UNICO PF
QUADRO RE – Redditi
di lavoro autonomo
Fabio Ferla, Dottore Commercialista e Revisore Contabile,
Pubblicista
1
Principi generali
CRITERIO DI CASSA
• Il principio fondamentale nella determinazione del
reddito di lavoro autonomo fa capo al cosiddetto
criterio di cassa:
– in base a tale principio il reddito di lavoro autonomo è
determinato dalla differenza tra compensi percepiti e
spese sostenute in ciascun periodo di imposta.
• Il legislatore ha, pertanto, fissato un criterio univoco e non
suscettibile di valutazioni soggettive per l’individuazione delle voci
che concorrono alla formazione del reddito imponibile.
• Le deroghe previste dal Testo Unico (art. 54 TUIR)
sono quindi da ritenersi tassative e sono previste
nei commi successivi dello stesso articolo.
2
Principi generali
CRITERIO DI CASSA – REGOLA GENERALE E RELATIVE ECCEZIONI
Regola
base
Eccezioni
Compensi percepiti – spese
Criterio di
effettivamente sostenute
cassa
(pagamenti)
Deduzione quote ammortamento beni
strumentali
Deduzione quote ammortamento spese
ammodernamento, ristrutturazione, manutenzione
straordinaria immobili utilizzati per l’esercizio di
arti e professioni
Deduzione canoni di locazione finanziaria
Deduzione quota TFR
3
QUADRO RE: Redditi di lavoro autonomo
4
QUADRO RE: Dati relativi all’attività
Nel rigo RE1, colonna 1, va indicato il codice dell’attività
svolta in via prevalente desunto dalla tabella di
classificazione delle attività economiche, ATECO 2007.
La colonna 2 del rigo RE1 va compilata dai soggetti per i
quali non operano gli studi di settore o i parametri.
Si ricorda che i soggetti nei confronti dei quali si applicano i
parametri o gli studi di settore devono invece:
• barrare l’apposita casella contenuta nella seconda facciata
del Frontespizio nel rigo “Tipo di dichiarazione”;
• compilare ed allegare gli appositi modelli.
5
Componenti positivi
•COMPENSI IN DENARO O IN NATURA
•PLUSVALENZE RELATIVE A BENI STRUMENTALI (NOVITA’ dal
4.7.2006)
•CESSIONE DI CLIENTELA O ALTRI ELEMENTI IMMATERIALI
(NOVITA’ dal 4.7.2006)
•REDDITI DI COLLABORAZIONE RIENTRANTI NELL’AMBITO
PROFESSIONALE (ES. COMPENSI AMMINISTRATORE)
•INTERESSI MORATORI E DI DILAZIONE
•RIMBORSI SPESE
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COMPENSI: righi da RE2 a RE6
I compensi possono essere percepiti in denaro, in natura o
sotto forma di partecipazione agli utili.
7
COMPENSI: rigo RE2
Compensi derivanti dall’attività professionale o artistica
COLONNA 1
Vanno indicati i redditi convenzionali percepiti per prestazioni di volontariato o
cooperazione rese ad organizzazioni non governative riconosciute idonee ai sensi
dell’art. 28, Legge 26/02/1987, n. 49.
COLONNA 2
Va indicato l’ammontare lordo complessivo dei compensi, in denaro e in natura,
anche sotto forma di partecipazione agli utili, al netto dell’Iva, derivanti dall’attività
professionale o artistica, percepiti nell’anno, compresi quelli derivanti da attività
svolte all’estero.
8
Compensi in denaro o natura
IMPUTAZIONE TEMPORALE DEI COMPENSI
L’utilizzo nell’art. 54 del TUIR del termine “percepiti” sembra
denotare la volontà di dare rilevanza giuridica al momento in
cui la somma entra nella disponibilità materiale e giuridica
del percettore.
• In tal senso si esprime altresì la C.M. 23.12.1997, n.
326/E, la quale precisa che il momento di percezione
coincide con quello in cui il provento:
• esce dalla sfera giuridica dell’erogante
• ed entra in quella del percettore
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Compensi in denaro o natura
PAGAMENTI IN CONTANTI
E’ la modalità di pagamento che presenta meno
problemi in merito all’individuazione temporale del
momento di incasso
• Si ricorda che il DL 112/08 ha abrogato i limiti per
l’incasso dei compensi con mezzi di pagamento
diversi da quelli bancari (obbligo introdotto dall’art. 35, co. 12
e 12-bis, del DL n. 223/06, e successive modifiche Legge 27. 12.2006,
n. 296)
SEGUE
10
Novità D.L. 112/08
Abrogazione
obblighi di
tracciabilità
professionisti
(decorrenza 25
giugno 2008)
Abrogazione dell’obbligo di tenere uno o
più conti correnti bancari o postali su cui
far confluire le somme riscosse
nell’esercizio dell’attività
Abrogazione dei limiti oltre i quali è
necessario riscuotere i compensi con
mezzi di pagamento bancario (1.000 euro
fino al 30.6.2008, 500 euro dall’1.7.2008 e
fino al 30.6.2009 e 100 euro dall’1.7.2009)
Le previsioni abrogate non contenevano sanzioni specifiche in caso di
violazione delle stesse;
In ogni caso, il principio di legalità di cui all’art. 3, co. 2, del D.Lgs. 472/97,
impedisce l’applicazione di sanzioni per violazioni passate
N.B.: restano in vigore le disposizioni presuntive in
materia di movimenti bancari non giustificati
11
Incasso tramite assegno bancario
QUESTIONE
Il momento fiscalmente rilevante è quello della
materiale percezione dello strumento di
pagamento o quello del suo materiale incasso?
Prima posizione distingue tra:
- Assegno “trasferibile”: il momento rilevante è
quello della materiale percezione dell’assegno
da parte del professionista
DOTTRINA
- Assegno “non trasferibile”: il momento rilevante
è quello del materiale accreditamento nel conto
del professionista
Seconda posizione individua in ogni caso il
momento rilevante all’atto della ricezione
dell’assegno, indipendentemente dalle sue
caratteristiche
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Incasso tramite bonifico bancario
Nel caso del bonifico, dovrebbe rilevare in ogni caso la data dell’accredito
della somma sul conto corrente bancario (data contabile),
indipendentemente dalla data della valuta.
Ad esempio:
- In data 30.12.2006 il cliente del professionista ha effettuato ordine di
bonifico a saldo di una prestazione;
- L’accredito della somma interviene il 2.1.2007;
- La valuta dell’operazione è il 31.12.2006.
Il compenso rileva nell’anno 2007, e quindi va dichiarato nel modello
UNICO 2008.
In tal senso si è espressa anche la C.T.P. di Novara (sentenza 7.12.99, n.
317), che ha anche precisato che è corretto inserire da parte del sostituto
d’imposta una certificazione in un periodo e dichiarare il compenso del
professionista in un periodo successivo.
13
COMPENSI: rigo RE3
Altri proventi lordi
Va indicato, l’ammontare lordo complessivo degli altri proventi. In particolare:
• gli interessi moratori e gli interessi per dilazione di pagamento percepiti
nell’anno;
• i proventi conseguiti in sostituzione di redditi derivanti dall’esercizio di arti e
professioni e delle indennità conseguite, anche in forma assicurativa, per il
risarcimento dei danni consistenti nella perdita dei citati redditi, con esclusione dei
danni dipendenti da invalidità permanente o da morte (salvo che si tratti di
indennità relative a redditi prodotti in più anni, per le quali è prevista la tassazione
separata).
Ai sensi dell’art. 54, comma 1-quater, del TUIR, concorrono a formare il reddito di
lavoro autonomo i corrispettivi percepiti a seguito di cessione della clientela o di
elementi immateriali comunque riferibili all’attività artistica o professionale.
Tuttavia, ai sensi della lettera g-ter, del comma 1 dell’art. 17 del TUIR, nel caso in
cui il compenso derivante dalla cessione della clientela o di elementi immateriali
sia riscosso interamente nel periodo d’imposta, il contribuente può scegliere di
assoggettare tali importi a tassazione separata.
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Interessi moratori e di
dilazione
• Gli interessi moratori e quelli per dilazione di
pagamento,
derivanti
da
un
credito
professionale, confluiscono nel reddito
professionale per cassa
• Anche ai professionisti si applica il D.Lgs.
