Tassazione dei redditi di lavoro
dipendente e assimilati
Mauro Porcelli
Università Cattolica del Sacro Cuore
Determinazione reddito di
lavoro dipendente
Il reddito di lavoro dipendente
è costituito da tutte le
somme e i valori in genere, a
qualunque titolo percepiti
nel periodo d’imposta anche
sotto forma di erogazioni
liberali in relazione al
rapporto di lavoro.
Le somme e i valori
in genere
corrisposti entro il giorno
12 del mese
di gennaio del periodo
d’imposta
successivo a quello cui si
riferisce
si considerano percepiti
nel periodo
d’imposta
NON CONCORRONO A FORMARE REDDITO
a) I contributi previdenziali e assistenziali versati dal datore di lavoro o dal
lavoratore in ottemperanza a disposizioni di legge
Premessa - Il presente articolo 51 del tuir nel testo vigente dal 1.1.2004 corrisponde all’art.48
del tuir nel testo in vigore fino al 31.12.2003. La nuova numerazione parte dal 1.1.2004 ed è
stata prevista, ai sensi dall’art.2 co.3 del D.Lgs. 12.12.2003 n.344.
Inoltre a decorrere dal 1.1.1999 per effetto dell’introduzione dell’EURO, in sostituzione del
tasso di sconto (TUS) viene determinato un tasso di riferimento (TUR) pari al tasso di
sconto del 3% vigente a tale data art. 2 del D.Lgs 24.6.1998 n.213. Il TUR è stato poi
stabilito al 2% a decorrere dal 9.6.2003.
I contributi di assistenza sanitaria versati dal datore di lavoro o dal lavoratore
a enti o casse aventi esclusivamente fine assistenziale, in conformità a
disposizioni di contratto, di accordo o di regolamento aziendale, per un
importo non superiore a £ 7milioni (€ 3615,20) fino all’anno 2002 e a lire
6milioni € 3.098,74 per l’anno 2003 diminuite negli anni successivi in ragione
di lire 500.000 annue. Fermo restando i suddetti limiti a decorrere dal 1
gennaio 2003 il suddetto importo è determinato dalla differenza tra lire
6.500.000 e l’importo dei contributi versati, entro i valori fissati dalla lettera eter del co.1 art.10 ai fondi integrativi del servizio sanitario nazionale, istituiti
o adeguati ai sensi dell’art.9 del D.Lgs. 502/92 e successive modificazioni.Con il
disegno di legge art. 36 co. 30 confermato il limite di 3.615,20 per l’anno 2005 gia previsto dalla legge 350/2003 art. 3 co. 118 per gli anni 2003 - 2004
ART 10 TUIR
e bis) i contributi versati alle forme pensionistiche complementari e i contributi e premi
versati alle forme pensionistiche individuali, previste dal decreto legislativo 21 aprile
1993, n. 124, per un importo complessivamente non superiore al 12 per cento del reddito
complessivo e comunque non superiore a lire 10 milioni (5.164,57 euro). Se alla
formazione del reddito complessivo concorrono redditi di lavoro dipendente,
relativamente a tali redditi, la deduzione compete per un importo complessivamente non
superiore al doppio della quota di Tfr destinata alle forme pensionistiche collettive
istituite ai sensi del decreto legislativo 21 aprile 1993, n. 124 e, comunque, entro i predetti
limiti del 12 per cento del reddito complessivo e di 10 milioni di lire (5.164,57 euro). La
disposizione contenuta nel precedente periodo non si applica nel caso in cui la fonte
istitutiva sia costituita unicamente da accordi tra lavoratori, nonché ai soggetti iscritti
entro il 28 aprile 1993 alle forme pensionistiche complementari che risultano istituite alla
data di entrata in vigore della legge 23 ottobre 1992, n. 421 e se le forme pensionistiche
collettive istituite non siano operanti dopo due anni. Ai fini del computo del predetto
limite di lire 10 milioni (5.164,57 euro) si tiene conto: delle quote accantonate dal datore
di lavoro ai fondi di previdenza di cui all'articolo 105, comma 1; dei contributi versati ai
sensi dell' articolo 2 della legge 8 agosto 1995, n. 335, eccedenti il massimale contributivo
stabilito dal decreto legislativo 14 dicembre 1995, n. 579. Per le persone che sono
fiscalmente a carico di altri soggetti non si tiene conto del predetto limite percentuale,
nonché, nei riguardi del soggetto di cui sono a carico, della condizione di destinazione
delle quote di TFR alle forme pensionistiche complementari. (6)
Contributi per la previdenza complementare
La nuova disciplina della previdenza complementare che ha modificato il D.Lgs.
21.4.1993 n.124, nasce dalla Legge 8.8.1995 n.335, e dal D.Lgs. 18.2.2000 n. 47 poi
con la circolare 29/E del 20.3.2003 sono stati forniti i primi chiarimenti e attualmente
con la riforma delle pensioni si prevedono altre modifiche.
Con il D.Lgs.47/2000 la disciplina dei contributi ai fondi pensione è stata collocata dal
2001 nell’ambito dell’art.10 del tuir prima la collocazione era nell’art.48 tuir ora 51.
L’eliminazione dal corpo dell’art. ex 48 co.2. lett.a) ha come effetto quello di
ricondurre, i contributi versati ai fondi, tra le somme e i valori percepiti in relazione al
rapporto di lavoro. La deduzione dei contributi dall’art.10 è fissata nel limite del 12%
del reddito complessivo e comunque non oltre 5.164,57 euro. – Ai fini del calcolo del
plafond concorrono (fondi chiusi o aperti), i contributi versati dall’iscritto, le somme
versate dal datore di lavoro, le quote accantonate dal datore di lavoro ai fondi di cui
all’art.70 co.1. del tuir, e i contributi eccedenti il massimale contributivo di cui all’art. 2
della legge 335/1995, eventualmente versati dal datore di lavoro e dal lavoratore ai fondi
pensione. Per i titolari di reddito di lavoro dipendente la deducibilità dei contributi
compete per un importo non superiore al doppio del TFR destinato ai fondi – salvo
eccezioni (iscritti al 28.4.1993)
Segue 1 – contributi per la previdenza……..
