L’ANAGRAFE DEI RAPPORTI
FINANZIARI E LE NUOVE
INDAGINI FINANZIARIE
a cura di Giovanni Barbato
L’ANAGRAFE DEI CONTI E
DEPOSITI ALLA LUCE DELLE
MODIFICHE INTRODOTTE CON
LA MANOVRA-BIS
Obblighi di rilevamento
Il comma 6 dell’art. 7 del DPR 605/1973 prevede
obbligo, da parte di Banche, società Poste italiane
Spa, intermediari finanziari, imprese di investimento,
organismi di investimento collettivo di risparmio,
società di gestione del risparmio, nonché ogni altro
operatore finanziario, di rilevare e di tenere in
evidenza i dati identificativi, compreso il codice
fiscale, di ogni soggetto che intrattenga con loro
qualsiasi rapporto o effettui, per conto proprio
ovvero per conto o a nome di terzi, qualsiasi
operazione di natura finanziaria ad esclusione di
quelle effettuate mediante versamento in conto
corrente postale per un importo unitario inferiore a
1.500 euro.
Obblighi di rilevamento degli operatori finanziari







Banche
Società Poste italiane S.p.a
intermediari finanziari
imprese di investimento
organismi di investimento
collettivo del risparmio
società di gestione del
risparmio
altri operatori finan ziari
rilevare e tenere in evidenza
i
dati
identificativi,
compreso il codice fiscale, di
ogni soggetto che intrattenga
con loro qualsiasi rapporto o
effettui per conto proprio o
per conto o a nome di terzi,
qualsiasi
operazione
finanziaria (sono escluse
solo
quelle
effettuate
mediante versamento in
conto corrente postale per un
importo inferiore a 1.500 €)
Obblighi di comunicazione
Il comma 4 dell’art. 37 del Decreto Legge
n.223/2006 introduce l’ulteriore obbligo, da parte di
Banche, società Poste italiane Spa, intermediari
finanziari, imprese di investimento, organismi di
investimento collettivo di risparmio, società di
gestione del risparmio, nonché ogni altro operatore
finanziario,
di
comunicare
periodicamente
all’Anagrafe tributaria l’esistenza dei rapporti e la
natura degli stessi di ogni soggetto che intrattenga
con loro qualsiasi rapporto o effettui per conto
proprio o per conto o a nome di terzi, qualsiasi
operazione finanziaria
Obblighi di comunicazione a carico degli operatori finanziari


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
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
Banche
Società Poste italiane S.p.a
intermediari finanziari
imprese di investimento
organismi di investimento
collettivo del risparmio
società di gestione del
risparmio
altri operatori finanziari
Comunicazione all’Anagrafe tributaria
ESISTENZA dei rapporti di ogni
soggetto che intrattenga con
loro
qualsiasi rapporto o
effettui per conto proprio o per
conto o a nome di terzi,
qualsiasi operazione finanziaria
• L’Amministrazione finanziaria potrà ora
acquisire, con una semplice richiesta
all’anagrafe tributaria (che si sostanzia in
una interrogazione telematica), gli estremi
dei rapporti intrattenuti dai contribuenti con
banche, Poste, Sim, Sicav, agenti di
cambio e altri tipi di intermediari finanziari
su tutto il territorio nazionale
Circolare 28/E del 04.08.2006 dell’Agenzia
delle entrate:
 l’obbligo di comunicazione dovrà riguardare i
soggetti con i quali le banche e gli altri soggetti
tenuti alla comunicazione abbiano instaurato
rapporti ancora in essere alla data del 1°
gennaio 2005;
 l’obbligo non è configurabile in relazione a
soggetti con i quali il rapporto sia cessato prima
del 1° gennaio 2005.
La decorrenza operativa della procedura di
comunicazione dei dati all’Anagrafe tributaria ex art. .37,
comma 5, del D.L.223/2006 è legata
Al provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle
entrate, saranno definite le specifiche tecniche, le
modalità ed i termini per la comunicazione delle
informazioni relative ai rapporti posti in essere a
decorrere dal 1° gennaio 2005, ancorché cessati,
nonché per l’aggiornamento periodico delle medesime
informazioni
Con provvedimento 9647 del 19.01.2007 il
Direttore dell’Agenzia delle Entrate ha
stabilito che:
• Le comunicazioni relative ai rapporti in essere
alla data del 31.12.2006, nonché quelle relative
ai rapporti cessati nel periodo compreso tra il 1°
gennaio 2005 e il 31 dicembre 2006 sono
effettuate entro il 30 aprile 2007;
• Le comunicazioni relative a ciascun mese sono
effettuate entro il mese successivo. Per quelle
comprese tra gennaio-aprile 2007 sono
effettuate entro il 31 maggio 2007.
Circolare 32/E del 29.10.2006
• L’interpretazione letterale del comma 4
dell’art.37 esclude dall’obbligo di comunicazione
tutte le operazioni extra-conto (non contenute in
un rapporto) fermo restando l’obbligo per gli
intermediari finanziari dal 1° gennaio 2006 di
rilevarle e tenerle in evidenza con le generalità
dei soggetti che le pongono in essere.




