LA STRUTTURA ORGANIZZATIVA DEL
CONTROLLO
di MASSIMO
CIAMBOTTI
1
La dimensione materiale del controllo
Componente statica
 I centri di responsabilità
struttura organizzativa
del controllo (definizione mappa dei Centri di
Responsabilità e per ciascuno di essi dei parametri
idonei per esprimere gli obiettivi)
 La contabilità direzionale
Componente dinamica
Il processo di controllo
2
COERENZA SISTEMICA DEL
CONTROLLO DI GESTIONE
Necessità di coerenza tra:
 Struttura organizzativa di base e quella del
controllo
3

Struttura organizzativa e stile di direzione

Struttura organizzativa del controllo e la
struttura tecnico-contabile
RUOLO DEI VARI ORGANI NEL
CONTROLLO DIU GESTIONE
1) Direzione generale: definisce gli obiettivi e le
politiche di gestione; approva o respinge il budget
2) Manager delle aree funzionali: sono gli “attori” del
processo di controllo, perché partecipano alla
definizione degli obiettivi e redigono il budget per le
aree di loro responsabilità
3) Quadri intermedi: partecipano…ma non decidono
4) Controller (organo di staff): progetta, sviluppa e
gestisce il sistema tramite il quale le informazioni
relative al controllo vengono rilevate
4
RUOLO DEL CONTROLLER
A)
B)
C)
D)
E)
5
Progettare la struttura tecnico-contabile, in particolare il sistema
budgetario e la consuntivazione contabile (o modificarli se divenuti
inefficaci)
Collaborare all’implementazione e all’utilizzo degli strumenti contabili
(coordinamento programmi di gestione, formazione dei budget, loro
consolidamento)
Verificare i risultati e analizzare le informazioni prodotte dagli
scostamenti
Collaborare con l’Alta Direzione e con la gestione del personale
(definizione sistema ricompense e stile di leadership; contributo
all’introduzione di meccanismi di influenza dei comportamenti e di
condizioni che favoriscano l’apprendimento e la partecipazione)
Nel controllo strategico, monitorare l’ambiente esterno e analizzare
la situazione aziendale in rapporto all’evoluzione ambientale
CARATTERISTICHE PROFESSIONALI
RICHIESTE AL CONTROLLER
1)
2)
3)
4)
5)
6)
6
Conoscenza azienda specie sotto aspetto economicofinanziario
Conoscenza leggi civili e fiscali
Capacità di elaborare, interpretare e selezionare i dati, di
fornire consulenza per risolvere i problemi e di essere
sorgente di idee (creatività)
Capacità di tenere il mgt fuori dai problemi giornalieri
(semplificare i rapporti gestionali, flessibilità …)
Capacità di gestire le relazioni interfunzionali e di
coordinamento
Personalità, precisione di lavoro, tempestività e riservatezza
I centri di responsabilità (CdR)
Sono:
Unità organizzative il cui titolare è ritenuto
responsabile del conseguimento di uno
specifico insieme di risultati e/o dell’uso di
determinati fattori produttivi
L’insieme dei centri di responsabilità costituisce
la Mappa delle responsabilità
7
Mappa delle responsabilità
La definizione della Mappa delle responsabilità
si basa su
DELEGA del potere decisionale e delle
responsabilità connesse al suo esercizio da
parte dei vertici aziendali ai titolari dei singoli
centri di responsabilità
8
Processo di delega (1)
1)
Il processo di delega deve essere introdotto con convinzione dalla
Direzione aziendale (riconoscimento e diffusione delle finalità)
2. La delega non deve essere esclusivamente formale ( No responsabilità
senza potere decisionale)
3. Devono essere chiaramente definite le aree di competenza di ciascun
CdR (Obiettivi e risorse disponibili)
4. Le competenze e le responsabilità dei diversi titolari di CdR devono
essere fra loro coordinate (Coordinamento fra i diversi CdR)
5. Devono essere previsti adeguati meccanismi di controllo (non solo
controllo risultati finali ma anche intermedi)
9
Processo di delega (2)
I vantaggi introdotti dalla presenza di un processo di delega
1.
Maggiore tempestività di risposta alle richieste del mercato
2. Minore asimmetria informativa all’interno dell’azienda
3. Maggiore focalizzazione della direzione aziendale sulla definizione di
obiettivi strategici e di strategie per il loro conseguimento
4. Minori costi di trasmissione delle informazioni dalle singole unità
organizzative alla direzione
5. Maggiore motivazione dei titolari dei CdR
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I centri di responsabilità
Si articolano in:
Centri di costo
Centri di ricavo
Centri di profitto
Centri di investimento
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CENTRI DI COSTO
Unità operative (reali o fittizie) che raggruppano
operazioni elementari o attività produttive per le quali
sia possibile ed utile rilevare i costi
centri di costo
standard
Si distinguono in
centri di costo
discrezionali
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Centri di costo standard (1)
Centri di costo in cui è possibile determinare con
precisione gli Input necessari per produrre le singole
unità di prodotti o servizi, nonché il volume di
produzione
Si caratterizzano per la prevalenza di costi parametrici
o standardizzabili, come i costi per l’acquisto di
materie prime o per l’impiego di lavoro diretto
Si rilevano quindi costi controllabili, cioè influenzabili in
modo diretto e in misura significativa dal capo-centro
13
Centri di costo standard (2)
14

