CORTE DEI CONTI
Sezione centrale di controllo sulla gestione delle amministrazioni dello
Stato
Relazione:
“Rapporti fisco/contribuenti: stato di attuazione dello
statuto del contribuente e dell’obiettivo di ottimizzazione del servizio
per i contribuenti-utenti”
Relatore:
Cons. Stefano SIRAGUSA
INDICE
PARTE PRIMA
1 - Ambito dell’indagine, obiettivi e metodologia seguita ........................................... pag. 3
1.1 - Ricognizione ed evoluzione del quadro normativo.............................................. pag. 4
1.2 - Chiarezza e trasparenza, efficacia temporale delle disposizioni tributarie ......... pag. 5
1.3 - Le deroghe implicite ed esplicite allo statuto ..................................................... pag. 8
PARTE SECONDA
2 - I singoli diritti e, per ciascuno di essi, l’attività dell’Agenzia delle entrate e le
misure poste in essere o programmate dall’amministrazione finanziaria ................... pag. 9
2.1 - Informazione del contribuente ........................................................................... pag. 9
2.2 - Conoscenza degli atti e semplificazione, loro chiarezza e motivazione............. pag. 12
2.3 - Tutela dell’integrità patrimoniale, la "compensazione" dell'obbligazione
tributaria ed i rimborsi ............................................................................................. pag. 15
2.4 - Tutela dell’affidamento e della buona fede....................................................... pag. 19
2.5 - Diritto di interpello........................................................................................... pag. 20
2.6 - Verifiche fiscali................................................................................................. pag. 26
2.7 - Il garante del contribuente .............................................................................. pag. 29
2.8 - Il monitoraggio del Ministero dell’economia e delle finanze sulle attività delle
Agenzie fiscali per l’attuazione dello statuto ............................................................ pag. 33
2.9 - Disfunzioni: le comunicazioni anomale, le ”cartelle pazze”, le errate notifiche
................................................................................................................................. pag. 38
2.10 - L’anagrafe tributaria e l’ indice nazionale delle anagrafi ............................... pag. 45
2.11 - Il grado di soddisfazione del contribuente (le analisi di customer satisfaction)
................................................................................................................................. pag. 47
CONSIDERAZIONI CONCLUSIVE ............................................................................... pag. 52
Alcune delle principali deroghe esplicite od implicite allo statuto nella legislazione dal
2000 al 2006
................................................................................................................................. pag. 58
Riepilogo normativo ................................................................................................. pag. 71
2
1 - Ambito dell’indagine, obiettivi e metodologia seguita
Con deliberazione n. 1/2006/G la Sezione centrale del controllo sulla gestione delle
Amministrazioni dello Stato nell’Adunanza congiunta del 19 dicembre 2005 ha programmato
l’indagine su “Rapporti fisco/contribuenti: stato di attuazione dello statuto del contribuente e
dell’obiettivo di ottimizzazione del servizio per i contribuenti-utenti”, con l’obiettivo precipuo di
verificare i risultati ottenuti in tale settore.
Dopo ormai oltre sei anni dalla sua introduzione, lo statuto dei diritti del contribuente
(legge 27 luglio 2000, n. 212, recante “Disposizioni in materia di statuto dei diritti del
contribuente")
tarda
a
trovare
riscontro
nei
comportamenti
dell’Amministrazione finanziaria, ma dello stesso legislatore,
normativa tributaria che non
effettivi
non
solo
a motivo delle modifiche alla
tengono conto delle norme della legge n. 212/2000 e del
verificarsi di talune manifestazioni di disfunzioni e disservizi, concretamente realizzatisi nello
svolgimento dell’attività amministrativa di esazione dei tributi, un esempio dei quali è costituito
dal fenomeno delle c.d. “cartelle pazze” ed un altro è quello delle errate notifiche degli avvisi
degli Uffici e delle Commissioni tributarie dovute al mancato aggiornamento degli indirizzi dei
contribuenti.
L’indagine svolta si propone pertanto di valutare, con il riscontro di dati ed analisi,
l’attuazione che alla legge è stata data con i previsti decreti legislativi e con la normazione
secondaria ed i provvedimenti amministrativi, fornendo, per tale parte e per quanto possibile,
una ricognizione sistematica delle deroghe esplicite od implicite introdotte dal legislatore allo
statuto.
Nella parte successiva l’indagine si propone di valutare, insieme alle ragioni del
verificarsi dei disservizi, l’adeguatezza e l’efficacia delle misure poste in essere o programmate
dall’Amministrazione finanziaria per porvi rimedio.
Sono, altresì, presenti i dati relativi alle analisi del grado di soddisfazione del
contribuente (analisi di customer satisfaction) svolte dall’Amministrazione finanziaria.
Notizie particolari sono state, inoltre, chieste al dipartimento della funzione pubblica
della Presidenza del Consiglio dei ministri in ordine alle iniziative di supporto intraprese
nell’ambito della azione a favore della qualità dei servizi pubblici, di cui all’art 11 del d.lgs 30
luglio 1999 n.286, ed in ordine alla verifica dell’aggiornamento dei sistemi dell’anagrafe
tributaria.
Le valutazioni riportate nel presente referto hanno tenuto conto della documentazione e
dei dati forniti ufficialmente, che sono stati , in taluni casi, elaborati e riepilogati in tabelle, ai
fini di una migliore illustrazione dell’ efficacia ed efficienza dell’azione amministrativa .
3
1.1 - Ricognizione ed evoluzione del quadro normativo
La legge 27 luglio 2000, n. 212, recante “Disposizioni in materia di statuto dei diritti del
contribuente", si colloca alla fine di una serie di
interventi legislativi in
materia di riforma
dell’apparato tributario e dell’Amministrazione finanziaria, rivolti principalmente ad una
maggiore efficienza complessiva del sistema, e di altri sporadici interventi legislativi rivolti al
fine di migliorare il rapporto fra fisco e contribuenti.
Le ricorrenti riforme del sistema tributario e dell’Amministrazione finanziaria hanno
sempre avuto di mira esclusivamente l’obiettivo di una maggiore efficienza. E’ solo a partire
dalla legge n. 413 del 1991 che è stato anche posto il problema di semplificare gli adempimenti
per il contribuente, da considerare come utente, assicurandogli informazione ed assistenza.1
La nuova logica ha fatto notevoli passi avanti nel corso degli anni ’90, con le nuove
norme sull’autotutela, l’introduzione del ravvedimento operoso e degli istituti di definizione
delle controversie alternativi al contenzioso, l’organizzazione degli uffici unici delle entrate
lungo le due linee dell’attività di controllo e di quella dei servizi al contribuente e, infine,
dell’entrata in vigore della legge 27 luglio 2000, n. 212, pubblicata nella Gazzetta Ufficiale n.
177 del 31 luglio 2000.
A sottolineare la portata innovativa dello
statuto del contribuente, va rimarcato che
esso, pur essendo contenuto in una legge ordinaria , è derogabile da leggi posteriori solo
introducendo un’esplicita previsione in tal senso . Secondo l’art.1 dello statuto, infatti,le sue
disposizioni costituiscono, “principi generali dell’ordinamento tributario e possono essere
derogate o modificate solo espressamente e mai da leggi speciali. L’adozione di norme
interpretative in materia tributaria può essere disposta soltanto in casi eccezionali e con legge
ordinaria, qualificando come tali le disposizioni di interpretazione autentica.” .2
1
Legge 30 dicembre 1991 n.413 “Disposizioni per ampliare le basi imponibili, per razionalizzare, facilitare e potenziare
l'attività di accertamento; disposizioni per la rivalutazione obbligatoria dei beni immobili delle imprese, nonché per
riformare il contenzioso e per la definizione agevolata dei rapporti tributari pendenti; delega al Presidente della
Repubblica per la concessione di amnistia per reati tributari; istituzioni dei centri di assistenza fiscale e del conto
fiscale”(pubblicata nella Gazz. Uff. 31 dicembre 1991, n. 305, suppl ord.) ;con il decreto legislativo 9 luglio 1997, n.
241 "Norme di semplificazione degli adempimenti dei contribuenti in sede di dichiarazione dei redditi e dell'imposta sul
valore aggiunto, nonche' di modernizzazione del sistema di gestione delle dichiarazioni", al fine di semplificare
l’adempimento degli obblighi tributari,posti a carico delle imprese e dei lavoratori dipendenti, i Centri di assistenza
fiscale (Caf) per i secondi e soggetti assimilati possono essere rappresentati dai sostituti di imposta.Lo stesso d.lgs.
n. 241, all’art. 36 c.1.lett. a) e b) ha previsto che il responsabile del Caf, su richiesta del contribuente, rilasci un visto
di conformità e l’asseverazione (con l'art. 1, comma 1, del d.lgs. 28 dicembre 1998, n. 490, era stato aggiunto nel
d.lgs. 9 luglio 1997, n. 241, il Capo V recante disposizioni in materia di assistenza fiscale.) Con l’art.2 quater della
legge 30 novembre 1994 n. 656 “Conversione in legge, con modificazioni, del decreto-legge 30 settembre 1994, n.
564, recante disposizioni urgenti in materia fiscale”, vengono definiti i margini di esercizio dei poteri di autotutela
(“Con decreti del Ministero delle Finanze sono indicati gli organi dell’ amministrazione finanziaria competenti per
l’esercizio del potere di annullamento d’ufficio o di revoca, anche in pendenza di giudizio o in caso di non
impugnabilità, degli atti illegittimi o infondati. Con gli stessi decreti sono definiti i criteri di economicità sulla base dei
quali si inizia o si abbandona l’attività dell’amministrazione”) e si giunge al d.m. 11 febbraio 1997 n. 37 che
regolamenta l’esercizio del potere di autotutela da parte degli organi dell’ amministrazione finanziaria. Altre norme
abrogative e di semplificazione sono inoltre contenute nell’art 23 del d.P.R. n. 107 del 26 marzo 2001,”Regolamento di
organizzazione del Ministero delle finanze”.
2
Lo statuto fissa i principi generali dell’ordinamento tributario e ciò comporta un preciso riconoscimento dell’autonomia
della materia tributaria, con indubbi riflessi anche per l’attività dell’Autorità Giudiziaria. Il Ministero delle Finanze
(allora così denominato) ,nella circolare n. 6/VDR/2000 del 28 novembre 2000 del Dipartimento delle Entrate, alla
lettera A), al paragrafo 2, “Disposizioni rivolte al legislatore” così si esprimeva: “il legislatore dello Statuto si propone
di creare le basi, in ambito tributario, per una produzione normativa più stabile nel tempo, oltre che più chiara ed
4
Lo statuto dà attuazione ai principi costituzionali di uguaglianza di tutti i cittadini nei
confronti delle disposizioni di legge , di riserva di legge in materia di prestazioni patrimoniali ,
di capacità contributiva e progressività del sistema tributario, di buon andamento e imparzialità
dell'amministrazione.3
Ha una portata applicativa generale e, infatti, come precisato all' art 17, le sue
disposizioni investono anche i concessionari e gli organi indiretti dell'amministrazione
finanziaria, compresi i soggetti incaricati di esercitare attività di accertamento, liquidazione e
riscossione di qualunque tributo.
Al fine di contribuire a migliorare il rapporto tra Fisco e cittadino , conferendo maggiore
democraticità e trasparenza al sistema impositivo, nello statuto sono contenute norme sulle
modalità di redazione delle norme tributarie (chiarezza e trasparenza delle disposizioni e
razionalità delle fonti), sull’informazione, sulla semplificazione e sulla chiarezza e motivazione
degli atti, sui diritti e le garanzie a tutela dei contribuenti (tutela patrimoniale, remissione nei
termini, tutela della buona fede, non vessatorietà delle ispezioni e delle verifiche fiscali, diritto
d’interpello, garante del contribuente).
Ai contribuenti lo statuto attribuisce strumenti di tutela e di garanzia nei confronti
dell'amministrazione finanziaria, sia in materia di conoscibilità del sistema normativo tributario,
sia nell'ambito delle attività di accertamento e riscossione esercitate dagli uffici fiscali ed una
tutela è prevista anche per il mancato o irregolare funzionamento degli uffici finanziari.
La concreta attuazione delle disposizioni dello statuto è avvenuta, tra l'altro, con il d.lgs
n. 32 del 26 gennaio 2001, che contiene disposizioni correttive di leggi tributarie in vigore, al
fine di renderle aderenti ai principi dello statuto.4
1.2 - Chiarezza e trasparenza, efficacia temporale delle disposizioni tributarie
Circa le caratteristiche che devono assumere le norme tributarie e la loro modalità di
redazione, gli articoli iniziali dello statuto dettano importanti prescrizioni.5
organica nelle modalità di formulazione tecnica. Avendo tuttavia pari dignità rispetto alla legge ordinaria, le nuove
norme non raggiungono la stessa forza cogente della legge di rango costituzionale.Da ciò discende che esse non hanno
valore assoluto, per cui le leggi successive regolanti analoghe materie potrebbero, in linea di principio, derogarvi, sia
pur nel rispetto delle modalità o dei limiti imposti dalla nuova normativa”. Ancora, la citata circolare prosegue
affermando che: “Le norme dello Statuto potranno essere derogate o modificate da leggi ordinarie solo espressamente
e non potranno essere modificate o derogate da leggi speciali (art. 1, comma 1). Tale principio si ispira alla c.d. regola
di fissità, in base alla quale le eventuali deroghe future rimarrebbero senza effetto, se non previste espressamente in
modo specifico”.
3
Rispettivamente gli artt. 3, 23, 53 e 97 Cost. Va anche ricordato che nel 2000 l’OCSE aveva elaborato un modello di
Carta dei contribuenti invitando gli Stati membri ad adeguarsi, cosa che in Italia è avvenuta, appunto, con la legge
n.212/2000.
4
Con circolare n. 77/E del 3 agosto 2002 l’Agenzia delle entrate ha fornito chiarimenti sul significato e la portata delle
disposizioni correttive introdotte.
5
Sul punto, va ricordato che esistono anche le circolari formulate dalla Presidenza del Consiglio dei Ministri in merito
alla chiarezza e trasparenza delle disposizioni normative: circ. n. 1 del 2 maggio 2001 “Guida alla redazione dei testi
normativi", e circ. n. 10888 del 20 aprile 2001 ”Regole o raccomandazioni per la formulazione tecnica dei testi
legislativi". In particolare la circ. n. 10888 del richiama espressamente per le disposizioni tributarie, le norme, in
quanto applicabili, dello statuto (artt. 1, comma 1, 2, comma 1 e 3), disciplinandone dettagliatamente il procedimento
formativo al fine di un miglioramento qualitativo della produzione legislativa attraverso l’adozione di criteri sempre
più omogenei nella modalità tecnica di formulazione dei testi.
5
Si tratta di regole che intendono favorire una immediata accessibilità agli atti legislativi,
raccomandandone la loro particolare comprensibilità con riferimento agli aspetti terminologici,
al fine di evitare equivoci e dubbi interpretativi,rispettando per quanto possibile sia il principio
della semplicità che quello della precisione.
In particolare, l’art. 2 intitolato “Chiarezza e trasparenza delle disposizioni tributarie”
richiede che l'oggetto principale delle disposizioni tributarie di leggi ed altri atti aventi forza di
legge sia esplicitamente richiamato nel titolo (non potendosi, ad esempio, adottare né
espressioni generiche, né semplici citazioni per data e numero di promulgazione o emanazione
di leggi e decreti) ed ancora, che in materia tributaria i richiami ad altre norme riportino anche
il contenuto sintetico della disposizione a cui si fa rinvio.
Eventuali disposizioni modificative delle leggi tributarie devono essere inoltre introdotte
riportando il testo normativo integrato con le modifiche stesse.
Le leggi (ed altri atti aventi forza di legge) che non hanno un oggetto tributario non
possono poi contenere disposizioni di carattere tributario (fatte salve quelle strettamente
inerenti l’oggetto della legge stessa): in passato, era infatti spesso riscontrabile che
determinate produzioni normative fossero state disseminate in disposizioni totalmente avulse
dal campo tributario, e la necessità di tali disposizioni può riscontrarsi con evidenza, ad
esempio, nelle numerose casistiche giudiziarie nelle quali si trovava il riferimento ad una
“esimente della obiettiva incertezza” quale principio fino ad allora utilizzabile con carattere di
generalità nell’ordinamento tributario.
Quanto all’efficacia temporale di tali norme, lo statuto ribadisce, all’art 3, il principio
della irretroattività delle disposizioni tributarie, che divengono efficaci solo dopo la loro
emanazione.6 Per gli adempimenti tributari le norme diventano efficaci per i contribuenti dopo
un termine minimo di 60 giorni dalla loro entrata in vigore e viene anche disposto che i termini
di prescrizione e di decadenza degli accertamenti tributari non possano essere derogati. Lo
6
L'irretroattività delle norme tributarie costituisce principio generale del nostro sistema tributario, come affermato più
volte dalla Corte di Cassazione (n.5015 del 2 aprile 2003; n.8415 del 13 giugno 2002) che, con la sent. n.7080 del 14
aprile 2004 ha riconosciuto l'intenzione del legislatore di attribuire ai principi espressi nelle disposizioni dello statuto, o
desumibili da esso una rilevanza del tutto particolare nell'ambito della legislazione tributaria ed una sostanziale
prevalenza e superiorità rispetto alle altre disposizioni vigenti in materia, orientamento confermato anche dalla
sent.n.9407 del 6.5.2005. Con la sentenza del 14 aprile 2004, n. 7080, in particolare, la Corte di Cassazione fissa
inoltre il principio di diritto secondo cui "pur non sussistendo nell'ordinamento un divieto giuridico assoluto
all'introduzione di norme fiscali che abbiano effetti retroattivi - in caso di possibilità di interpretazioni alternative deve
essere comunque preferita quella che non comporti la retroattività della disposizione fiscale". Proprio con riferimento
all'efficacia retroattiva delle leggi tributarie, la Cassazione citando l’art 3 dello statuto afferma che"qualsiasi dubbio
interpretativo o applicativo sul significato e sulla portata di qualsiasi disposizione tributaria, che attenga ad ambiti
materiali disciplinati dalla legge n. 212 del 2000, deve perciò essere risolto dall'interprete nel senso più conforme ai
principi dello statuto del contribuente, cui la legislazione tributaria, anche antecedente, deve essere adeguata...
Questa prescrizione non è diretta soltanto al futuro legislatore tributario, ma si riflette come criterio interpretativo
sull'esercizio della stessa attività applicativa dell'interprete". Circa l'immanenza del divieto di retroattività delle
disposizioni tributarie nell'ordinamento tributario, la Corte afferma che nonostante "quella della irretroattività delle
leggi tributarie costituisca una ulteriore garanzia attribuita ai contribuenti piuttosto che l'esplicitazione di un principio
già immanente nell'ordinamento (tanto è vero che la costituzione prevede, all'art. 25, un divieto di irretroattività
solamente per le disposizioni penali), il principio costituisce pur sempre un valido criterio interpretativo da applicare
anche alla normativa preesistente ed anche con riferimento a fattispecie anteriori". Il richiamo anche agli articoli 2, 5 e
7 dello statuto consente poi alla Cassazione di dedurre che "l'esame complessivo di queste disposizioni chiarisce che la
correttezza e la buona fede nei confronti del contribuente debbono essere osservate non solo dall'amministrazione
finanziaria in fase applicativa, ma anche dallo stesso legislatore tributario all'atto dell'emanazione delle fonti
normative, come emerge in particolare dall'art. 2... e dallo stesso articolo 3... Ed una disposizione fiscale che abbia
anche solo in parte efficacia retroattiva è palesemente contraria ai principi di correttezza nei confronti del
contribuente".
6
statuto precisa inoltre che le eventuali modifiche alle norme in materia di tributi periodici
decorrono solo a partire dal periodo di imposta successivo a quello della loro entrata in vigore.7
Assai rilevante è poi la disposizione riportata nel secondo comma dell’art. 1 dello
statuto,nella quale viene precisato che il ricorso a norme interpretative, finalizzate cioè ad
esplicitare il significato di disposizioni di legge non sufficientemente chiare, deve essere
eccezionale e le stesse devono essere espressamente qualificate come "interpretazioni
autentiche".
Spesso, in passato, si è riscontrata l’emanazione di norme interpretative con valenza
retroattiva al fine di risolvere a favore dell’Amministrazione finanziaria conflitti di tale natura
altrimenti non risolvibili e la limitazione del ricorso alle norme interpretative dovrebbe evitare,
in alcuni casi anche a favore dei contribuenti, l’insorgere di contenziosi.8
Lo statuto contiene9, infine, il divieto esplicito di istituire nuovi tributi tramite decreto
legge e di prevedere l’applicazione di tributi esistenti ad altre categorie di soggetti.
Tale norma, nel prevedere l’obbligatorietà della legge ordinaria,
10
si è rivelata di grande
utilità istituzionale, in considerazione dell’abuso precedente - censurato anche dalla Corte
costituzionale – del ricorso a decreti legge che richiedevano con urgenza tributi e tende a
garantire la stabilità relativa del sistema
tributario e ad evitare le difficoltà (anche per il
contribuente) causate dal doversi districare in una normativa troppo rapidamente modificata.
Come si può agevolmente riscontrare, nel periodo attuale la produzione normativa
tributaria preferisce l’emanazione di decreti legislativi, sulla base dei principi generali contenuti
nelle leggi di delega all’esecutivo.
7
Vedasi a conferma, ad esempio, la risoluzione dell’Agenzia delle entrate n.74/E del 5.3.2002 ,in merito al regime di
esonero dagli adempimenti contabili e dal versamento dell'IVA, anche se va ricordato che maggiori difficoltà di
interpretazione si riscontrano proprio nell’ambito di applicazione dell’IVA, che sembrerebbe appartenere alla categoria
dei tributi istantanei, (e non periodici, disciplinati da tale norma dello statuto) anche se in merito la dottrina ha opinioni
discordi.
8
Cassazione SS.UU. sent. n 22506 del 30 novembre 2006 : “si aggiunga poi che in materia fiscale gli interventi
interpretativi sono sempre pro fisco, in quanto dettati da ragioni di cassa (nell’intento di realizzare maggiori entrate),
non sono ispirati quindi, all’esigenza di realizzare la certezza del diritto,ma soltanto a garantire gli interessi di una delle
parti in causa, Ciò non facilita l’instaurarsi di un rapporto di fiducia tra amministrazione e contribuente, basato sul
principio della collaborazione e della buona fede (art 10, comma 1, legge 212/2000), Nel caso di specie, poi, non è
facile distinguere l’amministrazione finanziaria, parte in causa, dal legislatore, posto che la norma interpretativa è stata
approvata con decreto legge dal governo, convertito in una legge, la cui approvazione è stata condizionata dal voto di
fiducia al governo.”
9
All' art 4 (“utilizzo del decreto legge in materia tributaria”).
10
La disposizione statutaria non prevede, tuttavia, alcun tipo di sanzione .In tal senso, è stato fatto osservare, che le
statuizioni generali dello statuto non consentono alcun tipo di strumento che possa delimitare la produzione legislativa
predisposta dall’esecutivo e svincolata dal vaglio delle due camere, né il richiamo all’art. 23 della Costituzione,
impedisce l’eccessiva proliferazione di norme delegate, tramite decreti legislativi che attribuiscono anche agli enti locali
funzioni regolamentari senza precisi limiti applicativi e poteri discrezionali in materia tributaria. Inoltre, si ritiene che i
decreti legislativi siano esclusi dalle fonti abilitate ad apportare modifiche strutturali all’imposizione fiscale ed a rendere
interpretazione autentica. Anche qui vi è però chi osserva che, collocandosi sullo stesso piano gerarchico della legge
ordinaria, essi potrebbero in linea di massima non attenersi a questa prescrizione.
7
1.3 - Le deroghe implicite ed esplicite allo statuto
Le norme contenute nello statuto fin qui esaminate contengono, come si è visto, anche
delle indicazioni rivolte al legislatore tributario con l’autolimitazione in esse contenuta costituita
dal principio che qualsiasi progetto di legge ed eventuali successivi emendamenti, nonché
l’attività legislativa del Governo in sede di approvazione di decreti, debbano rispettare i principi
contenuti nelle norme dello statuto.
Tuttavia, già subito dopo l’entrata in vigore dello statuto, si sono verificate le prime
deroghe alla sua applicabilità aventi natura espressa ovvero implicita, per la loro non
corrispondenza alla legge 212/2000.
A questo proposito, si deve ricordare che deroghe ai principi statutari vennero già
introdotte con l’approvazione del decreto collegato alla legge finanziaria per il 200111, nel quale
il legislatore aveva previsto espressamente che le norme dello statuto “in quanto incompatibili
non si applicano” al decreto stesso, che pure contiene misure in materia di imposta sui redditi
delle persone fisiche.
Tipici esempi ulteriori sono stati gli effetti della legge finanziaria 23 dicembre 2000 n.
388 sullo statuto, il decreto legislativo di attuazione n. 32 del 26 gennaio 200112, il decretolegge 30 settembre 2000, n. 26813 ed anche la legge n. 383 del 18 ottobre 2001.14
Circa la necessità (ex art.16 dello statuto) che oltre alle emanazione delle” disposizioni
correttive delle leggi tributarie vigenti strettamente necessarie a garantirne la coerenza con i
principi desumibili” dallo statuto
15
, venissero adottati provvedimenti governativi atti ad
abrogare (entro il termine di centottanta giorni) le norme regolamentari incompatibili con lo
statuto permane la situazione della mancanza di significativi adempimenti.
Per quanto attiene alle norme di modifica di disposizioni tributarie contenute nelle
“disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato” (“leggi
finanziarie”) predisposte annualmente, vale anche la considerazione generale della presenza
eccessiva di commi e della mancata indicazione del contenuto sintetico della disposizione alla
quale si intende far rinvio.
In tabelle allegate al presente referto, sono state ricostruite - anche con l’ausilio
dell’Amministrazione finanziaria - e riepilogate alcune delle principali disposizioni
che
contengono differenze e modifiche in deroga allo statuto ,aventi carattere esplicito od implicito,
riscontrate nella legislazione successiva all’entrata in vigore dello statuto dal 2000 fino al 2006
(con esclusione della legge finanziaria per il 2007).
11
Decreto-legge 30 settembre 2000, n. 268 (e legge di conversione, 23 novembre 2000, n. 354) recante: "Misure
urgenti in materia di imposta sui redditi delle persone fisiche e di accise".
12
“Disposizioni correttive di leggi tributarie vigenti, a norma dell'articolo 16 della legge 27 luglio 2000, n. 212,
concernente lo statuto dei diritti del contribuente”.
13
“Misure urgenti in materia di imposta sui redditi delle persone fisiche e di accise” convertito dalla legge 23
novembre 2000, n. 354.
14
Legge 18 ottobre 2001, n. 383: "Primi interventi per il rilancio dell'economia".
15
Di cui al d.l.26 gennaio 2001, n. 32 ”Disposizioni correttive di leggi tributarie vigenti, a norma dell'articolo 16 della
legge 27 luglio 2000, n. 212, concernente lo statuto dei diritti del contribuente”.
8
In termini indicativi e riassuntivamente esse assommano a circa trenta disposizioni ,
di cui:
otto nel 2000 ; due nel 2001 ; cinque nel 2002 ; tre nel 2003 ; due nel 2004 ;cinque
nel 2005 ;cinque nel 2006.
2 - I singoli diritti previsti dallo statuto e, per ciascuno di essi, l’attività dell’agenzia
delle entrate e le misure poste in essere o programmate dall’amministrazione
finanziaria
Gli articoli 5, 6, 7 e 8 dello statuto prevedono, specificatamente, dei comportamenti da
osservarsi da parte dell’Amministrazione finanziaria (non a caso, infatti, il legislatore
predispone gli articoli con le dizioni: “l’amministrazione finanziaria deve…” , “ gli atti
dell’amministrazione sono…”, “l’amministrazione finanziaria è tenuta…”). Corrispondentemente,
i principali diritti riconosciuti a favore del contribuente sono:
- il diritto all’informazione
- il diritto alla trasparenza ed alla conoscenza degli atti
- il diritto alla motivazione degli atti
- il diritto all’integrità patrimoniale
- il diritto alla compensazione
- il diritto al rispetto della buona fede
- il diritto di interpello
- i diritti e le garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali.
2.1 - Informazione del contribuente
Secondo quanto disposto dall’art.5 dello statuto, l’amministrazione finanziaria deve
assumere idonee iniziative volte a consentire la completa e agevole conoscenza delle
disposizioni legislative e amministrative vigenti in materia tributaria, anche curando la
predisposizione
di
testi
coordinati,
deve
portare
a
conoscenza
dei
contribuenti
tempestivamente e con i mezzi idonei tutte le circolari e le risoluzioni da essa emanate e deve
altresì assumere idonee iniziative di informazione elettronica, tale da consentire aggiornamenti
in tempo reale, ponendola a disposizione gratuita dei contribuenti.
Com’è evidente, l’attività di informazione al contribuente si inquadra nel più generale
tema del perseguimento del massimo livello di adesione agli obblighi fiscali ( cd. tax-
9
compliance)16, di accrescere la consapevolezza e il grado di accettazione da parte del
contribuente al fine di agevolarne, appunto, l’adempimento spontaneo e di evitare
anche
comportamenti fiscali non corretti da parte dei contribuenti. Al contempo, si favorisce anche il
regolare funzionamento dell’amministrazione finanziaria in termini di efficienza, capacità
operativa e minor contenzioso.
Il dovere da parte dell’Amministrazione di rendere una informazione esauriente e chiara
si lega strettamente al diritto di conoscenza da parte del contribuente ed è anche collegato al
principio del comportamento di buona fede (sia da parte dell’amministrazione che del
contribuente).
Altra disposizione rilevante
è quella contenuta nel successivo art. 6 dello Statuto: il
quale al punto n. 2 stabilisce che: ”L’amministrazione deve informare il contribuente di ogni
fatto o circostanza a sua conoscenza dai quali possa derivare il mancato riconoscimento di un
credito ovvero l’irrogazione di una sanzione, richiedendogli di integrare o correggere gli atti
prodotti che impediscono il riconoscimento, seppure parziale, di un credito”.
Tradizionalmente,
l’attività
di
informazione
per
l’approfondimento
di
norme
e
disposizioni di carattere fiscale avviene attraverso la divulgazione gratuita, presso tutti gli uffici
locali delle agenzie fiscali e gli uffici centrali dell’amministrazione finanziaria di guide, opuscoli
e pubblicazioni che trattano temi di interesse del contribuente.17
Tuttavia, l’applicazione dello
statuto ha spinto l’Agenzia delle entrate ad attivarsi nel
processo di informatizzazione e modernizzazione di tutti gli strumenti informativi possibili, sia
relativi
alla
normativa
che
ai
servizi
a
disposizione,
velocizzandoli
ed
elevandoli
qualitativamente.
Attualmente, l’Agenzia delle entrate , ad esempio, fornisce informazioni al contribuente,
sia singolo che organizzato in categorie professionali, attraverso tre canali di accesso:
1. quello istituzionale, rappresentato dall’ufficio locale18, al quale il contribuente può
rivolgersi personalmente oppure richiedendo un appuntamento, sia telefonicamente, sia
attraverso il sito internet
19
.
Nel corso dell’intero anno 2005 sono stati richiesti e concessi n. 573.225 appuntamenti
contro i 444.433 del 2004.
16
Il termine “compliance” in altri contesti viene anche collegato alla conformità dei comportamenti di una
organizzazione alle prescrizioni normative o di autoregolamentazione.
17
Un esempio è costituito dalla pubblicazione periodica da parte dell’Agenzia delle entrate dell’Annuario del
Contribuente, ove vengono trattati temi d’interesse generale, fornite indicazioni sugli obblighi fiscali, scadenze e
modalità di pagamento dei tributi erariali e dell’ICI, ubicazione degli uffici, esempi, formulari e suggerimenti per
facilitare i vari adempimenti fiscali dell’anno o per poter riscuotere i crediti vantati nei confronti dell’Erario. Altro
esempio significativo è rappresentato dal periodico bimestrale “L’Agenzia informa” che nel corso del 2006 ha
pubblicato diverse pubblicazioni aventi carattere monografico come la “Guida pratica alle comunicazioni fiscali e alle
cartelle di pagamento” e “Le agevolazioni fiscali per i mutui”. Tali pubblicazioni sono consultabili anche sul sito
internet dell’Agenzia.
18
In riferimento alla residenza: il contribuente, comunque, per fruire di semplice assistenza può sempre rivolgersi,
senza limitazioni di carattere territoriale, a qualsiasi ufficio locale. Degno di rilievo è il servizio offerto da molti uffici
locali che garantiscono l’assistenza a domicilio per agevolare particolari categorie di contribuenti (disabili,
ultrasettantacinquenni), impossibilitati a recarsi fisicamente e personalmente presso gli uffici stessi.
19
Sito (www) agenziaentrate.gov.it/servizi: con un servizio di prenotazione e scelta del giorno e dell’ora
dell’appuntamento.
10
2. quello dell’accesso alla rete internet: attraverso le varie possibilità offerte dalla
navigazione “in rete” e la procedura di “registrazione”, i contribuenti, i professionisti e
consulenti, (notai, banche, poste, Caf,)
possono accedere ai tanti servizi telematici
denominati “ Fisconline” ed “ Entratel”;
3. quello della multicanalità: contattando telefonicamente un call center od un contact
center , il contribuente può ottenere varie e numerose informazioni fiscali, come ad
esempio quelle sulla presentazione delle dichiarazioni dei redditi o sui versamenti da
effettuare, sui rimborsi da riscuotere, sugli sgravi e sulle sospensioni di cartelle
esattoriali, etc. senza doversi recare presso gli uffici.
Nel corso del 2005 i contribuenti serviti attraverso i vari canali di contatto sono stati n.
1.766.192 (contro 1.689.069 del 2004), di cui 23.392 attraverso risposte fornite via web email e n. 231.159 con il sistema di call back e richiamate.
In
particolare,
attraverso
il
canale
telematico
costituito
dal
sito
internet
www.agenziaentrate.gov.it, il contribuente ha la possibilità di conoscere le ultime disposizioni
fiscali, consultare la “Banca dati della Documentazione Tributaria”20 , dove sono pubblicate in
tempo reale le norme tributarie, le circolari e le risoluzioni dell’Agenzia. Il contribuente può,
inoltre, fruire di specifiche e sicure applicazioni informatiche
di servizio per la trasmissione
telematica delle dichiarazioni dei redditi, per effettuare il pagamento dei tributi e del bollo
auto, per registrare contratti di locazione, per ottenere il duplicato di un codice fiscale o per
inviare le dichiarazioni di inizio, variazione o cessazione dell’attività.
Un’altra forma di
assistenza informativa è quella denominata “ Cassetto fiscale “. Si
tratta della possibilità, innovativa, concessa ad ogni contribuente, o agli intermediari delegati,
di conoscere la propria posizione fiscale attraverso il collegamento ai servizi telematici ,dopo
essersi registrato e aver ricevuto il relativo PIN (personal identification number).
