LE IMPOSTE
Irpef
Elementi costitutivi delle imposte
Presupposto dell’imposta:
situazione di fatto alla
quale la legge ricollega l’obbligo di pagare l’imposta
Base imponibile:
traduzione quantitativa del
presupposto (valore o grandezza a cui si commisura
l’imposta): B, Y
Aliquota:
quota di imposta per ogni unità di base
imponibile: t
Imposta: T = t · B
Lo schema dell’IRPEF
Reddito complessivo
• Per la determinazione del RC i redditi sono classificati in sei
categorie, ciascuna con particolari criteri di determinazione
(e accertamento):
– A. redditi fondiari;
– B. redditi di capitale;
– C. redditi di lavoro dipendente;
– D. redditi di lavoro autonomo;
– E. redditi di impresa;
– F. redditi diversi.
Alcuni redditi che rientrano nelle sei categorie precedenti
sono tuttavia soggetti a regimi fiscali sostitutivi (i.e.
maggioranza redditi di capitale e plusvalenze finanziarie).
A. Redditi fondiari
• Redditi inerenti ai terreni :
– DOMINICALI: remunerazione del proprietario a titolo di rendita
fondiaria e interessi sui capitali permanentemente investiti nel
terreno
– AGRARI: profitto dell’imprenditore agricolo (coltivati)
• Redditi inerenti ai fabbricati
– DA FABBRICATI: unità immobiliari urbane (abitazioni) non
inerenti ad attività agricola o produttiva
… situati nel territorio dello Stato ed iscritti nel catasto dei terreni o
nel catasto edilizio urbano
A. Redditi fondiari
Tariffa d’estimo catastale:
– Il reddito afferente al terreno o al fabbricato è ottenuto moltiplicando
la tariffa d’estimo catastale per la dimensione dell’unità fondiaria (cd.
rendita catastale).
– Stima del reddito normalmente ottenibile dal terreno o dal
fabbricato per unità di misura (ettari/vani).
• Semplicità
• Stimola l’attività (fabbricati?)
• Generale sottovalutazione dei redditi (tariffe d’estimo vecchie e
generalmente inferiori ai redditi di mercato)
– Rivalutate nel 1992 (+5% nel 1996)
A. Redditi fondiari (redditi da fabbricati)
• Abitazione utilizzata direttamente dal proprietario (reddito
in natura)
– reddito = rendita catastale (inclusa nel RC)
– deducibilità integrale della rendita catastale dal RC (dal 2000)
• atteggiamento di favore nei confronti della casa di abitazione
principale (la casa costituisce un bene di prima necessità
• trattamento non pienamente garantito ai non proprietari (esigua
detrazione per affitto).
• Abitazioni locate (diverse dall’abitazione principale)
– reddito = max [rendita catastale; reddito effettivo (canone di
locazione) ridotto del 15%].
• Abitazioni non locate (diverse dall’abitazione principiale)
– reddito = rendita catastale aumentata del 30%.
B. Redditi di capitale
• Costituiscono redditi da capitale i redditi derivanti dall’impiego di capitale
finanziario diversi da quelli conseguiti nell’esercizio di impresa (i quali sono
considerati reddito di impresa) e dai redditi diversi:
• Tipologie più importanti:
– interessi e altri proventi derivanti da mutui, depositi e conti correnti;
– interessi da obbligazioni e titoli similari;
– utili derivanti dalla partecipazione in società di capitali;
– proventi derivanti da gestioni collettive del risparmio (fondi comuni di
investimento);
– proventi derivanti da riporti e pronti contro termine su titoli e valute;
– rendimenti su contributi versati nei fondi di previdenza complementare e
individuale;
– rendimenti su premi per contratti di assicurazione sulla vita e per contratti di
capitalizzazione;
– “ogni provento derivante dall’impiego del capitale, esclusi i rapporti da cui
possono derivare utili o perdite in dipendenza di un evento incerto” ( redditi
diversi)
» CAPITALE: certa la prestazione; eventualmente incerta l’entità
» DIVERSI: incerta entità e prestazione
Redditi da capitale (cont.)
• Di fatto le principali forme di impiego del risparmio sono
assoggettate a regimi sostitutivi (ritenute alla fonte a
titolo d’imposta): aliquote 27%, 12.5% e 11%.
