblici • OIC 19 – Debiti • • I debiti sottoposti a condizione Lo scorporo degli interessi impliciti e il tasso di int. effettivo 3. Domande ed approfondimenti Redazione e criticità del bilancio 2014 1. La prima applicazione dei nuovi OIC Introduzione e quadro generale La maggior parte dei principi contabili nazionali, prima della profonda rivisitazione di gran parte di essi, risalgono ad un periodo in cui le imprese erano tenute alla redazione dei propri bilanci secondo le direttive comunitarie. Il loro contenuto risente pertanto dell’esigenza avvertita all’epoca di fornire, sopratutto da parte delle grandi imprese ed in primis da parte delle società quotate, un informazione chiara ed esaustiva. A partire dal 2005 le società quotate ed altre grandi imprese redigono il bilancio in base ai Principi Contabili Internazionali. Il cambiamento dello scenario di riferimento è stato notevole e dopo diversi anni di applicazione della nuova disciplina si è resa necessaria una maggior attenzione per le imprese che non adottano i Principi Contabili Internazionali. La stessa Commissione Europea ha promosso una serie di progetti per la rivisitazione delle direttive contabili europee nella prospettiva di semplificare la disciplina ivi contenuta, sopratutto a livello di informativa per le PMI e ridurne così gli oneri amministrativi. 6 Obiettivi del Progetto OIC Il progetto di rivisitazione critica degli OIC è stato avviato con l’obiettivo di tenere conto degli sviluppi della materia contabile registrati nel periodo trascorso dalla loro formulazione ad oggi. Nella fase di aggiornamento si è tenuto conto, tra l’altro: dell’evoluzione della normativa nazionale (ad es. affrancamenti fiscali, TFR, consolidato fiscale) dei più recenti orientamenti regolamentari e dottrinali internazionali dell’esperienza degli operatori e dei risultati della consultazione dell’evoluzione a livello dei principi contabili internazionali (IAS/IFRS) della necessità di semplificazione, apportando interventi sulla struttura stessa dei principi al fine di rendere più agevole la lettura, facilitando nel contempo futuri aggiornamenti ed integrazioni dell’esigenza di focalizzare l’attenzione sulle piccole e medie imprese e relativi stakeholders 7 Ambito di applicazione dei nuovi OIC A chi si applicano i nuovi OIC? Alle società che redigono il bilancio d’esercizio in base alle disposizioni del codice civile. Da quando? Dai bilanci chiusi a partire dal 31 dicembre 2014 (adozione anticipata facoltativa per i principi contabili OIC 15 “Crediti”, OIC 20 “Titoli di debito” OIC 21 “Partecipazioni e azioni proprie”). Con quali effetti? Gli effetti dei cambiamenti di principi contabili sono rilevati in accordo all’OIC 29 “Cambiamenti di principi contabili, cambiamenti di stime contabili, correzione di errori e operazioni straordinarie, fatti intervenuti dopo la chiusura dell’esercizio”. 8 aggiornamento principi contabili La struttura stardard degli OIC (adattata poi alle specificità del caso) è la seguente: 1. Finalità 2. Ambito di applicazione (cfr. OIC 12) 3. Definizione 4. Classificazione 5. Rilevazione iniziale 6. Valutazione e rilevazioni successive 7. Casi particolari 8. Nota integrativa 9. Allegati (appendice legislativa, esempi applicativi, etc.) Attività di aggiornamento: 1) Consultazione iniziale 2) Elaborazione 3) Consultazione 9 prima applicazione dei nuovi OIC Principi pubblicati in forma definitiva il 26 giugno 2014: OIC 15 - Crediti OIC 20 - Titoli di debito OIC 21 – Partecipazioni e azioni proprie 10 prima applicazione dei nuovi OIC Principi pubblicati in forma definitiva il 5 agosto 2014: OIC 9 - Svalutazioni per perdite durevoli di valore delle immobilizzazioni materiali e immateriali OIC 10 – Rendiconto finanziario OIC 12 – Composizione e schemi del bilancio d’esercizio OIC 13 – Rimanenze OIC 14 – Disponibilità liquide OIC 16 – Immobilizzazioni materiali OIC 17 – Bilancio consolidato e metodo del patrimonio netto OIC 18 – Ratei e risconti OIC 19 – Debiti OIC 22 – Conti d’ordine OIC 23 – Lavori in corso su ordinazione 11 segue prima applicazione dei nuovi OIC continua Principi pubblicati in forma definitiva il 5 agosto 2014: OIC 25 – Imposte sul reddito OIC 26 – Operazioni, attività e passività in valuta estera OIC 28 – Patrimonio netto OIC 29 – Cambiamenti di principi contabili, cambiamenti di stime contabili, correzione di errori, eventi e operazioni straordinarie, fatti intervenuti dopo la chiusura dell’esercizio OIC 31 – Fondi per rischi ed oneri e Trattamento di Fine Rapporto Principio pubblicato in forma definitiva il 28 gennaio 2015: OIC 24 – Immobilizzazioni immateriali 12 aggiornamento principi contabili Altri Principi non oggetto, al momento, di aggiornamento applicabili in continuità con gli esercizi passati anche al bilancio 2014 OIC 2 – Patrimoni e finanziamenti destinati ad uno specifico affare OIC 3 – Le informazioni sugli strumenti finanziari da includere nella nota integrativa e nella relazione sulla gestione (artt. 2427 – bis e 2428, comma 2, n. 6-bis C.C.) OIC 4 – Fusione e scissione OIC 5 – “Bilanci di liquidazione” OIC 6 – Ristrutturazione del debito e informativa di bilancio OIC 7 – I certificati verdi OIC 8 – Le quote di emissione di gas ad effetto serra OIC 11 – Bilancio d’esercizio, finalità e postulati 13 aggiornamento principi contabili Saranno oggetto di rivisitazione al solo fine di renderne omogeneo il “format” con i documenti già revisionati: OIC 2 – Patrimoni e finanziamenti destinati ad uno specifico affare OIC 4 – Fusione e scissione OIC 5 – “Bilanci di liquidazione” OIC 6 – Ristrutturazione del debito e informativa di bilanci Non sono stati al momento oggetto di rivisitazione, in quanto l’OIC sta attendendo il recepimento della Direttiva 34/13 al fine di verificare le decisioni del legislatore nazionale, ma successivamente saranno rivisitati: OIC 3 – Le informazioni sugli strumenti finanziari da includere nella nota integrativa e nella relazione sulla gestione (artt. 2427 – bis e 2428, comma 2, n. 6-bis C.C.) OIC 11 – Bilancio d’esercizio, finalità e postulati Restano fuori dalla revisione in quanto già pubblicati nel 2013 nel nuovo format: OIC 7 – I certificati verdi OIC 8 – Le quote di emissione di gas ad effetto serra 14 TABELLA DI RAFFRONTO La tabella evidenzia gli spostamenti di argomenti tra i principi contabili PRECEDENTI OIC NUOVI OIC Interpretativo 1 – Classificazione costi e Incorporato nell’ OIC 12 ricavi OIC 12 – Schema di rendiconto OIC 10 – Rendiconto finanziario OIC 16.D.XIII Perdite durevoli di valore OIC 9 – Svalutazioni per perdite durevoli OIC 19 – Capitoli da A ad H - Fondi OIC 31 – Fondi per rischi ed oneri OIC 20 – Titoli e partecipazioni OIC 20 – Titoli di debito OIC 20 – capitolo II e III OIC 21 – Partecipazioni e Azioni proprie OIC 21 – Il metodo del P.N. OIC 17 – Bilancio consolidato e metodo P.N. OIC 23 Capitolo M – Prezzi contrattuali e OIC 26 – Operazioni, attività e passività in costi espressi in valute estere valuta estera OIC 24 Capitoli D. IV perdite e D.V. OIC 9 – Svalutazioni per perdite durevoli Ripristino valori OIC 25 capitoli 6 Coperture dei rischi 15 Argomento non trattato (in attesa Direttiva 34/2013) Redazione e criticità del bilancio 2014 2. I temi critici del bilancio 2014 I temi critici del bilancio 2014 I temi critici, a parte quelli di natura prevalentemente fiscale, esistenti ormai da diversi anni, derivano sostanzialmente dal perdurare della crisi e fanno parte delle categorie: Continuità aziendale; Valutazioni di poste di bilancio quantomeno “discutibili” applicate solamente ai fini di evitare o rallentare la cessazione dell’attività o peggio il fallimento. A questi si possono aggiungere: La revisione dei principi contabili e l’opportunità ad essi legata di verificare i comportamenti sino ad ora seguiti, in quanto la lettura dei numerosi chiarimenti può fornire l’occasione per rivedere, nei bilanci 2014, comportamenti non sufficientemente meditati o non allineati ai principi stessi. Gli effetti derivanti dall’art. 20 del D.L. 91/14 (legge 116/14) che riconosce il ruolo e le funzioni svolte dall’OIC quale standard setter nazionale. La necessaria attenzione agli effetti delle rettifiche e/o delle valutazioni derivanti dall’ applicazione dei nuovi Principi sui “covenants” il cui rispetto è fondamentale per il mantenimento dei fidi bancari. 