Il contribuente, pertanto, può, di fatto, venire in possesso di tutta una serie di
informazioni riguardanti la propria vita fiscale (dati anagrafici, dichiarazioni presentate,
versamenti effettuati con il mod. “F24”, atti di registro, informazioni sui rimborsi o sulle
scadenze dei versamenti, etc.). Si tratta di un servizio che l’Agenzia dichiara aver avuto un
risultato di particolare gradimento sia presso i cittadini contribuenti che presso gli intermediari
delegati e tutti gli operatori del settore.
Altre iniziative informative
nazionale di Televideo della RAI
intraprese dall’Agenzia delle entrate riguardano: il servizio
21
; la presenza di personale qualificato in manifestazioni
organizzate per i più importanti appuntamenti fiscali (ad esempio, in occasione della
presentazione delle dichiarazioni dei redditi); la realizzazione di corsi annuali in collaborazione
con il Ministero dell’Istruzione, dell’Università e della Ricerca, per studenti delle scuole di ogni
20
E’ possibile anche consultare i periodici telematici “ Fiscooggi” e” Fisco nel mondo” (aggiornato sulle problematiche
della fiscalità comunitaria ed internazionale, contenente al suo interno anche guide pratiche per i soggetti non residenti
stampabili e/o “scaricabili” dal sito in ben cinque lingue).
21
Pagine da 390 a 394 nell’area tematica “borsa e soldi”.
11
ordine e grado, anche con visite guidate presso gli uffici, utili per la formazione della coscienza
civica e fiscale dei futuri cittadini-contribuenti.22
Analoga attività di informazione e di comunicazione istituzionale generale è svolta dal
Ministero dell’economia e delle finanze sul sito (www) finanze. it 23
In particolare, per quanto riguarda l’informazione sulle regole fissate dallo statuto del
contribuente, l'Ufficio comunicazione istituzionale ha realizzato su tale sito una guida , contenente
approfondimenti sulle singole disposizioni previste dalla legge n. 212 del 2000, e sui provvedimenti
attuativi e interpretativi, nonché un'apposita sezione dedicata al "Garante del contribuente", con
l'indicazione dei compiti e delle funzioni e con l'elenco completo dei Garanti istituiti e dei relativi
recapiti, per i contribuenti che vogliano avviare contatti con tali organismi.
Infine, in merito all’importante attività interpretativa delle norme, L’Agenzia delle
entrate dichiara che, relativamente alle norme tributarie approvate a decorrere dal 1° gennaio
2004, sono state emanate, entro 90 giorni dalla data di pubblicazione in Gazzetta ufficiale, le
circolari interpretative ed applicative di tutte le norme di maggiore complessità che hanno
avuto rilevante impatto sui contribuenti.24
Nel 2005, le circolari interpretative sono state emanate entro il sessantesimo giorno
antecedente la data di applicazione delle norme tributarie di maggiore interesse che hanno
avuto rilevante impatto sui contribuenti.
2.2 - Conoscenza e semplificazione degli atti tributari, loro chiarezza e motivazione
L’art. 6 dello statuto tutela il principio dell’effettiva conoscenza da parte del
contribuente degli atti a lui destinati.
A tal fine, l’amministrazione finanziaria deve provvedere a comunicarli nel luogo di
effettivo domicilio fiscale, quale desumibile dalle informazioni in possesso della stessa
amministrazione o di altre amministrazioni pubbliche indicate dal contribuente, (ovvero nel
luogo ove il contribuente ha eletto domicilio speciale ai fini dello specifico procedimento cui si
riferiscono gli atti da comunicare). Tali atti sono in ogni caso comunicati con modalità idonee a
garantire che il loro contenuto non sia conosciuto da soggetti diversi dal loro destinatario e
22
A tal riguardo tutte le Direzioni regionali o provinciali e gli uffici locali, hanno stipulato numerose convenzioni e
protocolli d’intesa con ordini ed associazioni di categoria, pubbliche amministrazioni ed associazioni di contribuenti al
fine di fornire, in modo più specialistico e mirato, informazione fiscale ed assistenza.Particolare attenzione è stata
posta all’informazione ed assistenza verso categorie svantaggiate di contribuenti fornendo servizi direttamente al
domicilio dei contribuenti oppure presso la sede delle varie associazioni di invalidi, case di cure per anziani, ospedali
cittadini, carceri, etc. Altre iniziative sono intraprese a livello regionale con l’apertura degli sportelli presso le sedi dei
Comuni più svantaggiati e più difficilmente raggiungibili o con lo svolgimento di un servizio di assistenza e
informazione in occasione delle varie manifestazioni ed eventi sul territorio .
23
Vi sono inoltre le generali attività di pubblicazione e informazione sui dati sul gettito entrate e delle statistiche
relative alle dichiarazioni dei redditi (mensile , per i dati di gettito delle entrate erariali ed annuale per le elaborazioni statistiche) a
cura dell'Ufficio Studi e Politiche Economico Fiscali del Dipartimento , che provvede alla loro diffusione pubblica anche sul sito internet
del Ministero .Attualmente sono presenti le statistiche fiscali concernenti il Bollettino mensile delle entrate tributarie con riferimento
agli anni 2005 e 2006 e l'Analisi delle dichiarazioni dei redditi con riferimento all'anno 2003. Tali statistiche sono pertanto disponibili a tutti
gli utenti della rete informatica.
24
Cfr. nota prot n.2007/13580 del 25.1.07 inviata a questa Corte. Nell’anno 2004 l’Agenzia ha, inoltre, emanato
ulteriori 29 circolari riguardanti disposizioni normative pubblicate in Gazzetta Ufficiale in anni precedenti a quello in
esame e, pertanto, non rientranti nel monitoraggio del predetto indicatore relativo all’obiettivo in esame.
12
restano ferme le disposizioni in materia di notifica degli atti tributari.
L’amministrazione deve anche informare il contribuente di ogni fatto o circostanza a sua
conoscenza dai quali possa derivare il mancato riconoscimento di un credito ovvero
l’irrogazione di una sanzione, (richiedendogli eventualmente di integrare o correggere gli atti
prodotti che impediscono il riconoscimento di un credito) e, soprattutto, prima di procedere alle
iscrizioni a ruolo derivanti dalla liquidazione di tributi risultanti da dichiarazioni, qualora
sussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione, l’amministrazione finanziaria deve
invitare il contribuente, (a mezzo del servizio postale o con mezzi telematici), a fornire i
chiarimenti necessari o a produrre i documenti mancanti entro un termine congruo e
comunque non inferiore a trenta giorni dalla ricezione della richiesta.
25
Sul punto, - ferma restando la problematica relativa alle errate notifiche ( della quale si
tratta più avanti nel presente referto) - l’Agenzia delle entrate riferisce che, in relazione
all’istituto dell’interpello, in particolare, provvede sempre a comunicare la risposta al domicilio
fiscale del contribuente oppure al domicilio indicato dallo stesso contribuente nell’istanza.
L’Agenzia riferisce inoltre che l’attuazione delle previsioni normative sancite dallo
statuto viene svolta in particolare nell’ambito dell’attività di controllo sostanziale e formale
delle dichiarazioni.26
A seguito del controllo operato gli uffici producono una “comunicazione dell’esito del
controllo” e la inviano a mezzo lettera raccomandata con avviso di ricevimento al contribuente
o sostituto d'imposta, nella quale sono riportati i motivi che hanno dato luogo alla rettifica degli
imponibili delle imposte, delle ritenute alla fonte, dei contributi e dei premi dichiarati.27
In tal modo, la partecipazione del contribuente al procedimento in esame28 riduce, se
non addirittura elimina, il rischio di una iscrizione a ruolo che può rivelarsi illegittima e la
conseguente notifica della cartella esattoriale.
25
Quest’ultima disposizione, prevista al comma 5 dell’art.6 dello statuto è sanzionata con la nullità dei provvedimenti
emessi in violazione delle prescrizioni di cui sopra: (” La disposizione non si applica nell’ipotesi di iscrizione a ruolo di
tributi per i quali il contribuente non è tenuto ad effettuare il versamento diretto. Sono nulli i provvedimenti emessi in
violazione delle disposizioni di cui al presente comma”).
26
Nell’ambito della Funzione obiettivo: “Prevenzione e contrasto all’evasione”, il controllo sostanziale si esplica nelle
attività svolte dagli uffici locali per acquisire e valutare dati ed elementi riguardanti la posizione del contribuente al fine
di rettificare i valori dichiarati negli atti e nelle dichiarazioni fiscali, verificare l’eventuale decadenza dalle agevolazioni
fruite Il risultato finale di questo processo si tramuta di un atto impositivo ( l’ avviso di accertamento ), contenente
una dettagliata elencazione dei maggiori importi accertati che costituiranno oggetto di iscrizione a ruolo nel rispetto dei
principi di chiarezza e di motivazione degli atti di cui all’art. 7, nonché una serie di avvertenze che, in conformità a
quanto stabilito dall’art. 8 dello statuto, informano il contribuente: sulle modalità di definizione dell’atto di
accertamento;sulle modalità di definizione delle sole sanzioni;sui termini e le modalità di impugnazione dell’atto di
accertamento; sulle modalità e sui soggetti a cui richiedere informazioni ovvero il riesame dell’atto per l’esercizio del
potere di autotutela. Dall’atto, inoltre, il contribuente può agevolmente individuare il responsabile dell’ufficio che ha
emanato l’atto nonché il responsabile del procedimento. Il rispetto dei principi sanciti nello statuto è stato assicurato
anche attraverso una serie di sollecitazioni in tal senso formulate nelle circolari di programma indirizzate agli uffici
(circolare n. 9/E del 3 marzo 2006, circolare n. 7/E del 21/02/2005).
27
Nell’ambito dei controlli formali una formale descrizione delle attività svolte dagli uffici per l’espletamento dei
predetti controlli è contenuta nel documento UE-78-PO-27 facente parte del menzionato sistema di gestione per la
qualità. Gli uffici dell’Agenzia effettuano i controlli formali previsti dall’art. 36-ter decreto del Presidente della
Repubblica n. 600 del 1973 sulla base di criteri selettivi stabiliti con provvedimenti del Direttore dell’Agenzia. Gli uffici
provvedono, poi, qualora necessario e coerentemente a quanto disposto dall’art. 6, commi 2 e 5 dello statuto, ad
invitare i contribuenti ovvero i sostituti d’imposta – a mezzo “richiesta di documentazione”– a fornire chiarimenti in
ordine ai dati contenuti nelle loro dichiarazioni e ad eseguire o trasmettere ricevute di versamento e altri documenti
non allegati alla dichiarazione o difformi dai dati forniti da terzi.
28
Entro i trenta giorni successivi al ricevimento della comunicazione il contribuente può , infatti ,segnalare eventuali
dati ed elementi, non considerati o valutati erroneamente dall’Amministrazione (artt.1, 2 e 3 del d.lgs. n.32 del 26
gennaio 2001 modificativo degli artt.36-bis,36-ter del d.P.R. n.600 del 1973 e 54-bis e 54-ter del d.P.R. n.633 del
1972).
13
In ordine alla semplificazione degli adempimenti a carico del contribuente e alla
chiarezza degli atti dell’amministrazione finanziaria (di cui anche al successivo art.7 ), l’art.6 al
punto 3 dispone che l’amministrazione finanziaria assuma iniziative volte a garantire che i
modelli di dichiarazione, le istruzioni e, in generale, ogni altra propria comunicazione siano
messi a disposizione del contribuente in tempi utili e siano comprensibili anche ai contribuenti
sforniti di conoscenze in materia tributaria e che il contribuente possa adempiere le
obbligazioni tributarie con il minor numero di adempimenti e nelle forme meno costose e più
agevoli.29
Inoltre, al successivo punto 4 è previsto che ” Al contribuente non possono, in ogni
caso, essere richiesti documenti ed informazioni già in possesso dell’ amministrazione
finanziaria o di altre amministrazioni pubbliche indicate dal contribuente. Tali documenti ed
informazioni sono acquisiti ai sensi dell’articolo 18, commi 2 e 3, della legge 7 agosto 1990, n.
241, relativi ai casi di accertamento d’ufficio di fatti, stati e qualità del soggetto interessato
dalla azione amministrativa”. Si tratta di un obbligo che va coordinato con quello previsto in
termini generali dall’art .7 del d.P.R. 403 del 1998 e che va oltre la semplice ammissibilità
dell’autocertificazione.
L’articolo 7 (“Chiarezza e motivazione degli atti”) pone a carico dell’Amministrazione
finanziaria
l’obbligo
di
motivare
i
provvedimenti
emanati,
mediante
l’indicazione
dei
presupposti di fatto e delle ragioni giuridiche che ne hanno determinato la decisione. Gli atti
emanati devono contenere l’indicazione dell’ufficio cui è possibile rivolgersi per ottenere
informazioni, conoscere il responsabile del procedimento, l’organo presso il quale è possibile
promuovere un riesame anche nel merito dell’atto in sede di autotutela e le modalità, i termini
e l’organo giurisdizionale cui è possibile ricorrere.
Sul punto, l’Agenzia delle entrate riferisce che la pratica attuazione alle previsioni
normative sancite dallo statuto è stata data con circolari e comunicazioni di servizio
30
ed inoltre
che gli atti di accertamento emessi dagli uffici sono dettagliatamente motivati in ossequio alle
indicazioni fornite con circolare n. 77 del 3 agosto 2001 avente ad oggetto le disposizioni
correttive di leggi tributarie vigenti a norma dell’art. 16 dello statuto.31
29
La stessa Relazione della VI Commissione Permanente Finanze della Camera dei deputati , sul disegno di legge
(n.4818), aveva messo in evidenza “l’alto onere dei costi di adempimento sostenuto dal contribuente, onere stimato
attorno all’8 per cento del totale delle imposte e dei contributi versati dalle imprese, con un’incidenza più elevata per le
imprese fino a 100 dipendenti,quindi per le piccole-medie imprese, che costituiscono il tessuto connettivo
dell’imprenditoria italiana”.
30
Fra le altre, la circolare n. 68/E del luglio 2001 ,con riguardo all’attività di controllo formale delle dichiarazioni, ai
sensi dell’art. 36-ter del d.P.R. n. 600 del 1973, detta disposizioni attuative dei principi di trasparenza e di
semplificazione.
31
Nella circolare n. 77/E del 3 agosto 2001, al paragrafo 2 , in particolare viene stabilito che “se la motivazione fa
riferimento ad altri atti non conosciuti o ricevuti dal contribuente l'amministrazione deve, a pena di nullità, allegare
l'atto richiamato o, in alternativa, riprodurne il contenuto essenziale. Pertanto, qualora i processi verbali di
constatazione o gli altri atti procedimentali richiamati nella motivazione siano stati preventivamente notificati o
comunicati al contribuente, gli uffici non hanno l'obbligo di allegare gli stessi agli avvisi di accertamento. Quando
invece l'atto richiamato non sia stato notificato o comunicato al contribuente, gli uffici dovranno o allegare in copia lo
stesso o riprodurne nella motivazione il contenuto essenziale. Per contenuto essenziale deve intendersi l'indicazione
degli elementi che assumono rilevanza ai fini dell'accertamento”. Nello specifico ambito delle rettifiche ai fini IVA,
l'ultimo comma dell'articolo 56 del d.P.R. 633/72, introdotto dal d.lgs 26/1/2001, n. 32, recita che "la motivazione
dell'atto deve indicare i presupposti di atto e le ragioni giuridiche che lo hanno determinato. Se la motivazione fa
riferimento ad un altro atto non conosciuto né ricevuto dal contribuente, questo deve essere allegato all'atto che lo
richiama salvo che quest'ultimo non ne riproduca il contenuto essenziale. L'accertamento è nullo se non sono
14
L’Agenzia provvede a mettere a disposizione del contribuente in tempi utili la
modulistica e le istruzioni relative ai modelli di dichiarazione dei redditi mediante la diffusione
cartacea e anche telematica dei modelli stessi attraverso il proprio sito internet ove può essere
scaricato anche il software per la compilazione delle dichiarazioni.
Infine, il Dipartimento per le politiche fiscali del Ministero dell’economia e delle finanze,
per quanto concerne la chiarezza e la motivazione degli atti notificati dall'Amministrazione
finanziaria, rappresenta che “ tali aspetti saranno presi in considerazione quali elementi per valutare la qualità
del controllo nell'ambito dell'approfondimento tematico previsto per il 2006 concernente appunto la qualità
dell'attività di contrasto all'evasione”.32
Allo stato degli atti , non si dispone di ulteriori aggiornamenti al riguardo.
2.3
-
Tutela
dell’integrità
patrimoniale,
la
"compensazione"
dell'obbligazione
tributaria ed i rimborsi
Nell’art. 8 rubricato “tutela dell’integrità patrimoniale”, dello statuto è indicata, tra
l’altro, la possibilità di estinguere l’obbligazione tributaria anche mediante l’istituto della
“compensazione”33
Si tratta, in realtà, - come chiarito dal comma ottavo dell’articolo - dell’estensione a
tutti i tributi, a partire dall’anno di imposta 2002, della facoltà prevista per il contribuente di
compensare in tutto o in parte il pagamento di un tributo , anche dovuto ad accertamento o ad
applicazione di sanzioni, con uno o più crediti vantati nei confronti dell’amministrazione
finanziaria.
L’introduzione nel campo fiscale dell’istituto della compensazione era infatti già
avvenuta
34
con il d.lgs 9 luglio 1997, n. 241 ed ulteriori provvedimenti legislativi hanno poi
delegato il Ministero delle Finanze (allora così denominato) ad individuare con proprio decreto
le altre imposte e tasse e sanzioni da sottoporre all’applicazione del d.lgs.241 del 1997, fino ad
arrivare alla norma di cui all’art 8 della legge 212 del 2000.35
osservate le disposizioni di cui al presente comma" (periodo analogo a quello inserito, anch'esso con decorrenza dal
20/3/2001, nell'articolo 42 del d.P.R. 600/73, concernente l'accertamento ai fini delle imposte dirette).
32
Cfr. nota prot.3-8622/UCL inviata a questa Corte il 5 settembre 2006. Lo stesso Dipartimento riferisce anche che in
particolare per l’Agenzia del territorio , nella Convenzione 2006-2008 tra il Ministero dell'Economia e delle Finanze e tale
Agenzia sono presenti numerosi indicatori che misurano l'avanzamento del grado di semplificazione dell'accesso degli utenti ai servizi. (sul
punto, vedasi anche il paragrafo specifico sull’ attività di vigilanza da parte del Ministero sulle Agenzie fiscali).
33
Disciplinato nei suoi profili generali dagli artt.1241 e seguenti del codice civile.
34
Art. 17 primo comma:” I contribuenti titolari di partita IVA eseguono versamenti unitari delle imposte, dei contributi
dovuti all'INPS e delle altre somme a favore dello Stato, delle regioni e degli enti previdenziali, con eventuale
compensazione dei crediti, dello stesso periodo, nei confronti dei medesimi soggetti, risultanti dalle dichiarazioni e
dalle denunce periodiche presentate successivamente alla data di entrata in vigore del presente decreto. Tale
compensazione deve essere effettuata entro la data di presentazione della dichiarazione successiva.” Prima
dell’approvazione dello statuto la compensazione riguardava sia i debiti ed i crediti tributari erariali (relativi a:
IVA,IRPEF, IRAP, IRPEG e relative imposte sostitutive), sia quelli di altri enti impositori (INPS,ENPALS,INPDAI, Enti
locali) con il limite, dal 1° gennaio 2001, di un miliardo di lire per ciascun anno solare (ex art.25 del d.lgs 9 luglio 1997
n.241).
35
La compensazione è attualmente sempre regolamentata dall’articolo 17 del d.lgs. n. 241/97, che ha subito nel corso
degli anni integrazioni al fine di estendere i tributi che possono essere oggetto di compensazione. In relazione a nuovi
crediti di imposta, contributi ed altre entrate tributarie da esporre nei modelli di versamento F 24, anche ai fini della
compensazione, l’Agenzia delle entrate emana risoluzioni per l’istituzione di nuovi codici di tributo e fornisce, se
necessario, ulteriori istruzioni con distinti documenti di prassi (circolari o risoluzioni). Tali documenti sono consultabili
15
Il decreto ministeriale di attuazione previsto al comma 6 dell'art 8 dello statuto ed i
"regolamenti", di cui al comma 8 dello stesso articolo, non
sono stati
ancora emanati,
analogamente ai regolamenti attuativi di cui al comma 8 del predetto articolo.
Fino all’entrata in vigore del d.lgs 241/1997, prima, e della legge 212/2000 , poi, erano
considerevoli i ritardi con i quali i contribuenti , singoli od in forma di impresa, potevano
ottenere indietro le risorse finanziarie non dovute (e fino al d.lgs 214/1997 doveva comunque
farsi luogo anche al previo pagamento del debito d’imposta). Tale procedura, del resto
penalizzava anche l’Erario, se si pensa al pesante carico di interessi dovuti e da corrispondersi
negli anni a venire.
Circa lo stato attuale della applicazione di tale istituto e dei suoi effetti va, tuttavia,
rilevato che persistono ancora difficoltà operative e pratiche.36
L’Agenzia delle entrate, ad esempio, comunica che ,al fine di rendere concreta e quanto
più automatica possibile la facoltà per il contribuente di compensare debiti e crediti erariali,37
ha provveduto, a partire dall’anno 2005, a destinare risorse economiche per lo sviluppo di uno
specifico software.
“Tuttavia, le dinamiche di contabilità pubblica non ne hanno consentito l’adeguato
sviluppo e, quindi, il processo è rimasto gestito con attività manuali affidate ai singoli uffici”.38
Nel corso dell’anno 2006, l’Agenzia ha nuovamente destinato risorse economiche allo
sviluppo di quel software al fine di individuare, di concerto con il Dipartimento della Ragioneria
Generale dello Stato, lo strumento più idoneo che permettesse margini di automazione più
elevati degli attuali nella gestione della compensazione tra debiti e crediti erariali.
sul sito dell’Agenzia, nel servizio di Documentazione Tributaria come documenti di prassi collegati all’art. 17 citato. Non
risultano ancora emanati i regolamenti di cui al comma 8 dell’articolo 8 e il decreto ministeriale di cui al comma 6 del
medesimo articolo.
36
La trattazione dei rimborsi rappresenta anche una delle principali attività svolte dai Garanti, su segnalazione degli
utenti (vedasi più avanti il paragrafo 2.7 di questo referto). L’Agenzia delle entrate riferisce ,ad esempio, che la
Direzione regionale Emilia Romagna, per snellire e velocizzare il servizio e le risposte, ha abilitato i funzionari distaccati
presso l’Ufficio del Garante all’utilizzo delle procedure informatizzate dei rimborsi (per la sola attività di lettura)
consentendo all’ufficio di conoscere, in tempo reale e direttamente, lo stato delle pratiche.
37
Va chiarito che il nostro sistema fiscale, per quanto riguarda la restituzione al contribuente delle somme versate
per errore o in eccesso, affida al processo del rimborso erogato dall'Agenzia delle entrate, una funzione residuale
giacché almeno il 90% dei crediti complessivamente spettanti ad almeno il 90% dei contribuenti torna nella
disponibilità del contribuente, di fatto, entro l'anno successivo alla maturazione del credito stesso. Dal 1992, i
contribuenti persone fisiche titolari di reddito di lavoro dipendente (e più recentemente anche titolari di altri redditi),
in base alla legge 413/91, possono redigere il modello 730 che oltre ad essere un modello più semplice del modello
Unico e del preesistente modello 740, permette di ottenere i conguagli fiscali a cura del datore di lavoro o dell'ente
pensionistico e, quindi, di ricevere i rimborsi direttamente nella busta paga o nel rateo di pensione dei mesi
immediatamente successivi alla presentazione della dichiarazione. Generalmente, i contribuenti che si avvalgono del
sistema della "assistenza fiscale", ricevono il rimborso nei mesi di luglio ed agosto dell’anno successivo a quello di
riferimento.Dal 1998 i contribuenti titolari di partita IVA e dal 1999 tutti i contribuenti, sulla base di quanto disposto
dall'articolo 17 del d.lgs. 241/97, possono "spendere" i crediti d'imposta per "pagare" le imposte. Si tratta della
compensazione eseguita con i modelli F24. Con tale strumento i contribuenti, indicando i crediti dell'anno precedente,
"pagano" i contributi previdenziali, quelli assistenziali, le imposte personali come l'Irpef o sugli affari come l'IVA. La
continua crescita del sistema, in molti Comuni, permette anche di pagare le imposte locali come l'ICI (e vedi nota 40).
Inoltre,in base all’art. 23 del d. lgs. 472/97: Nei casi in cui l'autore della violazione o i soggetti obbligati in solido,
vantino un credito nei confronti dell'amministrazione finanziaria, il pagamento può essere sospeso se e' stato notificato
atto di contestazione o di irrogazione della sanzione, ancorché non definitivo. La sospensione opera nei limiti della
somma risultante dall'atto o dalla decisione della commissione tributaria ovvero dalla decisione di altro organo. Alla
presenza di provvedimento definitivo, l'ufficio competente per il rimborso pronuncia la compensazione del debito. I
provvedimenti di cui ai commi 1 e 2, che devono essere notificati all'autore della violazione e ai soggetti obbligati in
solido, sono impugnabili avanti alla commissione tributaria, che può disporne la sospensione ai sensi dell'articolo 47
del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546. Se non sussiste giurisdizione delle commissioni tributarie, è
ammessa azione avanti al tribunale,cui è rimesso il potere di sospensione.
38
Cfr. nota dell’Agenzia delle entrate prot.n.2006/141554 del 22.9.06 diretta a questa Corte.
16
Attualmente, L’Agenzia dichiara che è ancora in corso un confronto con la Ragioneria
generale dello Stato, al fine di conoscere le relative considerazioni in merito.
L’avvio da parte dell’Agenzia delle attività progettuali necessarie per realizzare il
.
software è previsto “a breve”39
L’Agenzia ha inoltre comunicato che di recente è stata attuata la possibilità di pagare
l’ICI con il modello F 24 sull’intero territorio nazionale utilizzando eventuali crediti erariali
ammessi in compensazione.40
Circa lo stato dei rimborsi, l’Agenzia delle entrate aveva comunicato inizialmente che
l’istituzione, nel 2004, di un tavolo di concertazione tra Agenzia delle entrate e Ministero
dell’economia e delle finanze aveva portato all'individuazione del magazzino arretrato di circa
4.800.000 rimborsi nei vari settori impositivi per il quale venne concordato lo smaltimento in
cinque anni.
A tale cifra andavano sommati i rimborsi richiesti con le dichiarazioni o con le istanze
presentate agli Uffici negli anni successivi. Il piano di smaltimento dell'arretrato individuava la
misura del 46% come percentuale di smaltimento da assicurare entro il 2006.41
L'Agenzia, ha precisato, in sede di adunanza pubblica che “al 31 dicembre 2006 la
percentuale
di
smaltimento
del
magazzino
rimborsi
arretrati
oggetto
del
tavolo
di
concertazione tra Agenzia e DPF è pari all’88% (…) Va rammentato che questo dato riguarda
uno stock di giacenze al 01/01/2004;L’Agenzia ha comunque continuato a erogare rimborsi
anche al di fuori del suddetto magazzino di giacenze in base alle risorse finanziarie stanziate
dal Bilancio dello Stato:peraltro, nel corso dell’audizione dalla Commissione Finanze del Senato
che ha avuto luogo lo scorso 21 marzo, Il Direttore dell’Agenzia ha comunicato in quella sede
che nel 2006 sono stati erogati,ai soli fini II,DD, oltre 2.328.000 rimborsi (per un ammontare
complessivo di capitale rimborsato di 10,81 miliardi di euro) e che nel corso del 2007 ne
saranno erogati 2.500.000 (per un ammontare complessivo di capitale rimborsato di 12,5
miliardi di euro).Anche nella recente audizione presso la Commissione finanze della Camera il
Dr. Romano ha sottolineato gli sforzi in atto tesi ad accelerare l’erogazione dei rimborsi per
soddisfare le legittime aspettative dei cittadini”.
Nel maggio del 2005, alla luce di una serie di eventi che avevano fatto rilevare come gli
esistenti assetti organizzativi avessero perso l'originale organicità, tutte le attività di gestione
39
Cfr nota precedente.
L’art 37, comma 55, del d.l. 223 del 2006 dispone: “L’imposta comunale sugli immobili può essere liquidata in sede
di dichiarazione ai fini delle imposte sui redditi e può essere versata con le modalità del capo 3° del Decreto Legislativo
9 luglio 1997,n.241:Con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate,da emanare entro 120 giorni dalla data
di entrata in vigore del presente decreto,sentita la conferenza Stato-città ed autonomie locali,sono definiti i termini e le
modalità per l’attuazione delle disposizioni contenute nel presente comma”.
41
Cfr.nota dell’Agenzia delle entrate prot.n.2007/13580 del 25.1.07 - punto 1 - diretta a questa Corte: “ ad oggi, ha
invece smaltito almeno il 78 % di quel magazzino. A tale risultato sull'arretrato va aggiunto, in termini più generali,
che l'Agenzia nel corso del 2006 ha erogato circa 2 milioni di rimborsi di Imposte Dirette per un ammontare pari a
oltre 2,4 miliardi di euro. Ha soddisfatto i crediti vantati dalle persone fisiche fino all'anno d'imposta 2002 e si accinge
ad aggredire, nel corso del 2007, i crediti che residuano nel magazzino individuato al tavolo di concertazione e anche i
crediti vantati dalle persone fisiche fino all'anno 2004 (con percentuali e tempi compatibili sia con lo spirare della fase
di controllo prevista dagli articoli 36-bis e 36-ter del d.P.R. n.600 del 1973 sia con la misura delle risorse rese
disponibili).”
40
17
del procedimento "rimborsi fiscali" furono concentrate in un'unica Direzione Centrale
dell'Agenzia.42
Per quanto riguarda i rimborsi a persone giuridiche, l’Agenzia delle entrate
ha
comunicato in data 25 gennaio 2007 di accingersi “ad aggredire i rimborsi vantati fino al 1997,
che
rappresentano
la
massa
critica
ampiamente utilizzata dal 1998”.
precedente
all'introduzione
della
compensazione
43
La seguente tabella relativa all’anno 2005 (anno d'imposta 2004) -fornita con la nota
del 25 gennaio 2007 - dà rilievo numerico a quanto fin qui descritto.
RIMBORSI E COMPENSAZIONI RICHIESTI NEL 2005
(anno di presentazione della dichiarazione per l’anno di imposta 2004)
Rimborsi
Compensazioni
Numero
Importo
Numero
Importo
IVA
73.162
€ 3.954.315.645,00
2.696.827
€ 34.177.851.207,00
5.124.482
€ 6.907.300.611,00
IRPEF da UNICO
839.595
€ 601.343.860,00
IRPEF da 730
9.627.447
€ 4.692.352.128,00
RIMBORSI RISCOSSI
per compensazioni eseguite e per il tramite del
sistema dell'assistenza fiscale
Numero
RIMBORSI ANCORA DA RISCUOTERE
Importo
Numero
IVA
2.696.827
€ 34.177.851.207,00
UNICO
5.124.482
€
6.907.300.611,00
730
9.627.447
€
4.692.352.128,00
TOTALE
17.448.756
Fonte dati: Agenzia delle entrate
€ 45.777.503.946,00
42
73.162
839.595
912.757
Importo
€ 3.954.315.645,00
€
601.343.860,00
€ 4.555.659.505,00
Tale unificazione ha portato nel corso del 2006 a realizzare diversi interventi di seguito descritti:In materia di
Imposte Dirette:-è stata creata una rete di referenti che assiste, in ogni regione, gli Uffici locali per ogni esigenza
formativa o informativa, raccoglie i segnali di criticità offrendo soluzioni immediate o rendendone partecipi le strutture
centrali deputate alla soluzione del proprio rango;-sono stati messi a disposizione degli addetti diversi strumenti di
formazione ed informazione:di carattere informatico. Ad esempio, nel sito intranet dell'Agenzia delle entrate, sono
state realizzate pagine dedicate al tema dei rimborsi nelle quali sono pubblicati tutti i documenti di prassi o normativi; è
stato creato un newsgroup col quale affrontare e risolvere in tempo reale eventuali criticità estemporanee o di sistema;
ogni settimana è trasmessa una newsletter che rende note le novità realizzate nella settimana precedente;di carattere
amministrativo, con una serie di note operative e di istruzioni di servizio che hanno disciplinato, talvolta in maniera
innovativa ed in genere aumentando gli automatismi di controllo, questioni afferenti allo svolgimento del
procedimento.-È stato realizzato del software totalmente innovativo, con tecnologia web, che rende "familiare" e,
quindi, più veloce, lo svolgimento dell'iter del procedimento. Mette a disposizione funzioni di utilità che aiutano gli
addetti offrendo una costante attività di reportistica automatica e di monitoraggio personalizzabile.In materia di IVA:Sono stati realizzati interventi di manutenzione straordinaria del software finalizzati a semplificare le attività, evitando
lavorazioni duplicate e riducendo le attività manuali;-Sono stati introdotti elementi di controllo della omogeneità della
qualità e del numero delle attività preliminari all'assenso al rimborso.-Sono stati adeguati gli strumenti di formazione
ed informazione degli addetti. Anche in materia di IVA, sono state realizzate pagine web dedicate alla pubblicazione dei
documenti di normativa e prassi correlati allo svolgimento del procedimento dei rimborsi IVA.-Anche in relazione ai
rimborsi IVA, è in corso di realizzazione software innovativo che renderà più "familiare" l'uso delle applicazioni dedicate
alla trattazione di tali rimborsi.
43
“Tale attività,”- rileva l’Agenzia - “ come nel passato, è fortemente condizionata dalla misura delle risorse finanziarie
assegnate che, come ben si può immaginare, devono essere ben più rilevanti di quelle destinate alla soddisfazione dei
crediti delle persone fisiche (cfr. nota prot.n.2007/13580 del 25.1.2007 diretta a questa Corte).
18
Le cifre
fornite, nonché le ulteriori dichiarazioni di aggiornamento, testimoniano,
pertanto, di una situazione tuttora difficile anche in relazione ai tempi di smaltimento
dell’arretrato.44
Dalla risposta fornita dall’Ispettorato per la funzione pubblica del Dipartimento della
Funzione pubblica (della Presidenza del Consiglio dei Ministri) è risultato inoltre che:
“Le segnalazioni in materia, pervenute tramite call center sono molteplici (…) si è
osservato che a volte il ritardo del pagamento dei rimborsi da parte delle agenzie delle entrate
presenti sul territorio è dovuto alla carenza di fondi assegnati ed erogati dalla Direzione
centrale Amministrazione Settore rimborsi, poichè essi non vengono stanziati in misura
sufficiente dal ministero dell’economia, per cui viene emesso il provvedimento di rimborso ma
non ne consegue la materiale erogazione”.
