Cartostampa Chiandetti srl - Via Vittorio Veneto - 33010 Reana del Rojale/UD - Reg. Tribunale di Udine - n. 19/2000 del 19 luglio 2000 - Poste Italiane S.p.a. - Spedizione in Abbonamento Postale - D.L. 353/2003 (conv. in L. 27/02/2004 n. 46) art. 1, comma 1, DCB UDINE - Anno quattordicesimo - Periodicità mensile - €7,00 - Direttore responsabile Luigi Chiandetti Informazioni Tecniche M E N S I L E D I I N F O R M A Z I O N E T E C N I C A 4 2015 NUMERO MONOGRAFICO L’IVA IN EDILIZIA chiandetti GROUP www.chiandetti.it DIRECT MARKETING Chiandetti offre un servizio modulare che permette di realizzare campagne di mailing cartaceo che garantiscono una comunicazione efficace e personalizzata in rapporto al target scelto. Consulenza e soluzioni integrate per il cliente Selezione indirizzi destinatari dai nostri database Preparazione del flusso per stampa e imbustamento Pub. 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Tribunale di Udine - n. 19/2000 del 19 luglio 2000 - Poste Italiane S.p.a. - Spedizione in Abbonamento Postale - D.L. 353/2003 (conv. in L. 27/02/2004 n. 46) art. 1, comma 1, DCB UDINE - Anno quattordicesimo - Periodicità mensile - €7,00 - Direttore responsabile Luigi Chiandetti Informazioni Tecniche M E N S I L E D I I N F O R M A Z I O N E T E C N I C A 4 sommario 2015 NUMERO MONOGRAFICO L’IVA IN EDILIZIA NUMERO MONOGRAFICO EDITORE Cartostampa Chiandetti srl Tipografia - Litografia - Editrice Via Vittorio Veneto 33010 Reana del Rojale/ Udine/ Friuli Venezia Giulia E-mail: [email protected] L’IVA IN EDILIZIA DIRETTORE RESPONSABILE Luigi Chiandetti COMITATO DI REDAZIONE A cura dell’editore ABBONAMENTO € 35,00 da versare sul c/c postale n. 86220258 intestato alla Cartostampa Chiandetti 33010 Reana del Rojale/Udine Mensile un fasc. € 7,00 (arretrati € 14,00) STAMPA Cartostampa Chiandetti srl Tipografia - Litografia - Editrice Reana del Rojale/Udine Per la pubblicità: Cartostampa Chiandetti srl Tipografia Litografia Editrice 33010 Reana del Rojale (UD) Tel. 0432 857054 Fax 0432 857712 E-mail: [email protected] [email protected] Associato all’USPI Unione Stampa Periodica Italiana La pubblicazione del materiale pervenuto è subordinata al giudizio della redazione. Ai testi potranno essere apportate modifiche concordate con gli autori; in caso di necessità la redazione si riserva il diritto di sintetizzare i testi. Articoli, note e recensioni, firmati o siglati, impegnano esclusivamente la responsabilità dei loro autori. Tutti diritti riservati. È vietata qualunque forma di riproduzione senza l’autorizzazione scritta dell’editore. INFORMATIVA AI SENSI DELL’ART. 13 D.LGS 196/03 La informiamo che il trattamento dei Suoi dati personali verrà effettuato in ossequio ai principi di correttezza, liceità e trasparenza. I dati da Lei forniti saranno trattati per finalità promozionali e di marketing e nelle seguenti modalità: manuale, elettronico e automatizzato. Il conferimento dei dati da parte Sua è facoltativo, ma l’eventuale rifiuto a fornirli determinerà l’impossibilità ad instaurare un rapporto e a dare esecuzione al contratto. I dati potranno essere comunicati a: Cartostampa Chiandetti srl. Il titolare del trattamento dei dati personali è: Cartostampa Chiandetti srl con sede a Reana del Rojale (UD), via Vittorio Veneto, 106; il responsabile del trattamento è Chiandetti Cristina, verso il quale Lei potrà esercitare i diritti di cui all’art. 7 D.Lgs 196/03. LA DISCIPLINA RELATIVA ALL’IMPOSTA SUL VALORE AGGIUNTO L’I.VA. RELATIVA AL TRASFERIMENTO DEI TERRENI L’I.V.A. RELATIVA ALLE NUOVE COSTRUZIONI L’I.V.A. RELATIVA ALLA COMPRAVENDITA DI UNITÀ IMMOBILIARI E DI FABBRICATI L’I.V.A. SUI LAVORI DI RECUPERO DEL PATRIMONIO EDILIZIO ESISTENTE PARTICOLARITÀ NUMERO MONOGRAFICO I relatori avv. rag. geom. dott. Claudio Demaria, Cristina Martini, Guido Molineris, Alberto Tealdi, L’ studiobadeagx.it c. [email protected] guido. [email protected] [email protected] I.V.A in EDILIZIA LA DISCIPLINA RELATIVA ALL’IMPOSTA SUL VALORE AGGIUNTO NORMA DI LEGGE La disciplina relativa all’imposta sul Valore Aggiunto (qui di seguito: i.v.a.) è contenuta nel Decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972 n. 633 (D.P.R. 633/72) e successive modificazioni ed integrazioni. LE ALIQUOTE I.V.A. IN EDILIZIA L’attuale normativa i.v.a. prevede, per quanto riguarda l’ambito dell’edilizia in generale, tre aliquote d’imposta: – aliquota ordinaria: 22%, ex art. 16, D.P.R. 633/1972 a decorrere dal 01/10/2013; – aliquota ridotta: 10%, per i beni ed i servizi previsti nella Tabella A, parte terza, allegata al D.P.R. 633/1972; – aliquota ridotta: 4%, per i beni ed i servizi previsti nella Tabella A, parte seconda, allegata al D.P.R. 633/1972. 4 IL MECCANISMO DEL REVERSE CHARGE (O INVERSIONE CONTABILE) – Il reverse charge è un principio contabile applicabile esclusivamente alle operazioni poste in essere tra soggetti i.v.a. che operano nell’ambito dell’edilizia, quindi sostanzialmente alle operazioni poste in essere tra l’impresa appaltatrice dei lavori edili (o l’impresa venditrice in caso di compravendita) e le varie imprese subappaltatrici (o l’impresa acquirente in caso di compravendita); tecnicamente il principio del reverse charge consiste nel fatto che l’impresa subappaltatrice (o l’impresa venditrice) emette la fattura senza i.v.a. e l’impresa appaltatrice (o l’impresa acquirente) integra la fattura con applicazione dell’i.v.a. dovuta provvedendo ad annotarla sia sul registro i.v.a. delle fatture emesse che su quello degli acquisti. – A decorrere dal 01.01.2015, a seguito di modifica legislativa, il principio contabile del reverse charge è stato variato in quanto l’applicazione del reverse charge è stata ampliata anche alle prestazioni di servizi di pulizia, di demolizione, di installazione di impianti e di completamento relativo ad edifici; inoltre, per effetto della stessa modifica legislativa, il reverse charge, per le prestazioni di servizi appena citate, si applica sia in caso di appalto che in caso di subappalto. 