STUDI DI SETTORE e
ultime novità fiscali
a cura di Antonio Gigliotti
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Indice
1. IRAP - Nuove indicazioni dalle Entrate sul contenzioso…………………………..
pag. 3
2. Studi di settore - Obblighi e adempimenti per le imprese multiattività….
pag. 12
3. I chiarimenti della Circolare n. 34 l’Agenzia delle Entrate………………………
pag. 41
4. Società di comodo: La difesa……………………………………………………………………
pag. 48
5. Anticipazioni Manovra correttiva 2010…………………………………………………….
pag. 54
2
1. IRAP
Nuove indicazioni dalle Entrate sul contenzioso
L’Agenzia delle Entrate ha ulteriormente fornito nuove istruzioni in materia di gestione del
contenzioso IRAP nei confronti dei titolari di redditi di lavoro autonomo e di impresa alla luce
della sentenza della Consulta del 2001 e
delle successive sentenze della Cassazione;
le
indicazioni sono utili per gli operatori del settore perché l’argomento è ormai diventato oggetto
di numerose
richieste di rimborso del tributo pagato indebitamente
e/o
di conseguenti
ricorsi tributari.
Premessa
L’Agenzia delle Entrate con la circolare n. 28/E del 28 maggio 2010, fornisce
importanti indicazioni
sulla gestione del contenzioso IRAP basata sulle recenti
sentenze della Corte di Cassazione. Alla luce di tale circolare, nonché della precedente
n. 45/E del 13 giugno 2008 e della sentenza della Corte Costituzionale n. 156/2001 in
tema di autonoma organizzazione per i titolari di reddito di lavoro autonomo e
d’impresa
vediamo di fare maggiore chiarezza su alcune particolari situazioni che
sono prese in considerazione dall’amministrazione finanziaria.
Sentenze della Corte di Cassazione
I precedenti
Sentenza Corte Costituzionale n. 156/2001
Circolare
Agenzia
Entrate
n.45/E
del
13/06/2008
La sentenza
della Consulta
La Corte Costituzionale nella “famosa” sentenza n. 156 del 21 maggio 2001
implicitamente, legittima chiunque eserciti un'attività economica - e si noti bene: non
soltanto titolari di reddito di lavoro autonomo bensì anche di reddito d'impresa senza l'ausilio di un complesso di beni organizzati:
a) da un lato a poter chiedere a rimborso quanto indebitamente assolto nei periodi
d'imposta successivi alla sua introduzione (1° gennaio 1998);
3
b) dall'altro
di
presupposto
esimersi
impositivo
dal
versamento dell'imposta per carenza
di
quel
che costituisce il perno centrale ed indefettibile di un
tributo reale qual è l'Irap.
I chiarimenti della Consulta
Possibilità di chiedere il
Esimersi dal versamento
rimborso
dell’imposta
Secondo i giudici costituzionalisti nell’ipotesi in cui siano accertati la mancanza dei
presupposti o degli elementi per considerare l’attività svolta dal professionista
autonomamente
organizzata,
quest’ultimo
non
sarebbe assoggettabile ad Irap,
in quanto la struttura non risulta indipendente dal medesimo.
Per la Consulta mentre l’elemento organizzativo è connaturato alla nozione
stessa
d’impresa, altrettanto non può dirsi per quanto riguarda l’attività di
lavoro autonomo, ancorché svolta con carattere di abitualità, nel senso che
è
possibile
ipotizzare
organizzazione
un’attività
professionale
svolta
in
assenza
di
di capitali o lavoro altrui; né consegue che in assenza di
elementi di organizzazione – il cui
accertamento, in mancanza di specifiche
disposizioni normative, costituisce
questione
di mero fatto – risulterà
mancante il presupposto stesso dell’imposta sulle attività produttive, per
l’appunto
rappresentato,
secondo
l’art.
2, dall’esercizio abituale di
un’attività autonomamente organizzata diretta alla produzione o allo scambio
di beni ovvero alla prestazione di
servizi, con la conseguente inapplicabilità
dell’IRAP.
Pertanto, ove manchi il requisito dell’autonoma organizzazione vi potrebbe
essere un’ipotesi di esclusione dal campo
di
applicazione dell’Irap, così come
previsto espressamente a livello normativo per il lavoro autonomo occasionale o
comunque non abituale.
L’orientamento
della Cassazione
sul concetto di
autonoma
organizzazione
Le Sezioni Unite con le sentenze nn. 12108, 12109, 12110 e 12111 depositate il 26
maggio 2009 hanno affermato l’importanza
giudice costituzionale
dell’elemento distintivo, tracciato dal
tra l’attività di lavoro autonomo che abbia
i
requisiti
di
organizzazione per essere legittimamente incisa dall’imposta e l’attività di lavoro
autonomo che tali requisiti non abbia: e cioè, l’organizzazione di capitali o lavoro
altrui.
4
Tuttavia, poiché la Corte ha anche distinto, ai fini dell’applicazione dell’imposta, tra
“impresa”,
nella
autonomo”,
quale
rispetto
l’elemento
al
quale
è
organizzativo
necessario
è “connaturato” e
“lavoro
un accertamento caso per caso
dell’esistenza di una “autonoma
organizzazione”, secondo i Giudici per la soluzione
del problema occorre definire
criteri in base ai quali
determinato
soggetto,
ai
i
può
affermarsi
che
un
fini dell’Irap, sia un “imprenditore” o un “lavoratore
autonomo”.
In particolare, pur essendo l’Irap un’imposta diversa dall’Ilor, è ancora valido il
principio espresso dalla Corte secondo cui in
presenza
di attività ausiliarie
come
quella:
dei rappresentanti e degli agenti di commercio con o senza deposito;
dei procacciatori d’affari e promotori:
“si rende ancor più necessario (….) verificare
se ricorrano o meno i
requisiti minimi perché si possa realmente parlare d’impresa: senza di che
la capacità contributiva correlata all’Ilor verrebbe presunta, nelle singole
ipotesi, indipendentemente da ogni fondamento effettuale”.
Anche per gli agenti di commercio e i promotori finanziari è applicabile il principio
che la soggezione ad Irap della loro attività è possibile solo nell’ipotesi nelle quali
sussista il requisito dell’autonoma organizzazione come definito per i lavoratori
autonomi.
Nell’impresa l’elemento
Nel lavoro autonomo
organizzativo è connaturato
l’elemento organizzativo va
valutato caso per caso
Occorre verificare se esistono o
Per le attività ausiliari e per
meno i requisiti minimi perché si
gli agenti di commercio
tratti di impresa
La prassi
ministeriale
sull’autonoma
organizzazione
L’Amministrazione Finanziaria con la circolare n. 45/E del 13 giugno 2008 ha
sostanzialmente precisato che
l’affidamento a terzi, in modo occasionale, di
incombenze
artistica
tipiche
dell’attività
o
professionale,
normalmente
svolte
all’interno dello studio, deve essere valutata ai fini della sussistenza dell’autonoma
organizzazione; contestualmente i tecnici delle Entrate hanno precisato che
ai fini
5
della verifica dell’autonoma organizzazione rileva comunque la disponibilità di beni
strumentali eccedenti il minimo indispensabile per lo svolgimento dell’attività, anche
qualora non vengano acquisiti direttamente, ma siano forniti da terzi, a qualunque
titolo.
Le attività
ausiliari del
commercio
L’Agenzia delle Entrate con la circolare in commento esamina il caso delle attività
ausiliari di cui all’articolo 2195 del Codice Civile e il relativo assoggettamento, o meno,
all’IRAP. Secondo i tecnici delle Entrate ai fini IRAP è necessario la valutazione caso
per caso dell’esistenza dell’autonoma organizzazione, ben potendo le stesse essere
svolte dal soggetto senza organizzazione di capitali o lavoro altrui.
Attività ausiliare e Agenzia
Ai fini Irap è necessario valutare caso per caso l’esistenza
dell’autonoma organizzazione
Il giudizio della
Cassazione
sulle imprese
ausiliari
I giudici di legittimità definiscono
intrinseca
autonomia
funzionale,
agevolazione di altre attività,
imprese ausiliari quelle che, prive di
hanno
come
scopo
tipico
l’oggettiva
sicché l’impresa esercente l’attività ausiliari a
differenza di quella produttrice di servizi (la cui attività, di carattere autonomo,
ha per oggetto un prodotto destinato ad essere utilizzato dalla generalità delle
imprese), se da un lato deve avere una propria struttura organizzativa
ed
operativa ben distinta da quella delle imprese ausiliari, dall’altro deve svolgere
una funzione accessoria, complementare e strumentale
rispetto all’attività,
tipica di altre imprese talché, ove venisse separata da queste, non avrebbe
alcuna possibilità di utile applicazione.
I beni
strumentali per
gli ausiliari del
commercio
Con riferimento ai beni strumentali, la posizione degli ausiliari contempla, solitamente,
la presenza di un veicolo, di un computer e di un telefono, talvolta completati
dall'arredo di un piccolo ufficio. Si tratta allora di capire se tale elencazione può
costituire dotazione minima, come si crede, a prescindere dal valore, oppure se si
debba operare un discrimine in relazione allo stesso (un caso tra tutti, il modello
dell'auto).
6
Qualche dubbio può insorgere in merito alla disponibilità di lavoro stabile altrui,
specialmente nelle circostanze in cui l'agente si avvalga di collaboratori interni o
esterni (ad esempio i subagenti). In tali ipotesi, infatti, la potenzialità del lavoro del
singolo soggetto viene amplificata e, per conseguenza, si potrebbe ricadere nella
presenza di un’autonoma organizzazione. Più problematica, invece, appare la
situazione della presenza di collaboratori dell'impresa familiare, ai quali è spesso
affidata una funzione di segreteria e di appoggio logistico dell'attività svolta.
Fatte le valutazioni del caso, i contribuenti che si trovano nella situazione di assenza
del requisito soggettivo potranno evitare la compilazione della dichiarazione Irap per
l'anno 2009 e, inoltre, dovranno valutare la convenienza di presentare istanza di
rimborso per le annualità pregresse, per le quali siano ancora pendenti i termini di
decadenza di 48 mesi ex articolo 38, Dpr 602/73 (fa fede la data del saldo).
Soggettività passiva Irap
Società ed imprese
Deve essere compilata la
Sempre
organizzate
dichiarazione e versato il
presente
tributo
Imprese
prive
di
Dubbio operativo
autonoma
?
organizzazione
Ausiliari
del
Solo se
esiste
commercio (non
dotazione
rileva il fatto che
beni
producano reddito
al
di impresa)
Lavoratori
autonomi
di
superiori
Beni
e
dipendenti
rilevano
Se
non
presente
se
è
la
autonoma
appartengono
organizzazione
indispensabile
a
non
e/o presenza di
esterne
lavoro
sono
dipendente
utilizzati
minimo
strutture
di
ma
fato
deve
essere
compilata
la
dichiarazione
stabile
7
Il recupero
dell’IRAP
indebitamente
versata: alcuni
dubbi
Come anticipato, quindi, si potrebbe alla luce delle considerazione della circolare in
commento aprire un’ampia possibilità di procedere al recupero dell'Irap versata. Il
caso
tipico
può
essere,
per
esempio,
un
contribuente
che,
nell'incertezza
relativamente al comportamento da tenere in relazione al periodo d’imposta 2009,
abbia provveduto al versamento degli acconti ed ora si “ritrovi” nelle indicazioni
fornite dall'Agenzia delle Entrate con la circolare in commento.
Il
dubbio
che
potrebbe
dall'amministrazione
organizzazione,
porsi,
una
finanziaria)
volta
riguardante
acquisito
il
dato
l'inesistenza
(rettificabile
dell'autonoma
è se il passaggio dei versamenti di acconto all'interno della
dichiarazione Irap
presentata unicamente per evidenziare tale pagamento possa
essere strumento utile per il recupero diretto in compensazione degli importi in
questione.
È risaputo, infatti,
che in molti casi, ed anche relativamente ai periodi
d’imposta precedenti, i versamenti di acconto sono transitati nella dichiarazione
presentata soltanto a questo scopo ovvero nel quadro RX (o nel quadro IR) e portati
immediatamente a riduzione di altre somme.
Il recupero del tributo sul passato
La
compilazione
della
È possibile impugnare la cartella
dichiarazione ed il mancato
esattoriale emessa per il recupero
versamento del tributo non
del tributo erroneamente esposto
impediscono
a debito nel modello, anche in
di incardinare
il contenzioso per dimostrare
assenza di vizi propri
l’autonoma organizzazione
D’ora in avanti in forza della circolare delle Entrate sarà possibile impugnare la
cartella per il mancato pagamento del tributo facendo rilevare l’assenza di
un’attività autonomamente organizzata.
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Ausiliari del commercio e soggettività passiva al tributo IRAP
Versione precedente
Le
attività
che
producono reddito di
impresa
Il requisito della autonoma
Il
organizzazione è presunto
deve
contribuente
presentare
la dichiarazione e
sono
versare il tributo
automaticamente
soggette a IRAP
Versione dopo la nuova
NOVITA’
interpretazione
delle
Entrate n. 28/E del 2010
La produzione del reddito
Il
di impresa non determina
dell’autonoma
di impresa
automaticamente
organizzazione deve
l’IRAP solo se ha
l’assoggettamento a IRAP
essere
una
requisito
Chi svolge attività
accertato
caso per caso
L’attività di
medico di
medicina
generale
versa
autonoma
organizzazione
Anche per il medico di medicina generale convenzionato con il SSN il concetto di
autonoma organizzazione deve essere valutato caso per caso non essendo un
parametro
utile
l’utilizzo
di
apparecchiature
previste
obbligatoriamente
dalla
convenzione.
