Operazioni straordinarie di impresa
IMPOSTE D’ATTO
dott. Enrico ZANETTI
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Profili introduttivi
OPERAZIONI ESAMINATE
CESSIONI DI AZIENDA
CONFERIMENTI DI AZIENDA
DONAZIONI DI AZIENDA
DONAZIONI DI PARTECIPAZIONI
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Atti di cessione d’azienda
ALTERNATIVITÀ IVA - REGISTRO
IVA
OPERAZIONE FUORI CAMPO IVA
REGISTRO
OPERAZIONE SOGGETTA AD
IMPOSTA CON ALIQUOTA
PROPORZIONALE
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Atti di cessione d’azienda
BASE IMPONIBILE IMPOSTE DI REGISTRO
IL VALORE DI MERCATO
IL VALORE DICHIARATO NELL’ATTO
O (IN MANCANZA O SE SUPERIORE) IL CORRISPETTIVO PATTUITO
COSTITUISCONO “SOLO” LA BASE IMPONIBILE “PROVVISORIA”
LADDOVE TALE BASE IMPONIBILE “PROVVISORIA” SI RIVELASSE, IN
SEDE DI CONTROLLO EX CO. 4 DELL’ART. 51, NON COERENTE
RISPETTO AL VALORE DI MERCATO DELL’AZIENDA
L’AMMINISTRAZIONE FINANZIARIA PROCEDEREBBEA RETTIFICARE LA
BASE IMPONIBILE SU CUI ERA STATA PROVVISORIAMENTE LIQUIDATA
L’IMPOSTA DI REGISTRO
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Atti di cessione d’azienda
VALORE DI MERCATO DI UNA AZIENDA
VALUTAZIONE PATRIMONIALE
VALUTAZIONE REDDITUALE
VALUTAZIONE MISTA PATRIMONIALE-REDDITUALE
VALUTAZIONE FINANZIARIA
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Atti di cessione d’azienda
ACCERTAMENTO VALORE AVVIAMENTO
COMUNICAZIONE DI SERVIZIO N. 52 DEL 25.7.2003
PERCENTUALE DI REDDITIVITÀ
APPLICATA SULLA MEDIA DEI RICAVI ACCERTATI
O, IN MANCANZA, DICHIARATI
NEGLI ULTIMI TRE PERIODI DI IMPOSTA
ANTERIORI A QUELLO DI CESSIONE
MOLTIPLICATA PER TRE
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Atti di cessione d’azienda
ACCERTAMENTO COMPONENTE IMMOBILIARE
A SEGUITO DELLE NOVITÀ INTRODOTTE DAL DL 223/2006
SULLA COMPONENTE IMMOBILIARE DELL’AZIENDA COMPRAVENDUTA
NON TROVA PIÙ APPLICAZIONE
LA C.D. “SOGLIA DI NON RETTIFICABILITÀ”
IN ALTRE PAROLE
ANCHE SE NELL’ATTO DI CESSIONE D’AZIENDA
IL VALORE DI TRANSAZIONE ATTRIBUITO AGLI IMMOBILI
È SUPERIORE AL VALORE CATASTALE DEI MEDESIMI
RESTA POSSIBILE PER L’AMMINISTRAZIONE FINANZIARIA
PROCEDERE AD ACCERTAMENTO
SULLA BASE DELL’EVENTUALE MAGGIOR VALORE DI MERCATO
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Atti di cessione d’azienda
RIFLESSI AI FINI DELLE IMPOSTE SUL REDDITO
R.M. 1.7.1980 N. 9/1437
L’ACCERTAMENTO AI FINI DELL’IMPOSTA DI REGISTRO
NON PUÒ ESPLICARE EFFICACIA AUTOMATICA
ANCHE AI FINI DELLE IMPOSTE SUL REDDITO
IN QUANTO
LA DETERMINAZIONE DEL REDDITO DI IMPRESA SI FONDA SULLA CONTRAPPOSIZIONE
DI COSTI E RICAVI EFFETTIVAMENTE CONSEGUITI
L’IMPOSTA DI REGISTRO COLPISCE INVECE
NON IL PREZZO BENSÌ IL VALORE DEI BENI OGGETTO DELL’ATTO
CIÒ NONOSTANTE SPESSO ACCADE CHE GLI UFFICI RIBALTINO DE PLANO
NELL’AMBITO DEL REDDITO DI IMPRESA
L’ACCERTAMENTO DI MAGGIOR VALORE ESPERITO AI FINI DEL REGISTRO
RICALCOLANDO SU TALE MAGGIOR VALORE LA PLUSVALENZA IMPONIBILE