4/2015 NUMERO MONOGRAFICO L’I.VA. RELATIVA AL TRASFERIMENTO DEI TERRENI DEFINIZIONE DI TERRENO EDIFICABILE L’art. 36, comma 2, D.L. 223/2006 convertito nella L. 248 del 04.08.2006 ha stabilito che un terreno è da considerarsi edificabile se è utilizzabile a scopo edificatorio in base al Piano Regolatore Generale (P.R.G.) adottato dal Comune, indipendentemente dall’approvazione della Regione o dall’attuazione di strumenti urbanistici attuativi del medesimo. Pertanto la data di adozione del RR.G. coincide con l’inizio dell’attribuzione del carattere di edificabilità (ai fini fiscali) al terreno. L’I.V.A. RELATIVA AL TRASFERIMENTO DI TERRENO EDIFICABILE Il D.RR. 633/72 all’art. 2, comma 3, lett. c) dispone che: “non sono considerate cessioni di beni le cessioni che hanno per oggetto terreni non suscettibili di utilizzazione edificatoria a norma delle vigenti disposizioni. Non costituisce utilizzazione edificatoria la costruzione delle opere indicate nell’art. 9, lett. a), L. 28.01.1977, n. 10 (le costruzioni rurali in genere)”. Pertanto: – la cessione di terreno edificabile effettuata da soggetti i.v.a. è sempre imponibile con aliquota i.v.a. ordinaria 22% (imposte di registro, ipotecaria e catastale fisse di euro 200 cadauna); – la cessione al Comune, a fronte di scomputo parziale degli oneri, di aree sulle quali il soggetto i.v.a. ha realizzato opere di urbanizzazione primaria e secondaria, non è soggetta ad i.v.a. (Agenzia delle Entrate, Ris. N. 140/E del 04.06.2009; Ris. N. 37/E del 21.02.2003). CESSIONE DI TERRENO EDIFICABILE EFFETTUATA DA IMPRENDITORE AGRICOLO La cessione di un terreno edificabile effettuata da un imprenditore agricolo, e strumentale alla sua attività, sia esso imprenditore individuale, società di persone o di capitali, è sempre imponibile i.v.a. con aliquota ordinaria del 22%. La cessione è imponibile i.v.a. anche se il cedente è un imprenditore agricolo in regime di esonero (Ris. Agenzia delle Entrate n. 54/E/2007). Se la cessione per un prezzo indistinto ha come oggetto un terreno solo parzialmente edificabile e prevalentemente agricolo (in base alla superficie), la cessione è esclusa da i.v.a. (R.M. 10.09.1991 n. 430065). CESSIONE Dl TERRENO EDIFICABILE DA PARTE DI SOGGETTO PERSONA FISICA PRIVATA La cessione di un terreno edificabile da parte di un privato a chiunque è sempre un’operazione fuori dal campo di applicazione dell’i.v.a. ed è soggetta ad im- 4/2015 posta di registro proporzionale del 9% (con un minimo di € 1.000) oltre alle imposte ipotecaria e catastale (ipocatastale) in misura fissa di € 50 cadauna. Sono abrogate, a decorrere dal 01.01.2014, sia l’agevolazione relativa alla cessione di terreno edificabile, a scopo residenziale, inserito in un’area sottoposta a Strumento Urbanistico Esecutivo ‑ S.U.E. (del 5% tra imposte di registro e ipocatastale), sia l’agevolazione prevista per gli immobili (terreni e/o fabbricati) inseriti in un Piano di Recupero di iniziativa pubblica o privata, purché convenzionato (imposte fisse di registro e ipocatastale). Di conseguenza dal 01.01.2014, a tali fattispecie, si applica la tassazione ordinaria pari al 9% di imposta di registro (con un minimo di € 1.000) a cui deve aggiungersi € 50 di imposte ipocatastali in misura fissa cadauna. RIVALUTAZIONE DEL TERRENO EDIFICABILE La Legge di Stabilità 2015, ha previsto la riapertura dei termini per la rivalutazione dei terreni posseduti da soggetti no i.v.a. alla data del 1° gennaio 2015. Potevano essere rivalutati sia i terreni agricoli (che determinano plusvalenza tassabile qualora ceduti entro il quinquennio), sia i terreni edificabili che originano sempre plusvalenza tassabile ai sensi dell’art. 67 del T.U.I.R., versando un’imposta sostitutiva pari all’8% sul valore. Anche la possibilità di trasferimento di cubatura poteva essere oggetto di rivalutazione così come per l’area. L’iter necessario: – redazione di perizia giurata di stima, da parte dei professionisti abilitati, entro il 30 giugno 2015, per la determinazione del valore; – pagamento della prima delle tre rate annuali (o dell’unico versamento) entro il 30 giugno 2015. La perizia giurata di stima deve comunque precedere l’atto di vendita (C.M. 15/E 2002 Agenzia delle Entrate) secondo l’Amministrazione Finanziaria, per la giurisprudenza invece anche dopo l’atto di vendita ma entro i termini di legge (Corte di Cassazione, Sentenza n. 30729 del 30.12.2011). TASSAZIONE DELLE PLUSVALENZE L’art. 67 del T.U.I.R. 917/86 prevede la tassazione delle plusvalenze nei seguenti casi: – cessione a titolo oneroso di fabbricati acquistati o costruiti da non più di anni; – cessione a titolo oneroso di terreni non edificabili acquistati da non più di 5 anni; – cessione a titolo oneroso di fabbricati acquisiti per donazione se non sono trascorsi i anni dall’acquisto effettuato dal donante; – cessione a titolo oneroso di terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria indipendentemente dal periodo di possesso. Inoltre l’art. 67 del T.U.I.R. 917/86 prevede l’esistenza della plusvalenza nel caso di cessione a titolo one- 5 NUMERO MONOGRAFICO roso di terreni lottizzati, e nel caso di cessione a titolo oneroso di terreni sui quali siano state eseguite opere intese a renderli edificabili, o la cessione a titolo oneroso degli edifici eventualmente su di essi realizzati. TRASFERIMENTO DI CUBATURA Il D.L. 70/2011 convertito in L. 106/2011, il cosiddetto “Decreto Sviluppo”, ha sancito all’art. 5, comma 3, che sono trascrivibili nei registri immobiliari “i contratti che trasferiscono i diritti edificatori comunque denominati nelle normative regionali e nei conseguenti strumenti di pianificazione territoriale, nonché nelle convenzioni urbanistiche ad essi relative”. Il trasferimento di cubatura ai fini i.v.a. è assimilato ad una cessione di terreno