Le comunicazioni, al pari delle rilevazioni e delle
evidenziazioni di qualsiasi rapporto od operazione
finanziaria, ex comma 11 dell’art. 7 del DPR 605/1973,
sono ora utilizzabili rispettivamente per:
le richieste e risposte in via telematica alle indagini
finanziarie di cui agli artt. 32, comma 1, nr.7 del DPR
600/1973 e 51, comma 2, nr.7 del DPR 633/1972;
le attività connesse alla riscossione mediate ruolo;
l’espletamento,
da
parte
di
organi
diversi
dall’amministrazione finanziaria ex art.4, comma 2, lett.a,
b, c, e del decreto interministeriale 269/2000, di
accertamenti finalizzati alla ricerca e all’acquisizione
della prova e delle fonti di prova nel corso di un
procedimento penale, sia nella fase delle indagini
preliminari, sia nelle fasi processuali successive, ovvero
di accertamenti di carattere patrimoniale per le finalità
di prevenzione previste da specifiche disposizioni di
legge;
l’applicazione delle misure di prevenzione.
Utilizzo della banca dati per le finalità connesse
alle indagini finanziarie
• L’Agenzia delle entrate nella circolare 32/E
chiarisce che per il suo utilizzo è richiesta
comunque “la preventiva autorizzazione
dell’organo gerarchicamente sovraordinato,
la quale avrà efficacia omnicomprensiva anche
per l’inoltro delle singole richieste agli
intermediari individuati, in quanto l’utilizzo della
banca dati stessa avviene esclusivamente ai
sensi e per gli effetti di cui ai nr.7 degli artt. 32
del DPR n. 600/1973 e 51 del DPR n. 633 del
1972”.
• Di conseguenza la banca dati
dell’Anagrafe
concernente
le
comunicazioni, le rilevazioni e le
evidenziazioni
dei
rapporti
o
operazioni finanziarie non potrà
essere utilizzata preventivamente
per la pianificazione dell’attività di
verifica e/o controllo fiscale.
LE NUOVE INDAGINI
FINANZIARIE
Organi legittimati alle indagini finanziarie
 gli uffici centrali della Direzione centrale
accertamento dell’Agenzia delle entrate (art.32
del DPR 600/1973 e art.51 del DPR 633/1972);
 gli uffici locali dell’Agenzia delle entrate (art.32
del DPR 600/1973 e art.51 del DPR 633/1972);
 la Guardia di Finanza (art.32 - 33, comma 3 del
DPR 600/1973, art.51 - 63 del DPR 633/1972 e
art.2 del D.Lgs. 68/2001);
 le Commissioni tributarie provinciali e regionali
di cui all’art.1 del D.Lgs 545/1992 (art.7 del
D.Lgs 546/1992).
Le nuove norme
• L’art. 51, comma 2, n. 7), del DPR n. 633 del 1972 e l’art. 32,
comma 1, n.7), del DPR n. 600 del 1973 stabiliscono che gli
Uffici e la Guardia di Finanza, nell’adempimento dei loro
compiti, possono richiedere richiedere alle banche, alla
società Poste italiane Spa, per le attività finanziarie e
creditizie, agli intermediari finanziari, alle imprese di
investimento, agli organismi di investimento collettivo del
risparmio, alle società di gestione del risparmio e alle società
fiduciarie, dati, notizie e documenti relativi a qualsiasi
rapporto intrattenuto od operazione effettuata, ivi compresi i
servizi prestati, con i loro clienti, nonché alle garanzie prestate
da terzi, previa autorizzazione del direttore centrale
dell’accertamento dell’Agenzia delle entrate o del
direttore regionale della stessa, ovvero, per il Corpo della
Guardia di Finanza, del comandante regionale.
I “nuovi”accertamenti bancari
alla luce della Finanziaria 2005
Il riferimento normativo (legge 311/2004) è costituito dai commi 402,
403, 404 che apportano delle modifiche ai due articoli “principe” in
materia di poteri istruttori: art. 32 DPR 600/73 e art. 51 DPR 633/72.
La novella legislativa cerca di soddisfare alcune carenze del
passato in materia di accertamenti bancari, scegliendo, come
strategia di base, quella di aumentare i poteri affidati agli organismi
di controllo.
Il legislatore è intervenuto sotto tre punti di vista:
- contenutistico;
- procedurale;
- accertativo.
Modifiche contenutistiche
Finanziaria 2005
Duplice ampliamento
contenutistico delle
regole in materia di
accertamenti bancari
Ampliamento
delle
categorie di operatori cui
è possibile indirizzare la
richiesta di dati e notizie
Ampliamento
delle
tipologie di richieste,
molto più variegate
rispetto al passato
• La
Finanziaria
2005
amplia
notevolmente le tipologie di soggetti a
cui le richieste possono essere
indirizzate: non solo banche e Poste
italiane,
ma
anche
intermediari
finanziari, organismi di investimento
collettivo, società di gestione del
risparmio e società fiduciarie.
• Con riferimento al contenuto delle informazioni viene
finalmente superato il limite derivante dalla nozione di
“conti intrattenuti”: gli organismi di controllo possono
chiedere,
previa
autorizzazione
delle
autorità
competenti, “dati, notizie e documenti relativi a
qualsiasi rapporto intrattenuto e operazione
effettuata, ivi compresi i servizi prestati, con il loro
clienti, nonché alle garanzie prestate da terzi”. La
nuova formulazione normativa è, a chiare lettere,
onnicomprensiva: potranno essere richiesti dati in merito
a tutte le operazioni dirette e indirette realizzate ad uno
sportello bancario, le operazioni di investimento
realizzate attraverso fiduciarie o organismi di
investimento e risparmio, le operazioni sulle cassette di
sicurezza.