NON MANCANO PER ALTRO PRECEDENTI GIURISPRUDENZIALI
CHE AVALLANO TALE CENSURABILE PRASSI
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Atti di cessione d’azienda
APPLICAZIONE DELL’IMPOSTA DI REGISTRO
ALIQUOTA
DI IMPOSTA
SCOMPUTO
PASSIVITA’
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SULL’INTERO VALORE DELL’ATTO, L’ALIQUOTA PIÙ
ELEVATA TRA QUELLE APPLICABILI AI SINGOLI BENI O
DIRITTI IN ESSO RACCHIUSI
A MENO CHE NELL’ATTO VENGANO INDICATI VALORI
DISTINTI PER I SINGOLI BENI O DIRITTI
SE NELL’ATTO LE PARTI HANNO EVIDENZIATO
SEPARATAMENTE IL VALORE DI TRASFERIMENTO
ATTRIBUITO ALLE ATTIVITÀ
LE PASSIVITÀ CONTESTUALMENTE TRASFERITE CON
L’ATTO VANNO IMPUTATE AI DIVERSI BENI IN
PROPORZIONE DEL LORO RISPETTIVO VALORE
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Atti di cessione d’azienda
IMPOSTE IPOTECARIE E CATASTALI
SE NEL COMPLESSO AZIENDALE COMPRAVENDUTO SONO COMPRESI
BENI IMMOBILI (O DIRITTI REALI IMMOBILIARI), SUL VALORE DEI
MEDESIMI RISULTANO DOVUTE LE IMPOSTE IPOTECARIE E CATASTALI
NELLA MISURA PROPORZIONALE DEL 2% E DELL’1%
NEL CONTESTO DI CESSIONE D’AZIENDA
NON DOVREBBE TROVARE APPLICAZIONE L’ALIQUOTA DEL 3%
PREVISTA PER L’IMPOSTA IPOTECARIA
IN RELAZIONE ALLE CESSIONI DI FABBRICATI STRUMENTALI
LA BASE IMPONIBILE DELLE IMPOSTE IPOTECARIE E CATASTALI DEVE
ESSERE ASSUNTA AL LORDO DELLE PASSIVITÀ CHE, VICEVERSA, AI
FINI DELL’IMPOSTA DI REGISTRO SONO STATE CONSIDERATE IN
DIMINUZIONE DEL VALORE DEGLI IMMOBILI MEDESIMI
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Atti di conferimento d’azienda
IMPOSTE D’ATTO
L’IMPOSTA DI REGISTRO
SI APPLICA IN MISURA FISSA
SE
NEL COMPLESSO AZIENDALE CONFERITO
SONO COMPRESI BENI O DIRITTI REALI IMMOBILIARI
ANCHE LE IMPOSTE IPOTECARIE E CATASTALI
SI APPLICANO IN MISURA FISSA
TUTTAVIA SI SEGNALA CHE
LA RISOLUZIONE AGENZIA ENTRATE 23.11.2007 N. 341/E AFFERMA INVECE CHE
SULLA COMPONENTE IMMOBILIARE DEL COMPLESSO AZIENDALE CONFERITO
LE IMPOSTE IPOTECARIE E CATASTALI SI APPLICANO IN MISURA PROPORZIONALE
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Donazione azienda o partecipazioni
IMPOSTA SULLE DONAZIONI
A FAVORE DEL CONIUGE O PARENTI IN LINEA RETTA
4%
FRANCHIGIA DI 1 MILIONE DI EURO
(1,5 SE PORTATORE HANDICAP)
A FAVORE DI FRATELLI E SORELLE
6%
FRANCHIGIA DI 100.000 EURO
A FAVORE DI ALTRI PARENTI FINO AL 4° GRADO
AFFINI IN LINEA RETTA E AFFINI IN LINEA COLLATERALE FINO AL 3° GRADO
6%
---
A FAVORE DI ALTRI PARENTI FINO AL 4° GRADO
AFFINI IN LINEA RETTA E AFFINI IN LINEA COLLATERALE FINO AL 3° GRADO
8%
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Donazione azienda o partecipazioni
BASE IMPONIBILE IMPOSTA DONAZIONI
AZIENDA
VALORE NETTO CONTABILE
SENZA TENERE CONTO DELL’AVVIAMENTO
PARTECIPAZIONI
NON QUOTATE
PATRIMONIO NETTO CONTABILE PARTECIPATA
RISULTANTE DALL’ULTIMO BILANCIO APPROVATO
PARTECIPAZIONI
QUOTATE
MEDIA DEI PREZZI DELL’ULTIMO TRIMESTRE
ANTERIORE ALL’APERTURA DELLA SUCCESSIONE