Lo
schema
tipo
di
convenzione
con il Servizio
Sanitario
dotato
degli
indispensabili
arredi
per
e
delle
l’esercizio
attrezzature
della
medicina
generale, di sala d’attesa adeguatamente arredata,
di servizi igienici, di illuminazione e aerazione
idonea, compresi gli idonei strumenti di ricezione
Nazionale
prevede
Lo studio del medico convenzionato deve essere
che
delle chiamate
Non rappresentano un parametro utile
per dire se l’attività ha o meno una
autonoma organizzazione
9
I giudici di legittimità con la sentenza n. 2850 del 5 febbraio 2009, hanno rilevato
che non è censurabile laddove motivata, la valutazione del giudice che sostenga la
presenza di significativi elementi di organizzazione con la conseguente legittimità
dell’applicazione dell’IRAP in presenza:
a)
di beni;
b)
di quote di ammortamento;
c)
di altre spese,
che superano la media degli investimenti nel settore.
Gli omessi
versamenti
La circolare delle Entrate affronta, infine, il caso delle cartelle di pagamento emesse a
seguito dell’omesso versamento dell’IRAP indicata dal contribuente in dichiarazione. I
tecnici delle Entrate anche in questo caso ricorrono alla Cassazione osservando che la
liquidazione
ex art. 36-bis DPR 600/73 e 54-bis art. 633/72, non preclude la
possibilità al contribuente di rimettere in discussione la debenza del tributo in quanto
solo la mancata impugnazione della cartella comporta la preclusione del rimborso
previsto dal DPR 602/73.
Le Entrate affermano che il contenzioso con il contribuente
Importante
solo se il ricorso del contribuente
giurisprudenziale
va abbandonato
risulti fondato alla luce dell’orientamento
sul concetto di assenza di organizzazione autonoma che
legittimano l’esclusione dall’IRAP.
10
La sequenza
La
Cassazione
(sentenza
12111/2009).
Non
l’oggettiva
natura
dell’attività
svolta
essere
alla
ad
dell’imposta,
ma
il
è
base
modo
-
autonoma organizzazione - in
cui la stessa è svolta, ad essere
la
una
razionale
giustificazione
imposizione
sul
di
valore
aggiunto prodotto, un quid che
eccede il lavoro personale del
soggetto
agente
ed
appunto
“l’organizzazione
capitali o di lavoro altrui”
implica
di
Le
Entratel
(circolare
28/E/2010). Il principio affermato
con
riferimento
alle
singole
controversie trattate (riguardanti gli
agenti di commercio e i promotori
finanziari)
è
stato
esteso
dalla
Suprema corte a tutte le attività
ausiliarie di cui all'articolo 2195 del
codice civile, considerato che i giudici
di legittimità pongono a fondamento
del
proprio
ragionamento
la
distinzione , tra “l'attività d'impresa”,
nella quale l'elemento organizzativo
sarebbe connaturato, e “le attività
ausiliarie” , che possono essere svolte
dal soggetto senza organizzazione di
capitali o lavoro altrui e per le quali si
rende necessaria la valutazione caso
per
caso
dell'esistenza
di
un'autonoma organizzazione.
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2. Studi di settore
Obblighi e adempimenti per le imprese multiattività
Per i contribuenti soggetti agli studi di settore che esercitano l'attività d'impresa
mediante l'utilizzo di due o più punti di produzione o vendita (multipunto), ovvero che
esercitano due o più attività d'impresa (multiattività), a partire dall'anno d'imposta 2007,
l'applicazione degli studi di settore risulta più semplice dal momento che non è più previsto
l'utilizzo del software Gerico As e quindi non è più necessario compilare i modelli per
l'annotazione separata dei componenti rilevanti ai fini degli studi stessi.
Premessa
Cosa prevede la
nuova
disposizione
Come noto con il D.M. 11 febbraio 2008 è stata completamente rivista la disciplina
inerente i cosiddetti contribuenti "multiattività" e "multipunto". Il decreto ha, in
estrema sintesi, abolito già a decorrere dal periodo d'imposta in corso al 31
dicembre 2007:
l’annotazione separata di ricavi e costi;
la compilazione dei modelli per l'annotazione separata;
il calcolo dello studio di settore attraverso Gerico AS.
Le nuove disposizioni prevedono che i soggetti che esercitano due o più attività
d'impresa (non rientranti nel medesimo studio) con ricavi, relativi alle attività
non prevalenti, superiori
al 30% dell'ammontare complessivo dei
ricavi
conseguiti, applicheranno lo studio di settore relativo all'attività prevalente
esercitata.
Tuttavia, le risultanze dello studio di settore:
non
potranno
essere
utilizzate
dall'Ufficio
finanziario
ai
fini
dell'accertamento, ma solo per l'individuazione dei soggetti da sottoporre a
controllo;
non rileveranno ai fini dell'applicazione del comma 4 bis dell'art. 10, L. 8
maggio 1998, n. 146. Tale disposizione, si ricorda, prevede che le rettifiche sulla
base di presunzioni semplici di cui all'art. 39, c. 1, lett. d), secondo periodo, D.P.R.
29 settembre 1973, n. 600 e all'art. 54, c. 2, ultimo periodo, dello stesso decreto,
non possono essere effettuate nei confronti dei contribuenti che dichiarino, anche
12
per effetto dell'adeguamento, ricavi o compensi pari o superiori al livello della
congruità, ai fini dell'applicazione degli studi di settore, qualora l'ammontare delle
attività non dichiarate, con un massimo di Euro 50 mila, sia pari o inferiore al 40%
dei ricavi o compensi dichiarati.
A
carico
dei
soggetti
multiattività
resta
il
solo
obbligo
di
annotare
separatamente i ricavi (attribuibili alle singole attività esercitate o ai singoli punti di
produzione e vendita).
In caso di mancato superamento della soglia limite (30%), peraltro, resta
confermata la piena applicazione, con utilizzo anche ai fini dell'accertamento,
dello studio di settore relativo all'attività prevalente.
Abolizione dell'obbligo dell'annotazione separata
Soggetti con ricavi derivanti da attività non prevalenti
2009
2009
Non superiori al 30%
Superiori al 30%
dei ricavi totali
dei ricavi totali
Si
Si compila lo studio settore dell'attività
prevalente.
compila
dell'attività
lo
di
prevalente
nell'apposita
multiattività"
studio
sezione
i
ricavi
settore
indicando
"Imprese
delle
attività
secondarie
IMPRESE MULTIATTIVITA’ E MULTIPUNTO
Sino al PERIODO
Dal PERIODO
D’IMPOSTA 2006
D’IMPOSTA 2007
Studi di settore –
Studi di settore - attività prevalente
annotazione separata
Compilazione
del modello
relativo
all’attività
prevalente dal
periodo
d’imposta 2007
In luogo dell’applicazione del modello studi di settore “Annotazione separata” il
contribuente sarà tenuto:
a compilare il modello studi di settore dell’attività prevalente;
come precisano le istruzioni al modello studi, l’apposito prospetto collocato nel
frontespizio del modello, denominato "imprese multiattività", nel caso in cui il
13
soggetto eserciti due o più attività d'impresa, non rientranti nel medesimo
studio di settore, qualora l'importo complessivo dei ricavi dichiarati, relativi alle
attività non rientranti tra quelle prese in considerazione dallo studio di settore,
relativo all'attività prevalente, superi il 30 %
dell'ammontare totale dei ricavi
dichiarati.
Per verificare se l'attività secondaria supera il 30%
dei ricavi
complessivi, occorre considerare anche i ricavi derivanti dalle attività
dalle quali derivino aggi o ricavi fissi.
A tale proposito, va debitamente sottolineato che in presenza di quest'ultima
attività occorre fare riferimento al (solo) aggio percepito e al ricavo (ma) al
netto del prezzo corrisposto al fornitore dei beni.
Non viene meno, pertanto, in taluni casi1, l'obbligo di distinta annotazione dei ricavi
delle diverse attività esercitate dall'impresa. Si fa osservare, infatti, che l’esigenza
dell'annotazione separata dei ricavi in presenza di più attività nasce dal fatto che
occorre comprendere se sono maggiori i ricavi riconducibili ad una attività da studi,
ovvero ad una attività da parametri, ovvero a nessuna delle due e in tal modo stabilire
cosa applicare tra i due strumenti (studi o parametri), oltre a monitorare la soglia del
30% dei ricavi dell'attività non prevalente determinante ai fini dell'attività di
accertamento da studi.
Modalità di
annotazione
separata dei
ricavi
Con riferimento alle modalità concrete di annotazione separata dei ricavi, l’Agenzia
delle Entrate, nella Circolare n. 31/E del 01 aprile 2008, richiamando la Circolare Ministeriale
25.2.2000, n. 31/E, ha precisato che può essere utilizzato il metodo ritenuto più
idoneo (codici causali, schede extracontabili, ecc.).
Annotazione separata
nuove regole per i soggetti multiattività
Decorrenza
1
Soggetti
Periodo d'imposta in
Contribuenti
corso al 31 dicembre
esercitano
due
Adempimenti
o
che
Obbligo
di
annotazione
più
separata dei ricavi
L’obbligo sussiste nei confronti dei contribuenti che esercitano due o più attività d’impresa, per almeno una delle quali
risultino approvati gli studi di settore. In precedenza, invece, l’obbligo di annotazione separata sussisteva soltanto se per
tutte le attività svolte erano applicabili gli studi di settore.
14
2007 e successivi
attività
d’impresa
per
Abrogazione
dell'obbligo
almeno una delle quali
di annotazione separata
risultano
delle
approvati
i
relativi studi di settore
altre
componenti
contabili ed extracontabili
ABROGAZIONE ANNOTAZIONE SEPARATA
LA NUOVA NORMA IN SINTESI
In sintesi, le nuove norme prevedono:
il solo obbligo di
annotazione
separata
dei
ricavi
relativi
alle diverse
attività esercitate (i ricavi delle attività non prevalenti devono essere
superiori,
per
il
periodo
d'imposta
2009,
al
30%
dell'ammontare
complessivo dei ricavi conseguiti) con la precisazione che devono essere
annotati separatamente anche i ricavi derivanti dall’attività di vendita di
generi soggetti ad aggio o a ricavo fisso oggetto;
tale obbligo riguarda solo i contribuenti che esercitano due o più attività di
impresa per almeno una delle quali risultino approvati gli studi di settore.
Al contrario, confrontando le nuove
norme
con
quelle
precedentemente
vigenti sino al periodo di imposta 2006, si evidenzia che:
non è più necessario, per far sorgere detto obbligo di annotazione, che per
tutte le attività esercitate trovino applicazione gli studi di settore;
l’annotazione separata si limita ai soli ricavi e non riguarda più anche le
componenti contabili ed extracontabili, ossia quei dati strutturali rilevanti
per l’applicazione degli studi di settore.
COME DEVONO PROCEDERE
I SOGGETTI MULTIATTIVITA’
In
base
alle
disposizioni
illustrate,
per
i
soggetti
multiattività
si
profila
schematicamente la seguente procedura:
il contribuente multiattività deve verificare quale è l’ammontare
dell’attività prevalente in termini di ricavi per il periodo d’imposta di
riferimento;
se l’attività prevalente è soggetta agli studi di settore risulta applicabile lo
15
Utilizzo dati ai
fini dell’accertamento dal
periodo d’imposta
2007 e dal 2008
(a regime)
studio di settore di tale attività;
ai fini degli adempimenti dichiarativi va compilato lo studio di settore
relativo all’attività prevalente avendo riguardo agli elementi di tutte le
attività esercitate;
se l’attività prevalente è soggetta ai parametri risulta applicabile tale
strumento.
Ai fini accertativi occorre considerare che, dal periodo di imposta 2007, i soggetti
multiattività sono usciti dalla fase sperimentale.
Nei loro confronti, quindi, gli studi di settore risultano applicabili esattamente come
per gli altri contribuenti. Tuttavia il D.M. 11 febbraio 2008 ha, come sopra accennato,
fatto un distinguo:
qualora i ricavi delle attività non prevalenti non superano il 30% (20%
per il 2007) dei ricavi complessivi (ovvero, detto in modo più semplice,
dall'attività prevalente si conseguono ricavi superiori al 70% dei ricavi
complessivi) il risultato dello studio di settore può essere usato ai fini
dell'accertamento;
qualora,
invece,
i
ricavi
delle
attività
non
prevalenti
superano
l'ammontare pari al 30% dei ricavi complessivi (20% per il 2007) (o
dall'attività prevalente si conseguono ricavi pari o inferiori al 70% dei ricavi
complessivi) lo studio può essere utilizzato soltanto per la selezione delle
posizioni
da
sottoporre
a
controllo
e
non
direttamente
per
l'accertamento.
L'innovazione normativa determina quindi, di fatto, un cambiamento delle modalità di
utilizzo degli studi. Mentre la previgente disciplina avrebbe consentito l'applicazione
"sperimentale" degli studi solo qualora le diverse attività esercitate fossero tutte
considerate da più studi di settore, la nuova normativa consente:
la diretta utilizzazione in sede di accertamento, di cui all'art. 10, Legge 8
maggio 1998, n. 146, qualora i ricavi delle attività non prevalenti (anche se
non contemplate da alcuno studio di settore) siano pari o inferiori al 30% dei
ricavi complessivi;
16
l'utilizzo esclusivo ai fini della selezione delle posizioni da sottoporre a
controllo con le ordinarie metodologie, se i ricavi delle citate attività non
prevalenti eccedono il 30% dei ricavi complessivi.