edificabile e quindi assoggettato ad i.v.a. ordinaria del 22% nell’ipotesi in cui il cedente sia un soggetto passivo i.v.a. (Sentenza Cassazione 14.12.1988 n. 6807); parimenti la cessione di cubatura origina plusvalenza tassabile ai sensi dell’art. 67 del T.U.I.R. e può fruire della rivalutazione. TRASFERIMENTO DI TERRENI AGRICOLI E DI TERRENI CON ALTRE DESTINAZIONI L’eventuale cessione di un terreno agricolo individuato come tale dallo strumento urbanistico generale è esclusa dal campo di applicazione dell’i.v.a. nei confronti di chiunque. Pertanto la cessione di un terreno a destinazione agricola è esclusivamente soggetta ad imposta di registro proporzionale, anche qualora sul terreno sia ammessa, per disposizione comunale, l’installazione di un impianto fotovoltaico (Ris. Agenzia Entrate n. 112/E del 28.04.2009). Relativamente ai terreni inseriti in aree destinate a servizi dal P.R.G. (verde pubblico, attrezzature scolastiche, piazze, strade, parchi giochi ecc.) o gravati da vincolo di inedificabilità, il trasferimento è escluso dal campo di applicazione dell’i.v.a. nei confronti di chiunque. L’I.V.A. RELATIVA ALLE NUOVE COSTRUZIONI NOZIONE DI APPALTO L’appalto è il contratto stipulato tra il committente e il soggetto i.v.a. che dovrà eseguire i lavori. L’appalto è il contratto con il quale una parte assume, con organizzazione di mezzi necessari e con gestione a proprio rischio, il compimento di un’opera o di un servizio verso un corrispettivo in denaro (art. 1655 Cod. Civ.). Nell’appalto deve essere sempre prevalente l’esecuzione di un’opera o di un servizio rispetto alla fornitura di beni. Altrimenti si ricade nel contratto di vendita. Per provare l’esistenza dell’appalto è sufficiente la stipula verbale anche se è comunque sempre consigliabile e preferibile la forma scritta. L’appalto in forma scritta è una scrittura da registrarsi in caso d’uso a tassa fissa di registro (€ 200), al fine di conferire la data certa. NOZIONE DI SUBAPPALTO L’appaltatore può dare a sua volta in subappalto ad altri soggetti i.v.a. il compimento parziale o totale dell’opera (art. 1656 del Cod. Civ.). Pertanto il subappalto è un contratto stipulato solo dall’appaltatore nei confronti di altri soggetti i.v.a. e non dal committente dei lavori. Di conseguenza i soggetti i.v.a. subappaltatori sono scelti di norma dall’appaltatore e non dal committente. Il subappalto deve essere espressamente previsto nel contratto di appalto o in mancanza deve sussistere apposita autorizzazione del committente. Al ricorrere di determinate situazioni l’i.v.a. sulle prestazioni dei subappaltatori è applicata con il meccanismo del reverse charge (art. 17 ‑ comma 6 ‑ D.RR. 633/72). Il subappalto soggiace anche all’obbligo da parte dell’appaltatore di verificare e richiedere la relativa documentazione che attesti la regolarità contributiva del subappaltatore (art. 13ter L. 134/2012). COSTRUZIONE DELLA “PRIMA CASA” L’aliquota i.v.a. ridotta del 4% ai sensi del n. 39), Tabella A, Parte II, D.RR. 633/72, si applica al sussistere delle seguenti CONDIZIONI: PARTICOLARITÀ Il contratto di costituzione del diritto di superficie ex art. 1350 del Cod. Civ., relativamente ad un terreno edificabile, segue ai fini i.v.a. le medesime regole precedentemente esplicitate. Nel caso in cui la cessione del terreno è soggetta ad i.v.a. l’aliquota i.v.a. da applicare è sempre quella ordinaria del 22%, non sono previste aliquote i.v.a. ridotte. La cessione di un terreno edificabile costituisce sempre presupposto per la tassazione della plusvalenza ex art. 8, 67, 68 e 86 T.U.I.R. 917/86 ai fini delle imposte sui redditi. 6 a) possesso dei requisiti “prima casa” da parte del soggetto committente al momento dell’effettuazione di ogni prestazione e all’atto della fine lavori di costruzione; b) l’unità immobiliare deve rientrare nel gruppo catastale A, ad eccezione delle categorie catastali A/1 (abitazione di tipo signorile), A/8 (abitazione in ville), A/9 (castelli, palazzi di eminenti pregi artistici o storici) e A/10 (uffici); Applicazione dell’i.v.a. ridotta del 4%: a) l’aliquota ridotta si applica agli acconti ed ai saldi derivanti dagli appalti per la costruzione, e per l’ac- 4/2015 NUMERO MONOGRAFICO quisto di beni finiti effettuato direttamente da parte del committente; b) l’aliquota ridotta si applica anche ai subappalti; c) l’aliquota ridotta non si applica alle prestazioni rese da professionisti (geometri, periti, architetti, ingegneri ecc.). Ai fini dell’applicazione dell’aliquota ridotta è necessario che il committente rilasci all’appaltatore apposita dichiarazione scritta in cui dichiara di possedere i requisiti “prima casa”. CARATTERISTICHE OGGETTIVE DELLA “PRIMA CASA” IN COSTRUZIONE A decorrere dal 13.12.2014 ‑ data di entrata in vigore del D.Lgs. 175 del 21.11.2014 (Decreto Semplificazioni) ‑ le caratteristiche oggettive della “prima casa” non fanno più riferimento al D.M. 02.08.1969 in merito alla qualificazione «di lusso» dell’unità immobiliare, ma esclusivamente al censimento nelle categorie catastali A/1, A/8 e A/9. Per le unità immobiliari rientranti in tali categorie catastali, di conseguenza, non è più possibile accedere alle agevolazioni per la costruzione della “prima casa”. Poiché la categoria catastale é assegnata solo alla fine lavori di costruzione, occorre preventivamente, già in fase di progetto, verificare che le caratteristiche della “prima casa” non determineranno la classificazione in una delle categorie catastali suddette. Si precisa che non per tutti i Comuni sono previste le categorie catastali A/1, A/8 e A/9. REQUISITI “PRIMA CASA” Tali requisiti sono esclusivamente contenuti nella normativa ai fini dell’imposta di registro alla quale la normativa i.v.a. fa riferimento (art. 1, Tariffa parte I, nota II bis, D.P.R. 131/86). Essi sono: 4/2015 1) Caratteristiche dell’abitazione: sita nel territorio del Comune in cui il committente ha la residenza, o intende stabilirla entro i 18 mesi successivi alla data di fine lavori, o nel Comune ove svolge la propria attività lavorativa o di studio, o se cittadino italiano trasferito all’estero in qualsiasi Comune; sempre a condizione che la “prima casa” a fine lavori sia accatastata nel gruppo catastale A (ad eccezione delle categorie A/1, A/8, A/9, A/10 escluse dall’agevolazione “prima casa”). 