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Donazione azienda o partecipazioni
ESCLUSIONE IMPOSTA DONAZIONI
L’IMPOSTA SULLE DONAZIONI (E SULLE SUCCESSIONI)
NON SI APPLICA SUI TRASFERIMENTI
DI AZIENDE E PARTECIPAZIONI SOCIETARIE
SE SUSSISTONO TUTTE LE SEGUENTI CONDIZIONI
IL DESTINATARIO DEL DISPONENTE È UN SUO DISCENDENTE IN LINEA RETTA
NEL CASO DI PARTECIPAZIONI IL TRASFERIMENTO DEVE CONSENTIRE AL
DONATARIO DI ACQUISIRE O INTEGRARE IL CONTROLLO DI DIRITTO DELLA
SOCIETÀ
IMPEGNO FORMALE NELL’ATTO DA PARTE DEI BENEFICIARI DI ESERCITARE
L’AZIENDA O POSSEDERE LE PARTECIPAZIONI PER UN PERIODO MINIMO DI 5
ANNI DALLA DATA DEL TRASFERIMENTO
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Donazione azienda o partecipazioni
DECADENZA DALL’ESCLUSIONE
SE VIENE MENO
UNA DELLE CONDIZIONI POSTE A BASE
DELL’ESCLUSIONE DI CUI AL CO. 4-TER DELL’ART. 3 DEL DLGS 346/90
DEVE ESSERE CORRISPOSTA
L’IMPOSTA DI DONAZIONE DOVUTA IN MISURA ORDINARIA
UNA SANZIONE AMMINISTRATIVA DEL 30% SULL’IMPORTO NON VERSATO
INTERESSI DI MORA A DECORRERE DALLA DATA IN CUI L’IMPOSTA AVREBBE
DOVUTO ESSERE PAGATA IN ASSENZA DELL’ESCLUSIONE
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Donazione azienda
IMPOSTA IPOTECARIA E CATASTALE
SE NEL COMPLESSO AZIENDALE DONATO
È COMPRESA UNA COMPONENTE IMMOBILIARE
SU DI ESSA RISULTANO DOVUTE LE
IMPOSTA IPOTECARIA AL 2%
IMPOSTA CATASTALE AL 1%
SE IN CAPO AL BENEFICIARIO
SUSSISTONO I REQUISITI “PRIMA CASA”
LE PREDETTE IMPOSTE SONO DOVUTE IN MISURA FISSA
SE SUSSISTONO I PRESUPPOSTI
PER L’ESCLUSIONE DALL’IMPOSTA SULLE DONAZIONI
EX CO. 4-TER DELL’ART. 3 DEL DLGS 346/1990
NON SIANO DOVUTE NEMMENO LE IMPOSTE IPO-CATASTALI
SULLA COMPONENTE IMMOBILIARE DELL’AZIENDA
STANTE GLI ESPRESSI RINVII DEL DLGS 347/1990 ALL’ART. 3 DEL DLGS 346/1990
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Conferire per cedere o donare
SCHEMA OPERATIVO
CONFERIMENTO DELL’AZIENDA
IN NEWCO SRL
IN REGIME DI NEUTRALITÀ FISCALE EX ART. 176
CESSIONE O DONAZIONE DELLA PARTECIPAZIONE
RICEVUTA DAL CONFERENTE NELLA CONFERITARIA
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Conferire per cedere o donare
VANTAGGI FISCALI
DIRETTE
INDIRETTE
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SE L’OBIETTIVO È CEDERE
CESSIONE D’AZIENDA IN PEX
SE L’OBIETTIVO È DONARE
NESSUN VANTAGGIO
SE L’OBIETTIVO È CEDERE
TUTTE LE IMPOSTE D’ATTO DIVENTANO FISSE
SE L’OBIETTIVO È DONARE
LE IPO-CATASTALI DIVENTANO FISSE
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Conferire per cedere o donare
IMPOSTE SUL REDDITO ED ELUSIONE
NON RILEVA
AI FINI DELL’ART. 37-BIS DEL DPR 600/73
IL CONFERIMENTO DELL’AZIENDA EX ARET. 176
E LA SUCCESSIVA CESSIONE DELLA PARTECIPAZIONE RICEVUTA
PER USUFRUIRE DELL’ESENZIONE TOTALE DI CUI ALL’ART. 87
O DI QUELLA PARZIALE DI CUI AGLI ARTT. 58 E 67 CO. 1 LETT. C)
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Conferire per cedere o donare
IMPOSTE D’ATTO ED ELUSIONE