La tipologia delle informazioni acquisibili
-
-
Dal 1 gennaio 2005 e con efficacia anche per i periodi di
imposta precedenti possono essere acquisiti dati relativi a :
Rapporti : attività di carattere continuativo con riferimento
ad un lasso temporale congruo (compresi i servizi) che
instaura un complesso di scambio con un contribuente;
Operazioni : mancanza del complesso di scambio ed anche
con manifestazione singola:
1) di natura finanziaria;
2) relative a mezzi di pagamento;
3) relative a servizi accessori
• Con
provvedimento
nr.188870
del
22.12.2005 il Direttore dell’Agenzia delle
entrate ha dettato le disposizioni attuative
sui nuovi accertamenti finanziari.
• In particolare rilevano l’individuazione
dettagliata sia delle operazioni soggette a
segnalazione, sia degli operatori finanziari
obbligati.
•
•
•
•
•
•
Secondo la circolare n. 32/2006 sono ora
acquisibili tutte le operazioni allo sportello quali :
Richiesta di assegni circolari;
Bonifico per cassa;
Cambio assegni;
Acquisto di valuta estera;
Sottoscrizione e negoziazione di titoli e certificati
di deposito
Operazioni effettuate con delega per la richiesta
di assegni circolari o bonifici per cassa
Operazioni escluse dal tracciamento:
•
•
Pagamento di pensioni, utenze, imposte,
canoni
e
contributi
assicurativi
e
previdenziali (si escludono perché sono
informazioni già a disposizione dell’AF);
Operazioni indicate nell’allegato 1 al
provvedimento del 22 dicembre 2005 quali
ad esempio :
–
–
pagamento di ticket sanitari;
biglietti sportivi e manifestazioni culturali
Modifiche procedurali
Finanziaria 2005
Duplice novità procedurale in
materia di accertamenti bancari
La via telematica diventa la via
esclusiva per la richiesta di dati
Cambiamento (riduzione) dei
termini temporali per l’evasione
della richiesta (30 giorni)
La Finanziaria 2005 è intervenuta sotto due profili:
• modalità di richiesta dati: la via telematica diventa la
via “esclusiva”. E’ stato rinviato, a tal proposito, a un
provvedimento del direttore dell’Agenzia delle entrate
con cui stabilire le disposizioni attuative. Il Direttore
dell’Agenzia delle Entrate con provvedimento 68538 del
28 aprile 2006 ha fissato la decorrenza delle nuove
disposizioni al 1° settembre 2006 (entro il 30 giugno
andrà comunicato l’indirizzo di posta elettronica
certificata).
• riduzione dei termini temporali: le risposte devono
pervenire entro un termine fissato dagli uffici che non
potrà essere, comunque, inferiore a 30 giorni (prima
erano 60) e che potrà essere prorogato su richiesta per
un periodo di 20 giorni (prima era di 30).
• Con circolare 16/03/2005 n. 10 e 32/E
del19/10/2006, l’Agenzia delle Entrate ha avuto
modo di precisare che “le disposizioni introdotte
con i commi 402, 403, 404 della legge n. 311 del
2004 - ampliative dei poteri di indagine bancaria
a disposizione del Fisco - in quanto aventi ad
oggetto
poteri
istruttori,
hanno
natura
procedimentale. Da tale natura deriva che, gli
effetti da esse prodotte, si riflettono a carico dei
contribuenti anche per gli anni pregressi, con
riguardo a tutti gli anni accertabili alla data di
effettuazione del controllo.
• Fino al 1° gennaio 2006 il Fisco potrà chiedere tutte le
informazioni contenute nell’archivio unico informatico
antiriciclaggio registrate nel 2005, vale a dire solo sulle
operazioni fuori conto poste in essere per importi
superiori a 12.500 euro (in precedenza 10.329,1 euro
pari a 20 milioni di lire).
• Dal 1° gennaio 2006 gli intermediari finanziari dovranno
rilevare e tenere in evidenza i dati identificativi di ogni
soggetto che intrattenga con loro qualsiasi rapporto o
effettui, per conto proprio o a nome di terzi, qualsiasi
operazione di natura finanziaria ad esclusione di quelle
effettuate mediante versamento in conto corrente
postale per importo unitario inferiore a 1.500 euro.
• Dal 1° settembre 2006 gli accertamenti on line saranno
estesi a tutte le altre operazioni fuori conto.
L’architettura del sistema informatico
per le indagini finanziarie
Il nuovo sistema di collegamenti tra
l’Amministrazione
finanziaria
e
gli
operatori finanziari si basa essenzialmente
su tre elementi:
• - la posta elettronica certificata (P.E.C.);
• - la firma digitale;
• - un file informatico XML strutturato.
Posta elettronica certificata
• L’art. 4, comma 1, del D.P.R. 11 febbraio 2005, n.
68 prevede che “la posta elettronica certificata
consente l’invio di messaggi la cui trasmissione è
valida agli effetti di legge”. L’art. 3 stabilisce
invece che “Il documento informatico trasmesso
per via telematica si intende spedito dal mittente
se inviato al proprio gestore e si intende
consegnato al destinatario se reso disponibile
all’indirizzo elettronico da questi dichiarato, nella
casella di posta elettronica del destinatario
messa a disposizione dal gestore”.
