Deducibilità forfetaria IRAP
ai fini reddituali
art. 6 D.L. n. 185 del 29/11/2008
convertito con Legge n. 2 del 28/01/2009
(Decreto anti crisi)
Circ. Min. n. 16/E del 14/04/2009
Deduzione “a regime”
(periodo di imposta in corso al 31/12/2008 e
successivi)
Deducibilità IRAP ai fini reddituali
Condizione per fruire della
deduzione
Circ. Min. n. 8/E del 13/03/2009 e
Circ. Min. n. 16/E del 14/04/2009
La deduzione forfetaria del 10% dell’IRAP, può essere fatta valere in sede di
determinazione del reddito: “a condizione che alla formazione del valore della
produzione imponibile ai fini del tributo regionale abbiano concorso spese sostenute
per lavoro dipendente e assimilato oppure interessi passivi (al netto di quelli
attivi)” non ammessi in deduzione nella determinazione della base imponibile Irap
Il riferimento ai costi per interessi passivi ed alle spese per il personale dipendente non
va inteso in termini analitici ma forfetari, pertanto, la deduzione in esame, prescinde
dall’ammontare complessivamente sostenuto per tali oneri
Per la spettanza della deduzione, quindi, è necessario che nei periodi di imposta cui
si riferisce il versamento, a saldo (2007) o in acconto (2008), i predetti oneri per il
personale e per interessi passivi abbiano concorso alla determinazione della
base imponibile dell’IRAP a nulla rilevando in quale misura
47
Deducibilità IRAP ai fini reddituali
Modalità di fruizione della
deduzione
Circ. Min. n. 16/E del 14/04/2009
Stante il rinvio al co. 1 dell’art. 99 del Tuir contenuto al co. 1 dell’art. 6
del Decreto, la deduzione dall’imponibile reddituale della quota
forfetaria del 10% dell’Irap di periodo, deve essere determinata
(anche per gli esercenti e professioni) non avendo riguardo
all’imposta di competenza del periodo (es. per l’imponibile Ires
dell’anno 2008, assumendo il 10% dell’Irap di competenza dell’anno
2008), bensì all’IRAP VERSATA NEL PERIODO
PRINCIPIO DI
CASSA
(mitigato)
48
Deducibilità IRAP ai fini reddituali
Principio di cassa
Circ. Min. n. 16/E del 14/04/2009
Dal punto di vista operativo, il contribuente ai fini del calcolo
dell’imponibile delle imposte sul reddito dell’anno 2008 e di quelli
successivi dovrà avere riguardo all’IRAP VERSATA NELL’ANNO
SOLARE 2008, ossia:
SALDO 2007
+
ACCONTI 2008
nei LIMITI dell’imposta
effettivamente dovuta per il
medesimo periodo di imposta
49
Deducibilità IRAP ai fini reddituali
Limiti per l’acconto
Circ. Min. n. 16/E del 14/04/2009
In altri termini, l’IRAP versata in acconto potrà partecipare al calcolo
dell’importo deducibile, solo se e nei limiti in cui rifletta l’imposta
effettivamente dovuta per il periodo di imposta di riferimento
in quanto
la quota di acconto versata in eccesso rispetto all’IRAP dovuta quale
risulta dalla liquidazione definitiva del debito di periodo, non risultando
definitivamente dovuta, costituisce credito dell’esercizio medesimo
50
Deducibilità IRAP ai fini reddituali
Casistiche possibili
1
Saldo 2007
Acconti 2008 versati
Imposta dovuta 2008
Debito € 500
€ 1.200
<
€ 1.500
€ 1.200
<
€ 1.500
>
€ 1.000
€ 1.700
2
Credito € 200
€ 1.200
3
Debito € 500
€ 1.200
€ 1.500
51
Deducibilità IRAP ai fini reddituali
Deduzione in caso di società di persone
e srl trasparenti
Modalità operative per la
fruizione della deduzione
A regime (dal
2008 in poi)
Periodi
pregressi
(dal 2004 al 2007)
la deduzione è calcolata dal soggetto trasparente che,
conseguentemente, imputerà ai soci/associati un MINOR REDDITO
DI IMPRESA
la deduzione è calcolata dal soggetto trasparente il quale è tenuto a:
1)presentare l’istanza telematica senza evidenziare alcun importo
rimborsabile;
2)comunicare ai soci/associati la quota spettante.