“I ritardi, quindi, non dipenderebbero da irregolarità amministrativa del procedimento in
esame, cui si potrebbe ovviare con una migliore organizzazione dei servizi o con procedure di
“moral susasion”, ma proprio dalla mancata tempestiva erogazione delle risorse finanziarie,
che si riverbera negativamente sulla qualità e sul senso di soddisfazione degli utenti e la
fiducia dell’amministrazione fiscale, che poi costituiscono gli indicatori di performance accettati
dalla Corte dei conti,evidenziabili anche per il controllo sulla gestione”.
45
2.4 - Tutela dell’affidamento e della buona fede
Il principio della “tutela dell’affidamento e della buona fede” è sancito nello statuto
all’articolo 10 e prevede che i rapporti tra contribuente e amministrazione finanziaria siano
improntati al principio della collaborazione e della buona fede.
Ai fini della tutela dell‘affidamento, l’ articolo 10 dello statuto sancisce che non sono
applicabili sanzioni al contribuente che si sia attenuto a indicazioni contenute in atti
dell‘amministrazione finanziaria o a seguito di ritardi, omissioni o errori della stessa. Non
vengono applicate sanzioni, inoltre, quando la violazione dipende da obiettive condizioni di
incertezza sull’applicazione della norma tributaria.
44
Altre fonti, quali il sindacato dei consumatori , riportano dati anche più vistosi: ”A ottobre” (2006) “il fisco italiano
ha raggiunto il suo nuovo record negativo assoluto toccando quota 42,4 miliardi di euro. Soldi che devono essere
rimborsati agli oltre 11,5 milioni di contribuenti. Il debito - denuncia lo Sportello del Contribuente - è cresciuto di 27,1
miliardi rispetto a settembre 2003 quando viaggiava sui 15,3 miliardi di euro: in pratica in due anni e quattro mesi è
aumentato di circa 54.000 miliardi delle vecchie lire. Stessa sorte per i tempi di attesa. In media per ottenere un
piccolo rimborso fiscale Irpef (Imposta sul reddito delle persone fisiche) bisogna attendere 12,4 anni, ma per i più
consistenti ne possono passare anche 25”. notizia del 21/01/2007 tratta dal sito contribuenti.it dell ‘Associazione
Contribuenti Italiani. Nella nota depositata all’udienza pubblica del 4/7/2007 presso questa Corte, l’ Agenzia delle
entrate eccepisce quanto segue: “appare, però singolare che vengano prese per buone le osservazioni e le cifre non
documentate né documentabili di alcuni soggetti esterni all’Amministrazione (Lo sportello del contribuente,etc). Nella
realtà quest’anno verranno pagati i rimborsi II.DD. alle persone fisiche fino all’anno 2003 mentre per le persone non
fisiche dovremmo arrivare al 2001”.
45
Nota prot.14033/06/1.2.5.1 inviata a questa Corte il 31 marzo 2006.
19
Nell’ambito della procedura di accertamento, l’Agenzia delle entrate riferisce che già
precedentemente all’emanazione dello statuto, in un contesto di novità normative tendenti, tra
l’altro, alla semplificazione degli adempimenti e alla deflazione del contenzioso tributario,
veniva data attuazione al principio di collaborazione attraverso l’introduzione dell’accertamento
con adesione, previsto dal d. lgs. n. 218 del 1997.46
Sono state emanate specifiche direttive e istruzioni anche con riferimento alla procedura
del contraddittorio nell’ambito del procedimento dell’accertamento con adesione sulla base dei
relativi studi di settore e parametri. Tutto ciò finalizzato all’instaurazione di un miglior rapporto
con il contribuente improntato ai principi di collaborazione e trasparenza .
47
2.5 - Il diritto di interpello
L’istituto dell’interpello, presente anche in altri ordinamenti di Paesi dell’Unione
Europea, era già presente in diverse forme nel sistema tributario nazionale ed è stato più volte
oggetto di interventi interpretativi da parte dell’Amministrazione finanziaria .48
46
La procedura di accertamento con adesione è utilizzata, in particolare, con riferimento agli accertamenti basati sugli
studi di settore e sui parametri. Tali tipi di controllo iniziano con l’analisi degli esiti dell’applicazione al caso di specie
dello studio di settore o dei parametri e si può concludere con l’archiviazione, con l’emissione dell’atto impositivo o col
perfezionamento dell’atto di adesione e dei conseguenti adempimenti accessori, previo invito rivolto al contribuente a
presentarsi in ufficio per fornire chiarimenti in merito alla sua posizione. La circolare n. 235/E dell’8 agosto 1997
fornisce agli uffici finanziari le necessarie istruzioni operative al fine di assicurarne l'immediata operatività e la circolare
n. 65/E del 28 giugno 2001
fornisce istruzioni agli uffici in relazione a specifiche problematiche gestionali
dell'accertamento con adesione, con
particolare riferimento, fra l’altro, all’esame della posizione fiscale del
contribuente, alla verbalizzazione dei contraddittori, alla motivazione dell'atto di adesione e al perfezionamento
dell'adesione. Al fine di migliorare il proprio rapporto con i contribuenti secondo le finalità richiamate dallo statuto,
l’Agenzia delle entrate dichiara di provvedere costantemente alla revisione dei processi interni, anche di quelli che
incidono sull’attuazione dello statuto. La revisione è finalizzata ad un costante miglioramento delle attività, che si
tramuta in vantaggi in termini di efficacia e di efficienza dell’azione amministrativa dal momento che, da un lato, ne
elimina gli eventuali profili negativi e, dall’altro, ne identifica le migliori soluzioni organizzative. Nei casi in cui
dall’analisi emergano margini di miglioramento, vengono definite e concordate le iniziative più opportune per il
recupero di efficacia e di efficienza dei processi esaminati, programmando contemporaneamente interventi successivi
(follow-up) finalizzati al riscontro della attuazione degli interventi migliorativi.
47
Dalla giurisprudenza della Corte di Cassazione si possono trarre ulteriori profili applicativi del principio: ad esempio
nella sentenza n. 17576 del 10 dicembre 2002 (e nella successiva sentenza n. 7080 del 2004) circa l’efficacia delle
disposizioni dello statuto,ne viene affermata, sostanzialmente, una "valenza superiore" nella legislazione tributaria,
riconoscendo ai principi da esse recati una "funzione di orientamento ermeneutico ed applicativo vincolante
nell’interpretazione del diritto". Viene, altresì, precisato il significato da attribuire a termini quali "collaborazione" e
"buona fede"; in particolare, viene affermato che con il termine "collaborazione" si intende alludere, da un lato, ai
principi di "buon andamento", "efficienza" e "imparzialità" dell’azione amministrativa tributaria di cui all’articolo 97,
comma 1, della Costituzione, e, dall’altro, a comportamenti non collidenti con il dovere, sancito dall’articolo 53, comma
1, della Costituzione e imposto a tutti i contribuenti, di "concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità
contributiva".Il termine "buona fede", invece, se riferito all’amministrazione finanziaria, coincide con i significati
attribuibili al termine "collaborazione", posto che entrambi mirano ad assicurare comportamenti dell’amministrazione
stessa "coerenti", vale a dire "non contradditori" o "discontinui"; il medesimo termine, se riferito al contribuente,
allude a un generale "dovere di correttezza", volto ad evitare comportamenti capziosi, dilatatori, sostanzialmente
connotati da "abuso" di diritti e tesi a eludere una giusta pretesa tributaria. Da ultimo, nella sentenza 21513 del 6
ottobre 2006 la Corte di Cassazione afferma che” Gli accordi fra contribuente e ente impositore in ordine
all'applicazione delle imposte assumono valore vincolante non in base ai principi della libertà negoziale bensì in virtù
del principio dell'affidamento che legittimamente il contribuente può riporre negli atti e nei comportamenti della
Pubblica Amministrazione”.
48
Nella legge n. 413 del 1991 (legge 30 dicembre 1991 n. 413 “Disposizioni per ampliare le basi imponibili, per
razionalizzare, facilitare e potenziare l'attività di accertamento; disposizioni per la rivalutazione obbligatoria dei beni
immobili delle imprese, nonché per riformare il contenzioso e per la definizione agevolata dei rapporti tributari
pendenti; delega al Presidente della Repubblica per la concessione di amnistia per reati tributari; istituzioni dei centri
di assistenza fiscale e del conto fiscale”), furono previsti istituti a tutela del contribuente quali, il diritto di interpello ed
il giudizio di ottemperanza, (quest’ultimo nella revisione della disciplina e dell’organizzazione del contenzioso tributario,
consentiva l’esecuzione coattiva delle decisioni anche a carico dell’Amministrazione Finanziaria soccombente); nella
legge 413/91 era previsto il c.d. interpello antielusivo e nel d.lgs. n.358 del 1997 (decreto legislativo 8 ottobre 1997,
n. 358 "Riordino delle imposte sui redditi applicabili alle operazioni di cessione e conferimento di aziende, fusione,
scissione e permuta di partecipazioni") il cd.”interpello passivo”. L’istituto dell’interpello aveva inizialmente effetti solo
20
Secondo l’art. 11 dello statuto, ciascun contribuente può inoltrare per iscritto
all’amministrazione finanziaria, che risponde entro centoventi giorni, circostanziate e specifiche
istanze di interpello concernenti l’applicazione delle disposizioni tributarie a casi concreti e
personali, qualora vi siano obiettive condizioni di incertezza sulla corretta interpretazione delle
disposizioni stesse.49
La risposta dell’amministrazione finanziaria, scritta e motivata,
50
vincola con esclusivo
riferimento alla questione oggetto dell’istanza di interpello, e limitatamente al richiedente.
51
Qualsiasi atto, anche a contenuto impositivo o sanzionatorio emanato in difformità dalla
risposta anche se desunta ai sensi del periodo precedente, è nullo.
La funzione dell’istituto è quella di attribuire al contribuente il diritto di sottoporre al
Fisco quesiti sulla interpretazione delle disposizioni tributarie dell’Amministrazione finanziaria,
per ottenere un parere sulla correttezza di determinate operazioni, al fine di conoscere, prima
di porle in essere (o anche successivamente, per poi decidere come modulare le proprie scelte
sul piano fiscale) se queste siano conformi alle leggi tributarie e quindi, di creare un rapporto
di dialogo tra l’Amministrazione finanziaria e il cittadino in funzione anche preventiva del
contenzioso tributario. La sua importanza consiste anche nella possibilità di ottenere delle
risposte
aventi
una
rilevanza
vincolante
per
il
Fisco
nello
svolgimento
dell’azione
amministrativa, ivi comprese le fasi dell’accertamento del rapporto obbligatorio d’imposta e
dell’irrogazioni di sanzioni non penali.
Con decreto del Ministro delle finanze (allora così denominato) del 26 aprile 2001, n.
209 è stato emanato il relativo regolamento , adottato ai sensi dell’articolo 17, comma 3, della
legge 23 agosto 1988, n. 400, e sono stati determinati gli organi, le procedure e le modalità di
esercizio dell’interpello e dell’obbligo di risposta da parte dell’amministrazione finanziaria.
dando attuazione alle disposizioni recate dallo statuto in tale materia.52
Gli uffici dell’Agenzia delle entrate competenti al trattamento delle istanze di interpello
sono le Direzioni regionali e provinciali e la Direzione centrale normativa e contenzioso
53
di carattere tributario, con la previsione dell’onere della prova a carico della parte che non si è uniformata al parere,
successivamente, con l’emanazione del d.lgs. n 74 del 2000, (decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74 –“ Nuova
disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, a norma dell'articolo 9 della legge 25 giugno
1999, n. 205) venne ad acquisire un effetto ulteriore sul piano penale, con la previsione della non punibilità dei
soggetti che, avvalendosi della procedura prevista dall’art. 21 della L. 413/91, si fossero uniformati al parere del
Ministero delle Finanze o del Comitato Consultivo per le norme antielusive. Con il decreto legislativo n. 358/97,
attraverso l’inserimento dell’art. 37/bis nel d.P.R. 600/73, è stato prevista l’ulteriore forma di interpello, c.d. ruling
passivo che consiste nel potere attribuito al contribuente di richiedere la disapplicazione di norme antielusive che
contengono limitazioni in relazione al riconoscimento di deduzioni, detrazioni, crediti di imposta ed altre posizioni
soggettive altrimenti riconosciute dall’ordinamento tributario.
49
La presentazione dell’istanza non ha comunque effetto sulle scadenze previste dalla disciplina tributaria:art.11
comma 1.
50
Il comma 2 dell’art 11 prevede che qualora essa non pervenga al contribuente entro il termine di cui al comma 1, si
intende che l’amministrazione concordi con l’interpretazione o il comportamento prospettato dal richiedente.
51
Nel caso in cui l’istanza di interpello formulata da un numero elevato di contribuenti concerna la stessa questione o
questioni analoghe fra loro, l’amministrazione finanziaria può rispondere collettivamente, attraverso una circolare o
una risoluzione tempestivamente pubblicata ai sensi dell’articolo 5, comma 2.(art.11 comma 4).
52
Con d.P.R. 16 gennaio 2002, n. 18, è stato emanato , inoltre ,il regolamento recante disposizioni per garantire
l'autonomia tecnica del personale delle Agenzie fiscali, a norma dell'articolo 71, comma 2, del decreto legislativo n. 300 del 1999, che
definisce i principi a cui devono essere improntate le attività svolte dai dipendenti “al fine di assicurare l'osservanza dei
principi di legalità ed imparzialità, nonché di quelli contenuti nello Statuto dei diritti del contribuente”.
53
La Direzione centrale normativa e contenzioso, oltre alle istanze presentate dalle amministrazioni centrali dello
Stato, dagli enti pubblici a rilevanza nazionale e dai contribuenti che hanno conseguito nel precedente periodo
d’imposta ricavi per un ammontare superiore a 258.228,45 euro, è competente a gestire le istanze di interpello
21
Sin dall’entrata in vigore dell’istituto dell’interpello , l’Agenzia delle entrate ha emanato
diverse circolari al fine di fornire direttive in merito
54
. Con tali circolari sono state impartite
direttive agli uffici al fine dichiarato di far prevalere l’interesse del contribuente ad ottenere
una risposta alle proprie incertezze ed evitando, salvo casi di evidente inammissibilità, il
ricorso ad interpretazioni eccessivamente formalistiche del regolamento della procedura
dell’interpello. In particolare l’amministrazione finanziaria ha fornito alcune direttive specifiche
con la circolare 23/E del 16 maggio 2005, nella quale viene posta l’attenzione in merito alla
gestione dell’interpello ed, in generale, dell’attività interpretativa posta in essere.55
L’applicazione delle disposizioni procedurali dettate in materia di interpello è inoltre
funzionale all’esigenza di gestire in modo trasparente ed efficace, in conformità ai principi
dettati dallo statuto, l’attività di interpretazione della normativa tributaria. Non sono ammesse,
pertanto, procedure gestionali diverse da quella indicata dal legislatore nella legge n. 212 del
2000 e nel d.m. 26 aprile 2001, n. 209
56
inoltrate dalle Direzioni regionali o provinciali nei casi di: a) maggiore complessità o incertezza della soluzione;
b)norme di recente approvazione sulle quali non si è ancora formata un’interpretazione prevalente. Sulla base delle
disposizioni impartite con le circolari n. 50 del 2001 e n. 23 del 2005, la Direzione centrale effettua, altresì, il
monitoraggio delle risposte rese dalle Direzioni regionali/provinciali. Lo svolgimento di tale attività consente, tra l’altro,
di armonizzare le risposte fornite dai diversi uffici dell’Agenzia al fine di rendere le stesse tra loro coerenti. Qualora la
Direzione centrale normativa e contenzioso non concordi con l’interpretazione fornita da una Direzione regionale, la
stessa comunicherà a quest’ultima l’interpretazione che ritiene corretta invitandola, nel contempo, a rettificare il
parere già espresso. Tali attività sono realizzate mediante l’ausilio della procedura telematica per il trattamento delle
istanze di interpello, consultabile sul sito intranet dell’Agenzia che consente alla Direzione centrale normativa e
contenzioso anche di coordinare gli interventi delle Direzioni regionali/provinciali mediante l’esame sistematico delle
pronunce rese dalle stesse in sede di interpello.
54
Circolare n. 50 del 31 maggio 2001; Risoluzione n. 287 del 29 agosto 2002; Circolare n. 9 del 13 febbraio 2003;
Circolare n. 23 del 16 maggio 2005; Circolare n. 43 del 5 ottobre 2005).
55
In particolare nella circolare n. 23 del 2005, al paragrafo n. 1, l’Agenzia delle entrate ha precisato che “le istanze di
interpello di cui all’articolo 11 della legge 27 luglio 2000, n. 212... non richiedono l’adozione di forme e formulazioni
solenni”. Conseguenza di tale affermazione è che tutte le istanze scritte volte all’acquisizione di un parere in ordine alla
interpretazione delle norme tributarie devono essere trattate come istanze di interpello, ciò al fine di garantire i
principi di trasparenza, affidamento e tutela degli interessi del contribuente in quanto “tutte le richieste di parere
generano comunque nel contribuente aspettative giuridicamente tutelate” .Con le circolari n. 9 del 13 febbraio 2003 e
n. 23 del 16 maggio 2005, l’Agenzia ha inoltre riconosciuto la possibilità di avvalersi dell’istituto dell’interpello anche
per i soggetti non residenti che non producono redditi in Italia, ma che sono intenzionati ad effettuarvi investimenti al
fine di conoscere preventivamente la portata delle disposizioni normative di carattere tributario anche di tipo
agevolativo. Le predette circolari hanno stabilito che i soggetti non residenti possono presentare istanza di interpello
alla Direzione centrale normativa e contenzioso o alle Direzioni regionali o provinciali per il tramite di propri
rappresentanti o incaricati - in possesso di procura speciale ai sensi dell’art. 63 del d.P.R. n. 600 del 1973 - presso cui
eleggere domicilio per la ricezione della risposta.
56
Dalla circolare 16 maggio 2005, n. 23 dell’Agenzia delle entrate: “Non sono ammissibili, in via di principio,
eventuali iniziative volte ad attribuire a strutture operative istituite ad altri fini (quali ad esempio: call center, contact
center, sportelli fiscali; servizi di risposta a quesiti anche via sms, ecc.) anche la competenza a rendere pareri che
implichino una interpretazione della normativa tributaria. L’interpretazione è connotata da una attività di analisi
approfondita e meditata delle questioni sollevate dai contribuenti che normalmente presuppone una attenta
ricognizione della giurisprudenza e dei precedenti di prassi amministrativa e che mal si concilia con la organizzazione e
la professionalità tipiche dei call center, contact center, sportelli fiscali, servizi di risposta a quesiti anche via sms,
istituiti allo scopo di corrispondere, in tempo reale, con celerità ed immediatezza, alle domande di informazione e
assistenza in senso stretto dei contribuenti. Ed ancora: l’attività di informazione persegue un “… intento divulgativo…”
consistente nella “ …diffusione del patrimonio conoscitivo dell’amministrazione, costituito da dati normalmente
consolidati …”. Le strutture addette all’informazione al contribuente devono limitarsi, pertanto, a trattare questioni per
le quali l’interpretazione dell’Agenzia delle entrate sia già stata ufficializzata tramite inserimento del documento di
prassi amministrativa che se ne occupa nel “Servizio di documentazione economica e tributaria”; - l’attività di
assistenza in senso stretto attiene invece “ … al profilo applicativo ed è caratterizzata dal supporto personalizzato
fornito al contribuente in occasione del concreto adempimento di obblighi tributari”. In quest’ultimo caso gli uffici si
limiteranno a porre in essere meri comportamenti fattuali (ad esempio, compilazione delle dichiarazioni o di modelli),
che non implicano alcuna valutazione sulla portata e sull’ambito applicativo delle norme. Ne deriva che, qualora il
quesito presentato ad un ufficio o servizio addetto all’informazione o all’assistenza dei contribuenti (ad esempio: call
center, contact center, sportelli fiscali, servizi di risposta a quesiti anche via sms, ecc.) presupponga un’attività di
interpretazione della norma tributaria applicabile alla fattispecie concretamente rappresentata – circostanza questa che
ricorre, tra l’altro, nei casi in cui a proporre il quesito sia un professionista che si occupa del tributario -, la relativa
istanza dovrà necessariamente essere qualificata e trattata come istanza di interpello ai sensi dell’articolo 11 dello
Statuto e trasmessa tempestivamente alla Direzione regionale in base al disposto dell’articolo 2 del decreto
22
L’affidabilità e la puntualità, l’equità e la trasparenza con le quali l’Agenzia delle entrate
sia in grado di fornire ai contribuenti le risposte alle istanze di interpello fanno sì che tale
istituto venga
percepito dalla collettività come uno strumento al quale poter ricorrere
sistematicamente per ottenere un parere dall’amministrazione finanziaria. Inoltre, i chiarimenti
impartiti rappresentano un utile strumento non soltanto per i destinatari naturali (gli uffici
interni all’Agenzia), ma anche per i contribuenti.
L’Agenzia delle entrate, al fine di assicurare un puntuale presidio di detta attività, ha
stabilito che tutte le istanze che innescano qualsiasi attività interpretativa in materia tributaria
siano qualificate istanze di interpello ordinario e vengano inserite nell’apposita procedura
telematica57.
Negli anni 2004/05 l’Agenzia ha fornito risposta scritta a tutti gli interpelli in scadenza
nel periodo di riferimento. In particolare,nell’anno 2005 risultano presentate 7.219 istanze di
interpello e 7.013 nel 2004.
Il regolamento, all’articolo 4, comma 1, stabilisce che gli uffici finanziari devono fornire
una risposta al contribuente nel termine di 120 giorni dalla data di presentazione dell’istanza.
Qualora nel predetto termine non pervenga al contribuente istante alcuna risposta, deve
intendersi che l’Agenzia concordi con l’interpretazione o il comportamento prospettato dal
contribuente stesso (c.d. silenzio-assenso).
58
Nella Convenzione Ministero dell’economia e delle finanze - Agenzia delle entrate
è
previsto che l'Agenzia dia risposta al 100% delle istanze di interpello, nel termine previsto dei
120 giorni oltre a fornire il parere anche all’80% delle istanze di interpello inammissibili, con
esclusione di quelle che presentano profili di inammissibilità assoluta.59
L’Agenzia, predisponendo in Convenzione l’indicatore di risultato denominato “numero
di risposte rese alle istanze di interpello nei termini”, monitora l’effettiva risposta, entro il
termine, al quesito formulato dal contribuente.
ministeriale, dandone nel contempo notizia al contribuente. In definitiva, quindi, le strutture deputate all’informazione
al contribuente riportano esclusivamente le precedenti interpretazioni ufficiali dell’Agenzia, al fine di evitare possibili
incomprensioni e di tutelare l’affidamento dei contribuenti.
57
Nel caso in cui una richiesta di interpretazione venga presentata a un ufficio addetto all’informazione o all’assistenza
dei contribuenti, l’Agenzia ha stabilito che dovrà essere considerata quale istanza di interpello ai sensi dell’articolo 11
della legge n. 212 del 2000 e trasmessa alla Direzione regionale competente sulla base di quanto disposto dall’articolo
2 del decreto ministeriale 26 aprile 2001, n. 209. Inoltre, dovrà essere inviata una comunicazione al contribuente,
precisando che, ai sensi dell’articolo 4, comma 1, del decreto ministeriale n. 209 del 2001, il termine di centoventi
giorni entro il quale dovrà essere notificata la risposta decorre dalla data di ricezione dell’istanza da parte della
Direzione competente.
58
L’importanza che riveste il rispetto del predetto termine si evince, seppur indirettamente, anche dalla circostanza
che il secondo periodo dell’art. 5, comma 2, del d.m. n. 209 del 2001, dispone che: “limitatamente alla questione
oggetto di interpello, sono nulli gli atti amministrativi.emanati in difformità della risposta fornita dall’ufficio, ovvero
dell’interpretazione sulla quale si è formato il silenzio assenso”.
59
Tali sono ed esempio, le istanze di interpello presentate da un professionista privo di procura, le istanze presentate
da un professionista in relazione a questioni prospettate in via generale ed astratta, le reiterazioni di istanze di
interpello già esaminate, le istanze prive del requisito della preventività in quanto concernenti rilievi già formalizzati
dagli Uffici dell’Agenzia delle entrate o dalla Guardia di Finanza a seguito di attività di controllo sostanziale o formale.
Al riguardo nelle circolari n. 50 del 2001 e n. 23 del 2005 sono stati individuati i casi di inammissibilità assoluta per le
quali l’Agenzia non procede all’esame di merito della questione proposta: a) istanze di interpello non preventive
riguardanti comportamenti già posti in essere dal contribuente oggetto di rilievo da parte degli uffici dell’Agenzia o
della Guardia di Finanza a seguito di attività di controllo sostanziale o formale; b)istanze di interpello che vengono
presentate dai professionisti non muniti di procura conferita dal contribuente secondo le formalità stabilite all’articolo
63 del d.P.R. n. 600 del 1973; c) istanze di interpello presentate dal contribuente che, non condividendo
l’interpretazione già fornita dall’Agenzia, ripropone lo stesso quesito chiedendo un riesame della problematica già
trattata.
23
Nell’ipotesi in cui si configurino profili di inammissibilità delle istanze di interpello,
l’Agenzia ha chiarito che le istanze inammissibili – ad eccezione dei casi in cui le stesse
presentino profili di inammissibilità assoluta - dovranno comunque essere trattate nel merito,
evitando una rigida interpretazione formalistica del regolamento. Ciò in quanto è intenzione
dell’Agenzia fornire comunque l’interpretazione richiesta dal contribuente, evidenziando, però, i
motivi che hanno determinato l’inammissibilità dell’interpello.
Dalla data di entrata in vigore dell’interpello del contribuente (20 giugno 2001) ad oggi,
l’Agenzia ha sempre fornito una risposta ai contribuenti nel termine di 120 giorni e ciò ha
consentito di evitare il ricorso al silenzio-assenso previsto dall’articolo 5, comma 2, del
regolamento.
Considerato che la riposta all’istanza di interpello produce effetti esclusivamente nei
riguardi di colui che l’ha proposta, al fine di consentire la completa ed agevole conoscenza delle
pronunce amministrative rese, si è stabilito che quelle di interesse generale debbono assumere
la forma di risoluzioni e, in quanto tali, debbono confluire nella banca dati “Documentazione
economica e tributaria” (dalla costante alimentazione, che avviene in tempo reale) accessibile
dal sito telematico dell’Agenzia delle entrate al quale i contribuenti devono fare riferimento per
conoscere l’interpretazione ufficiale, come previsto dall’articolo 3, comma 5, del regolamento.60
Resta fermo quanto previsto dall’articolo 21 della legge 30 dicembre 1991, n. 413,
relativo all’interpello della amministrazione finanziaria da parte dei contribuenti.61
Il contribuente può presentare l'istanza di interpello prima di porre in essere il
comportamento rilevante ai fini tributari ovvero di dare attuazione alla norma oggetto di
interpello62. Come già detto, l’amministrazione finanziaria ha l’obbligo di rispondere entro 120
giorni dalla data di consegna o di ricezione dell’istanza; nel corso di questo lasso di tempo può
chiedere al contribuente di fornire chiarimenti soltanto una volta: in tal caso, il decorso del
termine sarà interrotto e riprenderà a decorrere dal momento in cui i chiarimenti sono
acquisiti.63
60
L’inserimento nella banca dati interna del “Servizio di documentazione economica e tributaria” , che avviene a cura
della Direzione centrale normativa e contenzioso, nel caso in cui le Direzioni regionali ritengano opportuno dare ampia
diffusione ai propri pareri particolarmente significativi, costituisce poi l’univoco patrimonio interpretativo cui gli Uffici e,
in particolare, i servizi di informazione e di assistenza al contribuente devono fare riferimento. L’uniformità degli
indirizzi interpretativi assunti dalle direzioni regionali viene garantita attraverso l’utilizzo della procedura telematica per
il trattamento delle istanze di interpello che consente alla Direzione Centrale Normativa e Contenzioso anche di
coordinare gli interventi delle predette direzioni mediante l’esame sistematico delle pronunce rese dalle stesse in sede
di interpello, le quali confluiscono in tale banca dati.
61
Così recita il comma 6 dell’art.11 dello statuto: è singolare notare come tale rinvio sia fatto in maniera sintetica,
senza esplicazione del suo contenuto.
62
Art. 1 secondo comma del d.m. 209/2001,(d.m, previsto dal comma n.5 dell’art 11 dello statuto). Le istanze,
circostanziate e specifiche, devono riguardare l’applicazione delle disposizioni tributarie a casi concreti e personali,
essere inviate per iscritto e contenere, a pena di inammissibilità, oltre ai dati identificativi del contribuente ed
eventualmente del suo legale rappresentante, anche la sottoscrizione del contribuente o del suo legale rappresentante.
Il contribuente ha l’onere di allegare la copia della documentazione, non in possesso dell’amministrazione o di altre
amministrazioni pubbliche, rilevante ai fini dell’individuazione e della qualificazione della fattispecie prospettata ed
inoltre, deve esporre in maniera chiara ed univoca la soluzione interpretativa sul piano giuridico che intende adottare,
vale a dire, che il contribuente deve indicare la l’opzione interpretativa prescelta in quanto se l’Amministrazione non
risponde entro centoventi giorni, si intende che è d’accordo con la soluzione prospettata dal contribuente.
63
In tale comunicazione viene precisato che il termine di centoventi giorni, entro il quale – ai sensi dell’articolo 4,
comma 1, del decreto ministeriale – deve essere notificata al contribuente la risposta scritta dell’Agenzia delle entrate,
“inizia a decorrere dalla data di ricezione dell’istanza da parte dell’ufficio competente” .
24
Al riguardo giova evidenziare che, mentre l'attività di informazione è caratterizzata
dall'intento divulgativo, cioè dalla diffusione del patrimonio conoscitivo dell'amministrazione,
costituito da dati normalmente consolidati, l'assistenza - in senso stretto - attiene al profilo
applicativo ed è caratterizzata dal supporto personalizzato fornito al contribuente in occasione
del concreto adempimento di obblighi tributari.64
Sulla base di quanto stabilito dalla circolare n. 50 del 31 maggio 2001 ,la Direzione
centrale normativa e contenzioso dell’Agenzia delle entrate effettua un monitoraggio dei pareri
resi dalle Direzioni regionali alle istanze di interpello , esaminando “sistematicamente le
pronunce rese dalle Direzioni regionali in sede di interpello”, ed avvalendosi di una procedura
telematica, al fine di evitare “orientamenti difformi e possibile dispendio di risorse dovuto alla
reiterazione degli interventi presso le diverse sedi”. Tale direttiva è motivata dall’esigenza di
impedire che interpretazioni riguardanti norme di recente emanazione o per le quali non sia
stato ancora definito l’indirizzo interpretativo possano trovare ampia divulgazione con il rischio
di indurre in errore un gran numero di contribuenti (o altre Direzioni regionali) che vi si
affidino in modo acritico.
L’Agenzia dichiara che verranno realizzate nell’ambito della procedura telematica
dell’interpello ordinario altre nuove funzionalità al fine di rendere maggiormente efficace
l’utilizzo della stessa da parte degli utenti finali secondo quelle che sono le direttive contenute
nella Legge finanziaria per il 2005 che prevede un diffuso ricorso alla tecnologia digitale.
Tutte le istanze di interpello, che innescano qualsiasi attività interpretativa o di
consulenza giuridica in materia tributaria, presentate alla Direzione centrale normativa e
contenzioso e alle Direzioni Regionali, dovranno essere inserite nella procedura telematica.
L’inserimento nella procedura telematica viene compiuto a prescindere dal richiamo all’articolo
11 della legge 212/2000 o al fatto che siano configurabili eventuali cause di inammissibilità .65
64
Dette funzioni, peraltro, sono assicurate attraverso altre strutture con fini diversi rispetto a quello
dell’interpretazione della norma:I call center, i contact center, gli sportelli fiscali e i servizi di risposta ai quesiti
possiedono una professionalità idonea a rispondere in tempo reale alle domande dei contribuenti per fornire
informazione ed assistenza e si esprimono su questioni per le quali l’interpretazione dell’Agenzia delle entrate è già
stata ufficializzata. Non rientrano, invece, nella procedura gestionale dell’interpello le seguenti istanze per le quali vige
comunque l’obbligo della rendicontazione negli appositi registri istituiti con nota del 20 maggio 2004, n. 59185 della
Direzione centrale normativa e contenzioso: a) istanze presentate dalle Associazioni di categoria e dagli Ordini
professionali a rilevanza regionale; b) consulenza giuridica fornita ad enti esterni a seguito della stipula di apposite
Convenzioni; c)- consulenza giuridica fornita ai dipendenti Uffici locali e alla Guardia di Finanza. In sintesi, rientrano
nell’“attività di interpretazione” i pareri resi a seguito di: - istanze di interpello di cui all’articolo 11 della legge n. 212
del 2000; - istanze di interpello dichiarate inammissibili per violazione delle disposizioni dettate dal decreto
ministeriale. A tali istanze l’Agenzia delle entrate fornisce comunque una consulenza giuridica, fatta eccezione per le
fattispecie di inammissibilità “assoluta” (quali le istanze di interpello presentate da un professionista privo di procura,
le istanze presentate da un professionista in relazione a questioni prospettate in via generale ed astratta, le
reiterazioni di istanze di interpello già esaminate, le istanze prive del requisito della preventività in quanto concernenti
rilievi già formalizzati dagli Uffici dell’Agenzia delle entrate o dalla Guardia di Finanza a seguito di attività di controllo
sostanziale o formale); - richieste di consulenza giuridica avanzate dalle Associazioni di categoria e dagli Ordini
professionali a rilevanza regionale; - richieste di consulenza giuridica inoltrate da enti esterni a seguito della stipula di
apposite Convenzioni; - richieste di consulenza giuridica inoltrate dai dipendenti Uffici locali e dalla Guardia di Finanza.
Tale indirizzo operativo comporta che la trattazione dei quesiti nell’ambito della consulenza giuridica disciplinata dalla
circolare n. 99/2000 è giustificata esclusivamente per quei soggetti che, in virtù delle loro caratteristiche, non sono
legittimati ad avvalersi del “diritto di interpello”. Tali sono i soggetti che esprimono interessi di rilevanza diffusa quali,
a titolo esemplificativo, le associazioni di categoria e gli ordini professionali Evidentemente, qualora tali soggetti
formulino quesiti inerenti una problematica riconducibile alla loro posizione di soggetti passivi di imposta, gli stessi
saranno legittimati a proporre interpello.