– RITENUTA A TITOLO DI IMPOSTA: i redditi oggetto della ritenuta
non vengono inclusi nella b.i. IRPEF e quanto pagato esaurisce
l’imposta dovuta
– RITENUTA A TITOLO DI ACCONTO: i redditi (al lordo della ritenuta)
vanno inclusi nella b.i. IRPEF. La ritenuta costituisce solo un acconto
dell’imposta che dovrà essere versata in relazione al reddito
complessivo del contribuente.
B. Redditi di capitale (cont.)
•
Gli utili di impresa costituiscono l’unica tipologia rilevante di reddito da
capitale inserito nella base imponibile IRPEF:
1. dividendi da partecipazione qualificata in società non residente
in un paese a regime fiscale privilegiato:
–
il 40% dei dividendi in base imponibile IRPEF (ritenuta a titolo d’acconto del 12,5%);
2. dividendi da partecipazione in una società residente in un paese a
regime fiscale privilegiato:
–
inseriti interamente nella base imponibile IRPEF.
PARTECIPAZIONE QUALIFICATA:
•
percentuale di diritti di voto esercitabili nell’assemblea ordinaria maggiore del 2% (società quotate) e
del 20% (società non quotate)
oppure
• percentuale di capitale sociale maggiore del 5% (società quotate) e del 25% (società non quotate).
•
I dividendi da partecipazioni non qualificate (in società non residenti in
un paese a regime fiscale privilegiato) sono assoggettati ad una
imposta sostitutiva (ritenuta alla fonte a titolo di imposta): aliquota
12,5%.
C. Redditi da lavoro dipendente
• Tutti i compensi (in denaro o in natura) che derivano da
rapporti di lavoro alle dipendenze e sotto la direzione di
altri (incluse le erogazioni liberali).
• Sono assimilati
– Pensioni di ogni genere e assegni ad esse equiparati.
– Proventi derivanti da collaborazioni coordinate e continuative.
• Il reddito imponibile e’ un reddito lordo: non sono
deducibili le spese sostenute per la produzione del
reddito.
– però maggiore detrazione
C. Redditi da lavoro dipendente
• Non costituiscono reddito imponibile:
– i contributi previdenziali obbligatori versati dal datore di lavoro e dal
lavoratore;
• Esenta il RISPARMIO PREVIDENZIALE (apertura al REDDITO CONSUMO)
• Entra in BI al momento del RISCOSSIONE in forma di PENSIONE
– i contributi di assistenza sanitaria versati dal datore di lavoro e dal
lavoratore ad enti o casse aventi finalità assistenziali (limite di 3098 euro);
• Incentivare le assicurazioni sanitarie
– il valore delle azioni offerte ai dipendenti per un importo non superiore a 2065
euro, a condizione che non siano cedute entro tre anni dalla
percezione;
• Diffondere l’azionariato
– la differenza fra il valore delle azioni al momento della assegnazione e
l’ammontare corrisposto dal dipendente (stock option).
• il dipendente non deve cedere le azioni ricevute nei cinque anni successivi alla data
dell'assegnazione, né costituire su di esse garanzie di qualsiasi forma
• il valore delle azioni assegnate non deve superare l'importo della retribuzione lorda annua
relativa al periodo d'imposta precedente.
C. Redditi da lavoro dipendente
• I datori di lavoro e gli enti previdenziali svolgono la
funzione di sostituti di imposta: operano, all’atto del
pagamento, una ritenuta a titolo di acconto dell’IRPEF e
effettuano il relativo versamento all’erario.
• Il reddito di lavoro dipendente rappresenta la
componente più importante dell’imponibile
dichiarato ai fini IRPEF (circa pari al 75%) ed anche la
più facile da accertare (o difficile da occultare...).
D. Redditi da lavoro autonomo
• Redditi che derivano
– dall’esercizio abituale (anche se non esclusivo) di arti e
professioni (assenza del vincolo di subordinazione)
– dall’utilizzazione economica di opere dell’ingegno e di brevetti
industriali (se non conseguiti nell’esercizio di impresa).
• Il reddito imponibile e’ un reddito netto:
– arti e professioni: differenza tra compensi percepiti nel periodo
di imposta e le spese sostenute per la produzione del reddito;
• Per prevenire fenomeni elusivi, l’ammissibilità della deduzione di alcune spese è limitata (beni
strumentali a uso promiscuo, spese alberghiere, …)
– negli altri casi: deduzione forfetaria del 25% dei compensi.