231/2002 relativo alla decorrenza degli interessi
moratori in automatico sin dalla scadenza dei
termini legali o contrattuali di pagamento
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COMPENSI: rigo RE4
Plusvalenze patrimoniali
Indicare, ai sensi dell’art. 54, commi 1-bis e 1-ter, del TUIR, le plusvalenze dei
beni strumentali compresi gli immobili acquistati nel 2007 e nel 2008, ed esclusi
gli oggetti d’arte, di antiquariato o da collezione se realizzate mediante cessione a
titolo oneroso o mediante il risarcimento, anche in forma assicurativa, per la
perdita o il danneggiamento dei beni e qualora i beni siano destinati al consumo
personale o familiare dell’esercente l’arte o la professione o a finalità estranee
all’arte o professione.
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Plusvalenze
Le plusvalenze rilevano se:
–Realizzate mediante la cessione di beni a
titolo oneroso
–Realizzate mediante il risarcimento, anche in
forma assicurativa, per la perdita o il
danneggiamento dei beni
–Derivanti da autoconsumo o a finalità
estranee all’esercizio della professione
Segu
e
17
Plusvalenze
Differenza tra corrispettivo percepito e costo
fiscalmente residuo del bene:
DETERMINAZIONE
• tassazione per cassa
In assenza di corrispettivo, la plusvalenza è
determinata dalla differenza tra valore
normale e costo non ammortizzato
RATEIZZAZIONE
BENI A
DEDUCIBILITA’
LIMITATA
Non è prevista la possibilità di rateizzare la
plusvalenza in più esercizi
La plusvalenza concorre a formare il reddito
in misura pari:
•
al rapporto tra ammortamenti dedotti e
ammortamenti eseguiti in totale
Segu
e
18
Plusvalenze
R.M. 21.7.2008,
N. 310/E
Conferma la rilevanza delle
plusvalenze, esclusivamente con
riferimento ai beni mobili acquisiti
dal 4 luglio 2006
Già con una risposta ad interrogazione parlamentare
(21.2.2007, n. 5-00752) e con una risposta ad un quesito in
occasione di una videoconferenza del 19 maggio 2007,
l’Amministrazione Finanziaria aveva precisato la rilevanza
delle plus/minus riferite a beni acquisiti dal 4 luglio 2006
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Sopravvenienze attive
ART. 54 TUIR
POSIZIONE
AGENZIA DELLE
ENTRATE
Non prevede esplicitamente la rilevanza
reddituale delle sopravvenienze attive
nell’ambito del reddito di lavoro autonomo
R.M. 7.12.2007, N. 356/E: considera rilevanti
nella determinazione del reddito di lavoro
autonomo le indennità risarcitorie
percepite da un professionista (sia per
“danno emergente”, sia per “lucro cessante”)
Videoconferenza 6.6.2007: assume
rilevanza reddituale la cessione del
contratto di leasing immobiliare
20
Cessione elementi immateriali
CESSIONE CLIENTELA E MARCHIO
R.M. N. 30/E/2006
E N. 108/E/2002
Irrilevanza reddituale nell’ambito del
lavoro autonomo:
• in quanto redditi diversi ex art. 67 del
TUIR
ART. 54 CO 1QUATER TUIR
Comma aggiunto
dall’art. 36, co. 29,
d.l. 223/2006
Rilevanza nell’ambito del reddito di lavoro
autonomo
Salva la possibilità di tassazione
separata se i proventi vengono
percepiti in unica soluzione
(lett. g/ter, co. 1, art. 17, Tuir)
segue
21
Cessione elementi immateriali
C.M. 11/E/2007:
•conferma tassazione separata anche se:
– corrispettivo dilazionato,
– ma incassato nello stesso periodo d’imposta
•la qualificazione reddituale di componente
positivo del reddito di lavoro autonomo resta
ferma anche se a seguito di tale operazione il
professionista intenda cessare la propria attività.
– Pertanto, in caso di rateazione del corrispettivo, il
professionista deve tenere aperta la partita Iva
fino al completo incasso
22
Cessione contratto di leasing
Nell’art. 54 non vi sono disposizioni che regolano la
fattispecie della cessione del contratto di leasing
nell’ambito del lavoro autonomo (nel reddito d’impresa,
la norma di riferimento è l’art. 88, co. 5, del TUIR)
•Videoconferenza MAP del 6.6.2007: la cessione del
contratto di leasing rientra tra le cessioni di elementi
immateriali, tassabile ai sensi dell’art. 54, co. 1quater, del TUIR (interpretazione basata sul fatto
che nell’art. 53 si fa riferimento alla cessione della
clientela o di “altri elementi immateriali riferibili
all’attività”
segue
23
Cessione contratto di leasing
Osservazioni:
– Determinazione componente positivo tassato:
corrispettivo percepito per la cessione del
contratto:
• Non vale la stessa regola prevista nel reddito
d’impresa, in cui la sopravvenienza attiva è pari
alla differenza tra valore normale del bene e valore
attuale dei canoni residui e del prezzo di riscatto
– Al pari delle plusvalenze, si ritiene che siano
rilevanti le cessioni riferite a contratti stipulati
dopo il 4 luglio 2006
24
Rimborsi spese
SPESE SOSTENUTE IN
NOME E PER CONTO
Non concorrono alla formazione
del reddito di lavoro autonomo:
• sono partite di giro: documento
intestato al cliente – esempio
anticipazione di imposte, bolli,
diritti di cancelleria, ecc.
Si vedano C.M. 15.12.1973, n. 1/RT,
R.M. 21.6.1976, n. 8/785, C.M.
30.4.1977, n. 7/1496 e R.M.
20.3.1998, n. 20/E)
SPESE SOSTENUTE PER LO
SVOLGIMENTO DELL’ATTIVITA’
Sono spese sostenute in
nome del professionista e
per conto del committente
Concorrono alla formazione
del reddito di lavoro autonomo
25
Rimborsi spese
In occasione di una videoconferenza, l’Agenzia ha
ritenuto rilevanti anche i rimborsi spese per vitto ed
alloggio sostenuti direttamente dal committente
MAGGIO 2006
Spesa risultante
• dal documento intestato al committente
• integrato con i dati del professionista;
• quest’ultimo li indica in parcella integrando
il compenso e li deduce dal reddito
ART. 54, CO 5, 2°
PERIODO
(modificato dall’art.
36, co. 29, DL
223/06)
Conferma tale impostazione ed esclude tali
importi dal limite del 2% dei compensi
percepiti
segue
26
Rimborsi spese sostenute dal
committente (C.M. 28/E/2006)
Procedura:
- Il fornitore del servizio emette fattura al committente,
indicando anche il nome del professionista che ha usufruito
del servizio (costo indeducibile per il committente)
- Il committente comunica al professionista l’ammontare della
spesa sostenuta e invia copia della fattura al professionista
stesso
- Il
professionista
emette
fattura
al
committente,
comprendendo le spese (che risultano quindi assoggettate a
Iva e ritenuta); il costo è deducibile per il professionista
senza il limite del 2%;
- Il committente imputa a costo la prestazione, comprensiva
dei rimborso spese (deduzione del costo in capo al
committente)
segue
27
Rimborsi spese sostenute dal
committente (C.M. 5.9.2008, n. 53/E)
• Il DL 112/08 ha introdotto, dal 1° gennaio 2009, un
regime di deducibilità limitata del 75% del costo
sostenuto dal professionista per prestazioni alberghiere
e di somministrazione di alimenti e bevande
• Come precisato dalla C.M. n. 53/E/2008, tale limite
percentuale del 75% (come quello del 2%) non si
applica laddove le spese siano state sostenute dal
committente per conto del professionista e da questi
addebitate in fattura
segue
28
Rimborsi spese
RIMBORSI
SPESE
VIAGGIO
Il nuovo art. 54, co. 5, fa riferimento
alle sole spese per vitto e alloggio
e non anche a quelle di viaggio
Se sostenute dal committente, rientrano nell’ambito applicativo
della procedura prevista dall’art. 54, co. 5, del TUIR?