•
•
•
•
Da un punto di vista tecnico, il funzionamento della P.E.C. è
così articolato:
il messaggio che viene trasmesso dalla postazione
informatica del mittente viene firmato per garantirne l’integrità;
il messaggio viene poi “imbustato” dal gestore della P.E.C. del
mittente che contestualmente rilascia una “ricevuta di
accettazione” telematica;
la “busta di trasporto”, contenente al suo interno il messaggio
informatico da recapitare per conto del mittente, viene
successivamente inviata sulla rete al gestore del dominio
della P.E.C. del destinatario, il quale verifica che il messaggio
sia integro e lo consegna alla postazione informatica del
destinatario;
in via contestuale alla consegna del messaggio, il gestore del
dominio P.E.C. del destinatario emette una “ricevuta di
avvenuta consegna”, che fa pervenire telematicamente al
mittente.
• La “ricevuta di avvenuta consegna” è
estremamente importante atteso che è
quello il momento da cui decorrono i
termini concessi al destinatario per le
risposte alle richieste di indagini finanziarie
così notificate.
Ricevuta di consegna con firma digitale del gestore
Mittente
Documento
informatico
Gestore PEC
mittente
Ricevuta di attestazione con firma digitale del gestore
Gestore PEC
destinatario
Destinatario
Firma digitale
• Le
richieste
dell’Amministrazione
finanziaria e le relative risposte degli
operatori finanziari devono essere firmate
digitalmente dal soggetto responsabile
delle rispettive strutture
Modifiche “accertative”
Finanziaria 2005
Maggiore “operatività” delle
presunzioni in materia di
accertamenti bancari
Gli addebitamenti (ingiustificati in sede di contraddittorio) sono
considerati elementi positivi di reddito non dichiarati.
Tale “regola presuntiva” viene estesa esplicitamente dalla Finanziaria
2005 anche ai professionisti (prima era valida solo per le imprese)
•
La normativa previgente stabiliva, in materia di imposte dirette, la
possibilità di rettifica delle dichiarazioni dei contribuenti in forza
della nota presunzione di legge (prevista dall’art. 32 comma 1,
numero 2, del DPR 600/73) secondo cui è possibile considerare
ricavi (N.B. senza alcun cenno ai compensi) i prelevamenti
effettuati dal conto corrente, nel caso in cui il soggetto sottoposto
a verifica non fosse in grado, in sede di contraddittorio, di
indicarne i beneficiari. La presunzione de qua considerava che
l’impresa, con il prelievo, avesse acquistato in nero beni, i quali
erano considerati venduti in nero. La Finanziaria 2005 aumenta
l’utilizzabilità di tale presunzione, estendendo l’applicabilità
della stessa anche ai professionisti .
•
Il nuovo riferimento legislativo è costituito dal comma 402, lettera
a) nr. 1.2, che recita: “1.2) nel secondo periodo, le parole da: «a
base delle stesse» alla fine del periodo sono sostituite dalle
seguenti: «o compensi a base delle stesse rettifiche ed
accertamenti, se il contribuente non ne indica il soggetto
beneficiario e sempreché non risultino dalle scritture contabili, i
prelevamenti o gli importi riscossi nell’ambito dei predetti rapporti
od operazioni»”. L’introduzione della parola “compensi” consente
l’estensione della presunzione ai professionisti.
Natura giuridica delle presunzioni bancarie
Dottrina maggioritaria
La posizione teorica prevalente in
materia sostiene che le presunzioni
contenute nell’art. 32 nr. 2 del DPR
600/1973 siano presunzioni legali
relative: in altre parole, la normativa
vigente, a patto che il contribuente non
adduca prove contrarie, consente
all’Amministrazione finanziaria in sede
di accertamento, di non dover esplicitare
le caratteristiche di gravità, precisione e
concordanza, delle proprie risultanze
investigative.
Dottrina minoritaria
L’orientamento minoritario nega il
valore di presunzioni legali. Le
informazioni relative alla disponibilità
finanziarie del contribuente su conti
bancari possono costituire meri elementi
indiziari, che non consentono alcuna
inversione dell’onere della prova,
restando
l’Amministrazione
tenuta
vagliare i dati in proprio possesso
secondo le normali regole ordinariamente
previste per il metodo di ricostruzione del
reddito previste dagli artt. 38 e 39 del
DPR 600/73.
Giurisprudenza
La giurisprudenza consolidata della Corte di Cassazione ritiene che le presunzioni
contemplate dagli articoli 32 e 51 siano presunzioni legali e come tale rende
utilizzabili de plano dall’Amministrazione finanziaria i dati e gli elementi risultanti
acquisiti, anche se il carattere relativo di essa ammette prova contraria da parte del
contribuente.
• La presunzione opera tanto per le
operazioni
attive (accreditamenti) e
quanto passive (prelevamenti); l’A.F.
rileverà riguardo
se le operazioni
evidenziate siano o meno coerenti con la
contabilità del soggetto sottoposto a
controllo, ovvero non siano imponibili o
non rilevino per la determinazione del
reddito e/o della base imponibile IVA,
come anche, con riguardo alle persone
fisiche, non risultino compatibili con la loro
complessiva capacità contributiva.