Circolare n. 31
del 01.04.2008
Si fa osservare che secondo quanto chiarito dall’Agenzia delle Entrate con la circolare
n. 31/E/2008, nell’ipotesi in cui risulta ammessa, ai fini dell’accertamento, la diretta
utilizzazione dei risultati di GE.RI.CO, va ribadito come la stessa debba essere sempre
informata a principi di "ragionevolezza", più volte richiamato nelle recenti circolari
emanate per la materia in parola.
Tali principi impongono, in particolare, che le stime operate dagli studi di settore siano
utilizzabili solo in quanto da esse sia fondatamente desumibile l'ammontare dei ricavi,
compensi
e corrispettivi
effettivamente
conseguiti
nel
periodo
d'imposta
considerato.
Pertanto, qualora le risultanze degli studi di settore depongano per la non congruità
della posizione del contribuente, ove la stessa sia caratterizzata dal conseguimento
di ricavi per le attività non prevalenti (ossia di quelle attività non rientranti nello
studio di settore effettivamente applicato) pari o inferiori al 30 % (20% per il
2007) di quelli complessivi, l'Ufficio dovrà tener conto di tale particolare
situazione nella fase del contraddittorio con il contribuente.
Stante il contestuale esercizio delle attività non prevalenti, la stima dei ricavi presunti,
operata mediante lo studio di settore relativo alla o alle attività prevalenti, potrebbe,
infatti, in casi specifici, non cogliere adeguatamente la effettiva
situazione del
contribuente.
Tale eventualità potrebbe verificarsi, ad esempio, laddove l'incidenza dei ricavi delle
attività non prevalenti, su quelli complessivi, sia prossima alla soglia del
30%, così
come qualora le attività non prevalenti siano disomogenee rispetto a quelle
considerate dallo studio di settore applicabile.
Il ragionamento che sta alla base della formulazione di questa soglia può
essere così riassunto:
quando il peso percentuale per ricavi delle attività minori (30% per il
2009), si fa via via più consistente il software Gerico non è più in grado di
stimare con sufficiente attendibilità la posizione del contribuente in esame.
17
IL PESO DELL’ACCERTAMENTO
IMPRESA
MULTIATTIVITA'
STUDIO
UTILIZZO DIRETTO IN
APPLICABILE
ACCERTAMENTO
RICAVI
NO
I
ESEMPIO 1
ricavi
attività
attività X (studio A)
100.000 (18%)
attività Y (studio A)
200.000 (36%)
attività Z (studio B)
250.000 (46%)
STUDIO A
provenienti
non
dalle
prevalenti
superano il 30% dei ricavi
totali e quindi i risultati dello
studio
possono
essere
solo
come
utilizzati
strumento di selezione.
SI
I
ESEMPIO 2
attività X (studio A)
attività Y (studio A)
attività Z(parametri)
ricavi
attività
200.000 (20%)
550.000 (55%)
provenienti
non
dalle
prevalenti
sono inferiori al 30% dei
STUDIO A
ricavi
totali
e
quindi
i
250.000
risultati dello studio possono
(25%)
essere
utilizzati
direttamente
ai
fini
dell'accertamento.
NO
I
300.000 (20%)
750.000 (55%)
ESEMPIO 3
attività X (studio A)
attività Y (studio B)
450.000 (25%)
STUDIO B
ricavi
attività
provenienti
non
dalle
prevalenti
superano il 30% dei ricavi
totali e quindi i risultati dello
studio
possono
essere
18
attività Z(parametri)
utilizzati
solo
come
strumento di selezione.
PARAMETRI
I
ESEMPIO 4
ricavi
attività
attività X (studio A)
600.000 (40%)
attività Y (studio B)
150.000 (10%)
attività Z(parametri)
750.000 (50%)
PARAMETRI
provenienti
dalle
soggette
a
parametri
risultano
prevalenti e quindi saranno i
risultati di questi ultimi a
poter essere utilizzati ai fini
dell'accertamento.
Studi di settore Nell'ipotesi in cui le attività svolte dal contribuente siano soggette
e parametri in alternativamente a studi di settore e parametri si impongono ulteriori
Unico 2010
precisazioni.
L’abrogazione del modello annotazione separata ha portato, infatti, grandi novità per
quel che concerne l’applicazione dei paramenti.
Con la nuova disciplina, infatti, se il contribuente svolge diverse attività di cui
una soggetta a parametri:
l’applicazione
dei
parametri
è
obbligatoria
solo
quando
tale
attività
è
prevalente.
Al contrario, nella normativa in vigore fino al 2006, per l’applicazione dei parametri
era sufficiente che i ricavi conseguiti dall’attività soggetta a tale strumento fossero
superiore al 20% dei ricavi (ancorché l’attività non fosse prevalente).
Normativa in vigore Fino ad Unico 2007
Fino a Unico 2007, se vi era una attività soggetta a studi con ricavi, ad
esempio, pari al 75% ed una attività soggetta a parametri con ricavi pari al
25%, il contribuente non poteva utilizzare il software dell'annotazione separata
con l'applicazione sperimentale di Gerico (perché i ricavi dell'attività soggetta a
parametri superavano il 20%), e nei suoi confronti trovavano applicazione i
parametri anche per l'attività soggetta a studi.
Normativa per Unico 2010
19
Da Unico 2007 è stabilito che quando vi sono più attività, con la presenza di
attività soggette a studi (almeno una) e altre a parametri, gli studi trovano
applicazione in relazione alle attività prevalenti soggette a Gerico.
Ad esempio, in presenza di attività soggetta a studi con ricavi pari a 60 e attività
soggetta a parametri con ricavi pari a 40, si applicano gli studi in relazione
all'attività prevalente (60). Al contrario se l’attività soggetta a parametri risulta
prevalente si applicano questi ultimi.
Pertanto, se per il periodo d’imposta 2009:
l’attività prevalente è soggetta a studi di settore e l’attività non
prevalente è soggetta a parametri, il contribuente è tenuto all’applicazione
dello studio di settore anche nel caso in cui dall’attività non prevalente si
conseguono dei ricavi superiori al 20% del totale dei ricavi;
al
contrario,
se
l’attività
prevalente
è
soggetta
a
parametri
il
contribuente sarà tenuto all’applicazione dei parametri.
Studi e
parametri in
Sintesi
STUDI DI SETTORE E PARAMETRI
Saranno sempre le soglie dei ricavi relative all'attività non prevalente che
fungeranno da discrimine per l'assoggettamento a uno dei due strumenti
presuntivi. Pertanto:
se nel periodo d'imposta 2009 le attività non prevalenti sono soggette a
parametri, il soggetto in questione applicherà lo studio di settore
dell'attività prevalente per l'intera sua posizione;
se, invece, le attività non prevalenti sono soggette a studio di settore
mentre
l'attività
prevalente
è
soggetta
a
parametri
allora
è
quest'ultimo strumento a prevalere ricomprendendo tutta l'attività esercitata
dal contribuente.
Un contribuente esercita le due seguenti attività:
Attività A) - (soggetta a parametri) per ricavi pari a 35.000;
Attività B) - (soggetta a studi di settore) per ricavi pari a 65.000.
In tale circostanza l’incidenza dei ricavi derivanti dall’attività A) è inferiore al
20
50% per cui non è attività prevalente.
A seguito dell’applicazione delle nuove disposizioni, il contribuente dovrà
compilare lo studio di settore dell’attività prevalente (B).
Tuttavia, considerato che dall’attività soggetta a parametri si conseguono dei
ricavi superiori al 30% dei ricavi totali il contribuente sarà, altresì, tenuto alla
compilazione del quadro “imprese multiattività”, compilando il rigo 4 “ricavi
derivanti da altre attività non soggette a studi di settore”.
ATTENZIONE:
In tale circostanza, le risultanze degli studi di settore saranno utilizzate solo ai
fini della selezione delle posizioni da sottoporre a controllo e non ai fini
dell’accertamento.
Se, al contrario, l’incidenza dei ricavi dell’attività secondaria fosse stata
inferiore al 30% rispetto ai ricavi totali il contribuente doveva limitarsi a
compilare lo studio di settore dell’attività prevalente senza compilare il quadro
“Imprese multiattività”.
In questo caso lo studio di settore sarebbe stato
utilizzato ai fini dell’accertamento.
Un contribuente esercita le seguenti attività:
Attività A) -
(soggetta a parametri) per ricavi pari a 65.000 (65% dei
ricavi complessivi);
Attività B) - (soggetta a studi di settore) per ricavi pari a 35.000 (35%
dei ricavi totali).
In tale circostanza:
poiché l’attività prevalente (superiore al 50%) è soggetta a parametri, il
contribuente sarà tenuto all’applicazione dei soli parametri;
pur se i ricavi conseguiti dall’attività non prevalente sono superiori al 30%
del totale dei ricavi, tale situazione è ininfluente ai fini della compilazione
del prospetto “Imprese multiattività”, in quanto quest’ultimo
è relativo
solamente agli studi di settore.
Cosa si
intende per
attività
prevalente
Secondo quanto chiarito dall’Agenzia delle Entrate con circolare 31//E/08, si considera
“attività prevalente”, il complesso di attività considerate dal medesimo
studio di
settore, da cui derivano la maggiore entità di ricavi in un periodo di imposta.
I contribuenti che esercitano più attività d’impresa devono, innanzitutto, valutare se
due o più delle attività esercitate sono comprese nello stesso studio di settore; in
21
tale
ipotesi,
sommare
i
ai
ricavi
fini
della
provenienti
determinazione dell’attività prevalente, si
devono
dalle attività che, seppur contraddistinte da diversi
codici d’attività, rientrano nel campo di applicazione del medesimo studio di settore.
In altre parole, i contribuenti che esercitano più attività devono, innanzitutto, valutare
se due o più attività rientrano nello stesso studio di settore ed in caso affermativo
devono sommare i ricavi da esse provenienti.
Lo stesso criterio vale, peraltro, anche nel caso in cui
il
contribuente svolga più
attività di cui alcune soggette alla disciplina dei parametri.
Alcuni esempi
Esempio n. 1
Vediamo di seguito altri esempi esemplificativi.
Attività esercitata
Studio applicabile
Ricavi conseguiti
Percentuale
Attività X
Studio A
100.000
20%
60%
Attività Y
Studio A
200.000
40%
Attività Z
Studio B
200.000
40%
500.000
100%
Totale
Il contribuente, valutato che i ricavi relativi alle attività rientranti nello studio A
sono prevalenti, applica e compila lo studio A, indicando in esso i dati contabili
ed extracontabili riferiti a tutte le attività (X, Y e Z).
Esempio n. 2
Come evidenziato in precedenza, il criterio della prevalenza dei ricavi risulta
applicabile anche nel caso in cui tra le diverse attività svolte ce ne sia una che
risulti soggetta a parametri. Vediamo l’esempio.
Attività esercitata Studio applicabile
Ricavi conseguiti
Percentuale
Attività X
Studio A
200.000
20%
75%
Attività Y
Studio A
550.000
55%
Attività Z
Parametri
250.000
25%
1.000.000
100%
Totale
Anche nel caso in esame risulta applicabile lo studio A a tutte le attività
(X, Y e Z).
Esempio n. 3
22
Nell’ipotesi in cui le attività appartengano a studi diversi si identificherà direttamente
l’attività prevalente in quanto non sono presenti più attività nello stesso studio.
Attività esercitata
Studio applicabile
Ricavi conseguiti
Percentuale
Attività X
Studio A
300.000
20%
Attività Y
Studio B
750.000
50% Attività Z
Parametri
450.000
30%
1.500.000
100%
Totale
Nel caso sopra esposto si applica lo studio B in quanto l’attività Y è
prevalente.
Esempio n. 4
Nell’ipotesi in cui l’attività prevalente è soggetta ai parametri risulteranno applicabili
i parametri relativi a tale attività.
Attività esercitata Studio applicabile
Ricavi conseguiti
Percentuale
Attività X
Studio A
200.000
40%
Attività Y
Studio B
800.000
10%
Attività Z
Parametri
Totale
50% 1.000.000
2.000.000
100%
Nel caso sopra esposto si applicano i parametri in quanto l’attività Z è
prevalente.
Presenza di più attività di impresa
Riepilogo disciplina per il periodo di imposta 2009
Attività
Attività
prevalente
secondaria
Incidenza
attività
Compilazione di:
secondaria
STUDI
Studi di settore
Studi di
settore
DI
SETTORE
ATTIVITA’ PREVALENTE
Maggiore del 30%
Attenzione:
Deve
essere
compilato
il
quadro imprese multiattività
Studi di settore
Studi di
settore
Inferiore al 30%
STUDI
Parametri
Maggiore del 30%
SETTORE
ATTIVITA’ PREVALENTE
STUDI
Studi di settore
DI
DI
SETTORE
ATTIVITA’ PREVALENTE
Attenzione:
23
Deve
essere
compilato
il
quadro imprese multiattività
Studi di settore
Parametri
Parametri
Prospetto delle
imprese
multiattività
Parametri
Studi di
settore
Studi di
settore
Inferiore al 30%
Maggiore del 30%
Inferiore al 30%
STUDI
DI
SETTORE
ATTIVITA’ PREVALENTE
PARAMETRI
PARAMETRI
I soggetti, imprese multiattività, sono tenuti ad inviare il modello relativo ai dati
rilevanti ai fini dello studio di settore, compilando l’apposito prospetto delle
“Imprese multiattività”.