• Non dovrebbero, visto l’esplicito riferimento alle sole spese
di vitto e alloggio.
• Peraltro, per le spese di viaggio non si pone mai la
questione del tetto di deducibilità massimo del 2% dei
compensi
29
Riaddebito spese studio ai colleghi
• Utilizzo locali da parte di più professionisti
non associati;
FATTISPECIE
• utenze e spese
sostenute per intero da un professionista e
riaddebitati in quota parte agli altri
professionisti
C.M. 18.6.2001,
N. 58/E
Il riaddebito deve essere soggetto ad
Iva
Ai fini delle imposte sui redditi, il riaddebito
costituisce un minor costo sostenuto dal
professionista intestatario delle utenze e degli
altri rapporti
30
COMPENSI: rigo RE5
Compensi lordi non annotati nelle scritture contabili
COLONNA 1
Va indicato l’importo complessivo dei compensi non annotati nelle
scritture contabili comprensivo degli importi indicati in colonna 1, qualora il
contribuente si sia avvalso o intenda avvalersi delle disposizioni riguardanti:
• adeguamento ai compensi determinati in base ai parametri;
• adeguamento ai compensi determinati in base agli studi di settore.
COLONNA 2
Va indicata l’eventuale maggiorazione del 3 per cento prevista dall’art. 2, comma
2-bis, del D.P.R. 31 maggio 1999, n. 195, introdotto dalla legge 30 dicembre 2004,
n. 311 (legge Finanziaria per il 2005). Tale maggiorazione deve essere versata
entro il termine per il versamento a saldo dell’imposta sul reddito (codice tributo
4726).
31
COMPENSI: rigo RE6
Totale compensi
Va indicata la somma dei compensi e proventi dei righi RE2, colonna 2, RE3,
RE4, e RE5 colonna 3.
32
Componenti negativi
AMMORTAMENTO BENI STRUMENTALI
BENI MOBILI AD USO PROMISCUO
BENI MOBILI IN LEASING
BENI IMMOBILI (proprietà, leasing e affitto)
AUTOVEICOLI
TELEFONI CELLULARI
PRESTAZIONI DI LAVORO E TFR
SPESE DI RAPPRESENTANZA
ALBERGHI E RISTORANTI
PARTECIPAZIONE A CONVEGNI E CONGRESSI
ALTRE SPESE
33
SPESE: righi da RE7 a RE20
Per quanto riguarda l’esposizione dei componenti negativi, si ricorda che
le spese, salvo talune specifiche deroghe, sono deducibili nella misura in
cui sono state effettivamente sostenute (principio di cassa) nel periodo di
imposta e che le stesse devono essere inerenti l’esercizio dell’arte o
34
professione.
SPESE: rigo RE7
Quote di ammortamento e spese per l’acquisto di beni di
costo unitario non superiore a € 516,46
Vanno indicati:
• le spese sostenute nell’anno per l’acquisizione di beni mobili strumentali il cui
costo unitario non è superiore a euro 516,46, ovvero il 50 per cento di dette spese
se i citati beni sono utilizzati promiscuamente per l’esercizio dell’arte o della
professione e per l’uso personale o familiare del contribuente;
• l’ammontare delle quote di ammortamento di competenza dell’anno relative ai
beni mobili strumentali, cioè utilizzati esclusivamente per l’esercizio dell’arte o
della professione, determinate secondo i coefficienti stabiliti dagli appositi decreti
ministeriali, ovvero il 50 per cento di dette quote se i citati beni sono utilizzati
promiscuamente;
• l’80 per cento delle quote di ammortamento relative ad apparecchiature terminali
per servizi di comunicazione elettronica ad uso pubblico di cui alla lettera gg) del
comma 1 dell’articolo 1 del codice delle comunicazioni elettroniche, del decreto
legislativo 1 agosto 2003, n. 259;
segue
35
SPESE: rigo RE7
Quote di ammortamento e spese per l’acquisto di beni di
costo unitario non superiore a € 516,46
Vanno indicati:
• il 40 per cento delle quote di ammortamento delle autovetture, autocaravan,
ciclomotori e motocicli, limitatamente ad un solo veicolo, senza tener conto della
parte di costo di acquisto che eccede euro 18.075,99 per le autovetture e
autocaravan, euro 4.131,66 per i motocicli ed euro 2.065,83 per i ciclomotori
• il 90 per cento dell’ammontare delle quote di ammortamento dei veicoli dati in
uso promiscuo ai dipendenti per la maggior parte del periodo d’imposta
Non sono deducibili le quote di ammortamento relative agli aeromobili da turismo,
alle navi e imbarcazioni da diporto.
36
Ammortamenti
• L’articolo 54 del Tuir dispone che “per i beni strumentali […]
esclusi gli oggetti d’arte […] sono ammesse in deduzione
quote annuali di ammortamento non superiori a quelle
risultanti dall’applicazione […] dei coefficienti stabiliti […]
con decreto del Ministero delle finanze”.
• Rinviando ad alcune slide successive a proposito della
deducibilità per immobili e oggetti d’arte ed antiquariato,
salta subito all’occhio come non è operato alcun rinvio
alle norme contenute nell’articolo 102 del Tuir,
riguardanti le imprese. Ne consegue che tale articolo è
inapplicabile, quindi:
– Non sussiste l’obbligo di ridurre a metà il coefficiente di
ammortamento per il primo anno di acquisto del cespite;
– Non
si
applica
la
disposizione che regola il cosiddetto
ammortamento anticipato (dal 2008 abrogato anche per le
imprese)
• Una tabella riepilogativa può chiarire la questione 
37
Ammortamenti – tabella
riepilogo
Quote massime di ammortamento pari ai coefficienti
stabiliti con decreto ministeriale
Sì
Obbligo riduzione del coefficiente a metà nell’anno di
acquisto
No
Possibilità di considerare l’utilizzo più intenso del bene
(coefficiente d’amm.to superiore a quello stabilito)
No
Ammortamento anticipato
No
Amm.to in misura inferiore rispetto a quello stabilito con
decreto ministeriale
Sì
Possibilità di non procedere ad amm.to senza perdere
la quota, che diverrà deducibile in esercizi successivi
Sì
38
Ammortamenti
Quindi, alla luce di quanto detto, non sono previste
particolari limitazioni al regime di deducibilità per i beni
strumentali diversi dagli immobili, salvo quanto precisato di
seguito:
• misura massima = coefficienti di cui al D.M.;
• beni ad uso promiscuo * = ammortizzabili nella misura del
50%;
• autoveicoli e motoveicoli = criteri di cui all’articolo 164 del
nuovo TUIR.
* = beni utilizzati sia per lo svolgimento di attività
professionale,
sia
per
uso
personale/familiare
dell’imprenditore (art. 54, co. 3 TUIR)
39
SPESE: rigo RE8
Canoni di locazione finanziaria relativi a beni mobili
vanno indicati:
• i canoni di locazione finanziaria maturati nel periodo d’imposta per i beni mobili
strumentali a condizione che la durata del contratto non sia inferiore alla metà del
periodo di ammortamento corrispondente al coefficiente stabilito dagli appositi
decreti ministeriali, ovvero il 50 per cento di detti canoni se i citati beni sono
utilizzati promiscuamente per l’esercizio dell’arte o della professione e per l’uso
personale o familiare del contribuente;
• il 40 per cento dei canoni di locazione finanziaria per le autovetture,
autocaravan, ciclomotori e motocicli, con riferimento ad un solo veicolo, senza
tener conto dell’ammontare dei canoni proporzionalmente corrispondente al costo
di detti veicoli che eccede euro 18.075,99 per le autovetture e autocaravan, euro
4.131,66 per i motocicli e euro 2.065,83 per i ciclomotori, ragguagliati ad anno; si
precisa che la deducibilità dei canoni dei contratti di leasing stipulati dal 1°
gennaio 2007 è condizionata al rispetto del requisito della durata minima del
contratto che non deve essere inferiore al periodo di ammortamento
corrispondente al coefficiente stabilito dagli appositi decreti ministeriali;
segue 40
SPESE: rigo RE8
Canoni di locazione finanziaria relativi a beni mobili
• il 90 per cento dell’ammontare dei canoni di locazione finanziaria dei veicoli dati
in uso promiscuo ai dipendenti per la maggior parte del periodo d’imposta;
• l’80 per cento del canone di locazione finanziaria relativo ad apparecchiature
terminali per servizi di comunicazione elettronica ad uso pubblico di cui alla lettera
gg) del comma 1 dell’articolo 1 del codice delle comunicazioni elettroniche, del
decreto legislativo 1 agosto 2003, n. 259.
