ISA 402, 450, 550, 580
Corso di revisione aziendale
progredito
1
ISA 402
AUDIT CONSIDERATION RELATING TO AN ENTITY USING A SERVICE ORGANIZATION
• Questo principio tratta della responsabilità del
revisore di ottenere sufficiente e appropriata
evidenza quando il cliente utilizza una o più
Service Organization (fornitore di servizi).
• Nello specifico chiarisce come il revisore
applica i requirements degli ISA 315 e 330 in
entità che danno in “outsourcing” a terze
organizzazioni una parte delle loro attività di
business (per es. payroll o ufficio fiscale)
2
ISA 402
AUDIT CONSIDERATION RELATING TO AN ENTITY USING A SERVICE ORGANIZATION
OBIETTIVI:
• Comprendere la natura e la significatività dei
servizi forniti dall’organizzazione di servizi e i
loro effetti sul controllo interno dell’ente
oggetto di revisione in modo sufficiente da
potere valutare i rischi di errori significativi.
• Definire e svolgere procedure successive di
revisione in risposta a tali rischi.
3
ISA 402
AUDIT CONSIDERATION RELATING TO AN ENTITY USING A SERVICE ORGANIZATION
DEFINIZIONI:
• Service organization: un’entità terza che fornisce a
società utenti servizi che sono parte dei sistemi
informativi partecipanti alla generazione del bilancio
delle società stesse
• Revisore della service organization: revisore che, su
richiesta della s.o., emette una relazione sul controllo
interno della s.o.
• Sistemi della service organization: le procedure
progettate, implementate e mantenuta dalla s.o. per
fornire alla società utente i servizi che saranno oggetto
della relazione del revisore della s.o.
4
ISA 402
AUDIT CONSIDERATION RELATING TO AN ENTITY USING A SERVICE ORGANIZATION
DEFINIZIONI (cont.):
• Relazione sulla descrizione e sul disegno dei
controlli della service organization; tale relazione
è definita dall’ISA 402 report “type 1”
• Relazione sulla descrizione, sul disegno e
sull’effettiva operatività dei controlli della service
organization; tale relazione è definita dall’ISA 402
report “type 2”
• Revisore della società utente: revisore che emette
la relazione di revisione sulla società che utilizza il
servizio fornito dalla service organization
5
ISA 402
AUDIT CONSIDERATION RELATING TO AN ENTITY USING A SERVICE ORGANIZATION
REQUIREMENTS:
• In fase di valutazione del rischio, quando il revisore
dovendo comprendere il controllo interno non riesce a
ottenere sufficiente comprensione direttamente dal cliente
che utilizza il servizio, dovrà:
– Ottenere il report “Type 1 o 2” se disponibile
– Contattare la service organization per ottenere specifiche
informazioni
– Svolgere direttamente presso la service organization le procedure
che gli permettano di ottenere le informazioni necessarie per
comprendere il controllo interno dell’organizzazione
– Utilizzare il lavoro di un altro revisore che gli fornisca le
informazioni necessarie.
6
ISA 402
AUDIT CONSIDERATION RELATING TO AN ENTITY USING A SERVICE ORGANIZATION
REQUIREMENTS (Cont):
• Quando la valutazione del rischio include
l’aspettativa di efficacia operativa dei controlli della
service organization il revisore avrà bisogno di
ottenere evidenza della loro efficacia operativa
attraverso le seguenti procedure:
– Ottenere il report “Type 2” se disponibile
– Svolgere test dei controlli presso la service organization
– Utilizzare il lavoro di un altro revisore per lo svolgimento dei test
dei controlli presso la service organization
7
ISA 402
AUDIT CONSIDERATION RELATING TO AN ENTITY USING A SERVICE ORGANIZATION
REQUIREMENTS (Cont):
• Il principio infine richiede che siano fatte interviste
presso il cliente qualora la service organization gli
abbia riportato (o comunque il cliente sia al
corrente di) frodi, non allineamento a leggi o
regolamenti, o errori non corretti che impattano sul
bilancio.
8
ISA 402
AUDIT CONSIDERATION RELATING TO AN ENTITY USING A SERVICE ORGANIZATION
GUIDANCE:
• Lo standard richiede di ottenere una
comprensione sufficiente per svolgere
un’appropriata pianificazione del lavoro.
• Quando i controlli del cliente sono adeguati a
mitigare il rischio di errore significativo il
requirement del 402 non si applica più.
• In caso contrario, vengono fornite indicazioni su
ulteriori procedure da adottare.