I responsabili sono valutati sul livello di efficienza con cui soddisfano la
domanda esterna, nei limiti del proprio centro di costo

L’efficienza è misurata sulla base della quantità di input utilizzato per
produrre la quantità di output richiesto

Al fine di evitare la messa in atto di comportamenti non auspicabili ai
responsabili possono essere assegnati anche obiettivi in termini di
qualità e tempestività della produzione

Relazione tra leva economica manovrabile, risultato conseguibile e
parametro di misurazione (criterio della manovrabilità delle leve che
determinano il valore del parametro-obiettivo attribuito al responsabile)
PIANO DEI CENTRI DI COSTO
Requisiti essenziali che garantiscono la validità di un piano di
centri di costo
 Per ogni centro occorre una corretta individuazione dei compiti
 Attribuzione dei fattori produttivi impiegati in forma specializzata
 Definizione concrete modalità di svolgimento dei compiti
 Esplicitazione relazioni che collegano il centro alle altre unità
del sistema aziendale
Quindi
maggior grado possibile di omogeneità
dell’attività svolta
ciò garantisce la misurabilità
del risultato (output) e la stessa possibilità del controllo
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TIPI DI CENTRI DI COSTO
A)
16
Centri di costo reali (operativi)
a) centri di costo produttivi (produzioni intermedie o finali)
b) centri di costo di servizi
b1) produttivi specifici o ausiliari della produzione (es.
assemblaggio, verniciatura, imballaggio prodotti, manut.
spec.)
b2) produttivi generici o sussidiari della produzione (es.
energia elettrica, riscaldamento, vigilanza e pulizia, manut.
generale)
b3) generali (servizi riferibili alla struttura dell’impresa nel
suo complesso, come amministraz., commesse, archivio,
ecc.)
TIPI DI CENTRI DI COSTO
B) Centri di costo fittizi (o “di comodo”): istituiti
per aggregare costi che non sono imputabili
ai centri di costo reali perché comuni a più
centri (es. fitti passivi)
17
18
Centri di costo discrezionali
Centri di costo in cui la relazione fra input e output non
è facilmente individuabile e il livello di produzione è
difficilmente misurabile in termini monetari
Sono caratterizzati dalla presenza di costi non
parametrici (Es. costi di ricerca e sviluppo e spese di
formazione) e la responsabilità economica si rende
concreta attraverso l’assegnazione di un limite di
spesa entro il quale il responsabile deve operare
Valutazione delle performance
costi sostenuti e preventivati
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confronto fra
Centri di costo discrezionali (2)
Costi sostenuti < Costi previsti
 Particolare attenzione deve essere destinata alla qualità dei
prodotti o dei servizi forniti
Costi sostenuti > Costi previsti
 Potrebbe essere vantaggioso per l’azienda (possibilità di far
fronte a improvvise opportunità di espansione)
N.B.
Utile potrebbe risultare il confronto anche con le performance
conseguite da centri di costo discrezionali di altre aziende
operanti nello stesso settore
20
Esempi di centri di costo
Produzione
centro di costo standard
Risorse umane
“
discrezionale
Amministrazione e
Controllo
“
discrezionale
Ricerca e sviluppo
21
“
discrezionale
Centri di ricavo
Sono quelle unità operative nelle quali le azioni dei responsabili
influenzano in modo diretto e in misura significativa i ricavi di
vendita
(Es. Unità addette alla vendita e al marketing, filiali, singoli
venditori)
La manovrabilità è riferita ai volumi di vendita e, solo entro certi
limiti prefissati, ai prezzi
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N.B.
Per aumentare i ricavi i responsabili dei centri di ricavo potrebbero
generare un incremento indiscriminato dei costi. Per tali motivi
sono spesso responsabilizzati anche su alcuni costi (Es. spese
di pubblicità e promozione, commissioni …)
Centri di profitto
Sono quei centri in cui i titolari sono responsabilizzati sul profitto
A seconda dell’intensità con cui i responsabili possono influenzare i profitti si
distinguono in