2) Situazione patrimoniale del committente: al momento dell’affidamento dell’appalto per la costruzione della “prima casa” non deve essere titolare esclusivo o in comunione con il coniuge di altra abitazione situata nel territorio del medesimo Comune in cui realizzerà la “prima casa”; inoltre non deve possedere diritti di proprietà, usufrutto, uso, abitazione o nuda proprietà su altra casa di abitazione, situata in tutto il territorio nazionale, per la quale ha già usufruito dei benefici “prima casa”. REQUISITI “PRIMA CASA” - DECADENZA Decadenza dal beneficio: – in caso di dichiarazioni mendaci; – ai fini i.v.a. l’aver costruito la “prima casa” comporta la decadenza dall’agevolazione i.v.a. 4% (che diventa 10% più sanzioni) in caso di vendita entro i 5 anni dalla fine lavori, salvo – entro 1 anno – il riacquisto di un’altra “prima casa” o l’avvenuta costruzione su un terreno di una nuova “prima casa” al rustico, intendendosi per rustico un fabbricato comprensivo di mura perimetrali della singola unità e della copertura (Risoluzione Agenzia delle Entrate, n. 44/E del 16.03.2004); di conseguenza non è necessario che la nuova “prima casa” sia ultimata entro l’anno poiché secondo l’Agenzia delle Entrate un fabbricato è da intendersi completato struttural- 7 NUMERO MONOGRAFICO mente quando esiste la struttura portante e il tetto di copertura; – nella fattispecie di vendita in corso di costruzione di “prima casa”, premesso che non sono state rintracciate situazioni similari già trattate in modo compiuto dall’Agenzia delle Entrate, si ritiene che il committente decada dalle agevolazioni già ottenute, in quanto non ha realizzato fisicamente la “prima casa” e quindi non sono verificabili, al momento della vendita, tutti i requisiti che la “prima casa” deve possedere alla fine lavori. COSTRUZIONE DI “PRIMA CASA” CON PIÙ APPALTI In caso di costruzione di “prima casa” mediante la stipula di più contratti di appalto a soggetti i.v.a diversi – ad esempio appalto per lo scavo, appalto per la struttura portante, appalto per le murature di tamponamento, appalto per l’intonacatura, appalti per tutti gli impianti, appalto per la tinteggiatura ecc. – si applica sempre l’aliquota i.v.a. ridotta del 4% a ciascun appalto. Il committente deve sempre rilasciare ad ogni appaltatore la dichiarazione scritta di richiesta di applicazione dell’aliquota i.v.a. ridotta del 4% attestando di essere in possesso dei requisiti per la “prima casa”. Se all’inizio e durante i lavori di costruzione, il committente non possiede i requisiti della “prima casa” (ad es. perché proprietario di altro appartamento nel medesimo Comune), le prestazioni derivanti dall’appalto/i devono essere fatturate con l’aliquota ridotta del 10%; se i requisiti “prima casa” si avverano della fine lavori di costruzione della “prima casa” esiste la possibilità di richiedere (all’appaltatore/i) l’applicazione dell’i.v.a. ridotta del 4% non solo sulle fatture ancora da emettere, ma anche su quelle già precedentemente emesse (anche oltre l’anno dalla data di emissione). ACQUISTO DI “PRIMA CASA” IN CORSO DI COSTRUZIONE Nel caso di acquisto di fabbricato abitativo in corso di costruzione è possibile usufruire dell’agevolazione “prima casa”, se l’acquisto proviene da soggetto i.v.a. con applicazione dell’aliquota i.v.a. 4% sul prezzo d’acquisto (oltre imposte ipocatastali fisse di € 200 cadauna), se l’acquisto proviene da soggetto non i.v.a. con imposta di registro 2% sul prezzo d’acquisto (oltre imposte ipocatastali fisse di € 50 cadauna). Gli appalti per il completamento della “prima casa”, acquistata in corso di costruzione, sono soggetti all’aliquota i.v.a. del 4%, in pratica il completamento della “prima casa” segue le stesse regole della costruzione ex‑novo della “prima casa”. Il tutto (agevolazioni per l’acquisto ed il completamento) a condizione che permanga l’originaria destinazione abitativa e che alla fine lavori la “prima casa” non possieda le caratteristiche per essere accatastata nelle categorie catastali A/1, A/8 o A/9. Occorre precisare che per l’Agenzia delle Entrate i la- 8 vori devono essere stati effettivamente iniziati, quindi realizzati anche in misura parziale (Circolare Agenzia Entrate 13/E/2007). L’ottenimento del titolo abilitativo edilizio per l’esecuzione dei lavori non è sufficiente per definire il fabbricato (“prima casa” o non “prima casa”) in corso di costruzione. MIGLIORIE DELLA “PRIMA CASA” IN CORSO DI COSTRUZIONE L’aliquota i.v.a. ridotta del 4% trova applicazione anche alle prestazioni di servizi, commissionate in corso d’opera direttamente dal committente all’impresa/e appaltatrice/i che sta/stanno edificando la sua “prima casa”, al fine di apportare alcune migliorie e/o cambiamenti rispetto a quanto previsto nel/i contratto/i di appalto/i iniziale/i, sia in punto materiali che in punto prezzi (R.M. Agenzia Entrate n. 22 del 22.2.2011). PERTINENZE Pertinenze sono le cose destinate in modo durevole a servizio o ad ornamento di un’altra cosa (art. 817 del Cod. Civ.). Sono ricomprese tra le pertinenze, limitatamente a una per ciascuna categoria ai fini i.v.a., le unità immobiliari accatastate o accatastabili nelle categorie catastali C/2 (cantine, soffitte, magazzini), C/6 (autorimesse, rimesse, scuderie), C/7 (tettoie chiuse o aperte). L’aliquota i.v.a. ridotta del 4% spetta quindi anche alla costruzione delle pertinenze della “prima casa”, con il limite suddetto per le categorie catastali C/2, C/6 e C/7. Se nella costruzione della “prima casa” sono previste ulteriori pertinenze (accatastabili nelle categorie catastali C/2, C/6 e C/7) esse scontano l’aliquota i.v.a. ridotta del 10% e di questa particolarità occorre tenerne conto nel contratto d’appalto. Sempre nel rispetto delle tre pertinenze consentite (C/2, C/6 e C/7) se una delle pertinenze è costruita successivamente alla fine lavori della “prima casa”, l’appalto relativo gode comunque dell’aliquota i.v.a. ridotta del 4%. Una recente sentenza della Corte di Cassazione (n. 6259 del 13.03.2013) ha affermato che, da una corretta interpretazione della norma, è da ritenersi che l’agevolazione possa applicarsi non solo alle pertinenze accatastate come C/2, C/6 e C/7, ma a tutti i beni qualificabili come pertinenze ai sensi dell’art. 817 del Cod. Civ. COSTRUZIONE DI PIÙ APPARTAMENTI Nel caso di appalto di un fabbricato comprendente più unità immobiliari abitative, da parte di un solo committente che possiede i requisiti per accedere alle agevolazioni fiscali della “prima casa”, l’i.v.a. si applica comunque nella misura ridotta del 10% su tutte le unità abitative, sempre in presenza dei requisiti catastali (no categorie A/1, A/8 o A/9), in quanto i requisiti “prima casa” devono sussistere sia all’inizio che al termine della costruzione, ed al termine della co- 4/2015 NUMERO MONOGRAFICO struzione il committente non può certo dichiarare di non possedere altra casa d’abitazione quando il fabbricato stesso è costituito da più unità immobiliari abitative; se però prima della fine lavori il committente ha già alienato, in corso di costruzione, le altre unità immobiliari, può chiedere all’appaltatore (o appaltatori) per l’unità immobiliare che gli residua in proprietà, se sussistono gli altri requisiti, l’agevolazione “prima casa” con applicazione dell’i.v.a. ridotta del 4% non solo sulle fatture ancora da emettere, ma anche su quelle già precedentemente emesse (anche oltre l’anno dalla data di emissione). Qualora più soggetti conferiscano un unico appalto per la costruzione di un fabbricato che possiederà i requisiti catastali (no categorie A/1, A/8 o A/9) e comprendente più abitazioni, può essere applicata l’aliquota i.v.a. ridotta del 4% nei confronti di coloro che hanno i requisiti “prima casa” purché dal contratto di appalto risultino con precisione i corrispettivi inerenti a ciascuna unità immobiliare (R.M. 30.10.1998 N. 164/E). Acquisti di beni finiti per la costruzione di “prima casa” Ai beni finiti per la costruzione della “prima casa”, qualora siano acquistati direttamente dal committente presso il produttore‑rivenditore, si applica l’aliquota i.v.a. ridotta del 4% dietro presentazione, da parte del committente, della dichiarazione scritta attestante che i beni finiti sono impiegati nella costruzione di fabbricato abitativo “prima casa” sulla base di quanto previsto dalla voce 24 – Tabella A – parte seconda – allegata al D.RR. 633/72. A tale dichiarazione è consigliabile allegare copia del titolo abilitativo edilizio con cui è stata autorizzata la costruzione del fabbricato abitativo “prima casa”. DEFINIZIONE DI BENI FINITI Sono tali i beni, diversi dalle materie prime e semilavorati, che successivamente al loro impiego nella costruzione o intervento edilizio non perdono la loro individualità. A titolo esemplificativo e non esaustivo le varie circolari e risoluzioni ministeriali citano i seguenti beni: – sanitari per bagno (lavandini, vasche, ecc.); – prodotti per impianti idrici, per impianti elettrici (contatore, interruttore, filo elettrico, ecc.), per impianti del gas (contatore, tubazioni ecc.); – prodotti per impianti di riscaldamento (caldaia, elementi dei termosifoni, tubazioni); – impianti di riscaldamento ad energia solare; – infissi interni ed esterni, porte a scomparsa; – caminetti; – ascensori e montacarichi; – scale a chiocciola. – leganti e loro composti quali cementi normali e clinker, calce, gesso, malta; Definizione di materie prime e semilavorati A titolo esemplificativo e non esaustivo sono materie prime e semilavorati (R.M. N. 14 del 17/4/1981): – materiali inerti quali sabbia, ghiaia e ghiaietto, polistirolo liquido o in granuli, graniglia, argilla espansa; – laterizi quali mattoni di qualsiasi tipo, mattoni anche refrattari anche per stufe, tegole, tavelle e tavelloni, comignoli per canne fumarie; – manufatti e prefabbricati in gesso, cemento e laterocemento, ferrocemento, fibrocemento; – pali in calcestruzzo, anche per recinzioni e paracarri; – rete elettrosaldata, materiale deumidificante; – lana di roccia, fibre di vetro, controsoffitti isolanti acustici ecc.; – materiali per rivestimenti quali carta da parati, carta stoffa, quarzo, piastrelle, rivestimento murale in sughero, listoni in legno, perline, pannelli in legno compensato, stucco, impermeabilizzanti, idropitture e pitture murali ecc.; – ferro per cemento armato; – bituminosi e bitumati. Per l’acquisto diretto dei suddetti beni da parte di chiunque, presso il produttore‑rivenditore, si applica sempre l’aliquota i.v.a. ordinaria del 22% indipendentemente dalla presenza dei requisiti di “prima casa” o altre agevolazioni. Ampliamento e/o sopraelevazione di “prima casa” L’aliquota ridotta del 4% si applica anche ai contratti di appalto, ai contratti di subappalto relativi all’ampliamento e/o alla sopraelevazione (considerati interventi di “nuova costruzione”) della “prima casa” 4/2015 9 NUMERO MONOGRAFICO (Circolare Ministeriale 30.11.2000 N. 219/E), a condizione che la consistenza dell’ampliamento o della sopraelevazione non sia tale da costituire un’abitazione a sé stante e che non sia tale da poter essere successivamente destinata a costituire un’unità immobiliare autonoma, ed ancora a condizione che, a fine lavori, l’unità immobiliare complessiva (preesistente più ampliamento/sopraelevazione) non sia censibile in una delle categorie catasta li A/1, A/8 o A/9. L’i.v.a. ridotta del 4% si applica