9
ISA 402
AUDIT CONSIDERATION RELATING TO AN ENTITY USING A SERVICE ORGANIZATION
LINEE GUIDA E ALTRO MATERIALE ESPLICATIVO:
• Sono fornite indicazioni su procedure da svolgere per
comprendere i controlli della service organization con
particolare riferimento tra l’altro, ai report sulla
descrizione e disegno dei controlli (Type 1) o sulla
descrizione,disegno e la relativa efficacia operativa
(Type 2). Tali report che possono essere emessi in
base agli International Standard on Assurance
Engagement (specificatamente l’ISAE 3402) o in base
a standard similari stabiliti da altri standard setter
(per incarichi US il SSAE 16).
10
ISA 402
AUDIT CONSIDERATION RELATING TO AN ENTITY USING A SERVICE ORGANIZATION
LINEE GUIDA E ALTRO MATERIALE ESPLICATIVO
• Sono fornite indicazioni sulle modalità di risposta
ai rischi individuati di errore significativo in
relazione alla service organization con indicazione
delle procedure che il revisore può porre in essere.
11
QUIZ
Quando i controlli del cliente sono adeguati a
mitigare il rischio di errore significativo relativo
alla service organization:
a) il requirement del 402 non si applica più.
b) vanno svolte ulteriori procedure di comprensione
dei controlli della service organization
c) Devo ottenere un report Type 1 per comprendere
i controlli della service organization
Risposta a )è corretta
12
ISA 450
EVALUATION OF MISSTATEMENTS IDENTIFIED DURING THE AUDIT
• Questo standard tratta della responsabilità del
revisore nel valutare gli effetti di errori
identificati durante la revisione e di errori non
corretti nel bilancio. Va letto congiuntamente,
all’ISA 200, all’ISA 320 (applicazione del
concetto di “significatività” nella pianificazione
e svolgimento dell’audit) e all’ISA 700 (giudizio
sul bilancio, che deve tener conto della
valutazione degli errori non corretti, se ve ne
sono, sul bilancio)
13
ISA 450
EVALUATION OF MISSTATEMENTS IDENTIFIED DURING THE AUDIT
OBIETTIVO
• L‘obiettivo del revisore è quello di valutare:
– L’effetto di errori identificati durante la revisione
– L’effetto di eventuali errori non corretti in bilancio
14
ISA 450
EVALUATION OF MISSTATEMENTS IDENTIFIED DURING THE AUDIT
DEFINIZIONI
• ERRORE: una differenza tra l’importo,
classificazione, presentazione o informativa di
una voce iscritta nel bilancio oggetto di
revisione e quanto richiesto per la stessa voce
perché sia conforme al quadro normativo
(leggi, principi contabili, ecc.). Gli errori
possono essere originati da comportamenti o
eventi non intenzionali o da frodi
15
ISA 450
EVALUATION OF MISSTATEMENTS IDENTIFIED DURING THE AUDIT
DEFINIZIONI (cont.)
• ERRORI NON CORRETTI: Errori che il revisore
ha identificato e aggregato nel corso della
revisione e che la società non ha provveduto a
correggere
16
ISA 450
EVALUATION OF MISSTATEMENTS IDENTIFIED DURING THE AUDIT
REQUIREMENTS:
• Viene richiesto al revisore di cumulare tutti gli
errori identificati nel corso dell’audit a meno che
non siano “chiaramente trascurabili”.
• Il revisore deve comunicare tutti gli errori
identificati al management e chiedere che vengano
corretti. Anche se la direzione corregge gli errori, il
revisore deve svolgere ulteriori procedure di
revisione per verificare se permangano errori.
17
ISA 450
EVALUATION OF MISSTATEMENTS IDENTIFIED DURING THE AUDIT
REQUIREMENTS (cont.):
In presenza di errori, il revisore deve valutare se sia
necessario rivedere la strategia e il piano di
revisione qualora:
• La natura degli errori identificati e le circostanze
indichino la possibile esistenza di altri errori che, in
aggregato, potrebbero essere significativi
• L’insieme degli errori aggregati nel corso della
revisione si avvicini alla soglia di significatività (ISA
320)
18
ISA 450
EVALUATION OF MISSTATEMENTS IDENTIFIED DURING THE AUDIT
REQUIREMENTS (cont):
Valutazione degli errori non corretti
• Prima di valutare l’effetto degli errori non corretti,
il revisore deve valutare se la significatività
precedentemente determinata rimanga
appropriata.
• Il revisore deve determinare se gli errori non
corretti, singolarmente o in aggregato, in base alla
natura e importo dell’errore, siano significativi
• Gli errori non corretti sono valutati in relazione al
loro impatto sul bilancio e sulla relazione.