17 Redazione e criticità del bilancio 2014 3. La nuova Direttiva 34/2013 Direttiva n. 34/2013 Pubblicata sulla G.U.U.E il 29 giugno 2013 Scopi: migliorare la portata informativa dei documenti contabili avviare un processo di semplificazione degli oneri amministrativi e quindi del carico normativo che regola la redazione e la pubblicazione del bilancio Fornisce: serie di parametri numerici al fine di individuare le realtà aziendali che possono usufruire delle semplificazioni amministrative Abroga: Dir. N. 78/660 /CEE (IV Direttiva – Bilanci d’esercizio) Dir. N. 83/349/CEE (VII Direttiva – Bilanci consolidati) Modifica: Disposizioni contenute nella Dir. N. 2006/43/CEE – relative alla relazione di revisione 19 Direttiva n. 34/2013 Riguarda: le società a responsabilità limitata le società per azioni e le società in accomandita per azioni le società in nome collettivo le società in accomandita semplice Esclude: le imprese senza fine di lucro Raggruppa i soggetti in base ai dati quantitativi riferiti all’attivo, ai ricavi e numero dipendenti distinguendo tra imprese singole e gruppi Detta i parametri quantitativi per distinguere: nelle singole aziende le microimprese, le piccole imprese, le medie imprese e le grandi imprese nei gruppi i piccoli, i medi ed i grandi Recepimento entro il 20 luglio 2015 20 Al più tardi bilanci a partire dal 1 gennaio 2016 Direttiva n. 34/2013 Parametri quantitativi Parametri Micro imprese Piccole imprese Medie imprese Grandi imprese Stato patrimoniale < 350.000 <4.000.000 <20.000.000 >20.000.000 Ricavi < 700.000 < 8.000.000 < 40.000.000 > 40.000.000 Numero medio dipendenti (espressi in unità) < 10 < 250 > 250 Parametri 21 < 50 Gruppi piccoli Gruppi medi Gruppi grandi Stato patrimoniale < 4.000.000 < 20.000.000 > 20.000.000 Ricavi < 8.000.000 < 40.000.000 > 40.000.000 Numero medio dipendenti (espressi in unità) < 50 < 250 > 250 Direttiva n. 34/2013 Microimprese e piccole imprese Il bilancio si compone di Stato Patrimoniale in forma abbreviata, Conto Economico e Nota integrativa se non esentate La nota integrativa contiene informazioni ridotte Esentate dalla presentazione in bilancio dei ratei e risconti attivi e passivi Possono essere esentate dalla presentazione della nota integrativa riportando informazioni inerenti alle garanzie, passività contigenti , imprese affiliate e collegate in calce al bilancio Nessun obbligo di pubblicazione del bilancio. Solo deposito presso autorità designata dallo stato membro Esentate dalla revisione contabile 22 Direttiva n. 34/2013 Medie imprese/ Grandi imprese: Il bilancio si compone di stato patrimoniale, Conto Economico e Nota integrativa La nota integrativa informazioni aggiuntive può contenere Obbligo di pubblicazione Obbligo di revisione contabile da parte di uno o più revisori qualificati 23 Direttiva 34/2013 Da considerare che restano inalterati anche per il bilancio 2014 i parametri di cui al Il D.Lgs 173/2008: Le dimensioni per il bilancio in forma abbreviata: Attivo: € 4.400.000 sino al 2008: €3.650.000 Ricavi di vendita: € 8.800.000 sino al 2008: € 7.300.000 Inalterato il terzo parametro relativo alla media degli occupati pari a 50. Consolidato: obblighi e limiti: Totale attivi: € 17.500.000 sino al 2008: €14.600.000 Totale ricavi: € 35.000.000 sino al 2008: € 29.200.000 Inalterato il terzo parametro relativo alla media degli occupati pari a 250. Le società che per il secondo esercizio consecutivo hanno superato due dei limiti, devono redigere il bilancio in forma ordinaria IL RECEPIMENTO DELLA DIRETTIVA 34/2013 MODIFICHERA’ I PARAMETRI 24 Proposte di modifica delle direttive comunitarie In sintesi: La nuova direttiva UE che comprende la IV e la VII (in quanto abrogate) Identifica quattro tipi di entità: • Quotate: IFRS (obbligo) • Società medie: regole compliant con IFRS per SME o IFRS limiti oggi previsti per il consolidato (attivo 17,5–ricavi 35, dipendenti 250) • Società piccole: obbligo abbreviato e solo 6 note al bilancio limiti oggi per abbreviato attivo 4,4–ricavi 8,8 –dipendenti 50) • Società micro: nessun rendiconto 25 Redazione e criticità del bilancio 2014 4. La consultazione del MEF e le prospettive di recepimento La consultazione del MEF e le prospettive di recepimento Entro il 20 luglio 2015 il MEF dovrà scegliere tra le diverse opzioni che la Direttiva consente: Costo storico o fair value? L’art. 7 della Direttiva propone la possibilità di permettere od obbligare le imprese (tutte o talune di esse) a valutare le attività immobilizzate al costo rivalutato in alternativa al costo storico. L’art. 8 della Direttiva riguarda la possibilità di richiedere od obbligare le imprese alla valutazione a “fair value” di talune categorie di strumenti finanziari (derivati). Possibilità di estensione a tutte le altre categorie. Comma 6 art. 8 riguarda la possibilità di permettere od obbligare all’utilizzo degli IFRS per la valutazione degli strumenti finanziari attivi e passivi. Probabile che il legislatore nazionale non permetterà, nè tantomeno obbligherà all’uso del valore rideterminato o del fair value le società che continueranno ad adottare i principi contabili nazionali. 27 La consultazione del MEF e le prospettive di recepimento Semplificazioni reali o meramente formali? La nuova direttiva prevede notevoli semplificazioni per micro imprese e piccole imprese. Diversi “stakeholders” esterni all’impresa tra i quali le banche e gli enti finanziatori chiedono già oggi informazioni ben più specifiche di quelle già contenute per legge nel bilancio d’esercizio. Resteranno di fatto “lettera morta” le semplificazioni previste dalla Direttiva? Revisione legale: onere o valore aggiunto? Non è previsto l’obbligo di revisione per micro e piccole aziende e gruppi di piccole dimensioni (totale attivo: € 4 milioni; totale fatturato: € 8 milioni, numero medio dipendenti : 50. Se il nostro legislatore opterà per la totale esclusione di questa categoria (in Italia il 99,5% del totale delle imprese), una parte molto significativa sia per numero di aziende che per percentuale di PIL sarebbe esclusa dal controllo. 28 La consultazione del MEF e le prospettive di recepimento La moltiplicazione dei modelli di informativa contabile Il recepimento della direttiva potrebbe creare quattro possibilità differenti di modelli contabili applicabili: gli IFRS e 3 differenti modulazioni delle norme civilistiche, in base alla categoria dimensionale di appartenenza. L’aumentata vastità del numero di opzioni adottabili, specie per le imprese non appartenenti alla categoria dimensionale maggiore, potrebbe creare problemi di gestione delle informazioni di bilancio codificate (Registro delle imprese – altre autorità pubbliche) oltre che una maggiore difficoltà di reperimento delle informazioni comparabili (analisti finanziari funzionari pubblici) L’equità fiscale Quali saranno gli effetti dell’adozione di differenti modelli e sopratutto l’atteso aumento consistente di società che passeranno agli IFRS (per maggiore patrimonializzazione) sul gettito fiscale complessivamente ottenibile dalle società di capitali a livello nazionale? 29 La consultazione del MEF e le prospettive di recepimento I principi contabili nazionali (appena rivisitati) dovranno esserlo ancora successivamente al recepimento della Direttiva? L’attuazione della nuova direttiva comunitaria comporterà, in ogni caso, una modifica del Codice Civile che potrebbe comportare sia la forma delle tavole di sintesi del patrimonio e del reddito che le modalità di valutazione delle voci di bilancio, oltre al contenuto qualitativo e quantitativo della nota integrativa. Tale fatto, indipendentemente dalle opzioni che il legislatore deciderà di accogliere: (allargare o meno l’uso del valore rideterminato o del fair value nella valutazione di attività fisse e taluni passivi dello stato patrimoniale). Questo comporterà l’esigenza di procedere quanto prima possibile (ma comunque in tempo utile per l’applicazione dal 1 gennaio 2016) ad un ulteriore aggiornamento di alcuni principi contabili nazionali da poco pubblicati in forma definitiva. 30 LE QUESTIONI APPLICATIVE DEI NUOVI OIC OIC 15 - Crediti PRINCIPALI MODIFICHE RISPETTO AL VECCHIO OIC 15 Trasformazione VECCHIO PRINCIPIO NUOVO PRINCIPIO Nel caso di trasformazione di un credito a breve termine in un credito a lungo termine si procede alla riclassificazione nella voce B.III.2 e all’attualizzazione del credito stesso Nel caso di trasformazione di un credito da breve a lungo, senza la corresponsione di interessi espliciti, si procede alla riclassifica in B.III.2 senza effettuare attualizzazioni. Crediti verso imprese soggette a comune controllo VECCHIO PRINCIPIO Non espressamente previsto. NUOVO PRINCIPIO Sono rilevati tra i “crediti verso altri”. Se di importo rilevante sono iscritti separatamente, Cancellazione di crediti VECCHIO PRINCIPIO E’ consentita la cancellazione del credito dal bilancio a seguito di un’operazione pro-soluto, in cui il rischio di insovenza e trasferito al cessionario 32 NUOVO PRINCIPIO La cancellazione è consentita solo nel caso di operazioni che trasferiscono sostanzialmente tutti i rischi inerenti al credito oggetto di smobilizzo. PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 15 Attualizzazione e scorporo Forniti alcuni chiarimenti in ordine allo scorporo/attualizzazione dei crediti. (Dal paragrafo 23.1 al 29 dell’OIC 15). I chiarimenti riguardano l’interesse esplicito e l’interesse implicito relativo ai crediti a medio/lungo termine, la non applicabilità dello scorporo di interesse attivi ai crediti per depositi cauzionali, anticipi per costruzioni in corso, il tasso d’interesse. Vendite a rate Precisato che nel caso di vendita a rate con riserva della proprietà si iscrive in sede di consegna del bene il ricavo della vendita dal momento che il mantenimento della proprietà assolve solo ad una funzione di garanzia, mentre i rischi e i benefici connessi alla proprietà sono immediatamente trasferiti. Fondo svalutazione crediti Chiariti alcuni aspetti del procedimento di valutazione collettiva dei crediti (concetto di classi omogenee), nonchè alcuni aspetti specifici delle svalutazioni dei crediti (crediti assistiti da garanzie o assicurati) 33 L’attualizzazione dei crediti I crediti contrattualmente incassabili nel medio/lungo periodo (oltre i 12 mesi) dovrebbero normalmente maturare interessi allo scopo di mantenere inalterato nel tempo il valore nominale del credito stesso. Nel caso in cui il contratto non preveda in modo esplicito l’ammontare degli interessi questi sono ritenuti impliciti nell’importo stesso del valore nominale del credito. L’OIC 15 (par. 23.1) richiede che in tale ultimo caso si debba scorporare dal prezzo un interesse appropriato da determinarsi sulla base della differenza del valore di mercato con pagamento a breve o, se non possibile, attualizzando il credito ad un appropriato tasso d’interesse (par. 27) da determinare al momento della rilevazione iniziale senza ulteriori rimisurazioni. Il par. 25 evidenzia i casi in cui lo scorporo non si applica: (acconti, crediti con interesse basso per effetto di specifiche norme di legge, garanzie e cauzioni). 