anche agli acquisti di beni finiti, effettuati direttamente dal committente, relativi all’ampliamento e sopraelevazione di fabbricati abitativi, sia che si tratti di “prima casa” o di altra casa a destinazione abitativa, dietro rilascio al fornitore di apposita dichiarazione scritta di richiesta dell’applicazione dell’aliquota i.v.a. ridotta del 4% attestante che i beni finiti sono utilizzati per l’ampliamento o la sopraelevazione di fabbricati abitativi, a condizione che le unità immobiliari non siano accatastabili nelle categorie catastali A/1, A/8 o A/9. COSTRUZIONE DI FABBRICATO ABITATIVO SENZA AGEVOLAZIONI “PRIMA CASA” DA PARTE DI PRIVATO Ai relativi appalti, subappalti si applica l’i.v.a. nella misura del: – 10% se trattasi di fabbricati abitativi non accatastabili nelle categorie catastali A/1, A/8 o A/9 – 22% se trattasi di fabbricati abitativi accatastabili nelle categorie catasta li A/1, A/8 o A/9. Agli acquisti di beni finiti effettuati direttamente dal committente, si applica comunque l’aliquota i.v.a. ridotta del 4% (quand’anche non “prima casa”), se tali beni finiti sono destinati a fabbricati o porzioni di fabbricati abitativi – escluse le unità immobiliari accatastabili nelle categorie catastali A/1, A/8 o A/9 – dietro rilascio al fornitore di apposita dichiarazione scritta di richiesta dell’applicazione dell’aliquota i.v.a. ridotta del 4% in quanto trattasi di beni finiti da impiegare in un intervento edilizio di costruzione di fabbricato abitativo (sempre escluse le unità immobiliari accatastabili nelle categorie A/1, A/8 o A/9), dichiarazione a cui deve essere allegata copia del titolo abilitativo edilizio. 10 PRECISAZIONI IN MERITO ALLE CATEGORIE CATASTALIA/1, A/8, A/9 E AL D.M. 02.08. 1969 A seguito delle modifiche apportate dal D.Lgs. 23/2011, a decorrere dal 01.01.2014: ai fini dell’imposta di registro – sono esclusi dall’agevolazione “prima casa” (2%) i trasferimenti delle unità immobiliari, anche in corso di costruzione, accatastate o accatastabili nelle categorie catastali A/1, A/8 o A/9; pertanto la definizione di abitazione non di lusso non è più legata alle caratteristiche di cui al D.M. 02.08.1969, ma esclusivamente alle suddette categorie catastali. A seguito delle modifiche apportate dal D.Lgs. 175/2014 (Decreto semplificazioni) e con le precisazioni fornite dalla Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 31 del 30.12.2014, a decorrere dal 13.12.2014: ai fini dell’i.v.a – appalti per la costruzione della “prima casa” o trasferimenti delle unità immobiliari, anche in corso di costruzione, con requisiti “prima casa”: applicazione dell’aliquota i.v.a. ridotta del 4% se si tratta di unità immobiliari non accatastabili o non accatastate nelle categorie catastali A/1, A/8 o A/9; vengono meno i riferimenti alle caratteristiche di lusso di cui al D.M. 02.08.1969; – appalti per la costruzione delle unità immobiliari o trasferimenti delle unità immobiliari, anche in corso di costruzione, diverse dalla «prima casa»: applicazione dell’aliquota i.v.a. agevolata del 10% se si tratta di unità immobiliari non accatastabili o non accatastate nelle categorie catastali A/1, A/8 o A/9. Si precisa che la voce n. 127‑ undecies della Tabella A ‑ Parte Terza ‑ allegata al D.P.R. 633/72 fa ancora riferimento alle case di abitazione non di lusso secondo i criteri di cui al D.M. 02.08.1969, ma la Circolare dell’Agenzia delle Entrate sopra indicata ha precisato che le categorie catastali A/1, A/8 e A/9 sostituiscono il concetto di abitazione di lusso di cui al predetto D.M. 02.08.1969. COSTRUZIONE (E AMPLIAMENTO O SOPRAELEVAZIONE) DI FABBRICATI ABITATIVI DA PARTE DELL’IMPRENDITORE AGRICOLO Gli appalti e subappalti per la costruzione (nonché per l’ampliamento o la sopraelevazione, interventi considerati “nuova costruzione”) di fabbricati abitativi destinati all’abitazione del proprietario dei terreni, all’abitazione di altri addetti alla coltivazione degli stessi, all’abitazione degli addetti all’allevamento di animali o all’abitazione degli addetti all’esercizio di attività connesse all’agricoltura, sono soggetti all’aliquota i.v.a. ridotta del 4% ex voci 21‑bis), 24) e 39), Tabella A ‑ parte seconda ‑ D.RR. 633/72. Si precisa che tali fabbricati abitativi devono obbligatoriamente essere accatastati nel gruppo catastale A, ad eccezione delle categorie A/1, A/8, A/9 e A/10. 4/2015 NUMERO MONOGRAFICO COSTRUZIONE DI FABBRICATI STRUMENTALI DA PARTE DELL’IMPRENDITORE AGRICOLO Gli appalti e subappalti per la costruzione (nonché per l’ampliamento o la sopraelevazione, interventi considerati “nuova costruzione”) di fabbricati strumentali a servizio dell’agricoltura (ricoveri per animali, per macchinari, per attrezzi o per derrate agricole) non beneficiano dell’aliquota i.v.a. ridotta ma sono soggetti ad i.v.a. ordinaria del 22% (Sentenza Corte di Cassazione n. 22126 del 22.10.2007). COSTRUZIONE DI FABBRICATI “TUPINI” DA PARTE DI IMPRESE COSTRUTTRICI O DI COOPERATIVE EDILIZIE Agli appalti e subappalti conferiti ad altri soggetti i.v.a. dalle imprese costruttrici o dalle cooperative edilizie e loro consorzi, relativi alla costruzione di fabbricati “Tupini”, si applica l’aliquota i.v.a. ridotta del 4% (voce 39 tab. A, parte Il, D.RR. 633/72). Condizione essenziale ai fini dell’applicazione dell’aliquota i.v.a. ridotta del 4% è che l’impresa costruttrice deve avere come oggetto dell’attività la costruzione di fabbricati per la successiva vendita. Nell’ipotesi che un soggetto privato, nella sua qualità di promittente l’acquisto di un’unità immobiliare a destinazione abitativa formante parte di un fabbricato “Tupini” in corso di costruzione, intenda acquistare direttamente dei beni finiti da installarsi nell’unità immobiliare, può usufruire dell’aliquota i.v.a. ridotta del 4% sull’acquisto (indipendentemente dai requisiti “prima casa”), dietro rilascio al venditore di una dichiarazione attestante