19
ISA 450
EVALUATION OF MISSTATEMENTS IDENTIFIED DURING THE AUDIT
REQUIREMENT (cont):
• Gli errori che rimangono non corretti e l’effetto che
essi (singolarmente o in aggregato) possono avere
sul giudizio del revisore, devono essere comunicati
agli organi rappresentativi della governance
20
ISA 450
EVALUATION OF MISSTATEMENTS IDENTIFIED DURING THE AUDIT
REQUIREMENT (cont):
• Il revisore deve richiedere un’attestazione scritta
dalla direzione se la stessa considera che gli errori
non corretti non siano significativi per il bilancio
nel suo complesso. Un riepilogo di tali errori deve
essere incluso nell’attestazione scritta o allegato ad
essa (ISA 580)
• Questo aspetto rappresenta una differenza
significativa rispetto ai Principi di Revisione Italiani
21
ISA 450
EVALUATION OF MISSTATEMENTS IDENTIFIED DURING THE AUDIT
REQUIREMENT (cont):
DOCUMENTAZIONE
Il revisore deve includere nella documentazione della
revisione:
• L’importo al di sotto del quale gli errori sono
considerati “chiaramente trascurabili”
• Tutti gli errori cumulati nel corso della revisione e se
essi siano stati corretti
• La conclusione del revisore se gli errori non corretti
(singolarmente o in aggregato) siano significativi e gli
elementi a supporto di tale conclusione
22
ISA 450
EVALUATION OF MISSTATEMENTS IDENTIFIED DURING THE AUDIT
LINEE GUIDA E ALTRO MATERIALE ESPLICATIVO:
Distinzione tra tipologie di errori
• Errori oggettivi: errori sui quali non sussistono dubbi
• Errori soggettivi: costituiti da differenze sulle stime
contabili della direzione, considerate non ragionevoli
dal revisore o sull’applicazione di principi contabili che
il revisore non ritiene appropriata
• Errori proiettati: sono la miglior stima da parte del
revisore degli errori nelle popolazioni oggetto di
verifiche effettuate sulla base di campionamenti (ISA
530 – Campionamento di revisione)
23
ISA 450
EVALUATION OF MISSTATEMENTS IDENTIFIED DURING THE AUDIT
LINEE GUIDA E ALTRO MATERIALE ESPLICATIVO
• Sono fornite indicazioni su cosa si deve intendere
per “chiaramente trascurabile”. Si specifica che il
revisore può individuare un importo al di sotto del
quale l’errore sarebbe “chiaramente trascurabile”e
non necessario accumularlo nella somma degli
errori rilevati poiché il revisore non si
aspetta,cumulando tale importo, di avere un
impatto significativo sul bilancio.
• “Chiaramente trascurabile” non equivale a non
significativo. E’ ben al di sotto del limite di
significatività determinata in base al 320
24
ISA 450
EVALUATION OF MISSTATEMENTS IDENTIFIED DURING THE AUDIT
LINEE GUIDA E ALTRO MATERIALE ESPLICATIVO:
• Viene data enfasi sulla possibilità che il bilancio nel
suo complesso sia significativamente errato a
causa della somma di errori che possono essere
sotto la soglia quantitativa (per esempio quando
esiste evidenza di un comportamento del
management che da luogo a tanti piccoli errori
individuali).
25
ISA 450
EVALUATION OF MISSTATEMENTS IDENTIFIED DURING THE AUDIT
LINEE GUIDA E ALTRO MATERIALE ESPLICATIVO:
• Viene data precisa indicazione che gli errori non
corretti vanno comunicati agli organi di governance
e che a questi venga espressamente chiesto di
provvedere alla correzione.
• Viene fornita indicazione sul frasario da includere
nella lettera di attestazione da parte dei
rappresentanti della governance nel caso di errori
non corretti.
26
ISA 550
RELATED PARTIES
• Questo standard tratta della responsabilità del
revisore relativamente ai rapporti e alle
operazioni con parti correlate nella revisione
contabile del bilancio.