GIÀ PRIMA DELLA RIFORMA OPERATA DAL DLGS 344/2003
L’AMMINISTRAZIONE FINANZIARIA AVEVA RITENUTO
DI POTER DISCONOSCERE I POSITIVI EFFETTI
IN TERMINI DI IMPOSTE INDIRETTE SUGLI ATTI
DERIVANTI AL CONTRIBUENTE
DALLA CESSIONE O DONAZIONE “INDIRETTA”
DI IMMOBILI O AZIENDE
SOTTO FORMA DI PARTECIPAZIONI SOCIALI
PREVIO CONFERIMENTO DEI BENI
NELLA SOCIETÀ LE CUI QUOTE VENGONO ALIENATE
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Conferire per cedere o donare
PRESUPPOSTI DELL’AZIONE DEGLI UFFICI
LA CONSECUTIO DEI DUE ATTI
CONFERIMENTO
E SUCCESSIVA CESSIONE O DONAZIONE DELLA PARTECIPAZIONE
EVIDENZIEREBBE
UNA SOLA FATTISPECIE A FORMAZIONE PROGRESSIVA
PRODUTTIVA DI UN UNICO EFFETTO GIURIDICO FINALE
IDENTIFICABILE NELLA CESSIONE DELL’IMMOBILE O DELL’AZIENDA
PREVIAMENTE CONFERITI
NORMA
UTILIZZATA
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ART. 20 DEL DPR 131/1986
NON L’ART. 37-BIS DEL DPR 600/1973
ESTRANEO ALLA SFERA DEL REGISTRO
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Conferire per cedere o donare
ART. 20 DEL DPR 131/1986
L’IMPOSTA DI REGISTRO VA APPLICATA TENENDO CONTO DELLA
INTRINSECA NATURA E DEGLI EFFETTI GIURIDICI DEGLI ATTI
PRESENTATI ALLA REGISTRAZIONE
IN ALTRE PAROLE
NON CONTA IL NOMEN IURIS DATO DALLE PARTI ALL’ATTO
MA L’EFFETTIVA NATURA SOSTANZIALE DELL’ATTO
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Conferire per cedere o donare
CONSIDERAZIONI CRITICHE
L’ART. 20 DEL DPR 131/1986
CONSENTE
UNA RIQUALIFICAZIONE GIURIDICA DELL’ATTO
SULLA BASE DEL SUO CONTENUTO SOSTANZIALE
NON CONSENTE INVECE
UNA RIQUALIFICAZIONE SULLA BASE DEGLI EFFETTI ECONOMICI
RINVENIBILI DALL’OPERAZIONE COMPLESSIVA
NELL’AMBITO DELLA QUALE SI INSERISCE IL SINGOLO ATTO
IN SENSO CONFORME
COMMISSIONE STUDI TRIBUTARI DEL CONSIGLIO NAZIONALE DEL NOTARIATO
STUDIO N. 95/2003/T DEL 26.3.2004
SI SEGNALANO TUTTAVIA ANCHE PRECEDENTI GIURISPURDENZIALI
A FAVORE DELL’OPERATO DEGLI UFFICI
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Conferire per cedere o donare
NOVITÀ INTRODOTTE DAL DL 223/2006
LA LETT. A) DEL CO. 24 DELL’ART. 35 DEL DL 223/2006
HA INTRODOTTO NEL DPR 131 IL NUOVO ART. 53-BIS
AI SENSI DEL QUALE
“LE ATTRIBUZIONI E I POTERI DI CUI AGLI ARTICOLI 31 E SEGUENTI DEL DPR 600/1973, E
SUCCESSIVE MODIFICAZIONI, POSSONO ESSERE ESERCITATI ANCHE AI FINI
DELL’IMPOSTA DI REGISTRO, NONCHÉ DELLE IMPOSTE IPOTECARIA E CATASTALE
PREVISTE DAL TESTO UNICO DI CUI AL DLGS 347/1990”
È DUBBIO SE IL RINVIO OPERATO DALL’ART. 53-BIS
CONSENTA DI RITENERE ESTESO ALL’AMBITO DELLE IMPOSTE D’ATTO
ANCHE IL DISPOSTO DELL’ART. 37-BIS DEL DPR 600/1973
LA CIRCOLARE AGENZIA DELLE ENTRATE 6.2.2007 N. 6/E
SI È LIMITATA ALL’ANALISI DEI POTERI DI CUI AGLI ARTT. 32 E 33 DEL DPR 600/1973
ANCHE LO STUDIO 20.4.2007 N. 68/T DEL CONSIGLIO NAZIONALE DEL NOTARIATO
RITIENE SOSTENIBILE LA TESI DELLA NON ESTENSIBILITÀ DELL’ART. 37-BIS
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