CORSO DI ANALISI E CONTABILITA’ DEI COSTI
(LA CONTABILITA’ ANALITICA)
PROF. MARCO ELAFANTI
TERZA LEZIONE
L’ANALISI DIFFERENZIALE
MODELLI DECISIONALI CHE UTILIZZANO
INFORMAZIONI DI COSTO POSSONO
DIVIDERSI IN 2 GRANDI CLASSI
• 1. MODELLI DECISIONALI CHE MIRANO A OTTIMIZZARE
I PROCESSI DECISIONALI CON RIFERIMENTO A PREZZI E
COSTI, E QUINDI MARGINI, I CUI VALORI SONO
DETERMINATI AL DI FUORI DEL MODELLO
• MODELLI “OPERATIVI” O DI “BREVE PERIODO”
• 2. MODELLI DECISIONALI CHE MIRANO AD INSERIRE AL
LORO INTERNO I FATTORI CHE DETERMINANO I
LIVELLI DEI PREZZI E DEI COSTI E QUINDI DEI MARGINI
• MODELLI “STRATEGICI” O DI “LUNGO PERIODO”
SONO DIVERSE LE POSSIBILITA’ E LE
CONSEGUENZE DELLE DECISIONI CON
RIFERIMENTO ALLO SCHEMA PROPOSTO
• UNA DECISIONE DI LUNGO PERIDO, IN GENERE, HA
RIFLESSI SU DIFFERENTI CATEGORIE DI COSTI (VARIABILI,
FISSI SPECIALI, ETC.) E QUINDI CONTRIBUISCE A
MODIFICARE IN MODO SOSTANZIALE IL CRITERIO DI
COMPOSIONE DEI VALORI AZIENDALI (COSTI DI
PRODUZIONE E RICAVI DI VENDITA), MODIFICANDO DI
FATTO LE CONDIZIONI DELLA STRUTTURA DELLE
COMBINAZIONI PRODUTTIVE, PER UN SIGNIFICATIVO
INTERVALLO TEMPORALE, SINO A QUANDO TALE
OPERAZIONE NON ESAURUSCE IL SUO CICLO ECONOMICO
DECISIONI DI BREVE PERIODO
•
•
•
LE DECISIONI DI BREVE PERIODO, IN GENERE, PRESUPPONGONO
LA RICERCA DEL PIU’ ELEVATO GRADO DI SFRUTTAMENTO DELLA
STRUTTURA PRODUTTIVA, CHE VIENE CONSIDERATA COME
COSTANTE E QUINDI NON MODIFICABILE NEL BREVE PERIODO.
TALI DECISIONI HANNO, PERTANTO,RILIEVO AI FINI DELLA
FORMAZIONE E DELL’ANDAMENTO DEI COSTI VARIABILI O
QUANTO MENO DI QUEI COSTI CHE IN QUELLA DETERMINATA
SITUAZIONE DECISIONALE SI COMPORTANO COME VARIABIL
ES.