41
SPESE: rigo RE9
Canoni di locazione non finanziaria e/o di noleggio
Vanno indicati:
• l’80 per cento dei canoni di locazione e/o di noleggio relativi ad apparecchiature
terminali per servizi di comunicazione elettronica ad uso pubblico di cui alla lettera
gg) del comma 1 dell’articolo 1 del codice delle comunicazioni elettroniche, del
decreto legislativo 1 agosto 2003, n. 259;
• i canoni di locazione e/o di noleggio per i beni mobili strumentali ovvero il 50 per
cento di detti canoni se i citati beni sono utilizzati promiscuamente per l’esercizio
dell’arte o della professione e per l’uso personale o familiare del contribuente;
• il 40 per cento dei canoni di locazione e/o di noleggio senza tener conto
dell’ammontare dei canoni che eccede euro 3.615,20 per le autovetture e gli
autocaravan, euro 774,69 per i motocicli e euro 413,17 per i ciclomotori,
ragguagliati ad anno, limitatamente ad un solo veicolo;
• il 90 per cento dell’ammontare dei canoni di locazione e/o di noleggio dei veicoli
dati in uso promiscuo ai dipendenti per la maggior parte del periodo d’imposta;
Non sono deducibili i canoni di locazione anche finanziaria e di noleggio relativi
agli aeromobili da turismo, alle navi e imbarcazioni da diporto.
42
Leasing
• In caso di locazione finanziaria, in luogo delle quote di
ammortamento, il professionista porta in deduzione i
canoni di locazione maturati ovvero i canoni di noleggio
pagati.
– Si tratta di una deroga al criterio generale di cassa sancita per
evitare possibili comportamenti elusivi, quale:
• Previsione di un canone iniziale anticipato molto alto
• Si tenga inoltre presente che con lo stesso fine (evitare
comportamenti elusivi), è stato previsto che per la
deducibilità dei canoni il contratto deve avere una durata
minima:
– “la deduzione […] è ammessa a condizione che la durata del
contratto non sia inferiore alla metà del periodo di ammortamento
corrispondente al coefficiente stabilito nel decreto e comunque con un
minimo di 8 anni ed un massimo di 15 se lo stesso ha ad oggetto beni
immobili” (articolo 54, co. 2 TUIR).
43
Autovetture, autocaravan, motocicli e
ciclomotori
Art. 54, comma 2, del Tuir
La deducibilità dei canoni di locazione finanziaria è
ammessa a condizione che la durata del contratto non
sia inferiore al periodo di ammortamento
corrispondente al coefficiente stabilito a norma del D.M. 31
dicembre 1988
44
Autovetture, autocaravan, motocicli e
ciclomotori in proprietà
Descrizione
Deduzione
Criterio
Quota di
ammortamento
40% della quota di
ammortamento su
un costo
fiscalmente
riconosciuto al
massimo di €:
Competenza
1 solo veicolo
18.075,99 (auto)
4.131,66 (moto)
2.065,83 (ciclo)
45
Autovetture, autocaravan, motocicli e
ciclomotori in locazione finanziaria
Descrizione
Canone di
locazione
finanziaria
1 solo veicolo
Deduzione
Criterio
40% del canone di
locazione
finanziaria per la
parte proporzionalmente
corrispondente al
costo dei suddetti
beni non eccedente
€:
Competenza
Durata minima
18.075,99 (auto)
4.131,66 (moto)
2.065,83 (ciclo)
46
Autovetture, autocaravan, motocicli e
ciclomotori in locazione - noleggio
Descrizione
Canone di
locazione noleggio
1 solo veicolo
Deduzione
Criterio
40% del canone di
locazione o di
noleggio con i
seguenti limiti,
ragguagliati ad
anno:
3.165,20 (auto)
774,69 (moto)
413,17 (ciclo)
Cassa
47
Autovetture, autocaravan, motocicli e
ciclomotori in locazione
Descrizione
Deduzione
Spese impiego
veicolo
Criterio
Cassa
40% senza alcun
limite massimo
1 solo veicolo
48
Autovetture, autocaravan, motocicli e
ciclomotori in locazione
Descrizione
Automezzo
• concesso in uso
prmiscuo al
dipendente
• per la maggior
parte del periodo
d’imposta
Deduzione
Criterio
• Competenza per
ammortamenti e
leasing
90% di tutti i costi • Cassa per spese
di impiego
(senza limiti
massimi, nemmeno
per ammortamenti
e canoni di leasing)
49
Telefonia
Nuovo art. 54, co. 3-bis (modificato
dalla Legge n. 296/06): le quote di
ammortamento, i canoni di leasing e le
spese di impiego e manutenzione
relativi ad apparecchiature terminali per
servizi di comunicazione elettronica ad
uso pubblico di cui alla lettera gg) del
D.Lgs. n. 259/03 sono deducibili nella
misura dell’80%
50
Telefonia
R.M. 17.5.2007, n. 104/E: la limitazione
opera anche per i beni (materiali ed
immateriali) utilizzati per la connessione
telefonica
C.M. 18.6.2008, n. 47/E: la limitazione
dell’80% si applica anche al costo
sostenuto per l’acquisto di ricariche
telefoniche o schede prepagate,
trattandosi di costi relativi all’impiego dei
servizi telefonici
51
SPESE: rigo RE10
Spese relative agli immobili
Vanno indicati:
• il 50 per cento della rendita catastale dell’immobile di proprietà o posseduto a
titolo di usufrutto o di altro diritto reale, utilizzato promiscuamente per l’esercizio
dell’arte o della professione e per l’uso personale o familiare del contribuente, a
condizione che quest’ultimo non disponga nel medesimo comune di altro
immobile adibito esclusivamente all’esercizio dell’arte o della professione; ovvero
in caso di immobili acquisiti mediante locazione, anche finanziaria, un importo pari
al 50 per cento del relativo canone. Per i contratti di leasing stipulati entro il 31
dicembre 2006 è deducibile il 50 per cento della rendita catastale.
• l’ammontare della quota di ammortamento, di competenza dell’anno, del costo di
acquisto o di costruzione dell’immobile strumentale acquistato o costruito entro il
14 giugno 1990, ovvero acquistato nel periodo 1° gennaio 2007 – 31 dicembre
2008; si precisa che per gli immobili strumentali acquistati nel 2007 e nel 2008 gli
importi deducibili delle quote di ammortamento devono essere ridotti ad un terzo;
segue
52
SPESE: rigo RE10
Spese relative agli immobili
• l’ammontare del canone di locazione corrisposto nell’anno 2008 per l’immobile
utilizzato esclusivamente per l’esercizio dell’arte o della professione;
• la rendita catastale dell’immobile strumentale utilizzato in base a contratto di
locazione finanziaria ovvero il canone di locazione finanziaria se trattasi di
contratti stipulati entro il 14 giugno 1990, ovvero nel periodo 1° gennaio 2007 – 31
dicembre 2008. Per i contratti stipulati nel 2007 e nel 2008, la deduzione è
ammessa a condizione che la durata del contratto non sia inferiore alla metà del
periodo di ammortamento corrispondente al coefficiente stabilito con decreto del
Ministro dell’economia e delle finanze e comunque con un minimo di otto anni e
un massimo di quindici avendo per oggetto beni immobili; si precisa che per i
contratti di locazione finanziaria stipulati nel periodo 1° gennaio 2007 – 31
dicembre 2008 la deduzione dei canoni di leasing è consentita nella misura di un
terzo;
segue
53
SPESE: rigo RE10
Spese relative agli immobili
• l’ammontare deducibile nell’anno delle spese di ammodernamento,
ristrutturazione e manutenzione non imputabili ad incremento del costo degli
immobili utilizzati nell’esercizio dell’arte o della professione, nonché le quote di
competenza delle predette spese straordinarie sostenute negli esercizi
precedenti;
• le altre spese relative all’immobile strumentale a qualunque titolo utilizzato, con
esclusione della locazione finanziaria, ad esempio: spese condominiali e per
riscaldamento;
• il 50 per cento delle spese per servizi e dell’ammontare della quota deducibile
nell’anno delle spese di ammodernamento, ristrutturazione e manutenzione non
imputabili ad incremento del costo relative agli immobili adibiti promiscuamente
all’esercizio dell’arte o della professione e all’uso personale o familiare del
contribuente di proprietà o utilizzati in base a contratto di locazione anche
finanziaria , nonché le quote di competenza delle predette spese straordinarie
sostenute negli esercizi precedenti.
