ISA 700, 705, 706, 720
La relazione di revisione nel
D.Lgs. n.39 27-01-2010
Corso di revisione legale dei conti
progredito
1
ISA 700
FORMING AN OPINION AND REPORTING ON FINANCIAL STATEMENTS
• Questo principio tratta della responsabilità del
revisore per la formazione del giudizio sul
bilancio. Tratta della forma e del contenuto della
relazione di revisione contabile
• Gli ISA 705 e 706 trattano della forma e del
contenuto della relazione di revisione nel caso in
cui il revisore esprima un giudizio con modifica o
inserisca un richiamo di informativa o un
paragrafo relativo ad altri aspetti
• Questi principi sono relativi ad un bilancio redatto
per scopi di carattere generale
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ISA 700
FORMING AN OPINION AND REPORTING ON FINANCIAL STATEMENTS
• Questo principio intende favorire l’uniformità
nella predisposizione delle relazioni di
revisione, favorendo la riconoscibilità e la
credibilità all’interno dei mercati delle
revisioni contabili svolte in conformità a
principi di revisione internazionalmente
riconosciuti
3
ISA 700
FORMING AN OPINION AND REPORTING ON FINANCIAL STATEMENTS
OBIETTIVI:
Gli obiettivi del revisore sono:
• Formarsi un giudizio sul bilancio sulla base
della valutazione delle conclusioni tratte dagli
elementi probativi acquisiti
• Esprimere chiaramente tale giudizio mediante
una relazione scritta che descriva anche gli
elementi su cui è basato il giudizio
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ISA 700
FORMING AN OPINION AND REPORTING ON FINANCIAL STATEMENTS
DEFINIZIONI:
• QUADRO NORMATIVO BASATO SULLA CORRETTA
RAPPRESENTAZIONE: utilizzato quando si fa
riferimento a una normativa sull’informazione
finanziaria che descriva la conformità al quadro
normativo stesso e inoltre riconosca che per
conseguire una corretta rappresentazione del
bilancio può essere necessario che la direzione
fornisca ulteriori informazioni rispetto a quelle
richieste dalla normativa o (in rare circostanze)
possa derogare alla normativa.
Si tratta del contesto in vigore in Italia
5
ISA 700
FORMING AN OPINION AND REPORTING ON FINANCIAL STATEMENTS
DEFINIZIONI:
• GIUDIZIO SENZA MODIFICHE: il giudizio espresso
dal revisore laddove concluda che il bilancio sia
redatto, in tutti gli aspetti significativi, in
conformità al quadro normativo sull’informativa
finanziaria applicabile
Nota: quando si fa riferimento al “bilancio” si
intendono incluse le relative note (sintesi dei
principi contabili e altre note esplicative in linea
con quanto richiesto dalla normativa)
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ISA 700
FORMING AN OPINION AND REPORTING ON FINANCIAL STATEMENTS
REQUIREMENTS:
• Il revisore deve formarsi un giudizio se il bilancio
sia redatto, in tutti gli aspetti significativi, in
conformità al quadro normativo sull’informativa
finanziaria applicabile
• A tal fine, il revisore deve concludere se abbia
acquisito ragionevole sicurezza che il bilancio nel
suo complesso non contenga errori significativi,
dovuti a frodi e/o eventi non intenzionali
• Il revisore deve valutare se gli errori non corretti,
singolarmente o nel loro insieme, siano
significativi, in conformità all’ISA n. 450
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ISA 700
FORMING AN OPINION AND REPORTING ON FINANCIAL STATEMENTS
REQUIREMENTS (cont.):
Nell’espressione del giudizio, il revisore deve valutare se:
• Il bilancio esponga adeguatamente i principi contabili
applicati
• I principi contabili applicati siano coerenti con il quadro
normativo di riferimento e siano appropriati
• Le stime contabili effettuate dalla direzione siano
ragionevoli
• Le informazioni presentate in bilancio siano pertinenti,
attendibili, comparabili e comprensibili
• Il bilancio fornisca un’informativa adeguata che consenta ai
potenziali utilizzatori di comprendere l’effetto sul bilancio
delle operazioni ed eventi significativi
• La terminologia utilizzata nel bilancio sia appropriata
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ISA 700
FORMING AN OPINION AND REPORTING ON FINANCIAL STATEMENTS
REQUIREMENTS (cont.):
Il revisore deve inoltre valutare se il bilancio
fornisca una corretta rappresentazione,
considerando:
• La presentazione, la struttura e il contenuto del
bilancio nel suo complesso
• Se il bilancio, incluse le relative note,
rappresenti le operazioni e gli eventi significativi
in modo corretto e adeguato
Il revisore deve infine valutare se il bilancio faccia
riferimento al quadro normativo di riferimento
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ISA 700
FORMING AN OPINION AND REPORTING ON FINANCIAL STATEMENTS
REQUIREMENTS (cont.):
Tipologie di giudizio
Il revisore deve esprimere un giudizio senza
modifiche laddove concluda che il bilancio sia
redatto, in tutti gli aspetti significativi, in
conformità al quadro normativo di riferimento
e fornisca una corretta rappresentazione
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ISA 700