Centri di profitto autonomi
I responsabili possono influenzare
autonomamente: il volume di produzione e vendita, il mix produttivo, il prezzo di
vendita, i costi mediante la scelta dei fornitori e l’efficiente utilizzo delle risorse
23

Centri di profitto semiautonomi
caratterizzati dalla presenza di
numerosi scambi reciproci di beni e servizi con altri centri di responsabilità. La
presenza di prezzi interni di trasferimento può influenzare le performance
conseguite

Centri di profitto fittizi
caratterizzati dalla completa assenza di scambi
con il mercato. Sono spesso centri di ricavo o di costo i cui titolari sono
responsabilizzati sulla differenza fra ricavi e costi al fine di sensibilizzarli sul
profitto
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Centri di investimento
Unità organizzative i cui titolari sono ritenuti
responsabili del rendimento conseguito
rispetto agli investimenti effettuati
I responsabili dei centri di investimento devono
essere in grado di influenzare con le proprie
decisioni i costi sostenuti, i ricavi conseguiti e
gli investimenti realizzati
25
Indicatori per la misurazione della
performance nei centri di investimento




26
ROI (misura la redditività del capitale investito= RO/CI
medio di periodo)
ROE (misura la redditività dei mezzi propri= Utile
netto/mezzi propri medi di periodo)
ROA (misura la redditività lorda del capitale investito =
Utile netto al lordo degli oneri finanziari/capitale investito
medio di periodo)
ROCE (misura la redditività del capitale impiegato = utile
netto/capitale investito medio di periodo
27
Caratteristiche struttura organizzativa
del controllo in termini di coerenza con
la struttura organizzativa di base
1)
2)
28
PROFONDITA’ : definizione dimensione e
caratteri dei centri e nomina loro capi in
armonia con il grado di delega effettiva
assegnata nella struttura organizzativa di
base
ORIENTAMENTO: individuazione dei
centri e dei loro risultati (costi, ricavi, ROI) in
concordanza con i task dell’organizzazione
di base
Caratteristiche struttura organizzativa
del controllo in termini di coerenza con
la struttura organizzativa di base
3) INTEGRAZIONE: attitudine della struttura
organizzativa del controllo a raggiungere il
livello di coordinamento fissato per la
struttura di base (es. tra le divisioni)
4) RILEVANZA SPECIFICA: coerenza tra
compiti organizzativi, tipo di resp. economica
assegnata e leve effettivamente a
disposizione
29
Misurazione delle performance dei
titolari dei CDR
Condizioni necessarie:
1. Obiettivi assegnati coerenti con i programmi e gli obiettivi
strategici (Coerenza con le finalità aziendali)
2. Obiettivi chiari, non troppo numerosi in grado di motivare ed
ostacolare la messa in atto di comportamenti non auspicabili
(Motivazione e controllo)
3. Periodi di misurazione né troppo brevi né troppo lunghi
(Significatività e tempestività delle misurazioni)
4. Distinzione con la valutazione dei CdR
5. Attenzione alla determinazione dei prezzi di trasferimento per i
beni / servizi scambiati internamente
6. Presenza di un sistema integrato di misurazione delle
performance
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La misurazione delle performance dei
titolari dei CDR
deve essere distinta da quella dei C.d.R da loro diretti in quanto i risultati
ottenuti dalle unità organizzative e dai loro responsabili possono non
essere correlati (Es. un risultato positivo di un CdR può essere dovuto
ad un favorevole andamento del mercato e non ad una performance
positiva del suo responsabile)
Un responsabile di CdR deve essere valutato in termini relativi
31