• Approfondisce come si applicano gli ISA 240,
315 e 330 con riferimento ai rischi di errori
significativi associati ai rapporti ed alle
operazioni con parti correlate
27
ISA 550
RELATED PARTIES
DEFINIZIONI
Si definisce “Parte correlata”:
• Persona o impresa che abbia il controllo o
influenza dominante (direttamente o tramite
intermediari) sull’impresa che redige il bilancio
• Altra impresa sulla quale l’impresa che redige il
bilancio abbia il controllo o influenza dominante
(direttamente o tramite intermediari)
28
ISA 550
RELATED PARTIES
DEFINIZIONI
Parte correlata (cont.):
• Altra impresa che sia sotto il comune controllo
con l’impresa che redige il bilancio avendo:
- assetto proprietario comune
- proprietari che siano stretti familiari
- membri della direzione (con responsabilità
chiave e ruoli strategici) in comune
29
ISA 550
RELATED PARTIES
DEFINIZIONI
Operazione a normali condizioni di mercato:
• Un ‘operazione conclusa secondo termini e
condizioni pari a quelle tra un compratore e
un venditore disponibili a concludere la
transazione, non correlati tra loro e che
agiscano indipendentemente perseguendo
ciascuno i propri interessi (“libera
transazione”)
30
ISA 550
RELATED PARTIES
Natura dei rapporti e delle operazioni con parti
correlate
• Le operazioni con parti correlate rientrano spesso
nel normale svolgimento dell’attività aziendale e
di norma non comportano rischi di errori
significativi più elevati rispetto a operazioni
similari effettuate con parti terze. Tuttavia, la
natura dei rapporti e delle operazioni con parti
correlate può, in alcune circostanze, generare un
livello di rischio più elevato del normale.
31
ISA 550
RELATED PARTIES
Natura dei rapporti e delle operazioni con parti correlate
(cont.)
Alcuni esempi:
• Le parti correlate possono operare mediante rapporti e
strutture molto articolate, aumentando la complessità
(e perciò la rischiosità) delle operazioni sottostanti
• I sistemi informativi dell’azienda possono essere
inefficaci nell’identificare e riepilogare contabilmente
le operazioni con parti correlate
• Le operazioni con parti correlate possono essere
effettuate non secondo i normali termini e condizioni
di mercato (es. corrispettivo ridotto o mancante)
32
ISA 550
RELATED PARTIES
Responsabilità del revisore
In molti quadri normativi sull’informazione finanziaria vi
sono specifiche disposizioni per la contabilizzazione e
la rappresentazione in bilancio dei rapporti, operazioni
e saldi con le parti correlate, per consentire agli
utilizzatori del bilancio di comprenderne la natura e gli
effetti (anche potenziali).
In Italia tale caso è applicabile alle società quotate.
In tali casi è responsabilità del revisore svolgere specifiche
procedure al fine di identificare, valutare e rispondere
ai rischi di errori significativi derivanti da inappropriata
contabilizzazione e/o rappresentazione in bilancio dei
rapporti, operazioni e saldi con le parti correlate
33
ISA 550
RELATED PARTIES
Responsabilità del revisore (cont.)
Anche dove il quadro normativo sull’informazione
finanziaria dia disposizioni minime o non ne dia in
merito alle parti correlate, è comunque
necessario che il revisore acquisisca una
comprensione dei rapporti e operazioni con parti
correlate, sufficiente a poter concludere se il
bilancio, per quanto influenzato da tali rapporti e
operazioni fornisca comunque una corretta
rappresentazione, in conformità alle norme di
riferimento.
34
ISA 550
RELATED PARTIES
Responsabilità del revisore (cont.)
La comprensione da parte del revisore dei
rapporti e operazioni dell’impresa con parti
correlate è inoltre rilevante per la valutazione
sull’esistenza di uno o più fattori di rischio di
frode (ISA 240), in quanto le frodi possono
essere commesse più agevolmente mediante
parti correlate
35
ISA 550
RELATED PARTIES
Responsabilità del revisore (cont.)
I limiti intrinseci sulla capacità del revisore e delle sue
procedure di individuare errori significativi con
riferimento alle parti correlate sono maggiori, perché:
• La direzione può non essere a conoscenza di tutti i
rapporti e le operazioni con p.c., in particolare dove il
quadro normativo non stabilisca specifiche disposizioni
• I rapporti con p.c. possono offrire maggiori possibilità di
collusione, occultamento o manipolazione da parte della
direzione
Perciò: pianificare e svolgere l’audit con SCETTICISMO
PROFESSIONALE è particolarmente importante in
questo contesto
36
ISA 550
RELATED PARTIES
OBIETTIVI
Gli obiettivi del revisore sono i seguenti:
• Acquisire una comprensione dei rapporti e delle operazioni
con parti correlate sufficiente a:
• - individuare eventuali fattori di rischio di frode
• - concludere se il bilancio sia conforme alle norme di
riferimento e/o che fornisca una corretta rappresentazione
• Laddove il quadro normativo sull’informazione finanziaria dia
disposizioni specifiche sulle p.c., acquisire elementi probativi
sufficienti ed appropriati che rapporti e operazioni con p.c.