FORMING AN OPINION AND REPORTING ON FINANCIAL STATEMENTS
REQUIREMENTS (cont.):
Tipologie di giudizio
Qualora il revisore:
• Concluda che, sulla base degli elementi probativi
acquisiti, il bilancio nel suo complesso contenga
errori significativi
• Non sia in grado di acquisire elementi probativi
sufficienti ed appropriati per concludere che il
bilancio nel suo complesso non contenga errori
significativi
deve esprimere un giudizio con modifiche nella
relazione di revisione, in conformità all’ISA 705
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ISA 700
FORMING AN OPINION AND REPORTING ON FINANCIAL STATEMENTS
REQUIREMENTS (cont.):
Tipologie di giudizio
Qualora il revisore:
• Concluda che il bilancio non fornisca una corretta
rappresentazione, dopo aver discusso la
questione con la direzione e a seconda come la
stessa viene risolta
deve stabilire se sia necessario esprimere un
giudizio con modifiche nella relazione di
revisione, in conformità all’ISA 705
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ISA 700
FORMING AN OPINION AND REPORTING ON FINANCIAL STATEMENTS
REQUIREMENTS (cont.):
Relazione di revisione
La relazione di revisione deve essere in forma scritta e
deve includere:
-
Titolo
Destinatario
Paragrafo introduttivo
Paragrafo sulla responsabilità della direzione per il bilancio
Paragrafo sulla responsabilità del revisore
Giudizio del revisore
Firma del revisore
Data della relazione di revisione
Sede del revisore
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ISA 700
FORMING AN OPINION AND REPORTING ON FINANCIAL STATEMENTS
REQUIREMENTS (cont.):
Relazione di revisione
• Titolo
Deve indicare che quella riportata è la
relazione di un revisore indipendente, ad
esempio “Relazione del revisore
indipendente”, attestando che il revisore ha
rispettato tutti i principi etici applicabili
riguardanti l’indipendenza, distinguendo
così la relazione del revisore indipendente
da quella emanata da altri soggetti.
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ISA 700
FORMING AN OPINION AND REPORTING ON FINANCIAL STATEMENTS
REQUIREMENTS (cont.):
Relazione di revisione
• Destinatario
Deve essere indicato secondo quanto
richiesto dalle circostanze dell’incarico. In
Italia nelle revisioni legali i destinatari sono gli
azionisti (assemblea dei soci/azionisti)
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ISA 700
FORMING AN OPINION AND REPORTING ON FINANCIAL STATEMENTS
REQUIREMENTS (cont.):
Relazione di revisione
• Paragrafo introduttivo - Deve:
a)identificare l’impresa il cui bilancio è stato oggetto di
revisione contabile;
b)dichiarare che il bilancio è stato oggetto di revisione
contabile;
c)identificare l’intestazione di ciascun prospetto che
costituisce il bilancio;
d)fare riferimento alla sintesi dei principi contabili
significativi e alle altre note esplicative;
e)specificare la data o il periodo amministrativo di
riferimento per ciascun prospetto che costituisce il bilancio.
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ISA 700
FORMING AN OPINION AND REPORTING ON FINANCIAL STATEMENTS
REQUIREMENTS (cont.):
Relazione di revisione
Esempio di paragrafo introduttivo tratto dall’ISA 700:
“Abbiamo svolto la revisione contabile dell’allegato
bilancio della Società ABC costituito dallo stato
patrimoniale al 31 dicembre 2009, dal conto
economico, dal prospetto dei movimenti di
patrimonio netto, dal rendiconto finanziario per
l’esercizio chiuso a tale data, da una sintesi dei
principi contabili significativi e dalle altre note
esplicative.”
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ISA 700
FORMING AN OPINION AND REPORTING ON FINANCIAL STATEMENTS
REQUIREMENTS (cont.):
Relazione di revisione
• Responsabilità della direzione per il bilancio:
La relazione deve, in una specifica sezione, descrivere
la responsabilità della direzione per la redazione del
bilancio. La descrizione deve illustrare che la direzione
è responsabile per la redazione del bilancio in
conformità al quadro normativo sull’informativa
finanziaria applicabile, e per il controllo interno che
essa ritiene necessario al fine di consentire la
redazione di un bilancio che non contenga errori
significativi, dovuti a frodi o a comportamenti o eventi
non intenzionali.
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ISA 700
FORMING AN OPINION AND REPORTING ON FINANCIAL STATEMENTS
REQUIREMENTS (cont.):
Relazione di revisione
• Responsabilità del revisore:
La relazione di revisione deve includere una sezione sulla
Responsabilità del revisore. La relazione di revisione deve
dichiarare che la revisione contabile è stata svolta in
conformità ai principi di revisione internazionali (in Italia:
“principi e criteri per la revisione contabile raccomandati
dalla Consob”)
La relazione di revisione deve anche illustrare che tali
principi richiedono che il revisore rispetti i principi etici e
che pianifichi e svolga la revisione contabile al fine di
acquisire una ragionevole sicurezza che il bilancio non
contenga errori significativi.