Nel modello studi di settore (riferito al codice
dell’attività prevalente), dovranno
essere indicati i dati (contabili ed extracontabili) con riguardo all’intera attività
d’impresa esercitata mentre nell’apposito prospetto dovranno essere indicati i
ricavi
delle attività non prevalenti se l’ammontare dei ricavi dichiarati
relativi alle attività non comprese nello studio di settore applicato, relativo
all’attività prevalente, superano il 30% del totale dei ricavi dichiarati.
Nel prospetto delle “Imprese multiattività” devono essere indicati i ricavi relativi:
all’attività prevalente soggetta a studio (Rigo 1);
all’attività non prevalenti soggette a studi di settore (Rigo 2);
24
Natura dei ricavi
prevalenti
alle altre attività soggette a studi (Rigo 3)
alle attività accessorie soggette a parametri (Rigo 4);
alle attività soggette ad aggio o a ricavo fisso (Rigo 5).
Occorre prestare attenzione alla natura dei ricavi non prevalenti in relazione
al tipo di attività svolta dall'imprenditore.
Qualora i ricavi provengano dalla vendita di beni soggetti ad aggio o ricavo fisso che
risultino direttamente afferente all'attività prevalente svolta, i ricavi corrispondenti
dovranno essere inclusi nei ricavi dell'attività prevalente e non più considerati
ai fini del raggiungimento della soglia del 30% .
Al riguardo nella Circolare 31/E/2008 sono stati segnalati gli studi di settore per i quali i
ricavi relativi alla vendita di generi soggetti ad aggio o ricavo fisso possono ritenersi
direttamente afferenti all'attività svolta.
In particolare per le attività caratterizzate da vendita con aggi o ricavi fissi
considerate dagli studi di settore TM80U (vendita al dettaglio di carburanti per
autotrazione), UM13U (commercio al dettaglio di giornali, riviste e periodici) e TM85U
(commercio al dettaglio di prodotti del tabacco), gli aggi e i ricavi fissi sono
considerati "Ricavi" tipici in quanto direttamente afferenti all'attività svolta.
Con riguardo agli studi di settore U36U (ristoranti, trattorie, pizzerie) e UG37U (bar
e caffè) occorre, invece, osservare che tra i ricavi tipici dell'attività vanno inclusi anche
quelli provenienti dalla cessione di beni soggetti ad aggio o ricavo fisso ad esclusione
del caso in cui i ricavi fissi derivino dalla vendita, in base a contratti estimatori, di
giornali, di libri e di periodici, anche su supporto audiovideomagnetico, dalla rivendita di
carburanti nonché dalla cessione di generi di monopolio. Solo i ricavi derivanti dalla
cessione dei beni soggetti ad aggi o ricavi fissi non compresi tra quelli appena indicati
andranno, quindi, considerati rilevanti ai fini del superamento della soglia del 30%
di
attività non prevalenti.
25
Ordine da tenere
nella compilazione
del prospetto
multiattività
Per le imprese che esercitano 2 o più attività d’impresa, di cui almeno una
soggetta agli studi di settore, si dovranno, pertanto:
annotare distintamente solo i ricavi relativi alle diverse attività esercitate.
Nella compilazione del prospetto “Imprese multiattività“ va seguito un ordine
decrescente in base al volume dei ricavi delle singole attività svolte.
Nel rigo 1 occorre indicare il codice dell'attività prevalente in termini di ricavi sulla
base del quale si compila l'unico modello di studio di settore e, nell'apposito spazio,
l'importo dei ricavi stessi.
Nel rigo 2 vi è spazio per indicare in ordine decrescente i ricavi di tre ulteriori attività.
Se le attività soggette a studi sono più di quattro i ricavi delle restanti attività
vanno inseriti cumulativamente nel rigo 3 senza l'indicazione del codice attività.
Nel rigo 4 vanno indicate le altre attività non soggette a studi, ossia quelle che
hanno un codice da parametri, ovvero quelle che hanno un codice che non rientra né
negli studi né nei parametri.
Il rigo 5 è riservato (con le precisazioni di cui ai paragrafi “Ricavi derivanti da aggi” e
Eccezione alla multiattività: attività complementari”) all'indicazione dei ricavi derivanti
dalle attività per le quali si percepiscono aggi o ricavi fissi, al netto del prezzo
corrisposto al fornitore.
L'importo
complessivo
dei
ricavi
indicati
nel
prospetto
"Imprese
multiattività" deve coincidere con la somma degli importi indicati Quadro F elementi contabili.
In particolare, occorre:
sommare righi F01, F02 colonna 2, F06 colonna 2, ed F07;
detrarre righi F02 colonna 1, F06 colonna 1.
Tale somma algebrica è funzionale alla circostanza che l'importo dei ricavi è costituito
dalla sommatoria dei ricavi di cui all'art. 85, c. 1, esclusi quelli di cui alle lett. c), d),
e), D.P.R. 917/1986 degli altri proventi considerati ricavi (ad esclusione di quelli di cui
all'art. 85, lett. f), D.P.R. 917/1986), nonché delle variazioni delle rimanenze relative
ad opere forniture e servizi di durata ultrannuale (al netto di quelle valutate al costo)
riferiti allo studio di settore indicato nel corrispondente campo.
26
Un contribuente esercita le seguenti attività:
1.Attività A), soggetta a studi, ricavi 72% dei ricavi complessivi;
2.Attività B), soggetta a studi, ricavi 28% dei ricavi complessivi.
Il contribuente in tale circostanza:
compila esclusivamente lo studio di settore dell’attività A);
non dovrà compilare il prospetto delle imprese multiattività.
Un contribuente esercita le seguenti attività:
1.Attività A), soggetta a studi, ricavi 62% dei ricavi complessivi;
2.Attività B), soggetta a studi, ricavi 38% dei ricavi complessivi.
Il contribuente in tale circostanza:
compila esclusivamente lo studio di settore dell’attività A);
compila il prospetto “Imprese multiattività” e indica distintamente i
ricavi dell’attività A) e dell’attività B).
27
Periodo d’imposta 2009
Ricavi derivanti dall’attività X (studio di settore ): € 180.000 (67%);
Ricavi derivanti dall’attività Z (studio di settore ) : € 90.000 (33%);
Totale ricavi: € 270.000.
I ricavi derivanti dall’esercizio dell’attività “Z”
per
cui
si
dovrà
procedere
alla
sono pari al 33% dei ricavi totali,
compilazione
del
prospetto
“Imprese
multiattività”. Il contribuente, in tale ipotesi, dovrà:
compilare lo
studio di settore dell’attività “X”,
con l’indicazione dei dati
(contabili ed extracontabili) riferiti all’intera attività d’impresa esercitata;
compilare il prospetto “Impresa multiattività”
indicando i ricavi conseguiti
svolgendo:
l’attività “X” nella casella 1 “Prevalente”;
l’attività “Z” nella casella 2 “Secondarie”.
Z
X
180.000
90.000
Attenzione:
In tale circostanza per il periodo d’imposta 2009, le risultanze degli studi di
settore sono utilizzate solo ai fini della selezione delle posizioni da sottoporre a
controllo e non ai fini dell’accertamento.
Periodo d’imposta 2009
Un’impresa esercita:
l’attività 46.22.00 - Commercio all’ingrosso di fiori e piante (Studio UM18A)
con ricavi pari al 75% dei ricavi complessivi;
l’attività 47.75.10 - Commercio al dettaglio di articoli di profumeria, prodotti
per toilette e per l'igiene personale (Studio UM16U) con ricavi pari al 25% dei
28
ricavi complessivi.
In tale ipotesi, si applicherà lo studio di settore UM18A, relativo all’attività
prevalente, indicando i dati relativi ad entrambe le due attività esercitate.
Poiché a partire dal 2009 se dall’attività non prevalente si conseguono dei ricavi
superiori al 30% dei ricavi totali, le risultanze derivanti dall’applicazione dello
studio di settore relativo all’attività prevalente non possono essere utilizzate ai
fini dell’accertamento ma solo per la selezione delle posizioni da sottoporre a
controllo con le ordinarie metodologie, nel caso di specie, resta ferma la piena
applicazione, con utilizzo anche ai fini dell’accertamento, dello studio di settore
relativo all’attività prevalente, in quanto dall’esercizio dell’attività non prevalente
derivano ricavi (25%) inferiori al 30% dei ricavi complessivi dichiarati.
Ricavi rilevanti
da aggi
Come sopra accennato, secondo quanto chiarito nella circolare n. 31/E/2008, ai fini
della verifica della quota del 30%, devono essere inclusi i ricavi relativi alle
attività dalle quali derivano aggi o ricavi fissi, considerati per l’entità dell’aggio
percepito e del ricavo al netto del prezzo corrisposto al fornitore dei beni.
Un’impresa esercita le seguenti attività:
Commercio tabacchi
Commercio al
dettaglio di alimenti
Studio TM85U
Ricavi lordi 300.000
Studio UM01U
Ricavi 100.000
Aggi(10%)
30.000
L’impresa deve compilare il solo studio UM01U poiché, considerando i ricavi
netti dello studio TM85U, risulta prevalente l’attività di commercio di alimenti.
L’impresa deve, inoltre, compilare il prospetto imprese multiattività, indicando
nel rigo 5 gli aggi conseguiti ( 30.000).
Lo stesso importo di euro 30.000 relativo agli aggi dei tabacchi, andrà indicato
nella sezione riservata ai dati contabili, rigo F08 del Modello UM01U, mentre al
rigo
F01 andranno riportati i soli ricavi derivanti dalla vendita dei beni
alimentari.
Le attività soggette ad aggio o ricavo fisso, fatte salve le ipotesi dell’esercizio delle
stesse nell’ambito degli studi di settore TM80U ( commercio al dettaglio di carburanti
per autotrazione), UM13U (commercio al dettaglio di giornali e riviste) e TM85U
(commercio al dettaglio di generi di monopolio) costituiscono “ una attività a se
29
stante” per la quale va verificato, considerando anche le altre attività non prevalenti
esercitate, il superamento della soglia del 30%.
Il prospetto imprese multiattività deve essere compilato anche quando l’impresa
esercita due o più attività d’impresa non comprese nello stesso studio di settore
se l’ammontare dei ricavi dichiarati relativi alle attività non comprese nello
studio di settore applicato, relativo all’attività prevalente, supera il 30% del
totale dei ricavi dichiarati.
Per la verifica di questa percentuale devono includersi i ricavi relativi alle attività
dalle quali derivano aggi o ricavi fissi, considerati per l’entità dell’aggio percepito
e del ricavo al netto del prezzo corrisposto ai fornitori.
Si fa osservare che ciò risulta innovativo, rispetto al criterio adottato negli anni
precedenti al periodo di imposta 2007, in ordine all’individuazione dello studio da
applicare qualora siano svolte attività ad aggio o a ricavo fisso congiuntamente
ad altre attività. Infatti, in presenza di un’attività soggetta ad aggio e di una
altra attività è probabile che l’attività ad aggio risulti prevalente in termini di
ricavi lordi, ma non lo sia rispetto alla valutazione fatta con i ricavi netti con
conseguente applicazione dello studio di settore relativo all’attività non ad aggio.
Ricavi da cui
derivino aggi o
ricavi fissi
Come rilevato dalle istruzioni degli studi di settore, per ricavi relativi alle attività
dalle quali derivano aggi o ricavi fissi si tratta di:
aggi conseguiti da rivenditori di generi di monopolio, valori bollati e
postali, marche assicurative e valori similari;
ricavi derivanti:
•
dalla gestione di ricevitorie, totocalcio, totogol, totip, totosei;
•
dalla vendita di schede telefoniche, abbonamenti, biglietti e tessere per
mezzi pubblici, viacard, tessere e biglietti per parcheggi;
•
dalla gestione di concessionarie superenalotto, enalotto, lotto;
ricavi conseguiti per la vendita di carburanti;
ricavi conseguiti dai rivenditori in base a contratti estimatori di giornali,
di libri e di periodici anche su supporti audiovideomagnetici.
Regole Le istruzioni ministeriali e la C.M. 31/E/2008 hanno precisato che le attività in cui gli
particolari aggi e ricavi fissi sono direttamente afferenti all'attività svolta, precisamente
quelle comprese negli studi:
30
Compilazione del
quadro F in
presenza di
attività soggette
ad aggio
TM80U: vendita al dettaglio di carburanti per autotrazione;
UM13U: commercio al dettaglio di giornali, riviste e periodici;
TM85U: commercio al dettaglio di prodotti del tabacco;
non devono essere separatamente indicati nell'apposito riquadro ma devono,
invece, essere considerati ricavi in senso stretto e aggiunti a quelli relativi alle attività
prevalenti o secondarie esercitate dal contribuente.
In questi casi, pertanto, le istruzioni al modello, prevedono che gli aggi e i ricavi fissi,
derivanti dalle attività incluse nei predetti studi, devono essere inclusi tra i “Ricavi”
(rigo F8) del Quadro F dei dati contabili, ma non devono essere indicati nel rigo 5 del
prospetto di composizione dei ricavi “Imprese multiattività”.