34 L’attualizzazione dei crediti Il par. 27 dell’OIC 15 indica che il tasso d’interesse da utilizzare per l’attualizzazione del credito dovrebbe approssimare teoricamente il tasso che sarebbe risultato se due parti indipendenti avessero negoziato una operazione similare. Praticamente tale tasso può corrispondere al saggio d’interesse di mercato prevalente per finanziamenti di crediti con dilazioni e caratteristiche similari. Se questo risultasse significativamente oneroso è possibile fare riferimento al tasso di approvvigionamento di fondi esterni da parte dell’azienda (esclusi finanziamenti per immobilizzazioni) come ad esempio scoperti bancari, anticipazioni finanziarie. Il tasso è quello della data dell’operazione. Il par. 29 indica che l’attualizzazione deve essere effettuata anche per i crediti esigibili entro i 12 mesi, qualora l’impresa sia a conoscenza che verrà incassato oltre l’anno (crediti verso la pubblica amministrazione). 35 L’attualizzazione dei crediti Il par. 30 riguarda i crediti finanziari a media/lunga scadenza concessi a debitori senza corresponsione di interessi o con interessi irragionevolmente bassi. Tali crediti non derivando da operazioni di scambio di beni e servizi, non richiedono la scissione tra il valore del bene/servizio e la componente finanziaria. Qualora tale componente fosse rilevante si dovrà darne indicazione in nota integrativa. 36 L’attualizzazione dei crediti ESEMPIO Credito commerciale di € 150,000 (IVA compresa) sorto all’inizio dell’anno 2014 con scadenza al 31 dicembre 2015. Tasso d’interesse: 3% - Durata del credito 2 anni Si applica la formula: VA = C/(1+i)ª VA C I a = = = = valore attuale dei crediti importo dei crediti commerciali tasso d’interesse periodo di attualizzazione Valore attuale = 150.000/(1+0,03)x(1+0,03) = 150.000/1,0609 = 141.389,39 Ammontare interessi impliciti = 150.000 – 141.389,39 = 8.610,61 Interessi impliciti del 1° esercizio = 141.389,39 x 3% = 4.241,68 Interessi impliciti del 2° esercizio = (141.389,39 + 4.241,68) x3% = 4.368,93 37 continua L’attualizzazione dei crediti SCRITTURE CONTABILI Valore attuale = 150.000/(1+0,03)x(1+0,03) = 150.000/1,0609 = 141.389,39 Ammontare interessi impliciti = 150.000 – 141.389,39 = 8.610,61 Interessi impliciti del 1° esercizio = 141.389,39 x 3% = 4.241,68 Interessi impliciti del 2° esercizio = (141.389,39 + 4.241,68) x3% = 4.368,93 Rilevazione credito 2014: Crediti verso clienti a diversi 150.000 a vendite 122.950 a IVA debito 27.050 Rilevazione degli interessi attivi impliciti del 2014: Vendite a Interessi attivi 8.610 Rilevazione degli interessi attivi impliciti del 2015: Interessi attivi a Risconti passivi 4.368 Nel 2015 alla riapertura dei conti: Risconti passivi a Interessi attivi 4.368 38 Cancellazione dei crediti OIC 15 par da 57 a 62 TRASFERIMENTO DI TUTTI I RISCHI I diritti contrattuali sui flussi finanziari derivanti dal credito si estinguono OPPURE La titolarità dei diritti contrattuali sui flussi finanziari derivanti dal credito è trasferita e con essa sono trasferiti sostanzialmente tutti i rischi inerenti il credito Quando il credito è cancellato dal bilancio la differenza tra corrispettivo e valore di rilevazione del credito (valore nominale al netto delle perdite accantonate al fondo svalutazione crediti) al momento della cessione è rilevata come perdita da cessione alla voce B14 del conto economico. 39 Cancellazione dei crediti OIC 15 par da 57 a 62 Quando la cessione non comporta la sua cancellazione in quanto non sono stati trasferiti sostanzialmente tutti i rischi il credito rimane iscritto in bilancio ed è assoggettato alle regole generali di valutazione previste dal principio. L’eventuale anticipazione ricevuta a fronte della cessione (prosolvendo, sconto crediti ecc.) di una parte del corrispettivo da parte del cessionario è assoggettato alle normali regole dell’OIC 15. A fronte dell’anticipazione ricevuta si iscrive un debito verso il cessionario. Qualora a seguito della cessione siano stati trasferiti sostanzialmente tutti i rischi inerenti ma rimangono a carico del cedente alcuni rischi minimali, se ricorrono le condizioni previste dall’OIC 31, potrebbe essere necessario effettuare apposito accantonamento. 40 La cancellazione dei crediti OIC 15: Cancellazione dei crediti Il fondo svalutazione crediti deve essere utilizzato per lo storno contabile dei crediti inesigibili nel momento in cui tale inesigibilità sarà ritenuta definitiva Rientrano in tale ambito le seguenti ipotesi: Transazione (art. 1965 C.C.) Rinuncia al credito (art. 1236 C.C.) Prescrizione (art. 1236 C.C.) Chiusura della procedura fallimentare Cessione del credito 41 La cancellazione dei crediti OIC 15 appendice C: Cancellazione dei crediti Trasferimento di tutti i rischi SI NO Forfaiting Mandato all’incasso Datio in solutum Cambiali girate all’incasso Conferimento del credito Pegno su crediti Cessione del credito pro-soluto con trasferimento sostanziale di tutti i rischi del credito Cessione a scopo di garanzia Cartolarizzazione con trasferimento sostanziale di tutti i rischi del credito Sconto, cessioni pro-solvendo Cessioni pro-soluto che non trasferiscono sostanzialmente tutti i rischi inerenti il credito 42 Trattamento delle perdite su crediti PER QUANTO RIGUARDA LA DEDUCIBILITA’ FISCALE: Art. 101 comma 5 TUIR successivamente alle modifiche apportate dal Decreto 83 (art. 101 comma 5 del TUIR) ma antecedentemente alla legge di stabilità 2014: “La perdita su crediti si deduce se: E’ concluso un accordo di ristrutturazione del debito Il credito è di modesta entità ed è scaduto da 6 mesi Il diritto alla riscossione del credito si è prescritto IAS adopter: cancellazione dei crediti per eventi estintivi 43 Trattamento delle perdite su crediti Il trattamento contabile – art. 101 co.5 (TUIR) Presenza di “elementi certi e precisi” ex lege: Credito di modesta entità quando è decorso un periodo di sei mesi dalla scadenza di pagamento del credito stesso € 5.000 per le imprese di più rilevante dimensione (medio-grandi) € 2.500 per le altre imprese In questi casi Svalutazione civilistica = perdita fiscale Nessun tipo di problematica contabile/fiscale 44 Trattamento delle perdite su crediti Il trattamento contabile – art. 101 co.5 Non esistono automatismi come accade per i crediti relativi a procedure concorsuali Necessaria un’attenta analisi e riscontri documentali concreti Le casistiche “valorizzate” da prassi e giurisprudenza: Esperite azioni di recupero infruttuose Rinuncia per un calcolo di convenienza dell’imprenditore Perdite su crediti di modesto importo (antieconomicità) dell’azione di recupero Irreperibilità del debitore 45 Trattamento delle perdite su crediti ELEMENTI CERTI E PRECISI – ULTERIORI IPOTESI Rinuncia al credito: necessario dimostrare la convenienza economica della scelta effettuata. L’art. 1236 c.c. sancisce che la dichiarazione da parte del creditore di remissione del debito esplica i propri effetti nel momento in cui il debitore ne ha avuto conoscenza e, al termine di “congruo” periodo di tempo, non dichiara di non volerne profittare. Con sentenza nr. 11329 del 2001 la Cassazione richiede che la rinuncia sia deliberata dal C.d.A. (se esistente) e che la decisione sia presa in seguito ad una valutazione attenta delle condizioni economiche del cliente. Transazione: deve trovare giustificazione nella dimostrazione che l’accordo raggiunto ha creato un effettivo risparmio nella gestione del credito. Opportuno avere tutta la documentazione probatoria del caso, come ad esempio gli elementi che denotano il parziale stato di insolvenza o sofferenza del debitore, nonchè l’inutile esperimento dell’azione legale per il recupero del credito e anche i pareri del consulente che sottolinea la convenienza economica dell’operazione 46 Trattamento delle perdite su crediti ELEMENTI CERTI E PRECISI – ULTERIORI IPOTESI Conciliazione giudiziaria o una sentenza: determinano in maniera certa la perdita deducibile. Inoltre.....”gli elementi certi e precisi sussistono in caso di cancellazione dei crediti dal bilancio operata in applicazione dei principi contabili”: Il principio contabile introduce il concetto di “processo di valutazione forfettario” per la determinazione di una ragionevole attesa di perdite su crediti in ragione di una percentuale di crediti rappresentativa delle perdite medie storicamente rilevate. Se l’applicazione del principio supera la percentuale di svalutazione fiscalmente consentita? Crediti stornati con perdite in quanto ceduti “prosoluto”? 47 Trattamento delle perdite su crediti LE VALUTAZIONI PER I CREDITI DI IMPORTO SUPERIORE A QUELLI PREVISTI DALLA NUOVA NORMATIVA Per i modesti importi di credito che comunque superano anche di poco quelli fissati dalla nuova normativa quando si configurano gli elementi certi e precisi? Dovrebbe rimanere valida la tesi che non è necessaria la ricerca di rigorose prove formali proprio in considerazione che la lieve entità dei crediti renderebbe “antieconomico” e non conveniente intraprendere azioni di recupero con ulteriori oneri. 