• Al netto dei contributi assistenziali e previdenziali (li
troveremo nelle deduzioni)
E. Redditi d’impresa
• Reddito derivante dall’esercizio di imprese commerciali (a
fini IRPEF: imprenditori individuali, società di
persone e in alcuni casi società a responsabilità
limitata).
• Criteri di determinazione del reddito di impresa sono
comuni sia all’IRPEF che all’IRES (vedi).
– reddito di impresa  utile con alcune variazioni rispetto alla
normativa civilistica
• Se il reddito è prodotto in forma societaria è attribuito a
ciascun socio
– indipendentemente dalla effettiva percezione
– in proporzione alla quota di partecipazione agli utili.
Regime forfetario per contribuenti
minimi
• Soggetti interessati: persone fisiche che esercitano
attività d’impresa, arti e professioni con ricavi inferiori a
30.000€ l’anno
– Altre condizioni: assenza di spese per dipendenti o collaboratori;
spese per beni strumentali nel triennio precedente inferiori a
15000 euro.
• Possono scegliere di essere sottoposti ad una tassazione
del 20% di [ricavi – costi] (criterio di cassa)
– Non sono sottoposti all’IRAP.
– Non sono sottoposti agli studi di settore.
– Non godono della detraibilità dell’IVA sugli acquisti.
Tassazione separata reddito
d’impresa
• I soggetti IRPEF che esercitano attività d’impresa
(titolare di redditi d’impresa o di partecipazione in
snc o sas residenti) possono optare per la tassazione
separata con aliquota del 27.5%.
• Condizioni:
– il contribuente deve essere residente nel territorio dello
Stato;
– deve essere in contabilità ordinaria, per obbligo o per
opzione;
– gli utili non devono essere prelevati o distribuiti
F. Redditi diversi
• I redditi diversi comprendono categorie di reddito non riconducibili
ai redditi di capitale e non conseguiti nell’esercizio di arti e
professioni o imprese commerciali:
1. Plusvalenze (prezzo di vendita – prezzo d’acquisto)
– (a) immobiliari (il prezzo di acquisto è aumentato dei costi sostenuti);
– (b) da cessione di azioni;
– (c) da cessione di titoli, valute e metalli preziosi;
2. I redditi conseguiti mediante contratti a termine e prodotti derivati
(swap, option, future, ecc.)
3. Proventi derivanti dall’impiego del capitale in cui possono derivare
utili o perdite in dipendenza di un evento incerto (norma di
chiusura)
F. Redditi diversi
•
1.
Sono rilevanti ai fini IRPEF:
Nella categoria (a), le plusvalenze ottenute da:
–
–
lottizzazione di terreni e successiva vendita, anche parziale, dei terreni o
degli edifici su essi costruiti;
la cessione a titolo oneroso di immobili costruiti o acquistati da meno
di 5 anni, ad esclusione di quelli acquisiti per successione o per donazione
e di quelli adibiti ad abitazione principale del cedente e dei suoi familiari.
– Irrilevanti dal punto di vista pratico; finalità anti-elusione
•
•
Presunzione di attività d’impresa o semiprofessionale
Reddito = differenza tra ricavato dalla vendita e prezzo di acquisto
(aumentato dei costi sostenuti).
F. Redditi diversi
2.
Nella categorie (b):
–
Plusvalenze da partecipazioni qualificate in società non residenti in un
paese a regime fiscale privilegiato:
•
–
Plusvalenze da partecipazioni in società residenti in un paese a regime
fiscale privilegiato
•
–
inserite per il 40% del loro valore nella base imponibile IRPEF;
interamente inserite nella base imponibile IRPEF;
Plusvalenze da cessione di azioni = differenza tra corrispettivo percepito e
costo d’acquisto.
•
Plusvalenze nette (al netto di eventuali minusvalenze su partecipazioni qualificate)
•
Se Plusvalenze nette<0, l’eccedenza può essere portata in deduzione delle plusvalenze >0 dei
periodi d’imposta successivi (non oltre il quarto)
•
NB. Le plusvalenze connesse a partecipazioni non qualificate (in società
non residenti in un paese a regime fiscale privilegiato) e tutti gli altri
redditi diversi non rientrano nella base imponibile IRPEF e sono
sottoposti a regimi sostitutivi (aliquota 12.5%).