TM80U
UM13U
TM85U
vendita al dettaglio di
commercio al dettaglio
commercio al
carburanti per
di giornali, riviste e
dettaglio di prodotti
autotrazione
periodici
del tabacco
Per queste specifiche attività caratterizzate contemporaneamente e tipicamente
da ricavi “ordinari” e da “ricavi da aggio”, non occorre separare le due tipologie
di ricavi (ordinari e da aggio), ma entrambi confluiscono nel rigo 1 del prospetto
“Imprese Multiattività”.
Relativamente alle attività soggette ad aggio riteniamo utile evidenziare come deve
avvenire la compilazione del quadro “ F (Dati contabili)” dello studio di settore.
Partendo da tutto quanto sopra esposto si sottolinea che:
♦
a rigo F08 va indicato l’importo degli aggi o dei ricavi al lordo del prezzo
corrisposto al fornitore, ovvero, al netto a seconda che ci si trovi in regime di
contabilità ordinaria o semplificata;
♦
ai righi F12 e F13 non deve essere ricompreso il valore delle esistenze
iniziali (che in caso di contabilità ordinaria vanno indicate a rigo F09) e delle
Rimanenze Finali (che in caso di contabilità ordinaria vanno indicate a rigo F10)
relativo alle attività soggette ad aggio;
31
Neutralizzazione
elle attività RICAG
♦
a rigo F14 non deve essere ricompreso il costo degli acquisti relativo alle
attività soggette ad aggio (che in caso di contabilità ordinaria vanno indicate a
rigo F11);
♦
nel rigo F01 vanno indicati solo i ricavi dell’attività prevalente (non ad aggio o
ricavo fisso).
In sostanza la neutralizzazione dei costi derivanti dalla vendita dei generi soggetti ad
aggio prevede la costruzione di un coefficiente di scorporo come di seguito illustrato:
Aggi – Costo del venduto relativo ad attività ad aggio
(Ricavi – Costo del venduto) +
( Aggi – Costo del venduto relativo ad attività ad aggio)
Dove:
iIIn
Variabile
Righi di riferimento
Aggi
F08
Costo del venduto relativo
F09 – F10 + F11
Ricavi
F01
Costo del venduto
F12 – F13 + F14 + F15
prat
32
ica nelle ipotesi di applicazione degli studi di settore in presenza delle attività ad aggio
o ricavo fisso, le stesse vengono neutralizzate in modo che non interferiscano nella
stima effettuata da Gerico per le attività soggette agli studi di settore.
La neutralizzazione di Gerico avviene:
dal lato dei ricavi escludendo i ricavi relativi alle attività soggette ad aggio da
quelli dichiarati dal contribuente che vengono confrontati con il ricavo presunto
calcolato da Gerico (i proventi delle attività ad aggio devono comunque essere
indicati nei modelli per gli studi di settore);
dal lato degli altri elementi contabili ed extracontabili rilevanti ai fini degli studi,
non considerando la quota parte di determinate variabili afferenti le attività ad
aggio, indicate negli stessi modelli degli studi di settore. Con riferimento a
quest’ultimo punto, l’importo indicato nel rigo F08 ( al netto degli eventuali
importi indicati nei righi da F09 a F11) è utilizzato dal software Gerico al fine di
calcolare
la quota parte dei costi che fa riferimento alle attività ad aggio, per
neutralizzare l’effetto ai fini dell’applicazione degli studi di settore nei confronti
delle attività diverse da quelle per le quali si sono conseguiti aggi e ricavi fissi.
Le variabili interessate alla neutralizzazione e che quindi Gerico assumerà non
più nel valore contabile (indicato nei righi F16, F17, F18 campo 3, F19 e F29 campi 1
e 2 del quadro F) bensì nel minore importo che risulta dalla predetta
neutralizzazione, sono le seguenti:
spese per acquisto di servizi:
costo per la produzione di servizi;
altri costi per servizi;
costo per il godimento di beni mobili di terzi acquisiti in dipendenza di contratti
di locazione non finanziaria;
spese per prestazioni di lavoro dipendente e per altre prestazioni diverse da
lavoro dipendente afferenti l’attività dell’impresa;
valore dei beni strumentali;
valore dei beni mobili strumentali acquisiti in dipendenza di contratti di
locazione finanziaria.
Si precisa che i dati contabili sopra elencati devono essere esposti nel quadro F,
33
comprendendo gli importi afferenti le attività per le quali si conseguono aggi o ricavi fissi.
Eccezione alla
multiattività:
attività
complementari
Come fin qui argomentato, quando sono esercitate due o più attività, contraddistinte
da codici attività non rientranti nello stesso studio di settore, si è in presenza di una
impresa multiattività. Tuttavia vi possono essere alcune situazioni che, pur basate
sull’esercizio di più attività, non configurano comunque ipotesi di impresa multiattività.
In sostanza ci sono alcune ipotesi in cui il contribuente esercita più attività ma
per
esse
non
trova
applicazione
la
disciplina
dettata
per
i
soggetti
“multiattività”.
Specifiche attività, infatti, risultano appositamente ricompresse nello studio di settore
dell’attività
prevalente,
e
quindi
dello
studio
applicabile,
in
quanto
ad
esse
complementari.
DEFINIZIONE DI ATTIVITA’ COMPLEMENTARE
Si evidenzia, al fine di una immediata comprensione, che una attività si
definisce complementare quando è esercitata, in via non prevalente,
con una attività prevalente che l’attrae nel proprio studio di settore.
In tal caso, infatti, lo studio utilizzato per lo studio di settore prevalente è elaborato in
maniera tale da ricomprendere le attività complementari da esso individuate in modo
che tutte le attività esercitate risultino come una unica attività.
Tale situazioni specifiche sono state, per espressa previsione normativa,
indicate nelle istruzioni relative agli studi di settore interessati. Di seguito in forma
tabellare si riportano gli studi di settore che individuano ipotesi di complementarità.
STUDI DI SETTORE CON ATTIVITA’ COMPLEMENTARI
DESCRIZIONE
STUDIO
34
I contribuenti che esercitano, come attività prevalente, una o
più attività comprese nello studio di settore UG37U ed
esercitano anche in via complementare esclusivamente
una o più attività tra quelle di seguito elencate:
Ristorazione
con
somministrazione
(codice
attività
56.10.11);
UG37U
Ristorazione senza somministrazione con preparazione
di cibi da asporto( codice 56.10.20)
(gelaterie e pasticcerie
Ristorazione ambulante ( codice 56.10.42)
anche ambulanti, bar e
altri esercizi simili
senza cucina)
non
devono
compilare
il
prospetto
relativo
alle
imprese multiattività.
Lo studio si applica anche se i ricavi derivanti da
cessioni di beni soggetti ad aggio e ricavo fisso, ad
esclusione di quelli derivanti dalla vendita, in base a contratti
estimatori, di giornali, di libri e periodici, dalla rivendita di
carburanti nonché dalla cessione di generi di monopolio,
risultano prevalenti.
I
contribuenti
che
esercitano
come
attività
quella
di
“Commercio al dettaglio di monopolio (tabaccherie)”, con
codice
attività
47.26.00,
ed
esclusivamente
l’attività
TM85U
complementare di “Ricevitorie del Lotto, Super Enalotto,
(commercio al
Totocalcio eccetera”, con codice attività 92.00.01, non
dettaglio di generi di
devono compilare il prospetto relativo alle imprese
monopolio)
multiattività.
Si noti che tale regola si applica anche nell’ipotesi in cui
l’attività di ricevitoria sia prevalente rispetto a quella di
commercio al dettaglio di tabacchi.
I soggetti che esercitano come attività prevalente una o più
attività
comprese
nello
studio
di
settore
UD12U
e,
congiuntamente ad esse, esercitano in via complementare
esclusivamente una o più attività tra quelle di seguito
elencate:
“Supermercati” (codice attività 47.11.20);
UD12U
“Discount di alimenti” (codice attività 47.11.30);
(produzione di
“Minimercati
altri
esercizi
non
specializzati
di
alimentari vari” (codice attività 47.21.40);
prodotti di
panetteria,
e
“Commercio al dettaglio di frutta e verdura preparata e
conservata” (codice attività 47.21.02);
commercio al
dettaglio di pane)
“Commercio al dettaglio di bevande” (codice attività
47.25.00);
“Commercio al dettaglio di latte e di prodotti lattiero-
35
caseari” (codice attività 47.29.10);
“Commercio al dettaglio di caffè torrefatto” (codice
attività 47.29.20);
“Commercio al dettaglio di prodotti macrobiotici e
dietetici” (codice attività 47.29.30);
“Commercio al dettaglio di altri prodotti alimentari in
esercizi specializzati nca” (codice attività 47.29.90).
non
devono
compilare
il
prospetto
relativo
alle
imprese multiattività.
I soggetti che esercitano l’attività di “Gestione di stabilimenti
balneari: marittimi, lacuali
93.29.20
e,
e
congiuntamente
fluviali” –
ad
codice attività
essa,
esercitano
esclusivamente una o più attività tra quelle di seguito
elencate:
“Ristorazione con somministrazione” (codice attività
56.10.11);
di cibi da asporto” (codice attività 56.10.20);
UG60U
(gestione di
stabilimenti balneari:
marittimi, lacuali e
fluviali)
“Ristorazione senza somministrazione con preparazione
“Gelaterie e pasticcerie” (codice attività 56.10.30);
“Gelaterie
e
pasticcerie ambulanti
(codice
attività
56.10.41)
“Ristorazione ambulante” (codice attività 56.10.42);
“Bar e altri esercizi simili” (codice attività 56.30.00);
non devono compilare il prospetto relativo alle imprese
multiattività.
Si noti che i titolari di concessione per l’esercizio di attività
degli stabilimenti balneari sono tenuti ad applicare lo studio
TG60U anche se la relativa attività non è prevalente,
nell’ambito della medesima unità produttiva.
36
I contribuenti che esercitano come attività prevalente quella
ricompressa
nello
congiuntamente
UG44U
(alberghi, affitto
camere per brevi
studio
ad
di
essa
settore
UG44U
esercitano
in
e
via
complementare esclusivamente una o più attività tra
quelle di seguito elencate:
periodi, case ed
“Ristorazione con somministrazione” ( codice attività
56.10.11)
appartamenti per
“Gelaterie e pasticcerie” ( codice attività 56.10.30)
vacanze, alloggi per
“Bar e altri esercizi simili senza cucina” ( codice attività
studenti)
56.30.00)
non
devono
compilare
il
prospetto
relativo
alle
imprese multiattività
I contribuenti che esercitano come attività prevalente quella
ricompressa
nello
congiuntamente
studio
ad
di
essa
settore
UG36U
esercitano
in
e
via
complementare una o più attività tra quelle di seguito
elencate:
pizzerie)
“Gelaterie e pasticcerie ambulanti” ( codice attività
56.10.41)
UG36U
(Ristoranti, trattorie,
“Gelaterie e pasticcerie” ( codice attività 56.10.30)
“Bar e altri esercizi simili senza cucina” ( codice attività
56.30.00)
non
devono
compilare
il
prospetto
relativo
alle
imprese multiattività.
Lo studio si applica anche se i ricavi derivanti da
cessioni di beni soggetti ad aggio e ricavo fisso, ad
esclusione di quelli derivanti dalla vendita, in base a contratti
estimatori, di giornali, di libri e periodici, dalla rivendita di
carburanti nonché dalla cessione di generi di monopolio,
risultano prevalenti.
I contribuenti che esercitano come attività prevalente quella
UM13U
ricompressa
(commercio al
congiuntamente
dettaglio di giornali,
complementare una o più attività soggette a studi di
riviste e periodici)
settore non devono compilare il prospetto relativo alle
nello
studio
ad
essa
di
settore
TM13U
esercitano
in
e
via
imprese multiattività.
Nelle specifiche ipotesi sopra riportate, dunque, la complementarità fa si che non si
configuri un’ipotesi di multiattività.
37
Pertanto:
le attività complementari devono essere ricompresse nello studio di
settore dell’attività prevalente;
se vengono esercitate solo l’attività prevalente e quelle complementari non deve
essere compilato il prospetto relativo alle imprese multiattività;
in presenza di sole attività complementari lo studio di settore è sempre
Presenza di
Attività
prevalente,
complementare
e altre attività
utilizzabile ai fini dell’accertamento.
Resta inteso che nel caso in cui il contribuente eserciti contemporaneamente una
attività prevalente, una attività complementare ed altre attività bisogna
verificare se vi è obbligo della compilazione del prospetto “Imprese multiattività”
ponendo particolare attenzione alle modalità della sua compilazione.
Nell’ipotesi di compresenza di attività complementari ed attività non
complementari, nella verifica della soglia del 30% è necessario considerare che:
i ricavi dell’attività prevalente vanno aumentati dei ricavi derivanti
dalle attività complementari;
nella determinazione della percentuale dei ricavi derivanti dalle attività non
prevalenti, vanno considerate le rimanenti altre attività residue non
complementari.
Nel caso in cui vi sia l’obbligo di compilazione del prospetto “Imprese multiattività”
perché vengono esercitate con una percentuale di ricavi superiori al 30% altre attività
diverse da quelle complementari, nel rigo 1 (Attività prevalente) del prospetto deve
essere
indicato
l’ammontare
complessivo
dei
ricavi
derivanti
dallo
svolgimento delle attività oggetto dello studio dell’attività prevalente e delle
attività complementari.