48 ALLINEAMENTO DELL’ OIC 15 E IFRS L’OIC 15 nella sua versione definitiva ha eliminato, rispetto al principio precedente, tutti i riferimenti alla teoria e alle dottrine ragionieristiche, lasciando solo le regole pure e semplici e quindi avvicinandosi laddove possibile nell’insieme ai Principi Contabili Internazionali. Alcune differenze riguardanti l’attualizzazione dei crediti finanziari e commerciali che non generano interessi espliciti continuano a permanere. L’attualizzazione dei crediti finanziari non origina scritture contabili ma l’importo, qualora sostanziale, dovrà essere evidenziato in nota integrativa. Il trattamento previsto per la rilevazione dei crediti originati dall’impresa (commerciali o finanziari) allo IAS 39 è quello del costo ammortizzato in base al tasso di interesse effettivo. Uniformarsi sarebbe stato in contrasto con l’art. 2426 art. 8 “valore di presumibile realizzo” e non “valore attuale esistente 49alla fine di ogni esercizio come dal dettato IFRS. LE QUESTIONI APPLICATIVE DEI NUOVI OIC OIC 9 - Svalutazioni per perdite durevoli di valore PRINCIPALI MODIFICHE RISPETTO AL VECCHIO OIC 9 Indicatori di Perdita di valore (Impairment) VECCHIO PRINCIPIO NUOVO PRINCIPIO Non espressamente previsti Vengono forniti alcuni indicatori “base”, che il management deve verificare ad ogni data di riferimento di bilancio. Valore recuperabile VECCHIO PRINCIPIO Prevede una sola metodologia per determinare il valore recuperabile. 51 NUOVO PRINCIPIO Prevede due metodologie distinte per la determinazione del valore recuperabile (metodo standard – società di medie/grandi dimensioni e metodo semplificato – piccole società Le perdite durevoli di valore MODELLI PREVISTI DALL’OIC 9 Svalutazioni per perdite durevoli di valore Modello generale da adottare al superamento dei limiti previsti per il modello semplificato: richiede di determinare il valore recuperabile dell’attività da confrontare con il valore contabile Modello semplificato da adottare quando per due esercizi consecutivi non vengono superati i seguenti parametri: Totale attivo < 20 milioni di Euro Ricavi netti < 40 milioni di Euro Dipendenti medi < 250 richiede di verificare la capacità di ammortamento da confrontare con l’ammortamento delle attività. E’ richiesta la predisposizione di un piano massimo di 5 anni 52 Le perdite durevoli di valore MODELLO GENERALE OIC 9.12 richiede che la società valuti ad ogni data di riferimento del bilancio l’esistenza o meno di uno o più indicatori che un’immobilizzazione possa aver subito una riduzione di valore. Se l’indicazione sussiste la Società procede alla stima del valore recuperabile (definito come il maggiore tra il suo valore d’uso ed il suo valore equo, al netto dei costi di vendita). La svalutazione viene effettuata quando il valore recuperabile è inferiore al valore netto contabile (già dedotti gli ammortamenti dell’esercizio). 53 Le perdite durevoli di valore Evidenza degli indicatori (OIC9.13 – OIC9. 27) Approccio normale Diminuzione del valore di mercato significativo non previsto Approccio semplificato Previsto in ugual modo Variazioni significative con effetto negativo (tecnologiche, di mercato Previsto in ugual modo o normative Aumento tassi interesse di mercato o altri tassi di rendimento Non previsto degli investimenti in grado di modifcare significativamente il tasso di attualizzazione adottato nel calcolo del valore d’uso e riducano il valore equo. Valore contabile attività nette superiori al loro valore equo stimato Previsto in ugual modo Obsolescenza o deterioramento fisico di un’attività risulta evidente Previsto in ugual modo Significativi cambiamenti con effetto negativo sulla Società nel modo Previsto in ugual modo in cui un’attività viene utilizzata Indicazione che un’attività possa aver subito una perdita durevole di Previsto in ugual modo valore : attività inultilizzata, piani di dismissione, ridefinizione vita utile andamento economico futuro atteso in peggioramento. 54 Le perdite durevoli di valore APPROCCIO SEMPLIFICATO IN PRESENZA DI INDICATORI DI POTENZIALE PERDITA VERIFICA DELLA CAPACITA’ DI AMMORTAMENTO COMPLESSIVA ELEMENTI CARATTERIZZANTI INDICATORI DI POTENZIALE PERDITA DI VALORE CAPACITA’ DI AMMORTAMENTO AMMORTAMENTO DELLE IMMOBILIZZAZIONI SVALUTAZIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI ED EVENTUALE RIPRISTINO 55 Le perdite durevoli di valore APPROCCIO SEMPLIFICATO IN PRESENZA DI: Indicatori di potenziale perdita di valore La verifica della capacità di ammortamento deve essere effettuata in presenza di indicatori di potenziale perdita di valore ESEMPI DI INDICATORI PERDITA DI ESERCIZIO PER LA QUALE NON E’ PREVISTO UN PRONTO RECUPERO POSSIBILE MANIFESTAZIONE DI PERDITE ANCHE NEGLI ESERCIZI SUCCESSIVI MUTAMENTO DEL CONTESTO IN CUI OPERA L’IMPRESA POSSIBILE RIDUZIONE DELLO SFRUTTAMENTO CAPACITA’ PRODUTTIVA 56 Le perdite durevoli di valore APPROCCIO SEMPLIFICATO IN PRESENZA DI: Capacità di ammortamento Stima dei flussi reddituali futuri riferibili alla struttura produttiva nel suo complesso e non ai flussi derivanti dalla singola immobilizzazione AMBITO DI APPLICAZIONE COMPLESSO AZIENDALE REGOLA GENERALE RAMI D’AZIENDA SE INDIVIDUABILI NO SINGOLA IMMOBILIZZAZIONE COMPONENTI REDDITUALI DA CONSIDERARE Ricavi attesi dall’utilizzo dei beni Costi fissi e variabili connessi allo svolgimento dell’attività operativa ONERI FINANZIARI derivanti dall’attività di finanziamento??? E’ evidenziato negli esempi all’OIC 9 ma non è detto nel documento 57 Le perdite durevoli di valore APPROCCIO SEMPLIFICATO IN PRESENZA DI: Ammortamento delle immobilizzazioni AMBITO DI APPLICAZIONE Struttura produttiva esistente NO AMMORTAMENTI DERIVANTI DA FUTTURI INVESTIMENTI SI AMMORTAMENTI DERIVANTI DA FUTURI INVESTIMENTI CONNESSI AL MANTENIMENTO DELLA CAPACITA’ PRODUTTIVA IL VALORE NETTO CONTABILE SU CUI EFFETTUARE LA PROIEZIONE INCLUDE LA QUOTA DI AMMORTAMENTO DELL’ANNO DI RIFERIMENTO L’AMMORTAMENTO ANNUO PRECEDE LA SVALUTAZIONE (EVENTUALE) 58 Le perdite durevoli di valore APPROCCIO SEMPLIFICATO IN PRESENZA DI: Svalutazione delle immobilizzazioni ed eventuale ripristino CAPACITA’ DI AMMORTAMENTO > ∑ AMMORTAMENTI FUTURI NESSUNA SVALUTAZIONE CAPACITA’ DI AMMORTAMENTO < ∑ AMMORTAMENTI FUTURI SVALUTAZIONE DELLE IMMOBILIZZAZIONI 59 Le perdite durevoli di valore APPROCCIO SEMPLIFICATO IN PRESENZA DI: Svalutazione delle immobilizzazioni ed eventuale ripristino Ammontare della svalutazione Differenza negativa tra capacità di ammortamento complessiva e ∑ ammortamenti immobilizzazioni materiali ed immateriali Attribuzione della svalutazione 1.Avviamento (priorità) 2.Proporzionalmente agli altri cespiti sulla base del valore contabile 3.Costi capitalizzati non esplicitamente previsto 60 Le perdite durevoli di valore APPROCCIO SEMPLIFICATO IN PRESENZA DI: Svalutazione delle immobilizzazioni ed eventuale ripristino Ripristino di valore delle immobilizzazioni immateriali e materiali CAPACITA’ DI AMMORTAMENTO > ∑ AMMORTAMENTI FUTURI e ∑ ammortamenti immobilizzazioni materiali ed immateriali RIPRISTINO DI VALORE NEL LIMITE DEL VALORE CHE LE ATTIVITA’ AVREBBERO AVUTO SE NON SI FOSSE SVALUTATO NO RIPRISTINO DI VALORE PER AVVIAMENTO E COSTI PLURIENNALI 61 Le perdite durevoli di valore CASO OPERATIVO L'impresa Beta operante nel settore della meccanica di precisione presenta al 31 dicembre 2014 le seguenti immobilizzazioni (dopo aver effettuato l'ammortamento dell'esercizio) (1) Avviamento Macchinario Automezzi Costo storico 50.000 Costo storico 200.000 Costo storico 45.000 F. Ammortamento 30.000 F. Ammortamento 140.000 F. Ammortamento 15.000 Val. Contabile 20.000 Val. Contabile 60.000 Val. Contabile 30.000 vita utile residua 2 anni vita utile residua 3 anni vita utile residua 3 anni Amm. Annuo 10.000 Amm. Annuo 20.000 Amm. Annuo 10.000 (1) non si considerano le problematiche fiscali 62 Le perdite durevoli di valore CASO OPERATIVO A seguito di un consistente calo della domanda realizzatosi nel corso dell'anno, l'impresa Beta procede alla verifica della presenza di eventuali perdite di valore delle immobilizzazioni Procede quindi al calcolo della capacità di ammortamento complessiva Anno Anno Anno n+1 n+1 n+1 Ricavi operativi (A) 78.500 76.320 77.500 232.320 Costi fissi e variabili -54.100 -51.430 -49.700 -155.230 Margine operativo lordo 24.400 24.890 27.800 77.090 Oneri finanziari (C) -2.400 -2.320 -2.370 -7.090 Capacità di ammortamento 22.000 22.570 25.430 70.000 63 ∑ Le perdite durevoli di valore CASO OPERATIVO Si procede quindi alla verifica della capacità di copertura degli ammortamenti delle immobilizzazioni immateriali e materiali Anno Anno Anno n+1 n+1 n+1 ∑ Amm.to avviamento 10.000 10.000 Amm. Macchinario 20.000 20.000 20.000 60.000 Amm. Automezzo 10.000 10.000 10.000 30.000 40.000 40.000 30.000 110.000 22.000 22.570 25.430 70.000 -18.000 -17.430 -4.570 -40.000 Capacità di ammortamento Cpacità di copertura 20.000 OCCORRE SVALUTARE LE IMMOBILIZZAZIONI PER UN AMMONTARE COMPLESSIVO DI € 40.000 64 Le perdite durevoli di valore CASO OPERATIVO La svalutazione di € 40.000 viene ripartita come segue: Svalutazione totale dell'avviamento 20.000 La svalutazione residua di € 20.000 è ripartita sulle altre immobilizzazioni Macchinario Automezzi ∑ Valore contabile del cespite (A) 60.000 30.000 Valore contabile complessivo (B) 90.000 90.000 66,67% 33,33% 100,00% 13.333 6.667 20.000 Percentuale di svalutazione (C=A/B) Importo della svalutazione (C*20.000) 65 90.000 LE QUESTIONI APPLICATIVE DEI NUOVI OIC OIC 10 – Rendiconto Finanziario PRINCIPALI MODIFICHE RISPETTO AL VECCHIO OIC 12 Schema di rendiconto VECCHIO PRINCIPIO NUOVO PRINCIPIO Prevede la possibilità di redigere il rendiconto finanziario in termini di Capitale Circolante Netto. E’ stata eliminata questa possibilità e pertanto il rendiconto finanziario può essere solo predisposto in termini di liquidità. Classificazione VECCHIO PRINCIPIO I dividendi pagati e ricevuti possono essere considerati flussi da operazioni di finanziamento e i dividendi ricevuti possono essere considerati flussi da operazioni di investimento. 