• L’operatività delle presunzioni in esame si
estende, almeno dal lato dei versamenti, alla
generalità dei soggetti passivi e delle diverse
categorie reddituali. Analogamente, il medesimo
numero 2) prevede che, alle “stesse condizioni”
(mancata considerazione in dichiarazione e
rilevanza fiscale), i prelevamenti o gli importi
riscossi nell’ambito di tali rapporti od operazioni
e non risultanti dalle scritture contabili, nel caso
in cui il soggetto controllato non ne indichi
l’effettivo beneficiario, sono considerati ricavi o
compensi e accertati in capo allo stesso
soggetto.
• La circolare dell’agenzia delle entrate evidenzia come
stante il riferimento normativo alle scritture contabili, tale
ultima disposizione trova applicazione solo nei confronti
dei soggetti obbligati alla tenuta delle stesse scritture, e
quindi solo nel caso in cui sia configurabile un’attività
economica, anche di natura professionale. Nell’ambito
dell’inversione dell’onere della prova, resta esclusa
l’ipotesi in cui il contribuente indica il beneficiario del
prelevamento utilizzato per l’acquisto di un bene o
servizio non fatto transitare in contabilità; in tale ipotesi
non scatta il meccanismo presuntivo ma l’operazione
deve essere valorizzata alla stregua degli ordinari criteri
dell’accertamento, i quali presiedono al riconoscimento
del costo in funzione della ricostruzione del relativo
ricavo
Corte di Cassazione, 28/09/2005 n. 19003
…In tema di accertamento delle imposte sui redditi e con
riguardo alla determinazione del reddito d'impresa, l'art.
32 del DPR n. 600/1973, nel caso di acquisizione dei
movimenti di un conto corrente bancario riconducibile
all'impresa, impone di considerare ricavi sia le
operazioni attive sia quelle passive, salvo che
l'imprenditore non dimostri che corrispondano ad
operazioni gia' contabilizzate o estranee all'attivita'
aziendale; pertanto, in relazione, all'onere della prova
circa l'esistenza di fatti che danno luogo a costi
deducibili, incombe sul contribuente provare i
presupposti dei costi ed oneri deducibili concorrenti alla
formazione del reddito d'impresa, ivi compresa la loro
inerenza e la loro diretta imputazione ad attivita'
produttive di ricavi….
Costi occulti
• in caso di accertamento fondato sia sul metodo analitico
(lettere a), b) e c) del citato primo comma) che su quello
analitico-induttivo (successiva lettera d) ipotesi nella
quale la ricostruzione del reddito d’impresa trae
comunque origine dalla contabilità, ma può essere
supportata dall’impiego di presunzioni che, tuttavia,
devono rispettare rigorosamente i requisiti di gravità
precisione e concordanza previsti dall’art. 2729 del
codice civile,
nessun margine si offre all’ufficio
procedente ai fini di un possibile riconoscimento di
componenti negative di cui non è stata fornita da parte
del contribuente prova certa.
• Diversa
soluzione
si
raggiunge
in
relazione
all’accertamento induttivo od extra contabile ai sensi
dell’articolo 39, comma 2, del DPR n. 600 del 1973. Tale
tipo di accertamento consente di determinare il reddito
d’impresa “sulla base dei dati e delle notizie
comunque raccolti” dall’ufficio procedente, anche
indipendentemente dalla contabilità del contribuente e
utilizzando presunzioni pur prive degli usuali caratteri di
gravità, precisione e concordanza, sempreché ricorra, e
quindi venga provata dall’ufficio, una delle circostanze
tassativamente elencate nelle lettere da a) a d-bis) dello
stesso secondo comma. Pertanto, in caso di
ricostruzione del reddito d’impresa sulla base del
predetto metodo, l’ufficio non può non tenere conto,
soprattutto in assenza di documentazione certa, di
un’incidenza percentuale di costi presunti a fronte dei
maggiori ricavi accertati; regola che, ovviamente, vale
anche se in tutto o in parte i maggiori ricavi siano stati
assunti tramite indagini bancarie.
L’AUTORIZZAZIONE dell’organo
sovraordinato all’ufficio o comando
procedente
• L’art. 51, comma 2, n. 7), del DPR n. 633 del 1972 e l’art. 32,
comma 1, n.7), del DPR n. 600 del 1973 stabiliscono che gli
Uffici e la Guardia di Finanza, nell’adempimento dei loro
compiti, possono richiedere richiedere alle banche, alla
società Poste italiane Spa, per le attività finanziarie e
creditizie, agli intermediari finanziari, alle imprese di
investimento, agli organismi di investimento collettivo del
risparmio, alle società di gestione del risparmio e alle società
fiduciarie, dati, notizie e documenti relativi a qualsiasi
rapporto intrattenuto od operazione effettuata, ivi compresi i
servizi prestati, con i loro clienti, nonché alle garanzie prestate
da terzi, previa autorizzazione del direttore centrale
dell’accertamento dell’Agenzia delle entrate o del
direttore regionale della stessa, ovvero, per il Corpo della
Guardia di Finanza, del comandante regionale.
