IL PROCESSO DI CHIUSURA DEL
BILANCIO DI ESERCIZIO E
CONSOLIDATO
Università Roma Tre
Facoltà di Economia Federico Caffè
Prof. Massimo delli Paoli
Premessa
• processo amministrativo chiave
• scaturisce dalla contabilità generale
• raccoglie e sintetizza i dati provenienti dai sottosistemi
contabili
• fornisce adeguati e tempestivi flussi di comunicazione
verso l’esterno (bilancio d’esercizio e consolidato) e
verso il management aziendale (report interni)
• piano di contabilità generale idoneo a rappresentare
correttamente le operazioni aziendali
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Le fasi del processo di chiusura del bilancio
d’esercizio
• quadratura tra contabilità sezionali e analitiche con la
contabilità generale;
• registrazione delle scritture di assestamento;
– scritture ricorrenti (o standard);
– scritture non ricorrenti (o non standard);
• predisposizione del bilancio di verifica;
• formazione del bilancio d’esercizio (schemi e nota
integrativa).
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Principali procedure di verifica sul bilancio
d’esercizio
• Analisi del settore e dell’azienda per valutazione del
rischio intrinseco del processo di chiusura
• Comprensione del sistema di controllo interno per la
valutazione del rischio di controllo
• Svolgimento dei sondaggi sui controlli (conformità)
• Sondaggi sulle scritture di libro giornale
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Principali procedure di verifica
• Analisi del settore e dell’azienda per valutazione del
rischio intrinseco del processo di chiusura
– in questa fase il revisore pone particolare attenzione ai
seguenti aspetti:
o rischio di elusione dei controlli: la direzione aziendale è
in grado di eludere i controlli tramite comportamenti
fraudolenti.
o conoscenza storica maturata - numero e natura delle
anomalie riscontrate in passato
o complessità dei flussi procedurali dei vari processi
aziendali a monte del processo di chiusura del bilancio
(es. vendite, acquisti, tesoreria etc.) e la natura degli
stessi.
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Principali procedure di verifica
• Comprensione del sistema di controllo interno per la
valutazione del rischio di controllo
– la comprensione del processo nel suo complesso e
l’individuazione delle figure chiave coinvolte.
– la separazione dei ruoli e delle responsabilità tra le risorse
coinvolte nel processo di chiusura;
– l’impiego dei sistemi IT e la pervasività degli stessi nel
processo di chiusura del bilancio - possibilità di verificare
l’affidabilità degli stessi avvalendosi di esperti;
– la tracciabilità delle operazioni chiave;
– la struttura del sistema di controllo interno nel suo
complesso.
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Principali procedure di verifica
• Comprensione del sistema di controllo interno per la
valutazione del rischio di controllo
– la valutazione preliminare del rischio intrinseco e di
controllo, consente di individuare la strategia da adottare;
– se il sistema di controllo interno viene valutato affidabile, il
processo di verifica continua tramite la rilevazione accurata
della procedura aziendale individuando i controlli chiave
(Key control);
– nel caso contrario il processo di verifica continua tramite
una strategia di rilevanti sondaggi di validità.
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Principali procedure di verifica
• Svolgimento dei sondaggi sui controlli (conformità)
– un adeguato sistema di controllo interno aziendale deve
includere una matrice di controlli affidabile;
– selezione dei controlli chiave (Key control) che il revisore
ritiene rilevanti al fine di mitigare i rischi individuati;
– test campionari per valutare l’efficacia dei controlli stessi.
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Principali procedure di verifica
• Sondaggi sulle scritture di libro giornale
– registrazioni effettuate da personale che solitamente svolge
altri compiti (es. una fattura registrata direttamente dal
responsabile amministrativo);
– registrazioni effettuate in periodi insoliti, come la notte, i
fine settimana, i festivi e registrazioni verso società
infragruppo o in conti transitori;
– importi tondi, ricavi in dare, costi in avere, ecc..
– per ognuna delle scritture selezionate il revisore verifica:
o documentazione di supporto
o autorizzazione
o correttezza della registrazione
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Le fasi del processo di chiusura del bilancio
consolidato
• Definizione area di consolidamento
– aggiornamento periodico del perimetro di consolidamento
• Invio di istruzioni.
– principi contabili da utilizzare
– “ Reporting package “ - specifici prospetti e documenti di
analisi dei conti che costituiscono l’input del processo di
consolidamento
• Raccolta dei reporting package
– rispetto dellle scadenze fissate
– manuale o tramite l’utilizzo di specifici software di
consolidamento
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Le fasi del processo di chiusura del bilancio
consolidato
• Elaborazione dei dati ricevuti
– Conversione dei dati espressi in valuta estera nella valuta di
redazione del bilancio consolidato;
– Eliminazione delle partecipazioni;
– Eliminazione delle operazioni infragruppo;
o Elisioni, quando non modificano il risultato economico e
il patrimonio netto (crediti/debiti costi/ricavi);
o Eliminazioni, quando modificano il risultato economico
e/o il patrimonio netto;
 intercompany profit;
 plus-minusvalenze infragruppo;
 Dividendi;
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.
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Le fasi del processo di chiusura del bilancio
consolidato
• Redazione del bilancio e della nota integrativa
– predisposizione del fascicolo di bilancio consolidato;
– per la redazione della nota integrativa consolidata, la
capogruppo generalmente richiede alle controllate
informazioni addizionali, al fine di rappresentare tutti gli
eventi che richiedono un’adeguata informativa.