65
Più in particolare:- all’atto di inserire una istanza di interpello, il sistema indicherà all’utente l’eventuale presenza
nella banca dati di altri interpelli presentati dallo stesso contribuente; - sempre nella fase di inserimento di una
istanza, il sistema consentirà di visualizzare la posizione fiscale del contribuente, mostrando le risultanze dell’Anagrafe
25
Infine,va ricordato che anche con riferimento alla particolare tipologia di interpello in
materia di imprese estere partecipate (Controlled Foreign Companies), è stata realizzata una
procedura informatica che consente la trattazione unitaria degli interpelli presentati.66
2.6 - Verifiche fiscali
L’articolo 12 dello statuto stabilisce quali sono i diritti e le garanzie del contribuente
sottoposto a verifiche fiscali, che devono svolgersi sostanzialmente con caratteristiche tali da
arrecare la minore turbativa possibile , perché le modalità di esecuzione incidono sia sulla
libertà personale, sia sulla libertà di esercitare l’impresa,
cooperazione tra amministrazione e contribuente.
e nel rispetto del principio di
67
Il contribuente,nel caso ritenga che i verificatori procedano con modalità non conformi
alla legge,può rivolgersi anche al Garante del contribuente (secondo quanto previsto
dall’art.13).
Importante è anche il principio contenuto nei commi 2 e 3 dell’art.3 dello statuto, che
impone all’amministrazione finanziaria in modo puntuale e dettagliato il divieto di proroga dei
termini di decadenza degli accertamenti (e la non retroattività delle disposizioni tributarie che
comunque non possono prevedere nuovi adempimenti per i contribuenti con scadenze fissate
anteriormente al sessantesimo giorno della loro entrata in vigore).
Con riferimento alla durata delle verifiche, il citato art. 12 detta alcune disposizioni che
riguardano, oltre la fase propedeutica dell’accesso nei locali destinati all’esercizio dell’attività,
Tributaria; - il sistema produrrà in automatico l’indicazione dell’ufficio locale competente in relazione al domicilio fiscale
del contribuente istante; - in caso di istanza di interpello non sottoscritta dal contribuente sarà possibile accedere ad
una nuova funzione che consentirà di inserire gli estremi dell’invito dell’Ufficio e, successivamente, quelli della
regolarizzazione dell’istanza al fine di calcolare correttamente il termine entro il quale l’Agenzia dovrà fornire la
risposta; - in presenza di istanze di reiterazione verrà consentito all’utente di poter visualizzare un elenco separato
delle stesse che le renda immediatamente individuabili; - sarà possibile produrre un elenco che visualizzi le istanze
per le quali è interrotto il termine a seguito della richiesta la documentazione integrativa; - ciascuna Direzione
regionale - in relazione agli interpelli di propria competenza - potrà visualizzare l’esito dell’attività di monitoraggio
svolta dalla Direzione centrale normativa e contenzioso; - saranno previste nuove funzionalità che consentano un
collegamento tra l’interpello revocato e la revoca.
66
In relazione alla gestione delle istanze di interpello “CFC,” l’Agenzia ha emanato le circolari esplicative n. 18 del 12
febbraio 2002 e n. 23 del 16 maggio 2005. In pratica, relativamente alle disposizioni antielusive dettate dagli articoli
167 e 168 del Testo Unico delle imposte sui redditi, approvato con d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), in materia
di imprese estere partecipate, il contribuente ha la possibilità di avvalersi di un’ulteriore tipologia di interpello (c.d.
interpello CFC), riconducibile all’interpello ordinario.Il regolamento attuativo approvato con d.m.. 21 novembre 2001,
n. 429, emanato in base dell’articolo 167 del TUIR, disciplina l’imputazione dei redditi conseguiti da imprese, società o
enti, residenti o localizzati in Stati o territori a fiscalità privilegiata, controllati direttamente o indirettamente da
soggetti residenti in Italia. In tal caso detti redditi sono imputati ai soggetti partecipanti residenti in Italia. Al fine di
disapplicare la normativa prevista per le CFC, il soggetto controllante deve presentare istanza di interpello ex articolo
11, legge 27 luglio 2000, n. 212, all’Agenzia, per il tramite della Direzione regionale o provinciale competente per
territorio. In assenza di risposta entro i suddetti termini la stessa si intende resa positivamente, nel senso che è
possibile disapplicare la norma antielusiva di cui all’articolo 167 del TUIR.
67
A questo proposito, anche il Comando Generale della Guardia di Finanza, con la circolare n. 98000 in data 15 marzo
2002, ha disposto che le operazioni siano condotte con la “massima riservatezza e discrezione” e nelle “migliori
condizioni per lo sviluppo del dialogo con i contribuenti”. In altra parte della stessa circolare si sottolinea che “la
presenza dei verificatori nelle sedi aziendali deve essere discreta, non traumatica né appariscente, in modo da non
attirare l’attenzione dell’ambiente esterno” e che i militari in servizi di verifica “vestono normalmente l’abito civile”.
26
anche lo sviluppo delle operazioni di verifica: la durata della verifica presso il contribuente è
indicata in trenta giorni lavorativi, prorogabili a sessanta nei casi di particolare complessità.68
L’Agenzia delle entrate precisa che tali modalità operative non significano un
irragionevole ampliamento, attraverso le sospensioni, dei tempi della verifica eludendo in tal
modo la disciplina dello statuto. Dilatazioni immotivate sono, fra l’altro, incompatibili con il
vigente sistema di impiego delle risorse dell’Agenzia, che opera secondo principi di efficacia e
di efficienza e programma le verifiche calibrando l’assorbimento di risorse umane. L’eccessivo
protrarsi delle attività di controllo, ove non giustificato dalle effettive esigenze di indagini,
potrebbe comportare, infatti, anche inefficienze che comprometterebbero il raggiungimento
degli obiettivi assegnati al singolo ufficio.69
In ottemperanza a quanto stabilito nel citato articolo l’Agenzia delle entrate, mediante
note e circolari
70
ha impartito istruzioni operative alle Direzioni regionali e provinciali affinché
68
Senza voler fare riferimento ai diversi casi giurisprudenziali, si fa rilevare che esistono diverse interpretazioni in
merito alla considerazione di tali termini temporali:sulla questione esistono sostanzialmente due posizioni divergenti:
secondo taluni la norma, nel disporre che la permanenza di operatori civili o militari dell’amministrazione finanziaria,
non possa superare i trenta giorni lavorativi, avrebbe inteso fissare un termine massimo di durata delle verifiche;
secondo altri, invece, il termine dei trenta giorni andrebbe riferito alla “permanenza” degli operatori presso la sede del
soggetto sottoposto a controllo. Nella circolare, n. 64/E del 2001 l’Agenzia ha precisato che la tempistica prevista
dallo statuto è da intendersi riferita ai giorni effettivi di presenza dei verificatori presso il luogo di esercizio dell’attività,
a decorrere dalla data dell’accesso iniziale. Questa posizione viene motivata dall’Agenzia per il fatto che può accadere
che, durante la verifica, si rendano necessari approfondimenti istruttori esterni rispetto alla realtà del soggetto
verificato o che, comunque, non presuppongono la presenza in loco dei verificatori;può emergere anche l’esigenza di
controlli incrociati nei confronti di altri contribuenti. Nelle verifiche più complesse, inoltre, sorgono spesso delicati
problemi interpretativi, la cui soluzione richiede una vera e propria attività di studio e di conseguenti rapporti che
vengono presentati ai dirigenti o ai funzionari responsabili dei team operativi. Anche la Guardia di Finanza nella
circolare n. 250400 del 17 Agosto 2000, interpreta il termine dei trenta giorni lavorativi come
riferito al tempo
effettivo di permanenza dei militari nei locali aziendali e non alla durata complessiva dei controlli. E’ stato comunque
rilevato che la norma presenti aspetti di criticità, poichè non fissa alcun limite temporale per le verifiche eseguite
presso gli uffici dell’organo di controllo. In tali casi, infatti, non essendoci “permanenza” presso il contribuente e non
avendo fissato la norma alcun limite per la “durata” dell’intervento, questo potrà protrarsi indefinitamente senza
possibilità di sindacato.Questa lacuna legislativa ha fatto ritenere possibile che in sede di redazione della norma si sia
incorsi in un equivoco, come peraltro sostenuto in sede parlamentare in occasione dell’audizione del Comandante
Generale della Guardia di Finanza da parte della VI Commissione (Finanze) della Camera dei Deputati, in data 13
Dicembre 2000.
69
Riferimenti allo statuto sono contenuti anche nel documento UE-78-PO-26 facente parte del sistema di gestione per
la qualità. Esso, infatti, oltre a menzionare lo statuto nel paragrafo riguardante la normativa di riferimento, prevede
che vi sia un espresso richiamo alla legge n. 212 del 2000 nel documento di autorizzazione all’accesso e ricorda,
inoltre, i già citati limiti di permanenza dei verificatori presso la sede del contribuente. La circolare n. 64/E del 2001
ha, inoltre, impartito specifiche direttive per contenere i tempi delle verifiche più complesse entro i tempi massimi
imposti dallo statuto attraverso un’adeguata preparazione degli interventi ispettivi e ricercando la collaborazione del
contribuente controllato, per agevolare il più celere svolgimento dell’attività di verifica. In tale direzione, nell’ambito
delle verifiche nei confronti dei soggetti di grandi dimensioni, è stata suggerita l’opportunità di informare, nella fase
preparatoria, il contribuente dell’avvio di controlli nei suoi riguardi precisando data, luoghi e finalità dell’ispezione,
invitandolo alla massima collaborazione e disponibilità, mettendo a disposizione dell’amministrazione finanziaria le
scritture contabili. Tali iniziative di comunicazione formale, naturalmente, non devono in alcun modo ostacolare la
proficuità dell’indagine e devono, invece, consentire di ottimizzare i tempi della verifica e di realizzare un rapporto
trasparente e costruttivo con la controparte.
70
(Ad esempio la circolare n. 64/E del 27 giugno 2001).La circolare n. 64/E del 2001 ha, inoltre, impartito specifiche
direttive per contenere i tempi delle verifiche più complesse entro i tempi massimi imposti dallo statuto attraverso
un’adeguata preparazione degli interventi ispettivi e ricercando la collaborazione del contribuente controllato, per
agevolare il più celere svolgimento dell’attività di verifica. Con la stessa circolare sono state impartite le disposizioni
che rendono concreto il principio di cooperazione tra amministrazione e contribuente, prevedendo che l’avviso di
accertamento non sia emanato prima della scadenza di 60 giorni dal rilascio della copia del processo verbale di
chiusura delle operazioni. Ciò al fine di consentire al contribuente di comunicare osservazioni e richieste da sottoporre
alla valutazione degli uffici.
Con successive circolari e con riferimento alle modalità di esecuzione delle verifiche (da ultimo con la circolare n. 9/E
del 3 marzo 2006), gli uffici sono stati invitati ad operare “…come di consueto, nella piena osservanza delle disposizioni
contenute nella legge n. 212 del 2000, in materia di Statuto dei diritti del contribuente”. Si tratta di norme
comportamentali, peraltro già seguite da tutti gli addetti a questo specifico settore operativo, ma che ora acquistano
una rilevanza diversa perché trovano origine in norme cogenti, poste a fondamento dell’intero sistema fiscale. Sempre
in tema di verifiche, l’Agenzia ha messo a disposizione dei verificatori una particolare procedura informatica (S.A.Ve. –
Strumento di Ausilio alle Verifiche) installato su personal computer portatili. L’utente-verificatore deve inserire i dati
27
tutti gli accessi, le ispezioni e le verifiche fiscali nei locali destinati all’esercizio di attività
commerciali, industriali, agricole, artistiche o professionali siano effettuati durante l’orario
ordinario di esercizio e con modalità tali da arrecare la minore turbativa possibile allo
svolgimento delle attività imprenditoriali, alle relazioni commerciali o professionali del
contribuente.
Iniziative finalizzate all’emanazione di un codice di comportamento del personale
addetto a verifiche tributarie, - previsto dall’art. 15 dello statuto - sono state assunte
dall’
Agenzia all’epoca dell’emanazione della legge 212/2000, ma allo stato attuale non risultano
aver avuto seguito71.
L’Agenzia delle entrate riferisce , comunque, che “ al di là dell’auspicata emanazione del
codice di comportamento in argomento, il personale dell’Agenzia, impegnato in attività di
controllo effettuate con l’ausilio di modalità istruttorie esterne, nella prassi si attiene
scrupolosamente alla normativa vigente ed in particolare alle disposizioni contenute nello
Statuto“.72
In sede di adunanza pubblica del 4 maggio 2007,l’Amministrazione ha inteso ribadire
tale concetto, precisando che:( a suo avviso ) “non esiste un contenzioso particolarmente
elevato derivante dalla contestazione degli avvisi di accertamento sulla base di vizi relativi agli
atti istruttori posto in essere in violazione delle norme dello Statuto che disciplinano i tempi e
le modalità di conduzione delle verifiche, o comunque delle norme che disciplinano l’esercizio
dei poteri di accesso,ispezione e verifica”.
La stessa Amministrazione ,tuttavia, sempre in tale sede ha
precisato che:”Per la
verità massime giurisprudenziali contrastanti hanno riguardato ricorsi avverso avvisi di
accertamento emanati prima della scadenza dei sessanta giorni successivi alla conclusione
della verifica (ultimo periodo del comma 7 dell’art.12 dello Statuto).Al mancato rispetto di tale
norma gli uffici erano stati costretti dall’approssimarsi della scadenza dei termini per la notifica
che normalmente acquisisce durante le verifica per la generazione, fra l’altro, di processi verbali personalizzabili, che
seguono un modello standard. Tali stampe contengono espliciti riferimenti e rinvii allo statuto. In particolare, i verbali
di accesso riportano l’indicazione che al contribuente non solo è stata rilasciata copia dello statuto ma questi è stato
informato di avere facoltà di: -assistere alle operazioni di verifica;-farsi assistere da un professionista abilitato alla
difesa dinanzi agli organi di giustizia tributaria;-richiedere che l’esame dei documenti amministrativi e contabili fosse
effettuato nell’ufficio dei verificatori o presso il professionista che lo assiste o che lo rappresenta;-muovere rilievi e\o
formulare osservazioni in relazione alle operazioni di controllo eseguite delle quali si sarebbe dato atto nel processo
verbale di verifica;-rivolgersi al Garante del contribuente, nei casi in cui ritenga che i verificatori abbiano proceduto
con modalità non conformi alla legge;-comunicare osservazioni e richieste agli uffici finanziari competenti entro
sessanta giorni dalla notifica del processo verbale di constatazione redatto a conclusione dell’intervento. Al riguardo è
stata evidenziata l’esigenza di attendere la scadenza di tale termine, salvo casi di particolare e motivata urgenza,
prima di emanare l’avviso di accertamento;-richiedere, consultare, esaminare, estrarre copia di ogni documento
acquisito ai fini della verifica, previa adozione di idonee misure cautelative;-esercitare ogni altro diritto previsto dalla
normativa vigente, richiedendo all’occorrenza ogni informazione utile al riguardo ai funzionari operanti. E’ stato altresì
elaborato e revisionato un documento ad uso interno destinato agli uffici locali che, oltre a contenere una sintesi della
normativa in materia di attività istruttorie, si propone di fornire delle linee guida ai verificatori nello svolgimento delle
attività di controllo esterno. In esso un apposito paragrafo è dedicato ai diritti e alle garanzie del contribuente
sottoposto a verifiche fiscali sanciti dall’art. 12 dello statuto.
71
Con nota del 31 ottobre 2000 l’allora Direzione Centrale per l’Accertamento e la Programmazione del Dipartimento
delle Entrate inviò all’Ufficio del Coordinamento legislativo del Ministero delle Finanze uno schema di codice di
comportamento del personale addetto alle verifiche tributarie. Successivamente, l’Ufficio del Coordinamento Legislativo
trasmise anche all’Agenzia una bozza di codice di comportamento redatto dall’allora Segretariato Generale del
Ministero delle Finanze – Ufficio per l’informazione del Contribuente, predisposta tenendo anche conto delle proposte
del Dipartimento delle Entrate e della Guardia di Finanza. Le valutazioni espresse, per quanto di competenza,
dall’Agenzia, furono trasmesse all’Ufficio del Coordinamento Legislativo con nota protocollo n. 2001/19539 del 31
gennaio 2001.
72
Cfr. relazione allegata alla nota prot.n.2006/141554 del 22.9.06 inviata a questa Corte.
28
degli avvisi di accertamento (es.verbale delle Guardia di Finanza pervenuto in ufficio in
prossimità dei termini previsti dall’art 43 DPR n.600/’73 e dall’art 57 DPR 633/’72), ritenendosi
legittimati dalla particolare e motivata urgenza del caso. La giurisprudenza al riguardo non è
comunque univoca.”
2.7 - Il Garante del contribuente
L’art. 13 dello statuto, come modificato dall'art. 94, commi 7 e 8, della legge n. 289 del
73
2002,
ha previsto la figura del “Garante del contribuente”, organo collegiale autonomo
operante nel territorio di ciascuna Direzione Regionale delle Entrate, istituito in tutte le regioni
d’Italia.74 Esso ha il compito di verificare, attraverso accessi agli uffici ed esame della
documentazione, anche sulla base di segnalazioni inoltrate per iscritto dal contribuente o da
qualsiasi altro soggetto interessato, le irregolarità, le scorrettezze , le disfunzioni dell’attività
fiscale,
le
prassi
amministrative
anomale
o
irragionevoli
ovvero
”qualunque
altro
comportamento suscettibile di incrinare il rapporto di fiducia tra cittadini ed amministrazione
finanziaria”.
Nello specifico,le principali funzioni attribuite al Garante sono le seguenti:
-
richiedere documenti o chiarimenti ai competenti uffici tributari, i quali hanno l’obbligo
di rispondere entro trenta giorni;
-
sollecitare le procedure di autotutela volte a determinare l'annullamento d'ufficio totale o parziale - di atti di accertamento o di riscossione notificati ai contribuenti, che
risultino illegittimi o infondati;
-
rivolgere raccomandazioni ai dirigenti degli uffici ai fini della tutela dei contribuenti e
della migliore organizzazione dei servizi;
-
accertare la qualità dei servizi di assistenza ed informazione al contribuente, accedendo
agli uffici finanziari e verificando, ad esempio, l'agibilità degli spazi aperti al pubblico;
-
verificare che sia assicurata la chiara e tempestiva conoscibilità dei provvedimenti
fiscali, dei modelli per gli adempimenti e delle relative istruzioni;
-
richiamare gli uffici al rispetto delle norme concernenti il diritto di informazione del
contribuente e le corrette modalità di esecuzione delle verifiche fiscali sia da parte della
Guardia di finanza che di funzionari civili;
-
richiamare gli uffici al rispetto dei termini previsti per il rimborso di imposte;
73
Il comma 13-bis è stato introdotto dall’art. 94, comma 8, della legge 27 dicembre 2002, n. 289 (finanziaria 2003), e
non risulta abrogato dalla legge 30 dicembre 2004,n. 311 (finanziaria 2005): quest’ultima, con il comma 524
dell’art.1, ha solo cancellato il comma 14 del citato art. 94.
74
L’ organo collegiale è costituito da tre componenti scelti e nominati dal Presidente della Commissione tributaria
Regionale , o sezione distaccata nella cui circoscrizione è compresa la direzione regionale o provinciale , all’interno di
tre categorie (magistrati, notai e professori universitari di materie giuridiche ed economiche, sia a riposo, sia in attività
di servizio; dirigenti dell’Amministrazione finanziaria e ufficiali generali e superiori , a riposo da almeno due anni, della
Guardia di Finanza; avvocati,dottori commercialisti e ragionieri collegiati, pensionati). Gli stessi mantengono l’incarico
per un quadriennio ed è rinnovabile “tenendo presenti professionalità, produttività ed attività già svolta”, mentre
manca la previsione di membri supplenti, tendendo così ad assicurarne una maggiore indipendenza.
29
-
segnalare alle Autorità competenti, anche al fine dell'eventuale avvio del procedimento
disciplinare nei confronti dei responsabili, i casi di particolare rilevanza in cui le
disposizioni in vigore ovvero i comportamenti dell'Amministrazione determinano un
pregiudizio
dei
contribuenti
o
conseguenze
negative
nei
loro
rapporti
con
l'Amministrazione.
Il Garante presenta ogni sei mesi una relazione sull’attività svolta al Ministro (allora così
denominato) delle finanze, ai direttori regionali delle entrate, dogane e territorio e al
comandante di zona della Guardia di finanza,individuando gli aspetti critici più rilevanti e
prospettando
finanziaria
è
le
relative
finalizzato
soluzioni.
L’obbligo
all’interesse
dalla
d’informare
stessa
i
vertici
dell’amministrazione
amministrazione,
per
dar
modo,
successivamente, al Ministro, di riferire alle Commissioni parlamentari competenti circa il
funzionamento del Garante e l’efficacia della sua azione. Con relazione annuale ,il Garante
fornisce inoltre al governo ed al Parlamento dati e notizie “sullo stato dei rapporti tra fisco e
contribuenti nel campo della politica fiscale” (art 13-bis dello statuto).
L’insediamento dei garanti è avvenuto in tutte le Direzioni regionali e provinciali tra il
2000 e il 2001, e, i vari uffici sono stati dotati nel tempo delle necessarie risorse sia umane
che materiali al fine di assicurarne il funzionamento
75
L’attivazione dell’organismo e le attività da esso svolte possono differire nei modi e
nell’efficacia dalle diverse regioni o province in cui opera: permangono, ad esempio, ancora
casi in cui taluni uffici finanziari non rispettano il termine previsto di 30 giorni per fornire il
dovuto riscontro alle richieste di informazioni.
76
In linea generale, l’Agenzia delle entrate
riferisce comunque che “ tutte le direzioni hanno scelto un percorso di natura collaborativa e di
piena disponibilità al fine di trovare soluzioni alle problematiche prospettate dai contribuenti
nel miglior modo e nei minori tempi possibili”.77 Inoltre le segnalazioni del Garante hanno
consentito, ove fondate, la “rimodulazione” delle metodologie operative mediante opportune
note di indirizzo su ciascuna fattispecie presa in esame.
Il dipartimento per le politiche fiscali del Ministero dell’economia e delle finanze
comunica di aver acquisito ,fino al gennaio 2006, centottanta
relazioni semestrali che hanno
condotto all’elaborazione di cinque relazioni annuali, trasmesse al gabinetto del Ministro ai fini
della presentazione alle competenti commissioni parlamentari .
75
In particolare, secondo quanto riferisce l’Agenzia delle entrate, sono state assicurate le risorse per lo svolgimento
delle funzioni di segreteria e tecniche secondo la previsione del comma 5 dell’articolo 13 dello statuto. Ogni direzione
ha emanato ai propri uffici locali direttive in materia di rapporti con il Garante, con le quali è stata richiamata, in linea
di principio, l’attenzione degli uffici sul comportamento da seguire con tale figura, per garantire a livello
regionale/provinciale un comportamento uniforme ed al fine di permettere al Garante stesso di svolgere le sue funzioni
istituzionali.
76
(Cfr nota prot 2006/141554 del 22.9.06 dell ‘Agenzia delle entrate).
77
“La natura collaborativa del rapporto è evidenziata da quanto accade, ad esempio, nella Regione Puglia dove le
numerose richieste di documenti e chiarimenti hanno trovato regolare e puntuale risposta nel termine previsto dalla
norma di 30 giorni e dove le criticità lamentate dal Garante che avevano ad oggetto un erroneo iter nella cura dei
singoli procedimenti tributari sono state oggetto di specifica indicazione mirata agli uffici locali per pervenire ad una
definizione della vicenda in modo corretto, sia sotto il profilo della legittimità sia sotto il profilo dell’efficienza/efficacia”.
( nota prot. 2006/141554 del 22.9.06 ).
30
Dalle relazioni semestrali inviate dai Garanti al Ministro delle Finanze si rilevano
informazioni interessanti in tema di raffronto a livello regionale e quantitativamente nell’intero
comparto nazionale: da queste emerge che le richieste dei contribuenti riguardano,
prevalentemente ovvero in via quasi esclusiva, problematiche e ritardi nelle procedure dei
rimborsi di crediti accertati e riconosciuti nei loro confronti.78
Per tali segnalazioni, di regola il
Garante si attiva inviando agli uffici finanziari una
lettera di sollecito e richiamandoli al rispetto dei termini, e l’Amministrazione finanziaria, con
risposta fornita a volte anche oltre i
trenta giorni, informa dell’avvenuta attivazione della
procedura di rimborso, e dell’eventuale rinvio della esecuzione al momento della disponibilità
da parte degli Uffici dei fondi necessari, con la contemporanea iscrizione dei contribuenti in una
lista di attesa.79
Per quanto riguarda la trattazione delle istanze di autotutela - secondo quanto
dichiarato dall’Agenzia delle entrate - “si nota una buona disposizione al colloquio da parte
degli uffici, tendenti ad esaminare le istanze dei contribuenti, a considerare nella giusta misura
i rilievi del Garante e ad adottare i necessari provvedimenti di annullamento degli atti
illegittimi.”80
78
Nella Lombardia- regione assai rilevante per gettito- ad esempio, circa mille istanze riguardano tale argomento e si
evidenzia che un numero considerevole di doglianze, pari a un terzo dei singoli casi sottoposti, riguarda il problema dei
ritardi nell’erogazione di rimborsi fiscali. In particolare, ha sottolineato il Garante, il contribuente, sulla base della legge
della trasparenza amministrativa, nel sollecitare l’Ufficio, chiede anche di prender visione di documenti relativi alla
propria posizione fiscale. Al riguardo, L’Agenzia delle entrate ha fatto presente che:“l’organo, consapevole della
impossibilità di incidere sulle modalità operative e sulle sequenze temporali, nella Regione Lombardia, ad esempio, si è
mosso sin dal 2002 in una triplice direzione: 1) ha verificato la tempistica della c.d. fase di convalida, ne ha sollecitato
la conclusione e ha trasferito all’Autorità centrale il “peso” del ritardo;2)ha trasferito al contribuente l’informazione che
il credito tributario, convalidato dall’ufficio locale, verrà erogato “secondo l’ordine cronologico” e “secondo le
assegnazioni di fondo da parte del Tesoro”;3)
ha esteso nell’area della Direzione regionale lo strumento del
“conto sospeso”per i rimborsi muniti di titolo giudiziale notificati oltrechè per la pronuncia in tema di giudizio di
ottemperanza. (art. 70 del d.lgs.31 Dicembre 1992, n.546 :” Disposizioni sul processo tributario in attuazione della
delega al governo contenuta nell’art.. 30 della legge 30 dicembre 1991, n. 413”.).
Nelle altre regioni sono segnalate, oltre allo stessa problematica in materia di rimborsi (85% delle istanze sottoposta
nel Lazio, 50% in Piemonte, Liguria e Puglia, percentuali minori si registrano nelle restanti regioni), anche richieste di
sollecito all’Amministrazione per emanazione di provvedimenti di autotutela.
Dalla nota prot 2006/141554 del 22.9.06 dell ‘Agenzia delle entrate si legge :” In relazione alla garanzia del
contribuente sottoposto a verifica fiscale, sempre nell’esperienza lombarda, il ruolo del Garante si è rivelato positivo in
tema di tempi e di modalità operativa delle verifiche eseguite dagli uffici fiscali e dalla Guardia di Finanza. I condoni
succedutisi negli ultimi anni hanno comportato una significativa riduzione del numero complessivo delle verifiche. La
migliore attenzione posta dagli uffici, sia nella fase organizzativa precedente all’inizio della verifica, sia all’esigenza di
rispettare i tempi previsti dal comma 12 dell’art. 13, ha influito positivamente nel rapporto con il contribuente senza
nulla togliere all’efficacia degli strumenti accertativi utilizzati in sede di accesso e di ispezione. Le considerazioni
sostanzialmente soddisfacenti circa i tempi di permanenza degli operatori nella sede dell’azienda non coinvolgono
alcuna valutazione sui risultati e sulle motivazioni poste a fondamento del programma che ha giustificato l’accesso.
Oltretutto una valutazione del genere sarebbe completamente estranea al ruolo del Garante”. Altre segnalazioni
riguardano l’abnorme lunghezza dei tempi del processo tributario: dalla relazione del Garante per il Friuli Venezia
Giulia del 2005 si cita ad esempio un ricorso presentato nel 1989 per il quale è stata fissata l’udienza di trattazione al
30.1.2006.
79
Gli uffici dovrebbero procedere alla liquidazione del credito accertato entro centoventi giorni: il D.M. 19/10/94 n. 678
ha stabilito, rispettivamente , in trenta e centoventi giorni la durata del procedimento per il rimborso o per lo sgravio
d’ufficio, prevedendo anche, in caso di inosservanza del termine, specifiche sanzioni. Al riguardo si richiama, inoltre,
anche quanto previsto espressamente dall’articolo 68 comma 2 del d.lgs n. 546/1992 che dispone che il rimborso
d’ufficio del tributo corrisposto in eccedenza rispetto a quanto stabilito dalla Commissione Tributaria Provinciale e la
corresponsione dei relativi interessi, debbano avvenire entro novanta giorni dalla notificazione della sentenza.
80
Cfr. nota prot 2006/141554 del 22.9.06: “Interessante e significativa l’esperienza della Direzione regionale del
Veneto ove è stata istituita un’apposita commissione, attualmente composta dal Capo Settore Accertamento, dal Capo
Ufficio Riscossione, dal Capo Ufficio Fiscalità delle imprese e finanziaria, dal Capo Ufficio Contenzioso tributario, dal
Capo Settore Gestione Tributi, nonché, quali membri supplenti, dal Capo Ufficio Controlli fiscali e dal Capo Ufficio
Servizi ai contribuenti. Tale commissione provvede all’istruzione delle pratiche e all’adozione dei relativi provvedimenti
i quali, a seconda dei casi, si configurano nell’emissione di un parere o nella concessione o diniego di un atto di
autotutela. La finalità di tale Organo consiste nell’assicurare una maggior trasparenza nell’attività amministrativa,
contribuendo ad instaurare un rapporto di natura fiduciaria con i cittadini. Nell’esperienza specifica, è opportuno
31
Va tuttavia rilevato, che l’azione di stimolo del Garante
nei confronti degli Uffici
finanziari, qualora risulti l’annullabilità per illegittimità di atti notificati al contribuente, non può
mai significare sostituzione nei compiti affidati agli stessi.81
Dalle relazioni annuali, trasmesse al gabinetto del Ministro ai fini della presentazione
alle competenti commissioni parlamentari e redatte sulla scorta delle relazioni semestrali
inviate dai Garanti, si rilevano proposte di modifica e integrazione della normativa riguardanti
l’istituto, in considerazione delle difficoltà di gestione in precedenza esposte .
Le questioni più rilevanti prospettate dai Garanti
82
, con richieste anche
di interventi
legislativi, si riferiscono sia ad aspetti organizzativi e al funzionamento dell’istituto , sia ai
poteri ad essi attribuiti
In particolare esse riguardano:
-
la necessità di svincolare gli uffici del Garante da qualsiasi forma di collegamento
funzionale ed economico con l'Agenzia delle entrate e di concentrare presso il Dipartimento per le
politiche fiscali tutte le funzioni di supporto agli uffici del Garante;
-
la definizione del potere sollecitatorio e propulsivo del Garante in ordine all'attivazione delle
procedure di autotutela nei confronti di qualsiasi atto avente natura tributaria;
-
l'estensione della competenza per materia del Garante anche ai tributi locali;
-
l'obbligo per gli uffici tributali di fornire al Garante motivate risposte entro il termine di trenta
giorni e la conferma del potere del collegio di chiedere alle competenti autorità l'avvio del
procedimento disciplinare nei confronti dei funzionari e dirigenti degli uffici ai quali sia imputabile
inerzia o inadempimento nell'assolvimento di tali doveri.
Al riguardo, va segnalata una recente proposta di legge di modifica dell’articolo 13 dello
statuto che nell’evidenziare la validità e l’importanza dell’organismo del Garante, ne richiedeva
sottolineare come in realtà l’attività svolta abbia rivestito un carattere consultivo, non essendosi mai verificati casi di
inerzia da parte degli uffici, che giustificassero l’esercizio di un’attività sostitutiva”.
81
Nell’attivazione delle procedure di autotutela, il Garante può, infatti, solo chiedere la revoca di un atto, ma non può
obbligare l’amministrazione inadempiente ad eseguire quanto richiesto, anche se è opinione di alcuni Garanti che la
mancata attivazione dell’autotutela potrebbe richiedere l’invio della segnalazione alla procura della Corte dei conti e,
qualora l’Ufficio finanziario risultasse soccombente nel corso del giudizio tributario, il funzionario responsabile del
procedimento potrebbe rispondere del relativo danno erariale, e in taluni casi se non vengano forniti i dati richiesti
entro il termine prescritto dalla legge è stato anche prospettato l’invio della segnalazione alla Procura della Repubblica,
per omissione di atti d’ufficio.
82
Tali proposte, sono state formulate anche dal Comitato di Coordinamento dei Garanti, organismo temporaneamente
costituitosi e peraltro non previsto dalla vigente normativa, e presentate alle Commissioni Finanze della Camera e del
Senato . (Nel corso dei lavori preparatori, era intervenuta una proposta di legge (atti Camera n.324 del 9 maggio
1996) che prevedeva il Garante centrale del contribuente, nominato dai presidenti delle Camere, ed i responsabili degli
uffici periferici, che ad esso facevano capo. Tale configurazione consentiva, la possibilità di un coordinamento, a livello
nazionale, dell’opera svolta in ambito regionale). Le proposte si articolano in diciannove punti e hanno riguardato in
definitiva (come meglio specificato nel testo del presente referto) un rafforzamento della posizione istituzionale di
questa struttura che ne accentui l’autonomia e l’indipendenza ne i confronti dei soggetti su cui esercita il controllo, una
previsione di maggiori poteri per rendere più efficace ed incisiva la propria azione, una dotazione di strutture e risorse
proprie, la nomina di componenti supplenti per un miglior funzionamento degli uffici, l’attivazione di procedure di
autotutela nei confronti di qualsiasi comportamento illecito o scorretto degli uffici finanziari.
32
l’incremento
dei
poteri
e
nel
rappresentativo di tutti i garanti
contempo,
l’istituzione
di
un
organo
di
autogoverno,
83
.
Per quanto concerne l'aspetto economico - finanziario del funzionamento dell'istituto del
Garante del contribuente, complessivamente il costo annuo sostenuto dall'Amministrazione è pari a
2.259.361,44 euro oltre a circa 100.000,00 euro per spese di trasferta sostenute dagli stessi Garanti per
l'accesso agli Uffici finanziari.84
2.8 - Il monitoraggio del Ministero dell’economia e delle finanze sulle attività delle
Agenzie fiscali per l’attuazione dello statuto
La vigilanza sull'azione complessiva delle Agenzie fiscali , al fine di accertare il rispetto dei principi di
trasparenza, imparzialità e correttezza nell'applicazione delle norme nei confronti del contribuente viene svolta
dal Dipartimento per le politiche fiscali del Ministero dell’economia e delle finanze.
A tal fine, a partire dall'anno 2002, è stata predisposta una specifica metodologia, illustrata
successivamente dal Servizio di Vigilanza agli uffici di audit delle Agenzie fiscali allo scopo di condividerne
l'impostazione.