che quei beni finiti sono da impiegare nella costruzione di un’unità immobiliare abitativa formante parte di un fabbricato “Tupini”. COSTRUZIONE DI FABBRICATI AD USO COMMERCIALE, INDUSTRIALE ED ARTIGIANALE Agli appalti, subappalti ed all’acquisto di beni finiti relativi alla costruzione di fabbricati ad uso commerciale, industriale ed artigianale si applica l’aliquota i.v.a. ordinaria del 22%. Tale aliquota si applica altresì agli appalti, subappalti ed all’acquisto di beni finiti inerenti a lavori di ampliamento e/o sopraelevazione dei medesimi fabbricati, poiché gli interventi di ampliamento e/o sopraelevazione sono classificabili come “nuova costruzione”. COSTRUZIONE PISCINA DI PERTINENZA Ai contratti di appalto relativi alla costruzione di una piscina di pertinenza si applica: – l’aliquota ridotta del 4% se pertinenza di fabbricato abitativo “prima casa”, purché non accatastato nelle categorie catastali A/1, A/8 o A/9; – l’aliquota ridotta del 10% se pertinenza di fabbricato abitativo non “prima casa”, purché non accatastato nelle categorie catastali A/1, A/8 o A/9; – l’aliquota ordinaria del 22% se pertinenza di fabbricato abitativo accatastato nelle categorie catastali A/1, A/8 o A/9; – l’aliquota ordinaria del 22% se pertinenza di alber- 4/2015 ghi, agriturismi (se l’agriturismo è accatastato nella categoria catastale D/10), ecc. Si rammenta che dopo la fine lavori di costruzione della piscina, tale pertinenza deve essere regolarizzata catastalmente con apposita denuncia di variazione. Si precisa che la piscina è da considerarsi sicuramente una pertinenza ai sensi dell’art. 817 del Cod. Civ., così come anche confermato dalla sentenza della Corte di Cassazione n. 6259 del 13.03.2013. COSTRUZIONE DI OPERE DI URBANIZZAZIONE PRIMARIA E SECONDARIA Alla costruzione di opere di urbanizzazione primaria e secondaria elencate nell’art. 4, L. 847/1964 si applica esclusivamente l’aliquota i.v.a. ridotta del 10%. Di seguito si riporta l’elenco delle predette opere. Opere di urbanizzazione primaria – strade residenziali; – spazi di sosta o di parcheggio; – fognature; – rete idrica; – rete di distribuzione gas ed energia elettrica; – pubblica illuminazione; – spazi di verde attrezzato; – infrastrutture destinate alla installazione di reti ed impianti di comunicazione elettronica in fibra ottica. Opere di urbanizzazione secondaria – asili nido e scuole materne; – scuole dell’obbligo; – mercati di quartiere; – sedi delle delegazioni comunali; – chiese ed altri edifici religiosi; – impianti sportivi di quartiere; – centri sociali, attrezzature culturali e sanitarie; – aree verdi di quartiere. OPERE DI URBANIZZAZIONE PRIMARIA E SECONDARIA Resta ferma, in ogni caso, la non imponibilità i.v.a. della cessione di opere di urbanizzazione primaria o secondaria al Comune a scomputo degli oneri urbanistici o in esecuzione di convenzioni. L’art. 1, Legge 342/2000 intitolato “Acquisizione di aree e di opere da parte dei Comuni” stabilisce espressamente che: “1. Non è da intendere rilevante ai fini dell’imposta sul valore aggiunto, neppure agli effetti delle limitazioni del diritto alla detrazione, la cessione nei confronti dei Comuni di aree o di opere di urbanizzazione, a scomputo di contributo di urbanizzazione o in esecuzione di convenzione di lottizzazione”. OPERE ASSIMILATE ALL’URBANIZZAZIONE PRIMARIA E SECONDARIA L’i.v.a. ridotta del 10% si applica anche alla realizzazione di: – linee di trasporto metropolitane, tranviarie ed altre linee di trasporto fisse; 11 NUMERO MONOGRAFICO – impianti e reti di distribuzione del teleriscaldamento; – impianti e reti di distribuzione di energia elettrica da fonte solare fotovoltaica; – impianti di depurazione collegati a reti fognarie; – impianti destinati allo smaltimento dei rifiuti, al riciclaggio o alla distruzione dei rifiuti speciali; – impianti di captazione di biogas; – parcheggi realizzati ai sensi della legge Tognoli (n. 122/1989); – impianti cimiteriali e costruzione di singole edicole funerarie (tombe, loculi, cappelle); si precisa che invece il semplice acquisto di materiali lapidei, vasi, lanterne ecc., così come i lavori di recupero edilizio delle edicole funerarie, scontano l’i.v.a. ordinaria del 22% in quanto non rientrano in alcuna norma agevolativa (Ris. Agenzia delle Entrate n. 111/E/2006). Manutenzione delle opere di urbanizzazione primaria e secondaria, e opere assimilate Le manutenzioni (in generale) sulle opere di urbanizzazione primaria e secondaria e opere assimilate sono soggette all’aliquota i.v.a. ordinaria del 22%. Anche la manutenzione di strade ed il rafforzamento e consolidamento statico di collettori ed adduttori di canali, navigli, rogge, cavalcavia e simili, situati sia in città che al di fuori del territorio urbano, è soggetta all’aliquota i.v.a. ordinaria del 22%. L’I.V.A. RELATIVA ALLA COMPRAVENDITA DI UNITÀ IMMOBILIARI E DI FABBRICATI Il contratto preliminare Alla stipula del contratto preliminare di compravendita: – le somme corrisposte a titolo di caparra confirmatoria (o penitenziale) non sono soggette ad i.v.a. in quanto non si tratta di corrispettivo di cessione di beni o prestazione di servizi; la caparra sconta l’imposta di registro proporzionale dello 0,5% (più imposta fissa di € 200); con precisazione che l’imposta di registro proporzionale dello 0,5% non è recuperabile qualora l’atto definitivo sia soggetto ad i.v.a.; – le somme corrisposte a titolo di acconto scontano l’imposta, se l’operazione è soggetta ad i.v.a., con aliquota in vigore al momento del versamento dell’acconto e l’imposta di registro fissa (€ 200). Qualora nel contratto preliminare sia previsto che la caparra rilevi anche quale anticipo sul corrispettivo, allora deve scontare l’i.v.a. (Ris. Agenzia Entrate n. 197/E/2007). È consigliabile già nel contratto preliminare indicare se l’atto definitivo sarà o meno un atto soggetto ad i.v.a. DEFINIZIONE DI FABBRICATI