siano identificati, contabilizzati e rappresentati in bilancio in
modo appropriato e in conformità con il quadro normativo
vigente
37
ISA 550
RELATED PARTIES
REQUIREMENTS
PROCEDURE DI VALUTAZIONE DEL RISCHIO E ATTIVITA’
CORRELATE
Il revisore deve svolgere le procedure di revisione
successivamente elencate al fine di acquisire
informazioni rilevanti ai fini dell’identificazione dei
rischi di errori significativi associati ai rapporti e alle
operazioni con parti correlate (ISA 315, ISA 240)
38
ISA 550
RELATED PARTIES
REQUIREMENTS
Comprensione dei rapporti e delle operazioni dell’impresa
con parti correlate
• Discussione tra i membri del team (ISA 315, ISA 240):
deve includere le considerazioni sulla possibilità che il
bilancio includa errori significativi (intenzionali o meno)
derivanti da rapporti con parti correlate
• Il revisore deve indagare presso la direzione riguardo a:
- identità delle p.c. (incluse variazioni dell’anno)
- natura dei rapporti tra impresa e tali p.c.
- tipologia e finalità delle operazioni che l’impresa ha
posto in essere con le p.c. nel corso dell’esercizio)
39
ISA 550
RELATED PARTIES
REQUIREMENTS
Comprensione dei rapporti e delle operazioni dell’impresa con
parti correlate (cont.)
• Il revisore deve indagare presso la direzione e svolgere le altre
procedure di valutazione del rischio ritenute appropriate, al
fine di acquisire una adeguata comprensione dei controlli (se
presenti) che la direzione ha stabilito al fine di:
- identificare, contabilizzare e rappresentare in bilancio i
rapporti e operazioni con p.c., in conformità al quadro
normativo in vigore
- autorizzare operazioni e accordi significativi con p.c.
- autorizzare operazioni e accordi significativi con p.c. che
esulano dalla normale attività aziendale
40
ISA 550
RELATED PARTIES
REQUIREMENTS (cont.)
Attenzione alle informazioni sulle parti correlate, in sede
di esame delle registrazioni e/o documenti
• Il revisore deve porre attenzione agli accordi o altre
informazioni che possano indicare l’esistenza di rapporti o
operazioni con parti correlate che la direzione non abbia
identificato o di cui non l’abbia portato a conoscenza. In
particolare, il revisore deve esaminare:
- le conferme da parte delle banche e dei legali
- i verbali delle assemblee dei soci e delle riunioni dei
responsabili della governance (es. CdA, Coll. Sindacale)
- le altre registrazioni e/o documenti che consideri necessari
nelle circostanze
41
ISA 550
RELATED PARTIES
REQUIREMENTS
IDENTIFICAZIONE E VALUTAZIONE DEI RISCHI DI ERRORI
SIGNIFICATIVI
Il revisore deve identificare e valutare i rischi di errori
significativi associati a rapporti e operazioni con parti
correlate e stabilire se tra essi esistano RISCHI
SIGNIFICATIVI (ISA 315). Il revisore deve considerare le
operazioni significative con p.c. che esulano dalla
normale attività dell’impresa come RISCHI SIGNIFICATIVI.
Se il revisore identifica fattori di rischio frode deve
procedere in conformità all’ISA 240
42
ISA 550
RELATED PARTIES
REQUIREMENTS
RISPOSTE DI REVISIONE AI RISCHI DI ERRORI
SIGNIFICATIVI
Il revisore deve definire e svolgere procedure di audit
per acquisire elementi probativi sufficienti ed
appropriati sui rischi di errori significativi identificati
e valutati, associati a rapporti e operazioni con parti
correlate (ISA 330).
43
ISA 550
RELATED PARTIES
REQUIREMENTS
RISPOSTE DI REVISIONE AI RISCHI DI ERRORI SIGNIFICATIVI (cont.)
Identificazione di parti correlate o di operazioni significative
Se il revisore, tramite la verifica di accordi o di altre informazioni,
identifica parti correlate o operazioni significative con p.c.,
non segnalate dalla direzione
• deve comunicare prontamente ai membri del team le relative
informazioni
• Se il quadro normativo lo richiede, deve
- richiedere alla direzione di identificare tutte le operazioni
con tali parti correlate per un’ulteriore valutazione
- svolgere indagini sul motivi per cui i controlli sui rapporti e
operazioni con p.c. non hanno identificato tali parti o rapporti
44
ISA 550
RELATED PARTIES
REQUIREMENTS
RISPOSTE DI REVISIONE AI RISCHI DI ERRORI SIGNIFICATIVI
Identificazione di parti correlate o operazioni significative (cont.)