Il sistema è volto anche al miglioramento dell'azione complessiva delle Agenzie tramite
l'individuazione sia di eventuali criticità presenti nell'attività degli uffici (sulle quali viene chiesto dal
Servizio l'intervento degli uffici di audit), che di lacune o carenze delle disposizioni operative che regolano i
procedimenti per il rispetto dei principi di trasparenza, imparzialità e correttezza o, se del caso, della
normazione primaria.85
Sulla base delle risultanze di tali analisi, viene predisposto un questionario (check-list) per la
rilevazione delle informazioni presenti nei documenti agli atti degli uffici, necessarie a rilevare
l'applicazione dei predetti tre principi nell'azione amministrativa.86
Le regole sono finalizzate ad elaborare i cosiddetti punti di sensibilità ai tre principi per singolo
atto e per ufficio. Applicando una media aritmetica viene poi determinata la conformità delle regioni a
quella nazionale.
83
Atti Camera dei deputati n. 5699 , presentata il 7 marzo 2005.
Dato relativo al 2005, fornito dall'Ufficio amministrazione delle risorse del Dipartimento per le politiche fiscali del Ministero
dell’economia e delle finanze, competente alla liquidazione dei compensi e delle spese di missione dei Garanti. Tale Ufficio
segnala che il compenso mensile è determinato in Euro 3.098,75 per il Presidente e Euro 2.582,29 per i due componenti, oltre
IRAP. A partire dal 2006 è stata operata una detrazione pari al 10% degli emolumenti, in base a quanto disposto dall'articolo 1, comma 58,
della legge 23 dicembre 2005, n. 266 (legge finanziaria per il 2006).
85
Nel dettaglio, la valutazione dei procedimenti avviene attraverso:1) l'analisi del procedimento e rilevazione degli elementi
che qualificano la conformità alle norme dei procedimenti rispetto ai principi di trasparenza, imparzialità e correttezza; 2) la raccolta dei
dati e la loro elaborazione;3) l'analisi dei dati elaborati e la determinazione del livello di conformità. Con la prima fase viene
definito il quadro normativo del procedimento, descritti gli aspetti peculiari ed evidenziate eventuali problematiche oggetto di
dibattito da parte di dottrina e giurisprudenza. Attraverso la descrizione procedurale, che trova la sua sintesi nel diagramma
di flusso, vengono individuate le attività che rilevano ai fini della valutazione dell'operato degli uffici rispetto ai principi di
trasparenza, imparzialità e correttezza.
86
I contenuti delle check-list sono oggetto di approfondimento con i referenti centrali e periferici delle Agenzie e di test presso
alcune sedi territoriali, al fine di valutarne l'impatto e, eventualmente, rimodulare le domande.Se oggetto dell'indagine è un numero
di atti considerevole si procede alla rilevazione dei comportamenti degli uffici, tramite la formazione di un apposito campione. Le checklist definitive vengono quindi trasmesse in via telematica agli uffici per la compilazione. La fase successiva consiste
nell'acquisizione delle risposte alle check-list - che vengono fornite dagli uffici entro 60 giorni dal loro invio, come previsto dall'articolo 7
delle Convenzioni - e nell'elaborazione dei dati raccolti sulla base di regole predefinite, che consentono la rappresentazione statistica
dei fenomeni oggetto d'indagine. Tutta la documentazione è acquisita dal Servizio di vigilanza del Ministero dell’economia e delle finanze.
84
33
Vengono, altresì, elaborate informazioni di tipo statistico al fine di inquadrare il contesto nel quale
si verificano i diversi fenomeni.
I risultati dell'elaborazione costituiscono solo un "indicatore" del livello di conformità delle
Agenzie. La valutazione complessiva tiene conto anche dell'esito dell'esame di aspetti giuridici peculiari del
procedimento e di informazioni di contesto su fenomeni particolari.
Per tutti i procedimenti in valutazione, il Dipartimento ha avuto modo di rilevare che il
comportamento degli uffici è sostanzialmente "conforme" al principio di imparzialità e anche, nella
maggior parte dei casi, a quello di trasparenza, mentre, per il principio di correttezza nei
confronti del contribuente, i margini di miglioramento si presentano spesso ancora ampi.
L’Ufficio del coordinamento legislativo del Ministero dell’economia e delle finanze
in
risposta alle richieste istruttorie di questa Corte circa le iniziative, le disposizioni adottate o
programmate dall’Amministrazione finanziaria per l’attuazione delle finalità richiamate dallo
statuto del contribuente, circa i dati quantitativi e statistici nonché
circa le modifiche alla
normativa tributaria recanti deroghe ai principi sanciti dallo statuto , ha fatto riferimento alle
convenzioni triennali stipulate tra il Ministero e le Agenzie fiscali87nelle quali si riscontrano ,infatti,
disposizioni volte a dare attuazione ai principi dello statuto.
Dal documento unitario per l'Amministrazione finanziaria, relativo agli
elementi acquisti ad
opera del Ministero presso le Agenzie fiscali e presso l'Amministrazione autonoma dei monopoli di Stato
per rispondere alle richieste formulate da questa Corte, sono risultati rilevanti i seguenti aspetti, qui
sinteticamente riportati.
In particolare, la convenzione con l'Agenzia delle entrate prevede, all'art 15, a carico
dell'Agenzia, l'obbligo di fornire le risorse necessarie, con particolare riferimento ai locali e al personale
di segreteria, per lo svolgimento delle funzioni del Garante del contribuente, nonché di dare risposta,
entro 30 giorni, alle segnalazioni del Garante stesso.
Per quanto riguarda l'informazione al contribuente e la semplificazione degli adempimenti,
nella convenzione si rinvengono numerosi elementi relativi al monitoraggio di tali aspetti quali:
- il potenziamento degli strumenti di relazione fisco-collettività con particolare riguardo ai
servizi telematici e ai servizi di assistenza, anche mediante la diversificazione dei canali di
contatto con l'utenza;
- l’impegno a favorire l'invio delle dichiarazioni direttamente dal contribuente o tramite ufficio
rispetto al canale tradizionale delle banche e delle poste.
Nella convenzione sono, inoltre, previsti specifici indicatori atti a monitorare il numero dei
contribuenti serviti dai CAM (Centri di Assistenza Multicanale) attraverso i vari punti di contatto (telefono,
e-mail, fax, sms) e la percentuale di risposte fornite entro i tre minuti.
Per quanto riguarda la qualità della relazione fisco-contribuente la Carta dei servizi,
documento che illustra gli impegni assunti per facilitare l'accesso ai servizi e migliorare le
prestazioni, assegna agli Uffici locali specifici livelli di servizio.
87
Sulla base del decreto legislativo 30 luglio 1999, n. 300, nell'ambito delle attività di indirizzo, vigilanza e controllo sull'operato delle
agenzie fiscali.
34
A tale proposito, il Dipartimento comunica di aver inserito in convenzione indicatori che
impegnano l'Agenzia a contenere, rispettivamente entro il quinto e il ventesimo giorno, i tempi di attesa
per la registrazione e la trasmissione all'Anagrafe tributaria degli atti privati e quelli per la gestione dei
reclami mediante procedura informatica.88
Nella convenzione è, inoltre, presente un obiettivo di qualità relativo agli esiti della
rilevazione della soddisfazione percepita dall'utenza in relazione ai servizi erogati dal front-office.
L'Agenzia delle entrate
deve effettuare annualmente analoghe rilevazioni relativamente
all'utilizzo dei servizi “Entratel”, ed on-line ed ai centri di assistenza multicanale. A tale proposito , il Ministero
prevede di inserire nella prossima convenzione un obiettivo complessivo di qualità dei servizi erogati.
Circa l’Agenzia delle dogane, si riportano le osservazioni fornite con
nota del 30
giugno 2006:
“Relativamente al diritto di interpello (art. 11 della legge 212/2000) si fa presente che
l'Agenzia delle Dogane, tenuto conto delle disposizioni di cui alla citata nota nonché del successivo Decreto
Ministeriale 26 aprile 2001 n. 209 ha emanato, in data 19 giugno 2001, apposita circolare attuativa. In
merito si evidenzia che l'istanza di interpello viene presentata, dal contribuente, alla Direzione
regionale competente in relazione al domicilio fiscale dello stesso mentre a livello centrale viene
effettuata un'attività di monitoraggio sia sul rispetto delle disposizioni emanate sia sui dati di
riferimento. Relativamente al settore dei controlli si rileva che l'Agenzia, al fine di fornire indicazioni di
carattere metodologico utili ad uniformare l'iter dei relativi procedimenti di verifica e favorirne anche
l'efficacia e l'efficienza, ha curato fin dal suo avvio la predisposizione di appositi protocolli procedurali,
periodicamente aggiornati, nell'ambito dei quali vengono fornite altresì le disposizioni per garantire il
rispetto dei principi di correttezza, trasparenza e imparzialità da parte dell’ Amministrazione (art. 12
L.212/2000)”.
Sempre con riferimento all'Agenzia delle dogane, il ministero fa presente che nell'ambito della propria
struttura organizzativa l'Agenzia ha previsto un "Ufficio per i servizi all'utente e traffici di confine"
nell'ambito dell'"Area centrale gestione tributi e rapporto con gli utenti". Tali strutture si occupano, tra l'altro,
dell'informazione, la comunicazione e l'assistenza in merito all'applicazione dello statuto del contribuente,
nonché dell'elaborazione degli indirizzi per rendere i servizi istituzionali sempre più rispondenti alle
esigenze degli operatori del settore, esercitando la propria competenza anche sulla qualità del servizio, i
rapporti con i garanti del contribuente, il codice di comportamento, il diritto di interpello.
In particolare, ai fini di una corretta applicazione dell'istituto dell'interpello, l'Agenzia delle dogane,
con circolare del 19 giugno 2001, n. 25, ha fornito precise istruzioni alle proprie Direzioni Regionali. La
88
Anche per quanto riguarda il servizio di prenotazione degli appuntamenti con i funzionari dell'Agenzia, la Carta dei
servizi ha stabilito un tempo massimo di attesa rispetto all'orario prefissato di 10 minuti, parimenti recepito in Convenzione.
L'Agenzia ha inoltre avviato iniziative volte a facilitare l'informazione e l'accesso ai servizi dei soggetti diversamente abili ed a
diffondere informazione sui temi fiscali presso istituti scolastici di vario ordine e grado. La comunicazione istituzionale risulta
presidiata , sia mediante l'aggiornamento del sito internet in tutte le sue sezioni che comprendono modulistica, normativa fiscale e
servizi on line, che attraverso la pubblicazione di prodotti editoriali e specifiche iniziative a livello territoriale. Tutte le
pubblicazioni periodiche di carattere specialistico e divulgativo sono reperibili anche sul sito internet dell’Agenzia.
35
circolare prevede altresì le modalità di risposta dell'Ufficio doganale, nonché gli effetti giuridici della
proposizione dell'istanza e della risposta tacita o esplicita.89
Anche la Convenzione stipulata con l'Agenzia delle dogane prevede all'articolo 15 l'impegno
dell'Agenzia a fornire risposta alle segnalazioni del Garante del contribuente entro 30 giorni, con contestuale
invio della copia della documentazione anche al Dipartimento per le politiche fiscali.
E' altresì previsto, all'art. 9 della citata convenzione, la redazione del programma di rilevazione
della soddisfazione del contribuente (di concerto con l'Osservatorio della soddisfazione del contribuente
presso l'Ufficio comunicazione istituzionale del Dipartimento), con lo scopo per l'Agenzia di elaborare un
proprio piano al fine di migliorare la qualità e la soddisfazione del contribuente. L'Agenzia si impegna, in
tale ottica, a fornire annualmente all'Osservatorio i dati individuati nel programma.
L’Agenzia del territorio dichiara che nel contesto peculiare del settore fiscale ipotecario
e catastale, l'adempimento spontaneo degli obblighi tributari a fronte di una erogazione di servizi
sempre più tempestiva ed efficiente viene perseguito nella attuazione dello statuto del
contribuente e l’attenzione dell’Agenzia del territorio si è concentrata soprattutto su quei principi - quali
la "Chiarezza e motivazione degli atti", la "Tutela dell'affidamento e della buona fede", il "Diritto di
interpello" - la cui corretta applicazione può migliorare il rapporto con l'utenza e ridurre fortemente
i costi, non soltanto economici, ma anche psicologici e sociali, che i contribuenti si trovano a dover
fronteggiare quotidianamente per l'adempimento dei propri doveri fiscali.90
89
Successivamente, con circolare del 17 giugno 2002 n. 41, l'Agenzia delle dogane, ha ritenuto di chiarire alcuni aspetti applicativi che
coinvolgono lo Statuto del contribuente, in tema di controversie doganali e di semplificazione dei procedimenti, prevedendo, in particolare, che in
calce agli atti di accertamento venga fornita - anche in conformità alle disposizioni dello statuto del contribuente (ari. 7)
l'indicazione dell' organo giurisdizionale cui è possibile proporre ricorso nonché le modalità per instaurare la procedura di
controversia doganale, unitamente ai rispettivi termini di decadenza.
90
Nota n. 48235 del 28 giugno 2006. Si elencano, qui di seguito, gli atti e i documenti di prassi emanati dall’ Agenzia contenenti
ampi riferimenti ai più significativi principi contenuti nello statuto del contribuente.Informazione del contribuente art. 5, comma
1:Procedura operativa n. 82 del 11 agosto 2004 (Gestione delle richieste pervenute al contact center dell'Agenzia);Conoscenza degli atti
e semplificazione- art. 6, comma 1:Procedura operativa n. 24 del 19 luglio 2002 (Attività di notifica degli atti catastali Procedura "Notifica").Procedura operativa n. 97 del 18 luglio 2005 (Attività di notifica degli atti catastali -Procedura "Notifica"Integrazione).Procedura operativa n. 3 del 23 maggio 2003 (Consultazione banche dati catastali)Procedura operativa n. 87 del 22
novembre 2004 (Divulgazione ad utenti esterni dei dati sui volumi di compravendita e fornitura Banche Dati OMI) Conoscenza degli atti e
semplificazione- art. 6, comma 3 Circolare n. 9 del 26 novembre 2001 (Attivazione della procedura Docfa 3.0) Circolare n. 6 del 13 agosto
2002 (Voltura 1.0 - Innovazioni procedurali alla presentazione su supporto informatico delle domande di volture catastali).Circolare n. 7
del 13 agosto 2002 (Attivazione procedura DOCTE 1.0. Presentazione su supporto magnetico delle variazioni delle qualità di coltura di
cui all'art. 27 del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917).Provvedimento del Direttore dell'Agenzia del territorio 21 marzo 2005 "Pagamento di servizi telematici erogati dall'Agenzia del territorio tramite utilizzo di somme versate su conto corrente postale" pubblicato in data 30 marzo 2005 (G.U. n. 73).Provvedimento del 22 marzo 2005 - "Termini, condizioni e modalità relative alla
presentazione del modello unico informatico di aggiornamento degli atti catastali - art. 1, comma 374 della legge 30 dicembre 2004 n.
311" - pubblicato in data 25 marzo 2005 (G.U. n. 70).Provvedimento del 22 marzo 2005, pubblicato sul Supplemento Ordinario
n. 58 alla Gazzetta Ufficiale n. 77 del 4 aprile 2005, concernente proprio 1' "Attivazione del servizio di trasmissione telematica
del modello unico informatico catastale relativo alle dichiarazioni per l'accertamento delle unità immobiliari urbane di nuova
costruzione e alle dichiarazioni di variazione dello stato, consistenza e destinazione delle unità immobiliari urbane censite (DOCFA),
limitatamente ad alcune aree geografiche".Provvedimento del 2 febbraio 2006 (pubblicato in data 9 febbraio 2006 - G.U. n. 33)
concernente 1'"Estensione ad ulteriori aree geografiche del servizio di trasmissione del modello unico informatico catastale,
relativo alle dichiarazioni per l'accertamento delle unita' immobiliari urbane di nuova costruzione e alle dichiarazioni di variazione dello
stato, consistenza e destinazione delle unita1 immobiliari urbane censite".Provvedimento del 23 febbraio 2006 concernente
1'"Approvazione delle nuove specifiche tecniche e della procedura Pregeo 9 per la predisposizione degli atti di aggiornamento
geometrico, di cui all'articolo 8 della legge 1° ottobre 1969, n. 679, ed agli articoli 5 e 7 del decreto del Presidente della
Repubblica 26 ottobre 1972, n. 650".Provvedimento del 2 maggio 2006 (pubblicato in data 9 maggio 2006 - G.U. n. 106)
concernente 1'"Estensione ad ulteriori aree geografiche del servizio di trasmissione del modello unico informatico catastale, relativo
alle dichiarazioni per l'accertamento delle unità immobiliari urbane di nuova costruzione e alle dichiarazioni di variazione dello stato,
consistenza e destinazione delle unità immobiliari urbane censite".Conoscenza degli atti e semplificazione- art. 6, comma 4 Procedura
operativa n. 96 del 19 luglio 2005 (Volture catastali).Chiarezza e motivazione degli atti - art. 7, comma 2 lett. b)Circolare n. 11 del
26.10.2005 (Esercizio dell'autotutela nel settore catastale - Tipologia -Efficacia temporale delle rettifiche catastali).Chiarezza e
motivazione degli atti - art. 7, comma 2 lett. e) Circolare n. 5 del 16 luglio 2002 (Rappresentanza in giudizio).Tutela dell'affidamento e della
buona fede -errori del contribuente- art. 10, comma 3 Risoluzione n. 4 del 20 ottobre 2004 (Inesattezze nella compilazione del
36
Sempre con riferimento all'Agenzia del territorio, nella Convenzione 2006-2008 tra il
Ministero dell'Economia e delle Finanze e l'Agenzia sono presenti numerosi indicatori che misurano
l'avanzamento del grado di semplificazione dell'accesso degli utenti ai servizi.
In particolare, vengono riferiti i seguenti obiettivi, che si articolano in diversi indicatori:
-
estensione nell'utilizzo dei canali telematici e informatizzati da parte degli utenti (atti di
aggiornamento catastale e formalità trasmessi per via telematica, ispezioni ipotecarie e visure
catastali rilasciati mediante canale telematico);
-
servizio web mail (contact center) per la richiesta di variazioni di dati catastali
(indicatore: numero di istanze da contact center);
-
apertura di sportelli catastali decentrati presso i Comuni (alla data del luglio 2006 sono pari a
578) prevalentemente per servizi di visura e rilascio certificazioni.
Per quanto riguarda l'incremento della qualità dei servizi percepita dagli utenti nella
Convenzione 2006-2008 è previsto l'indicatore sintetico di qualità percepita dagli utenti per i servizi
resi allo sportello; questo indicatore verrà esteso dal 2007 anche alla rilevazione della soddisfazione
dei servizi on -line.
Nella Convenzione è monitorata, altresì, l'estensione progressiva della “Carta dei servizi catastali ed
ipotecari” negli Uffici territoriali dell'Agenzia, nella quale sono presenti, inoltre, due indicatori che misurano,
rispettivamente, i tempi di attesa allo sportello per visure e certificati catastali e il rispetto dei tempi di evasione
degli atti catastali ed ipotecari indicati nella carta della qualità.
L’Agenzia del demanio, con nota n. 18647 del 27 giugno 2006, ha invece
comunicato di non essere coinvolta nell'attuazione della legge n. 212 del 2000 “in quanto trattasi
di norme di natura tributaria”.
Il Ministero dell’economia e delle finanze ha peraltro fornito elementi di risposta anche
relativamente all’ Amministrazione Autonoma dei Monopoli di Stato, di recente riformata.91
In particolare, alla A.A.M.S. sono state attribuite tutte le funzioni statali in materia di giochi,
comprese quelle in materia tributaria, a partire dal 1° aprile 2003 (art. 8 del decreto-legge 24
dicembre 2002, n. 282, convertito dall'art. 1 della legge 21 febbraio 2003, n. 27).
Si evidenzia, tuttavia, che la nuova struttura organizzativa dell’ A.A.M.S., perfezionata a livello
regolamentare con l'entrata in vigore del d.m. 1° ottobre 2004, è stata completata nel successivo
mese di settembre 2005, quando sono state istituite le quattro direzioni previste nel regolamento e,
modello di pagamento F23 - Casistica - Modalità di regolarizzazione Circolare n. 6 del 5 giugno 2001 (Errata indicazione del codice
tributo e del codice ufficio nel modello di pagamento F23 - Eseguibilità della formalità ipotecaria - Regolarizzazione).Diritto di interpello art. 11 Circolare n. 7 del 7 agosto 2001 (Diritto di interpello, Decreto del Ministero delle Finanze 26 aprile 2001, n. 209).
91
Si riporta il contenuto della nota n. 1246 del 30 giugno 2006: “Si fa preliminarmente presente che all'Amministrazione
autonoma dei monopoli di Stato (A.A.M.S.) sono attribuite le competenze in materia di tabacchi e giochi.Per quanto
concerne la prima, attesa la sua peculiarità, non si hanno da adottare disposizioni per l'attuazione delle finalità richiamate nella legge 27
luglio 2000, n. 212.Con riguardo alla materia dei giochi, il legislatore, in epoca molto recente, attraverso una serie di provvedimenti
normativi (art. 12 della legge 18 ottobre 2001 n. 383; art. 1 del d.P.R. 24 gennaio 2002, n. 33; art. 25 del decreto legislativo 30 luglio
1999, n. 300) ha inciso profondamente sulle funzioni precedentemente esercitate dall'Amministrazione. A seguito di tale riforma,
ha provveduto a realizzare un nuovo assetto organizzativo dell'Amministrazione, individuata come il soggetto pubblico preposto al
governo dell'intero comparto giochi con il d.P.R. 15 dicembre 2003, n. 385 ed il successivo D.M. 1° ottobre 2004”.
37
contestualmente, sono state assegnate le funzioni operative ai diversi uffici con l'incardinamento dei
dirigenti di seconda fascia.
Pertanto, l’Amministrazione dichiara che sono in fase di studio e di approfondimento i
principi e le disposizioni dello statuto del contribuente applicabili ad essa applicabili. Le attività dell’
A.A.M.S.,
infatti,
sono
prevalentemente
basate
su
rapporti
di
natura
concessoria
o
autorizzatoria con soggetti che, in detti rapporti, non sono qualificati come "contribuenti" e solo
per taluni aspetti si sono prese in considerazioni alcune disposizioni dello statuto.92
2.9 - Disfunzioni: le comunicazioni anomale, le”cartelle pazze”, le errate notifiche.
Per non fermarsi ad una disamina meramente normativa, è opportuno analizzare le
disfunzioni concretamente riscontrate, sia pure limitatamente a due aspetti critici del sistema
fiscale nei confronti del contribuente .
Un caso particolarmente significativo del mancato rispetto dello statuto dei diritti del
contribuente attiene al trasferimento, di fatto, a carico del contribuente di oneri conseguenti
all’inefficienza nell’organizzazione e nel funzionamento degli uffici. Un esempio di tali disservizi
è costituito dal fenomeno delle c.d. “cartelle pazze” degli scorsi anni e tuttora presente.
Un altro esempio - meno noto, ma molto rilevante e sempre più attuale - è quello delle
errate notifiche degli avvisi degli Uffici e delle Commissioni tributarie dovute al mancato
aggiornamento degli indirizzi dei contribuenti.
In relazione a tali fenomeni, va ricordato che lo statuto, tutelando i diritti e le garanzie
del contribuente, impone che le modalità di accertamento, ivi compresa quella delle notifiche,
rispettino la qualità dei servizi pubblici, di cui all’art 11 del decreto legislativo 30 luglio 1999, n.
286.93
92
Per quel che riguarda gli atti in materia tributaria, si è data applicazione al disposto dell'art. 7 della citata legge n.
212 del 2000 circa la chiarezza e la motivazione degli atti stessi.Per quanto riguarda l'obbligo di informazione del contribuente
da parte dell'Amministrazione finanziaria, di cui ali'art. 5 della citata legge n. 212 del 2000, si evidenzia come sul sito di
A.A.M.S. (www.aams.it) è possibile accedere sia alle fonti normative primarie e secondarie sia alle circolari e risoluzioni in materia
tributaria. In apposita sezione sono previste le modalità di versamento dei tributi attinenti ai giochi.Sempre nell'ottica
dell'informazione del contribuente, è stata predisposta su CD una raccolta normativa sui giochi e tabacchi, contenenti specifiche
sezioni attinenti ai profili tributari.Infine, sebbene in una fase ancora sperimentale, sono stati costituiti presso alcuni sedi regionali,
alcuni uffici pilota con funzione di U.R.P..Si è provveduto, altresì, a dare attuazione all'istituto dell'interpello ordinario, previsto
dall'ari. 11 della legge n. 212 del 2000.II citato d.m. 1 ° ottobre 2004 individua gli uffici di A.A.M.S., preposti alla cura dell'interpello (si
veda J'art. 12, lett g); l'art. 14, lett. f) e l'art. 34.Per quanto concerne gli adeguamenti normativi, si ricorda che il d.m. 26 aprile 2001, n.
209 individua gli organi, le procedure, le modalità di esercizio e gli effetti dell'interpello.In particolare, l'art. 2 del suddetto decreto n.
209 del 2001 stabilisce che, per i tributi di competenza dell'Agenzia delle entrate, l'istanza è presentata alla Direzione regionale in
relazione al domicilio ficcale del contribuente; analogamente, per i tributi gestiti rispettivamente dall'Agenzia del territorio e delle
dogane le suddette istanze vanno inoltrate alla Direzione regionale competente per territorio. L'attribuzione ad A.A.M.S. - come già
detto - di specifiche funzioni tributarie fa si che essa vada annoverata fra i soggetti destinatari delle istanze di interpello. Pertanto,l’
Amministrazione ha intrapreso le opportune iniziative presso l'Ufficio legislativo-finanze affinchè venga integrato l'art. 2
del citato d.m. n. 209 del 2001, nel senso di individuare gli organi preposti a ricevere l'istanza di interpello.
93
Per quanto attiene invece al profilo della tutela della “privacy”, il d.lgs 30 giugno 2003, n. 196, ha raccolto in un
unico provvedimento una eterogenea serie di disposizioni relative al tema della riservatezza,visto essenzialmente come
il diritto alla tutela dei dati personali. In questa prospettiva, il legislatore è intervenuto anche in materia di
notificazioni, dettando una serie di disposizioni che hanno modificato il codice di procedura civile, il codice di procedura
penale e alcune leggi particolari (tra le quali, la legge n. 890/1982 relativa alla notificazione degli atti a mezzo del
servizio postale; ).Il nuovo testo dell'articolo 137 c.p.c., ad esempio, prevede che, se la notificazione non può essere
eseguita in mani proprie del destinatario, l'ufficiale giudiziario consegna o deposita la copia dell'atto da notificare in
busta che provvede a sigillare e su cui trascrive il numero cronologico della notificazione, dandone atto nella relazione
in calce all'originale e alla copia dell'atto stesso. Sulla busta non sono apposti segni o indicazioni dai quali possa
38
a) Circa il fenomeno delle comunicazioni, avvisi di accertamento e cartelle esattoriali
anomale, conosciuto come “cartelle pazze”,
termine
comunemente usato dagli organi di
informazione e inteso quale generalizzata erroneità delle iscrizioni a ruolo in tema di cartelle
esattoriali, va chiarito preliminarmente che diversi possono essere i soggetti che agiscono in
tale ambito come enti impositori: lo Stato, le Regioni, i Comuni, l’INPS e gli altri istituti di
assicurazione sociale, e che diversi possono essere anche gli enti esattori : Agenzie fiscali,
istituiti bancari, società private cui gli enti impositori hanno affidato il servizio di riscossione dei
tributi.
94
L’Agenzia delle entrate, in sede di pubblica adunanza del 4 maggio 2007, ha inteso
ribadire che: “per quanto riguarda i ruoli emessi dall’Agenzia,il fenomeno degli errori
nell’emissione di cartelle esattoriali assume un rilievo del tutto fisiologico”.95
L’Agenzia delle entrate, prima di procedere alle iscrizioni a ruolo dei tributi derivanti
dalla liquidazione delle dichiarazioni presentate, deve invitare a mezzo posta il contribuente,
coerentemente con quanto enunciato nello statuto
al comma 5 dell’art. 6, a fornire i
desumersi il contenuto dell'atto. Lo scopo della norma è quello di evitare che i terzi consegnatari dell'atto vengano a
conoscenza del contenuto dello stesso. La medesima esigenza si pone anche in ambito tributario. Tuttavia, il d.lgs n.
196/2003 non aveva modificato le norme particolari che disciplinano le notificazioni degli atti amministrativi tributari.
Pertanto, in difetto di una esplicito intervento normativo, continuerà ad applicarsi l'articolo 60 del d.P.R n. 600/1973, il
quale prevede che il messo fa sottoscrivere dal consegnatario l'atto o l'avviso e che, quando nel comune nel quale
deve eseguirsi la notificazione non vi è abitazione, ufficio o azienda del contribuente, l'atto sia affisso all'albo del
comune.
Nel decreto-legge 4 luglio 2006, n. 223 "Disposizioni urgenti per il rilancio economico e sociale, per il contenimento e
la razionalizzazione della spesa pubblica, nonché interventi in materia di entrate e di contrasto all'evasione
fiscale"(pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 153 del 4 luglio 2006 e Rettifica in G.U. n. 159 del 11 luglio 2006) al
comma 27 dell’art. 37 “Disposizioni in tema di accertamento, semplificazione e altre misure di carattere finanziario” si
legge:“All'articolo 60, del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, sono apportate le
seguenti modificazioni:
a) dopo la lettera b) del primo comma e' aggiunta la seguente: «b-bis) se il consegnatario non e' il destinatario
dell'atto o dell'avviso, il messo consegna o deposita la copia dell'atto da notificare in busta che provvede a sigillare e
su cui trascrive il numero cronologico della notificazione, dandone atto nella relazione in calce all'originale e alla copia
dell'atto stesso. Sulla busta non sono apposti segni o indicazioni dai quali possa desumersi il contenuto dell'atto. Il
consegnatario deve sottoscrivere una ricevuta e il messo dà notizia dell'avvenuta notificazione dell'atto o dell'avviso, a
mezzo di lettera raccomandata;»;
b) nella lettera e) del primo comma, dopo le parole: «l'avviso del deposito prescritto dall'articolo 140 del codice di
procedura civile» sono aggiunte le seguenti: «, in busta chiusa e sigillata,»;
c) dopo la lettera e) del primo comma e' inserita la seguente: «e-bis) e' facoltà del contribuente che non ha la
residenza nello Stato e non vi ha eletto domicilio ai sensi della lettera d), o che non abbia costituito un rappresentante
fiscale, comunicare al competente ufficio locale, con le modalità di cui alla stessa lettera d), l'indirizzo estero per la
notificazione degli avvisi e degli altri atti che lo riguardano; salvo il caso di consegna dell'atto o dell'avviso in mani
proprie, la notificazione degli avvisi o degli atti e' eseguita mediante spedizione a mezzo di lettera raccomandata con
avviso di ricevimento;»;
d) il secondo comma e' sostituito dal seguente: «L'elezione di domicilio non risultante dalla dichiarazione annuale ha
effetto dal trentesimo giorno successivo a quello della data di ricevimento delle comunicazioni previste alla lettera d)
ed alla lettera e-bis) del comma precedente.»;
e) al terzo comma le parole: «dal sessantesimo giorno successivo a quello dell'avvenuta variazione anagrafica» sono
sostituite dalle seguenti: «dal trentesimo giorno successivo a quello dell'avvenuta variazione anagrafica»;
f) dopo il terzo comma e' aggiunto il seguente: «Qualunque notificazione a mezzo del servizio postale si considera
fatta nella data della spedizione; i termini che hanno inizio dalla notificazione decorrono dalla data in cui l'atto e'
ricevuto.».
94
Si arrivò a parlare di circa un milione e cinquecentomila "cartelle pazze" iscritte a ruolo nell’anno 1998 : secondo
una stima riferita allo stesso Ministero (allora competente e così denominato) delle Finanze, circa il 40% delle cartelle
lavorate presentava errori sostanziali per cui si dovette procedere alla loro rettifica od annullamento . Secondo
l’Associazione dei Contribuenti, il picco più alto si è avuto nel 1999 con circa 12 milioni di atti per scendere l’anno
successivo a 5 milioni . Il fenomeno si è ripresentato anche negli anni successivi, con punte più elevate nel 2003, in
concomitanza di rilevanti modifiche all’ordinamento fiscale.
95
La memoria depositata, così prosegue:”Si fa riferimento,a tal proposito anche all’audizione dell’AD di Equitalia,Dr.
Befera, il quale ha sottolineato che la percentuale di errori che si riscontra nelle cartelle esattoriali (meno del 3%) è
ben più contenuto rispetto ai numeri che hanno alimentato recentemente le polemiche.Va precisato che,attraverso il
sistema della riscossione coattiva transitano per legge le iscrizioni a ruolo non solo dell’Agenzia delle Entrate, ma
anche degli enti territoriali/locali e di altri enti impositori, e che Equitalia non è responsabile della bontà del credito ma
si occupa solamente della riscossione”.
39
chiarimenti necessari o a produrre i documenti mancanti entro il termine di trenta giorni dalla
ricezione della comunicazione contenente la richiesta. Identica comunicazione viene inviata
anche qualora, a seguito della liquidazione, emerga un minor rimborso rispetto a quello
originariamente richiesto.96
Con l’intento di rendere chiara e trasparente l’attività di controllo, la comunicazione
deve poi contenere, i prospetti esplicativi utili a chiarire le cause che hanno determinato la
diversa liquidazione dei tributi rispetto a quelli determinati dal contribuente in sede di
presentazione della dichiarazione.97
Le criticità che hanno determinato l’adozione di provvedimenti di annullamento, totale o
parziale, si riscontrano, in particolare, nell’ambito dei controlli automatizzati. All’interno di tale
tipologia di controllo una fattispecie ricorrente riguarda la mancata considerazione dei
pagamenti di imposta regolarmente eseguiti dal contribuente.98
I dati resi disponibili dall’Agenzia delle entrate permettono di ricondurre a tre tipologie
le cause da cui traggono origine gli interventi correttivi:
1. errore proprio del contribuente, imputabile al soggetto, indipendentemente dal mezzo di
trasmissione o dalle modalità o dal software utilizzato per la compilazione;
2. errore riconducibile al canale di fornitura (vale a dire, dipendente dal mezzo di trasmissione
scelto), nel quale possono essere compresi e coesistere sia errori commessi sia dal
contribuente, come pure dagli operatori in fase di trasmissione dei dati sia, ancora, dal
software di compilazione utilizzato;
3. errore in fase di liquidazione. Tale errore si determina normalmente per una correzione non
dovuta effettuata nel corso dell’attività di liquidazione automatizzata. Solo a quest’ultima
tipologia è, pertanto, ascrivibile il fenomeno delle eventuali c.d. comunicazioni “anomale”.
Circa le dimensioni quantitative del fenomeno, per la parte di competenza dell’Agenzia
delle entrate, viene precisato che al marzo del 2007, i dati di cui è possibile disporre in
maniera compiuta sono quelli fino all’anno di imposta 2004 (le cui lavorazioni sono dichiarate
peraltro ancora in corso e quindi suscettibili di ulteriori cambiamenti)99.