Per il combinato disposto dell’art.10 co.2 lett. C bis) e art.51 del TUIR la deduzione
continua ad essere riconosciuta dal sostituto d’imposta CM.29/E del 20.3.2001- Ai fini
della verifica del limite percentuale,la CM precisa che il datore di lavoro tiene conto
dell’ammontare dei redditi che eroga al proprio dipendente, al lordo del contributo a
carico del datore di lavoro, se però il dipendente ne fa richiesta il datore di lavoro può
tener conto anche di altri redditi posseduti nel periodo d’imposta, appositamente
comunicati dal dipendente stesso. Il 12% dovrà essere applicato sui seguenti valori:
reddito di lavoro dipendente al netto dei contributi di legge più la quota a carico del
datore di lavoro destinati alle forme pensionistiche complementari.
Esempio:
1 REDDITO AL NETTO DEI CONTRIBUTI DI LEGGE
2 QUOTA CONTRIBUTI DATORE DI LAVORO
EURO
25.822,84
LIRE 50.000.000
1.807,60
3.500.000
3 QUOTA CONTRIBUTO DIPENDENTE
774,69
1.500.000
4 QUOTA DI TFR AFFLUITA AL FONDO
1.549,37
3.000.000
5 LIMITE DEL 12% (1+2)X12%
3.315,65
6.420.000
6 VALORE ASSOLUTO DEI CONTRIBUTI (2+3)
2.582,28
5.000.000
7 LIMITE DEL DOPPIO DELLA QUOTA TFR
3.098,74
6.000.000
8 SUL CUD AL PUNTO 1 DATO DA (1+2-6)
9 TRA GLI ONERI DEL CUD
25.048,16
48.500.00
2.582,28
5.000.000
segue art. 10 TUIR- e ter) i contributi versati ai fondi integrativi
del Servizio sanitario nazionale istituiti o adeguati ai sensi
dell'articolo 9 del decreto
legislativo
30
dicembre 1992, n. 502, e successive
modificazioni, per un
importo complessivo non superiore a lire 2.000.000 (1.032,91 euro)
per gli anni 2001 e 2002. Per gli anni 2003 e 2004 il
suddetto importo è fissato in lire 3 milioni (1.549,37 euro),
aumentato a lire 3.500.000 (1.807,60 euro) per gli anni 2005 e 2006
e a lire 4.000.000 (2.065,83 euro) a decorrere dal 2007. Per i
contributi versati nell'interesse delle persone indicate
nell'articolo 13, che si trovino nelle condizioni ivi previste, la
deduzione spetta per l'ammontare non dedotto dalle persone stesse,
fermo restando l'importo complessivamente stabilito;
NON CONCORRONO A FORMARE REDDITO
b) le erogazioni liberali concesse in occasione di festività o ricorrenze
alla generalità o a categorie di dipendenti non superiori nel periodo
d'imposta a lire 500.000 (258,23 euro), nonché i sussidi occasionali
concessi in occasione di rilevanti esigenze personali o familiari del
dipendente e quelli corrisposti a dipendenti vittime dell'usura ai sensi della
legge 7 marzo 1996, n. 108, o ammessi a fruire delle erogazioni pecuniarie
a ristoro dei danni conseguenti a rifiuto opposto a richieste estorsive ai
sensi del decreto legge 31 dicembre 1991, n. 419, convertito, con
modificazioni, dalla legge 18 febbraio 1992, n. 172;
c) le somministrazioni di vitto da parte del datore di lavoro, nonché
quelle in mense organizzate direttamente dal datore di lavoro o gestite da
terzi, o, fino all'importo complessivo giornaliero di lire 10.240 (5,29 euro),
le prestazioni e le indennità sostitutive corrisposte agli addetti ai cantieri
edili, ad altre strutture lavorative a carattere temporaneo o ad unità
produttive ubicate in zone dove manchino strutture o servizi di
ristorazione; (3)
d) le prestazioni di servizi di trasporto collettivo alla generalità o a
categorie di dipendenti; anche se affidate a terzi ivi compresi gli esercenti
servizi pubblici;
e) i compensi reversibili di cui alle lettere b) ed f) del comma 1
dell'articolo 50 ;
f) l'utilizzazione delle opere e dei servizi di cui al comma 1
dell'articolo 100 da parte dei dipendenti e dei soggetti indicati
nell'articolo 13 ; (4)
f bis) le somme erogate dal datore di lavoro alla generalità dei
dipendenti o a categorie di dipendenti per frequenza di asili nido e di
colonie climatiche da parte dei familiari indicati nell'articolo 13,
nonché per borse di studio a favore dei medesimi familiari; (5)
g) il valore delle azioni offerte alla generalità dei dipendenti per un
importo non superiore complessivamente nel periodo d'imposta a lire
4 milioni (2.065,83 euro), a condizione che non siano riacquistate
dalla società emittente o dal datore di lavoro o comunque cedute
prima che siano trascorsi almeno tre anni dalla percezione; qualora le
azioni siano cedute prima del predetto termine, l'importo che non ha
concorso a formare il reddito al momento dell'acquisto è assoggettato
a tassazione nel periodo d'imposta in cui avviene la cessione; (6)
g bis) la differenza tra il valore delle azioni al momento
dell'assegnazione e l'ammontare corrisposto dal dipendente, a
condizione che il predetto ammontare sia almeno pari al valore delle
azioni stesse alla data dell'offerta; se le partecipazioni, i titoli o i
diritti posseduti dal dipendente rappresentano una percentuale di
diritti di voto esercitabili nell'assemblea ordinaria o di partecipazione
al capitale o al patrimonio superiore al 10 per cento, la predetta
differenza concorre in ogni caso interamente a formare il reddito;
(7)
h) le somme trattenute al dipendente per oneri di cui all'articolo 10
e alle condizioni ivi previste, nonché le erogazioni effettuate dal
datore di lavoro in conformità a contratti collettivi o ad accordi e
regolamenti aziendali a fronte delle spese sanitarie di cui allo stesso
articolo 10, comma 1, lettera b). Gli importi delle predette somme
ed erogazioni devono essere attestate dal datore di lavoro;
i) le mance percepite dagli impiegati tecnici delle case da gioco
(croupiers) direttamente o per effetto del riparto a cura di appositi
organismi costituiti all'interno dell'impresa nella misura del 25 per
cento dell'ammontare percepito nel periodo d'imposta.