L’autorizzazione dell’organo sovraordinato
all’ufficio o comando procedente
Requisiti di
legittimità
Gli organi
competenti al
rilascio
dell’autorizzazione
devono valutare
Requisiti di merito
Vizi dell’autorizzazione
• Nella circolare 32/E viene precisato che
“l’autorizzazione, qual atto preparatorio allo
svolgimento della fase endoprocedimentale
dell’istruttoria, non assume rilevanza
esterna, autonoma ai fini della sua
immediata impugnabilità in quanto non
immediatamente né certamente lesiva sotto
il profilo tributario della posizione giuridica
del contribuente interessato che non ha
ancora subito o potrebbe addirittura non
subire alcun atto impositivo”
Consiglio di Stato - sentenze n.264 del
19.04.1995 e n.982 del 26.09.1995
• l’autorizzazione si inserisce all’apice di un subprocedimento interno, il quale, attraverso le
determinazioni del competente ufficio finanziario, sfocerà
nell’avviso di accertamento in rettifica, il quale costituisce
provvedimento impugnabile; solo in tale momento il
contribuente
potrà
ottenere
copia
anche
dell’autorizzazione all’accesso ai dati bancari e potrà
così controllare la legittimità e sindacare l’atto di
accertamento;
• l’impedimento all’accesso stabilito dal legislatore per atti
strumentali non è assoluto ma solo temporaneo, in
quanto esiste una specie di rinvio al termine del
provvedimento tributario, con una impugnabilità non
diretta ma derivata attraverso il ricorso avverso l’avviso
di accertamento;
Consiglio di Stato - sentenze n.264 del
19.04.1995 e n.982 del 26.09.1995
• l’atto autorizzativo è strumentale al procedimento
tributario ed il contribuente trova la possibilità di difesa
contro l’atto conclusivo dell’accertamento, avvalendosi
della possibilità dell’impugnativa qualora tale atto sia
affetto da vizi propri e in tale sede il contribuente potrà
conoscere anche gli atti preparatori;
• tutta l’attività di accesso, ispezione e verifica è
strettamente
finalizzata
all’emanazione
del
provvedimento finale e cioè dell’avviso dia accertamento
e il potere di verifica fiscale rimane strumentale al
procedimento tributario anche se nel corso e in
occasione di esso si evidenzia una notizia criminis la cui
legalità e fondatezza sarà controllata in un diverso
procedimento.
Diritto di accesso
• L’art.24, comma 1, lettera c, della legge
241/1990 nella nuova formulazione
prevede nel complesso l’esclusione del
diritto di accesso “nei procedimenti
tributari, per i quali restano ferme le
particolari norme che li regolano”.
• In materia tributaria l’accesso viene
differito alla notificazione dell’avviso di
accertamento e al contribuente è preclusa
la
possibilità
di
conoscere
preventivamente gli elementi in possesso
dell’Amministrazione
Finanziaria.
Nel
sistema generale l’atto di autorizzazione,
ritenuto viziato, è sindacabile, ma lo è in
un momento diverso da quello relativo agli
atti autonomamente impugnabili
L’informativa degli intermediari
al contribuente
Il destinatario delle richieste di indagini
finanziarie ha l’obbligo di dare notizia
immediata al soggetto interessato una
volta ricevuta la richiesta da parte
dell’organo procedente.
• L’Amministrazione finanziaria rimane estranea
all’obbligo ed alle modalità dell’informazione
operata dall’intermediario, né può sostituirsi al
medesimo
nel
caso
di
omissione
dell’informativa.
• L’eventuale inadempimento dell’obbligo non
rappresenta né comporta un vizio di legittimità
derivata dell’atto di accertamento, a seguito del
quale, anzi, diviene esercitatile nei confronti
dell’ufficio stesso il diritto di accesso, ora non più
allegabile alla richiesta rivolta all’intermediario.
L’archivio unico informatico
• L’obbligo dell’istituzione dell’archivio unico
informatico è stato posto nell’ambito della
disciplina antiriciclaggio, ex legge del 5
luglio 1991, n. 197, come misura intesa a
prevenire l’attività di riciclaggio di denaro
di provenienza illecita e finalizzato anche
alla eventuale segnalazione di operazioni
sospette
• L’Archivio è inteso a raccogliere tutte le
operazioni che comportano trasmissione o
movimentazione di mezzi di pagamento di
qualsiasi genere, di importo superiore – come già
detto – a 12.500 euro o frazioni di 3.098,74 euro
che concorrono a raggiungere il predetto limite
complessivo nell’arco dei sette giorni lavorativi
consecutivi. L’archivio contiene altresì tutte le
aperture, variazioni e chiusure di qualsiasi
rapporto
continuativo
in
essere
con
l’intermediario, indipendentemente dall’importo
utilizzato.
• Fino al 1° gennaio 2006 (ex art.2, comma 14-ter della
legge 248/2005) il Fisco potrà chiedere tutte le
informazioni contenute nell’archivio unico informatico
antiriciclaggio, vale a dire solo sulle operazioni fuori
conto poste in essere per importi superiori a 12.500 euro
(in precedenza 10.329,1 euro pari a 20 milioni di lire).
• Dal 1° gennaio 2006 gli intermediari finanziari dovranno
rilevare e tenere in evidenza i dati identificativi di ogni
soggetto che intrattenga con loro qualsiasi rapporto o
effettui, per conto proprio o a nome di terzi, qualsiasi
operazione di natura finanziaria ad esclusione di quelle
effettuate mediante versamento in conto corrente
postale per importo unitario inferiore a 1.500 euro.
Sanzioni per gli operatori finanziari
(ex art.10 D.Lgs 471/1997
• Se viene omessa la trasmissione dei dati, delle notizie e
dei documenti richiesti ai sensi dell'articolo 32,comma 1,
n.7, del DPR 600/1973 e dell'articolo 51, comma 2, n.7
del DPR 633/1972 nell'esercizio dei poteri inerenti
all'accertamento delle imposte dirette o dell'imposta sul
valore aggiunto;
• ovvero i documenti trasmessi non rispondono al vero;
• o sono incompleti
si applica la sanzione amministrativa da 2.065 € a
20.658 €. Si considera omessa la trasmissione non
eseguita nel termine prescritto. La sanzione e' ridotta
alla meta' se il ritardo non eccede i quindici giorni.