• Il revisore deve svolgere appropriate procedure di validità
su tali p.c. e sulle operazioni con esse realizzate: es.
indagini sulla natura dei rapporti con le p.c., anche
presso terzi (legali, consulenti, agenti); analisi delle
registrazioni contabili; verifica di termini e condizioni
delle operazioni, della loro contabilizzazione e
rappresentazione in bilancio
• Considerare il rischio che possano esistere altre p.c. o
operazioni significative non segnalate dalla direzione e
svolgere ulteriori procedure di audit
45
ISA 550
RELATED PARTIES
REQUIREMENTS
RISPOSTE DI REVISIONE AI RISCHI DI ERRORI SIGNIFICATIVI
Identificazione di parti correlate o operazioni significative
(cont.)
• Se la mancata identificazione da parte della direzione
appare intenzionale ciò rappresenta un indicatore di
un rischio di errore significativo dovuto a frode e il
revisore dovrà valutare nuovamente l’attendibilità
delle risposte ricevute della direzione (incluse le
attestazioni) – ISA 240
46
ISA 550
RELATED PARTIES
REQUIREMENTS
RISPOSTE DI REVISIONE AI RISCHI DI ERRORI SIGNIFICATIVI
Identificazione di operazioni significative che esulano dalla normale
attività aziendale
Il revisore deve:
• Esaminare i contratti e gli accordi sottostanti e valutare se:
- la logica economica sottostante (o la sua assenza) indichi che
le operazioni sono state poste in essere per motivi di frode
- i termini delle operazioni sono coerenti con le spiegazioni
della direzione
- le operazioni sono appropriatamente contabilizzate e
rappresentate in bilancio
• Acquisire elementi probativi che le operazioni siano state
appropriatamente approvate e autorizzate
47
ISA 550
RELATED PARTIES
REQUIREMENTS
RISPOSTE DI REVISIONE AI RISCHI DI ERRORI SIGNIFICATIVI
Asserzioni della direzione che le operazioni con parti correlate siano
state effettuate a condizioni di mercato
Qualora la direzione, nel bilancio, abbia asserito che un’operazione con
parti correlate è stata effettuata a condizioni equivalenti a quelle di
un’operazione conclusa a normali condizioni di mercato, il revisore
deve acquisire elementi probativi sufficienti e appropriati su tale
asserzione - Esempi di elementi da valutare: prezzo, termini di
pagamento, clausole contrattuali risolutive o restrittive, diritti
Esempi di procedure: confronto con transazioni simili con terzi –
utilizzo di esperto esterno che determini il valore di mercato –
valutazione della ragionevolezza delle assunzioni usate dalla
direzione
48
ISA 550
RELATED PARTIES
REQUIREMENTS
VALUTAZIONE DELLA CONTABILIZZAZIONE E RAPPRESENTAZIONE
IN BILANCIO
Ai fini della formulazione del proprio giudizio (ISA 700) il revisore
deve valutare:
• Se i rapporti e operazioni con p.c. siano state
appropriatamente contabilizzate e rappresentate in bilancio,
in conformità del quadro normativo di riferimento
• Se gli effetti dei rapporti e operazioni con p.c. impediscano al
bilancio di fornire una corretta rappresentazione e di essere
conforme alle norme di riferimento
49
ISA 550
RELATED PARTIES
REQUIREMENTS
ATTESTAZIONI SCRITTE
Il revisore deve acquisire dalla direzione attestazioni scritte
che confermino che:
• L’identità della parti correlate all’impresa e tutti i rapporti
e operazioni con le stesse sono state portate a
conoscenza del revisore
• I rapporti e le operazioni con le p.c. sono state
appropriatamente contabilizzate e rappresentate in
bilancio, in conformità al quadro legislativo in vigore
50
ISA 550
RELATED PARTIES
REQUIREMENTS
COMUNICAZIONE CON GLI ORGANI DI GOVERNANCE
Il revisore deve comunicare ai responsabili della attività di
governance gli aspetti significativi emersi dalla revisione
connessi con le parti correlate all’impresa
DOCUMENTAZIONE
Il revisore deve includere nella documentazione di revisione
i nomi delle parti correlate identificate e la natura dei
rappporti tra le stesse e l’impresa
51
ISA 550
RELATED PARTIES
LINEE GUIDA E ALTRO MATERIALE ESPLICATIVO
Vengono dati chiarimenti e dettagli su:
• Responsabilità del revisore
• Definizione di parte correlata
• Procedure di valutazione del rischio
• Risposte di revisione ai rischi di errori
significativi
• Comunicazione
52
ISA 550
RELATED PARTIES
LINEE GUIDA E ALTRO MATERIALE ESPLICATIVO
Alcuni esempi di operazioni inusuali (che esulano dalla normale
attività) e complesse:
• Acquisizioni o ristrutturazioni aziendali
• Operazioni con società offshore in paesi con scarsa
regolamentazione societaria/fiscale
• Locazione di immobili o prestazione di servizi senza
corrispettivo
• Vendite con sconti o termini di pagamento elevati o non usuali
• Vendite con resi insolitamente elevati
• Operazioni con accordi di rinegoziazione (es. patti di
riacquisto)
• Operazioni le cui condizioni contrattuali vengono modificate
prima della scadenza
53
QUIZ: Vero o Falso?