54
Gli immobili strumentali
Dal 1° gennaio 2007 sono applicabili le nuove norme
sugli immobili degli artisti e professionisti caratterizzate
da una evidente analogia con le regole del reddito
d’impresa
Art. 1, commi 334 e 335 della L. 27 dicembre
2006, n. 296
55
Gli immobili strumentali
Per gli immobili strumentali sono ammesse in deduzione
quote di ammortamento secondo i coefficienti tabellari di
cui al D.M. 31 dicembre 1988
Le regole in materia di deduzione dell’ammortamento o dei
canoni di locazione finanziaria degli immobili strumentali
per l’esercizio dell’arte o della professione si applicano:
• agli immobili acquistati nel periodo dal 1º gennaio 2007 al
31 dicembre 2009
• e ai contratti di locazione finanziaria stipulati nel medesimo
56
periodo
Gli immobili strumentali
Per i periodi di imposta 2007, 2008 e 2009 gli importi
deducibili sono ridotti ad un terzo
Esempio: acquisto indistinto di un fabbricato e di una area
sottostante al prezzo complessivo di € 100.000,00
Rid. 20%
Periodo
Aliquota
% ded.
Amm. ded.
2007
1%
0,8%
800,00
2008
1%
0,8%
800,00
2009
1%
0,8%
800,00
2010
3%
2,4%
2.400,00
57
La nozione di strumentalità
Si considerano strumentali
gli
immobili
utilizzati
esclusivamente
per
l’esercizio dell’arte o della
professione da parte del
possessore.
Si ritiene, quindi, che
nessuna rilevanza assuma
la
categoria
catastale
dell’immobile utilizzato.
Ad
esempio,
è
strumentale
anche
l’immobile A3 in cui il
professionista
esercita
esclusivamente la propria
attività.
58
L’inizio dell’ammortamento
Non esiste nell’ambito
della normativa sul lavoro
autonomo il periodo di
imposta da cui fare
iniziare il processo di
ammortamento
Si ritiene che ai fini della
individuazione del momento
da cui fare iniziare il
processo di ammortamento,
sia
richiesta
l’utilizzazione effettiva
dell’immobile
per
l’attività, in quanto la
norma ritiene strumentali
gli
immobili
“utilizzati
esclusivamente”
per
l’esercizio dell’attività
59
Lo scorporo delle aree
Applicabilità dell’art. 36, commi 7 e 7-bis,
del D.L. 223/2006
7. Ai fini del calcolo delle quote di ammortamento deducibili il costo
complessivo dei fabbricati strumentali è assunto al netto del costo delle aree
occupate dalla costruzione e di quelle che ne costituiscono pertinenza. Il costo
da attribuire alle predette aree, ove non autonomamente acquistate in
precedenza, è quantificato in misura pari al maggior valore tra quello esposto
in bilancio nell'anno di acquisto e quello corrispondente al 20% e, per i
fabbricati industriali, al 30% del costo complessivo stesso. Per fabbricati
industriali si intendono quelli destinati alla produzione o trasformazione di
beni.
7-bis. Le disposizioni del comma 7 si applicano, con riguardo alla quota
capitale dei canoni, anche ai fabbricati strumentali in locazione finanziaria. Per
la determinazione dell'acconto dovuto ai sensi del comma 34 non si tiene
conto della disposizione del periodo precedente.
60
Lo scorporo delle aree
Applicabilità dell’art. 36, commi 7 e 7-bis,
del D.L. 223/2006
Pertanto, la parificazione con la disciplina già prevista nel
reddito di impresa comporta che anche per gli esercenti arti
e professioni sia necessario scorporare il valore dell’area
su cui insiste il fabbricato strumentale al fine di non
tenere conto di tale costo nel processo di ammortamento
Non essendo richiamato il co. 8 dell’art. 36 (che dispone
l’obbligo di scorporo anche per gli immobili acquistati prima del
2006), si ritiene che lo scorporo non debba essere
eseguito per immobili acquistati fino al 14.6.1990, ancora
61
ammortizzabili
Le particolarità dello scorporo delle
aree nel lavoro autonomo
Fabbricato industriale
Non configurabile
Acquisto dell’area e
successiva costruzione
Applicabile
62
Lo scorporo delle aree
Acquisto indistinto di
fabbricato e area
sottostante
20%
Acquisto separato
dell’area e successiva
costruzione del
fabbricato strumentale
Valore dell’area =
Prezzo di acquisto della
stessa
63
Ammortamento a regime
Acquisto indistinto di
fabbricato e area
sottostante
Acquisto separato
dell’area e successiva
costruzione del
fabbricato strumentale
3% su 80% del costo
complessivo
3% sul costo di costruzione
del fabbricato strumentale
64
Bene immobile in proprietà, usufrutto o altro diritto
reale - uso professionale esclusivo
Descrizione
Deduzione
Criterio
Acquistato o
costruito fino al
14/06/1990
Quota di
ammortamento
Competenza
Acquistato o
costruito dal
15/06/1990 al
31/12/2006
Nessuna deduzione
65
Bene immobile in proprietà, usufrutto o altro diritto
reale - uso professionale esclusivo
Descrizione
Deduzione
Criterio
Acquistato o
costruito dal
01/01/2007 al
31/12/2009
Quota di
ammortamento
Competenza
Acquistato o
costruito dal
01/01/2010
Nessuna deduzione
66
Bene immobile in proprietà, usufrutto o altro diritto
reale - uso promiscuo
Deduzione
• 50% della rendita catastale
• a condizione che non disponga
nel medesimo comune di altro
immobile adibito esclusivamente
all’esercizio dell’arte o della
professione
Criterio
Competenza
Norma invariata
67
Bene immobile in locazione finanziaria
Parificazione della locazione finanziaria
all’acquisto anche nell’ambito del reddito di
lavoro autonomo
La deduzione dei canoni di locazione finanziaria di beni
strumentali è ammessa a condizione che la durata del
contratto non sia inferiore alla metà del periodo di
ammortamento corrispondente al coefficiente stabilito
nel D.M. 31 dicembre 1988 e comunque con un minimo di
8 anni e un massimo di 15 se lo stesso ha per oggetto
beni immobili (quindi, per gli immobili 15 anni)
68
Bene immobile in locazione finanziaria
uso professionale esclusivo
Descrizione
Deduzione
Criterio
Contratto
stipulato fino al
01/03/1989
Canone di
locazione
Competenza
• Canone di
Contratto stipulato
locazione;
dal 02/03/1989 al • durata minima
14/06/1990
del contratto: 8
anni
Competenza
69
Bene immobile in locazione finanziaria
- uso professionale esclusivo
Descrizione
Deduzione
Criterio
Contratto stipulato
dal 15/06/1990 al
31/12/2006
Rendita catastale
Competenza
• Canone di
Contratto stipulato
locazione;
dal 01/01/2007 al • durata minima
31/12/2009
del contratto: 15
anni
Competenza
70
Bene immobile in locazione finanziaria
uso promiscuo
Descrizione
Deduzione
• 50% del canone di
locazione
Contratto stipulato
entro il 14/06/1990 • a condizione che non
disponga nel
medesimo comune di
altro immobile adibito
esclusivamente
all’esercizio dell’arte
o della professione
Criterio
Competenza
71
Bene immobile in locazione finanziaria
uso promiscuo
Descrizione
Deduzione
• 50% della rendita
Contratto stipulato
catastale
dal 15/06/1990 al
• a condizione che non
31/12/2006
disponga nel
medesimo comune di
altro immobile adibito
esclusivamente
all’esercizio dell’arte o
della professione
Criterio
Competenza
72
Bene immobile in locazione finanziaria
uso promiscuo
Descrizione
Deduzione
• 50% del canone di locazione
Contratto stipulato
• a condizione che il
dal 01/01/2007 al
contribuente non disponga nel
31/12/2009
medesimo comune di altro
immobile adibito
esclusivamente all’esercizio
dell’arte o della professione;
durata minima del contratto:
•15 anni
Criterio
Competenza
Per i primi 3 anni, la deduzione
dovrebbe essere limitata ad 1/3
73
Immobili ad uso promiscuo
Per gli immobili ad uso promiscuo, il co. 3 dell’art. 54
non riprende il contenuto del precedente co. 2 per gli
immobili ad uso esclusivo.