Prerequisito: esistenza di un sistema di controllo
interno adeguato e ben documentato
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Principali procedure di verifica sul bilancio
consolidato
• Identificazione delle società controllate significative
• Il coordinamento e le istruzioni ai team di revisione
delle società controllate
• Analisi dei processi rilevanti ai fini del consolidato e
svolgimento controlli delle procedure di conformità
• Sondaggi di validità sul bilancio consolidato
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Principali procedure di verifica sul bilancio
consolidato
• Identificazione delle società controllate significative
– Per identificare le società controllate che assumono
rilevanza ai fini dell’espressione del giudizio, il revisore deve
acquisire una comprensione generale del Gruppo:
o struttura del Gruppo e strutture giuridiche delle singole
società controllate, modelli di governance e di reporting;
o linee di attività e localizzazioni geografiche;
o uniformità o difformità dei sistemi IT;
o modalità di raccolta e aggregazione delle informazioni.
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Principali procedure di verifica sul bilancio
consolidato
• Identificazione delle società controllate significative
₋ controllata significativa dal punto di vista dimensionale –
materialità;
₋ controllata significativa a causa di rischi specifici;
o paese/business;
o rilevanza quantitativa di determinati conti di bilancio
della società controllata;
o transazioni complesse, rilevanti, inusuali;
o cambiamenti significativi e/o casi di frodi o carenze nel
sistema di controllo interno;
– altre società controllate, nel caso in cui dalla revisione delle
società controllate significative, non sia possibile ottenere
elementi probativi sufficienti ed appropriati.
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Principali procedure di verifica sul bilancio
consolidato
• Il coordinamento e le istruzioni ai team di revisione
– L’art. 14 del D.Lgs n. 39/2010 prevede che il revisore della
capogruppo (“revisore principale”) sia interamente
responsabile dell’espressione del giudizio;
– il revisore principale affida ad un altro revisore (“revisore
locale”) la responsabilità di esaminare il bilancio di una
società controllata;
– generalmente il revisore locale ha rapporti stretti di
collegamento e integrazione con il revisore principale
(norme etiche, di comportamento, di metodologia e
professionali) che consentono di formare una “rete” di
società;
Segue
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Principali procedure di verifica sul bilancio
consolidato
• Il coordinamento e le istruzioni ai team di revisione
– Il revisore principale deve inviare al revisore locale
appropriate istruzioni in cui venga indicato:
o i principi etici, contabili e di revisione a cui il revisore
locale deve attenersi;
o il livello di significatività e l’errore tollerabile;
o la portata della revisione
Tipologia della società controllata
Società controllata
quantitativamente significativa
Portata della revisione
-
Società controllata qualitativamente significativa
Altre società controllate selezionate
-
Revisione completa
Revisione completa ovvero
Revisione di specifici conti o processi
Revisione completa, o
Revisione di specifici conti o processi, o
Revisione limitata
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Principali procedure di verifica sul bilancio
consolidato
• Il coordinamento e le istruzioni ai team di revisione
– i rischi significativi di errore nel bilancio consolidato che
sono stati individuati;
– richiesta al revisore locale di comunicare qualsiasi altro
rischio significativo o errore significativo individuato;
– elenco dei documenti che il revisore locale deve predisporre
(memorandum preliminare, memorandum finale, relazione
di revisione, etc.);
– l’elenco delle parti correlate preparato dalla direzione del
gruppo;
– protocollo di comunicazione, scadenze e documentazione
che il revisore locale deve inviare al revisore principale;
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Principali procedure di verifica sul bilancio
consolidato
• Il coordinamento e le istruzioni ai team di revisione
– Esame del lavoro svolto dal revisore locale ed eventuale
richiesta di ulteriori informazioni, esame delle carte di lavoro
o visite presso le sedi delle principali società controllate;
– Se il revisore locale appartiene ad un’altra rete di società, il
revisore principale valuta:
o la competenza professionale;
o l’indipendenza rispetto al gruppo.
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Principali procedure di verifica sul bilancio
consolidato
• Analisi dei processi rilevanti ai fini del consolidato e
svolgimento controlli delle procedure di conformità
– Valutazione del disegno e dell’operatività dei controlli relativi
ai processi strumentali predisposizione del bilancio
consolidato. In particolare:
o l’adeguatezza delle istruzioni impartite dalla capogruppo;
o l’idoneità delle elaborazioni informatiche dei dati
raccolti;
o L’adeguatezza del processo di consolidamento (es. la
procedura delle riconciliazioni dei saldi infragruppo);
– selezione dei controlli chiave (Key control) che il revisore
ritiene rilevanti al fine di mitigare i rischi individuati;
– test campionari per valutare l’efficacia dei controlli stessi.
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Principali procedure di verifica sul bilancio
consolidato
• Sondaggi di validità sul bilancio consolidato
– Verifica della correttezza dell’area di consolidamento;
– Verifica della corretta imputazione dei reporting package ;
– Verifica della correttezza della quota di possesso del gruppo
ai fini della determinazione del patrimonio netto e del
risultato delle interessenze di terzi;
– Verifica dei saldi di apertura delle principali scritture di
consolidamento;
– Verifica della correttezza delle elisioni e delle eliminazioni
(saldi infragruppo, dividendi, partecipazioni, margini
infragruppo, etc.);
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Principali procedure di verifica sul bilancio
consolidato
• Sondaggi di validità sul bilancio consolidato
– Verifica delle scritture effettuate dalla capogruppo
(esempio: ricalcolo ammortamenti dei cespiti a livello
centrale, principi contabili di gruppo, etc.);
– Verifica dei prospetti di raccordo con l’utile ed il patrimonio
netto del bilancio esercizio separato della capogruppo;
– Analisi dei memorandum riepilogativi dell’attività di
revisione svolta nonché del giudizio di revisione da parte dei
revisori locali;
– Verifica che la somma degli errori rilevati non sia superiore
al livello di significatività del bilancio consolidato;
– Verifica della predisposizione del fascicolo di bilancio
consolidato (bilancio e nota integrativa).
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