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ISA 700
REQUIREMENTS (cont.):
Relazione di revisione – Responsabilità del revisore (cont.):
- la relazione deve descrivere la revisione contabile, dichiarando:
- che la revisione comporta lo svolgimento di procedure per
acquisire elementi probativi a supporto di saldi e informazioni
contenute nel bilancio e la valutazione dell’appropriatezza dei
principi contabili utilizzati e della ragionevolezza delle stime
contabili effettuate dalla direzione
- che le procedure di revisione pianificate e svolte dipendono dal
giudizio professionale del revisore, che considera se il bilancio nel
suo complesso sia attendibile
- che il revisore ritiene di aver acquisito elementi probativi
sufficienti e adeguati per l’espressione del giudizio professionale
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ISA 700
FORMING AN OPINION AND REPORTING ON FINANCIAL STATEMENTS
REQUIREMENTS (cont.):
Relazione di revisione
Giudizio del revisore
Nell’esprimere un giudizio senza modifiche sul bilancio
redatto in conformità a un quadro normativo basato su una
corretta rappresentazione , il giudizio del revisore, a meno
che non sia disposto diversamente da leggi o regolamenti,
deve utilizzare una delle seguenti espressioni:
• a) Il bilancio rappresenta correttamente, in tutti gli aspetti
significativi, … in conformità al [quadro normativo
sull’informativa finanziaria applicabile]; ovvero
• b) Il bilancio fornisce una rappresentazione veritiera e
corretta della …. in conformità al [quadro normativo
sull’informativa finanziaria applicabile].
21
ISA 700
REQUIREMENTS (cont.):
Relazione di revisione
Giudizio del revisore
Sulle relazioni emesse sulle revisioni legali in Italia l’espressione
del giudizio senza modifiche utilizza la seguente espressione:
“A nostro giudizio, il bilancio d’esercizio della ABC SpA al 31
dicembre 2009 è conforme agli IFRS adottati dall’Unione
Europea; esso pertanto è redatto con chiarezza e rappresenta in
modo veritiero e corretto la situazione patrimoniale e finanziaria,
il risultato economico ed i flussi di cassa della ABC SpA per
l’esercizio chiuso a tale data.”
Tale giudizio, seppur con la differente formulazione richiesta
dalla normativa Italiana, è allineato ai contenuti richiesti dall’ISA
700
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ISA 700
REQUIREMENTS (cont.):
Relazione di revisione
• Firma del revisore
La relazione di revisione deve essere firmata. La firma
del revisore è apposta per conto della società di
revisione o a nome personale dello stesso o con
ambedue le forme, a seconda dello specifico
ordinamento giuridico. Può essere richiesto al revisore
di indicare il titolo posseduto nell’ambito della
professione contabile o l’abilitazione ottenuta
dall’autorità preposta (es. “revisore contabile”)
23
ISA 700
REQUIREMENTS (cont.):
Relazione di revisione
• Data della relazione di revisione
La relazione di revisione deve riportare una data non
antecedente alla data in cui il revisore ha acquisito
elementi probativi sufficienti e appropriati su cui
basare il proprio giudizio sul bilancio, inclusa
l’evidenza che:
- tutti i prospetti che costituiscono il bilancio, inclusa
la relativa l’informativa in nota, siano stati redatti;
- coloro che ne abbiano legalmente l’autorità
abbiano dichiarato di assumersi la responsabilità di
quel bilancio.
24
ISA 700
REQUIREMENTS (cont.):
Relazione di revisione
• Sede del revisore
La relazione di revisione deve indicare il luogo
dell’ordinamento giuridico nel quale il revisore
esercita la propria attività.
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La Relazione di Revisione nel D.Lgs 39/ 2010
• Il D.Lgs n. 39 del 27 gennaio 2010 ha dato attuazione
alla Direttiva CEE sulla revisione legale dei conti.
• L’art. 14 del D.Lgs regolamenta la “Relazione di
revisione e giudizio sul bilancio” e prevede che il
revisore o la società di revisione:
– esprimono con apposita relazione un giudizio sul bilancio di
esercizio e sul bilancio consolidato, ove redatto
– verificano nel corso dell'esercizio la regolare tenuta della
contabilità sociale e la corretta rilevazione dei fatti di gestione
nelle scritture contabili.
26
La Relazione di Revisione nel D.Lgs. 39/2010
• Art 14 - La relazione comprende:
a) un paragrafo introduttivo che identifica i conti annuali o
consolidati sottoposti a revisione legale ed il quadro delle
regole di redazione applicate dalla società;
b) una descrizione della portata della revisione legale svolta
con l'indicazione dei principi di revisione osservati;
c) un giudizio sul bilancio che indica chiaramente se questo
e' conforme alle norme che ne disciplinano la redazione e
se rappresenta in modo veritiero e corretto la situazione
patrimoniale e finanziaria e il risultato economico
dell'esercizio;
d) eventuali richiami di informativa che il revisore
sottopone all'attenzione dei destinatari del bilancio, senza
che essi costituiscano rilievi;
e) un giudizio sulla coerenza della relazione sulla gestione
27
con il bilancio.
La Relazione di Revisione nel D.Lgs. 39/2010
Art. 14
• Nel caso in cui il revisore esprima un giudizio sul
bilancio con rilievi, un giudizio negativo o rilasci una
dichiarazione di impossibilità di esprimere un giudizio,
la relazione illustra analiticamente i motivi della
decisione.
• La relazione e' datata e sottoscritta dal responsabile
della revisione.
28
QUIZ:
Le relazione di revisione deve essere in forma scritta e
deve, tra l’altro, includere quanto segue:
a) Il destinatario
b) Il paragrafo sulla responsabilità del revisore
c) l’attestazione scritta sulla responsabilità della
direzione
d) Il giudizio del revisore
e) La valutazione del revisore sul controllo interno
La risposte a), b), d) sono corrette!
29
ISA 705
MODIFICATION TO THE OPINION IN THE INDIPENDENT AUDITOR’S REPORT
• Questo principio tratta della responsabilità del
revisore per la formazione del giudizio sul bilancio
nel caso in cui il revisore concluda che sia necessaria
una modifica al suo giudizio sul bilancio; tratta inoltre
della forma e del contenuto della relazione del
revisore nel caso in cui il revisore esprima un giudizio
con modifica.