•Pertanto, ci si chiede se:
– si debba procedere allo scorporo,
– se i canoni di leasing
siano deducibili per cassa o
competenza,
– se le spese di manutenzione ordinaria siano deducibili per
cassa o entro il limite del 5% del costo dei beni strumentali
•Si ritiene, aderendo all’indirizzo della Circolare n. 1/IR
che anche agli immobili ad uso promiscuo si rendano
applicabili le disposizioni del co. 2 dell’art. 54
74
Bene immobile in locazione
uso professionale esclusivo
Descrizione
Deduzione
Criterio
Canone di
locazione (affitto)
Canone di
locazione
Cassa
75
Bene immobile in locazione
uso promiscuo
Deduzione
• 50% del canone di locazione
• a condizione che il
contribuente non disponga
nel medesimo comune di
altro immobile adibito
esclusivamente all’esercizio
dell’arte o della professione
Criterio
Cassa
Norma invariata
76
Spese per ammodernamento, ristrutturazione e
manutenzione di beni immobili
uso professionale esclusivo
Medesima regola sancita dall’art. 102,
comma 6, del Tuir per le imprese
Per quanto concerne le spese di ammodernamento, ristrutturazione e
manutenzione di immobili utilizzati nell’esercizio di arti e
professioni, l’art. 54, co. 2, del Tuir stabilisce che le stesse:
• se non sono imputabili ad incremento del costo dei beni ai quali si
riferiscono,
• sono deducibili nel periodo d’imposta di sostenimento, nei limiti
del 5% del costo complessivo dei beni materiali ammortizzabili;
• l’eventuale eccedenza è deducibile in quote costanti nei 5
periodi d’imposta successivi
77
Spese per ammodernamento, ristrutturazione e
manutenzione di beni immobili
- uso professionale esclusivo
Lacune art. 54
Non sono disciplinati i seguenti aspetti:
- Calcolo del plafond per i professionisti che si
trovano nel 1° anno di attività (plafond pari a zero)
- Concorso nella determinazione del plafond per i
beni acquisiti e venduti nel corso dell’anno (i
primi non rileverebbero, mentre i secondi rileverebbero
per intero)
78
Spese per ammodernamento, ristrutturazione e
manutenzione di beni immobili
- uso professionale esclusivo
Spese di manutenzione straordinaria sostenute dal 2003 al
2006, erano deducibili per quinti in base al “vecchio” art. 54 del
TUIR (disposizione oggi non più presente):
• le istruzioni al rigo RE10 prevedono la deducibilità anche dal
2008 in poi delle quote residue
Spese di ammodernamento, ristrutturazione e manutenzione
straordinaria sostenute dal 1° gennaio 2007 in riferimento ad
immobili acquistati prima di tale data:
• se capitalizzate, diverrebbero indeducibili.
• Sul punto, la circolare n. 47/E/2008 dell’Agenzia delle Entrate
precisa che sono deducibili nel periodo d’imposta in cui sono
sostenute e nei 4 periodi d’imposta successivi, in quote
79
costanti
Spese per ammodernamento, ristrutturazione e
manutenzione di beni immobili
Spese di manutenzione sostenute su beni di terzi utilizzati
esclusivamente per l’esercizio dell’attività (Circolare n.
1/IR/2008 - CNDCEC):
• Ordinarie e straordinarie: nei limiti del 5% del costo dei beni
ammortizzabili (quindi come quelle su beni propri)
Spese di manutenzione sostenute su beni utilizzati
promiscuamente (Circolare n. 1/IR/2008 - CNDCEC):
• Ordinarie e straordinarie: deducibili nei limiti del 50%
nell’anno di sostenimento
80
Canoni di locazione finanziaria sintesi
Beni mobili
(nessuna novità)
Durata minima del
contratto pari alla
metà del periodo di
ammortamento
Beni immobili
Durata minima
variabile dagli 8 a
15 anni; in pratica,
stante l’aliquota del
3%, 15 anni.
Automezzi (art.
164, comma 1, lett.
b, del tuir)
Durata minima pari
all’intero periodo di
ammortamento (in
pratica, 4 anni)
81
Corsi e aggiornamenti
• Per effetto dell’entrata in vigore della Legge
154/1989, articolo 1, co. 2, è stata introdotta una
nuova disposizione che limita la deducibilità delle
spese di aggiornamento professionale.
• La previsione, contenuta nell’articolo 54, co. 5,
ultimo periodo, così dispone:
– “le spese
di partecipazione a convegni,
congressi e simili, o a corsi di
aggiornamento professionale, incluse quelle di
viaggio e soggiorno, sono deducibili nella
misura del 50%”.
82
Corsi e aggiornamenti
• Le spese di soggiorno sostenute in occasione
dell’aggiornamento/convegno si collocano al di
fuori della previsione appena esaminata circa
le spese di somministrazione alimenti/bevande,
– perciò non si tiene conto del limite del 2% dei
compensi annui;
• Il contribuente dovrà giustificare tali spese con
idonea documentazione che dimostri:
– il nesso tra il viaggio/soggiorno e l’aggiornamento,
– nel caso di partecipazione gratuita (in cui non è possibile
quindi esibire la relativa fattura), egli dovrà aver cura di poter
esibire gli atti di partecipazione al convegno.
83
SPESE: rigo RE11
Spese per prestazione dipendente e assimilato
Vanno indicati, relativamente ai lavoratori dipendenti e assimilati:
• l’ammontare complessivo di quanto corrisposto a titolo di retribuzione al lordo
dei contributi assistenziali e previdenziali (compresi i contributi versati alla
gestione separata dell’INPS) a carico del dipendente e del datore di lavoro
nonché delle ritenute fiscali;
• le quote di accantonamento per indennità di quiescenza e di previdenza
maturate nel periodo d’imposta, nonché la parte di indennità per la cessazione del
rapporto di lavoro non coperta da precedenti accantonamenti e l’ammontare dei
relativi acconti e anticipazioni;
• i premi pagati alle compagnie di assicurazione che sostituiscono in tutto o in
parte le suddette quote maturate nell’anno. Le spese di vitto e alloggio sostenute
per le trasferte effettuate fuori dal territorio comunale dai lavoratori dipendenti
degli esercenti arti e professioni sono ammesse in deduzione per un ammontare
giornaliero non superiore a euro 180,76; il predetto limite è elevato a euro 258,23
per le trasferte all’estero. Il limite di deducibilità si riferisce esclusivamente alle
spese rimborsate a piè di lista.
segue 84
SPESE: rigo RE11
Spese per prestazione dipendente e assimilato
Si ricorda che non sono deducibili i compensi corrisposti al coniuge, ai figli, affidati
o affiliati, minori di età o permanentemente inabili al lavoro, nonché agli
ascendenti, per il lavoro prestato o l’opera svolta, nei confronti dell’artista o
professionista, in qualità di lavoratore dipendente o assimilato. L’indeducibilità si
riferisce anche agli accantonamenti di quiescenza e previdenza, nonché ai premi
pagati alle compagnie di assicurazione che sostituiscono, in tutto o in parte, i
suddetti accantonamenti maturati nel periodo d’imposta. Rimangono deducibili,
invece, i contributi previdenziali e assistenziali versati dall’artista o professionista
per i familiari sopra indicati.
85
Spese per il personale
• Il legislatore non ha previsto particolari criteri per la
deducibilità dei costi del personale. Valgono perciò i
principi generali sanciti dall’articolo 54 del TUIR, ovvero:
– Inerenza;
– Criterio di cassa;
– Obbligo di fornire idonea documentazione giustificativa.