Modifica art. 51 TUIR – riforma pensioni
Non concorrono a formare reddito: (L. 23.8.2004 n. 243 GU.222del 21.9.2004)
14. All'articolo 51, comma 2, del testo unico delle imposte sui redditi,
di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n.
917, e successive modificazioni, in materia di determinazione dei
redditi da lavoro dipendente, e' aggiunta, dopo la lettera i), la seguente:
"i-bis) le quote di retribuzione derivanti dall'esercizio, da parte del
lavoratore, della facolta' di rinuncia all'accredito contributivo presso
l'assicurazione generale obbligatoria per l'invalidita', la vecchiaia ed i
superstiti dei lavoratori dipendenti e le forme sostitutive della
medesima, per il periodo successivo alla prima scadenza utile per il
pensionamento di anzianita', dopo aver maturato i requisiti minimi
secondo la vigente normativa".
Nota sulle stock option –
Il 23 Agosto 2004 l’OCSE ha pubblicato il rapporto definitivo
approvato dal comitato degli affari fiscali sui problemi fiscali internazionali connessi ai piani di stock
option definendo i criteri di tassazione e le modifiche che verranno apportate al commentario OCSE
agli articoli 13,15,16 e 23 del modello di trattato Le previsioni dell’articolo 15 consentono allo Stato
della fonte di tassare , salari compensi e ogni altra remunerazione similare derivante dall’attività di
lavoro dipendente e viene estesa anche ai profitti derivanti dall’esercizio dei piani di stock option ,
indipendentemente dal fatto che al momento dell’incasso il beneficiario sia ancora in forza nello Stato
della fonte. Allo Stato della fonte poi si lascia piena libertà di decidere il momento di tassare le opzioni
(sino al momento del loro esercizio e non oltre) e su come classificare ai fini nazionali tale tassazione
(reddito di lavoro dipendente o capitale). In caso di attività lavorativa, prestata in stati diversi ma
sempre nello stesso gruppo (è il caso del personale dipendente distaccato) si deve trovare un metodo di
classificazione del reddito retributivo, per determinare l’importo tassabile nello stato della fonte, cosi
come calcolare il reddito sul quale lo Stato di residenza deve calcolare il credito d’imposta per evitare la
doppia imposizione
2 bis. Le disposizioni di cui alle lettere g) e g bis) del comma 2 si
applicano esclusivamente alle azioni emesse dall'impresa con la quale il
contribuente intrattiene il rapporto di lavoro, nonché a quelle emesse da
società che direttamente o indirettamente, controllano la medesima
impresa, ne sono controllate o sono controllate dalla stessa società che
controlla l'impresa. (8)
3. Ai fini della determinazione in denaro dei valori di cui al
comma 1, compresi quelli dei beni ceduti e dei servizi
prestati al coniuge del dipendente o a familiari indicati
nell'articolo 13, o il diritto di ottenerli da terzi, si applicano le
disposizioni relative alla determinazione del valore normale
dei beni e dei servizi contenute nell'articolo 9 . Il valore
normale dei generi in natura prodotti dall'azienda e ceduti ai
dipendenti è determinato in misura pari al prezzo
mediamente praticato dalla stessa azienda nelle cessioni al
grossista. Non concorre a formare il reddito il valore dei beni
ceduti e dei servizi prestati se complessivamente di importo
non superiore nel periodo d'imposta a lire 500.000; se il
predetto valore è superiore al citato limite, lo stesso concorre
interamente a formare il reddito
4. Ai fini dell'applicazione del comma 3:
a) per gli autoveicoli indicati nell'articolo 54, comma 1, lettere a), c) e
m), del decreto legislativo 30 aprile 1992, n. 285, i motocicli e i
ciclomotori concessi in uso promiscuo, si assume il 30 per cento
dell'importo corrispondente ad una percorrenza convenzionale di 15 mila
chilometri calcolato sulla base del costo chilometrico di esercizio
desumibile dalle tabelle nazionali che l'Automobile club d'Italia deve
elaborare entro il 30 novembre di ciascun anno e comunicare al Ministero
delle finanze che provvede alla pubblicazione entro il 31 dicembre, con
effetto dal periodo d'imposta successivo, al netto degli ammontari
eventualmente trattenuti al dipendente;
b) in caso di concessione di prestiti si assume il 50 per cento della
differenza tra l'importo degli interessi calcolato al tasso ufficiale di sconto
vigente al termine di ciascun anno e l'importo degli interessi calcolato al
tasso applicato sugli stessi. Tale disposizione non si applica per i prestiti
stipulati anteriormente al 1 gennaio 1997, per quelli di durata inferiore ai
dodici mesi concessi, a seguito di accordi aziendali, dal datore di lavoro ai
dipendenti in contratto di solidarietà o in cassa integrazione guadagni o a
dipendenti vittime dell'usura ai sensi della legge 7 marzo 1996, n. 108, o
ammessi a fruire delle erogazioni pecuniarie a ristoro dei danni
conseguenti a rifiuto opposto a richieste estorsive ai sensi del decreto
legge 31 dicembre 1991, n. 419, convertito con modificazioni, dalla legge
18 febbraio 1992, n. 172; (9)
c) per i fabbricati concessi in locazione, in uso o in comodato, si
assume la differenza tra la rendita catastale del fabbricato
aumentata di tutte le spese inerenti il fabbricato stesso, comprese
le utenze non a carico dell'utilizzatore e quanto corrisposto per il
godimento del fabbricato stesso. Per i fabbricati concessi in
connessione all'obbligo di dimorare nell'alloggio stesso, si assume il
30 per cento della predetta differenza. Per i fabbricati che non
devono essere iscritti nel catasto si assume la differenza tra il
valore del canone di locazione determinato in regime vincolistico o,
in mancanza, quello determinato in regime di libero mercato, e
quanto corrisposto per il godimento del fabbricato.