• Fino a prova contraria, si presume che autori
della violazione siano coloro che hanno
sottoscritto le risposte e, in mancanza di
risposta, i legali rappresentanti della banca,
societa' o ente (comma 3 art.10 D.Lgs 471/1997).
• All'irrogazione delle sanzioni provvede l'ufficio
nella cui circoscrizione si trova il domicilio fiscale
del contribuente al quale si riferisce la richiesta
(comma 4 art.10 D.Lgs 471/1997).
• Con le modifiche apportate in tema di
responsabilità per sanzioni amministrative
tributarie dall’art. 7, comma 1, del D.L. 30
settembre 2003, n. 269, convertito dalla legge 24
novembre 2003, n. 326, è stato previsto che le
“sanzioni amministrative relative al rapporto
fiscale proprio di società o enti con
personalità giuridica sono esclusivamente a
carico della persona giuridica”, modificando il
criterio della responsabilità della persona fisica
autrice della violazione anche se agente
nell’interesse di enti collettivi.
Riservatezza dei dati e delle
informazioni
• Il comma 4 dell’ articolo 18 della legge
41371991 prevede che “i soggetti che
rilasciano le autorizzazioni previste dalle
norme di cui al presente articolo, per le
richieste e per gli accessi, devono
impartire le opportune disposizioni per
l’utilizzo riservato e corretto dei dati e
delle notizie raccolti rilevanti ai fini
dell’accertamento dell’imposta sul valore
aggiunto o delle imposte sui redditi.”
Violazioni all’obbligo di riservatezza
• Tutela penale: reato di rivelazione di segreti di
ufficio di cui all’art. 326 del codice penale.
• Tutela amministrativa: l’art. 18, comma 5, della
legge n. 413/1991, stabilisce la sanzione
amministrativa - da euro 516 a euro 5.165 -, da
irrogare “nei confronti di chiunque, senza giusta
causa, rivela tali dati o notizie, ovvero li impiega
a profitto altrui o ad altrui danno” ;
• Tutela interna: responsabilità disciplinare.
• Non si applicano in campo tributario le
disposizioni previste dal codice della privacy.
L’esclusione dei vincoli relativi alla tutela della
riservatezza del trattamento dei dati personali
sussiste infatti ogni volta che si sia in presenza
di una gestione di elementi compiuta in funzione
degli interessi dell’amministrazione fiscale “in
considerazione del rilevante interesse pubblico”
che vi è sotteso (art. 66 del D.lgs. n. 196 del
2003).
Argomenti
Estensione delle indagine a conti correnti
intestati a terzi
Utilizzo
dei
dati
bancari
senza
contraddittorio con il contribuente
La contestazione analitica e “per masse”
delle operazioni bancarie
Trasferimento delle risultanze bancarie
amministrative in sede penale e viceversa
(ossia trasposizione delle risultanze penali
in sede fiscale)
Quesiti
Quali i presupposti per estendere le indagini
bancarie a conti correnti intestati a terzi?
Quali gli effetti sul procedimento nel caso in
cui l’Amministrazione non ponga in essere il
contraddittorio con il contribuente previsto
dall’art. 32 del D.P.R. 600/73 e art. 51 D.P.R.
633/72?
Come devono essere le contestazioni delle
operazioni bancarie? L’A.F. deve prendere in
esame le singole operazioni “una a una”?
Oppure è possibile una contestazione “per
masse”?
Che valore hanno le presunzioni bancarie in
sede di eventuale processo penale? E, per
quanto riguarda il profilo opposto, come
trasferire le risultanze di indagini di polizia
giudiziaria in sede accertativa-tributaria?
Conti del contribuente
sottoposto a verifica
Conti di terzi
L’estensione delle indagini ai conti “terzi” e
l’applicazione delle presunzioni è ammessa se
viene soddisfatto il seguente requisito:
raccolta di prove gravi, precise e concordanti
tramite le quali sia possibile riferire i conti “terzi”
al contribuente sottoposto a controllo
Ne consegue che, nel caso di conti
terzi, viene meno l’automatica
operatività delle presunzioni
bancarie
Corte di Cassazione, 18/09/2003 n. 13918
• …In tema di accertamento delle imposte
sui redditi, l’utilizzazione dei movimenti dei
conti intestati ai soci o nella disponibilità di
questi ai fini della rettifica del reddito
dichiarato dalla società implica che
l’Amministrazione Finanziaria provi, anche
tramite presunzioni, il carattere fittizio
dell’intestazione
o,
comunque,
la
sostanziale
riferibilità
all’ente
delle
posizioni annotate sui medesimi conti….