• TFR:
la disposizione contenuta nell’art. 54, co. 6, va integrata
con le previsioni delle istruzioni ai modelli di dichiarazione:
– il criterio base è quello di competenza: nel quadro RE di Unico è
previsto siano indicate le quote di accantonamento per indennità di
quiescenza e di previdenza maturate nel periodo di imposta
• Sono indeducibili i compensi corrisposti dal professionista a
fronte del lavoro o dell’opera prestata da:
– coniuge,
– figli (affidati o affiliati, minori di età o permanentemente inabili al lavoro)
– ascendenti
86
SPESE: righi RE12, RE13 e RE14
RE12: Compensi corrisposti a terzi per prestazioni
afferenti l’attività professionale o artistica
Va indicato l’ammontare complessivo dei compensi corrisposti a terzi per
prestazioni professionali e servizi direttamente afferenti l’attività artistica o
professionale del contribuente.
RE13: Interessi passivi
Va indicato l’ammontare degli interessi passivi sostenuti nel periodo d’imposta per
finanziamenti relativi all’attività artistica o professionale (compresi quelli sostenuti
per l’acquisto dell’immobile strumentale) o per dilazione nei pagamenti di beni
acquistati per l’esercizio dell’arte o professione. Ai sensi dell’art. 66, comma 11,
del D.L. n. 331 del 1993, non sono deducibili gli interessi versati dai contribuenti
che hanno optato per il versamento trimestrale dell’IVA.
RE14: Consumi
Vanno indicati i consumi. Si precisa che, ai fini della determinazione del dato
in esame, va considerato l’ammontare deducibile delle spese sostenute nell’anno
per servizi telefonici compresi quelli accessori e i consumi di energia elettrica. 87
Interessi passivi
• Interessi passivi sostenuti in relazione a
finanziamenti per l’acquisto dell’immobile
strumentale:
– deducibilità quale costo (vedi anche istruzioni al rigo
RE13 del quadro RE)
• Interessi passivi sostenuti in relazione a
finanziamenti per l’acquisto di immobili ad uso
promiscuo:
– l’art. 54 non ricomprende tra le spese deducibili tali
interessi,
– tuttavia si ritiene siano deducibili al 50% (parificazione
con il leasing)
88
SPESE: rigo RE15
Spese per prestazioni alberghiere e somministrazioni di
alimenti e bevande in pubblici esercizi
In colonna 1, va indicato l’ammontare delle spese relative a prestazioni
alberghiere e a somministrazioni di alimenti e bevande in pubblici esercizi
sostenute dal committente per conto del professionista e da questi addebitate in
fattura, integralmente deducibili dal reddito di lavoro autonomo ai sensi del
comma 5 dell’art. 54 del TUIR.
In colonna 2 va indicato l’intero ammontare delle stesse spese effettivamente
sostenute dal professionista.
In colonna 3, va indicato l’importo deducibile, corrispondente alla somma di
colonna 1 più colonna 2. L’importo deducibile di colonna 2 non può essere
superiore al 2% dell’ammontare dei compensi percepiti (risultante dalla differenza
tra l’importo indicato al rigo RE6 e l’importo indicato nel rigo RE4).
89
SPESE: rigo RE16
Spese di rappresentanza
In colonna 2, va indicato l’ammontare delle spese di rappresentanza
effettivamente sostenute e idoneamente documentate per un importo non
superiore all’1 per cento dell’ammontare dei compensi percepiti (risultanti dalla
differenza tra l’importo indicato al rigo RE6, e l’importo indicato nel rigo RE4).
Sono comprese nelle spese di rappresentanza anche quelle sostenute per
l’acquisto o l’importazione di oggetti di arte, di antiquariato o da collezione, anche
se utilizzati come beni strumentali per l’esercizio dell’arte o della professione,
nonché quelle sostenute per l’acquisto o l’importazione di beni destinati ad essere
ceduti a titolo gratuito.
Nella colonna 1 del rigo RE16 deve essere indicato l’ammontare complessivo
delle spese sostenute.
90
Spese di rappresentanza,
alberghiere e di vitto
Criterio forfettario (art. 54 comma 5 TUIR) (fino 31.12.2008)
Spese alberghiere
2% dei compensi percepiti nel
periodo di imposta
Spese somministrazione
alimenti e bevande
2% dei compensi percepiti nel
periodo di imposta
Spese di rappresentanza
1% dei compensi percepiti nel
periodo di imposta
91
Spese di rappresentanza, alberghiere e di
vitto
Novità D.L. 112/08 (decorrenza 1.1.2009)
Spese alberghiere
75% costo deducibile e
comunque nei limiti del 2%
dei compensi annui
Spese somministrazione
alimenti e bevande
75% costo deducibile e
comunque nei limiti del 2%
dei compensi annui
Spese per alberghi e ristoranti 75% costo deducibile e
che costituiscono spese di comunque nei limiti dell’1%
rappresentanza
dei compensi annui
Spese per alberghi e ristoranti
sostenute dal dipendente in
Deducibili al 100%
trasferta
92
Spese di rappresentanza, alberghiere e di
vitto
C.M. 5.9.2008, n. 53/E:
• si deve procedere:
• prima alla determinazione della quota
deducibile (75%)
• e successivamente operare il confronto
con il limite percentuale dei compensi
percepiti
• se le spese per alberghi e ristoranti sono
sostenute nell’ambito di una partecipazione
ad un convegno o congresso, la quota
93
SPESE: rigo RE17
50% delle spese di partecipazione a convegni, congressi
e simili o a corsi di aggiornamento professionale
Va indicato il 50 per cento delle spese di partecipazione a convegni, congressi
e simili, ovvero a corsi di aggiornamento professionale comprese quelle sostenute
per l’eventuale viaggio e soggiorno ai fini della citata partecipazione.
94
SPESE: rigo RE18
Minusvalenze patrimoniali
Vanno indicate nel presente rigo le minusvalenze di beni strumentali derivati da:
• cessioni a titolo oneroso;
• risarcimento anche in forma assicurativa, per la perdita o il danneggiamento di
beni, conseguite nel periodo di imposta, in relazione a beni mobili acquisiti a
partire dal 4 luglio 2006 (Risoluzione n. 310/2008).
Devono inoltre essere riportate nel presente rigo, ai sensi dell’art. 1, comma 334,
legge Finanziaria 2007, le minusvalenze relative ad immobili strumentali,
acquistati nel 2007 e nel 2008.
Non vanno considerate, le minusvalenze relative:
• agli oggetti d’arte, di antiquariato e da collezione;
• e ai beni destinati al consumo personale o famigliare del lavoratore autonomo o
a finalità estranee all’esercizio della professione.
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SPESE: rigo RE19
Altre spese documentate
In colonna 2, indicare anche:
• l’80 per cento delle spese di manutenzione relative ad apparecchiature terminali
per servizi di comunicazione elettronica ad uso pubblico di cui alla lettera gg) del
comma 1 dell’articolo 1 del codice delle comunicazioni elettroniche, del decreto
legislativo 1 agosto 2003, n. 259;
• il 40 per cento delle spese sostenute nel periodo d’imposta, limitatamente a un
solo veicolo, per l’acquisto di carburanti, lubrificanti e simili (benzina, gasolio,
metano, ecc.) utilizzati esclusivamente per la trazione di autovetture, autocaravan
, ciclomotori e motocicli, nonché il 90 per cento di tali spese sostenute
relativamente ai detti veicoli dati in uso promiscuo ai dipendenti per la maggior
parte del periodo d’imposta;
• il 40 per cento delle altre spese, (diverse da quelle sostenute per l’acquisto di
carburanti, lubrificanti e simili), utilizzati esclusivamente per la trazione e
limitatamente ad un solo veicolo, relative alle autovetture, autocaravan,
ciclomotori e motocicli, nonché il 90 per cento ditali spese sostenute relativamente
ai veicoli dati in uso promiscuo ai dipendenti per la maggior parte del periodo
d’imposta;
segue 96
SPESE: rigo RE19
Altre spese documentate
• il 50 per cento delle spese di impiego dei beni mobili adibiti promiscuamente
all’esercizio dell’arte o della professione e all’uso personale o familiare del
contribuente e utilizzati in base a contratto di locazione finanziaria o di noleggio;
• l’ammontare delle altre spese inerenti l’attività professionale o artistica
effettivamente sostenute e debitamente documentate, inclusi i premi di
assicurazione per rischi professionali, tenendo presente che le spese afferenti i
beni o servizi utilizzati in modo promiscuo sono deducibili nella misura del 50 per
cento;
• l’importo pari al 10 per cento dell’IRAP determinata ai sensi degli articoli 5, 5-bis,
6, 7 e 8 del decreto legislativo 12 dicembre 1997, n. 446, forfetariamente riferita
all’imposta dovuta sulla quota imponibile degli interessi passivi e oneri assimilati
al netto degli interessi attivi e proventi assimilati ovvero delle spese per il
personale dipendente e assimilato al netto delle deduzioni spettanti ai sensi
dell’articolo 11, comma 1, lettera a), 1-bis, 4-bis, 4-bis.1 del medesimo decreto,
per effetto delle disposizioni di cui all’articolo 6, comma 1 del decreto legge n. 185
del 29 novembre 2008. Tale ammontare va indicato anche in colonna 1.