Le istruzioni allo studio di settore TM13U ( commercio al dettaglio di giornali,
riviste e periodici) precisano che:
nel caso in cui vengano esercitate con una percentuale di ricavi superiori al
30%, attività soggette ai parametri, nel rigo 1 del prospetto deve
essere
indicato
l’ammontare
complessivo
dei
ricavi
derivanti
dallo
svolgimento dell’attività oggetto dello studio stesso e delle sole eventuali
attività complementari soggette a studi di settore;
nel rigo 4 si devono riportare i ricavi delle attività soggette a parametri.
38
Esempi
riepilogativi
all’approfondimento
Riportiamo di
seguito qualche esempio di
quanto argomentato
nel
presente
approfondimento.
Prospetto multiattività
Esempio n. 1
Si consideri un'impresa che esercita le seguenti attività:
X (studio UG75U) ricavi Euro 535.600 (52%);
Y (studio TM11U) ricavi Euro 350.200 (34%);
Z (studio TG69U) ricavi Euro 144.200 (14%).
Totale ricavi Euro 1.030.000.
Il riquadro degli studi relativo alle imprese "multiattività" si compila nel seguente
modo:
UG75U
Esempio n. 2
Si consideri un'impresa che esercita le seguenti attività:
X (studio UG75U) ricavi Euro 834.300 (81%);
Y (studio TM11U) ricavi Euro 123.600 (12%);
Z (studio TG69U) ricavi Euro 72.100 (7%).
Totale ricavi Euro 1.030.000.
Il prospetto degli studi relativo alle imprese "multiattività" non deve
essere compilato in quanto i ricavi derivanti dalle attività non prevalenti sono
inferiori al 30%.
Esempio n. 3
Si consideri un'impresa che esercita le seguenti attività:
X (studio UG75U) ricavi Euro 360.000 (30%);
Y (studio UG75U) ricavi Euro 300.000 (25%);
39
Z (studio TG69U) ricavi Euro 540.000 (45%).
Totale ricavi Euro 1.200.000.
Il riquadro degli studi relativo alle imprese "multiattività" si compila nel seguente
modo:
UG75U
Solo nel secondo esempio, lo studio di settore potrà essere utilizzato come
specifico strumento di accertamento nei confronti del contribuente.
Imprese con ricavi derivanti da aggi o ricavi fissi
Esempio n. 1
Si consideri un'impresa esercente un'attività rientrante nello studio di settore
UM01U che consegua:
ricavi ordinari pari a Euro 550.000 (55%);
aggi e ricavi fissi pari a Euro 450.000 (45%) Totale ricavi Euro 1.000.000.
Il riquadro degli studi relativo alle imprese "multiattività" si compila nel seguente
modo:
Lo studio di settore non può essere utilizzato ai fini dell'accertamento.
Esempio n. 2
Si consideri un'impresa esercente un'attività rientrante nello studio di settore
TM85U (commercio al dettaglio di generi di monopolio) che consegua:
ricavi ordinari pari a Euro 300.000 (60%)
aggi e ricavi fissi derivanti dalla cessione di prodotti del tabacco pari a Euro
200.000 (40%)
Totale ricavi Euro 500.000.
Il riquadro degli studi relativo alle imprese multiattività non deve essere
compilato in quanto gli aggi e ricavi fissi, sono considerati, in questo
caso, ricavi ordinari e si aggiungono agli Euro 300.000 di ricavi ordinari del
40
presente esempio. Lo studio può essere utilizzato ai fini dell'accertamento.
3. I chiarimenti della Circolare n. 34
dell’Agenzia delle Entrate
L’Agenzia delle Entrate con la Circolare n. 34 del 18 giugno fornisce chiarimenti in ordine
alle principali novità relative agli studi di settore in vigore nel periodo d’imposta 2009.
Tra i temi trattati si citano i correttivi congiunturali per tenere conto della crisi economica,
realizzazione di uno specifico software che permetterà ai contribuenti di segnalare i motivi
dello scostamento rispetto a Gerico, elaborazione degli studi di settore su base regionale o
locale.
Analisi della
territorialità
Con il decreto ministeriale 12 marzo 2010 sono state approvate tre nuove analisi
delle territorialità specifiche che hanno consentito l’individuazione di indicatori
territoriali in relazione ai quali differenziare le modalità di applicazione degli studi di
settore e renderli sempre più aderenti alla realtà economica cui le imprese si
riferiscono.
In particolare, le predette analisi delle territorialità specifiche fanno riferimento,
rispettivamente, ai seguenti indicatori:
“livello delle retribuzioni” (individuato a livello provincia),
→
consente di tener conto della diversa incidenza del costo delle
retribuzioni sulla determinazione dei ricavi, in relazione alle specifiche
realtà territoriali;
“livello del reddito disponibile per abitante” (individuato per tutti i comuni,
nonché per ciascuna provincia e ciascuna regione),
→
consente di tener conto della capacità dei contribuenti a produrre
ricavi/compensi, in funzione dei diversi livelli di benessere e grado di
sviluppo economico che caratterizzano il luogo in cui svolgono l’attività;
“livello delle quotazioni immobiliari” (individuato in particolare per gli studi di
settore UG69U – Costruzioni- e UG40U - Valorizzazione immobiliare),
→
consente di differenziare il territorio nazionale sulla base dei valori di
mercato degli immobili per comune, provincia, regione e aree territoriali
41
Individuazione di indicatori territoriali
livello delle retribuzioni,
livello delle quotazioni immobiliari,
livello del reddito disponibile per abitante.
Studio di settore
UG69U
(costruzioni)
regionalizzato
Lo studio UG69U – Costruzioni rappresenta la prima elaborazione degli studi di
settore su base regionale prevista dall’articolo 83, commi 19 e 20, del decreto legge n.
112 del 2008, convertito nella legge 133 dello stesso anno.
Tale disposizione prevede, in particolare, che
→
“in funzione dell'attuazione del federalismo fiscale, a decorrere dal 1° gennaio
2009 gli studi di settore […] vengono elaborati, sentite le associazioni
professionali e di categoria, anche su base regionale o comunale, ove ciò sia
compatibile con la metodologia prevista dal comma 1” dell’articolo 62-bis del
decreto legge n. 331 del 1993.
Il nuovo studio delle costruzioni
rappresenta una innovazione per la nuova metodologia su base “regionale”
adottata;
ha consentito di prendere in esame, distintamente, le singole imprese sulla
base della loro localizzazione, allo scopo di analizzare le realtà imprenditoriali
più simili tra loro sotto il profilo territoriale.
Correttivi per il
periodo
d’imposta 2009
L’articolo 8 del decreto legge n. 185 del 2008 ha previsto una “revisione
congiunturale speciale” degli studi di settore, al fine di consentire le integrazioni
necessarie per tener conto degli effetti che la crisi economica e dei mercati ha
generato sulle singole attività interessate dall’applicazione degli studi stessi, con
particolare riguardo a determinati settori o aree territoriali.
In attuazione di tale disposizione e per sterilizzare gli effetti causati dalla crisi sulla
realtà delle piccole e medie imprese e dei professionisti cui si applicano gli studi, il
decreto ministeriale del 20 maggio 2010 ha introdotto quattro tipologie di correttivi:
42
correttivi relativi all’analisi della normalità economica
→
per l’applicazione di tale correttivo è stata prevista l’introduzione, nel
quadro X – Altre informazioni rilevanti ai fini dell’applicazione degli studi
di settore, del modello per la comunicazione dei dati, di un apposito rigo
in cui viene richiesta l’informazione relativa ai Ricavi/compensi dichiarati
ai fini della congruità relativi al periodo d’imposta 2008;
Ricavi/compensi dichiarati ai fini della
congruità relativi al periodo d’imposta 2008
correttivi specifici per la crisi
→
i correttivi in argomento sono finalizzati ad adeguare, per il periodo
d’imposta 2009, i risultati derivanti dall’applicazione degli studi di
settore rispetto agli effetti collegati con la crisi economica e dei mercati;
correttivi congiunturali di settore
→
i correttivi congiunturali di settore sono stati previsti per 147 dei 206
studi di settore in vigore per il periodo d’imposta 2009. Per tali studi di
settore sono stati individuati specifici coefficienti correttivi congiunturali,
calcolati per singolo modello organizzativo (cluster);
correttivi congiunturali individuali
→
L’applicazione del correttivo congiunturale individuale determina un
valore di riduzione dei ricavi o compensi stimati calcolato moltiplicando
il ricavo o compenso puntuale di riferimento, derivante dall’applicazione
dell’analisi della congruità, per un coefficiente di ponderazione che tiene
conto sia della contrazione dei ricavi/compensi dichiarati non spiegata
dai correttivi congiunturali di settore, sia del fatto che la rigidità del
modello di stima degli studi di settore aumenta in modo più che
proporzionale al crescere della riduzione dei ricavi/compensi dichiarati.
CORRETTIVI PER IL PERIODO 2009
correttivi relativi all’analisi della normalità economica
correttivi specifici per la crisi
43
L’utilizzo
retroattivo degli
studi
correttivi congiunturali di settore
correttivi congiunturali individuali
Il risultato della forma più evoluta degli studi di settore può essere utilizzato anche per
le annualità precedenti come la Corte di Cassazione a sezioni unite (sentenze
26635/26636/26637/26638 depositate il 18 dicembre 2009) ha avuto già modo di
rilevare.
Come già affermato con la circolare 29/E/2009 l’Agenzia conferma che l’utilizzo
retroattivo di Gerico NON può avvenire quando esso risulta influenzato dai
correttivi congiunturali per tenere conto delle ripercussioni della crisi
economica.
Secondo l’Agenzia delle Entrate, i correttivi congiunturali per la crisi approvati con
decreto 20 maggio 2010 risultano una specificità del periodo d’imposta 2009 e, quindi,
possono essere utilizzati solamente per tale periodo.
Maggiorazione
dovuta ai fini
ell’adeguamento
In linea con tale interpretazione l’Agenzia afferma che l’introduzione dei correttivi
“anticrisi”, non configura una “evoluzione” degli studi di settore ma, stante il
disposto normativo, una integrazione degli stessi.
Conseguentemente ai fini dell’adeguamento ai risultati degli studi non evoluti per il
2009, è dovuto il versamento della maggiorazione d’imposta del 3% qualora lo
scostamento tra ricavi/ compensi dichiarati e ricavi/compensi risultanti ll’applicazione
degli studi di settore deve essere superiore al 10% .
Gli studi di settore influenzati dai correttivi
non sono un’evoluzione dello studio di settore
Novità di
Gerico 2010
Lo studio di settore non può
Quando ne ricorrono le
essere utilizzato
condizioni è dovuta la
retroattivamente
maggiorazione del 3%
La versione 2010 del software GERICO presenta una serie di novità finalizzate a
migliorare il contenuto informativo dell’esito prodotto dall’applicazione:
44
Analisi della
normalità
la nuova versione di GERICO consente, anche per i soggetti congrui –
analogamente a quanto già previsto per i non congrui – la visualizzazione dei
risultati
eventuali
dell’analisi
maggiori
di normalità economica, con l’evidenziazione degli
importi
stimati
dall’applicazione
degli
indicatori
di
normalità. L’implementazione impatta sia sulla scheda “Analisi Normalità
Economica” che sulla scheda “Normalità Economica”:
nella prima scheda viene fornita l’indicazione dell’eventuale anomalia
riscontrata, con la possibilità di visualizzare una legenda descrittiva
del funzionamento del singolo indicatore di normalità economica,
nonché i dettagli relativi ai valori utilizzati ai fini del calcolo dei
maggiori ricavi/compensi;
nella seconda scheda si riportano, distintamente per ogni indicatore
di normalità economica che trova applicazione per lo specifico studio, i
valori calcolati, i valori di riferimento e gli eventuali maggiori importi
stimati.
Territorialità
scheda “Territorialità”, nella quale vengono visualizzate ulteriori schede di
dettaglio che riportano – laddove previste – i riferimenti delle diverse
tipologie di territorialità applicabili allo specifico studio. In particolare,
possono essere visualizzate fino a tre differenti schede di dettaglio:
- territorialità generale;
- territorialità specifica;
- territorialità correttivi crisi.
Correttivi
sezione denominata “Applicazione dei correttivi riferiti alla crisi economica
2009”, (all’interno della scheda “Risultati Congruità e Normalità”) che riporta
il dettaglio dei singoli correttivi applicati.
In particolare nel caso in cui si verifichino le condizioni per l’incremento della
soglia massima ammissibile dell’indicatore “Durata delle scorte”, a seguito
dell’intervento del correttivo che agisce sull’analisi di normalità economica, in
corrispondenza di tale indicatore viene riportata la dicitura integrativa
“indicatore corretto per effetto crisi 2009”.
In presenza delle condizioni che determinano l’applicazione degli altri
“correttivi crisi”, infine, è specificamente visualizzato il contributo da essi
apportato in termini di riduzione della stima dei ricavi/compensi complessivi,
sotto il titolo “Applicazione dei correttivi riferiti alla crisi economica 2009”. Le
45
Studi di settore e
gravidanza
tipologie di correttivi che possono essere visualizzate per i singoli studi sono
le seguenti:
correttivi specifici per la crisi (differenti in funzione degli studi per cui
trovano applicazione);
correttivi congiunturali di settore;
correttivi congiunturali individuali.
GERICO 2010
Scheda con analisi normalità,
scheda con territorialità,
scheda con dettaglio dei diversi correttivi.
Per gli studi di settore
UG33U, istituti di bellezza
UG34U, servizi di barbiere e parrucchiere,
→
la circolare invita gli uffici a tenere conto, nella fase di accertamento, alle
posizioni oggetto di controllo se si siano verificate situazioni di non congruità
e/o di non coerenza determinate da gravidanza.