•
•
•
•
•
La posizione della giurisprudenza sul tema è stata variegata e vi
sono numerose sentenze che hanno confermato la legittimità
dell’operato dell’Amministrazione finanziaria nell’acquisire, tra
l’altro,:
i dati dei conti intestati esclusivamente al coniuge del contribuente
ispezionato (cfr. Cass. 8683/2002);
le movimentazioni di conti di soggetti terzi (figli del legale
rappresentante) che comunque hanno operato nella gestione della
società verificata (cfr. Cass.1633/2003);
le risultanze dei conti bancari intestati ai soci di una società di
persone qualora sia provata da parte degli uffici finanziari la loro
riferibilità alla medesima società (cfr. Cass. 17243/2003,
6073/2003);
gli elementi dei conti intestai ai soci e agli amministratori di una
società di capitali quando risulti provata, anche tramite presunzioni,
la natura fittizia dell’intestazione o, comunque la loro sostanziale
riconducibilità all’impresa ispezionata (cfr. Cass.2980/2002);
i dati di conti formalmente intestati a soci amministratori di una
impresa, atteso che il che il rapporto in tali casi è talmente stretto da
realizzare una sostanziale identità di soggetti tale da giustificare
automaticamente, salvo prova contraria, l’utilizzazione dei dati
raccolti (cfr. Cass.4987/2003).
Utilizzo dei dati bancari senza contraddittorio
con il contribuente
• Nella nostra legislazione fiscale manca una normativa che
sancisca la necessità di un contraddittorio, né esiste alcun
principio generale mutuabile ai nostri fini. La circolare 32/E,
tuttavia, indica tale procedura come necessaria.
• La giurisprudenza formatasi sul tema ha una posizione ormai
pacifica[1]. Secondo la Suprema Corte, è legittima
l’utilizzazione da parte dell’Amministrazione finanziaria dei
movimenti dei conti correnti bancari del contribuente, anche
se lo stesso non è stato convocato per giustificare le
operazioni
bancarie
oggetto
di
verifica.
• [1] Più di una le pronunce della Suprema Corte in materia, tutte
accomunate dalla medesima conclusione: legittimo l’accertamento
emanato senza preventivo contraddittorio. Più precisamente si
ricordano: Cass. 6232/2003, 7267/2002, 4601/2002, 2814/2002,
3128/2001,
Cass.
9946/2000,
14191/2000,
10060/2000,
11094/1999.
Corte di Cassazione, 13/02/2006 n. 3115
• ……Ne' la legittimita' della utilizzazione da
parte dall'Amministrazione Finanziaria, dei
movimenti dei conti correnti bancari e'
condizionata alla previa instaurazione del
contraddittorio con il contribuente sin dalla
fase dell'accertamento, atteso che il citato
art. 32 prevede che il contraddittorio sia
una mera facolta' dell'amministrazione
tributaria, non un obbligo (Sentenze nn.
4601 del 2052 e 8614 del 2003)…
La contestazione analitica e “per masse”
delle operazioni bancarie
• La normativa precedente all’entrata in vigore della Finanziaria 2005
faceva riferimento espressamente al vincolo per gli Uffici e la
Guardia di Finanza di considerare “singolarmente” le operazioni
risultanti dai conti correnti. In altre parole gli organi di controllo
dovevano conteggiare tutte le operazioni di versamento e
prelevamento “una ad una”, per la quantificazione finale della cifra di
evasione da addebitare.
• La novella normativa consiste nella sostituzione del vecchio dettato
normativo secondo cui “i singoli dati ed elementi risultanti dai conti
sono posti a base delle rettifiche e degli accertamenti...”, con la
nuova formulazione in virtù della quale sono posti a base delle
rettifiche, non più i singoli dati, bensì “i dati ed elementi attinenti ai
rapporti ed alle operazioni acquisiti e rilevati rispettivamente a
norma del numero 7) e dell’articolo 33, secondo e terzo comma”.
• In virtù della modifica esaminata, sembra
possibile affermare che, d’ora in poi, gli organi di
controllo hanno la possibilità di considerare solo
gli ammontari complessivi risultanti dai conti e
rinunciare a una contestazione analitica. In altre
parole sembrerebbe che l’Amministrazione
finanziaria possa ora procedere ad una
contestazione “per masse”, sicuramente
meno onerosa e più snella per gli Uffici e tali
conclusioni
troverebbero
conferma
nell’interpretazione letterale del nuovo testo
normativo.
• Pur ammettendo la possibilità di una
“contestazione per masse” dei dati bancari,
possibilità riconosciuta, del resto, dalla novellata
formulazione normativa, rimane la necessità di
ancorare le risultanze della verifica fiscale
alla realtà concreta del contribuente. In altre
parole, il peso probatorio dei dati raccolti dai
verificatori aumenterà nel caso di contestazione
analitica delle operazioni, rendendo meno facile
per il contribuente “replicare” con prova
contraria.
L’utilizzo in sede penale delle risultanze
delle indagini finanziarie amministrative
Ambito amministrativo
Le presunzioni bancarie
costituiscono presunzioni
legali relative
automaticamente applicabili
Transito in
sede penale
Ambito penale
Le presunzioni bancarie
costituiscono indizio soggetto, sulla
scorta del comma 1 dell’art. 192 del
c.p.p., al principio del libero
convincimento del giudice ai fini
della valutazione
L’impiego di dati e notizie acquisiti nelle
indagini penali nell’attività di
accertamento
Ambito penale
Le risultanze delle indagini
di polizia giudiziaria possono
transitare in sede
amministrativa-fiscale previa
debita autorizzazione
dell’A.G.
Transito in sede
amministrativa
Ambito amministrativo
I dati ed elementi acquisiti in campo
penale possono fare il loro ingresso
in campo amministrativo-tributario,
godendo dell’inversione dell’onere
della prova.