– MODIFICAZIONE DEI VOLUMI E DEI MIX DI PRODUZIONE
– ELIMINAZIONE DI ARTICOLO/PRODOTTI
– UTILIZZO DELLA STRUTTURA PRODUTTIVA A CONDIZIONI DI
MAGGIORE ECONOMICITA’
DECISIONI DI BREVE PERIODO
(CONTINUA)
• ES. UNA DECISIONE DI MODIFICAZIONE DELLA STRUTTURA
PRODUTTIVA (ES. ACQUISTO DI NUOVI MACCHINARI ,
STABILI, ETC.) PORTA ALLA MODIFICAZIONE DELLE
COMPLESSIVE CONDIZIONI DI FORMAZIONE DEI VALORI
• COSTI FISSI E VARIABILI ED IL LORO RAPPORTO
(STRUTTURA DEI COSTI)
• ELASTICITA’ GESTIONALE (GRADO DI LEVA OPERATIVA)
• FORMAZIONE DEI PREZZI DI VENDITA E DEI RELATIVI
VOLUMI DI RICAVI
• COMPOSIZIONE FINANZIARIA E PATRIMONIALE
• COMPOSIZIONE DEI CONTI DI REDDITO E DI PATRIMONIO
LA DISTINZIONE TRA DECISIONI DI
BREVE E DI LUNGO PERIODO E’
RELATIVA
• IN QUANTO
• il breve e il lungo periodo non sono da ricondurre a durate
convenzionali (in quanto tali arbitrarie) ma all’intensità con la quale
si modificno nel tempo le condizioni dell’ambiente nel quale opera
l’impresa
• a seguito dell’aumento dell’intensità del cambiamento dell’ambiente
tende ad accorciarsi l’orizzonte temporale delle decisioni di breve
periodo
(implicazioni connesse alle
decisioni di breve periodo)
•
•
TENUTO CONTO DEL FATTO CHE NEL BREVE PERIODO I COSTI
FISSI NON VARIANO POSSIAMO DEDURRE CHE AI FINI DELLE
DECISIONI DI BREVE PERIODO HA RILEVANZA SOLO IL “COSTO
VARIABILE DIFFERENZIALE”
L’ANALISI DIFFERENZIALE SI BASA SU RICAVI, COSTI E RISULTATI
DIFFERENZIALI. POICHE’ AI FINI DELLE DECISIONI DI BREVE
PERIODO, SONO RILEVANTI SOLO I COSTI VARIABILI, I RISULTATI
SCATURENTI DALLA CONTRAPPOSIZIONE DEI COSTI VARIABILI AI
RICAVI SARANNO
• MARGINI DI CONTRIBUZIONE
DIFFERENZIALI
I RISULTATI E I COSTI
DIFFERENZIALI
•
•
•
•
•
•
•
L’ANALISI DIFFERENZIALE TENDE A RICOSTRUIRE IN PRESENZA
DI ALTERNATIVE DECISIONALI I DIFFERENTI COSTI E/O RISULTATI
LEGATI ALLE DIFFERENTI SCELTE
ES.:
ELIMINAZIONE O AGGIUNTA DI DATE SEZIONI OPERATIVE
AUMENTO O DIMINUZIONE DI ATTIVITA’ DI DATI CENTRI
OPERATIVI
SCELTA DELLE PRODUZIONI PIU’ CONVENIENTI
SCELTA TRA PRODUZIONI IN PROPRIO E AQUISTO DA TERZI
SCELTA TRA DIFFERENTI POLITICHE DI PREZZO, O DIFFERENTI
COMBINAZIONI COSTI/PREZZO
L’ANALISI DIFFERENZIALE NELLA SCELTA
DELLE PRODUZIONI PIU’ CONVENIENTI
•
LA DETERMINAZIONE CORRETTA DEL MERGINE DI CONTRIBUZIONE SU
CUI BASARE L’ANALISI DIFFERENZIALE DEVE SEMPRE TENERE PRESENTE
IL TIPO DI VINCOLO NEL RISPETTO DEL QUALE VA PRESA LA DECISIONE
AZIENDALE:
– SE IL VINCOLO E’ DATO DAL MERCATO (I VOLUMI DI
PRODUZIONE/VENDITA REALIZZABILI SONO SUPERIORI AI VOLUMI
CHE PUO’ ASSORBIRE IL MERCATO) IL MARGINE DI CONTRIBUZIONE
VA RIFERITO ALL’UNITA’ DI PRODOTTO
– SE IL VINCOLO E’ DATO DALLA CAPACITA’ PRODUTTIVA E/O
DISTRIBUTIVA DISPONIBILE (I VOLUMI DI PRODUZIONE/VENDITA
REALIZZABILI SONO INFERIORI AI VOLUMI CHE PUO’ ASSORBIRE IL
MERCATO), IL MARGINE DI CONTRIBUZIONE VA RIFERITO ALL’UNITA’
ESPRESSIVA DELLA CAPACITA’ SCARSA (ORE MACCHINA, ORE DI
LAVORO DIRETTO, ETC.)