67 NUOVO PRINCIPIO I dividendi ricevuti e pagati sono presentati distintamente, nella gestione reddituale e nell’attività di finanziamento rispettivamente. OIC 10 – la redazione del rendiconto finanziario Il nuovo OIC 10 non introduce l’obbligatorietà di presentazione del rendiconto finanziario che continua quindi ad essere un documento raccomandato ma non obbligatorio. E’ stato eliminato il concetto di risorse finanziarie inteso come capitale circolante netto. Il nuovo rendiconto finanziario si allinea quindi alla prassi internazionale (IAS 7) chiedendo di rappresentare la variazione delle disponibilità liquide. Questo modello di rendiconto è l’unico ammesso dal nuovo OIC che inoltre affina ed avvicina alla prassi internazionale le definizioni di Gestione reddituale, Attività d’investimento e Attività di finanziamento. 68 OIC 10 – la redazione del rendiconto finanziario Gestione reddituale: Comprende le operazioni connesse all’acquisizione, produzione e distribuzione di beni e alla fornitura di servizi, nonchè le altre operazioni non ricomprese nell’attività di investimento e finanziamento. Attività d’investimento: Comprende le operazioni di acquisto e vendita delle immobilizzazioni materiali, immateriali e finanziarie e delle attività finanziarie non immobilizzate. L’attività di finanziamento comprende le operazioni di ottenimento e restituzione delle disponibilità liquide sotto forma di capitale di rischio o di capitale di debito. Attività di finanziamento: 69 Comprende i flussi derivanti dall’ottenimento o restituzione di disponibilità liquide sotto forma di capitale di rischio o di capitale di debito. Il principio richiede la rappresentazione distinta degli incassi e pagamenti derivanti da attività afferenti il capitale di rischio rispetto a quelli derivanti da attività afferenti il capitale di debito. OIC 10 – la redazione del rendiconto finanziario In tema di classificazione delle voci di bilancio all’interno del rendiconto finanziario sono state introdotte le modifiche seguenti: Gli interessi pagati e incassati sono presentati distintamente tra i flussi finanziari della gestione reddituale, salvo particolari casi in cui essi si riferiscono direttamente ad investimenti (attività di investimento) o a finanziamenti (attività di finanziamento). I dividendi incassati e pagati sono presentati distintamente, nella gestione reddituale e nell’attività di finanziamento rispettivamente. 70 OIC 10 – la redazione del rendiconto finanziario Specificato che il flusso finanziario derivante dall’acquisizione di un ramo di azienda è presentato distintamente nell’attività di investimento, al netto delle disponibilità liquide o dismesse come parte dell’operazione. Specificato che i flussi finanziari connessi ai derivati di copertura sono presentati nella medesima categoria dei flussi finanziari dell’elemento coperto. 71 OIC 10 – la redazione del rendiconto finanziario I flussi finanziari relativi alle imposte sul reddito sono indicati distintamente e classificati nella gestione reddituale. esempi di flussi finanziari in uscita sono: Il pagamento delle imposte alle autorità fiscali, inclusi i pagamenti degli acconti di imposta; Esempi di flussi finanziari in entrata sono: Corrispettivi ricevuti da autorità fiscali, incluse le eccdenze ed i rimborsi. 72 OIC 10 – la redazione del rendiconto finanziario L’analisi della situazione finanziaria da predisporre nella relazione sulla gestione si completa con la predisposizione ed il commento del rendiconto finanziario come raccomandato da OIC nel documento OIC 10 tenuto conto della sua rilevanza informativa. Il rendiconto finanziario fornisce informazioni utili per valutare la situazione finanziaria della società o del gruppo (compresa la liquidità e solvibilità) nell’esercizio di riferimento e la sua evoluzione negli esercizi successivi. 73 OIC 10 – la redazione del rendiconto finanziario I benefici informativi del rendiconto finanziario sono molteplici. Il rendiconto permette tra l’altro, di valutare: a) le disponibilità liquide prodotte/assorbite dalla gestione reddituale e le modalità di impiego/copertura; b) la capacità della società o del gruppo di affrontare gli impegni finanziari a breve termine; e c) la capacità della società o del gruppo di autofinanziarsi. 74 OIC 10 – la redazione del rendiconto finanziario Appendice B dell’OIC 10 presenta un esempio di redazione del rendiconto finanziario secondo il metodo indiretto. L’altro metodo “il diretto” presuppone l’esistenza di una contabilità gestionale in grado di fornire l’analisi degli incassi e pagamenti. Documenti base da predisporre: Attività riclassificate evidenziando le disponibilità liquide (comprese le attività monetizzabili a breve) le attività correnti e le immobilizzazioni Passività riclassificate evidenziando le passività correnti, i debiti a medio lungo, il tfr, il capitale netto Conto economico riclassificato Movimenti dell’esercizio delle attività e passività a lungo termine 75 OIC 10 – la redazione del rendiconto finanziario ESEMPIO DI RENDICONTO FINANZIARIO A. Flussi finanziari derivanti dalla gestione reddituale (metodo indiretto) Utile (perdita) dell'esercizio imposte sul reddito interessi passivi plusvalenze derivanti dalla cessione di attività Utile (perdita) esercizio prima d'imposte sul reddito, interessi, dividendi, plus/minus cessione 50 50 50 -10 140 Rettifiche per elementi non monetari che non hanno avuto contropartita nel capitale circolante netto Accantonamento al fondo TFR Ammortamenti delle immobilizzazioni Totale rettifiche elementi non monetari Flusso finanziario prima variazioni del ccn 30 130 160 300 totale variazioni CCN Flusso finanziario dopo le variazioni del CCN -100 -100 115 10 -75 225 totale altre rettifiche -25 -40 -20 -85 Flusso finanziario della gestione reddituale (A) 140 Variazioni del capitale circolante netto incremento delle rimanenze incremento dei crediti vs. Clienti incremento dei debiti verso fornitori decremento risconti attivi Altre rettifiche Interessi pagati Imposte sul reddito pagate Utilizzo del fondo TFR 76 OIC 10 – la redazione del rendiconto finanziario B. Flussi finanziari derivanti dall'attività d'investimento Immobilizzazioni materiali Investimenti -710 Incremento debiti verso fornitori per immobilizzazioni materiali Prezzo di realizzo disinvestimenti di immobilizzazioni Flusso finanziario dell'attività di investimento (B) 250 40 -420 C. Flussi finanziari derivanti dall'attività di finanziamento Mezzi di terzi Incremento debiti a breve verso banche 200 Accensione finanziamenti 150 Rimborso finanziamenti -50 Mezzi propri Aumento di capitale a pagamento 150 Dividendi pagati -20 Flusso finanziario dell'attività di finanziamento (C) 430 Incremento delle disponibilità liquide (a+b+c) 150 Disponibilità liquide al 1 gennaio 200X 100 Disponibilità liquide al 31 dicembre 200X+1 250 77 LE QUESTIONI APPLICATIVE DEI NUOVI OIC OIC 12 – Composizione e schemi del bilancio d’esercizio PRINCIPALI NOVITA’ RISPETTO AL VECCHIO OIC 12 Ambito di applicazione e raccomandazioni Il nuovo OIC 12 si applica alle società per azioni, alle società in accomandita per azioni e alle società a responsabilità limitata. Il nuovo OIC 12 raccomanda rispetto al vecchio , l’applicazione dei contenuti anche alle società di persone e alle imprese individuali che svolgono attività commerciale, ancorchè per questi soggetti non si delinei alcun obbligo di legge. Sistemazione dei contenuti in appendice Eliminata la parte del rendiconto finanziario, portata nel nuovo OIC 10, mentre le norme del Codice Civile che trattano della presentazione del bilancio di esercizio sono state riportate in apposite appendici ed eliminate dal testo principale del documento. Le parti in appendice del vecchio OIC 12 che seguono sono state tolte in quanto non più aggiornate e convogliate o destinate successivamente ad altri principi aggiornati: Movimenti voci P.N. Informativa area geografica Leasing Parti correlate Accordi fuori bilancio 79 PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 12 Inclusione Interpretativo n. 1 L’interpretativo n. 1 riguardante la classificazione dei costi e dei ricavi nello schema di conto economico non ha più ragione di mantenere la specifica autonomia che era stata data nel 1998 al fine di correlare la classificazione civilistica alla base imponibile IRAP, in quanto l’art. 5 comma 5 del Decreto IRAP rinvia ai principi contabili per il calcolo IRAP. Attività ordinaria : caratteristica ed accessoria (OIC 12.32/38) L’attività ordinaria è costituita dall’attività caratteristica (tipica dell’impresa) insieme all’attività cosidetta accessoria e a quella di natura finanziaria. Il principio precisa che l’attività straordinaria include i proventi e gli oneri la cui fonte è estranea all’attività ordinaria. Sono considerati straordinari gli eventi accidentali e infrequenti e le operazioni infrequenti che sono estranee all’attività ordinaria. La straordinarietà dell’evento o dell’operazione è determinata in funzione della loro natura in relazione all’ordinaria attività della società. Restano esclusi gli eventi che, pur accidentali e non ricorrenti nel loro verificarsi o nel loro ammontare sono connessi all’ordinaria attività della società Esempio: crollo accidentale di uno stabilimento è evento straordinario per società industriale non lo è per società di assicurazione che lo abbia assicurato. La Direttiva 34 non riconosce l’esistenza dell’attività straordinaria (dal 2016). 