Nella circolare si afferma infatti che “la normativa vigente non prevede l'esclusione
dall'applicazione degli studi di settore per le lavoratrici in gravidanza o puerperio e in
generale
per
i
contribuenti
con
figli
minori
che
necessitano
delle
cure
e
dell'assistenza”.
Tuttavia la circolare afferma che gli uffici dovranno “considerare con particolare
attenzione situazioni di non congruità e/o di non coerenza determinate da
questa specifica condizione”.
Già in sede di selezione dei soggetti da sottoporre a controllo sarà cura degli uffici
valutare con particolare attenzione la situazione di quei contribuenti che hanno
indicato nel campo “Note aggiuntive” di GERICO le circostanze in parola.
46
Tuttavia, la circolare evidenzia che la questione della maternità deve essere esaminata
anche in relazione alla specifica attività svolta.
Software e
informazioni di
non congruità
L’Agenzia delle Entrate, infine, annuncia che è in preparazione, da parte dell'Agenzia
delle entrate,
un software specifico per la trasmissione delle informazioni relative
→
alle cause di non congruità da parte dei contribuenti.
Per quest’anno le segnalazioni potranno essere effettuate entro dicembre 2010.
Con
il
software,
dunque
si
potranno
inviare
informazioni
sulle
cause
dello
scostamento, tenendo conto dei correttivi per la crisi.
Potranno avvalersi del software quei contribuenti che per il periodo di imposta 2009:
non risultano congrui, anche di fronte a una non normalità economica;
non risultano coerenti;
non risultano normali anche se congrui.
Segnalazione delle giustificazioni per la non congruità
mediante apposito software che verrà messo a disposizioni dall’Agenzia
delle Entrate,
entro dicembre 2010.
4. Società di comodo: La difesa
47
Le società di comodo si possono difendere prima impugnando il
rigetto dell’istanza d’interpello e poi facendo ricorso contro
l’accertamento dimostrando l’operatività della società
Con due recenti sentenze viene aggiornato il quadro di difesa per le società di comodo. In
Co
particolare:
me
la Ctr di Bari con la sentenza n. 71 del 11 maggio scorso afferma che è impugnabile in
Commissione tributaria il diniego dell’istanza di interpello di disapplicazione;
not
o,
la Ctp di Perugia con la sentenza n. 88 del 5 marzo scorso sostiene che la presenza di
con
un contratto di affitto dimostra l’operatività della società.
l’ar
t. 30, L. 23 dicembre 1994, n. 724, è stata istituita una norma tesa a predeterminare
il reddito minimo delle società (di capitali o di persone) e degli enti non residenti con
Premessa
stabile organizzazione, sulla base dell'applicazione di indici di redditività al
patrimonio aziendale.
Tale norma nel corso degli ultimi anni ha subito diversi interventi modificativi da parte
prima della Manovra estiva 2006, poi della Finanziaria 2007 ed infine della Finanziaria
2008.
Con le modifiche in questione, il legislatore ha voluto rendere più efficace la disciplina
sulle società di
comodo, prevedendo, quale unica modalità per sottrarsi
all’applicazione della normativa sulle società di comodo, la presentazione
preventiva dell’interpello disapplicativo ai sensi dell’art. 37-bis, comma 8, n.
600/1973.
Istanza di
interpello
disapplicativa
Infatti, al di fuori delle cause di esclusione previste dal secondo periodo del c. 1
dell'art. 30 L. 724/1994, i contribuenti possono evitare l'applicazione della tassazione
predeterminata
solo
mediante
l'ottenimento
della
disapplicazione
in
sede
amministrativa della stessa, previa presentazione di:
idonea istanza ai sensi dell'art. 37 bis, D.P.R. 29 settembre 1973, n.
600.
Con tale istanza il contribuente è tenuto a dimostrare l'esistenza di
48
“oggettive situazioni che hanno reso impossibile il conseguimento dei ricavi,
degli incrementi di rimanenze e dei proventi nonché del reddito” determinati ai
sensi dell'art. 30, c. 4 bis, L. 724/19942.
Nel caso in cui l’istanza:
venga accolta dall’Agenzia delle Entrate:
gli effetti del provvedimento di accoglimento si ritengono efficaci a
condizione che i presupposti dell’accoglimento medesimo siano completi e
veritieri e che trovino concreto riscontro nel successivo comportamento
tenuto dal contribuente;
venga rigettata tramite emissione di un apposito provvedimento,
al contribuente restano due alternative:
aderire
al
calcolo
predeterminato
imposto
dalla
norma
dichiarando i ricavi minimi previsti dalla legge
non adeguarsi e subire l’emissione di avviso di accertamento
parziale ex art. 41 bis, D.P.R. 600/1973.
Esito istanza
2
La Circolare n. 14/E/2007 ha precisato che il contribuente deve indicare nell’istanza:
le oggettive situazioni che di fatto hanno impedito di superare il test di operatività e di conseguire il reddito minimo
presunto di cui all’art. 30, Legge n. 724/1994;
Accolta
NON accolta
tutti gli elementi necessari alla corretta individuazione e qualificazione della propria posizione fiscale.
A tal proposito, l’Agenzia sottolinea che l’istanza è considerata “inammissibile”, e quindi a tutti gli effetti come non
presentata, se risulta priva di unoNon
dei seguenti
elementi:
scattano
Mancata adesione a
dati identificativi del contribuente e del suo legale rappresentante;
indicazione dell’eventuale domiciliatario presso il quale effettuare comunicazioni;
sottoscrizione del contribuente o del suo legale rappresentante.
effetti società di
ricevimento avviso di
comodo
accertamento
49
Impugnabilità
del
provvedimento
di diniego
Sulla possibilità di poter impuganre il rigetto dell’istanza di disapplicazione l’Agenzia
delle Entrate è stata categorica affermando
nella Circolare n. 5/E/2007, e nella
Circolare n. 14/E/2007 che:
→
il provvedimento (del Direttore regionale) non può essere impugnato, in
quanto non rientra tra gli atti impugnabili di cui all’art. 19, D. Lgs. n. 546/1992.
Tale concetto è stato ribadito nella Circolare n. 7/E/2009 nella quale l’Agenzia ha
affermato che possono essere fatti oggetto di impugnazione quegli atti che possono
avere rilevanza di atti di natura impositiva.
Le risposte agli interpelli, invece, non lo sono. Semmai, l'impugnazione viene
rimandata al momento successivo ed eventuale rispetto alla risposta all'interpello, con
l'emanazione dell'atto impositivo.
PARERE
DELL’AGENZIA DELLE ENTRATE
NO
Impugnabilità del provvedimento di diniego
Ctr di bari
sentenza 71 del
11.05.2010
Di tutt’altro parere la Commissione tributaria regionale di Bari la quale nella sentenza
n. 71 del 11 maggio 2010 ha affermato che:
→
è impugnabile il diniego opposto dall’ufficio all’istanza di interpello di
disapplicazione della disciplina delle società di comodo.
Sulla questione la Commissione sostiene che:
50
l'atto di diniego presenta i tratti della coattività, seppure intesa in senso lato.
Ciò, in quanto la procedura della presentazione dell'istanza di interpello,
nell'opinione dell'amministrazione finanziaria (circolare 5/2007), è obbligatoria
se il contribuente intende sottrarsi agli obblighi derivanti dalla disciplina delle
società di comodo;
secondo l’Agenzia il diniego non rientra nell'elencazione dell'articolo 19 del
decreto legislativo546/92, a tal proposito il collegio ha rilevato che l'elenco è
stato,oggetto di una lettura in chiave evolutiva da parte della Cassazione più
recente. È stato infatti affermato che al giudice tributario sono attribuite tutte
le pretese afferenti alla materia tributaria, indipendentemente dal fatto che le
stesse siano riportate negli atti indicati nel medesimo articolo 19. In questo
senso,è stato giudicato impugnabile il rifiuto di autotutela (Cassazione,
sentenza 9669/09);
l'articolo 19 del decreto legislativo 546/92 è suscettibile di interpretazione
estensiva. Per questa via,devono considerarsi impugnabili tutti gli atti aventi
contenuto sostanzialmente impositivo, a prescindere dalla loro denominazione;
l'inammissibilità del ricorso avverso il diniego
potrebbe dare luogo a una
lesione del diritto di difesa del contribuente e del principio di capacità
contributiva, poiché diversamente il contribuente sarebbe costretto a pagare
comunque e poi a chiedere il rimborso.
Commissione tributaria regionale di Bari
SI
Impugnabilità del provvedimento di diniego
Ricorso contro
avviso di
accertamento
In alternativa il contribuente, può far valere le proprie ragioni dinanzi alla
competente Commissione tributaria, mediante impugnazione dell’eventuale
avviso di accertamento notificato a seguito del provvedimento di rigetto del
Direttore regionale.
Infatti qualora l’adeguamento ai ricavi minimi non fosse avvenuto scatta il
momento dell’accertamento.
51
RIGETTO ISTANZA
DISAPPLICAZIONE
Ctp di Perugia
sentenza n. 88
del 5.3.2010
MANCATO
ADEGUAMENTO
ACCERTAMENTO
REDDITI MINIMI
Ad aggiornare il panorama delle sentenze che hanno dato ragione al contribuente che
si è opposto all’accertamento da società di comodo è intervenuta la Commissione
tributaria di Perugia che con la sentenza n. 88 del 5 marzo 2010 ha sostenuto che:
→
la presenza di un contratto di affitto di un immobile (nel caso specifico, un
albergo) è condizione sufficiente per vincere la presunzione di società “di
comodo”.
La vicenda oggetto della sentenza può essere riassunta nei seguenti punti:
una società non si era adeguata ai valori minimi delle società di comodo ed
aveva ricevuto l'avviso di accertamento;
precedentemente, la stessa aveva anche presentato istanza di interpello
disapplicativo, che non era stata accolta;
il contribuente aveva dimostrato che i suoi ricavi non potevano essere diversi da
quelli dichiarati, avendo stipulato nel 1999 un contratto di affitto di un albergo,
per il quale i canoni pattuiti e percepiti non potevano raggiungere i valori richiesti
per le società non operative;
la Commissione tributaria di Perugia ha accolto il ricorso, affermando che il
contribuente non poteva che dichiarare quanto effettivamente risulta dal
contratto.
PRESENZA
CONTRATTO DI
AFFITTO DI
IMMOBILE
Presunzioni a
catena
LA SOCIETA’ SI
CONSIDERA
OPERATIVA
ACCOGLIMENTO
RICORSO
CONTRO
ACCERTAMENTO
La sentenza offre interessanti spunti di carattere generale che possono essere utili al
contribuente anche in sede di difesa di altri accertamenti da società di comodo.
In particolare secondo la Ctp di Bari l’accertamento in oggetto si basa su:
52
una serie di presunzioni legali cosiddette “a catena”.
→
Le presunzioni a catena consistono in:
prima presunzione
→
si considera non operativo il soggetto che non raggiunge determinati
ricavi figurativi minimi (art. 30 Legge 724/1994);
seconda presunzione
→
per gli enti non operativi “si presume che il reddito del periodo
d'imposta non sia inferiore a ...” (comma 3 articolo 30 Legge
724/1994);
terza presunzione
→
“si presume che il valore della produzione netta non sia inferiore a...”
(comma 3-bis dell'articolo 30 Legge 724/1994).
Se viene fornita la prova contraria alla prima presunzione, cioè quella di
essere un soggetto operativo, le altre due presunzioni diventano
irrilevanti.
In altre parole la prima presunzione legale è data, come fatto noto, dal test di
operatività, mentre il fatto ignorato è quello di essere considerato non
operativo.
Se il contribuente dimostra la propria operatività, perchè ad esempio ha posto in
essere degli atti economici, le ulteriori presunzioni (quella del reddito minimo e della
base imponibile Irap minima) non possono operare.
Le presunzioni relative a:
Contribuente dimostra
reddito minimo;
la propria operatività
base imponibile minima;
→
non possono operare
Si tratta, in sostanza, di quanto affermato dalla Ctp di Perugia, secondo la quale il
contribuente ha dimostrato di essere un soggetto operativo, ponendo in essere un
contratto di locazione di un immobile. Se il contratto è quello, non può certo dichiarare
dei ricavi «inesistenti».
53
5. Anticipazioni Manovra correttiva 2010
E’ stata approvata dal Consiglio dei Ministri
la Manovra correttiva 2010
Il Consiglio dei Ministri ha approvato la Manovra correttiva 2010. Tra i provvedimenti più
importanti introdotti si cita il ritorno della tracciabilità dei pagamenti in contante, la riduzione
della soglia dal 25% al 20% dello scostamento del reddito per l’accertamento tramite
redditometro, il controllo sulle imprese “apri e chiudi” e la proroga della moratoria sui debiti
delle Pmi.
Premessa
Il Consiglio dei Ministri ha approvato un decreto contenente una serie di misure della
portata di 24 miliari per il prossimo biennio.