96
Lo scopo della comunicazione è anche quello di consentire al contribuente, se ritiene esatta la liquidazione dei tributi
effettuata dall’Agenzia, il pagamento delle somme dovute usufruendo, se tale pagamento avviene nei trenta giorni
successivi al ricevimento della comunicazione, della riduzione della sanzione prevista dall’articolo 2, comma 2, del d.
lgs. 18 dicembre 1997, n. 462.
97
Inoltre, la stessa contiene una pagina di elementi di conoscenza sulle modalità di applicazione delle sanzioni, sulle
modalità di versamento delle somme dovute, sul modo di usufruire dei servizi di assistenza fornita dagli uffici locali e
dai Centri di Assistenza Multicanale, ecc.
98
A tale riguardo, l’Agenzia delle entrate precisa che i mancati abbinamenti dei versamenti alle dichiarazioni non sono
ascrivibili a disallineamenti del sistema informatico (banca dati dichiarazioni e banca dati versamenti), quanto a errori
di compilazione da parte dei contribuenti.
99
Come da comunicazione dell’Agenzia delle entrate in data 27.3.07 a questa Corte:” Al riguardo si precisa che gli
unici ulteriori dati di cui è possibile disporre alla data odierna sono quelli relativi all’anno d’imposta 2004, le cui
lavorazioni sono peraltro ancora in corso, e quindi tali dati sono suscettibili di ulteriori cambiamenti. Ne discende che i
suddetti dati non sono compiutamente confrontabili con quelli degli anni precedenti a causa del differente stato di
avanzamento nell’invio delle comunicazioni nonché del processo di correzioni”.
40
Per l’anno d’imposta 2002, a fronte di 19.052.114 comunicazioni inviate dall’Agenzia
delle entrate ai contribuenti, sono state effettuate
100
1.674.110 rettifiche (pari all’8,79%), di
cui 386.486 (pari al 2,03%) rettifiche parziali e 1.287.624 (pari al 6,76%) annullamenti.
Per l’anno d’imposta 2003, delle 17.607.105 comunicazioni inviate ne sono state
rettificate 1.289.379 (pari al 7,32%), di cui 302.472 (pari all’ 1,72%) rettificate parzialmente e
986.907 (pari al 5,6%) annullate.
Si è, dunque, conseguito un miglioramento sia nella percentuale di comunicazioni
rettificate (con una riduzione di 1,46 punti), sia nella percentuale di comunicazioni annullate
(con una riduzione di 1,15 punti).
101
Anno di imposta 2002
Totale comunicazioni:
19.052.114
comunicazioni rettificate:
1.674.110
- di cui parzialmente:
386.486
- di cui annullate:
1.287.624
% rettificate / comunicazioni:
8,79
% parzialmente rettificate / comunicazioni:
2,03
% annullate / comunicazioni:
Fonte dati: Agenzia delle entrate
6,76
Anno di imposta 2003
Totale comunicazioni:
17.607.105
comunicazioni rettificate:
1.289.379
- di cui parzialmente:
302.472
- di cui annullate:
986.907
% rettificate / comunicazioni:
7,32
% parzialmente rettificate / comunicazioni:
1,72
% annullate / comunicazioni:
Fonte dati: Agenzia delle entrate
5,60
Variazioni 2002-2003
Totale comunicazioni:
comunicazioni rettificate:
- di cui parzialmente:
- di cui annullate:
-1.445.009
-7,58 %
-384.731
-22,98 %
-84.014
-21,74 %
-300.717
-23,35 %
Diff. rettificate / comunicazioni:
-1,48
Diff. parzialmente rettificate / comunicazioni:
-0,31
Diff. annullate / comunicazioni:
Fonte dati: Agenzia delle entrate
-1,15
100
Da parte dei servizi di assistenza dell’Agenzia (Uffici locali e CAM-Centri di Assistenza Multicanale).
In sede di adunanza pubblica del 4.5.07, L’Agenzia delle entrate ha inteso ribadire “come fosse significativa,nel
corso del tempo, la contrazione del numero delle comunicazioni annullate in toto o parzialmente, segno evidente del
buon esito dei controlli di qualità (sottolineatura testuale dell’Amministazione).
101
41
Anno di imposta 2004 (dati al 22.3.07)
Totale comunicazioni:
16.682.296
comunicazioni rettificate:
912.158
- di cui parzialmente:
206.170
- di cui annullate:
705.988
% rettificate / comunicazioni:
5,47
% parzialmente rettificate / comunicazioni:
1,24
% annullate / comunicazioni:
Fonte dati: Agenzia delle entrate
4,23
Variazioni tendenziali 2003-2004 (dati al 22.3.07)
Totale comunicazioni:
comunicazioni rettificate:
- di cui parzialmente:
- di cui annullate:
-924.809
-5,25 %
-377.221
-29,26 %
-96.302
-31,84 %
-280.919
-26,46 %
Diff. rettificate / comunicazioni:
-1,86
Diff. parzialmente rettificate / comunicazioni:
-0,48
Diff. annullate / comunicazioni:
Fonte dati: Agenzia delle entrate
-1,37
Dai primi dati relativi agli anni successivi, risulta che nel 2005 sono state inviate
3.745.386 comunicazioni, relative a casi in cui la liquidazione delle imposte ha comportato
l’emergere di nuove somme da versare o di rimborsi inferiori a quelli dichiarati.
Nello stesso anno sono state, altresì, recapitate, in applicazione
di quanto previsto
dall’art 1, comma 412, della Legge finanziaria per il 2005 le comunicazioni relative all’imposta
dovuta sui redditi soggetti a tassazione separata , nei casi in cui
l’imposta risultante dalla
liquidazione di redditi appartenenti a tale tipologia fosse risultata superiore alle ritenute
operate dal sostituto d’imposta.
Per poter sostanzialmente ridurre le comunicazioni non corrette, l’Agenzia delle entrate
comunica di aver eseguito nel corso dell’anno 2005, 647.454 controlli di qualità prima dell’invio
delle comunicazioni stesse; tali controlli sono stati effettuati dal Centro Operativo di Venezia
(385.126) e
dagli uffici locali ( 262.328 ). Ciò nonostante il numero delle comunicazioni
annullate dai servizi di assistenza è rimasto ugualmente elevato, essendo risultato pari a
1.018.947 unità.102
Circa le cause di tale fenomeno, l’Agenzia rileva che la percentuale di annullamenti è
condizionata in gran parte da errori materiali di compilazione della dichiarazione o della delega
di pagamento compiuti dai contribuenti, errori che vengono corretti dai servizi di assistenza a
seguito dei chiarimenti forniti dal contribuente stesso.103
102
Cfr. relazione allegata (punto 8) alla nota prot.2006/141554 del 22.9.06 inviata dall’Agenzia delle entrate a questa
Corte.
103
Gli errori di compilazione da parte dei contribuenti della delega di pagamento modello F24, più frequenti sono:
- errata indicazione dell’anno di riferimento;
- errata indicazione del codice tributo;
- errata indicazione del codice fiscale.
Questi errori non possono essere corretti in sede di controllo automatizzato ma necessariamente in sede di assistenza.
Tuttavia al fine di prevenire possibili casi di malfunzionamento della procedura di abbinamento, vengono regolarmente
eseguiti da parte dell’Agenzia delle entrate controlli preventivi sugli esiti della liquidazione, effettuando anche
elaborazioni statistiche basate su diversi fattori di stratificazione, quali la tipologia di esito (assenza, carenza, tardività
del versamento), il software utilizzato e la data di elaborazione.In ogni caso l’Agenzia, al fine di evitare l’adozione di
provvedimenti illegittimi suscettibili di annullamento per autotutela, procede sempre, prima della sottoscrizione degli
atti e della conseguente notifica al contribuente, alla puntuale verifica della relativa congruenza contabile con
42
Al fine di poter ridurre il verificarsi di tale tipologia di errori, commessi dai contribuenti
in modo fisiologico e che non riguardano direttamente il procedimento di liquidazione adottato,
l’Agenzia delle entrate agisce attraverso il miglioramento degli strumenti di “tax compliance”,
migliorando e semplificando la modulistica, pubblicando e divulgando nel 2005 e nel 2006 due
guide esclusivamente dedicate alla compilazione delle dichiarazioni delle persone fisiche e della
delega di pagamento (“modello F24”).
Per ridurre, invece, l’errore riconducibile al canale di fornitura adottato, l’Agenzia delle
entrate ha promosso l’utilizzo di canali più efficienti anche mettendo a disposizione degli utenti
applicazioni sviluppate dall’Agenzia stessa (es. “Unico On Line”), iniziative, queste ultime, che
risultano aver incontrato il favore dell’utenza.104
Per quanto attiene ai possibili errori in fase di liquidazione, l’Agenzia delle entrate fa
presente che tale processo deve contemperare due esigenze tra le quali esiste un collegamento
di reciproca influenza: l’aumento dell’intensità dei controlli e la diminuzione del numero delle
correzioni non dovute.105
Le cause di questo aumento possono farsi risalire ad una maggiore intensità nei
controlli, sia nella fase di liquidazione automatizzata che in quella di assistenza.106
In relazione ai processi di ispezioni e verifiche fiscali, controlli formali e sostanziali,
l’Agenzia non ha invece riscontrato particolari criticità riguardo a errate emissioni di cartelle di
pagamento.107
b) Per quanto riguarda , invece,
le notifiche di atti legati alle procedure di
accertamento va rilevato che le procedure informatiche d’ausilio agli uffici per la gestione degli
atti di controllo, utilizzano anche i dati presenti in anagrafe tributaria con riferimento alla
residenza anagrafica, recependo gli aggiornamenti della stessa. In ogni caso le procedure di
gestione consentono l’inserimento manuale da parte dell’ufficio qualora sia in possesso di
informazioni più recenti non ancora acquisite dall’anagrafe tributaria.
riferimento agli elementi di rettifica risultanti dalla motivazione, nonché della loro corretta e completa evidenziazione
(cfr. nota prot.2007/13580 del 25.1.07 diretta a questa Corte.
104
I risultati di questa attività di promozione sono evidenziati dallo spostamento nelle preferenze per la presentazione
delle dichiarazioni da canali di fornitura con percentuali più elevate di errori per dichiarazione (quali banche e poste), a
canali di fornitura (Caf, intermediari, Unico on line, ecc.) aventi percentuali più basse di errori per dichiarazione. La
percentuale di dichiarazioni presentate tramite banche e poste è, infatti, scesa nel corso degli anni dall’11,05% per le
dichiarazioni del 2002, al 7,75% per quelle del 2004 (cfr.nota prot. 2007/13580 del 25.1.07 diretta a questa Corte ).
105
Per misurare il peso di queste diverse cause di errore e monitorare l’andamento del processo di liquidazione, è stata
svolta un’analisi sui modelli Unico Persone Fisiche presentate negli anni 2004 e 2003 per gli anni di imposta,
rispettivamente, 2003 e 2002 (Si precisa che tale analisi è soggetta ad errore statistico). Per questi modelli si stima
che l’incidenza degli errori in fase di liquidazione sia minima per entrambe le annualità di imposta, con una positiva
tendenza alla riduzione (0,49% di correzioni non dovute della liquidazione automatizzata sul totale degli errori per il
2002; 0,40% per il 2003), mentre gran parte degli errori appare riconducibile alla diversa efficienza dei canali di
fornitura utilizzati. (cfr.nota prot. 2007/13580 del 25.1.07 diretta a questa Corte ).
106
Dalla relazione inviata dalla Agenzia delle entrate a questa Corte con nota prot. 2007/13580 del 25.1.07:” A fronte
di questa intensificazione nei controlli vi è anche una migliore qualità degli stessi, evidenziata dalla riduzione degli
errori causati da correzioni non dovute nella fase di liquidazione automatizzata. In definitiva, nell’attività di controllo
automatizzato le cause di errore ascrivibili all’amministrazione appaiono molto limitate e circoscritte, a riprova
dell’attento presidio delle procedure e della validità delle soluzioni operative adottate”.
107
Con tali cartelle gli uffici dell’Agenzia chiedono il pagamento di un’obbligazione tributaria rappresentata in atti già
portati a conoscenza del contribuente. Il contenuto di merito delle cartelle di pagamento, scaturenti dall’attività di
accertamento, è conseguenza di un atto precedente, nei confronti del quale il contribuente ha prestato acquiescenza
oppure ha già rappresentato le proprie ragioni esaminate e vagliate dall’ufficio.
43
In ordine alle disfunzioni in tema di notifiche di avvisi degli uffici e delle Commissioni
tributarie per i mancati aggiornamenti degli indirizzi dei contribuenti, notizie particolari sono
state attinte anche dal Dipartimento della funzione pubblica della Presidenza del Consiglio dei
ministri, in ordine alle iniziative a supporto per la qualità dei servizi pubblici ed alla verifica
dell’aggiornamento dei sistemi dell’anagrafe tributaria.108
Secondo quanto fatto presente a questa Corte dall’ Ispettorato per la funzione pubblica,
a distanza di circa un mese dall’attivazione da parte del predetto Ispettorato del numero verde
che consente ai cittadini di segnalare sprechi e disservizi nella Pubblica Amministrazione,109 si è
notato come tra le segnalazioni più frequenti siano numerosi i casi di disguidi dovuti all’invio di
atti di accertamento, nonché di cartelle esattoriali, a recapiti errati. Vengono così a
determinarsi situazioni che possono comportare oneri tanto esorbitanti quanto, sul piano
sostanziale, indebiti per i contribuenti, con danni e ritardi per l’amministrazioni e gli utenti e
moltiplicazione dei ricorsi alla giurisdizione tributaria,contribuendo, da un lato, ad alimentare
un clima di conflittualità e di incomunicabilità tra fisco e contribuenti, e, dall’altra, a complicare
ed a moltiplicare il lavoro degli stessi Uffici e della Giurisdizione tributaria.
Il domicilio fiscale riveste, infatti, un’ estrema importanza ai fini del procedimento di
accertamento e rappresenta il luogo dove l’amministrazione finanziaria notifica al contribuente
la pretesa erariale. Le modalità di accertamento devono quindi rispettare la qualità dei servizi
pubblici, di cui all’art 11 del decreto legislativo 30.luglio 1999 n. 286 nell’ ottimizzazione del
servizio per i cittadini e gli utenti.
Occorre, dunque, verificare quali siano le misure poste in essere per la verifica e
l’aggiornamento dell’anagrafe tributaria110e delle altre anagrafi tenute dall’amministrazione
dell’interno e dalle amministrazioni comunali.
108
Già il decreto legislativo n. 29 del 1993 nell’art. 12, così come la direttiva del Presidente del Consiglio dei Ministri in
data 27 gennaio1994, individuavano la partecipazione e l’ascolto dei cittadini quali strumenti utili e costruttivi per
verificare la qualità e l’efficacia dei servizi prestati. Uno degli strumenti più utilizzati è la misurazione del grado di
soddisfazione degli utenti o, in altri termini, del grado della qualità percepita da parte dei cittadini e delle imprese,
comunemente denominata indagine di customer satisfaction. Si ricorda anche la direttiva del Ministro per l’innovazione
e le tecnologie, di concerto con il Ministro per la funzione pubblica, del 27 luglio 2005 (“Direttiva per la qualità dei
servizi on line e la misurazione della soddisfazione degli utenti “ pubblicata in g.u. n. 243 del 18 ottobre 2005).
109
Il numero verde, è stato istituito dal Dipartimento della funzione pubblica a partire dal 24 ottobre 2005 presso
l’Ispettorato, per aiutare il cittadino a rappresentare sinteticamente e in tempi rapidi, situazioni che ritiene negative o
ingiuste in relazione alle attività delle pubbliche amministrazioni. L’art 10 bis della legge 2 dicembre 2005 n. 203 ha
fissato, tra l’altro, un termine per l’obbligo di risposta da parte delle amministrazioni interessate in relazione agli
accertamenti dell’Ispettorato della funzione pubblica.
110
E’ opportuno ricordare che il sistema di anagrafe tributaria trova la sua configurazione iniziale nel d.P.R. 29
settembre 1973, n. 605 emanato in relazione alla riforma tributaria del 1971, allo scopo di ridurre l’area di evasione
fiscale. Con la riforma del 1971 si elevò , infatti, il numero dei contribuenti da nove a circa venti milioni, assegnando al
sistema di anagrafe tributaria la funzione di raccogliere ed ordinare, su scala nazionale, i dati e le notizie risultanti
dalle dichiarazioni e dalle denunce presentate agli uffici dell’amministrazione finanziaria e dai relativi accertamenti,
nonché i dati e le notizie rilevanti ai fini tributari:è dunque un centro di raccolta e di elaborazione, su scala nazionale,
dei dati e delle notizie direttamente o indirettamente indicativi della capacità contributiva dei singoli soggetti, e di
smistamento agli uffici preposti all’ accertamento e al controllo. Nell’anagrafe tributaria sono iscritte le persone fisiche,
quelle giuridiche, le società , le associazioni ed altre associazioni di persone e di beni prive di personalità giuridica cui
si riferiscono i dati e le notizie raccolte dall’anagrafe, o che abbiano richiesto l’attribuzione del numero di codice fiscale.
A tutti questi soggetti, cui è riconosciuta la qualità di contribuenti, è attribuito un numero di codice fiscale individuale.
Tale numero costituisce uno strumento di identificazione fiscale dei soggetti d imposta. Esso deve essere indicato su
tutte le fatture o documenti equipollenti del contribuente, nonché su tutte le dichiarazioni, atti o scritture private
sottoscritte dal contribuente, comportanti trasferimenti. E’ importante rilevare, peraltro, che il codice fiscale, quale
44
2.10 - L’anagrafe tributaria e l’indice nazionale delle anagrafi
Il d.m. 13 ottobre 2005 n 240111 recante il regolamento di gestione dell’Indice Nazionale
delle Anagrafi (INA) dovrebbe rendere più agevole l’accesso alle informazioni delle reti
anagrafiche della pubblica amministrazione, dato che sono previste modalità di comunicazione
fra le anagrafi e che all’art 5 comma si menziona l’Agenzia delle entrate per la corretta
individuazione dei dati anagrafici e di residenza dei cittadini, premesso che il domicilio è di
norma la residenza anagrafica112.
Dovrebbe divenire così possibile anche per l’Amministrazione tributaria l’aggiornamento
automatico degli indirizzi di residenza dei contribuenti.
Circa lo stato di attuazione e le realizzazioni in tema di anagrafe tributaria e di "Indice
Nazionale delle Anagrafi". l’Agenzia delle entrate riferisce che fin dal 1999, al fine di migliorare
la qualità delle informazioni anagrafiche presenti in Anagrafe Tributaria, l’Amministrazione
finanziaria aveva iniziato un’attività di colloquio diretto con i Comuni tramite l’istituzione del
“sistema SIATEL (Sistema Interscambio Anagrafe Tributaria Enti Locali)”.
Tale sistema, infatti, consente tramite la rete Internet, sulla base dei dati in possesso
dei Comuni, l’invio telematico all’Anagrafe Tributaria delle variazioni anagrafiche intervenute
nella popolazione residente (nascite, decessi, variazioni di domicilio). Contestualmente è stato
realizzato anche un collegamento diretto con il “SAIA” (Sistema di Accesso ed Interscambio
Anagrafico), gestito dal Ministero dell’Interno, in modo tale da acquisire in anagrafe tributaria
tutte le informazioni relative alle variazioni anagrafiche che fossero transitate dal suddetto
canale. Nel 2000, con l’emanazione del decreto interministeriale Interno-Finanze sulla Carta
d’identità elettronica, sono state dettate le regole per consentire l’allineamento tra i dati
elemento identificativo di ogni soggetto, deve essere pertanto indicato in ogni atto relativo a rapporti intercorrenti con
la pubblica amministrazione. L'Amministrazione finanziaria comunica il codice fiscale e i dati anagrafici registrati nel
proprio sistema informativo agli organismi legittimati a richiederli (art .2 comma 1 d.m. 13 ottobre 2005, n. 240
istitutivo dell’Indice Nazionale delle Anagrafi- INA). A seguito dell’ elaborazione di dati e notizie è possibile conoscere
per ognuno la esatta posizione fiscale e le operazioni economiche fiscalmente rilevanti. Va rilevato che dal dicembre
2001, l’Agenzia delle entrate ha attivato l'accesso all'anagrafe tributaria da parte dei concessionari per avviare in modo
più proficuo l'azione di riscossione e quindi l'azione esecutiva per il recupero dei tributi. Esiste anche una
commissione bicamerale di vigilanza sul funzionamento dell’anagrafe tributaria (istituita dall'articolo 2 della legge 27
marzo 1976, n. 60 di conversione in legge, con modificazioni, del decreto-legge 30 gennaio 1976, n. 8, recante norme
per l'attuazione del sistema informativo del Ministero delle finanze e per il funzionamento dell'anagrafe tributaria),dagli
atti della quale possono desumersi numerosi problemi e difficoltà di funzionamento pratico di tale istituto, anche in
ordine al decentramento dei dati in relazione al “federalismo fiscale”. Ulteriori modifiche sono previste nella legge
finanziaria per il 2007 ( Legge 27 dicembre 2006, n. 296).
111
Del Ministro dell’interno di concerto con il Ministro per la funzione pubblica e il Ministro per l’innovazione e le
tecnologie, pubblicato in g.u. n 273 del novembre 2005. Il regolamento, entrato in vigore l’8 dicembre 2005, definisce
le caratteristiche tecniche dell' Indice Nazionale delle Anagrafi , individua i soggetti che possono accedere ai servizi di
interscambio e cooperazione resi disponibili del medesimo Indice e detta disposizioni in materia di qualita' e vigilanza
statistica sulle anagrafi, rinviando la definizione dei criteri e delle modalita' di esercizio del monitoraggio ad una
direttiva del Ministero dell'Interno da emanare, d'intesa con l'Istat, entro 120 giorni dall'entrata in vigore del
regolamento stesso ed affidando all'Istat il compito di elaborare ed aggiornare periodicamente gli indicatori utilizzati
per il monitoraggio, nonche' di renderli disponibili al Ministero ed ai comuni. L’ Indice Nazionale delle Anagrafi (INA), è
istituito presso il CNSD - Centro Nazionale per i Servizi Demografici , del Dipartimento per gli affari interni e territoriali,
Direzione centrale per i servizi demografici, e viene definito come “l'infrastruttura tecnologica contenente i dati
anagrafici dei cittadini che garantisce l'esercizio dei processi di interscambio e cooperazione tra i comuni, il Ministero
dell'interno e gli altri soggetti autorizzati”.
112
Anche se la vigente legislazione prevede che dietro motivata istanza l’Agenzia delle entrate può attribuire un
domicilio diverso dalla residenza a norma dell’art. 59 del d.P.R. n 600 del 29 settembre 1973.
45
presenti nelle anagrafi comunali con quelli presenti in anagrafe tributaria. In particolare all’art.
3, comma 2, si è previsto espressamente che i Comuni, ove intervengano aggiornamenti dei
dati anagrafici in proprio possesso dei cittadini residenti, devono trasmettere telematicamente
le relative informazioni al Ministero delle Finanze.Nel 2004 il Protocollo d’Intesa, siglato
dall’Agenzia con il Ministero dell’Interno, ha voluto formalizzare la realizzazione della
connessione (su backbone
113
, collegamento ad alta velocità e capacità di smistamento di
informazioni, di sicurezza e certificazione INA-SAIA) tra le due amministrazioni finalizzata
all’allineamento delle anagrafi comunali con il codice fiscale assegnato dall’Agenzia ed alla
circolarità delle variazioni anagrafiche della popolazione residente, AIRE
114
e stato civile.
Con il regolamento di gestione dell’INA, ( il d.m. 240/2005 ), il Ministero dell’Interno ha
previsto l’obbligo per i Comuni di inviare all’INA le informazioni presenti nelle proprie anagrafi
e di provvedere quotidianamente al loro aggiornamento.
I comuni collegati al sistema SIATEL sono 8.100
I comuni collegati al sistema INA-SAIA sono 3.900
I soggetti presenti in Anagrafe Tributaria , allineati con i Comuni sono 57,5 milioni, pari
a circa il 98% della popolazione totale.
Circa lo stato di acquisizione delle variazioni di residenza, l’Agenzia delle entrate
fornisce i seguenti dati ,aggiornati al primo trimestre 2006:
n° variazioni pervenute nel 2005 tramite SIATEL
790 mila
n° variazioni pervenute nel 2005 tramite SAIA
1,7 milioni
n° variazioni pervenute nel 1° trimestre 2006 tramite SIATEL
200 mila
n° variazioni pervenute nel 1° trimestre 2006 tramite SAIA
680 mila
Circa la presenza o meno di ulteriori criticità relativamente alla gestione specifica
dell'anagrafe tributaria, ai rapporti con le disposizioni di cui allo statuto od eventualmente
anche alla legislazione in tema di "tutela della privacy",l’Agenzia delle entrate non ravvisa nella
gestione dell’Anagrafe Tributaria alcun profilo di contrasto con lo statuto del contribuente.
Con riferimento al secondo aspetto, il trattamento dei dati dell’Anagrafe Tributaria
all’interno dell’Agenzia avviene nel pieno rispetto della normativa in materia di protezione dei
dati personali . In particolare, l’Agenzia, nella gestione dell’Anagrafe Tributaria e nelle politiche
di sicurezza indirizzate anche al partner tecnologico SoGEI, ha da tempo intrapreso un
113
Letteralmente "spina dorsale", è una grande linea di collegamento che è interconnessa con linee più piccole, e che
serve per trasferire efficacemente dati a distanza. In una LAN ( Local Area Network, rete costituita da computer
collegati tra loro) la backbone è una linea o un insieme di linee che servono per connettere parti di rete a grandi
distanze (es: in edifici differenti. In Internet è un insieme di percorsi tra singoli sistemi che permettono
interconnessioni a lunga distanza a reti locali e regionali.
114
Le anagrafi dei cittadini italiani residenti all'estero - AIRE - (Legge 27 ottobre 1988, n. 470 - G.U. n. 261 del
7.11.1988 e successive modificazioni) che sono entrate in vigore dal 16 Giugno 2002, sono tenute presso i Comuni e
presso il Ministero dell'Interno. Le anagrafi dei Comuni sono costituite da archivi che raccolgono le schede individuali e
le schede di famiglia eliminate dall'anagrafe della popolazione residente in dipendenza del trasferimento permanente
all'estero delle persone cui esse si riferiscono. L'anagrafe istituita presso il Ministero dell'Interno contiene i dati desunti
dalle anagrafi comunali e dalle dichiarazioni rese a norma dell'art.6 della Legge in questione.La stessa anagrafe
contiene inoltre i dati dei cittadini nati e residenti all'estero.
46
percorso di adeguamento ai principi di necessità, pertinenza e non eccedenza che ispirano la
vigente normativa in materia di protezione dei dati personali.115
Va tuttavia rilevato che assai di recente , in data 17 gennaio 2007 l’Autorità garante
per i dati personali ha espresso i previsti pareri sui due schemi di provvedimento dell'Agenzia
dell'entrate che attuano norme di legge approvate nel 2006 relative alle modalita' di
comunicazione per via telematica dei dati dei cittadini italiani all'anagrafe tributaria,
rispettivamente da parte degli istituti bancari e finanziari e da parte degli operatori del settore
assicurativo. I due provvedimenti riguardano misure tecniche e, nei pareri espressi, il Garante
ha sottolineato la necessita' che siano adottate rigorose misure di sicurezza, allo scopo di
garantire una effettiva protezione dei dati ed evitare usi illeciti ed abusi.116
2.11 - Il grado di soddisfazione del contribuente (le analisi di customer satisfaction)
L’amministrazione finanziaria ha avviato nel 2002 l’Osservatorio sulla soddisfazione dei
contribuenti, istituito presso l’Ufficio comunicazione istituzionale del Dipartimento per le
politiche fiscali del Ministero dell’economia e delle finanze, con il quale mira a realizzare un
passo avanti nell’attenzione verso le esigenze di informazione, chiarezza, assistenza che i
contribuenti manifestano nei loro rapporti con il Fisco e con gli Uffici tributari.117
L’Osservatorio si rivolge alla rilevazione della percezione della qualità delle relazioni con
i contribuenti, a prescindere dalla qualità astratta dei servizi prestati ed alla concertazione
dell’iniziativa tra le componenti dell’Amministrazione finanziaria come costituita dopo le riforme
attuate nel 2001.118
Anche per ciò che riguarda i servizi fiscali la qualità è quindi valutata in ragione della
rispondenza ai bisogni e alle attese dei cittadini, in termini di efficienza, efficacia, semplicità e
“multicanalità” di accesso e fruizione, minimo onere a carico dell’utente, equità, omogeneità,
trasparenza e affidabilità tecnica. Occorre che la soddisfazione sia accuratamente rilevata ed
espressa tramite opportuni indici (semplici, composti e sintetici) in grado di assicurare adeguati
115
Vedasi nota prot.n.2007/13580 del 25.1.07.
L'Autorita' ha infatti richiesto che vengano tenute presenti le prescrizioni gia' indicate nel parere del luglio 2006
riguardo a specifiche misure tecnologiche (chiavi asimmetriche, password, tracciatura degli accessi), ma soprattutto
che vengano riviste le modalita' di accesso telematico ai dati mediante l'utilizzo di credenziali di autenticazione per il
personale incaricato. Nei provvedimenti l'Autorità ha ricordato le criticità manifestate a suo tempo al Parlamento sulle
norme di legge attuate da tali provvedimenti contro l'evasione fiscale, come la creazione di nuovi archivi o la
duplicazione presso l'anagrafe tributaria di banche dati già previste da altre normative, o l'inserimento nell'anagrafe
tributaria di informazioni sullo stato di salute dei cittadini. ” La lotta all'evasione “-si legge nella relazione- “è un
obiettivo importante, ma va raggiunto senza comprimere i diritti fondamentali dei cittadini".
117
Il d.m. 22.11.2001, di organizzazione degli Uffici del Dipartimento per le Politiche fiscali, ha istituito, presso l’ufficio
Comunicazione istituzionale, l’Osservatorio della Soddisfazione del Contribuente la cui “mission” può riassumersi,
all’interno delle politiche di governance del D.P.F, nella costante rilevazione ed analisi del livello di soddisfazione del
contribuente verso il complesso dei servizi erogati dall’Amministrazione finanziaria.
118
La gestione dei suoi processi di lavoro si svolge principalmente su tre direttrici:-riguardo all’organizzazione ,con il
monitoraggio e la vigilanza sui servizi di assistenza e informazione e la procedimentalizzazione dei reclami;-riguardo
alla comunicazione,con l’avvio del progetto denominato “Macroscopio”(basato su pagine web di aggiornamento e
approfondimento sui temi della qualità, realizzazione di interscambio di flussi informativi con l’utente);-riguardo alla
informatizzazione ,con la creazione di una banca dati della qualità,oltre che con l’utilizzo del web come canale attivo di
relazione con l’utenza,utile ,per esempio, alla diffusione di questionari.
116
47
livelli di confrontabilità (benchmarking), pur nel rispetto delle specificità e dell’autonomia di
ciascuna Agenzia fiscale.119
La prima indagine di “Macroscopio”120, si è svolta nell’anno 2003 attraverso un
questionario con 18 domande cui hanno risposto 2290 contribuenti (800 cittadini, 750 aziende
e 740 professionisti), è stata condotta dal Dipartimento per le politiche fiscali per via telefonica
(con l’ausilio della Soc. Sogei) e ha interessato gli aspetti più generali del rapporto tra Fisco e
cittadini, quali la semplificazione degli adempimenti, la tutela dei diritti dei contribuenti, la
qualità dell’informazione e della comunicazione. Lo stesso questionario è stato diffuso anche
attraverso il sito web del Dipartimento. Ciò ha consentito di consultare altri 619 contribuenti.121
L’indice sintetico di soddisfazione dei cittadini verso la qualità delle relazioni del sistema
fiscale con i contribuenti si è attestato a quota 57, in una scala da 0 a 100. Poco superiore la
soddisfazione delle aziende, che ha raggiunto quota 58.122
Le affermazioni su cui si è riscontrato il minor consenso sono state, nell’ordine:
-
“Nelle varie fasi del contenzioso tributario il contribuente ha mezzi adeguati di tutela dei
propri diritti ” (50,0% per i cittadini, 49,7% per le aziende, 48,2% per i professionisti);
-
“Le istruzioni per le dichiarazioni dei redditi sono chiare e comprensibili” (51,7% per i
cittadini,52,2% per le aziende e 50,2% per i professionisti);
-
“Nella fase dell’accertamento delle imposte dovute, il contribuente ha mezzi adeguati di
tutela dei propri diritti” (52,5% per i cittadini, 52,3% per le aziende, 48,7% per i
professionisti).123
119
Dal punto di vista teorico,gli ambiti della qualità, oggetto delle misurazioni e delle analisi, riguardano la “qualità
erogata”. la “qualità percepita” e la “qualità attesa”. La qualità erogata attiene alle caratteristiche del servizio (il livello
di servizio oggettivamente fornito) ed è misurabile attraverso indicatori e dati quantitativi ricavabili dai sistemi
informativi interni delle strutture del Fisco, al fine di massimizzare la sua capacità in termini di efficienza tecnicoprocedurale. La qualità percepita corrisponde alla valutazione soggettiva dell’utente e riguarda sia il servizio nel suo
complesso sia i singoli elementi che lo costituiscono. Per quest’ultima,l’organizzazione si rapporta ad essa ottimizzando
la sua capacità relazionale e di ascolto. La qualità attesa è data dall’insieme delle aspettative del fruitore rispetto alla
“promessa” del servizio. a tal fine ,l’amministrazione deve cercare di migliorare la sua capacità di innovazione e di
anticipazione delle esigenze dell’utenza. Sia la qualità percepita che quella attesa sono misurabili attraverso specifici
indicatori di soddisfazione e specifici strumenti di rilevazione (questionari, interviste dirette, focus group).La qualità
erogata, come qualità interna dell’organizzazione, è valutata e perseguita dai singoli soggetti istituzionali della fiscalità.
In definitiva, dati ricavati dalla sua misurazione e quelli ottenuti dalle rilevazioni della qualità percepita ed attesa
serviranno a fornire gli elementi necessari alla progettazione degli opportuni processi di miglioramento.
120
Cosi è denominato il sistema di ascolto e rilevazione della customer satisfaction dell’Osservatorio per il
miglioramento delle relazioni con i contribuenti, avviato dal Dipartimento per le politiche fiscali del Ministero
dell’Economia e delle Finanze insieme con le quattro Agenzie fiscali (Entrate,Dogane, Territorio, Demanio).