ANALISI DIFFERENZIALE
(CONTINUA)
•
TALE DISTINZIONE E’ IMPORTANTE IN QUANTO:
– SE DA UN LATO LA SCELTA EFFETTUATA SULLA BASE DEL
M.D.C. PER UNITA’ DI PRODOTTO ASSICURA IL
RAGGIUNGIMENTO DEL MASSIMO M.D.C. TOTALE
REALIZZABILE NEL CASO DI DECISIONI SOTTO VINCOLO DI
MERCATO;
– DALL’ALTRO, NEL CASO DI DECISIONI SOTTO IL VINCOLO
DELLA CAPACITA’ SCARSA, L’IMPIEGO DEL M..D.C. PER UNITA’
DI PRODOTTO NON ASSICURA IL RAGGIUNGIMENTO DEL
MASSIMO M.D.C. TOTALE.
ESEMPIO: IMPRESA GAMMA
•
•
L’IMPRESA GAMMA HA IN MAGAZZINO 200.000 UNITA’ DI PRODOTTI TIPO
AZ VALORIZZATI AL COSTO DI L. 3.000.000. POICHE’ SI TRATTA DI PRODOTTI
NON VENDIBILI, IN QUANTO SUPERATI SUL PIANO TECNICO, L’IMPRESA
PUO’ VENDERLI COME MATERIALE DI SCARTO, REALIZZANDO UN RICAVO
GLOBALE DI L. 500.000, O ASSOGETTARLI A NUOVE LAVORAZIONI, CHE
COMPORTANO IL SOSTENIMENTO DI UN COSTO DI L. 1.200.000, E VENDERLI
SUL MERCATO AD UN PREZZO INFERIORE A QUELLO NEGOZIATO IN
PASSATO, REALIZZANDO UN RICAVO DI L. 1.900.000.
LA SOLUZIONE DEL PROBLEMA PUO’ ESSERE TROVATA ANALIZZANDO LE
DUE ALTERNATIVE TRA LE QUALI GLI ORGANI D’IMPRESA SONO
CHIAMATI A DECIDERE. ESSE, QUANDO POSSA IPOTIZZARSI L’ASSENZA DI
NOTEVOLI RIPERCUSSIONI SUGLI ALTRI COSTI E RICAVI DI IMPRESA,
POSSONO RAFFIGURARSI NEL MODO ESPOSTO DI SEGUITO.
IMPRESA GAMMA
ALTERNATIVE
A
B
DIFFERENZE
VENDITA DI
MATERIALE DI
SCARTO
RICAVI PREVISTI
NUOVE
LAVORAZIONI E
VENDITA A
PREZZO RIDOTTO
1.900.000
500.000
1.400.000
COSTI PREVISTI
1.200.000
-
1.200.000
RISULTATO
LORDO ATTESO
700.000
500.000
200.000
COSTI STORICI
3.000.000
3.000.000
-
RISULTATO
NETTO ATTESO
(2.300.000)
(2.500.000)
200.000
ESEMPIO: UN’IMPRESA PRODUCE E VENDE I
SEGUENTI PRODOTTI
PRODOTTI
PREZZI DI VENDITA
M.D.C. UNITARI
X
400
80
Y
600
180
Z
500
200
ESEMPIO (CONTINUA)
• IN TERMINI DI PERCENTUALE DI MARGINE SUL
PREZZO DI VENDITA IL PRODOTTO Z E’ IL PIU’
CONVENIENTE. SE PERO’ LA CAPCITA’
PRODUTTIVA E’ PARI A 100.000 H MACCHINA ED E’
INFERIORE ALLA CAPACITA’ DI ASSORBIMENTO
DEL MERCATO, AI FINI DELLA SCELTA DELLA
PRODUZIONE PIU’ CONVENIENTE SI DOVRA’ FARE
RIFERIMENTO AL M.D.C. PER H MACCHINA
ESEMPIO (CONTINUA)
•
•
•
•
•
IPOTIZZANDO I SEGUENTI TEMPI DI FABBRICAZIONE:
X
15’
Y
20’
Z
30’
POSSIMAO COSTRUIRE LA SEGUENTE TABELLA:
»
X
Y
Z
540
54.000
400
40.000
•
•
M.D.C. UNITARIO
320
M.D.C. COMPLESSIVO 32.000
•
IN TERMINI DI M.D.C.PER UNITA’ DI FATTORE SCARSO E’ Y IL
PRODOTTO PIU’ CONVENIENTE.
IL PRODOTTO Y E’ INOLTRE IN GRADO DI ASSICURARE IL M.D.C.