80 PRINCIPALI NOVITA’ RISPETTO AL VECCHIO OIC 12 Lo schema di conto economico in relazione all’attività Attività caratteristica (tipica) – Attività accessoria (atipica) – Per esempio l’affitto di immobili civili di proprietà di una società industriale: l’attività non è “caratteristica o tipica” ma è svolta con carattere di continuità. I proventi e gli oneri relativi sono contabilizzati nelle voci A5 e B14. L’attività caratteristica e l’attività accessoria sono comprese nelle aree A e B dello schema. L’attività finanziaria è compresa nelle aree C ed E mentre quella straordinaria nell’area E dello schema. La scelta della voce più rilevante Viene precisato che, nei casi in cui un elemento dell’attivo o del passivo di Stato Patrimoniale di per sè potrebbe ricadere in più di una voce dello schema di legge, gli amministratori debbano scegliere in quale voce classificarlo, sulla base della maggiore rilevanza per il lettori esterni del bilancio, fatta salva la possibilità che un principio contabile ne richieda una specifica classificazione. 81 OIC 12 – conto economico CORRELAZIONE COSTI E RICAVI A) Valore della produzione : si correlano costi/ricavi tipici e atipici B) Costi della produzione: correlati ad A) Differenza A) meno B) C) Proventi ed oneri finanziari Totale somma algebrica di proventi ed oneri D) Rettifiche di valore di attività finanziarie Totale: somma delle rettifiche positive e negative E) Proventi ed oneri straordinari Totale: somma dei proventi ed oneri straordinari = Risultato prima delle imposte - Imposte = Utile (perdita dell’esercizio) segue 82 OIC 12 – composizione e schemi del bilancio CORRELAZIONE COSTI E RICAVI La modalità tecnica con cui è rispettato, nel conto economico, il principio di competenza si realizza mediante la correlazione tra costi e ricavi. In pratica, la correlazione è attuata nelle aree in cui è strutturato e suddiviso il conto economico stesso: nell’area B sono correlati i costi che hanno concorso alla formazione di ricavi e proventi iscritti nell’area A, mentre nelle aree C.D ed E sono contrapposti proventi e costi, rispettivamente finanziari (C e D) e straordinari (E). Per esempio, la perdita o il danneggiamento dell’immobile in cui viene svolta l’attività, a seguito di un incendio, costituisce evento di carattere straordinario, che si iscrive alla voce E 21: per correlazione, il relativo rimborso assicurativo si iscrive alla voce E 20; in tal modo nell’area straordinaria si contrappongono il costo e il provento che derivano da un accadimento di carattere straordinario. 83 OIC 12 – composizioni e schemi del bilancio NOTA INTEGRATIVA Le informazioni contenute nella nota integrativa, relative alle voci dello stato patrimoniale e del conto economico, sono presentate secondo l’ordine in cui le voci sono indicate nello stato patrimoniale e nel conto economico. L’illustrazione dei criteri di valutazione non deve limitarsi al riferimento ai criteri indicati nell’articolo 2426 del codice civile ma deve evidenziare anche la scelta fatta dalla società tra più criteri di valutazione ammessi dalla norma. Per esempio, con riferimento ai valori in corso su ordinazione, la nota integrativa illustra se è stato applicato il metodo della commessa completata o il metodo della percentuale di completamento. 84 OIC 12 – composizioni e schemi del bilancio APPENDICI AL PRINCIPIO Appendice A: Appendice B: Appendice C: Appendice D: Appendice E: Appendice F: Appendice G: Appendice H: Norme C.C. Composizione e schemi Semplificazioni bilancio abbreviato Strumenti finanziari Leasing e lease/back Compravendita con retrocessione Direzione e coordinamento Parti correlate Accordi fuori bilancio Meritano un commento particolare le appendici G ed H per i rischi che possono rappresentare se non applicate correttamente ed esaustivamente Parti correlate : richiamo IAS 24 – attenzione soci di minoranza Accordi fuori bilancio: particolare enfasi al riacquisto di merce 85 LE QUESTIONI APPLICATIVE DEI NUOVI OIC OIC 13 - Rimanenze PRINCIPALI NOVITA’ RISPETTO AL VECCHIO OIC 13 Modifiche organizzative e rivisitazione testo Il nuovo principio è stato oggetto di modifiche riguardanti non tanto il contenuto quanto l’organizzazione dei temi. Il testo è stato ampiamente rivisto. Capitalizzazione degli oneri finanziari E’ riconosciuta la possibilità di capitalizzare gli oneri finanziari, sia quelli specifici che quelli generici (per la quota imputabile), in proporzione alla durata del periodo di fabbricazione, se la durata è significativa (in analogia con OIC 16). Gli oneri finanziari sono generalmente esclusi dalla determinazione del costo delle rimanenze: la capitalizzazione è ammessa solo con riferimento a beni che richiedono un periodo di produzione significativo (invecchiamento dei vini, maturazione dei formaggi). La scelta di capitalizzare gli oneri finanziari è applicata in modo costante nel tempo (OIC 29). Il limite di capitalizzazione degli oneri finanziari è rappresentato dal valore di realizzazione del bene . L’esempio contenuto nell’OIC 16 (Immobilizzazioni) è mutuabile anche per le R.F. 87 PRINCIPALI NOVITA’ RISPETTO AL VECCHIO OIC 13 Metodo del prezzo di dettaglio Viene fornita una nuova esposizione del metodo del prezzo al dettaglio. E’ possibile utilizzare il metodo dei prezzi al dettaglio se può essere dimostrato che producono valori assimilabili, con scostamenti trascurabili, a quelli prodotti dalle configurazioni di costo previste dall’art. 2426 comma 10 C.C.. Il metodo di valutazione del prezzo al dettaglio è descritto più chiaramente e reso più comprensibile dall’esempio riportato in appendice C. L’applicazione del metodo comporta: Il raggruppamento delle merci per categoria omogenea in base alla percentuale di ricarico (diff. Costo di acquisto – prezzo di vendita); Rilevazione delle entrate ed uscite di magazzino a valori : uscite a prezzi di vendita ed entrate sia al costo che al ricavo; Modifica alla valorizzazione a ricavo ad ogni cambiamento del prezzo di vendita; Determinazione a fine esercizio del valore delle rimanenze valutate al prezzo di vendita mediante sottrazione del valore complessivo a ricavo dei ricavi effettivamente realizzati; Calcolo del costo delle R.F. sottraendo dal valore delle rimanenze, valutate al prezzo di vendita, la percentuale di ricarico. Riconoscimento fiscale: art. 92 comma 8 (TUIR) e Circolare 23 (protocollo 9/786) 18/5/1983 88 PRINCIPALI NOVITA’ RISPETTO AL VECCHIO OIC 13 Metodo dei costi standard E’ possibile utilizzare la tecnica dei costi standard se può essere dimostrato che producono valori assimilabili, con scostamenti trascurabili, a quelli prodotti dalle configurazioni di costo previste dall’art. 2426 comma 10 C.C.. L’appendice E al principio “Sistemi di determinazione dei costi dei semilavorati, prodotti in corso di lavorazione e prodotti finiti” contiene diverse precisazioni e informazioni per la corretta applicazione del metodo. Trattamento contributi in conto esercizio E’ stato disciplinato il trattamento contabile dei contributi in conto esercizio ai fini della valutazione delle rimanenze finali che introduce il trattamento contabile relativo ai contributi in conto esercizio per l’acquisto di materiali sospesi a magazzino, in linea con l’OIC 12 “Composizione e schemi del bilancio di esercizio. Ai fini della valutazione delle rimanenze, i contributi in conto esercizio ricevuti sono portati in deduzione al costo di acquisto dei materiali. La valutazione delle rimanenze deve sospendere i costi effettivamente sostenuti. Nel conto economico i contributi sono classificati nella voce A.5) “Altri ricavi e proventi”. I costi sostenuti per gli acquisti di materie prime, sussidiarie, di consumo e merci sono rilevate tra i costi di produzione (voce B6) al lordo dei contributi. La variazione delle rimanenze di materie prime, semilavorati e prodotti finiti è indicata nelle voci B.11) o A.2 al netto dei contributi ricevuti. 89 OIC 13 – Rimanenze di magazzino Il LIFO è stato ancora mantenuto dall’OIC 13 tra i metodi ammessi per la valutazione delle rimanenze di magazzino. Va rilevato che il metodo LIFO da lungo tempo non è più ammesso dalla prassi internazionale in quanto considerato distorsivo della rappresentazione veritiera e corretta della situazione patrimoniale e finanziaria e del risultato economico d’esercizio. La distorsione è tanto più rilevante quanto più i prezzi siano crescenti ma questo non è il caso in questi ultimi anni, considerato la crisi economica in cui si sta dibattendo il nostro paese e gran parte dell’Eurozona. Peraltro cosa poteva fare l’OIC, visto che l’art. 2426 n.10 continua ad annoverare tale metodo tra quelli ammessi? 