Per quel che riguarda il capitolo fiscale, i provvedimenti in cantiere possono essere
così riassunti:
torna, se pur con modalità diverse, la tracciabilità dei pagamenti in contante
disposta dal precedente governo;
introduzione della fattura telematica per i pagamenti oltre i 3.000 euro;
emissione del ruolo contestualmente all'accertamento fiscale, così da ridurre il
lasso di tempo tra la scoperta di un'evasione e l'emissione della relativa cartella;
vietate le compensazioni superiori a 1.500 € quando al contribuente sono state
notificate cartelle di pagamento ed è scaduto il termine di pagamento;
le imprese che cessano l’attività entro un anno saranno sottoposte a controlli
sistematici;
scatta l’accertamento da redditometro quando lo scostamento rispetto al reddito
dichiarato è del 20% (al posto dell’attuale 25%);
ritenuta a titolo di acconto sui bonifici disposti da contribuenti che hanno
sostenuto spese per le quali si usufruisce della detrazione del 36% o del 55%;
nel mezzogiorno Irap azzerata per le start up;
proroga della moratoria sui debiti delle Pmi;
tetto di reddito innalzato a 40.000 per la tassazione del 10% sui premi
produttività.
Ma vediamo nel dettaglio le novità più importanti.
Tracciabilità
dei pagamenti
54
Nella Manovra correttiva è previsto un pacchetto antievasione che ha ad oggetto
l'antiriciclaggio e la tracciabilità dei pagamenti.
Il limite all'utilizzo del contante, in linea con le direttive comunitarie, vede il passaggio
→
a 5.000 euro
della soglia oggi fissata in 12.500 euro ai fini delle segnalazioni agli organi di controllo.
TRACCIABILITA’ DEI PAGAMENTI
Il tetto della tracciabilità dei pagamenti scende a 5.000 euro
dagli attuali 12.500.
Libretti al
portatore al
capolinea
Sempre in tema di disposizioni finanziarie il decreto in questione stabilisce che
vengano estinti entro il 30 giugno 2011 i libretti al portatore.
La loro eliminazione avverrà chiudendoli oppure trasformandoli in libretti nominativi.
Fatture
elettroniche
oltre i 3.000
La tracciabilità si potrebbe estendere alle fatture con l’introduzione
→
dell'obbligo della fatturazione elettronica per operazioni commerciali superiori ai
3.000 euro.
In particolare l’obbligo consiste nel comunicare telematicamente le operazioni rilevanti
ai fini Iva di importo non inferiore a 3.000 euro; l'obbligo riguarderà, naturalmente,
tutti i soggetti passivi dell'imposta (imprese e autonomi).
La preoccupazione di non appesantire troppo gli adempimenti, peraltro,
traspare espressamente dal testo della proposta normativa, secondo cui il
Direttore dell'Agenzia delle Entrate dovrà definire con proprio provvedimento
modalità
termini
attuativi
dell'adempimento
“tali
da
limitare
al
massimo l'aggravio per i contribuenti”.
Sanzioni
In
caso
di
violazione,
ovverosia
per
l'omissione
delle
comunicazioni
o
per
l'effettuazione con dati incompleti o non veritieri, è prevista l'applicazione della
sanzione di cui all'articolo 11 del Dlgs 471/97 (sanzione amministrativa pecuniaria da
258 a 2065 euro).
55
FRODI IVA E FALSE FATTURAZIONI
Per rilanciare la stretta sulle frodi Iva e le false fatturazioni sarà introdotto
l'obbligo di comunicazione delle fatture superiori a 3.000 euro.
Black list
antiriciclaggio
Vincolo per le
operazioni
ntracomunitarie
Sempre sul fronte antiriciclaggio, ma con riflessi in materia fiscale arriva una nuova
super black list, si tratta:
⇒ “di una lista di paesi in ragione del rischio di riciclaggio o di finanziamento del
terrorismo ovvero della mancanza di adeguato scambio di informazioni anche in
materia fiscale”.
La lista influenzerà i rapporti continuativi e professionali tra questi paesi e tutti gli
operatori a cui si applica la disciplina antiriciclaggio, ad esclusione delle pubbliche
amministrazioni.
I soggetti che intendono
effettuare operazioni intracomunitarie (sia acquisti che cessioni con altri
paesi Ue)
→ dovranno manifestare tale volontà nella dichiarazione di inizio attività di
cui all'art. 35 del dpr 633/72.
Nel caso in cui questa volontà sia stata espressa, entro trenta giorni dalla data di
attribuzione del numero di partita Iva, l'ufficio rilascia o invia al contribuente un
certificato di autorizzazione oppure un provvedimento di diniego ad effettuare le
suddette operazioni, secondo modalità che saranno definite con provvedimento
dell'Agenzia delle Entrate.
Dal punto di vista tecnico, la norma dovrebbe però essere formulata in modo da
prevedere esplicitamente che l'opzione possa essere espressa (e l'autorizzazione
rilasciata) anche in un momento successivo a quello di inizio dell'attività.
OPERAZIONI INTRACOMUNITARIE
I soggetti che intendono effettuare operazioni intracomunitarie devono
effettuare un’apposita comunicazione.
56
Emissione di
ruoli e
accertamenti
Compensazioni e
contribuenti
morosi
Così come già accaduto con il D.L. incentivi, l'amministrazione finanziaria punterebbe
ad accorciare i tempi tra il momento dell'accertamento e l'emissione delle
cartelle esattoriali.
In particolare:
gli avvisi di accertamento emessi dall'Agenzia delle Entrate dal 1° luglio 2011 per
i periodi di imposta in corso alla data del 31/12/07 diventano titoli esecutivi
all'atto di notifica al contribuente;
l'intimazione ad adempiere per il contribuente sarà contenuta in tutti gli atti
notificati;
gli atti diventano esecutivi trascorsi i trenta giorni per il pagamento.
RAZIONALIZZAZIONE RISCOSSIONE
A partire dal 1° luglio 2011 gli avvisi di accertamento costituiranno
anche titolo esecutivo per la riscossione delle somme in essi contenute.
Ancora una stretta sulle compensazioni dei crediti delle imposte erariali. Questa
volta, nel mirino non sono i crediti fasulli, ma i creditori che sono anche debitori
morosi.
Dal 1° gennaio 2011, la compensazione di detti crediti sarà:
vietata, fino a concorrenza dell'importo dei debiti d'importo superiore
a 1.500 euro iscritti a ruolo per imposte erariali e relativi accessori
→
quando al contribuente sono state notificate cartelle di pagamento ed il
loro temine di pagamento è scaduto.
In caso di inosservanza del divieto, scatterà la sanzione del 50% dell'importo
indebitamente compensato.
COMPENSAZIONE TRIBUTI
Per i contribuenti morosi è vietata la compensazione di tributi oltre i 1.500 €
57
Redditometro
Per quanto riguarda il redditometro
le persone fisiche saranno sottoposte a controllo
Scostamento
del 20%
Contraddittorio
→
quando il reddito accertato risulterà superiore del 20% del reddito
dichiarato al fisco (oggi è del 25%).
Con la nuova disciplina verrà, inoltre, data maggiore importanza anche al
contraddittorio.
In particolare verrebbe disposto a chiare lettere che:
gli
uffici
dell'amministrazione
finanziaria
che
utilizzeranno
l'accertamento
sintetico o il redditometro
→
saranno "obbligati" a invitare il contribuente a fornire dati, notizie e tutto
ciò che possa provare o giustificare le ragioni dello scostamento di un
quinto tra il reddito atteso dal fisco, in base alle spese sostenute, e quello
denunciato all'amministrazione.
In sostanza, il contraddittorio tra contribuente e fisco diventerà obbligatorio e sarà
destinato a sfociare nell'accertamento con adesione.
Prova contraria
In prima battuta, la prova contraria sarà costituita dal fatto che le spese in
questione siano giustificate da redditi prodotti nello stesso periodo differenti da quelli
assoggettati ad imposta sostitutiva, a ritenuta alla fonte a titolo di imposta ovvero
esenti.
Nuovi elementi di
capacità
contributiva
Con il nuovo redditometro verranno introdotti dei nuovi elementi di capacità
contributiva che, come prevede la Manovra, saranno differenziati per campioni di
contribuenti, in funzione del nucleo familiare e dell'area territoriale di residenza.
58
Tali nuovi elementi verranno:
Evoluzione
accertamento
sintetico
messi a punto mediante apposito decreto;
aggiornati con cadenza biennale.
Con
le
novità
che
verranno
introdotte
l’accertamento
sintetico
presenta
dei
cambiamenti in quanto viene assunto il principio in base al quale gli elementi di spesa
che il contribuente manifesta in un anno devono essere coperti dal reddito dell'anno.
Fermo restando che si deve ritenere come lo scostamento possa essere
giustificato anche con:
altri elementi magari riconducibili ad economie terze;
disponibilità derivanti da dismissioni avvenute in precedenza.
NOVITA’ REDDITOMETRO
Con la Manovra verrà conferita una sorta di delega per riscrivere le regole del
nuovo redditometro. La novità più importante consiste nel fatto che scatta
l'accertamento quando il reddito dichiarato risulterà inferiore del 20% rispetto a
quello del redditometro (oggi è del 25%).
Controlli su
imprese
Imprese apri e
chiudi
Imprese
costantemente in
perdita
Le imprese che procedono alla cessazione della loro posizione iva entro l'anno
dalla richiesta di attribuzione della stessa,
→
verranno appositamente selezionate ai fini degli opportuni controlli da parte
dell'Agenzia delle Entrate, della guardia di finanza e dell'Inps.
Quello delle imprese apri e chiudi viene infatti considerato fenomeno ad elevata
rischiosità per quanto concerne sia i versamenti fiscali che contributivi.
Anche le imprese che presentano dichiarazioni sistematicamente in perdita
verranno inserite in apposite liste utili ai fini di appositi controlli tributari.
La perdita deve però essere ripetuta per più periodi d'imposta e non deve
essere determinata dall'erogazione di compensi ad amministratori o ai soci. In
questi ultimi casi infatti alla perdita dell'impresa corrisponde un reddito
imponibile in capo ai citati soggetti.
59
Ritenuta su
bonifici con
sgravi del 36% o
55%
Fiscalità di
vantaggio al sud
IMPRESE APRI E
CHIUDI
IMPRESE
SISTEMATICAMENTE
Il
IN PERDITA
gov
Specifici controlli sulle chiusure di partite Iva entro
un anno dall’apertura.
Monitoraggio e selezione ai fini delle verifiche delle
imprese in costante perdita.
Sono escluse quelle in cui la perdita è generata dai
compensi ad amministratori e soci.
erno ha rilevato una nuova forma di evasione su cui intervenire: quella sui lavori di
recupero edilizio con detrazione del 36% e sui lavori aventi ad oggetto opere per il
risparmio energetico con detrazione del 55%.
Molte imprese, nonostante l’obbligo di bonifico:
non denunciano i guadagni (evadendo le imposte sui redditi),
non registrano le fatture emesse (evadendo l’Iva).
L’idea del governo è di far effettuare alle banche, presso cui è stato fatto il bonifico,
una ritenuta del 20% sull’importo, in modo da contrastare il fenomeno in
questione.
La Manovra correttiva prevede anche una norma agevolativa per il sud per quanto
riguarda l’Irap.
Attualmente:
il regime Irap delega la fissazione delle aliquote alle regioni, entro un range
deciso dallo Stato;
le stesse regioni, poi, possono intervenire con addizionali;
parte del gettito Irap (letteralmente, imposta regionale sulle attività produttive),
finisce nelle casse dello Stato, parte nei bilanci delle regioni.
Ora, con la nuova disposizione, le regioni Abruzzo, Basilicata, Calabria, Campania,
Molise, Puglia, Sardegna e Sicilia, con propria legge, potranno
→
modificare le aliquote Irap, fino ad azzerarle.
Cioè potranno uscire dal range fissato dallo Stato.
60
Sarà prevista la possibilità di disporre esenzioni, detrazioni e deduzioni e fissare un
nuovo tributo.
I destinatari delle agevolazioni introdotte saranno solo le nuove iniziative
produttive intraprese sul loro territorio.
“IRAP ZERO” PER LE IMPRESE CHE
OPERANO NEL MEZZOGIORNO
Per le regioni del Mezzogiorno è prevista la possibilità di istituire un tributo
proprio sostitutivo del’Irap con riferimento alle imprese avviate dopo il
provvedimento, con la possibilità di riduzione o azzeramento dell’Irap.
Proroga della
moratoria sui
debiti delle Pmi
Al fine di sostenere le piccole e medie imprese in difficoltà finanziaria, l’art. 5,
comma 3-quater, del D.L. n. 78 del 1° luglio 2009 (c.d. “Manovra estiva 2009”,
convertita in Legge n. 102 del 3 agosto 2009) aveva introdotto la sospensione dei
debiti delle PMI verso il sistema creditizio, con l’obiettivo di dare respiro
finanziario alle imprese in difficoltà nell’attuale congiuntura.
Tale proroga è in scadenza il prossimo 30 giugno.
Nella manovra correttiva è prevista una proroga della scadenza.
MORATORIA SUI DEBITI DELLE PMI
Proroga della scadenza del 30 giugno
Premi
produttività
Con la Finanziaria 2010 l’agevolazione sui premi produttività era stata prorogata
anche per il per il 2010 e quindi anche per tale periodo d’imposta è possibile
l’assoggettamento all’imposta sostitutiva del 10% delle somme erogate a titolo di
“premi produzione” introdotto dall’art. 2, comma 1, lett. c), DL n. 93/2008:
su un importo massimo complessivo lordo di € 6.000;
con esclusivo riferimento ai lavoratori dipendenti che nel 2009 hanno conseguito
un reddito da lavoro dipendente non superiore ad € 35.000.
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La manovra correttiva ha innalzato da 35.000 a 40.000 il limite reddituale,
fermo restando il tetto di 6.000 €.
PREMI PRODUTTIVITA’
Innalzamento del limite reddituale da 35.000 € a 40.000 €.
62