30
ISA 705
MODIFICATION TO THE OPINION IN THE INDIPENDENT AUDITOR’S REPORT
• Il presente principio definisce tre tipologie di giudizi
con modifica. In particolare:
a) giudizio con rilievi;
b) giudizio negativo;
b) dichiarazione di impossibilità di esprimere un giudizio
31
ISA 705
MODIFICATION TO THE OPINION IN THE INDIPENDENT AUDITOR’S REPORT
• La decisione su quale tipologia di giudizio con
modifica sia appropriata dipende:
a) dalla natura dell’aspetto che dà origine alla modifica,
ossia se il bilancio è significativamente errato oppure
possa esserlo, nel caso di impossibilità di acquisire
elementi probativi sufficienti ed appropriati
b) dal giudizio professionale del revisore in merito alla
pervasività degli effetti o dei possibili effetti
dell’aspetto sul bilancio.
32
ISA 705
MODIFICATION TO THE OPINION IN THE INDIPENDENT AUDITOR’S REPORT
OBIETTIVI
L’obiettivo del revisore è quello di esprimere in modo
chiaro un giudizio appropriato con modifica sul
bilancio, necessario quando:
• Conclude che, sulla base degli elementi probativi
acquisiti, il bilancio nel suo complesso contenga
errori significativi
• Non sia in grado di acquisire elementi probativi
sufficienti ed appropriati per concludere che il
bilancio nel suo complesso non contenga errori
significativi.
33
ISA 705
MODIFICATION TO THE OPINION IN THE INDIPENDENT AUDITOR’S REPORT
REQUIREMENTS
Determinazione della tipologia di modifica al giudizio del
revisore:
Giudizio con rilievi
Il revisore deve esprimere un giudizio con rilievi laddove:
• Avendo acquisito elementi probativi sufficienti ed
appropriati, concluda che gli errori, singolarmente o nel
loro insieme, siano significativi, ma non pervasivi, per il
bilancio
• Non sia in grado di acquisire elementi probativi sufficienti
ed appropriati sui quali basare il proprio giudizio, ma
concluda che i possibili effetti sul bilancio degli eventuali
errori non individuati potrebbero essere significativi ma
non pervasivi.
34
ISA 705
MODIFICATION TO THE OPINION IN THE INDIPENDENT AUDITOR’S REPORT
REQUIREMENTS
Determinazione della tipologia di modifica al giudizio
del revisore:
Giudizio negativo
• Il revisore deve esprimere un giudizio negativo
laddove, avendo acquisito elementi probativi
sufficienti ed appropriati, concluda che gli errori,
singolarmente o nel loro insieme, siano significativi e
pervasivi per il bilancio.
35
ISA 705
MODIFICATION TO THE OPINION IN THE INDIPENDENT AUDITOR’S REPORT
REQUIREMENTS
Determinazione della tipologia di modifica al giudizio
del revisore:
Dichiarazione di impossibilità di esprimere un giudizio
• Il revisore deve dichiarare l’impossibilità di esprimere
un giudizio laddove non sia in grado di acquisire
elementi probativi sufficienti ed appropriati sui quali
basare il proprio giudizio, e concluda che i possibili
effetti sul bilancio degli eventuali errori non
individuati potrebbero essere significativi e pervasivi
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ISA 705
MODIFICATION TO THE OPINION IN THE INDIPENDENT AUDITOR’S REPORT
REQUIREMENTS
Determinazione della tipologia di modifica al giudizio del
revisore:
Dichiarazione di impossibilità di esprimere un giudizio
• Il revisore deve dichiarare l’impossibilità di esprimere un
giudizio qualora, in circostanze estremamente rare
caratterizzate da molteplici incertezze, egli concluda che,
pur avendo acquisito elementi probativi sufficienti ed
appropriati su ciascuna singola incertezza, non sia
possibile formulare un giudizio sul bilancio a causa della
potenziale interazione delle incertezze e del loro
possibile effetto cumulato sul bilancio
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ISA 705
MODIFICATION TO THE OPINION IN THE INDIPENDENT AUDITOR’S REPORT
DEFINIZIONE
Effetti pervasivi sul bilancio
Sono quelli che, sulla base del giudizio professionale del
revisore:
• Non si limitano a specifici elementi, conti o voci del
bilancio
• Pur limitandosi a specifici elementi, conti o voci del
bilancio, rappresentano o potrebbero rappresentare una
parte sostanziale del bilancio
• Con riferimento all’informativa di bilancio, assumono
un’importanza fondamentale per la comprensione del
bilancio da parte degli utilizzatori.
38
ISA 705
MODIFICATION TO THE OPINION IN THE INDIPENDENT AUDITOR’S REPORT
REQUIREMENTS
Conseguenze dell’impossibilità di acquisire elementi probativi
sufficienti ed appropriati a causa di limitazioni imposte dalla
direzione successivamente all’accettazione dell’incarico da
parte del revisore
• Il revisore deve richiedere alla direzione di rimuovere la
limitazione, se significativa
• Se la direzione rifiuta, il revisore deve comunicare tale aspetto
ai responsabili della governance e effetture, ove possibile
procedure di revisione alternative
• Se le due soluzioni precedenti non risolvono la materia, il
revisore deve valutare se gli eventuali errori potrebbero
essere significativi ma non pervasivi o significativi e pervasivi:
nel primo caso esprimerà un giudizio con rilievi, nel secondo
dichiarerà l’impossibilità di esprimere un giudizio
39
ISA 705
MODIFICATION TO THE OPINION IN THE INDIPENDENT AUDITOR’S REPORT
REQUIREMENTS
Forma e contenuto della relazione di revisione
Paragrafo sugli elementi alla base della modifica del giudizio
• Laddove il revisore esprima un giudizio con modifica sul bilancio,
egli, oltre agli elementi specifici richiesti dall’ISA n. 700, deve
includere nella relazione di revisione un paragrafo che fornisca
una descrizione dell’aspetto che ha dato origine alla modifica.