c bis) per i servizi di trasporto ferroviario di persone prestati
gratuitamente, si assume, al netto degli ammontari eventualmente
trattenuti,
l'importo
corrispondente
all'introito
medio
per
passeggero/chilometro, desunto dal Conto nazionale dei trasporti e
stabilito con decreto del Ministro delle infrastrutture e dei trasporti,
per
una
percorrenza
media
convenzionale,
riferita
complessivamente ai soggetti di cui al comma 3, di 2.600
chilometri. Il decreto del Ministro delle infrastrutture e dei trasporti
è emanato entro il 31 dicembre di ogni anno ed ha effetto dal
periodo di imposta successivo a quello in corso alla data della sua
emanazione . (15)
5. Le indennità percepite per le trasferte o le missioni fuori del
territorio comunale concorrono a formare il reddito per la parte
eccedente lire 90.000 (46,48 euro) al giorno, elevate a lire 150.000
(77,47 euro) per le trasferte all'estero, al netto delle spese di viaggio
e di trasporto; in caso di rimborso delle spese di alloggio, ovvero di
quelle di vitto, o di alloggio o vitto fornito gratuitamente il limite è
ridotto di un terzo. Il limite è ridotto di due terzi in caso di rimborso
sia delle spese di alloggio che di quelle di vitto. In caso di rimborso
analitico delle spese per trasferte o missioni fuori del territorio
comunale non concorrono a formare il reddito i rimborsi di spese
documentate relative al vitto, all'alloggio, al viaggio e al trasporto,
nonché i rimborsi di altre spese, anche non documentabili,
eventualmente sostenute dal dipendente, sempre in occasione di dette
trasferte o missioni, fino all'importo massimo giornaliero di lire 30.000
(15,49 euro), elevate a lire 50.000 (25,82 euro) per le trasferte
all'estero. Le indennità o i rimborsi di spese per le trasferte nell'ambito
del territorio comunale, tranne i rimborsi di spese di trasporto
comprovate da documenti provenienti dal vettore, concorrono a
formare il reddito.
trasferte
RIMBORSO SPESE A PIE’ DI LISTA O
ANALITICO – SPESE NON DOCUMENTATE
RIMBORSO SPESE FORFETTARIO
RIMBORSO SPESE MISTO 1
RIMBORSO SPESE MISTO 2
RIMBORSO SPESE VIAGGIO
TRASFERTISTI
MISSIONE
DISTACCO
TRASFERIMENTO
6. Le indennità e le maggiorazioni di retribuzione spettanti ai
lavoratori tenuti per contratto all'espletamento delle attività
lavorative in luoghi sempre variabili e diversi, anche se
corrisposte con carattere di continuità, le indennità di
navigazione e di volo previste dalla legge o dal contratto
collettivo, nonché le indennità di cui all'articolo 133 del
decreto del Presidente della Repubblica 15 dicembre 1959, n.
1229 concorrono a formare il reddito nella misura del 50 per
cento del loro ammontare. Con decreto del Ministro delle
finanze, di concerto con il Ministro del lavoro e della
previdenza sociale, possono essere individuate categorie di
lavoratori e condizioni di applicabilità della presente
disposizione. (12)
7. Le indennità di trasferimento, quelle di prima
sistemazione e quelle equipollenti, non concorrono a formare
il reddito nella misura del 50 per cento del loro ammontare
per un importo complessivo annuo non superiore a lire 3
milioni (1.549,37 euro) per i trasferimenti all'interno del
territorio nazionale e 9 milioni (4.648,11 euro) per quelli
fuori dal territorio nazionale o a destinazione in quest'ultimo.
Se le indennità in questione, con riferimento allo stesso
trasferimento, sono corrisposte per più anni, la presente
disposizione si applica solo per le indennità corrisposte per il
primo anno. Le spese di viaggio, ivi comprese quelle dei
familiari fiscalmente a carico ai sensi dell'articolo 13, e di
trasporto delle cose, nonché le spese e gli oneri sostenuti dal
dipendente in qualità di conduttore, per recesso dal contratto
di locazione in dipendenza dell'avvenuto trasferimento della
sede di lavoro, se rimborsate dal datore di lavoro e
analiticamente documentate, non concorrono a formare il
reddito anche se in caso di contemporanea erogazione delle
suddette indennità.
8. Gli assegni di sede e le altre indennità percepite per servizi prestati all'estero costituiscono
reddito nella misura del 50 per cento. Se per i servizi prestati all'estero dai dipendenti delle
amministrazioni statali la legge prevede la corresponsione di una indennità base e di
maggiorazioni ad esse collegate concorre a formare il reddito la sola indennità base nella
misura del 50 per cento. Qualora l'indennità per servizi prestati all'estero comprenda
emolumenti spettanti anche con riferimento all'attività prestata nel territorio nazionale, la
riduzione compete solo sulla parte eccedente gli emolumenti predetti. L'applicazione di questa
disposizione esclude l'applicabilità di quella di cui al comma 5.
8 bis. In deroga alle disposizioni dei commi da 1 a 8, il reddito di lavoro dipendente, prestato
all'estero in via continuativa e come oggetto esclusivo del rapporto da dipendenti che
nell'arco di dodici mesi soggiornano nello Stato estero per un periodo superiore a 183 giorni, è
determinato sulla base delle retribuzioni convenzionali definite annualmente con il decreto del
Ministro del lavoro e della previdenza sociale di cui all'articolo 4, comma 1, del decreto legge
31 luglio 1987, n. 317, convertito, con modificazioni, dalla legge 3 ottobre 1987, n. 398. (13)
(14)
9. Gli ammontari degli importi che ai sensi del presente articolo non concorrono a formare il
reddito di lavoro dipendente possono essere rivalutati con decreto del Presidente del Consiglio
dei Ministri, previa deliberazione del Consiglio dei Ministri, quando la variazione percentuale del
valore medio dell'indice dei prezzi al consumo per le famiglie di operai e impiegati relativo al
periodo di dodici mesi terminante al 31 agosto supera il 2 per cento rispetto al valore medio
del medesimo indice rilevato con riferimento allo stesso periodo dell'anno 1998. A tal fine,
entro il 30 settembre, si provvede alla ricognizione della predetta percentuale di variazione.