90 LE QUESTIONI APPLICATIVE DEI NUOVI OIC OIC 16 – Immobilizzazioni Materiali PRINCIPALI MODIFICHE RISPETTO AL VECCHIO OIC 16 Cespiti inutilizzati VECCHIO PRINCIPIO NUOVO PRINCIPIO L’ammortamento deve essere sospeso per i cespiti che non verranno utilizzati per lungo tempo, obsoleti o da alienare; il valore di tali cespiti dovrà essere ridotto a quello di netto realizzo. L’ammortamento è calcolato anche sui cespiti temporaneamente non utilizzati, tenuto conto che in tale lasso temporale il bene è pur sempre soggetto ad obsolescenza tecnica ed economica Oneri Finanziari VECCHIO PRINCIPIO Possono essere capitalizzati solo se si riferiscono a finanziamenti specifici ottenuti e utilizzati per l’acquisto del cespite 92 NUOVO PRINCIPIO Possibilità di capitalizzare anche gli oneri finanziari relativi a finanziamenti generici, in proporzione alla durata del periodo di fabbricazione PRINCIPALI MODIFICHE RISPETTO AL VECCHIO OIC 16 Terreni e fabbricati VECCHIO PRINCIPIO NUOVO PRINCIPIO Il valore del terreno può non essere scorporato qualora il valore dello stesso approssimi il relativo fondo di ripristino/bonifica del sito. Il valore del terreno deve essere sempre scorporato, anche mediante l’utilizzo di stime. Immobilizzi destinati alla vendita VECCHIO PRINCIPIO Sono riclassificati in una voce dell’attivo circolante 93 apposita NUOVO PRINCIPIO Viene aggiunta una sottovoce denominata “di cui destinate alla vendita” alla normale voce di riferimento del cespite stesso, indicandone il valore. Sono previste delle condizioni e deve essere adottata solo per cespiti di importo rilevante OIC 16 – Le immobilizzazioni materiali Ammortamento Il nuovo principio richiede che l’ammortamento cessi quando il valore residuo stimato è pari o superiore al valore netto contabile. L’ammortamento deve essere calcolato anche sui cespiti temporaneamente non utilizzati. E’ stato eliminato il paragrafo 9 del precedente principio secondo cui l’ammortamento andava sospeso per i cespiti non utilizzati per lungo tempo. Anche in questo caso l’ammortamento va effettuato considerato che in tale lasso temporale il bene è pur sempre soggetto ad obsolescenza tecnica ed economica. 94 OIC 16 – Le immobilizzazioni materiali Ammortamento Component Approach Il principio chiarisce la necessità di ammortizzare separatamente componenti di uno stesso cespite con vite utili differenti salvo il caso in cui ciò non sia praticabile o significativo. Terreni e Fabbricati Il principio ha definito che se il valore del fabbricato incorpora anche quello dei terreni sui quali insistono,il valore del fabbricato deve essere scorporato, anche in base a stime, per essere ammortizzato. In particolare il valore del terreno è determinato come differenza residua dopo aver scorporato il valore del fabbricato. E’ eliminata la previsione contenuta nella previgente versione del principio che permetteva di non scorporare il valore del terreno dai fabbricati su cui essi insistono quando il valore del terreno tenda a coincidere con il valore del fondo di ripristino/bonifica del sito. 95 OIC 16 – Le immobilizzazioni materiali Immobili destinati alla vendita Gli immobili destinati alla vendita sono classificati separatamente dalle immobilizzazioni materiali in un’apposita voce dell’attivo circolante. Tale riclassifica è effettuata se sussistono i seguenti requisiti: le immobilizzazioni sono vendibili alle loro condizioni attuali o non richiedono modifiche tali da differirne l’alienazione; la vendita appare altamente probabile alla luce delle iniziative intraprese, del prezzo previsto e delle condizioni di mercato; l’operazione dovrebbe concludersi nel breve termine. 96 OIC 16 – Le immobilizzazioni materiali Oneri finanziari sostenuti per la costruzione di un’immobilizzazione Il nuovo principio ha riformulato la disciplina degli oneri finanziari, chiarendone le condizioni ed i requisiti per la loro capitalizzazione. Gli oneri finanziari sono capitalizzabili qualora ricorrano tutte le seguenti condizioni: a) La capitalizzazione degli oneri finanziari è ammessa con riguardo ad oneri effettivamente sostenuti, oggettivamente determinabili, entro il limite del valore recuperabile del bene. L’ammontare degli oneri finanziari capitalizzati durante un esercizio non può quindi eccedere l’ammontare degli oneri finanziari, al netto degli eventuali proventi finanziari derivanti dall’investimento temporaneo dei fondi presi a prestito, riferibili alla realizzazione del bene e sostenuti con riferimento allo stesso esercizio. Questo nel presupposto che il fatto di acquisire il bene dall’esterno piuttosto che realizzarlo internamente, non può portare a rappresentare in bilancio medesimi beni per valori significativamente differenti . segue 97 OIC 16 – Le immobilizzazioni materiali Oneri finanziari sostenuti per la costruzione di un’immobilizzazione Gli oneri finanziari sono capitalizzabili qualora ricorrano tutte le seguenti condizioni: b) Nella misura in cui i fondi sono presi a prestito specificatamente per finanziare la costruzione di un bene (c.d. Finanziamento di scopo), e quindi costituiscono costi direttamente imputabili al bene, l’ammontare degli oneri finanziari capitalizzabili su quel bene deve essere determinato in base agli effettivi oneri finanziari sostenuti per quel finanziamento durante l’esercizio, dedotto ogni provento finanziario derivante dall’investimento temporaneo di quei fondi. 98 OIC 16 – Le immobilizzazioni materiali Oneri finanziari sostenuti per la costruzione di un’immobilizzazione Sono capitalizzabili solo gli interessi maturati su beni che richiedono un periodo di costruzione significativo. Per periodo di costruzione si intende il periodo che va dal pagamento ai fornitori di beni e servizi relativi all’immobilizzazione materiale fino al momento in cui essa è pronta per l’uso, incluso il normale tempo di montaggio e messa a punto. In sostanza, l’arco temporale di riferimento, ai fini della capitalizzazione degli oneri finanziari, risulta essere quello strettamente necessario alle attività tecniche volte a rendere il bene utilizzabile. Infatti, se il periodo di costruzione si prolunga a causa di scioperi, inefficienze o altre cause estranee all’attività di costruzione, gli oneri finanziari relativi al maggior tempo non sono capitalizzati, ma sono considerati come costi del periodo in cui vengono sostenuti. La capitalizzazione degli oneri finanziari è sospesa durante i periodi, non brevi, nei quali lo sviluppo del bene è interrotto. 99 OIC 16 – Le immobilizzazioni materiali Oneri finanziari sostenuti per la costruzione di un’immobilizzazione Gli oneri finanziari, quando sostenuti, sono classificati nella voce di conto economico C. 17 “Interessi ed altri oneri finanziari” La quota capitalizzabile degli oneri finanziari è rilevata nella voce A.4 “Incrementi di immobilizzazioni per lavori interni”. Acquisizioni di immobilizzazioni a titolo gratuito e svalutazione di cespiti rivalutati Le immobilizzazioni materiali acquisite a titolo gratuito sono iscritte al presumibile valore di mercato al lordo dei costi accessori; la contropartita è rilevata nella gestione straordinaria del conto economico; Le svalutazioni di immobilizzazioni rivalutate transitano per il conto economico eventuale diversa previsione di legge. 100 LE QUESTIONI APPLICATIVE DEI NUOVI OIC OIC 24 – Immobilizzazioni Immateriali OIC 24 – Immobilizzazioni immateriali PRINCIPALI MODIFICHE RISPETTO AL VECCHIO OIC 24 Avviamento VECCHIO PRINCIPIO NUOVO PRINCIPIO Il maggior valore pagato, nel caso di acquisto di un’azienda per motivi diversi dalla redditività (sinergie) della singola impresa, deve essere imputata ad un “cattivo affare” e rilevato a conto economico. Il maggior valore pagato deve essere rilevato a conto economico solo in presenza di un effettivo “cattivo affare”. in ogni caso deve essere verificata, annualmente, l’esistenza di eventuali indicatori di impairment. Classificazione VECCHIO PRINCIPIO I costi relativi all’acquisto a titolo di licenza d’uso di software applicativo ed i costi di know-how (tutelato giuridicamente) sono classificati nella voce B.I.4 Concessioni, licenze, marchi e diritti simili. 102 NUOVO PRINCIPIO I costi relativi all’acquisto a titolo di licenza d’uso di software applicativo ed i costi di know-how (tutelato giuridicamente) sono classificati nella voce B.I.3 Diritti di brevetto industriale e diritti di utilizzazione delle opere dell’ingegno. OIC 24 – Immobilizzazioni immateriali PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 24 Costi di addestramento e qualificazione Precisate le ragioni per le quali i costi di addestramento e di qualificazione del personale sono capitalizzati, confermando che i costi di riduzione straordinaria del personale sono spesati perchè non rispettano tali requisiiti. Somme una tantum Precisato che, in relazione ai brevetti, diritti di sfruttamento di opere, marchi e licenze e concessioni, qualora il contratto di acquisto preveda, oltre al pagamento di un corrispettivo iniziale, anche il pagamento di futuri corrispettivi aggiuntivi commisurati agli effettivi volumi della produzione o delle vendite, è iscrivibile tra le immobilizzazioni immateriali il solo costo pagato inizialmente. 103 OIC 24 – Immobilizzazioni immateriali PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 24 Migliorie su beni di terzi Precisato che i costi per migliorie e spese incrementative su beni di terzi sono cancellati dal bilancio nel caso in cui il contratto di locazione (o leasing) cui si riferiscono cessi prima della scadenza originariamente pattuita. Il relativi importo è rilevato direttamente a conto economico (prevalentemente nella voce “Svalutazioni “), salvo il caso in cui la cessazione del contratto dipenda dall’acquisto del bene da parte della Società . In questa ipotesi, l’importo viene riclassificato tra le “immobilizzazioni materiali” ad aumento del costo del bene acquisito, nel limite del valore recuperabile del bene. Il nuovo standard fornisce precisazioni su: Il momento in cui i costi per la realizzazione interna di un progetto sono classificati nei costi di ricerca e sviluppo; la disciplina dei software non tutelati specificando che sono capitalizzabili i relativi costi diretti e indirittI; Il trattamento in bilancio delle svalutazioni di immobilizazioni rivalutate. 