Si ricorda che ai sensi dell’art.2, comma 8, della legge n.289 del 2002 non sono
ammesse in deduzione le spese riconducibili a fatti, atti o attività qualificabili come
reato.
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Spese per giornali e riviste
• Qualche dubbio ha sollevato la deducibilità delle spese sostenute in
questo senso, in particolare per ciò che attiene le spese per riviste
di tipo economico, o di altro genere, non strettamente connesse
all’attività del professionista, ma acquistate molto spesso per fornire
un servizio alla clientela mentre attende di essere ricevuta.
– I dubbi nascono in particolare visto quanto affermato dalla Circolare
54/E del 19.6.2002, che in mancanza di una norma specifica (il caso
era quello dell’acquisto di un’enciclopedia), faceva riferimento al
requisito dell’inerenza.
– L’opinione prevalente e condivisa, tuttavia, è che, pur mancando la
stampa acquistata delle nozioni specificamente rivolte al settore
professionale del contribuente, è difficile eccepire che le spese di
questo tipo non risultino correlate all’attività del professionista nel
complesso considerata. Appare quindi lecito portare in deduzione le
spese in questo sostenute.
• Per ciò che concerne la documentazione, è opportuno farsi
rilasciare un documento da cui risultino i dati del professionista, del
rivenditore, il costo, il materiale acquistato.
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Spese per software
Principio di cassa o ammortamento?
• L’Agenzia delle Entrate, (r.m. 117/E del 12.4.2002), ha
ritenuto applicabile in questi casi l’art. 103 del nuovo
TUIR, riguardante il reddito di impresa, con riferimento
alla normativa in materia di ammortamento di beni
immateriali.
– Pertanto, le quote di ammortamento dovrebbero essere
costanti e non potrebbero mai superare, in ogni esercizio,
l’importo pari ad 1/3 del costo complessivo.
• Secondo la dottrina, (ad esempio Norma ADC Milano n.
151/2002) questa posizione non può essere condivisa:
– in quanto le eccezioni al principio di cassa sono tipizzate e a
numero chiuso
– laddove non sia espressamente prevista una deroga, quindi,
i costi sono deducibili per cassa.
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Acquisto del marchio
R.M. 16.2.2006, N. 30/E: in caso di acquisto di un
marchio prestigioso di altro studio professionale, la
spesa è deducibile per intero nell’esercizio di
sostenimento
Si tratta infatti:
• non dell’acquisto di un bene immateriale,
• bensì di un contratto di natura obbligatoria,
• a fronte del quale viene pagato un corrispettivo
per l’utilizzo del marchio:
– nella carta intestata, sull’elenco telefonico, in occasione
di convegni, ecc.
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Acquisto di una banca dati
R.M. 25.5.2006, N. 72/E: affronta l’ipotesi
di acquisto di una banca dati in cd-rom
•La natura giuridica del bene è materiale,
deducibile tramite quote di ammortamento
con aliquota del 15% (Attrezzature varie
del gruppo XXII)
•Se il costo è non superiore a € 516,46, la
deduzione dell’ammortamento è integrale
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SPESE: rigo RE20
Totale spese
Va indicato il totale delle spese, sommando gli importi da rigo RE7 a rigo RE19.
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DETERMINAZIONE REDDITO/PERDITA: righi
da RE21 a RE25
RE21: Differenza (RE6 – RE20)
In colonna 2, va indicata la differenza tra l’importo di rigo RE6 e quello di rigo
RE20.
I ricercatori che intendono avvalersi dell’agevolazione prevista dall’art. 3 del D.L.
269 del 2003, devono indicare nella colonna 1 del rigo RE21 i redditi derivanti
esclusivamente da rapporti aventi ad oggetto attività di ricerca, già compresi nella
colonna 2 del medesimo rigo.
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DETERMINAZIONE REDDITO/PERDITA: rigo RE22
Reddito soggetto ad imposta sostitutiva
Deve essere compilato se il contribuente si è avvalso del regime sostitutivo per
le nuove iniziative produttive. L’art.13 della Legge 388 del 2000 ha previsto per
le persone fisiche che intraprendono un’attività di lavoro autonomo la possibilità di
avvalersi, per il periodo di imposta in cui l’attività è iniziata e per i due successivi,
di un regime fiscale agevolato che prevede il pagamento di un’imposta sostitutiva
dell’Irpef nella misura del 10 per cento applicata sul reddito di lavoro autonomo
determinato ai sensi dell’art. 54 del TUIR.
Va indicato in colonna 1 il codice 1 in riferimento all’adozione del regime
agevolato per le nuove iniziative imprenditoriali, in colonna 2 va indicato in caso
di codice 1, l’imposta sostitutiva pari al 10 per cento dell’importo di rigo RE21,
colonna 2. Tale imposta va versata utilizzando il modello di pagamento F24 con il
codice tributo 4025.
Qualora l’importo di rigo RE21, colonna 2, sia negativo va compilata
esclusivamente la colonna 1.
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DETERMINAZIONE REDDITO/PERDITA: rigo RE23
Reddito (o perdita) delle attività professionali o artistiche
Qualora non sia stato compilato il rigo RE22, va indicata la somma tra:
– l’importo di rigo RE21, colonna 2, al netto di quello eventualmente indicato nella
colonna 1 del medesimo rigo;
– il 10 per cento dell’importo di rigo RE21, colonna 1;
– l’importo di rigo RE2, colonna 1.
In caso di risultato negativo l’importo deve essere preceduto dal segno “–“ .
Nell’ipotesi in cui, invece, sia stato compilato il rigo RE22, nel presente rigo va
indicato l’importo di rigo RE2, colonna 1.
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DETERMINAZIONE REDDITO/PERDITA: righi RE24 e RE25
RE24: Perdite pregresse di lavoro autonomo da portare
in diminuzione
Deve essere indicata l’eventuale eccedenza di perdite degli esercizi precedenti,
non utilizzata per compensare altri redditi di lavoro autonomo dell’anno fino a
concorrenza dell’importo indicato nel rigo RE23, se positivo .
RE25: Totale reddito (o perdita) di lavoro autonomo
Indicare la differenza tra l’importo di rigo RE23 ed il rigo RE24. Tale importo
va sommato agli altri redditi Irpef e riportato nel quadro RN.
Si ricorda che l’art. 1, comma 29 della legge finanziaria del 2008, ha riformulato
l’art. 8 del TUIR in materia di perdite di lavoro autonomo e di imprese minori
(vedere nelle novità del reddito d’impresa e di lavoro autonomo), pertanto nel
caso in cui nel rigo RE25 sia indicata una perdita, dovrà essere scomputata dal
reddito complessivo nel quadro RN.
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RITENUTE D’ACCONTO: rigo RE26
Nel rigo RE26 va indicato l’ammontare delle ritenute d’acconto (comprese quelle
eventualmente sospese) sui compensi indicati nella presente sezione da riportare,
sommato alle altre ritenute, nell’apposito rigo del quadro RN.
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