• Il revisore deve inserire tale paragrafo nella relazione di revisione,
immediatamente prima del paragrafo contenente il giudizio ed
utilizzare il titolo “Elementi alla base del giudizio con rilievi”,
“Elementi alla base del giudizio negativo” o “Elementi alla base
della dichiarazione di impossibilità di esprimere un giudizio”, a
seconda della fattispecie ricorrente.
40
ISA 705
MODIFICATION TO THE OPINION IN THE INDIPENDENT AUDITOR’S REPORT
REQUIREMENTS
Forma e contenuto della relazione di revisione
Paragrafo sugli elementi alla base della modifica del giudizio
• Qualora un bilancio contenga un errore significativo che
attiene specifici importi di bilancio (inclusi quelli presenti
nell’informativa di bilancio), il revisore deve includere nel
paragrafo sugli elementi alla base della modifica del
giudizio una descrizione ed una quantificazione degli
effetti economici, patrimoniali e finanziari dell’errore,
ove ciò risulti fattibile.
• Qualora non sia fattibile quantificare tali effetti, il
revisore deve dichiarare tale circostanza nel paragrafo
sugli elementi alla base della modifica del giudizio.
41
ISA 705
MODIFICATION TO THE OPINION IN THE INDIPENDENT AUDITOR’S REPORT
REQUIREMENTS
Forma e contenuto della relazione di revisione (cont.)
Paragrafo sugli elementi alla base della modifica del
giudizio
• Qualora il bilancio contenga un errore significativo
che attiene alle informazioni di natura descrittiva, il
revisore deve includere, nel paragrafo sugli elementi
alla base della modifica del giudizio, una spiegazione
sui motivi per cui le informazioni di bilancio sono
errate.
42
ISA 705
MODIFICATION TO THE OPINION IN THE INDIPENDENT AUDITOR’S REPORT
REQUIREMENTS
Forma e contenuto della relazione di revisione (cont.)
Paragrafo sugli elementi alla base della modifica del giudizio
• Qualora il bilancio contenga un errore significativo che attiene
alla mancata rappresentazione di informazioni obbligatorie, il
revisore deve:
• discutere con i responsabili delle attività di governance sulla
mancata rappresentazione di tali informazioni
• descrivere nel paragrafo sugli elementi alla base della
modifica del giudizio la natura delle informazioni omesse
• laddove non sia vietato da leggi o regolamenti, includere le
informazioni omesse, sempre che ciò sia fattibile e che il
revisore abbia acquisito elementi probativi sufficienti ed
appropriati sulle informazioni omesse.
43
ISA 705
MODIFICATION TO THE OPINION IN THE INDIPENDENT AUDITOR’S REPORT
REQUIREMENTS
Forma e contenuto della relazione di revisione (cont.)
Paragrafo sugli elementi alla base della modifica del giudizio
• Se la modifica al giudizio deriva dall’impossibilità di acquisire
elementi probativi sufficienti ed appropriati, il revisore deve
includere nel paragrafo sugli elementi alla base della
modifica del giudizio le ragioni di tale impossibilità.
44
ISA 705
MODIFICATION TO THE OPINION IN THE INDIPENDENT AUDITOR’S REPORT
REQUIREMENTS
Forma e contenuto della relazione di revisione (cont.)
Paragrafo sugli elementi alla base della modifica del giudizio
• Anche nel caso il revisore abbia espresso un giudizio
negativo o abbia dichiarato l’impossibilità di
esprimere un giudizio sul bilancio ,deve comunque
descrivere nel paragrafo sugli elementi alla base della
modifica del giudizio eventuali altri aspetti a lui noti
che avrebbero richiesto una modifica al giudizio
45
ISA 705
MODIFICATION TO THE OPINION IN THE INDIPENDENT AUDITOR’S REPORT
REQUIREMENTS
Forma e contenuto della relazione di revisione (cont.)
Paragrafo contenente un giudizio con rilievi
• Se il revisore esprime un giudizio con rilievi in ragione di un errore
significativo presente in bilancio, egli deve dichiarare nel paragrafo
contenente il giudizio che, ad eccezione degli effetti dell’aspetto
(degli aspetti) descritti nel paragrafo “Elementi alla base del
giudizio con rilievi”, a suo giudizio:
- il bilancio rappresenta correttamente in tutti gli aspetti significativi
(ovvero fornisce una rappresentazione veritiera e corretta) in
conformità al quadro normativo sull’informativa finanziaria
applicabile
• Laddove la modifica derivi dall’impossibilità di acquisire elementi
probativi sufficienti ed appropriati, il revisore deve utilizzare per il
giudizio con modifica la corrispondente espressione “ad eccezione
dei possibili effetti dell’aspetto (degli aspetti) ...”.