• L’impresa sottoposta a revisione intrattiene
rapporti di affari con una controparte che
identifica come “parte correlata”. Nel bilancio la
direzione dà adeguata informativa, incluso il fatto
che le transazioni effettuate con tale controparte
sono effettuate a condizioni di mercato. Avendo
verificato la completezza di tale informativa, il
revisore non deve effettuare ulteriori procedure
FALSO! Il revisore deve anche acquisire sufficienti
elementi probativi che confermino che le operazioni con la
parte correlata siano effettivamente avvenute a normali
54
condizioni di mercato
ISA 580
WRITTEN REPRESENTATIONS
• Questo standard tratta della responsabilità del
revisore di acquisire, nella revisione del
bilancio, attestazioni scritte della direzione e,
ove appropriato, dei responsabili di
governance
55
ISA 580
WRITTEN REPRESENTATIONS
• Le attestazioni scritte sono informazioni
necessarie che il revisore richiede con
riferimento alla revisione contabile del
bilancio dell’impresa. Pertanto le attestazioni
scritte rappresentano elementi probativi che
concorrono al raggiungimento delle
conclusioni su cui è basato il giudizio del
revisore sul bilancio.
56
ISA 580
WRITTEN REPRESENTATIONS
OBIETTIVI
• Acquisire attestazioni scritte dalla direzione sul fatto
che essi ritengono di aver adempiuto alle loro
responsabilità per la redazione del bilancio e per la
completezza delle informazioni fornite al revisore
• Supportare altri elementi probativi relativi al bilancio o
a specifiche asserzioni, mediante attestazioni scritte se
ritenute necessarie dal revisore o richieste da altri ISA
• Adottare misure appropriate in risposta alle
attestazioni scritte fornite dalla direzione, o nei casi in
cui la direzione non fornisca le attestazioni scritte
richieste dal revisore
57
ISA 580
WRITTEN REPRESENTATIONS
DEFINIZIONE
• Attestazione scritta: una dichiarazione scritta
dalla direzione fornita al revisore per
confermare determinati aspetti o per
supportare altri elementi probativi.
• In questo contesto le attestazioni scritte non
includono il bilancio nel suo insieme, i libri
contabili e le registrazioni di supporto
58
ISA 580
WRITTEN REPRESENTATIONS
REQUIREMENTS
• Il revisore deve richiedere attestazioni scritte
alla direzione, ad un livello appropriato di
responsabilità per il bilancio e conoscenza
delle tematiche riportate nelle attestazioni.
(es.: legale rappresentante quali il Presidente
o CEO e responsabile del bilancio, quale il
CFO)
59
ISA 580
WRITTEN REPRESENTATIONS
REQUIREMENTS (cont.)
• Il revisore deve richiedere attestazione scritta
alla direzione sul fatto che essa ha adempiuto
alle sue responsabilità relative alla redazione
del bilancio in conformità al quadro normativo
applicabile, come stabilito nei termini
dell’incarico di revisione. Le responsabilità
della direzione devono essere descritte nelle
attestazioni, nello stesso modo in cui sono
descritte nell’incarico di revisione (par 10)
60
ISA 580
WRITTEN REPRESENTATIONS
REQUIREMENTS (cont.)
Il revisore deve richiedere attestazione scritta alla
direzione sul fatto che:
• essa ha fornito al revisore tutte le informazioni
pertinenti alla redazione del bilancio e di aver
dato l’accesso a tutte le informazioni o soggetti
tramite i quali il revisore riteneva necessario
acquisire elementi probativi (par 11, a)
• tutte le operazioni sono state registrate e riflesse
in bilancio (par 11, b)
61
ISA 580
WRITTEN REPRESENTATIONS
REQUIREMENTS (cont.)