121
A tale proposito, la Amministrazione rileva che “sebbene i risultati della rilevazione Web non siano scientificamente
attendibili, tuttavia integrano quelli dell’indagine telefonica e forniscono informazioni aggiuntive”. Ancora che.” Mentre
la rilevazione per via telefonica ha consentito di sondare efficientemente cittadini e aziende, non sono stati giudicati
pienamente attendibili, per ragioni di eccessiva disomogeneità delle risposte, i risultati emersi dal segmento dei
professionisti (sia della consulenza fiscale sia di altri settori). L’indice sintetico di soddisfazione dei professionisti del
settore tributario si sarebbe attestato a livello 62 (il più elevato fra i tre gruppi), ma la scarsa significatività statistica
consiglia di svolgere un’ulteriore, specifica indagine prima di considerare il valore definitivamente acquisito per il
sistema Macroscopio”.
122
(Per ciascuna delle 18 affermazioni del questionario era possibile attribuire un valore di condivisione in una scala da
1 a 5).
123
Circa lo svolgimento dei servizi fiscali invece,l’affermazione “La possibilità di utilizzare i nuovi servizi telematici
facilita l’adempimento degli obblighi fiscali” è quella che ha incontrato il più elevato livello di condivisione su tutti i
segmenti intervistati (cittadini 76,1%, aziende 78,2%, professionisti 73,6%). L’item “I moduli per gli adempimenti
fiscali sono reperibili facilmente” ha ottenuto il 75,9% di condivisione per i cittadini, il 77,0% per le aziende e il 72,4%
per i professionisti. L’affermazione “L’attuale sistema delle dichiarazioni dei redditi consente un rapido recupero dei
crediti d’imposta” ha raggiunto il 70,9% di condivisione da parte dei cittadini, il 71,1% da parte delle aziende e il
66,8% da parte dei professionisti.
48
Più recentemente, nell’ottica di migliorare i servizi resi alla collettività, tramite i Centri
di Assistenza Multimediale, gli uffici locali ed Internet,
anche l’Agenzia delle entrate (che
comunque ha, già da parecchi anni, attivato anche il sistema di rilevazione della soddisfazione
degli utenti, elaborato dall’Osservatorio della Soddisfazione del Contribuente presso il
Dipartimento delle Politiche Fiscali) ha svolto una specifica attività di rilevazione.
Alcuni principi sanciti dallo statuto - quali ad esempio chiarezza e trasparenza delle
disposizioni tributarie (art. 2 statuto), diritto all’informazione (art. 5 statuto), diritto alla
semplificazione del linguaggio (3° comma art. 6 statuto), tutela dell’affidamento e della buona
fede (art. 10 statuto) e diritto di interpello (art. 11 statuto) - trovano attuazione attraverso il
conseguimento di specifici obiettivi previsti dalla Convenzione tra Agenzia e Ministero.
Nell’anno 2005, ad esempio, attraverso un sistema integrato di CRM (Citizen
Relationship Management), si è proceduto al grado di rilevazione, presso i soli uffici locali
(Convenzione Agenzia–Ministro), della soddisfazione del contribuente che ha dato risultati
ritenuti più che soddisfacenti rispetto ai servizi erogati dall’Agenzia delle entrate .124
A tal riguardo,
l’Agenzia
rende noto che nell’ultimo biennio consuntivato è stato
registrato un utilizzo dei servizi telematici superiore alle attese : al 31 dicembre 2005 hanno
richiesto il codice PIN125 necessario per accedere ai servizi di Fisco online, ben 797.000 utenti,
rispetto ai 699.000 del precedente anno). Tale utilizzo trova giustificazione, in larga misura,
proprio nella maggiore comodità nonché nel notevole risparmio di tempo che il canale
telematico permette di realizzare nell’assolvimento degli adempimenti tributari rispetto ai
canali tradizionali costituiti dagli Uffici Locali e dai Centri di assistenza tecnica.
Gli indicatori di risultato e di soddisfazione dell’utenza contenuti nelle Convenzioni
126
hanno
riguardato,
in
linea
di
massima,
soprattutto
la
circolarità
e
tempestività
dell’informazione erogata. Diversi indicatori consentono di verificare in quale misura l’anzidetto
obiettivo di Convenzione sia stato raggiunto. Significativo in tal senso è l’indicatore di risultato
124
A partire dall’esercizio 2005 è stato inserito in Convenzione un indicatore significativo in relazione alla tempestività
dell’informazione erogata, denominato “percentuale di risposte fornite in forma scritta (e-mail, fax, SMS) entro il
secondo giorno lavorativo escluso il giorno di ricezione”. Il risultato conseguito alla fine dell’anno, pari all’89,07% a
fronte di un risultato atteso del 60%, misura, quindi, l’effettiva efficienza delle strutture nell’offrire agli utenti un
servizio di assistenza informativa in tempi assolutamente brevi. Inoltre, l’indicatore denominato “indice di variazione
delle risposte fornite in forma scritta attraverso web-mail, sms, fax server” segnala in quale misura è variato il ricorso
dei contribuenti a strumenti alternativi al telefono (fax, web-mail ecc.) per colloquiare con l’Agenzia. Per il 2004, si è
rilevato che i CAT- Centri di Assistenza Telefonica. hanno fornito 14.130 risposte via web-mail raggiungendo l’obiettivo
prefissato (14.000 risposte), mentre, nel 2005 le risposte date sono state 23.392 a fronte delle 15.000 preventivate.
125
Il codice PIN (personal identification number) è un codice segreto personale di accesso al sistema.
126
La Convenzione Ministero-Agenzia per gli anni 2005-2007, nell’ambito della direttrice strategica di intervento
orientata a migliorare la qualità dei servizi resi ai contribuenti e alla collettività, al fine di potenziare la relazione e
facilitarne i rapporti, ha stabilito quali debbano essere gli indicatori e le soglie per poter valutare la qualità dei servizi
resi dall’Agenzia (analoghi indicatori sono stati riproposti nella convenzione per il triennio 2006-2008).In tale
Convenzione, tra gli indicatori descritti nell’obiettivo 2 denominato “Potenziare gli strumenti di relazione Fiscocollettività e semplificare i rapporti con l’utenza”, è previsto, in particolare, l’ indice di qualità percepita dagli utenti che
accedono ai servizi erogati dagli Uffici locali.Il livello di qualità percepita viene rilevato attraverso indagini annuali di
customer satisfaction su un campione definito in ragione della dimensione degli Uffici locali (grandi, medi e piccoli). La
soddisfazione sui servizi erogati è stata valutata, in primis, direttamente nella sua globalità (overall) e poi
sottoponendo alla valutazione dei clienti-utenti diciotto specifici aspetti riguardanti l’offerta dei servizi.
49
denominato “percentuale di utilizzo dei servizi telematici127”, ottenuto ponderando specifici
indicatori riguardanti i servizi online.
Collegata a tale esigenza è stata anche la predisposizione della seconda edizione della “
Carta dei Servizi “, approvata con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate del 5
Aprile del 2005. La logica che ha guidato la stesura di tale Carta è stata quella di analizzare gli
adempimenti cui il contribuente è obbligato per legge e
128
servizi adeguata ed in continua evoluzione.
fargli corrispondere una offerta di
Il monitoraggio costante dei livelli di
soddisfazione dei contribuenti e l’adozione di Carte dei Servizi è
stato poi confermato dagli
indicatori di Convenzione che, a loro volta, traggono spunto dagli Atti di indirizzo del Ministro
dell’Economia e delle Finanze per il triennio 2005-2007.
Appare utile , a titolo di completezza informativa, riportare di seguito i dati di sintesi
relativi allo svolgimento delle attività e ai risultati raggiunti, che l’Amministrazione ha ritenuto
di fornire, precisando che la scala di valutazione del questionario va da 1 (non soddisfatto) a 5
(totalmente soddisfatto):
RISULTATI
CANALE
PROGETTAZIONE
INDAGINE
REALIZZAZIONE
INDAGINE
Customer Satisfaction
C. A. M.
Feb/Mar 2005
Customer Satisfaction
Uffici
Customer Satisfaction
Fisco on line
Numerosità
campione
Voto complessivo
medio
(min 1 - max 5)
Apr/Mag 2005
3.286
4,07
Apr/Mag 2005
4-8 Luglio 2005
33.966
3,87
Lug/Set 2005
Ottobre 2005
474
3,75
Ottobre 2005
2.551
3,65
Customer Satisfaction
Lug/Set 2005
Entratel
Fonte dati: Agenzia delle entrate
127
I servizi telematici oggi attivi si dividono in tre grandi categorie: quelli che possono essere utilizzati dalle medie e
grandi imprese e dagli intermediari (quindi consulenti, professionisti, banche, poste, Caf, ecc) tramite la rete Entratel;
quelli che possono essere utilizzati dalle piccole imprese e da tutti gli altri contribuenti, tramite Internet, attraverso il
servizio Fisco online; quelli che possono essere utilizzati dai Comuni, dalle Province, dalle Regioni, dai Consorzi di
bonifica, dalle Comunità montane, dagli altri enti territoriali, dalle Università, dagli Enti per il diritto allo studio
universitario, dalle Asl, dalle Aziende ospedaliere, da Ater, da altri enti pubblici tramite il servizio Siatel. Tra i servizi
on-line: web mail, call back e cassetto fiscale.
128
La Carta dei Servizi costituisce il patto con cui l’Agenzia dichiara ai contribuenti il proprio impegno a mantenere
elevati standard di qualità su determinate prestazioni di servizi. L’Agenzia dichiara i livelli di qualità con cui eroga i
servizi e si impegna a mantenerli e a migliorarli costantemente. In qualsiasi momento, l’utente può richiedere la
verifica degli impegni , inviare suggerimenti e i reclami per disservizi e grazie al sistema di monitoraggio, attuato ai
vari livelli di responsabilità, viene garantito il controllo del rispetto degli standard dichiarati e, se necessario, si
interviene per rimuovere eventuali criticità. I principi fondanti della Carta ,aggiornata dopo la prima applicazione) sono
ispirati alla “centralità del cittadino”, “all’analisi dei bisogni dei contribuenti”, alla “multicanalità” offerta ed agli
“strumenti di comunicazione a supporto dei servizi” resi alla collettività.La Carta dei Servizi è strutturata in: a)“Carta
Nazionale”, adottata da tutti i 386 uffici locali già dal maggio 2005, contenente la strategia, le informazioni sui servizi
erogati dai diversi canali, la partecipazione dell’utente al miglioramento del servizio, gli obiettivi generali, gli impegni e
la definizione degli standard nonché i diritti dei contribuenti; b)“Carta locale”, contenente gli impegni e gli standard
specifici di ciascun ufficio locale. Gli standard sono relativi a livelli di prestazioni migliorativi rispetto a quelli della Carta
Nazionale, oppure ulteriori impegni peculiari o distintivi; la realizzazione definitiva per tutte le Regioni è in corso e
verrà completata entro l’anno corrente. Al fine di garantire all’utente la possibilità di verificare, in qualsiasi momento
il rispetto degli standard assunti nella “Carta Nazionale”, è stato realizzato un sistema di monitoraggio che consente di
verificare il rispetto di ciascuno standard e di fornire evidenza all’utente in caso di eventuali reclami. Le informazioni da
utilizzare per il monitoraggio degli standard sono disponibili:sulle procedure automatizzate a supporto della
realizzazione dei processi operativi (es. Codice Fiscale, Partita Iva, ecc.) e sul portale SIGMA (Sistema Informativo per
la Gestione e il Monitoraggio dell’Agenzia) sezione Pianificazione e Controllo – OFA.
50
Gli aspetti considerati dall’indagine con la relativa valutazione espressa dai contribuenti
per il biennio 2004-2005 sono stati i seguenti:129
GIUDIZIO DELL’UTENZA
2005
2004
AREA TANGIBILE
1
Facilità di reperire informazioni sull'ufficio
3,81
3,78
2
Chiarezza della segnaletica esterna all'ufficio
3,67
3,61
3
Adeguatezza dell'orario di apertura
3,76
3,74
4
Pulizia e comfort dei locali
3,91
3,92
5
Facilità di gestione delle file
3,65
3,67
6
Chiarezza della segnaletica interna all'ufficio
3,76
3,73
7
Chiarezza dei passi da compiere per l'utilizzo del servizio
3,70
3,67
8
Facilità di accesso ai servizi
3,76
3,75
9
AREA FUNZIONALE
Tempi di attesa per accedere al servizio
3,42
3,45
10
Chiarezza delle risposte
3,90
3,88
11
Correttezza delle risposte
3,93
3,91
12
Completezza delle risposte
3,89
3,87
13
Rapidità delle risposte
3,86
3,87
14
Capacità di ascolto
3,95
-
15
Cortesia del personale
4,16
4,22
16
Competenza del personale
4,02
4,03
17
Disponibilità del personale
4,11
4,15
18
Comprensibilità del linguaggio
AREA RELAZIONALE
GIUDIZIO SINTETICO
VOTO MEDIO COMPLESSIVO
Fonte dati: Agenzia delle entrate
3,98
-
3,86
3,83
3,87
3,86
Il voto medio complessivo espresso dagli utenti degli Uffici Locali è stato pari a 3,87
130
;il voto medio è stato sempre superiore a 3 e l’area relazionale si è rivelata la più
soddisfacente. Lievemente meno soddisfacenti, sono i “tempi di attesa per accedere al
servizio”(3,42), la “facilità di gestione delle file” (3,65) e la “chiarezza della segnaletica esterna
all’ufficio” (3,67).
Analoghe iniziative risultano poste in essere anche da parte dell’Agenzia per il territorio,
con la realizzazione fra il 2001 ed il 2003 di due indagini sulla soddisfazione degli utenti dei
servizi catastali e di una prima indagine fra il 2002 ed il 2003 sulla soddisfazione degli utenti
129
Gli specifici aspetti riguardanti l’offerta dei servizi sono stati raggruppati nel modo seguente: tangibile (facilità di
reperire informazioni sull’ufficio, chiarezza della segnaletica esterna, adeguatezza dell’orario di apertura, pulizia e
comfort dei locali); funzionale (facilità di gestione delle file, chiarezza della segnaletica interna, chiarezza dei passi da
compiere per l’utilizzo del servizio, facilità di accesso ai servizi, tempi di attesa per accedere al servizio, chiarezza
delle risposte, correttezza delle risposte, completezza delle risposte, rapidità delle risposte); relazionale (capacità di
ascolto, cortesia, competenza e disponibilità del personale, comprensibilità del linguaggio).La valutazione della
soddisfazione, sia complessiva (overall) che per ciascuno specifico aspetto dell’offerta, avviene richiedendo agli
interlocutori di esprimere il proprio giudizio con un voto che va da 1 a 5 e dove 1 significa “per niente soddisfatto” e 5
“totalmente soddisfatto”. Le rilevazioni hanno, inoltre, riguardato:conoscenza e utilizzo del servizio di prenotazione
telefonica o telematica dei servizi dell’Ufficio; motivo/i per il quale ci si è recati presso l’Ufficio; notorietà di altri canali
di accesso ai servizi dell’Agenzia; frequenza con la quale, nel corso dell’anno, ci si è recati presso l’Ufficio; principali
caratteristiche di profilo dei clienti/utenti; valutazione dell’iniziativa di rilevazione.
130
Il livello di significatività viene indicato del 99% e il margine di errore pari a +/-0,01. Il 95% degli utenti ha
espresso un voto pari o superiore a 3, mentre il 29% ha dato il voto più alto.
51
dei servizi di pubblicità immobiliare, replicata nel 2004. E’ stata inoltre avviata la
collaborazione metodologica con l’Osservatorio della Soddisfazione del contribuente.131
Infine, in merito alla gestione dei reclami, le Carte dei Servizi impegnano le Agenzie a
porre particolare attenzione alle valutazioni del contribuente.132
Sul punto, l’Agenzia delle entrate riferisce che nel 2005, l’indicatore predisposto nella
Convenzione stipulata tra il Ministro e l’Agenzia per il triennio 2005-2007, denominato
“percentuale di reclami gestiti attraverso la procedura informatica entro 20 giorni lavorativi”
risulta pari all’85,33%.
Tale percentuale si discosta lievemente dall’obiettivo previsto in Convenzione (90%) in
quanto influenzato dall’avvio della procedura in corso d’anno.133
Va infine aggiunto che il Dipartimento per le politiche fiscali del Ministero dell’Economia
e delle Finanze, in sede di adunanza del 4 maggio 2007 ha preannunciato modifiche ed
integrazioni alle attività di rilevazione della soddisfazione dell’utenza, non legate alla sola
considerazione degli aspetti relazionali, da includere nella nuova Convenzione con le Agenzie
fiscali.
Considerazioni conclusive
La panoramica risultante dall’indagine sullo stato di attuazione della legge 27 luglio
2000, n. 212, recante lo statuto del contribuente, ad oltre sei anni dalla sua introduzione, ha
rivelato la esistenza di risultati assai disomogenei con riferimento ai successivi provvedimenti
legislativi, alla normazione secondaria ed ai provvedimenti amministrativi e di gestione.
Come riportato nelle pagine precedenti, la stessa legislazione successiva, in talune
disposizioni ha introdotto modifiche alla normativa tributaria che non tengono conto delle
norme della legge n. 212 del 2000 ovvero ne dispongono la non applicabilità .
Permangono, inoltre, talune manifestazioni di
disfunzioni e disservizi, concretamente
realizzatisi nello svolgimento dell’attività amministrativa di esazione dei tributi, un esempio dei
quali è costituito dal fenomeno delle c.d. “cartelle pazze” degli scorsi anni ed un altro,
131
Dati ricavati dal sito internet dell’Agenzia del territorio. Una ulteriore indagine settoriale, specifica sull’adempimento
fiscale unico” , è stata svolta nel 2004 presso la categoria dei notai.
132
I reclami e suggerimenti proposti dall’utenza possono essere inviati anche on line agevolando la trattazione del
reclamo da parte degli operatori e fornendo maggiori garanzie sul rispetto dei tempi previsti nella Carta dei Servizi
(obbligo di risposta entro venti giorni);questa modalità si affianca a quelle tradizionali che consentono di presentare
un reclamo in forma scritta recandosi direttamente presso l’Ufficio dove si è verificato il disservizio oppure di
compilarlo e inviarlo per posta o fax. Tutte le informazioni relative ai reclami/suggerimenti sono contenute in una
banca dati centralizzata e tutti i dati acquisiti nell’archivio centrale sono elaborati, senza alcun riferimento al singolo
utente ed ai suoi dati personali, per ottenere statistiche di vario tipo come il motivo, le modalità di presentazione ed il
tempo medio di lavorazione del reclamo, il tipo di servizio richiesto.
133
Infatti, nei primi mesi dell’anno sono state svolte tutte le attività di sperimentazione e collaudo della procedura che
è stata messa in linea solo a partire dal 3 maggio 2005 a seguito della Circolare n. 18/E. Da questa data vi è stato un
periodo di rodaggio fisiologico e dal mese di ottobre si è iniziato a registrare un crescente trend positivo fino a
raggiungere un livello particolarmente importante nel mese di dicembre 2005, che ha fatto rilevare un picco del
98,78%.
52
anch’esso attuale e rilevante, è quello costituito dalle errate notifiche degli avvisi degli Uffici e
delle Commissioni tributarie dovute al mancato aggiornamento degli indirizzi dei contribuenti,
cui si aggiunge la persistenza di rilevanti ritardi nell’attività di rimborso dei crediti fiscali.
Mentre per alcune disposizioni si può affermare che il grado di realizzazione delle
previsioni normative dello statuto possa obiettivamente riscontrarsi come adeguato, per altre
ciò non accade, ovvero accade in misura limitata.
Quanto alle prime, dalle analisi compiute si intende far riferimento:
a) Al diritto all’informazione del contribuente (art.5 dello statuto) ,per il quale non può
non darsi atto della varietà e diffusione delle fonti informative, messe a disposizione
dall’amministrazione centrale e dalle agenzie fiscali - in particolare l’Agenzia delle entrate - con
pubblicazioni di documentazione cartacea, di copie di modulistica e caselle di comunicazione
amministrazione-utente per contatti e scambio di dati e
riproducibili anche attraverso i siti
della rete internet, la quale ultima è ricca anche di ulteriori approfondimenti tematici e rinvii ad
altri siti (garanti, e altre sedi istituzionali) e , per chi vuole usufruirne, rappresenta un utile
strumento di lavoro e conoscenza, volto
a far
superare la sostanziale “asimmetria
informativa“ che caratterizza i rapporti tra l’amministrazione fiscale e il contribuente.
b) All’istituto dell’interpello (art.11 dello statuto), per il quale, compatibilmente con i
casi di incremento delle richieste in occasione di modifiche normative, pure deve rilevarsi una
sostanziale situazione di buon funzionamento ed assenza di problemi rilevanti relativi al suo
utilizzo.
Entrambi tali strumenti, utili per l’esatta informazione del contribuente, comportano
anche un risvolto positivo sull’andamento gestionale dell’Amministrazione finanziaria, in
termini di efficienza, e di miglioramento della capacità operativa, di riduzione di costi
(economici e sociali), e di minore contenzioso.
La corretta e completa conoscenza della normativa tributaria con i conseguenti
adempimenti, costituisce, inoltre, il presupposto necessario per un’effettiva tutela del
contribuente e dei diritti che l’ordinamento pone a sua garanzia.
Diversa è invece la situazione per quanto attiene ai seguenti punti:
c) Verifiche fiscali (art 12 dello statuto). Varie e rilevanti sono ancora le questioni aperte
in ordine alle loro modalità di svolgimento, alla tempistica, alla durata: i numerosi casi
giurisprudenziali testimoniano del contenzioso e della persistenza di dubbi interpretativi,
nonostante le disposizioni
applicative formulate dalle varie amministrazioni finanziarie con
53
circolari e ordini di servizio. Inattuata risulta la previsione (di cui all’art 15 dello statuto) di un
codice di comportamento per il personale addetto alle verifiche tributarie.
d) Con riguardo alla figura del Garante (art 13 dello statuto) - o meglio dei garantiuna prima criticità è stata rilevata in ordine alla natura non sufficientemente definita dei poteri
ad essi attribuiti anche nei riguardi della efficacia delle proprie determinazioni nei confronti
delle amministrazioni finanziarie, dei rapporti con analoghe istituzioni previste dagli enti locali
(con rilevanza spesso concorrente affermata anche a livello di Statuto dell’ente locale) per i
tributi di propria spettanza, con problemi di sovrapposizione e di rapporti con gli enti dotati di
autonomia.
Sempre con riguardo alla figura del Garante, recenti proposte di legge di modifica della
sua composizione, con la previsione ad esempio di un organismo di collegamento, ne
testimoniano la complessità dei problemi di funzionamento, nonché le difficoltà organizzative
ed operative riscontrate nella pratica applicazione di questa parte delle disposizioni dello
statuto del contribuente. Tali problemi riguardano principalmente la ridefinizione dei poteri ad
esso attribuiti, anche in relazione alla modifica del Titolo V della Costituzione e all’attuazione
del “federalismo fiscale”
e ai rapporti con gli enti territoriali e locali dotati di autonomia
impositiva.
e) Altro punto dolente è risultato essere quello relativo alla disciplina dei rimborsi
(problema ricollegabile anche in parte alla previsione dell’istituto della compensazione, di cui
all’ art. 8 dello statuto e la cui definizione, peraltro, non è stata del tutto completata a livello di
normazione regolamentare).
Circa il problema dei rimborsi, vanno rilevati il ritardo nell’erogazione e la presenza di
un cospicuo stock di crediti da rimborsare, (nel 2004, un tavolo di concertazione tra Agenzia
delle entrate e Ministero dell’economia e delle finanze portò all'individuazione del magazzino
arretrato di circa 4.800.000 di rimborsi nei vari settori impositivi per il quale venne concordato
lo smaltimento in cinque anni: alla data del maggio 2007, l’Agenzia delle entrate dichiara di
averne smaltito l’88 % ) alla cui crescita ed accumulo non sono risultate estranee le (ancora)
complesse procedure di accertamento e compensazione e i limiti derivanti dalla carenza di
risorse finanziarie a disposizione annualmente nel bilancio dello Stato.
L’Agenzia delle entrate, in sede di adunanza pubblica
presso questa Corte,
nell’aggiornare i dati forniti, ha ritenuto di precisare che continua comunque ad erogare
rimborsi anche al di fuori del suddetto magazzino,in base alle risorse finanziarie stanziate dal
bilancio dello Stato e che nel 2006 sono stati erogati per II.DD.oltre 2.328.000 rimborsi pari a
10,81 miliardi di euro e per il 2007 sono previsti 2.500.000 rimborsi per 12,5 miliardi di euro.
Con particolare riguardo all’istituto della compensazione, va rilevato che
il decreto
ministeriale di attuazione previsto al comma 6 dell'art 8 della legge n. 212 del 2000 ed i
"regolamenti", di cui al comma 8 dello stesso articolo, non
sono stati
analogamente ai regolamenti attuativi di cui al comma 8 del predetto articolo.
54
ancora emanati,
f) Circa il fenomeno conosciuto come “cartelle pazze”, ricorrente con ciclica virulenza
negli ultimi anni ed inteso quale generalizzata erroneità di comunicazioni, avvisi di
accertamento e iscrizioni a ruolo in tema di cartelle esattoriali, pur non volendone enfatizzare
la portata, va rilevato che permane l’incidenza di tali disfunzioni nelle comunicazioni con i
contribuenti
a motivo
principalmente, come emerso dalla presente indagine, sia della
compresenza di diversi soggetti (pubblici e privati) che agiscono sia dal lato dell’imposizione
che di quello della riscossione, con modalità non sempre efficienti di comunicazione dei dati
necessari, sia a causa della frequenza dei cambiamenti di disciplina normativa dei tributi, sia
per la persistenza di fisiologiche percentuali di errori di compilazione da parte dei contribuenti
stessi o dei centri di trattamento automatizzato dei dati e sia per la presenza di banche-dati
non ancora completamente affidabili e da perfezionare. A tale riguardo, l’Agenzia delle entrate
ha dichiarato,in sede di adunanza pubblica che la percentuale di errori che si riscontra nelle
cartelle esattoriali (meno del 3%) è (a proprio avviso) ben più contenuta rispetto ai numeri che
hanno alimentato recentemente le polemiche.
g) Anche il collegamento fra le varie anagrafi nazionali, compresa quella tributaria , con
l’istituzione dell’Indice Nazionale delle Anagrafi avvenuta nel 2005 - che potrebbe recare
benefici anche in ordine al fenomeno delle errate notifiche - stenta ad avere pratica attuazione
a causa
della mancata emanazione di ulteriori direttive regolamentari e delle complessità
dell’infrastruttura tecnologica ad essa adibita.
Peraltro, l’Autorità Garante per la tutela della “privacy” ha sottolineato di recente la
necessità che siano adottate rigorose misure di sicurezza, allo scopo di garantire una effettiva
protezione dei dati ed evitare usi illeciti ed abusi .
h) Le rilevazioni della soddisfazione degli utenti, del grado della qualità percepita,
denominate di customer satisfaction, svolte dalle varie componenti dell’Amministrazione
finanziaria, sia pure indicative di un mutato clima nel rapporto fra cittadini ed amministrazione
(richiesto anche dalle direttive della Presidenza del Consiglio dei ministri), risentono
probabilmente di una applicazione ancora parziale e da incrociare con più diversificate modalità
di rilevazione, rispetto alle sole inchieste telefoniche o a quelle formulate tramite questionari su
temi relativi prevalentemente alle modalità di fornitura dei servizi, con scale di valori e
tematiche limitate ed orientate ad una certa autoreferenzialità dell’Amministrazione finanziaria.
Altre fonti di rilevazione spontanea della soddisfazione dell’utenza - si intende far
riferimento, ad esempio, ai dati forniti dall’Ispettorato costituito presso il Dipartimento della
funzione pubblica - nonché le doglianze manifestate dalle Associazioni dei consumatori, ovvero
le osservazioni formulate nelle relazioni annuali dei garanti, forniscono, infatti, dati meno
rassicuranti in ordine al gradimento dei contribuenti, soprattutto con riguardo ai (ritardati)
rimborsi di crediti tributari ed alle errate comunicazioni di cartelle esattoriali.
55
Sul punto, il Dipartimento per le
politiche fiscali del Ministero dell’Economia e delle
Finanze, in sede di adunanza ha preannunciato modifiche ed integrazioni alle attività di
rilevazione della soddisfazione dell’utenza, non legate alla sola considerazione degli aspetti
relazionali, da includere nella nuova Convenzione con le Agenzie fiscali.
Il ruolo fondamentale svolto dalla giurisprudenza - in particolare della Corte di
Cassazione - circa l’effettività e l’efficace applicazione delle disposizioni dello Statuto e dei
principi in esso contenuti è stato senza dubbio un altro dato di rilievo riscontrabile dall’analisi
compiuta.
Diverse sono state le pronunce delle Corti supreme della Cassazione e Costituzionale in
ordine alla precettività di tali disposizioni e alla utilizzabilità come normativa di riferimento e
dirimente nei casi giurisprudenziali esaminati.
A tale riguardo, in via incidentale, è da aggiungersi un ulteriore elemento di criticità
dello statuto relativo alla mancanza di norme di raccordo con il processo tributario, e l’attività
delle Commissioni tributarie (carenza rilevata, peraltro, anche dalla dottrina tributaria, assieme
alla critica per la sua durata eccessiva e al mancato adeguamento ai principi del “giusto
processo” ).
Conclusivamente, può affermarsi che lo statuto , inserito nella serie di interventi
legislativi
di
riforma
dell’apparato
tributario
e
dell’Amministrazione
finanziaria
rivolti
principalmente ad una maggiore efficienza complessiva del sistema, continua a rappresentare
una importante tappa nell'attuazione dei principi costituzionali di democraticità e trasparenza
del prelievo fiscale, al fine di migliorare il rapporto fra fisco e contribuenti, semplificando gli
adempimenti ed assicurando al contribuente - utente informazione ed assistenza.
In tal modo,
perseguimento
degli
la sua attuazione
obiettivi
di
sempre più concreta dovrebbe concorrere
efficienza
e
di
efficacia
ed
economicità
anche al
dell’azione
amministrativa finanziaria , in direzione della ottemperanza volontaria degli obblighi fiscali (la
cosiddetta “ tax compliance” dei Paesi del Nord Europa) .
Nel complesso, l’Amministrazione finanziaria svolge
individuare
le disfunzioni della macchina tributaria
comunque una attività rivolta ad
agendo, in alcuni casi, anche in via di
autotutela, con procedure rivolte ad eliminare comportamenti
e situazioni (peraltro
tuttora
permanenti) suscettibili di incrinare il rapporto con il cittadino-contribuente, con la possibilità di
ulteriori ampi margini di miglioramento.
Ciò avviene a fronte di una normativa tributaria in continua evoluzione, con
sovrapposizione di norme (che renderebbe opportuna quanto meno un’opera di raccolta e
sistemazione) e difficoltà interpretative che si
presentano anche agli esperti del settore
tributario ed a maggior ragione al normale cittadino, impedendo l’assimilazione costante,
56
quindi ripetitiva ed automatica, dei numerosi obblighi formali e materiali che al medesimo
vengono imposti.
In definitiva, si rileva che l’applicazione concreta dello statuto trova tuttora difficoltà
anche in relazione al fenomeno della cosiddetta “pressione legislativa” , costituita sia dalla
quantità
rilevante di norme che regolano la materia tributaria, ( molte delle quali essendo
precedenti all’emanazione della legge n. 212 del 2000
tuttora mal conciliano con essa ), sia
dal susseguirsi a breve distanza di tempo - talvolta con frequenza anche annuale o addirittura
minore - di norme di modifica, sia dalla presenza della contraddittorietà di norme che
riguardano la stessa materia, sia dall’inserimento di norme tributarie in provvedimenti
disciplinanti altre materie, sia dalla carenza di norme di coordinamento e semplificazione.
Circa la necessità (ex art.16 dello statuto) che oltre alle emanazione delle” disposizioni
correttive delle leggi tributarie vigenti strettamente necessarie a garantirne la coerenza con i
principi desumibili” dallo statuto, parzialmente attuata, vengano adottati provvedimenti atti ad
abrogare le norme regolamentari incompatibili con lo statuto , permane una situazione di
mancanza di significativi ed organici adempimenti.
Per la compiuta attuazione delle disposizioni dello statuto - che è legge ordinaria, sia
pure avente contenuti di principi generali - è da ritenere, pertanto, che sia necessaria, assieme
ai correttivi dovuti al trascorrere del tempo e alle carenze applicative riscontrate, anche una
legislazione tributaria e fiscale di carattere generale adeguata, che possa concretizzarsi in un
unico codice delle norme fiscali che riunisca e disciplini, in modo organico, i diversi testi
normativi, regolando gli istituti generali dei vari tributi, in considerazione delle difficoltà
conseguenti che impediscono un corretto funzionamento della Amministrazione e un necessario
rispetto delle aspettative del cittadino e degli operatori economici.
57
ALCUNE DELLE PRINCIPALI DEROGHE ESPLICITE OD IMPLICITE CHE RICHIAMANO
LO STATUTO NELLA LEGISLAZIONE DAL 2000 AL 2006
DECRETO-LEGGE 30 settembre 2000, n. 268
Misure urgenti in materia di imposta sui redditi delle persone fisiche e di accise.
LEGGE 23 novembre 2000, n. 354
Conversione in legge
All'articolo 1 e' premesso il seguente:
Art. 01.
(Applicazione della legge 27 luglio 2000, n. 212)
1. Le prescrizioni di cui alla legge 27 luglio 2000, n. 212, concernente disposizioni in materia di
statuto dei diritti del contribuente, in quanto incompatibili, non si applicano al contenuto
del presente decreto.
LEGGE 21 novembre 2000, n. 342
Misure in materia fiscale.
Art. 1.
(Disposizioni in materia di redditi di imprese estere partecipate e di applicazione dell’imposta ai
non residenti finalizzate al contrasto dell’evasione e dell’elusione)
1. Al testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della
Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e successive modificazioni, sono apportate le seguenti
modifiche: (omissis)
---------------------------------------------------------------------------------------------------------COMMENTO – Il contrasto con l’art. 2, commi 3 e 4, dello statuto è dato dai numerosi richiami
normativi meramente numerici e non di contenuto, sia pure sintetico, e dagli stralci da inserire
nella legge di riferimento senza riportare il testo così novellato. Peraltro, l’unico richiamo alla
legge 212/2000 in tutto il collegato fiscale si rinviene solo in una delle modifiche introdotte.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------Disposizioni in materia di statuto dei diritti del contribuente.
Art. 2. LEGGE 27 luglio 2000, n. 212
(Chiarezza e trasparenza delle disposizioni tributarie)
3. I richiami di altre disposizioni contenuti nei provvedimenti normativi in materia tributaria si
fanno indicando anche il contenuto sintetico della disposizione alla quale si intende fare rinvio.
4. Le disposizioni modificative di leggi tributarie debbono essere introdotte riportando il testo
conseguentemente modificato.
LEGGE 21 novembre 2000, n. 342
Misure in materia fiscale.
Sezione I
Disposizioni in materia di redditi di impresa
Art. 4.