A sua volta, ciascun socio/associato ridetermina la propria base
imponibile e presenta l’istanza di rimborso ai fini delle imposte sui
redditi e relative addizionali
Si evidenzia pertanto che, sia i soci ai quali compete “di fatto” il rimborso, sia
la società trasparente sono tenuti a presentare l’istanza telematica
52
Recupero del pregresso
(periodi di imposta 2004, 2005, 2006 e 2007)
Deducibilità IRAP ai fini reddituali
Recupero del “pregresso”
In particolare, occorre distinguere fra coloro che alla data di entrata in
vigore del Decreto (29/11/2008):
hanno già presentato
istanza di rimborso
ex art. 38 D.P.R. n.
602/73
spetta il rimborso della quota
delle imposte dirette
corrispondente all’IRAP
deducibile, determinata
secondo le disposizioni dell’art.
6, D.L. n. 185/2008
non hanno presentato
istanza di rimborso
entro il
termine di 48
mesi dal
pagamento
dell’imposta
sui redditi
possono ottenere la restituzione della
maggior imposta pagata negli anni
pregressi soltanto previa
presentazione in via telematica di
un’istanza le cui modalità dovranno
essere definite con Provvedimento
dell’Agenzia delle Entrate
54
Deducibilità IRAP ai fini reddituali
Soggetti che hanno già proposto
istanza di rimborso al 29/11/2008
Sul punto l’Agenzia delle Entrate fornisce un’importante precisazione nella
Circ. n. 16/E/09, affermando che: “si considera validamente presentata
l’istanza di rimborso motivata dalla deducibilità dell’IRAP, anche se non
specificamente riferita al costo del lavoro e agli interessi passivi”
Inoltre, secondo l’Agenzia, anche a seguito di presentazione dell’istanza di
rimborso anteriormente al 29/11/2008, l’importo del rimborso spettante è
determinato ricalcolando la base imponibile delle imposte sui redditi al
netto della deduzione del 10% dell’IRAP, a condizione che costo del lavoro
o interessi passivi abbiano concorso alla formazione della base imponibile del
tributo regionale
Al fine di rendere più “spedita” la gestione delle istanze, ancorché ciò non
risulti dalla norma, l’Agenzia delle Entrate obbliga anche tali soggetti alla
PRESENTAZIONE DEL MODELLO DELL’ISTANZA TELEMATICA
55
Deducibilità IRAP ai fini reddituali
Soggetti che non hanno proposto
istanza di rimborso al 29/11/2008
Hanno diritto al rimborso previa presentazione di una apposita istanza, in
via telematica (con le modalità che saranno definite in un successivo
Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate) riferita ai 48 mesi
precedenti al 29/11/2008, ossia al termine stabilito dall’art. 38, DPR n. 602/73
Secondo quanto precisato nella circolare n. 16/E/09 l’istanza deve essere
presentata:
a regime, entro il termine di
decadenza di 48 mesi dal
momento in cui è stato effettuato
il versamento
in via transitoria, entro 60 giorni dal momento in
cui viene attivata la procedura telematica di
invio delle istanze, qualora i termini di decadenza
di 48 mesi cadano nel periodo compreso tra il
29/11/2008 ed il 60° giorno successivo
all’attivazione della predetta procedura telematica
56
Deducibilità IRAP ai fini reddituali
Decorrenza del termine di 48 mesi per i
versamenti in acconto
Ris. Min. n. 459/E del 02/12/2008
Per i versamenti in acconto la data a partire dalla quale
decorrono i 48 mesi per la presentazione dell’istanza decorre dal
termine di versamento del saldo
In pratica, per un soggetto con periodo d’imposta coincidente con
l’anno solare, con riferimento agli acconti 2004, il termine iniziale