Nella legge finanziaria relativa all'anno per il quale ha effetto il suddetto decreto si farà fronte
all'onere derivante dall'applicazione del medesimo decreto. (1) (2) (16)
Profili fiscali del lavoro a progetto e occasionale
I compensi percepiti dai collaboratori coordinati e continuativi, le cui prestazioni hanno
i requisiti dell’art.61 del D.Lgs. 276/2003 sono qualificabili come redditi assimilati al
lavoro dipendente ai sensi dell’art.50 lettera c-bis del TUIR e sono tassati ai sensi
dell’art.24 DPR 600/73 che richiama l’art. 23 del DPR 600/73 (lavoro a progetto)
I compensi percepiti dai collaboratori coordinati e continuativi di importo inferiore a
euro 5000 percepiti nell’arco dello stesso anno solare e con lo stesso committente, le cui
prestazioni sono di durata complessiva inferiori a 30 giorni, costituiscono redditi
assimilati al lavoro dipendente ai sensi art. 50 lettera c-bis del TUIR e sono tassati ai
sensi dell’art.24 del DPR.600/73 che richiama il 23 (lavoro a progetto occasionale)
I compensi dei lavoratori autonomi, occasionali, le cui prestazioni non sono né
coordinate ne’ continuative costituiscono redditi diversi ai sensi dell’art.67 co.1 lettera l
del TUIR e sono soggetti alla ritenuta d’acconto IRFEF nella misura del 20%. Nella
legge delega per la riforma del sistema fiscale statale (Legge 80/2003) si prevede
l’attrazione al reddito che deriva dall’esercizio di arti e professioni se conseguito da
artisti o professionisti (art.2 co.1 lettera c. n.8 Legge 80/2003). Attenzione: i redditi
percepiti sono inquadrati nell’ambito dei redditi assimilati ai redditi di lavoro
dipendente art. 50 TUIR lettera c-bis – a condizione che la collaborazione non rientri
nell’oggetto dell’arte e professione esercitata (art.53 TUIR) (lavoro autonomo)
IL LAVORO A PROGETTO (art.61-69 D.Lgs. 276/2003) presuppone una attivita’
finalizzata alla realizzazione del progetto, programma o fase di esso con il coordinamento
del committente (cir. 28.4.2004 Confindustria)
E’ obbligatorio il contratto scritto con la descrizione del progetto o programma o fase affidato
al collaboratore anche ai fini della qualificazione del rapporto come lavoratore parasubordinato
Il rapporto di lavoro a progetto conserva le stesse caratteristiche dei rapporti di collaborazione
coordinata e continuativa, cosi’ come già individuate dalla dottrina e dalla giurisprudenza
(tesi confermata dal Ministero del lavoro cir. 1/2004)
Non rientrano nei lavori a progetto art. 61 D.Lgs. 276/2003:
- le attività di agente e rappresentante (art.25 bis DPR.600/73)
- le professioni intellettuali con albo (art.25 DPR.600/73)
-- rapporti con società e associazioni sportive di dilettanti, affiliate alle federazioni
-- revisori e sindaci amministratori di società (art.24 DPR.600/73)
-- partecipanti collegi o commissioni (art. 24)
-- coloro che percepiscono la pensione di vecchiaia (art.24)
-- prestazioni occasionali alle condizioni e nei limiti fissati (art.25)
LE PRESTAZIONI OCCASIONALI
Ai fini fiscali questi tipi di prestazioni vanno assimilate ai redditi di lavoro
dipendente solo se in concreto sia comunque configurabile un rapporto di
collaborazione coordinata e continuativa (art.50 co 1 lettera c-bis del TUIR in
pratica i requisiti sono: mancanza di subordinazione, rapporto unitario e
continuativo, mancanza di propri mezzi organizzati, retribuzione periodica
prestabilita (tassazione art. 24 DPR 600/73 che rinvia all’art.23 stesso DPR) Se
mancano questi requisiti le prestazioni occasionali saranno inquadrabili tra i
redditi diversi art.67 co.1 lettera f) TUIR- Lo confermano cir. INPS n.9 del
22.1.2004 e Ministero del Lavoro cir. 17813 del 22.1.2004. La ritenuta IRPEF
prevista è ai sensi dell’art.25 DPR.600/73 al netto delle spese di produzione,
non è previsto in questi casi il cedolino
Ai fini previdenziali i redditi diversi non sono soggetti alla contribuzione
prevista dalla gestione separata INPS.
PRESTAZIONI OCCASIONALI DI TIPO ACCESSORIO
Le prestazioni occasionali di tipo accessorio previste dall’art.70 del
D.Lgs. 276/2003 – non possono superare 30 giorni nel corso dell’anno
solare – in questa tipologia contrattuale rientrano: disoccupati,
casalinghe, studenti, piccole collaborazioni domestiche, realizzazione
di manifestazioni, insegnamenti privati supplementari. I relativi
compensi sono esenti da imposizione fiscale (art.72 co2
D.Lgs.276/2003) in quanto già tassati con il pagamento dei buoni del
valore nominale di euro 7,50 ciascuno. Il costo sostenuto per
l’acquisto dei buoni è deducibile nella determinazione del reddito
d’impresa secondo il principio di competenza – in pratica si guarda al
momento dell’utilizzo della prestazione. Al lavoratore spettano euro
5,80 (cifra al netto dell’INAIL, INPS, e quota per il concessionario)
Ai fini contributivi il contributo è già compreso nel buono.
Profili fiscali del lavoro a progetto e occasionale
LAVORO A PROGETTO
ART.50 TUIR ART.24 DEL
DPR.600/73 (IRPER COME
DIPENDENTI)
Progetto si
LAVORO A PROGETTO
OCCASIONALE
MENO 30 MENO 5000 EURO
ART.50 TUIR E ART. 24 DEL
DPR.600/73 (IRPEF COME
DIPENDENTI)
Progetto no
LAVORO OCCASIONALE
(SENZA COORDINAMENTO SENZA
CONTINUITA’)
ART.67 TUIR RITENUTA AL 20%
Art.25 DPR. 600/73
(IRPEF COME LAVORATORI
AUTONOMI)
Progetto no
LAVORO AUTONOMO E
OCCASIONALE CON
ALBO
ART.53 DEL TUIR RITENUTA
ART.25 DPR 600/73
PRINCIPIO ATTRAZIONE
IRPER 20%
Progetto no
AGENTI E
RAPPRESENTANTI
ART.25 BIS DPR 600773
Progetto no
LAVORO OCCASIONALE
E ACCESSORIO
ART.70 DEL D.LGS. 276/2003
IRPEF ESENTE
Progetto no
LAVORO DI
COLLABORAZIONE
COORDINATA E
CONTINUATIVA
ART.61 DEL D.LGS. 276/2993
VALUTARE LE VARIE
TIPOLOGIE INDICATE NELLA
ESCLUSIONE DAI CONTRATTI A
PROGETTO
Progetto no
LA RIFORMA DELLA PREVIDENZA
COMPLEMENTARE - SECONDO PILASTRO
IN ITALIA la previdenza complementare rappresenta il secondo pilastro della
previdenza, dopo quella obbligatoria e individuale- la previdenza complementare viene
individuata con i fondi pensione privati.