104 OIC 24 – Immobilizzazioni immateriali PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 24 Ammortamento avviamento La versione finale dell’OIC 24 cambia l’impostazione contenuta nella bozza diffusa per la consultazione e, nella sostanza ripropone il contenuto del precedente OIC 24, prevedendo l’ammortamento(con possibiilità di quote anche decrescenti) massimo in venti anzichè in dieci anni. Va rilevato che dal 2016, in applicazione della direttiva contabile n. 34/2013, questa possibilità di estensione dell’ammortamento verrà tolta in quanto la direttiva prevede l’ammortamento dell’avviamento in massimo cinque anni. Peraltro le giustificazioni che dovranno essere evidenziate dalla società per ammortamenti superiori a cinque anni sono specifiche e ricollegabili direttamente alla realtà e tipologia dell’impresa: Imprese la cui attività necessita di lunghi periodi di tempo per essere portata a regime; Imprese i cui cicli operativi siano di lungo periodo; Imprese operanti in settori in cui non si prevedano rapidi o improvvisi mutamenti tecnologici o produttivi e che quindi si assuma possano conservare per lungo tempo le posizioni di vantaggio da esse acquisite sul mercato. 105 OIC 24 – Immobilizzazioni immateriali PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 24 Ammortamento marchi La versione finale del documento richiede che i marchi vengano ammortizzati sulla base del periodo di produzione e commercializzazione in esclusiva dei prodotti cui si riferiscono e, se non prevedibile, entro un periodo che non può eccedere 20 anni. Anche in questo caso è stato allungato l’arco temporale in quanto la bozza iniziale prevedeva l’ammortamento massimo in 10 anni. Contributi pubblici I contributi sono rilevati in bilancio nel momento in cui esiste la ragionevole certezza che le condizioni previste per il riconoscimento sono soddisfatte. Le modalità di contabilizzazione sono identiche a quelle previste nell’OIC 16 per le immobilizzazioni materiali: rilevazione tra gli “Altri ricavi” (conto economico, voce A5) e imputazione per competenza tramite i risconti passivi, oppure rilevazione in diminuzione del costo dell’immobilizzazione immateriale e conseguente calcolo di (minori) ammortamenti sul valore netto della stessa. 106 OIC 24 – Immobilizzazioni immateriali PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 24 Rivalutazioni La versione finale del principio contabile contiene una rilevante precisazione, relativa all’eventuale successiva svalutazione di un bene immateriale in precedenza rivalutato a seguito dell’applicazione di specifiche leggi. Se la legge speciale stabilisce che la rivalutazione di un bene immateriale deve essere effettuata in base a parametri prestabiliti e l’adozione di tali parametri comporta l’iscrizione di un valore rivalutato che negli esercizi successivi risulta eccedente il valore recuperabile, il valore rivalutato è conseguentemente svalutato con rilevazione della perdita durevole a conto economico se non disposto diversamente dalla legge (si applica l’OIC 9). 107 OIC 24 – Immobilizzazioni immateriali PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 24 B.I.3 Classificazioni: I costi sia di produzione interna, che di acquisizione esterna, dei diritti di utilizzazione delle opere dell’ingegno. I costi per l’acquisizione o la produzione di brevetti industriali 108 I costi relativi all’acquisto a titolo di licenza d’uso del software applicativo sia a tempo indeterminato che a tempo determinato (nel precedente principio era iscritto alla voce B.I.4. Concessioni, licenze marchi e diritti simili) I costi per l’acquisizione o la produzione di brevetti per modelli di utilità e per modelli e disegni ornamentali I costi per i diritti in licenza d’uso di brevetti (E’ stato privilegiato l’aspetto sostanziale e l’utilizzo economico del bene immateriale) I costi di know-how, sia nel caso in cui sono sostenuti per la produzione interna che, nel caso di acquisto da terzi, quando sono tutelati giuridicamente (nel precedente principio era iscritto alla voce B.I.4 Concessioni, licenze, marchi e diritti simili) I costi relativi all’acquisto a titolo di proprietà del software applicativo I costi sostenuti per la produzione ad uso interno di un software applicativo tutelato ai sensi della legge sui diritti d’autore OIC 24 – Immobilizzazioni immateriali PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 24 B.I.4 Classificazioni: I costi per l’ottenimento di concessioni su beni di proprietà degli enti concedenti (sfruttamento in esclusiva di beni pubblici quali ad esempio il suolo demaniale) I costi per l’ottenimento di concessioni per esercizio di attività proprie degli enti concedenti (gestione regolamentata di alcuni servizi pubblici quali ad esempio autostrade, trasporti, parcheggi ecc.) 109 I costi per i diritti di licenza d’uso dei marchi (Esplicitato: è stato privilegiato l’aspetto sostanziale e l’utilizzo economico del bene immateriale. Non sono più incluse le licenze d’uso di software da classificare alla voce B.I.3 I costi per licenze di commercio al dettaglio I costi di know-how per la tecnologia non brevettata I costi per l’acquisto di marchi I costi per la produzione interna di un marchio LE QUESTIONI APPLICATIVE DEI NUOVI OIC OIC 19 – Debiti OIC 19 Debiti PRINCIPALI MODIFICHE RISPETTO AL VECCHIO OIC 19 Suddivisione del precedente OIC 19 VECCHIO PRINCIPIO NUOVO PRINCIPIO Comprendeva i principi contabili relativi alla valutazione in bilancio dei debiti, dei fondi e del Trattamento di Fine Rapporto Il nuovo OIC 19 tratta solamente dei debiti mentre Fondi e Trattamento di fine rapporto sono stati oggetto del nuovo OIC 31 Debiti verso imprese soggette a comune controllo VECCHIO PRINCIPIO Non espressamente previsto 111 NUOVO PRINCIPIO Il principio indica chiaramente che le imprese soggette a comune controllo sono diverse dalle imprese controllate, collegate o controllanti. I debiti verso dette imprese devono essere rilevati nella voce D.14 “Altri debiti” con separata evidenza se sono d’importo rilevante. OIC 19 - Debiti PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 19 Scorporo degli interessi passivi Lo scorporo degli interessi passivi impliciti avviene per i debiti commerciali che si riferiscono all’acquisizione di beni o di servizi quando sono rispettate entrambe le condizioni: 1. Il valore nominale dei debiti eccede significativamente il prezzo di mercato del bene con pagamento a breve termine; ciò si verifica quando il debito non ha un interesse passivo esplicito ovvero ha un interesse irragionevolmente basso; 2. La scadenza dei debiti eccede l’esercizio successivo. Lo scorporo degli interessi passivi dal costo del bene non si applica per i debiti che hanno un tasso irragionevolmente basso solo quando vi siano garanzie o cauzioni ricevute da terzi o specifiche norme di legge. 112 segue OIC 19 - Debiti PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 19 Scorporo degli interessi passivi Gli interessi passivi scorporati ed il relativo tasso sono determinati al momento della rilevazione iniziale del debito e non sono modificati durante il periodo di durata del debito. I debiti si rilevano inizialmente al valore nominale. In contropartita la componente reddituale è rilevata distintamente tra: Il costo relativo all’acquisizione del bene o del servizio nelle voci della classe B e Gli interessi passivi impliciti relativi alla dilazione di pagamento, rilevati inizialmente tra i risconti attivi, e imputati “pro rata temporis” alla voce C. 17 sino alla scadenza del debito. 113 OIC 19 - Debiti PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 19 Classificazione e contenuto delle voci Precisato che nel caso in cui la società violi una clausola contrattuale prevista per un debito a lungo termine entro la data di riferimento del bilancio, con la conseguenza che il debito diventa immediatamente esigibile, essa classifica il debito come esigibile entro l’esercizio, a meno che tra la data di chiusura dell’esercizio e prima della data di formazione del bilancio, non intervengano nuovi accordi contrattuali che legittimino la classificazione come debiti a lungo termine. 114 OIC 19 - Debiti PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 19 Estinzione anticipata Nel caso di estinzione anticipata di un debito, la differenza tra l’ammontare residuo del debito e l’esborso complessivo relativo all’estinzione è rilevata nel conto economico tra i proventi/oneri finanziari. Il principio stabilisce che tale metodologia è valida anche per i debiti di natura commerciale laddove la dilazione a lungo ha comportato la trasformazione del debito commerciale in debito finanziario. Debiti a condizione sospensiva I debiti soggetti a condizione sospensiva, non essendo ancora certi fino all’avverarsi della condizione, sono iscritti tra i fondi rischi se ricorrono le condizioni per la loro rilevazione. In nota integrativa si fornisce adeguata informativa sulla natura e l’entità di tali debiti. 115 OIC 19 - Debiti PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 19 Covenants L’OIC 19, versione 2014, ha introdotto la norma sugli effetti della violazione di clausole contrattuali in forma più attenuata rispetto a quanto previsto nella bozza per consultazione precedentemente pubblicata, dando efficacia anche agli accordi intervenuti prima della preparazione del bilancio. La violazione, entro la data del bilancio, di clausole contrattuali che rende immediatamente esigibile un debito a lungo termine, richiede la riclassifica tra le passività esigibili entro l’esercizio, a meno che, prima dell’approvazione del bilancio, intervengano accordi che legittimano la classificazione tra i debiti a lungo. 116 CHIUSURA DELLA GIORNATA DOMANDE ED APPROFONDIMENTI