TOTALE PIU’ ELEVATO SE L’INTERA CAPACITA’ PRODUTTIVA
DISPONIBILE E’ DESTINATA ALLA SUA PRODUZIONE
•
ESEMPIO (CONTINUA)
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
SE L’IMPRESA, FERMO RESTANDO IL VINCOLO DI CAPACITA’ PRODUTTIVA,
POTESSE DESTINARE AL MASSIMO:
40.000 H/MACCHINA
AL PRODOTTO Y
20.000 H/MACCHINA
AL PRODOTTO Z
ASSENZA DI VINCOLI
AL PRODOTTO X
TENUTO CONTO DELL’ORDINE DI CONVENIENZA DEI 3 PRODOTTI IN
TERMINI DI M.D.C. PER H/MACCHINA, OTTENIAMO:
100.000 H MACCHINA DISPONIBILI
- 40.000 H MACCHINA PRODOTTO Y
= 60.000 H MACCHINA RESIDUE
- 20.000 H MACCHINA PRODOTTO Z
= 40.000 H MACCHINA RESIDUE PRODOTTO X
ESEMPIO (CONTINUA)
• PERTANTO IL PROGRAMMA DI
PRODUZIONE/VENDITA SARA’:
• PRODOTTO Y
= 120.000 UNITA’
• PRODOTTO Z
= 40.000 UNITA’
• PRODOTTO X
= 160.000 UNITA’
ANALISI DIFFERENZIALE NELLA SCELTA DI ELIMINAZIONE O AGGIUNTA
DI DATE SEZIONI OPERATIVE; L’AUMENTO O LA DIMINUZIONE DEL
VOLUME DI ATTIVITA’ DI DATI CENTRI OPERATIVI.
L’impresa ALFA, dedita al commercio all’ingrosso di beni di largo consumo, opera tramite
le divisioni A,B e C i cui risultati sono esposti nella tavola seguente
Totale
Divisione A
Divisione B
Divisione C
Ricavi di vendita
380
200
160
20
Costo variabile
284
160
112
12
Margine di
contribuzione
96
40
48
8
Costi indiretti fissi: di
diretta attribuzione
53
30
20
3
Di attribuzione
indiretta (imputati)
36
12
20
4
Toatle costi indiretti
89
42
40
7
Reddito netto
+7
-2
+8
+1
Esempio impresa ALFA (continua)
•
•
Sulla base dei dati riportati l’impresa vuole decidere in primo luogo se, fermi restando i
suoi investimenti e la sua capacità operativa potenziale, sia conveniente mantenere la
Divisione A ovvero eliminarla, visto che opera in perdita, e, in secondo luogo, se sia
conveniente espandere l’attività della Divisione B in caso di eliminazione della
divisione A, occupando in tal modo i locali lasciati liberi da quest’ultima. Con riguardo
all’ultima soluzione ipotizzata si deve tenere presente che tale espansione può
permettere di realizzare un aumento delle vednite di L. 100.000.000 a fronte di un
aumento proporzionale dei costi variabili e di nuovi costi fissi ad attribuzione diretta di