Le norme che regolano i fondi pensioni sono contenute nel D.LGS. 124/1993 modificato
dalla legge 335/1995. La normativa fiscale è contenuta nel D.LGS. 47/2000 e nel
D.LGS. 168/2001 e con la riforma del 2004 si è voluto favorirne lo sviluppo.
La previdenza complementare ha natura volontaria come adesione e il regime
finanziario dei fondi pensione è a capitalizzazione.
LE NOVITA’ DELLA RIFORMA 2004
Trasferimento tacito del TFR maturando attraverso il silenzio assenso.
Eliminati gli ostacoli della libera adesione e circolazione dei lavoratori nei fondi – in
pratica viene riconosciuta la libera portabilità dei contributi da un fondo all’altro.
Introduzione della prosecuzione volontaria anche nei fondi pensione con 5 anni di
contributi dal raggiungimento dell’età pensionabile.
Riviste le responsabilità dei soggetti gestori dei fondi pensione.
SEGUE 1 - RIFORMA PREVIDENZIALE
Poi incentivazione dell’attività di vigilanza.
Contropartita alle PMI per avere perso il TFR accantonato – causa di maggiori oneri –
incentivo attraverso l’accesso al credito agevolato e la riduzione del costo del lavoro.
Eliminazione dello 0,50% dovuto al Fondo di garanzia TFR gestito dall’INPS.
Le prestazioni dei fondi non possono essere cedute, sequestrabili o pignorabili – è una
nuova garanzia per i lavoratori.
I soggetti interessati dalla riforma sono: i lavoratori dipendenti privati e pubblici con o
senza anzianità contributiva, lavoratori autonomi e parasubordinati, datori di lavoro in
qualità di intermediari.
Sono previsti nuovi incentivi fiscali nel senso che saranno ampliati limiti di deducibilità
e di abbattimento della ritenuta IRPEF che grava sui rendimenti dei fondi.
VANTAGGI PER IL LAVORATORE DIPENDENTE
A favore degli aderenti ai fondi negoziali, e solo per questi, il datore di lavoro è obbligato a versare al fondo pensione una somma di denaro a
titolo di contribuzione mensile a favore del dipendente aderente in base alle norme statutarie dei singoli fondi.
I contributi versati sia dal lavoratore che dal datore di lavoro sono oneri deducibili e di conseguenza si riduce il costo dei contributi.
La rendita percepita dal lavoratore dei fondi pensione è tassata solo in parte, lo stesso trattamento è previsto se viene richiesto in forma di
capitale un terzo del montante.
Con il TFR ai fondi il lavoratore ottiene redditi presumibilmente superiori rispetto alla rivalutazione prevista per il TFR.
OBIETTIVI DELLA LEGGE DELEGA E RIFORMA
La legge di riforma previdenziale 2004 all’art. 1, co.2, lett. I, stabilisce che con
successivi decreti legislativi si dovrà definire la disciplina fiscale attualmente vigente in
modo di ampliare la deducibilità della contribuzione alle forme pensionistiche
complementari collettive e individuali.
Ricordiamo che fino al 28 aprile 1993 era consentita la deduzione fiscale sia dei
contributi a carico azienda che dipendente.
Con la riforma del D. Lgs. 124/1993 dal 29 aprile 1993 al 31 dicembre 1995 si è passati
alla detraibilità. I fondi pensione per protesta bloccarono le adesioni.
Con la legge 335/1995 il limite di esenzione per il dipendente è stato portato a €
1.291,14 e la quota azienda era esente a condizioni però che venisse trasferito al fondo
una quota di TFR pari almeno al contributo versato allo stesso fondo (è rimasto in
vigore dal 1° gennaio 1996 al 31 dicembre 2000).
Con il D. Lgs. 47/2000 entrato in vigore dal 1° gennaio 2001, i contributi versati ai fondi
(quota datore + quota lavoratore) sono deducibili dal reddito del contribuente entro i
seguenti limiti: 12% del reddito complessivo; doppio del TFR trasferito ai fondi e non
oltre €. 5.164,65. Tra questi limiti si applica il più basso dei tre. Ci sono state alcune
deroghe per i dipendenti senza i fondi, per i vecchi iscritti e per i fondi in crisi.
Segue 1 – OBIETTIVI DELLA RIFORMA
La riforma punta a rendere più leggero il prelievo fiscale, di conseguenza le modifiche
toccheranno tre aree – deducibilità dei contributi uguale per ogni tipologia di fondo e
incremento della deducibilità; prestazioni in forma di capitale; riduzione della tassazione
sui rendimenti dei fondi.
Il progetto di riforma punta a rendere più vantaggiosa l’adesione alla previdenza
complementare, le possibili modifiche all’attuazione della delega per il regime fiscale
sono: a) gli oneri deducibili relativi ai contributi (si applica il valore più alto tra i vari
limiti); b) la richiesta in capitale del 50% può essere fatta anche se si supera il terzo e
andrà tassata al netto di quanto già assoggettato ad imposta sostitutiva quale rendimenti;
c) la tassazione dei rendimenti dovrà essere rivista rendendola più favorevole.
La riforma dell’art. 1, punto 4, lett. E, prevede che dovranno essere adottate misure che
consentano l’eliminazione degli ostacoli che si frappongono alla libera adesione e
circolazione dei lavoratori all’interno del sistema, definendo regole comuni sui costi,
sulla trasparenza e portabilità.