dal quale decorrono i 48 mesi coincide con il versamento
dell’IRES/IRPEF a saldo per il 2004 (giugno 2005)
Gli acconti 2004 rappresentano pertanto i versamenti a partire dai
quali, ricorrendo le altre condizioni previste, è possibile presentare
l’istanza di rimborso
57
Deducibilità IRAP ai fini reddituali
Determinazione dell’importo
rimborsabile
Ai fini della richiesta di rimborso il contribuente deve:
1
calcolare la deduzione forfetaria del 10% dell’IRAP versata nel
periodo d’imposta utilizzando gli stessi criteri previsti per il 2008
2
rideterminare la base imponibile IRES/IRPEF al netto della
deduzione forfetaria
3
rideterminare le imposte sui redditi (IRES/IRPEF) dovute nel
periodo di riferimento
La
La differenza
differenza tra
tra le
le imposte
imposte sui
sui redditi
redditi dovute
dovute ee quelle
quelle rideterminate
rideterminate
costituisce
costituisce l’importo
l’importo rimborsabile
rimborsabile
58
Deducibilità IRAP ai fini reddituali
Esempio di calcolo
Circ. Min. n. 16/E del 14/04/2009
PERIODO DI IMPOSTA 2004
Reddito imponibile IRES
€
20.000
1° acconto IRES (versato il 20/06/2004)
€
2.613
2° acconto IRES (versato il 30/11/2004)
€
3.921
Saldo IRES 2004 (versato il 20/06/2005)
€
66
IRES dovuta 2004 (20.000 x 33%)
€
6.600
IRAP versata nel corso del 2004
€
1.000
Importo deducibile ai fini IRES (1.000 x 10%)
€
100
Reddito imponibile IRES rideterminato
€
19.900
IRES rideterminata (19.900 x 33%)
€
6.567
IRES rimborsabile (6.600 – 6.567)
€
33
59
Deducibilità IRAP ai fini reddituali
Rimborso in presenza di perdita
fiscale
Circ. Min. n. 16/E del 14/04/2009
Il rimborso della maggior IRPEF/IRES versata a fronte del 10% dell’IRAP
compete anche nell’ipotesi in cui nel periodo di imposta di riferimento sia
emerso un risultato negativo ai fini delle imposte sui redditi
Comunicazione all’Agenzia delle Entrate delle
maggiori perdite rideterminate
A tal fine è necessario presentare, comunque, l’istanza di rimborso
telematica, anche se nella stessa non è evidenziato alcun importo da
rimborsare
60
Deducibilità IRAP ai fini reddituali
Fruizione della maggiore perdita
rideterminata
PERDITA RIDETERMINATA GIÀ
UTILIZZATA
in un periodo d’imposta per il quale sia stata
già presentata la dichiarazione dei redditi
PERDITA RIDETERMINATA NON
UTILIZZATA
il contribuente potrà
richiedere il rimborso della
maggiore IRES o IRPEF
versata in tale periodo di
imposta mediante la
presentazione dell’istanza di
rimborso
qualora risulti ancora
pendente il termine di 5 anni
stabilito dall’art. 84 Tuir per il
riporto, la medesima perdita
potrà essere utilizzata in
compensazione nel primo
esercizio utile
Il periodo d’imposta a partire dal quale è possibile rideterminare
il risultato negativo evidenziando una maggiore perdita è il 2004
61
Deducibilità IRAP ai fini reddituali
Esempio di calcolo
Circ. Min. n. 16/E del 14/04/2009
PERIODO DI IMPOSTA 2006
Perdita IRES riportabile
€
- 10.000
IRAP versata nel corso del 2006
€
1.000
Importo deducibile ai fini IRES (1.000 x 10%)
€
100
Perdita rideterminata per effetto della deduzione
€
-10.100
Reddito imponibile Ires (al lordo della deduzione Irap)
€
15.000
IRAP versata nel corso del 2007
€
1.000
Importo deducibile ai fini IRES (1.000 x 10%)
€
100
Perdita riportata dal periodo di imposta precedente
€
-10.100
Minor reddito imponibile per attribuzione deduzione (100+100)
€
200
Reddito imponibile (15.000-10.100-100)
€
4.800
IRES rimborsabile (33 % di 200)
€
66
PERIODO DI IMPOSTA 2007
62