46
ISA 705
MODIFICATION TO THE OPINION IN THE INDIPENDENT AUDITOR’S REPORT
REQUIREMENTS
Forma e contenuto della relazione di revisione (cont.)
Paragrafo contenente un giudizio negativo
• Se il revisore esprime un giudizio negativo, egli deve
dichiarare nel paragrafo contenente il giudizio che, a
causa della significatività dell’aspetto (degli aspetti)
descritti nel paragrafo “Elementi alla base del giudizio
negativo”, a suo giudizio:
- il bilancio non rappresenta correttamente (ovvero non
fornisce una rappresentazione veritiera e corretta) in
conformità al quadro normativo sull’informativa
finanziaria applicabile
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ISA 705
MODIFICATION TO THE OPINION IN THE INDIPENDENT AUDITOR’S REPORT
REQUIREMENTS
Forma e contenuto della relazione di revisione (cont.)
Paragrafo contenente impossibilità di esprimere un giudizio
•
Se il revisore dichiara l’impossibilità di esprimere un giudizio
derivante dall’impossibilità di acquisire elementi probativi
sufficienti ed appropriati, nel paragrafo contenente il giudizio
il revisore deve dichiarare che:
- a causa della significatività dell’aspetto (degli aspetti)
descritti nel paragrafo “Elementi alla base dell’impossibilità
di esprimere un giudizio”, egli non è stato in grado di acquisire
elementi probativi sufficienti ed appropriati su cui basare il
proprio giudizio; e, pertanto,
- non esprime un giudizio sul bilancio.
48
ISA 705
MODIFICATION TO THE OPINION IN THE INDIPENDENT AUDITOR’S REPORT
REQUIREMENTS
Comunicazione ai responsabili delle attività di
governance
• Se il revisore prevede di esprimere un giudizio con
modifica nella relazione di revisione, egli deve
comunicare ai responsabili delle attività di
governance le circostanze da cui deriva la prevista
modifica e la formulazione che si propone di
utilizzare per tale modifica.
49
QUIZ:
L’ISA 705 definisce tre tipologie di giudizi con modifica.
Quali dei seguenti non sono previsti?
a) il giudizio positivo
b) il giudizio negativo
c) il giudizio con rilievi
d) la dichiarazione di impossibilità di esprimere un
giudizio
e) Un richiamo di informativa per un fatto significativo
Le tipologie alle risposte a), e) non sono previste
dall’ISA 705
50
ISA 706
EMPHASIS OF MATTER PARAGRAPHS AND OTHER MATTER PARAGRAPHS IN THE INDIPENDENT
AUDITOR’S REPORT
• Questo principio tratta delle ulteriori comunicazioni che il
revisore inserisce nella relazione di revisione qualora egli
consideri necessario richiamare l’attenzione degli utilizzatori:
- su uno o più aspetti presentati o oggetto di informativa nel
bilancio che rivestano un’importanza tale da risultare
fondamentali per la comprensione del bilancio stesso da parte
degli utilizzatori
- su uno o più aspetti, diversi da quelli presentati o oggetto di
informativa nel bilancio, che sono rilevanti ai fini della
comprensione da parte degli utilizzatori della revisione
contabile, delle responsabilità del revisore o della relazione di
revisione.
51
ISA 706
EMPHASIS OF MATTER PARAGRAPHS AND OTHER MATTER PARAGRAPHS IN THE INDIPENDENT
AUDITOR’S REPORT
DEFINIZIONI
• Richiamo di informativa – Un paragrafo inserito nella
relazione di revisione che fa riferimento ad un aspetto
appropriatamente presentato o oggetto di informativa nel
bilancio che, secondo il giudizio professionale del revisore,
riveste un’importanza tale da risultare fondamentale ai fini
della comprensione del bilancio stesso da parte degli
utilizzatori.
• Paragrafo relativo ad altri aspetti – Un paragrafo inserito nella
relazione di revisione che fa riferimento ad un aspetto diverso
da quelli presentati o oggetto di informativa nel bilancio che,
secondo il giudizio professionale del revisore, è rilevante ai
fini della comprensione, da parte degli utilizzatori, della
revisione contabile, delle responsabilità del revisore o della
relazione di revisione.
52
ISA 706
EMPHASIS OF MATTER PARAGRAPHS AND OTHER MATTER PARAGRAPHS IN THE INDIPENDENT
AUDITOR’S REPORT
REQUIREMENTS
Richiami di informativa nella relazione di revisione
• Qualora il revisore consideri necessario richiamare
l’attenzione degli utilizzatori su un aspetto presentato o
oggetto di informativa nel bilancio che, secondo il suo giudizio
professionale, riveste un’importanza tale da risultare
fondamentale ai fini della comprensione del bilancio stesso da
parte degli utilizzatori, egli deve inserire nella relazione di
revisione un richiamo d’informativa, a condizione che egli
abbia acquisito elementi probativi sufficienti ed appropriati
che tale aspetto non sia significativamente errato nel bilancio.
• Il richiamo d’informativa deve
riferirsi unicamente a
informazioni presentate o oggetto di informativa nel bilancio
53
ISA 706
EMPHASIS OF MATTER PARAGRAPHS AND OTHER MATTER PARAGRAPHS IN THE INDIPENDENT
AUDITOR’S REPORT
REQUIREMENTS
Richiami di informativa nella relazione di revisione
Se il revisore inserisce un richiamo d’informativa nella relazione di
revisione, egli deve:
• inserirlo nella relazione di revisione immediatamente dopo il
paragrafo contenente il giudizio
• utilizzare il titolo “Richiamo di informativa” o altro titolo
appropriato
• inserire nel richiamo d’informativa un chiaro riferimento all’aspetto
da evidenziare e alla collocazione delle informazioni pertinenti che
illustrano compiutamente tale aspetto all’interno del bilancio
• indicare che, con riferimento all’aspetto evidenziato, il giudizio del
revisore non è espresso con modifica.