L. 14.000.000.
Per decidere sul primo punto, si deve porre a confronto la situazione attuale mantenimento delle tre divisioni - con quella alternativa che prevede l’eliminazione
della divisione A. I risultati dei calcoli effettuati sono esposti nella tavola seguente
ESEMPIO IMPRESA ALFA
(CONTINUA)
(1)
(2)
(3)
RICAVI DI VENDITA
380
180
200
COSTI VARIABILI
284
124
160
MARGINE DI
CONTRIBUZIONE
96
56
40
COSTI INDIRETTI
FISSI AD
ATTRIBUZIONE
DIRETTA
MARGINE DI
CONTRIBUZIONE AL
NETTO DEI COSTI
FISSI SPECIFICI
ALTRI COSTI FISSI
53
23
30
43
33
10
36
36
-
REDDITO NETTO
+7
-3
+ 10
PER RISPONDERE AL SECONDO QUESITO SI PUO’ PORRE A CONFRONTO IL
MARGINE DI CONTRIBUZIONE DESTINATO ALLA COPERTURA DEI COSTI FISSI
AD ATTRIBUZIONE INDIRETTA DELLA DIVISIONE A CON QUELLO CHE POTRA’
COMPORTARE L’ESPANSIONE DELLA DIVISIONE b. i RISULTATI DEI CALCOLI
SONO ESPOSTI NELLA TAVOLA RIPORTATA DI SEGUITO
DIVIZIONE A
ESPANSIONE
DIVISIONE B
VALORI
DIFFERENZIALI
RICAVI DI VENDITA
200
100
100
COSTI VARIABILI
160
70
90
MARGINE DI
CONTRIBUZIONE
40
30
10
COSTI FISSI AD
ATTRIBUZIONE
DIRETTA
MARGINE DI
CONTRIBUZIONE AL
NETTO DEI COSTI
FISSI AD
ATTRIBUZIONE
DIRETTA
30
14
16
+ 10
+ 16
-6
ANALISI DIFFERENZIALE NELLA SCELTA
TRA PRODUZIONE IN PROPRIO E
ACQUISTO DA TERZI
• LA SOLUZIONE DEL PROBLEMA SOGGIACE A NUMEROSE
CONSIDERAZIONI NON QUANTIFICABILI IN MODO
DIRETTO:
– PERFEZIONE DELLA LAVORAZIONE
– SICUREZZA DELL’APPROVVIGIONAMENTO
– TEMPI DI CONSEGNA
– ALTRI ELEMENTI
– NON SI PUO’ TENERE CONTO DI TALI ELEMENTI
VALUTATIVI NELLE ANALISI QUANTITATIVE DI TIPO
DIFFERENZIALE
ANALISI DIFFERENZIALE NELLE
SCELTE TRA MAKE OR BUY
•
IL PROBLEMA DECISIONALE DEVE ESSERE IMPOSTATO IN TERMINI
DI ANALISI DIFFERENZIALE DEI COSTI, TENUTO CONTO DEL
FATTO CHE ESISTERANNO COSTI FISSI NON ELEIMINABILI NEL
CASO SI OPTASSE PER L’ACQUISTO DA TERZI (AD ESEMPIO:
AFFITTI, ASSICURAZIONI, IMPOSTE SUL PATRIMONIO, ETC.).
•
•
•
OCCORRE PERTANTO CONSIDERARE, AI FINI DELL’ANALISI,
I COSTI VARIABILI
I COSTI FISSI ELIMINABILI SOSPENDENDO LA PRODUZIONE IN
PROPRIO
ESEMPIO: L’IMPRESA ALFA PUO’ PRODURRE DIRETTAMENTE LA
PARTE C 12 DEL PRODOTTO X, NEL VOLUME RICHIESTO DI 100.000
UNITA’, SOSTENENDO I COSTI INDICATI IN TABELLA
OPPURE
PUO’ ACQUISTARE LA STESSA AL PREZZO UNITARIO DI L. 320.
PRODUZIONE
ACQUISTO DA
TERZI
PRODUZIONE IN
PROPRIO
MATERIE PRIME
20
200000
MANO D’OPERA
DIRETTA
160
16000000
COSTI INDIRETTI
VARIABILI
80
8000000
COSTI INDIRETTI
ELIMINABILI IN
CASO DI
SOSPENSIONE
DELLE
LAVORAZIONI DI C
12
TOTALE COSTI
40
4000000
COSTO
DIFFERENZIALE
300
20
320
30000000
2000000
AQUISTO DA TERZI
32000000
ESEMPIO ALFA (CONTINUA)
•
LA SOLUZIONE DEL PROBLEMA NON DEVE TRASCURARE L’EVENTUALE
USO ALTERNATIVO DELL’IMPIANTO O DEL MACCHINARIO A DISPOSIZIONE.
AMMESSO DI POTER CEDERE A TERZI L’UTILIZZAZIONE DEGLI IMPIANTI
RESISI DISPONIBILI DIETRO CORRISPETTIVO ANNUO DI L. 1.000.000
OTTERREMO
»
PRODUZIONE IN PROPRIO
ACQUISTO DA TERZI
»
30.000.000
32.000.000
»
1.000.000
»
31.000.000
32.000.000