Reddito complessivo
• L’imposta personale si applica al RC del contribuente,
calcolato come somma delle singole categorie di reddito.
• Molti redditi sono esclusi dalla proporzionalità dell’Irpef ed
assoggettati a regimi sostitutivi di tipo proporzionale
– i redditi di capitale e redditi diversi;
• I criteri di determinazione del reddito sono molto eterogenei
– Reddito normale per i redditi fondiari;
– Reddito lordo per il lavoratore dipendente;
– Criterio di competenza per i redditi d’impresa.
• Nozione di reddito prodotto, con qualche apertura a
– Reddito entrata (inclusione di alcune tipologie di plus.)
– Reddito consumo (esenzione del risparmio previdenziale)
Gli oneri deducibili (d)
• Deduzioni più rilevanti:
– contributi previdenziali ed assistenziali obbligatori (versati da
lavoratori autonomi);
• Dal 2001 è consentita la piena deducibilità anche dei contributi versati facoltativamente alla
gestione della forma pensionistica obbligatoria di appartenenza.
– i contributi versati alle forme pensionistiche complementari (fondi
pensione negoziali, aperti, individuali), per un importo massimo di
5.165 €.
– rendita catastale dell'immobile adibito ad abitazione principale;
– contributi e donazioni alle ONG per PVS, per un importo non
superiore al 2% del reddito complessivo;
– erogazioni liberali ad istituzioni religiose, non-profit, università, enti di
ricerca;
– i contributi a fondi integrativi del SSN.
– Le donazioni a favore di Onlus, max (10% del RC; 70.000 €)
• Legge 14 maggio 2005, n. 80
– Etc.
Aliquote (redditi 2007)
Scaglioni in euro
Aliquota marginale t’
Fino a 15.000
23%
da 15.000 a 28.000
27%
da 28.000 a 55.000
38%
da 55.000 a 75.000
41%
oltre 75.000
43%
•Regioni e Comuni hanno la facoltà di introdurre addizionali all'IRPEF
entro limiti stabiliti dalla legge  differenziazione (seppur controllata)
dell'onere dell'imposta personale.
•Evoluzione storica
1974: 32 scaglioni; t’[10% - 72%]
2002: 5 scaglioni; t’[18% - 45%]
2005: 4 scaglioni; t’[23% - 43%]
Le detrazioni (f)
•
Una volta determinata l'imposta lorda, si applicano le
detrazioni, che possono essere raggruppate in:
1. detrazioni per tipo di reddito
•
Variano in funzione del RC e della tipologia di reddito
2. detrazioni per carichi familiari
•
Variano in funzione del RC e legame
3. detrazioni per oneri al 19% (detrazioni per altri oneri);
Inoltre:
4. detrazioni per canoni di locazione
•
•
300€ se il reddito complessivo è inferiore a 15494€; 150€ se il reddito è tra 15494 e 30987€
Contratti in regime convenzionale
5. detrazioni (speciali e temporanee) introdotte nel 1998 per
interventi di recupero del patrimonio edilizio e poi prorogate
più volte
1. Detrazioni per tipo di reddito
Reddito
Importo detrazione
Lavoro dipendente
Fino a 8.000 euro
1.840
Da 8.001 a 55.000 euro
A scalare (si annulla a 55.000 euro)
Pensionato (meno di 75 anni)
Fino a 7500 euro
1725
Da 7501 a 55000
A scalare
Pensionato (più di 75 anni)
Fino a 7750
1783
Da 7751 a 55000
A scalare
Altri redditi (compresi autonomi)
Fino a 4.800
1104
Da 4801 a 55000
A scalare
TUTTI I REDDITI : Oltre 55000
0
“No tax area” e tipo di reddito
• lavoratori dipendenti: 8.000 euro;
• pensionati al di sotto dei 75 anni: 7.500 euro;
• pensionati di età pari o superiore a 75 anni:
7.750 euro;
• per i contribuenti con altri tipi di reddito: 4.800
euro, indipendentemente dal numero dei giorni
lavorati nell’anno.