Confronto fra risultati conseguiti e obiettivi assegnati in sede di budget

La valutazione deve essere effettuata solo sugli aspetti controllabili dal
responsabile
I prezzi di trasferimento interni
Prezzi a cui vengono valorizzati i beni e i servizi scambiati fra
Unità organizzative appartenenti alla stessa azienda
La loro valorizzazione incide sulla valutazione delle performance
conseguite dai CdR
Possono essere determinati sulla base di:
 Prezzi di mercato
 Costi sostenuti dal centro che ha prodotto i beni e i servizi
 Negoziazioni fra i CdR che acquistano e cedono i beni e i
servizi
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Prezzi di trasferimento a prezzi di
mercato
Prezzi effettivamente applicati a clienti esterni o da imprese
concorrenti
Sono particolarmente significativi quando il responsabile del CdR
può decidere se acquistare o vendere i beni e i servizi
internamente o esternamente influenzando la propria
performance
Limite: i beni e i servizi scambiati internamente spesso non hanno
all’esterno un mercato perfettamente concorrenziale
presentando caratteristiche specifiche
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Prezzi di trasferimento definiti sulla
base dei costi sostenuti
Diverse configurazioni di costo:
 Costi marginali
 Costi pieni
 Costi pieni incrementati di un certo margine di utile
Costi marginali
Vantaggi
 Incentivano i manager a scambiarsi il volume di beni e servizi che
massimizza il profitto aziendale
Svantaggi
 Difficilmente misurabili
 Non costanti nel periodo di misurazione
 Possono alterare le performance (es. costi inferiori a quelli effettivi
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Prezzi di trasferimento definiti sulla
base dei costi sostenuti
Costi pieni
Vantaggi

Più facilmente rilevabili (presenza di adeguati sistemi di misurazione)

Maggiore attendibilità delle valutazioni
Svantaggi

La mancanza di un margine di profitto non stimola i manager a scambiare i beni internamente
Costi pieni incrementati di un certo margine di profitto
Vantaggi

Stimolano il trasferimento interno dei beni e dei servizi
Svantaggi

La presenza di un margine di profitto può stimolare lo scambio di un quantitativo non ottimale di
beni e servizi per l’azienda
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Prezzi di trasferimento frutto di
negoziazione fra i CDR
Maggiore influenza dei responsabili sulle
proprie performance
MA
Potrebbero generarsi effetti negativi sul clima
aziendale
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Misurazione delle performance
Necessità di un sistema integrato di indicatori che comprenda
- Grandezze contabili
- Grandezze extracontabili in grado di monitorare:



37
La soddisfazione dei clienti
Il grado di innovazione
La qualità dei processi, delle Risorse umane, dei beni e dei
Servizi forniti
Esempio: Sistema di Balanced
Scorecard
Prevede la valutazione delle performance in un’ottica strategica e di lungo
periodo secondo le seguenti 4 prospettive:




Prospettiva interna
Prospettiva del cliente
Prospettiva di innovazione e apprendimento
Prospettiva economico finanziaria
Non esiste un sistema di indicatori universalmente applicabile
Esso deve essere definito sulla base delle caratteristiche intrinseche
dell’azienda, dell’ambiente in cui la stessa vive ed opera e delle finalità
che essa si pone di raggiungere
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