Attualmente possono aderire ai fondi aperti solo i lavoratori autonomi o dipendenti che
non hanno fondo negoziale, mentre le forme pensionistiche individuali sono aperte a
tutti.
Segue 2 – OBIETTIVI DELLA RIFORMA
La riforma prevede l’eliminazione del vincolo del comma 2, art. 9 del D. Lgs. 124/1993
che non consente l’iscrizione ai fondi aperti per chi ha già i fondi negoziali – inoltre è
prevista la possibilità di trasferire la propria posizione presso una qualsiasi delle tre
forme previdenziali (fondo chiuso, fondo aperto o forma previdenziale individuale)
mantenendo qualunque sia la sua adesione, il diritto al versamento del contributo a
carico del datore di lavoro e del versamento della quota di TFR se dipendente.
La libertà, dovrà offrire opportune garanzie compatibili nelle varie forme di previdenza.
L’art. 6, comma 2, prevede che si debba far ricorso a persone qualificate e indipendenti
per il conferimento dell’incarico di responsabile dei fondi.
FONDI APERTI art. 9 D. Lgs. 124/1993
Sono istituiti da società specializzate (Banche, Assicurazioni, SIM, SGRI) e possono aderire tutti quei lavoratori che non hanno fondi
costituiti (dipendenti, autonomi, professionisti ecc.).
FONDI CHIUSI art. 1 e 2 D. Lgs. 124/1993
Sono riservati soltanto ai gruppi omogenei di lavoratori che appartengono alla stessa categoria contrattuale. Sono istituiti da contratti o
accordi collettivi anche aziendali o in alternativa da accordi tra lavoratori promossi dai sindacati firmatari dei CCNL o anche da regolamenti
di enti o aziende ovvero per i lavoratori autonomi e liberi professionisti dai loro sindacati o associazioni di rilievo almeno regionale.
PIANI PREVIDENZIALI INDIVIDUALI art. 9 ter D. Lgs. 124/1993
Sono forme di risparmio individuale e sono realizzate mediante l’adesione a fondi pensione aperti oppure attraverso contratti di assicurazione
sulla vita stipulati con imprese di assicurazione. Sono accessibili a tutti indipendentemente dalla tipologia di reddito percepita.
Segue 3 – 0BIETTIVI DELLA RIFORMA
La legge delega con riferimento alla deducibilità dei contributi prevede un nuovo limite
– dovrà essere incrementato sia il limite di € 5.164,65 annuo che il 12% del reddito
complessivo- Applicando quello più favorevole per il dipendente (oggi vale il limite più
basso) Per capire meglio facciamo una ipotesi, se i limiti non cambiano, ma cambia il
criterio di prendere quello più alto fra i tre limiti avremo ad esempio se il reddito è di 60
mila euro il limite nuovo sarà € 7.200 (12x60) mentre con un reddito di 25mila euro il
nuovo limite sarà € 5.164,65 più favorevole del 12% che era pari a 3mila euro.
Novità – Se si rinvia la pensione le quote di retribuzione derivante dall’esercizio da
parte del lavoratore, della facoltà di rinuncia all’accredito contributivo, presso
l’assicurazione generale obbligatoria , per l’invalidità la vecchiaia e i superstiti dei
lavoratori dipendenti, e le forme sostitutive della medesima, per il periodo successivo
alla prima scadenza utile per il pensionamento di anzianità, dopo aver maturato i
requisiti minimi secondo la vigente normativa NON CONCORRE A FORMARE
REDDITO.
TFR AI FONDI PENSIONE – LE NOVITA’ DELLA
DELEGA PREVIDENZIALE
TFR AI FONDI PENSIONE – L’art. 1 co.2 lettera e) stabilisce che decorsi 6 mesi
dall’assunzione il TFR che matura sarà devoluto al fondo se non interviene prima una
diversa esplicita volontà espressa del lavoratore. L’assenso tacito farà confluire il TFR
ai fondi negoziali oppure ai fondi istituiti dalle regioni.
Per i rapporti di lavoro in corso, decorsi 6 mesi dall’entrata in vigore del decreto
legislativo attuativo, il TFR sarà devoluto al fondo, se non interviene prima una diversa
ed esplicita volontà del lavoratore. L’assenso tacito farà confluire il TFR ai fondi
negoziali oppure ai fondi istituiti dalle Regioni o INPS
VANTAGGI – Il lavoratore al termine della vita lavorativa avrà una pensione integrativa che
aggiunta a quella obbligatoria, potrà assicurargli un grado di protezione sociale adeguato agli
standard di vita al momento del pensionamento – I contributi versati TFR non intaccano la quota di
salario liquido percepito mensilmente – Aver trasferito il TFR al fondo previene il rischio di
insolvenza dell’azienda, che a volte poteva comportare la perdita del TFR o di difficile recupero –
Libera scelta del fondo più gradito al lavoratore
SVANTAGGI – Il TFR versato al fondo non può più essere ritirato in caso di cessazione del
rapporto di lavoro, ma spetta solo all’età pensionabile – Solo il 50% potrà essere richiesto al fondo in
capitale al pensionamento – L’anticipazione del TFR non si estende alle casistiche previste dai
CCNL ma si limita a quelle di Legge.
Segue 1 - TFR AI FONDI PENSIONE
Bozza lettera di DISSENSO O ASSENSO
Dichiarazione di
NON ADESIONE
ADESIONE
al fondo…………………………………..
Il sottoscritto………………………….nato il………………..dipendente della
società……………………………….con numero di matricola……………….
Avendo preso visione dell’informativa recante norme e condizioni di accesso al
Fondo di previdenza complementare
DICHIARA ESPRESSAMENTE
Ai sensi della legge di riforma della previdenza del 2004 art.1. Co.2. Lettera e) numero 1 e
D.Lgs. N…………di NON ADERIRE al fondo sopra indicato
ADERIRE
Firma del Lavoratore…………………………… data……………………….