2. Detrazioni per carichi di famiglia
Importo detrazione
Coniuge
Figli*
800, a scalare (fino a 80.000 euro)
Minori di 3 anni
900, a scalare (fino a 95.000 euro)
Maggiori di 3 anni 800, a scalare (fino a 95.000 euro)
Altri familiari
750, a scalare (fino a 80.000)
*Con più di 3 figli, l’importo base è aumentato di 200 euro per ogni figlio (compresi i
primi 3). Con la finanziaria 2008 chi ha almeno 4 figli a carico avrà diritto ad una
ulteriore detrazione annuale di 1200 euro.
3. Le detrazioni per oneri al 19%
• L’elenco comprende:
– spese mediche (generiche e specialistiche): possono essere detratte per la
parte che supera la franchigia di 129€;
– interessi passivi per mutui ipotecari per l'acquisto di immobili adibiti ad
abitazione principale (con tetto massimo);
•
N.B.: per i redditi di impresa gli interessi passivi sono interamente deducibili; per le persone fisiche vincoli
(tetto, garanzia ipotecaria, finalizzazione del mutuo);
 incentivo all'acquisto della prima casa;
– premi per contratti di assicurazione sulla vita puri (rischio morte, invalidità
permanente o non autosufficienza) con tetto massimo;
– spese per frequenza di corsi di istruzione superiore e universitaria (in misura
non superiore alle tasse statali) e per auto-aggiornamento dei docenti ;
– abbonamenti sul trasporto pubblico locale, regionale ed interregionale per un
importo delle spese stesse non superiore a 250 euro;
– canoni di locazione per studenti universitari fuori sede per un importo non
superiore a 2.633 euro;
– liberalità a favore delle Onlus in alternativa a deduzioni (con tetto massimo);
– liberalità a favore del settore dello spettacolo (con tetto massimo).
Le detrazioni per oneri personali al
19%
• FINALITA’
– personalizzare il tributo in relazione a circostanze che
modificano la capacità contributiva;
– introdurre agevolazioni e incentivi in seguito a determinati
impieghi del reddito ritenuti meritevoli di tutela e incentivo.
1. La progressività
Imposta proporzionale: l’aliquota media non varia al
variare della base imponibile.
Imposta progressiva: l’aliquota media aumenta
all’aumentare della base imponibile.
Imposta regressiva: l’aliquota media diminuisce
all’aumentare della base imponibile.
Aliquota media = Debito d’imposta/BI
Aliquota marginale = ∂T(BI)/ ∂BI = t’
Esempio:
Individuo A: YA=100 Individuo B: YB=200
• T=0.3Y
TA = 30
TB = 60
(T=debito d’imposta; Y=base imponibile)
tAmed=30/100 = 0.3 t’A = 0.3
tBmed=60/200=0.3
t’B = 0.3
Imposta proporzionale
La progressività per scaglioni
Scaglioni
Fino a 50
Da 50 a 150
Da 150 a 250
TA= 0.1(50)+0.2(50)=15
Aliquote
10%
20%
30%
tAmed=15/100=0.15 tA’ = 0.2
TB=0.1(50)+0.2(100)+0.3(50)=40 tBmed=40/200=0.20 tB’ = 0.3
Imposta progressiva
La progressività per detrazione
• T(Y)=tY-f
(
Y
) tY

f
f
• Aliquota media = T


t
Y
Se Y ↑
Y
Y
, f/Y ↓ , aliquota media ↑.
– Es.: f=100, t=23%
Y1=1500 T1= 1500*0,23 -100 = 245
t1med=16,33%
– Y2= 5000  T2= 5000*0,23 -100 = 1050
– t2med=21% >t1med
La progressività per deduzione
• T(Y)=t(Y-D)
T
(
Y
) t
(
Y

D
)
tD


t

• Aliquota media =
Y
Y
Y
Se Y ↑
, (tD)/Y ↓ , aliquota media ↑.
2. Scelta dell’unità impositiva
• Va sottoposto a tassazione:
• Individuo
– Tassazione pura su base individuale non prevede alcun riferimento alla struttura
familiare
• Famiglia
– Tassazione pura su base familiare richiede cumulo dei redditi poi sottoposti a
imposizione
• Scelta rilevante se l'imposta personale è progressiva
Esempio
• Due genitori Y1=20.000; Y2=85.000 + due figli senza reddito
• Y= 105.000
A) IMPOSTA PROPORZIONALE (t=t’=20%)
 Individuale: T=T1+T2=0,2(85.000) + 0,2(20.000)= 0,2(105.000)= 21.000 =
familiare
Scelta dell’unità impositiva (cont.)