La data delle attestazioni scritte deve essere
quanto più prossima possibile, ma non
successiva alla data della relazione di revisione
sul bilancio. (in pratica devono avere la stessa
data della relazione)
Le attestazioni devono riguardare tutti i bilanci
(per es. bilancio d’esercizio e consolidato) ed il
periodo contabile cui si riferiscono le relazioni
di revisione
62
ISA 580
WRITTEN REPRESENTATIONS
REQUIREMENTS (cont.)
Dubbi sull’attendibilità delle attestazioni scritte e
attestazioni richieste
• Se il revisore ha dubbi su competenza, integrità, valori
etici o diligenza della direzione, deve stabilire quale
effetto possano avere tali dubbi sull’attendibilità delle
attestazioni e sugli elementi probativi in generale
• Se le attestazioni scritte sono incoerenti con altri
elementi probativi, il revisore deve svolgere procedure
di audit per cercare di risolvere la materia. Se la cosa
resta irrisolta, deve riconsiderare le proprie valutazioni
sull’attendibilità delle attestazioni e sugli elementi
probativi in generale
63
ISA 580
WRITTEN REPRESENTATIONS
REQUIREMENTS (cont.)
Dubbi sull’attendibilità delle attestazioni scritte e
attestazioni richieste (cont.)
• Qualora il revisore concluda che le attestazioni
non sono attendibili, egli deve intraprendere
le azioni appropriate, incluso stabilire il
possibile effetto sul giudizio contenuto nella
relazione di revisione (ISA 705)
64
ISA 580
WRITTEN REPRESENTATIONS
REQUIREMENTS (cont.)
Attestazioni richieste e non fornite
Se la direzione non fornisce una o più delle attestazioni
richieste, il revisore deve:
• Discutere la questione con la direzione
• Effettuare una nuova valutazione dell’integrità della
direzione e valutare gli effetti sull’attendibilità degli
elementi probativi in generale
• Intraprendere azioni appropriate, inclusi possibili effetti
sul giudizio nella relazione di revisione (ISA 705)
65
ISA 580
WRITTEN REPRESENTATIONS
REQUIREMENTS (cont.)
Il revisore deve dichiarare l’impossibilità di esprimere un
giudizio sul bilancio (ISA 705) qualora:
• Concluda che sussistono sufficienti dubbi sull’integrità
della direzione tali da rendere non attendibili le
attestazioni scritte relativamente a quanto indicato nei
par. 10 e 11 dell’ISA 580 (vedere slides 60 e 61)
• La direzione non fornisca le attestazioni scritte
relativamente a quanto sopra indicato
Ciò in quanto i potenziali effetti sul bilancio di tale
limitazione non sono attribuibili a specifici elementi,
conti o voci di bilancio e sono quindi pervasivi.
66
ISA 580
WRITTEN REPRESENTATIONS
LINEE GUIDA E ALTRO MATERIALE ESPLICATIVO
Include chiarimenti su quanto richiesto dai
requirements. Ad esempio:
• A quali membri della direzione richiedere
attestazioni scritte, in particolare in casi specifici
nei quali la direzione possa coinvolgere altri
soggetti che partecipano alla redazione del
bilancio e che hanno conoscenze specialistiche.
Es.: Attuari (quantificazioni contabili su base
statistica), ingegneri (passività ambientali),
consulenti legali.
67
ISA 580
WRITTEN REPRESENTATIONS
LINEE GUIDA E ALTRO MATERIALE ESPLICATIVO (cont.)
Include inoltre chiarimenti esempi su:
• Responsabilità della direzione, incluse
considerazioni specifiche per le pubbliche
amministrazioni
• Casi di “altre attestazioni scritte”, su specifiche
materie ritenute rilevanti dal revisore (per es.
piani di ristrutturazione)
• Attestazioni su specifiche asserzioni
68
QUIZ:
Il revisore deve dichiarare l’impossibilità di esprimere un
giudizio sul bilancio qualora:
a) La direzione si rifiuti di fornire attestazione scritta che
tutte le operazioni sono state registrate e riflesse in
bilancio
b) Le attestazioni scritte siano incoerenti con altri
elementi probativi raccolti
c) La direzione non fornisca attestazione scritta sugli
effetti di un piano di ristrutturazione in atto
La risposta a) è corretta! Negli altri casi il revisore deve
discutere la questione con la direzione, effettuare
procedure aggiuntive se necessario e infine valutare i
possibili impatti sul giudizio
69
ISA 402, 450, 550, 580
Fine lezione
Corso di revisione aziendale
progredito
70