(Norma interpretativa)
1. L’articolo 1 del decreto del Presidente della Repubblica 10 novembre 1997, n. 442,
concernente l’opzione e la revoca di regimi di determinazione dell’imposta o di regimi contabili,
si intende applicabile anche ai comportamenti concludenti tenuti dal contribuente
anteriormente alla data di entrata in vigore del citato decreto n. 442 del 1997. Non si fa luogo
a restituzione di imposte, soprattasse e pene pecuniarie già pagate.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------COMMENTO – La rubrica dell’articolo avrebbe dovuto contenere l’oggetto della disposizione,
anche se si tratta di norma con finalità interpretative.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------Disposizioni in materia di statuto dei diritti del contribuente.
Art. 2. LEGGE 27 luglio 2000, n. 212
(Chiarezza e trasparenza delle disposizioni tributarie)
1. Le leggi e gli altri atti aventi forza di legge che contengono disposizioni tributarie devono
menzionarne l'oggetto nel titolo; la rubrica delle partizioni interne e dei singoli articoli deve
menzionare l'oggetto delle disposizioni ivi contenute.
58
LEGGE 23 dicembre 2000, n. 388
Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato
(legge finanziaria 2001).
Art. 2.
(Disposizioni in materia di imposte sui redditi relative alla riduzione delle aliquote e alla
disciplina delle detrazioni e delle deduzioni)
2. All'articolo 1 della legge 27 dicembre 1997, n. 449, concernente detrazioni per interventi di
ristrutturazione del patrimonio edilizio privato, sono apportate le seguenti modificazioni:
(omissis)
b) al comma 6, le parole: "nel periodo d'imposta in corso alla data del 1° gennaio 2000" sono
sostituite dalle seguenti: "nei periodi d'imposta in corso alla data del 1° gennaio degli anni
2000 e 2001".
---------------------------------------------------------------------------------------------------------Disposizioni in materia di statuto dei diritti del contribuente.
Art. 3 LEGGE 27 luglio 2000, n. 212
(Efficacia temporale delle norme tributarie)
1. Salvo quanto previsto dall'articolo 1, comma 2, le disposizioni tributarie non hanno effetto
retroattivo. Relativamente ai tributi periodici le modifiche introdotte si applicano solo a partire
dal periodo d'imposta successivo a quello in corso alla data di entrata in vigore delle
disposizioni che le prevedono.
LEGGE 23 dicembre 2000, n. 388
Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato
(legge finanziaria 2001).
Art. 16
(Disposizioni in materia di base imponibile IRAP)
2. Le disposizioni di cui al comma 1, lettera c), si applicano a decorrere dal periodo d'imposta
successivo a quello in corso alla data del 31 dicembre 1999.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------Disposizioni in materia di statuto dei diritti del contribuente.
Art. 3 LEGGE 27 luglio 2000, n. 212
(Efficacia temporale delle norme tributarie)
1. Salvo quanto previsto dall'articolo 1, comma 2, le disposizioni tributarie non hanno effetto
retroattivo. Relativamente ai tributi periodici le modifiche introdotte si applicano solo a partire
dal periodo d'imposta successivo a quello in corso alla data di entrata in vigore delle
disposizioni che le prevedono.
LEGGE 23 dicembre 2000, n. 388
Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato
(legge finanziaria 2001).
Art. 18.
(Modifica alla disciplina dei versamenti ICI)
4. In deroga alle disposizioni dell’articolo 3, comma 3, della legge 27 luglio 2000, n. 212,
concernente l’efficacia temporale delle norme tributarie, i termini per la liquidazione e
l’accertamento dell’ imposta comunale sugli immobili, scadenti al 31 dicembre 2000, sono
prorogati al 31 dicembre 2001, limitatamente alle annualità d’imposta 1995 e successive. Il
termine per l’attività di liquidazione a seguito di attribuzione di rendita da parte degli uffici del
territorio competenti di cui all’articolo 11, comma 1, ultimo periodo, del decreto legislativo 30
dicembre 1992, n. 504, è prorogato al 31 dicembre 2001 per le annualità d’imposta 1994 e
successive.
59
LEGGE 23 dicembre 2000, n. 388
Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato
(legge finanziaria 2001).
Art. 33.(Disposizioni in materia di imposta di registro e altre imposte indirette e disposizioni
agevolative)
10. L’articolo 45 della legge 20 maggio 1985, n. 222, in materia di imposta comunale
sull’incremento di valore degli immobili, si interpreta nel senso che le relative disposizioni
trovano applicazione anche con riferimento agli immobili appartenenti agli enti rappresentativi
delle confessioni religiose aventi personalità giuridica, nonchè agli enti religiosi riconosciuti in
base alle leggi attuative delle intese stipulate dallo Stato ai sensi dell’articolo 8 della
Costituzione. Non si fa comunque luogo a rimborsi di versamenti già effettuati.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------Disposizioni in materia di statuto dei diritti del contribuente.
Art. 1. LEGGE 27 luglio 2000, n. 212
(Principi generali)
2. L'adozione di norme interpretative in materia tributaria puo' essere disposta soltanto in casi
eccezionali e con legge ordinaria, qualificando come tali le disposizioni di interpretazione
autentica.
LEGGE 23 dicembre 2000, n. 388
Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato
(legge finanziaria 2001).
Art. 39
(Disposizioni transitorie)
2. Per gli apparecchi gia' installati, o comunque gia' in esercizio alla data di entrata in vigore
della presente legge, il nulla osta provvisorio di cui al comma 1 e' richiesto entro
quarantacinque giorni dalla medesima data. (omissis)
---------------------------------------------------------------------------------------------------Disposizioni in materia di statuto dei diritti del contribuente.
Art. 3 LEGGE 27 luglio 2000, n. 212
(Efficacia temporale delle norme tributarie)
2. In ogni caso, le disposizioni tributarie non possono prevedere adempimenti a carico dei
contribuenti la cui scadenza sia fissata anteriormente al sessantesimo giorno dalla data della
loro entrata in vigore o dell'adozione dei provvedimenti di attuazione in esse espressamente
previsti.
LEGGE 18 ottobre 2001, n. 383
Primi interventi per il rilancio dell'economia.
Art. 5.
(Sostituzione di precedenti agevolazioni fiscali).
3. In deroga all'articolo 3, comma 1, della legge 27 luglio 2000, n. 212, i redditi prodotti a
decorrere dal periodo di imposta in corso alla data di entrata in vigore della presente legge e
fruenti delle agevolazioni contenute nel decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 466, e
nell'articolo 2, commi da 8 a 13, della legge 13 maggio 1999, n. 133, e successive
modificazioni, non rilevano ai fini della attribuzione del credito di imposta limitato sugli utili
distribuiti ai soci di cui all'articolo 105, comma 4, del testo unico delle imposte sui redditi, di
cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e successive
modificazioni.
60
LEGGE 28 dicembre 2001, n. 448
Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato
(legge finanziaria 2002).
Art. 27.
(Disposizioni finanziarie per gli enti locali)
9. In deroga alle disposizioni dell’articolo 3, comma 3, della legge 27 luglio 2000, n. 212, i
termini per la liquidazione e l’accertamento dell’imposta comunale sugli immobili, scadenti al
31 dicembre 2001, sono prorogati al 31 dicembre 2002, limitatamente alle annualità d’imposta
1998 e successive. Il termine per l’attività di liquidazione a seguito di attribuzione di rendita da
parte degli uffici del territorio competenti di cui all’articolo 11, comma 1, ultimo periodo, del
decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504, è prorogato al 31 dicembre 2002 per le annualità
d’imposta 1997 e successive.
LEGGE 27 dicembre 2002, n. 289
Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato
(legge finanziaria 2003).
Art. 5.
(Riduzioni dell'imposta regionale sulle attivita' produttive)
3. Il comma 2-quinquies dell'articolo 3 del decreto-legge 24 settembre 2002, n. 209,
convertito, con modificazioni, dalla legge 22 novembre 2002, n. 265, e' sostituito dal
seguente: "2-quinquies. La disposizione contenuta nell'articolo 11, comma 3, del decreto
legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, secondo la quale i contributi erogati a norma di legge
concorrono alla determinazione della base imponibile dell'imposta regionale sulle attivita'
produttive, fatta eccezione per quelli correlati a componenti negativi non ammessi in
deduzione, deve interpretarsi nel senso che tale concorso si verifica anche in relazione a
contributi per i quali sia prevista l'esclusione dalla base imponibile delle imposte sui redditi,
sempre che l'esclusione dalla base imponibile dell'imposta regionale sulle attivita' produttive
non sia prevista dalle leggi istitutive dei singoli contributi ovvero da altre disposizioni di
carattere speciale".
---------------------------------------------------------------------------------------------------------COMMENTO – Nell’allegato alla nota Mef n. 3-8622/UCL del 5-9-2006, viene precisato che “si
tratta di norma interpretativa avente efficacia retroattiva, come chiarito dalla circolare n. 13
del 5 aprile 2005 dell’Agenzia delle entrate” (circolare emessa oltre due anni dopo la legge
289/2002). In particolare, non è chiaro se la disposizione può rientrare fra i “casi eccezionali”
che richiedono una interpretazione ai sensi dell’art. 1, co. 2, dello statuto.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------Disposizioni in materia di statuto dei diritti del contribuente.
Art. 1. LEGGE 27 luglio 2000, n. 212
(Principi generali)
2. L'adozione di norme interpretative in materia tributaria puo' essere disposta soltanto in casi
eccezionali e con legge ordinaria, qualificando come tali le disposizioni di interpretazione
autentica.
Art. 3
(Efficacia temporale delle norme tributarie)
1. Salvo quanto previsto dall'articolo 1, comma 2, le disposizioni tributarie non hanno effetto
retroattivo. Relativamente ai tributi periodici le modifiche introdotte si applicano solo a partire
dal periodo d'imposta successivo a quello in corso alla data di entrata in vigore delle
disposizioni che le prevedono.
Art. 5.
(Informazione del contribuente)
2. L'amministrazione finanziaria deve portare a conoscenza dei contribuenti tempestivamente e
con i mezzi idonei tutte le circolari e le risoluzioni da essa emanate, nonche' ogni altro atto o
decreto che dispone sulla organizzazione, sulle funzioni e sui procedimenti.
61
LEGGE 27 dicembre 2002, n. 289
Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato
(legge finanziaria 2003).
Art. 10
(Proroga di termini)
1. Per i contribuenti che non si avvalgono delle disposizioni recate dagli articoli da 7 a 9 della
presente legge, in deroga alle disposizioni dell'articolo 3, comma 3, della legge 27 luglio
2000, n. 212, i termini di cui all'articolo 43 del decreto del Presidente della Repubblica 29
settembre 1973. n. 600, e successive modificazioni, e all'articolo 57 del decreto del Presidente
della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e successive modificazioni, sono prorogati di due
anni.
LEGGE 27 dicembre 2002, n. 289
Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato
(legge finanziaria 2003).
Art. 31
(Disposizioni varie per gli enti locali)
16. In deroga alle disposizioni dell'articolo 3, comma 3, della legge 27 luglio 2000, n. 212,
concernente l'efficacia temporale delle norme tributarie, i termini per la liquidazione e
l'accertamento dell'imposta comunale sugli immobili, che scadono il 31 dicembre 2002, sono
prorogati al 31 dicembre 2003, limitatamente alle annualita' d'imposta 1998 e successive.
LEGGE 27 dicembre 2002, n. 289
Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato
(legge finanziaria 2003).
Art. 80
(Misure di razionalizzazione diverse)
22. Ai fini dell'applicazione delle disposizioni di cui alla legge 3 agosto 1949, n. 623, e
successive modificazioni, concernente l'immissione in consumo in Valle d'Aosta di determinati
contingenti annui di merci in esenzione fiscale, l'utilizzazione nei processi produttivi, nel
territorio della regione medesima, di generi e di merci in esenzione fiscale ai sensi della
predetta legge deve essere considerata, a tutti gli effetti, consumo nel territorio regionale. La
disposizione di cui al presente comma costituisce interpretazione autentica ai sensi
dell'articolo 1, comma 2, della legge 27 luglio 2000, n. 212, recante disposizioni in materia di
statuto dei diritti del contribuente.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------COMMENTO – L’interpretazione autentica è contenuta in un articolo riguardante “misure di
razionalizzazione diverse”.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------Disposizioni in materia di statuto dei diritti del contribuente.
Art. 2. LEGGE 27 luglio 2000, n. 212
(Chiarezza e trasparenza delle disposizioni tributarie)
1. Le leggi e gli altri atti aventi forza di legge che contengono disposizioni tributarie devono
menzionarne l'oggetto nel titolo; la rubrica delle partizioni interne e dei singoli articoli deve
menzionare l'oggetto delle disposizioni ivi contenute.
62
LEGGE 27 dicembre 2002, n. 289
Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato
(legge finanziaria 2003).
Art. 94
(Disposizioni varie)
7. All'articolo 13, comma 3, della legge 27 luglio 2000, n. 212, il primo periodo e' sostituito
dal seguente: "L'incarico ha durata quadriennale ed e' rinnovabile tenendo presenti
professionalita', produttivita' ed attivita' gia' svolta".
8. All'articolo 13 della legge 27 luglio 2000, n. 212, e' aggiunto, in fine, il seguente comma:
"13-bis. Con relazione annuale, il Garante fornisce al Governo ed al Parlamento dati e notizie
sullo stato dei rapporti tra fisco e contribuenti nel campo della politica fiscale".
---------------------------------------------------------------------------------------------------------COMMENTO – Le modifiche, che hanno interessato lo stesso statuto del contribuente, sono
inserite in un articolo dalla generica rubrica.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------Disposizioni in materia di statuto dei diritti del contribuente.
Art. 2. LEGGE 27 luglio 2000, n. 212
(Chiarezza e trasparenza delle disposizioni tributarie)
1. Le leggi e gli altri atti aventi forza di legge che contengono disposizioni tributarie devono
menzionarne l'oggetto nel titolo; la rubrica delle partizioni interne e dei singoli articoli deve
menzionare l'oggetto delle disposizioni ivi contenute.
4. Le disposizioni modificative di leggi tributarie debbono essere introdotte riportando il testo
conseguentemente modificato.
DECRETO-LEGGE 24 giugno 2003, n. 143
Disposizioni urgenti in tema di versamento e riscossione di tributi, di Fondazioni
bancarie e di gare indette dalla Consip S.p.a.
LEGGE 1 agosto 2003, n.212
Conversione in legge
Art. 1.
(Nuovi termini delle definizioni e modifiche alla legge 27 dicembre 2002, n. 289)
2-octies. In deroga alle disposizioni dell'articolo 3, comma 3, della legge 27 luglio 2000, n.
212, i termini di decadenza per l'iscrizione a ruolo previsti dall'articolo 17, comma 1, lettera a),
del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602, sono prorogati al 31
dicembre 2005 per le dichiarazioni presentate negli anni 2001 e 2002. Le amministrazioni
statali e gli enti impositori possono sospendere, con propri provvedimenti, la riscossione nei
confronti dei soggetti che si sono avvalsi delle definizioni agevolate previste dagli articoli 9-bis,
12, 15 e 16 della legge 27 dicembre 2002, n. 289, nonche' dall'articolo 5-quinquies del
decreto-legge 24 dicembre 2002, n. 282, convertito, con modificazioni, dalla legge 21 febbraio
2003, n. 27.
63
DECRETO LEGISLATIVO 12 dicembre 2003, n. 344
Riforma dell'imposizione sul reddito delle societa', a norma dell'articolo 4 della legge
7 aprile 2003, n. 80.
Art. 4.
(Disposizioni transitorie ed entrata in vigore)
1. Il presente decreto entra in vigore il 1° gennaio 2004. Le disposizioni di cui agli articoli 1 e
2, commi 3 e 4, e 3, commi 1 e 3, hanno effetto per i periodi di imposta che hanno inizio a
decorrere da tale data; tuttavia:
i) in deroga alle disposizioni di cui all'articolo 3 della legge 27 luglio 2000, n. 212, l'articolo
109, comma 7, del citato testo unico delle imposte sui redditi, cosi' come modificato dal
presente decreto legislativo, si applica a decorrere dal periodo d'imposta in corso all'8 agosto
2002. Dalla predetta data e fino alla data di entrata in vigore del presente decreto sono fatti
salvi i comportamenti tenuti sulla base delle disposizioni del testo unico delle imposte sui
redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, vigenti fino
alla data di entrata in vigore del presente decreto.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------COMMENTO - Il decreto legislativo n. 344/2003 contiene anche modifiche alle norme del testo
unico delle imposte sui redditi direttamente funzionali alla riforma del sistema fiscale statale, in
modo che lo stesso risulti basato su cinque imposte ordinate in un unico codice denominato
«fiscale» e dispone la rinumerazione delle norme del predetto testo unico.
LEGGE 24 dicembre 2003, n. 350
Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato
(legge finanziaria 2004).
Art. 2.
(Disposizioni in materia di entrate)
33. In deroga alle disposizioni dell'articolo 3, comma 3, della legge 27 luglio 2000, n. 212,
concernente l'efficacia temporale delle norme tributarie, i termini per la liquidazione e
l'accertamento dell'imposta comunale sugli immobili, che scadono il 31 dicembre 2003, sono
prorogati al 31 dicembre 2004, limitatamente alle annualità di imposta 1999 e successive.
LEGGE 30 dicembre 2004, n. 311
Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato
(legge finanziaria 2005).
Art. 1.
67. In deroga alle disposizioni dell’articolo 3, comma 3, della legge 27 luglio 2000, n. 212,
concernente l’efficacia temporale delle norme tributarie, i termini per l’accertamento
dell’imposta comunale sugli immobili che scadono il 31 dicembre 2004 sono prorogati al 31
dicembre 2005, limitatamente alle annualità d’imposta 2000 e successive.
464. A decorrere dall’esercizio in corso al 31 dicembre 2004, in deroga all’articolo 3 della
legge 27 luglio 2000, n. 212, per le società cooperative e loro consorzi diverse da quelle a
mutualità prevalente l’applicabilità dell’articolo 12 della legge 16 dicembre 1977, n. 904, è
limitata alla quota del 30 per cento degli utili netti annuali, a condizione che tale quota sia
destinata ad una riserva indivisibile prevista dallo statuto.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------COMMENTO – La legge 30 dicembre 2004, n. 311 è composta da un articolo unico (senza
rubrica) che reca 572 commi.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------Disposizioni in materia di statuto dei diritti del contribuente.
Art. 2. LEGGE 27 luglio 2000, n. 212
(Chiarezza e trasparenza delle disposizioni tributarie)
1. Le leggi e gli altri atti aventi forza di legge che contengono disposizioni tributarie devono
menzionarne l'oggetto nel titolo; la rubrica delle partizioni interne e dei singoli articoli deve
menzionare l'oggetto delle disposizioni ivi contenute.
64
DECRETO-LEGGE 30 dicembre 2004, n. 314
Proroga di termini.
LEGGE 1 marzo 2005, n. 26
Conversione in legge.
Art. 1-quater
(Liquidazione dell'imposta comunale sugli immobili).
1. In deroga alle disposizioni dell'articolo 3, comma 3, della legge 27 luglio 2000, n. 212,
concernente l'efficacia temporale delle norme tributarie, i termini per la liquidazione
dell'imposta comunale sugli immobili che scadono il 31 dicembre 2004 sono prorogati al 31
dicembre 2005, limitatamente alle annualità di imposta 2000 e successive.
DECRETO-LEGGE 17 giugno 2005, n. 106
Disposizioni urgenti in materia di entrate.
LEGGE 31 luglio 2005, n. 156
Conversione in legge.
Art. 1.
(Versamenti dell'imposta regionale sulle attività produttive e di riscossione)
1. Nell'articolo 10, comma 3, primo periodo, della legge 27 luglio 2000, n. 212, sono inserite,
in fine, le seguenti parole: "; in ogni caso non determina obiettiva condizione di incertezza la
pendenza di un giudizio in ordine alla legittimità della norma tributaria".
---------------------------------------------------------------------------------------------------------COMMENTO- Il contenuto dell’art. 1, comma 1, è una disposizione modificativa (avente,
peraltro, natura interpretativa).
---------------------------------------------------------------------------------------------------------Disposizioni in materia di statuto dei diritti del contribuente.
Art. 2. LEGGE 27 luglio 2000, n. 212
(Chiarezza e trasparenza delle disposizioni tributarie)
4. Le disposizioni modificative di leggi tributarie debbono essere introdotte riportando il testo
conseguentemente modificato.
Art. 1. LEGGE 27 luglio 2000, n. 212
(Principi generali)
2. L'adozione di norme interpretative in materia tributaria puo' essere disposta soltanto in casi
eccezionali e con legge ordinaria, qualificando come tali le disposizioni di interpretazione
autentica.
65
DECRETO-LEGGE 30 settembre 2005, n. 203
Misure di contrasto all'evasione fiscale e disposizioni urgenti in materia tributaria e
finanziaria.
LEGGE 2 dicembre 2005, n. 248
Conversione in legge.
Art. 2-bis.
(Comunicazione degli esiti della liquidazione delle dichiarazioni)
1. A partire dalle dichiarazioni presentate dal 1° gennaio 2006, l'invito previsto dall'articolo 6,
comma 5, della legge 27 luglio 2000, n. 212, e' effettuato:
a) con mezzi telematici ai soggetti di cui all'articolo 3, comma 3, del regolamento di cui al
decreto del Presidente della Repubblica 22 luglio 1998, n. 322, che se previsto nell'incarico di
trasmissione portano a conoscenza dei contribuenti interessati, tempestivamente e comunque
nei termini di cui all'articolo 2, comma 2, del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 462, e
successive modificazioni, gli esiti della liquidazione delle dichiarazioni contenuti nell'invito;
b) mediante raccomandata con avviso di ricevimento in ogni altro caso.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------COMMENTO – La norma pone una nuova procedura nei confronti del contribuente a partire dal
1° gennaio 2006, senza abrogare la precedente; l’art. 2-bis non tiene conto di quanto disposto
dall’art. 2, co. 3, dello statuto.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------Disposizioni in materia di statuto dei diritti del contribuente.
Art. 2. LEGGE 27 luglio 2000, n. 212
(Chiarezza e trasparenza delle disposizioni tributarie)
3. I richiami di altre disposizioni contenuti nei provvedimenti normativi in materia tributaria si
fanno indicando anche il contenuto sintetico della disposizione alla quale si intende fare rinvio.
DECRETO-LEGGE 30 settembre 2005, n. 203
Misure di contrasto all'evasione fiscale e disposizioni urgenti in materia tributaria e
finanziaria.
LEGGE 2 dicembre 2005, n. 248
Conversione in legge.
Art. 11-quater.
(Ammortamento dei beni materiali strumentali per l'esercizio di alcune attività regolate)
10. Nella determinazione dell'acconto dovuto ai fini dell'imposta sul reddito delle società (IRES)
e dell'imposta regionale sulle attività produttive (IRAP) per il periodo d'imposta in corso alla
data di entrata in vigore del presente decreto, calcolato in ogni caso in base alle disposizioni
generali sui versamenti degli acconti delle imposte sui redditi di cui alla legge 23 marzo 1977,
n. 97, in deroga all'articolo 3 della legge 27 luglio 2000, n. 212, si assume, quale imposta del
periodo precedente, quella che si sarebbe determinata applicando le disposizioni del presente
articolo; eventuali conguagli sono versati insieme alla seconda ovvero unica rata dell'acconto.
Per il periodo di imposta successivo a quello in corso alla data di entrata in vigore del presente
decreto, nella determinazione dell'acconto dovuto ai fini dell'IRES e dell'IRAP si assume, quale
imposta del periodo precedente, quella che si sarebbe determinata non applicando le
disposizioni del presente articolo.
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DECRETO-LEGGE 30 settembre 2005, n. 203
Misure di contrasto all'evasione fiscale e disposizioni urgenti in materia tributaria e
finanziaria.
LEGGE 2 dicembre 2005, n. 248
Conversione in legge.
Art. 11-quaterdecies.
(Interventi infrastrutturali, per la ricerca e per l'occupazione)
16. Ai fini dell'applicazione del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504, la disposizione
prevista dall'articolo 2, comma 1, lettera b) dello stesso decreto si interpreta nel senso che
un'area e' da considerare comunque fabbricabile se e' utilizzabile a scopo edificatorio in base
allo strumento urbanistico generale, indipendentemente dall'adozione di strumenti attuativi del
medesimo.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------COMMENTO – Oltre al già citato problema dell’eccezionalità dell’interpretazione, risulta violato
l’art. 2, comma 3, dello statuto.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------Disposizioni in materia di statuto dei diritti del contribuente.
Art. 1. LEGGE 27 luglio 2000, n. 212
(Principi generali)
2. L'adozione di norme interpretative in materia tributaria puo' essere disposta soltanto in casi
eccezionali e con legge ordinaria, qualificando come tali le disposizioni di interpretazione
autentica.
Art. 2.
(Chiarezza e trasparenza delle disposizioni tributarie)
3. I richiami di altre disposizioni contenuti nei provvedimenti normativi in materia tributaria si
fanno indicando anche il contenuto sintetico della disposizione alla quale si intende fare rinvio.
LEGGE 23 dicembre 2005, n. 266
Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato
(legge finanziaria 2006).
---------------------------------------------------------------------------------------------------------COMMENTO – La legge 23 dicembre 2005, n. 266 è composta da un articolo unico (senza
rubrica) che reca 612 commi.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------Disposizioni in materia di statuto dei diritti del contribuente.
Art. 2. LEGGE 27 luglio 2000, n. 212
(Chiarezza e trasparenza delle disposizioni tributarie)
1. Le leggi e gli altri atti aventi forza di legge che contengono disposizioni tributarie devono
menzionarne l'oggetto nel titolo; la rubrica delle partizioni interne e dei singoli articoli deve
menzionare l'oggetto delle disposizioni ivi contenute.
DECRETO-LEGGE 4 luglio 2006, n. 223
Disposizioni urgenti per il rilancio economico e sociale, per il contenimento e la
razionalizzazione della spesa pubblica, nonche' interventi in materia di entrate e di
contrasto all'evasione fiscale.
LEGGE 4 agosto 2006, n. 248
Conversione in legge
Art. 36.
(Recupero di base imponibile)
30. In deroga all'articolo 3 della legge 27 luglio 2000, n. 212, le disposizioni di cui al comma
10 dell'articolo 165 del testo unico delle imposte sui redditi di cui al decreto del Presidente
della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, devono intendersi riferite anche ai crediti
d'imposta relativi ai redditi di cui al comma 8-bis dell'articolo 51 del medesimo testo unico.
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DECRETO-LEGGE 4 luglio 2006, n. 223
Disposizioni urgenti per il rilancio economico e sociale, per il contenimento e la
razionalizzazione della spesa pubblica, nonche' interventi in materia di entrate e di
contrasto all'evasione fiscale.
LEGGE 4 agosto 2006, n. 248
Conversione in legge
Art. 36.
(Recupero di base imponibile)
34. In deroga all'articolo 3 della legge 27 luglio 2000, n. 212, nella determinazione
dell'acconto dovuto dai soggetti di cui all'articolo 73 del testo unico delle imposte sui redditi, di
cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e successive
modificazioni, ai fini dell'imposta sul reddito delle societa' e dell'imposta regionale sulle attivita'
produttive per il periodo di imposta in corso alla data di entrata in vigore del presente decreto,
si assume, quale imposta del periodo precedente, quella che si sarebbe determinata applicando
le disposizioni del presente decreto; eventuali conguagli sono versati insieme alla seconda
ovvero unica rata dell'acconto.
DECRETO-LEGGE 4 luglio 2006, n. 223
Disposizioni urgenti per il rilancio economico e sociale, per il contenimento e la
razionalizzazione della spesa pubblica, nonche' interventi in materia di entrate e di
contrasto all'evasione fiscale.
LEGGE 4 agosto 2006, n. 248
Conversione in legge
Art. 36.
(Recupero di base imponibile)
34-bis. In deroga all'articolo 3 della legge 27 luglio 2000, n. 212, la disposizione di cui al
comma 4 dell'articolo 14 della legge 24 dicembre 1993, n. 537, si interpreta nel senso che i
proventi illeciti ivi indicati, qualora non siano classificabili nelle categorie di reddito di cui
all'articolo 6, comma 1, del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente
della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, sono comunque considerati come redditi diversi.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------COMMENTO – Nel riportato comma sono contenuti contemporaneamente una deroga e una
interpretazione.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------Disposizioni in materia di statuto dei diritti del contribuente.
Art. 1. LEGGE 27 luglio 2000, n. 212
(Principi generali)
2. L'adozione di norme interpretative in materia tributaria puo' essere disposta soltanto in casi
eccezionali e con legge ordinaria, qualificando come tali le disposizioni di interpretazione
autentica.
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DECRETO-LEGGE 3 ottobre 2006, n.262
Disposizioni urgenti in materia tributaria e finanziaria.
LEGGE 24 novembre 2006, n. 286
Conversione in legge
---------------------------------------------------------------------------------------------------------COMMENTO – In sede di conversione sono stati soppressi la quasi totalità degli articoli
contenuti nel decreto-legge (precisamente dal 3 al 47); il confermato articolo 2,
originariamente rubricato “Misure in materia di riscossione”, è ora senza rubrica ed è passato
dai 16 commi iniziali a ben 181.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------Disposizioni in materia di statuto dei diritti del contribuente.
Art. 2. LEGGE 27 luglio 2000, n. 212
(Chiarezza e trasparenza delle disposizioni tributarie)
1. Le leggi e gli altri atti aventi forza di legge che contengono disposizioni tributarie devono
menzionarne l'oggetto nel titolo; la rubrica delle partizioni interne e dei singoli articoli deve
menzionare l'oggetto delle disposizioni ivi contenute.
DECRETO-LEGGE 3 ottobre 2006, n.262
Disposizioni urgenti in materia tributaria e finanziaria.
LEGGE 24 novembre 2006, n. 286
Conversione in legge
Art. 2
18. All'articolo 36 del decreto-legge 4 luglio 2006, n. 223, convertito, con modificazioni, dalla
legge 4 agosto 2006, n. 248, sono apportate le seguenti modificazioni: (omissis)
c) il comma 8 e' sostituito dal seguente:
8. In deroga all'articolo 3, comma 1, della legge 27 luglio 2000, n. 212, recante disposizioni
in materia di statuto dei diritti del contribuente, le norme di cui ai precedenti commi 7 e 7-bis
si applicano a decorrere dal periodo d'imposta in corso alla data di entrata in vigore del
presente decreto (omissis).
---------------------------------------------------------------------------------------------------------COMMENTO – Aggiungasi che l’ art. 2 del D.L. 3 ottobre 2006, n. 262 citato non reca alcuna
rubrica.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------Disposizioni in materia di statuto dei diritti del contribuente.
Art. 2. LEGGE 27 luglio 2000, n. 212
(Chiarezza e trasparenza delle disposizioni tributarie)
1. Le leggi e gli altri atti aventi forza di legge che contengono disposizioni tributarie devono
menzionarne l'oggetto nel titolo; la rubrica delle partizioni interne e dei singoli articoli deve
menzionare l'oggetto delle disposizioni ivi contenute.
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DECRETO-LEGGE 3 ottobre 2006, n.262
Disposizioni urgenti in materia tributaria e finanziaria.
LEGGE 24 novembre 2006, n. 286
Conversione in legge
Art. 2
72. In deroga all'articolo 3 della legge 27 luglio 2000, n. 212, recante disposizioni in materia
di statuto dei diritti del contribuente, le norme del comma 71 del presente articolo hanno
effetto a partire dal periodo d'imposta in corso alla data di entrata in vigore del presente
decreto (omissis).
---------------------------------------------------------------------------------------------------------COMMENTO – Aggiungasi che l’ art. 2 del D.L. 3 ottobre 2006, n. 262 citato non reca alcuna
rubrica.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------Disposizioni in materia di statuto dei diritti del contribuente.
Art. 2. LEGGE 27 luglio 2000, n. 212
(Chiarezza e trasparenza delle disposizioni tributarie)
1. Le leggi e gli altri atti aventi forza di legge che contengono disposizioni tributarie devono
menzionarne l'oggetto nel titolo; la rubrica delle partizioni interne e dei singoli articoli deve
menzionare l'oggetto delle disposizioni ivi contenute.
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ELENCO CRONOLOGICO DEI PRINCIPALI PROVVEDIMENTI
CHE RICHIAMANO LO STATUTO
DECRETO-LEGGE 30 settembre 2000, n. 268, convertito in LEGGE 23 novembre 2000, n. 354
Misure urgenti in materia di imposta sui redditi delle persone fisiche e di accise.
LEGGE 21 novembre 2000, n. 342
Misure in materia fiscale.
LEGGE 23 dicembre 2000, n. 388
Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato
(legge finanziaria 2001).
DECRETO LEGISLATIVO 26 gennaio 2001, n. 32
Disposizioni correttive di leggi tributarie vigenti, a norma dell'articolo 16 della legge 27 luglio 2000, n.
212, concernente lo statuto dei diritti del contribuente.
LEGGE 18 ottobre 2001, n. 383
Primi interventi per il rilancio dell'economia.
LEGGE 28 dicembre 2001, n. 448
Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato
(legge finanziaria 2002).
LEGGE 27 dicembre 2002, n. 289
Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato
(legge finanziaria 2003).
DECRETO-LEGGE 24 giugno 2003, n. 143, convertito in LEGGE 1 agosto 2003, n. 212
Disposizioni urgenti in tema di versamento e riscossione di tributi, di Fondazioni bancarie e di gare
indette dalla Consip S.p.a.
DECRETO LEGISLATIVO 12 dicembre 2003, n. 344
Riforma dell'imposizione sul reddito delle societa', a norma dell'articolo 4 della legge 7 aprile 2003, n. 80.
LEGGE 24 dicembre 2003, n. 350
Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato
(legge finanziaria 2004).
LEGGE 30 dicembre 2004, n. 311
Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato
(legge finanziaria 2005).
DECRETO-LEGGE 30 dicembre 2004, n. 314, convertito in LEGGE 1 marzo 2005, n. 26
Proroga di termini.
DECRETO-LEGGE 17 giugno 2005, n. 106 convertito in LEGGE 31 luglio 2005, n. 156
Disposizioni urgenti in materia di entrate.
DECRETO-LEGGE 30 settembre 2005, n. 203, convertito in LEGGE 2 dicembre 2005, n. 248
Misure di contrasto all'evasione fiscale e disposizioni urgenti in materia tributaria e finanziaria.
LEGGE 23 dicembre 2005, n. 266
Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato
(legge finanziaria 2006).
DECRETO-LEGGE 4 luglio 2006, n. 223, convertito in LEGGE 4 agosto 2006, n. 248
Disposizioni urgenti per il rilancio economico e sociale, per il contenimento e la razionalizzazione della
spesa pubblica, nonche' interventi in materia di entrate e di contrasto all'evasione fiscale.
DECRETO-LEGGE 3 ottobre 2006, n. 262, convertito in LEGGE 24 novembre 2006, n. 286
Disposizioni urgenti in materia tributaria e finanziaria.
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