B) IMPOSTA PROGRESSIVA
Scaglioni in euro
Aliquota marginale t’
Fino a 10000
10%
da 10000 a 40000
20%
Oltre 40000
30%
B1) IMPOSIZIONE SU BASE INDIVIDUALE
• Y1=20.000  T1= 10.000*0,1 +10000*0,2= 3000
– t1’=20%
- t1media=15%
•
Y2= 85.000  T2= 20500
– t2’=30% - t2media=24%
•
Famiglia: Ttot=3000 + 20500 = 23500, tmediafam=22,3%
La scelta dell’unità impositiva
B2) IMPOSIZIONE SU BASE FAMILIARE (nessuna correzione)
B=Y1+Y2= 105.000
Ttot = 26500
tmed=25,2%
NB.
t’=30%
tmed più elevata che in precedenza
t’ identico per entrambi i coniugi (elemento comune a tutti i
base familiare)
sistemi su
Criteri di scelta
• Qual è il modo migliore di misurare la capacità
contributiva?
• Incentivi a comportamenti elusivi
• Neutralità nei confronti della scelta di costituire
un vincolo familiare
• Neutralità nei confronti della struttura economica
familiare
• Effetti sull’offerta di lavoro
Confronti
• Capacità contributiva
– Famiglia migliore indicatore
• Comportamenti elusivi
– Tassazione su base individuale: incentivi fiscali
all’intestazione di fonti di reddito al coniuge con reddito
inferiore
– Tassazione su base familiare: neutrale
• Famiglia/convivenza
– Tassazione su base individuale: neutrale
– Disincentivi fiscali alla costituzione di un vincolo familiare
Confronti (cont.)
• Struttura economica familiare (famiglie mono o
plurireddito)
– A parità di reddito complessivo della famiglia
• Tassazione su base individuale: penalizza le famiglie monoreddito
• Tassazione su base familiare: neutrale
• Offerta di lavoro
– Tassazione su base individuale: neutrale
– Tassazione su base familiare: gli incentivi al lavoro sono
modificati dalla presenza di vincolo familiare
• In particolare ci possono essere effetti negativi sull’offerta di lavoro
femminile
Scelta dell’unità impositiva
• In entrambi i casi bisognerebbe tenere conto della
dimensione della famiglia
– Tassazione su base familiare: quoziente familiare
– Tassazione su base individuale: introduzione di deduzioni o
detrazioni per carichi familiari
La scelta dell’unità impositiva
B3) IMPOSIZIONE SU BASE FAMILIARE (QUOZIENTE FAMILIARE)
- tiene conto della numerosità del nucleo familiare (Francia)
Y

a) Si calcola il quoziente familiare Q coeff
 .familiari
• coeff. familiari = 1 per ciascuno dei due genitori, 0,5 per i primi due
figli, 1 per 3° figlio ....
• Qf =105.000/3=35.000
i
i
q
i
b) Applico la scala delle aliquote a Qf e ottengo TQf = 6000
c) Moltiplico TQf = 6000 per la somma dei coefficienti familiari ed ottengo T =
18000
 tmed=17%
 t1’=t2’=20%
 t e t’ si sono ridotte
La scelta dell’unità impositiva
• ITALIA:
– la riforma tributaria del 1974 aveva optato per la
FAMIGLIA
– nel 1976: una sentenza della corte costituzionale
ne dichiara l’incostituzionalità (discriminatorio)
– Attualmente: imposta personale su base
individuale + detrazioni per familiari a carico
– DISCUSSIONE: introdurre un sistema francese del
quoziente familiare
3. Redditi a formazione pluriennale
• Se imposizione è progressiva, inclusione di redditi
che si formano in un arco di tempo pluriennale nella
base imponibile dell’imposta personale nel momento
del realizzo, determinerebbe un notevole
innalzamento dell'aliquota media per quel periodo di
imposta.
• Esempio: TFR, plusvalenze
• Soluzioni:
– Tassazione separata
– Tassazione nei diversi periodi di formazione del reddito
(maturazione)