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ISA 706
EMPHASIS OF MATTER PARAGRAPHS AND OTHER MATTER PARAGRAPHS IN THE INDIPENDENT
AUDITOR’S REPORT
REQUIREMENTS
Paragrafi relativi ad altri aspetti contenuti nella
relazione di revisione
• Se il revisore considera necessario comunicare un aspetto
diverso da quelli presentati o oggetto di informativa nel
bilancio che, a seconda del suo giudizio professionale, è
rilevante ai fini della comprensione, da parte degli utilizzatori,
della revisione contabile, delle responsabilità del revisore o
della relazione di revisione, e qualora ciò non sia vietato da
leggi o regolamenti, il revisore deve inserire tale
comunicazione nella relazione di revisione in un apposito
paragrafo, dal titolo “Altri aspetti” o altro titolo appropriato.
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ISA 706
EMPHASIS OF MATTER PARAGRAPHS AND OTHER MATTER PARAGRAPHS IN THE INDIPENDENT
AUDITOR’S REPORT
REQUIREMENTS
Paragrafi relativi ad altri aspetti contenuti nella
relazione di revisione
• Il revisore deve inserire tale paragrafo immediatamente dopo
il paragrafo contenente il giudizio e l’eventuale richiamo di
informativa, ovvero collocarlo in altra parte della relazione di
revisione qualora il suo contenuto sia pertinente alla sezione
della relazione relativa alle altre responsabilità di reportistica
del revisore.
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ISA 706
EMPHASIS OF MATTER PARAGRAPHS AND OTHER MATTER PARAGRAPHS IN THE INDIPENDENT
AUDITOR’S REPORT
REQUIREMENTS
Comunicazione ai responsabili della governance
• Se il revisore prevede di inserire nella relazione di revisione un
richiamo d’informativa o un paragrafo relativo ad altri aspetti,
egli deve comunicare ai responsabili delle attività di
governance tale sua intenzione nonché la formulazione
proposta per tale paragrafo.
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ISA 706
EMPHASIS OF MATTER PARAGRAPHS AND OTHER MATTER PARAGRAPHS IN THE INDIPENDENT
AUDITOR’S REPORT
GUIDANCE
IMPORTANTE:
Un richiamo d’informativa non sostituisce:
• L’espressione da parte del revisore di un giudizio con
rilievi o di un giudizio negativo, o la dichiarazione di
impossibilità di esprimere un giudizio, ove richiesto
dalle circostanze di uno specifico incarico
• L’informativa nel bilancio che la direzione è tenuta a
predisporre in base al quadro normativo
sull’informativa finanziaria applicabile.
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ISA 706
EMPHASIS OF MATTER PARAGRAPHS AND OTHER MATTER PARAGRAPHS IN THE INDIPENDENT
AUDITOR’S REPORT
GUIDANCE
Esempi di circostanze in cui il revisore può considerare
necessario inserire un richiamo d’informativa sono:
• Un’incertezza relativa all’esito futuro di controversie di
natura eccezionale o di azioni da parte di autorità di
vigilanza;
• L’applicazione anticipata (ove consentito) rispetto alla
data di entrata in vigore, di un nuovo principio contabile
(per esempio, un nuovo IFRS) che abbia un effetto
pervasivo sul bilancio;
• Una grave catastrofe che abbia o abbia avuto o continui
ad avere un effetto significativo sulla situazione
patrimoniale e finanziaria dell’impresa
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ISA 706
EMPHASIS OF MATTER PARAGRAPHS AND OTHER MATTER PARAGRAPHS IN THE INDIPENDENT
AUDITOR’S REPORT
GUIDANCE
Esempio di Richiamo di informativa
• “Richiamo d’informativa
Richiamiamo l’attenzione sulla nota X del bilancio che
descrive l’incertezza relativa all’esito dell’azione legale
intentata nei confronti della società dalla Società ABC
Spa. Il nostro giudizio non contiene rilievi con riferimento
a tale aspetto”.
Nota: Nell’evidenziare l’incertezza, il revisore deve adotta la
stessa terminologia utilizzata dalla direzione nelle note
esplicative al bilancio.
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ISA 706
EMPHASIS OF MATTER PARAGRAPHS AND OTHER MATTER PARAGRAPHS IN THE INDIPENDENT
AUDITOR’S REPORT
GUIDANCE
Esempio di Paragrafo relativo ad altri aspetti
“La società detiene partecipazioni di controllo ed ha
pertanto redatto (come richiesto dalle norme di legge)
il bilancio consolidato di Gruppo. Tale bilancio
rappresenta un'integrazione del bilancio d'esercizio ai fini
di un'adeguata informazione sulla situazione
patrimoniale, finanziaria ed economica della società e del
Gruppo.
Il bilancio consolidato è stato da noi esaminato e lo
stesso, con la nostra relativa relazione, è presentato
unitamente al bilancio di esercizio.”
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QUIZ: Vero o Falso?