Segue 2 – TFR AI FONDI PENSIONE
Il TFR viene smobilizzato per tutti i dipendenti senza eccezioni. Il TFR da
trasferire è quello maturato nell’anno a partire dalla riforma. In presenza del
silenzio assenso, tutto il TFR va al fondo al quale il lavoratore ha vincolato il
flusso del TFR o all’INPS o altri enti regionali. La contribuzione a carico del
lavoratore va destinata alle forme complementare alla quale il lavoratore ha
vincolato il flusso del TFR.
Nella riforma si sancisce un diritto del lavoratore alle informazioni inerenti
l’iscrizione e con l’attuazione di interventi tesi all’eliminazione degli ostacoli
che si frappongono alla libera adesione e circolazione dei lavoratori all’interno
dei singoli fondi attraverso regole comuni quali a) compatibilità dei costi, b)
trasparenza, c) portabilità in caso di trasferimento anche a fondi aperti.
Il TFR conferito ai fondi deve essere esente da oneri per le imprese. Ci saranno
a questo proposito delle compensazioni nelle seguenti forme: a) accesso al
credito più facile per le PMI, b) riduzione dell’ 7,41% del costo del lavoro, c)
eliminazione del contributo al fondo di garanzia del TFR presso l’INPS 0,50%
Nel TUIR dal 1.1.2004 l’art.105 elimina la riserva obbligatoria del 3% e
introduce la deduzione corrispondente alla percentuale delle somme destinate
alle forme pensionistiche complementari
Segue 3 TFR AI FONDI PENSIONE
PER I DIPENDENTI PUBBLICI il TFR e il TFS in base alla riforma del 2004
sono state escluse l’applicazione di alcune norme, come quella sulla
sperequazione fra gestioni obbligatorie. Gli istituti privati potranno gestire
fondi complementari per i propri iscritti e inoltre la delega offre la possibilità
di varare forme di assistenza sanitaria integrativa.
Anche se con il Decreto del Presidente del Consiglio dei Ministri del
20.12.1999 è stato recepito l’accordo quadro nazionale sul TFR e previdenza
complementare per i dipendenti pubblici sottoscritto il 29.7.1999 ARAN e
OO.SS in GU. 201 del 27.8.1999,va detto però che i fondi pensione per i
dipendenti pubblici sono ancora in alto mare salvo per il comparto scuola con
il fondo ESPERO. I dipendenti assunti dal 31.5.2000 a tempo indeterminato
hanno l’obbligo di maturazione del TFR.
Per ora quindi l’appuntamento di trasferimento del TFR è rinviato per i
dipendenti pubblici. Per cui il silenzio assenso non vale automaticamente per
loro.
LE QUESTIONI APERTE DEL 2^ pilastro sul TFR
Gli interrogativi sulla previdenza complementare alla luce della riforma sono almeno
due: da un lato le previsioni circa lo sviluppo quantitativo futuro della previdenza
complementare conseguente dell’utilizzo del TFR e dall’altro il ruolo che potranno
giocare le compagnie di assicurazione.
Il silenzio-assenso dovrebbe infatti operare secondo la riforma, nei confronti dei fondi
negoziali istituiti dalle regioni e di un apposito fondo costituito presso l’INPS. Questo
punto ha i connotati del mistero del provvedimento
Infatti il silenzio assenso dovrebbe invece operare in primo luogo nei riguardi del fondo
pensioni di origine collettiva (categoriale, di gruppo, aziendale) a cui il lavoratore può
rifarsi, in via subordinata il fondo regionale e in ultima istanza quello costituito
dall’INPS.
La stima degli esperti circa le adesioni ci dicono che circa un 60,70% del TFR che
maturerà nel 2005 (circa 12,5 miliardi di euro) potrà confluire alla previdenza
complementare. Però attenzione che in questo contesto il comparto assicurativo
potrebbe avere un immediato potenziale di sviluppo nel medio periodo.
Per i lavoratori autonomi e libero professionali la soluzione più semplice, anche se non
più conveniente di un fondo aperto, sarà una polizza pensionistica previdenziale – C’è
anche il rischio che potrebbero imitarli anche alcune categorie di lavoratori dipendenti.
Novità IRE dal 2005
La riforma fiscale annunciata dal 2005 prevede un nuovo processo con
percorso biennale e non più a moduli con 3 aliquote 23% 33% 39% dal 2005
e con una applicazione graduale degli sconti d’imposta in funzione dei nuclei
familiari e con un mix di aliquote e nuove deduzioni.
Queste sono le proposte nell’annunciato taglio delle imposte che collocano al
primo posto la famiglia nella curva della progressività delle imposte. La
riforma potrebbe partire dalle famiglie con due figli a carico
Per l’IRES si è raggiunto il livello di tassazione previsto il 33%
Va poi messo mano all’IRAP premiando le imprese che fanno ricerca e
innovazione, scartando l’idea di abolizione: lo sconto alle imprese e sulla
puntato riduzione del costo del lavoro.
Al momento nessuna decisione è stata presa sul come ripartire gli interventi
Si parla anche per il 2005 di uno scaglionamento delle addizionali .
IN SINTESI
I FONDI PENSIONE: SECONDO PILASTRO
FONTI ISTITUTIVE
Dipendenti privati
Dipendenti pubblici
Soci di cooperative
Lav. autonomi, lib. prof.
- C.C.N.L.
- accordi collettivi aziendali
- accordi unilaterali
- regolamenti aziendali
- contratti collettivi quadro
- c. coll. naz. di comparto
- c. collettivi decentrati
- accordi promossi da associazioni nazionali rappresentative
- accordi promossi da sindacati o associazioni di rilievo almeno regionale
DESTINATARI
Dipendenti pubblici e privati
Lavoratori autonomi e liberi professionisti
Soci lavoratori di cooperative di produzione e lavoro
contribuzione definita
oppure
prestazione definita
contribuzione definita
STRUTTURA
A CAPITALIZZAZIONE
dipendenti
soci di cooperative
vecchi iscritti
lavoratori autonomi
FONDI PENSIONI CHIUSI
COSTITUITI DA
contrattazione collettiva
regolamento aziendale
FONDI PENSIONI APERTI
COSTITUITI DA
soggetti gestori
banche
S.I.M.
assicurazioni vita
società di gestione dei fondi comuni
SOGGETTIVITÀ GIURIDICA:
associazioni non riconosciute
associazioni riconosciute
fondazioni