• Il revisore, nel corso delle sue procedure di audit, ha
riscontrato una sottostima in un fondo rischi per un
ammontare notevolmente superiore al livello di
significatività. La società non ha rettificato il bilancio, ma
ha descritto in modo completo nelle note esplicative i
fatti e le circostanze sulla cui base la direzione ha
effettuato la propria stima. Il revisore inserisce nella
relazione un “richiamo di informativa” nel quale riporta
quanto descritto dalla direzione, ma dissente sull’importo
FALSO!
Un richiamo d’informativa non può sostituire
l’espressione da parte del revisore di un giudizio con rilievi, che il
revisore dovrà emettere se ritiene che il bilancio contenga un
62
errore significativo
ISA 720
THE AUDITOR’S RESPONSIBILITIES RELATING TO OTHER INFORMATION IN DOCUMENTS
CONTAINING AUDITED FINANCIAL STATEMENTS
• Questo principio tratta delle responsabilità del
revisore relativamente alle altre informazioni
presenti in documenti che contengono il bilancio
oggetto di revisione contabile e la relativa relazione
di revisione.
• In assenza di apposite normative, il giudizio del
revisore non riguarda le altre informazioni e il
revisore non è responsabile della loro correttezza.
Tuttavia il revisore le legge criticamente, in quanto
l’attendibilità del bilancio può essere inficiata da
incoerenze tra dati del bilancio e altre informazioni
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ISA 720
THE AUDITOR’S RESPONSIBILITIES RELATING TO OTHER INFORMATION IN DOCUMENTS
CONTAINING AUDITED FINANCIAL STATEMENTS
OBIETTIVO
• L’obiettivo del revisore è di rispondere
appropriatamente nei casi in cui i documenti che
contengono il bilancio oggetto di revisione contabile
e la relativa relazione di revisione includano altre
informazioni che potrebbero inficiarne l’attendibilità
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ISA 720
THE AUDITOR’S RESPONSIBILITIES RELATING TO OTHER INFORMATION IN DOCUMENTS
CONTAINING AUDITED FINANCIAL STATEMENTS
DEFINIZIONI
• Altre Informazioni: informazioni finanziarie e non (diverse dal
bilancio e dalla relativa relazione di revisione) inclusi per leggi,
regolamenti o consuetudine in un documento che contiene il
bilancio (es. Relazione sulla gestione)
• Incoerenza: “altre informazioni” che contraddicono le
informazioni contenute nel bilancio. Un’incoerenza
significativa può far sorgere dubbi sugli elementi probativi
acquisiti
• Errore nella rappresentazione dei fatti: “altre informazioni”
formulate o rappresentate in modo non corretto: se
significativo può inficiare l’attendibilità del bilancio
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ISA 720
THE AUDITOR’S RESPONSIBILITIES RELATING TO OTHER INFORMATION IN DOCUMENTS
CONTAINING AUDITED FINANCIAL STATEMENTS
REQUIREMENTS
• Il revisore deve leggere criticamente le “altre
informazioni” per identificare eventuali incoerenze
significative.
• Il revisore deve ottenere le “altre informazioni”
prima dell’emissione della relazione di revisione
• Se dalla lettura il revisore identifica un’incoerenza
significativa, deve determinare se sia necessaria
apportare modifiche al bilancio o alle “altre
informazioni”
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ISA 720
THE AUDITOR’S RESPONSIBILITIES RELATING TO OTHER INFORMATION IN DOCUMENTS
CONTAINING AUDITED FINANCIAL STATEMENTS
REQUIREMENTS (cont.)
• Qualora sia necessario apportare delle modifiche al
bilancio oggetto di revisione e la direzione si rifiuti di
effettuarle, il revisore deve emettere un giudizio
modificato, in conformità all’ISA 705
• Qualora sia necessario apportare delle modifiche alle
“altre informazioni” e la direzione si rifiuti di
effettuarle, il revisore deve dare comunicazione ai
responsabili della governance e inserire nella
relazione un paragrafo su “Altri Aspetti” (ISA 706) che
illustri l’incoerenza
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ISA 720
THE AUDITOR’S RESPONSIBILITIES RELATING TO OTHER INFORMATION IN DOCUMENTS
CONTAINING AUDITED FINANCIAL STATEMENTS
REQUIREMENTS (cont.)
• Qualora un’incoerenza significativa sia identificata
dopo la data della relazione di revisione e sia
necessario apportare modifiche al bilancio, il revisore
deve seguire le regole previste dall’ISA 560 – Eventi
successivi
• Qualora il revisore, nel corso della lettura effettuata
allo scopo di rilevare eventuali incoerenze, identifichi
un
evidente
errore
significativo
nella
rappresentazione dei fatti, deve discutere tale
aspetto con la direzione
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ISA 720
THE AUDITOR’S RESPONSIBILITIES RELATING TO OTHER INFORMATION IN DOCUMENTS
CONTAINING AUDITED FINANCIAL STATEMENTS
REQUIREMENTS (cont.)
• Se dopo questo confronto il revisore ritiene che
l’errore sussista e, dopo ulteriori consultazioni anche
con soggetti esterni (es. legali della società), la
direzione rifiuta di correggere l’errore, il revisore
deve dare comunicazione ai responsabili della
governance dei proprio dubbi riguardo le “altre
informazioni” e, se necessario, intraprendere
appropriata azioni ulteriori
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ISA 700, 705, 706, 720
La relazione di revisione nel
D.Lgs. n.39 27-01-2010
Fine lezione
Corso di revisione legale dei conti
progredito
70