ABITATIVI, FABBRICATI STRUMENTALI E FABBRICATI MERCE Fabbricati abitativi sono tutte le unità immobiliari accatastate nel gruppo catastale A, esclusa la categoria A/10 (uffici). Il concetto di fabbricati abitativi non è da confondere con il concetto di fabbricati a prevalente destinazione abitativa. Fabbricati strumentali – per natura: sono quelli che per le loro caratteristiche non sono suscettibili di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni e trovano la loro classificazione nei gruppi catastali B, C, D ed E oltre alla categoria A/10; queste caratteristiche sono quelle che catastalmente identificano solo i gruppi D ed E, ma ai fini fiscali tali caratteristiche accumunano i gruppi catasta li B, C, D ed E oltre alla categoria A/10; – per destinazione: sono tutti quelli che, pur non appartenendo ai gruppi e categoria catastali di cui al punto precedente, sono esclusivamente utilizzati quali beni strumentali per l’attività dell’impresa. 12 4/2015 NUMERO MONOGRAFICO Fabbricati merce sono i fabbricati (abitativi o strumentali) destinati alla vendita o comunque costruiti per la vendita, da parte delle imprese che hanno per oggetto l’attività immobiliare di compravendita o di costruzione per la vendita. tre aliquote proporzionali pari al 2%, 9% e 12% e l’imposta in misura fissa è stata elevata ad € 200. Inoltre nei trasferimenti assoggettati ad aliquota proporzionale, l’imposta è dovuta nella misura minima di € 1.000. Infine sono state abrogate tutte le agevolazioni previste per tale imposta, sono rimaste le agevolazioni per l’acquisto “prima casa” e l’acquisto di terreni agricoli da coltivatori diretti e I.a.p. usufruendo della piccola proprietà contadina; Le definizioni sopra riportate (fabbricati abitativi, fabbricati strumentali ‑ per natura e per destinazione ‑ e fabbricati merce) sono definizioni “fiscali” che discendono da varie disposizioni legislative e di prassi. PRINCIPIO DI ALTERNATIVITÀ I.V.A. - REGISTRO In base al concetto di alternatività tra imposizione ad i.v.a. o ad imposta di registro proporzionale, le cessioni di fabbricati scontano l’imposta di registro in misura fissa (€ 200) se soggette ad i.v.a. oppure, in caso contrario, scontano l’imposta di registro in misura proporzionale. Tale “storico” e consolidato concetto è venuto meno con l’emanazione del D.L. 223 del 04.07.2006 (cosiddetto Decreto Visco ‑ Bersani). Il citato decreto legge, convertito in L. 04.08.2006 n. 248, oltre a ridimensionare notevolmente il predetto principio, ha introdotto un generalizzato regime di esenzione i.v.a. per le cessioni (e per le locazioni) dei fabbricati prevedendo solamente alcune eccezioni alla regola generale di esenzione i.v.a., eccezioni poi successivamente ampliate da altre disposizioni di legge (D.L. 83/2012). IMPRESE CHE OPERANO NEL SETTORE DELL’EDILIZIA Alfine di meglio comprendere le disposizioni ai fini i.v.a. previste in caso di cessione di fabbricati, è importante precisare quali tipologie di imprese operano nel settore dell’edilizia. In particolare sono richiamati due tipi di impresa: – imposte ipotecaria e catastale: gli atti che scontano l’imposta di registro in misura proporzionale sono assoggettati ad ipocatastale fissa pari ad € 50 cadauna, è prevista l’esenzione dall’imposta di bollo, dai tributi speciali catastali e dalle tasse ipotecarie. Negli altri casi in cui l’imposta di registro è dovuta in misura fissa l’importo delle ipocatastali è stato aumentato ad € 200 cadauna. Cessione di fabbricati abitativi da impresa costruttrice o ristrutturatrice La cessione di fabbricati abitativi é soggetta obbligatoriamente ad i.v.a. quando avviene da parte di imprese costruttrici o ristrutturatrici entro 5 anni dalla data di fine lavori. – – – – impresa costruttrice: è l’impresa che, anche occasionalmente ove previsto nell’oggetto sociale, svolge attività di costruzione dei fabbricati, anche tramite appalto totale o parziale ad altre imprese, per la successiva vendita; – impresa ristrutturatrice: è l’impresa che, anche occasionalmente ove previsto nell’oggetto sociale, esegue sui fabbricati, anche tramite appalto ad altre imprese, gli interventi di recupero edilizio previsti dalle lettere c), d) ed e) del comma 1, dell’art. 31, della Legge 457/78 (ora lettere c, d, f, dell’art. 3 D.RR. 380/2001), per la successiva vendita. LE NOVITÀ INTRODOTTE DAL 1° GENNAIO 2014 L’entrata in vigore dell’art. 10 D.Lgs. 23/2011, ha apportato sostanziali novità relativamente all’imposizione indiretta dei trasferimenti di immobili. Le modifiche riguardano principalmente: – imposta di registro: sono previste solamente più 4/2015 – L’aliquota i.v.a. sulla cessione di fabbricati abitativi da parte di un’impresa costruttrice sarà pari: al 4% se “prima casa” (no categorie catastali A/1, A/8, A/9) al 4% se fabbricato rurale abitativo destinato all’abitazione del proprietario del terreno e/o destinato all’abitazione degli altri addetti all’agricoltura (nel caso di trasferimento separato dal terreno, perché se il fabbricato rurale è trasferito con il terreno l’intera operazione è soggetta ad imposta di registro e non ad i.v.a.); al 10% se fabbricato abitativo non “prima casa” (no categorie catastali A1, A/8 o A/9); al 22% se il fabbricato abitativo rientra nelle categorie catastali A/1, A/8 o A/9. L’aliquota i.v.a. sulla cessione dei fabbricati abitativi da parte di un’impresa ristrutturatrice che vi ha eseguito i lavori di recupero edilizio ex lett. c), d) ed e) dell’art. 31, Legge 457/78 (ora lettere c, d, f, dell’art. 3 D.P.R. 380/2001), sarà pari: – al 10% in ogni caso. In sostanza, in caso di esecuzione di interventi di recupero edilizio ex lett. c), d) ed e) dell’art. 31, Legge 457/78 (ora lettere c,d,f, dell’art. 3 D.RR. 380/2001), è sempre applicabile l’aliquota i.v.a. ridotta del 10%, fatta salva la richiesta di agevolazione “prima casa”; l’aliquota i.v.a. ridotta del 10% si applica anche se a seguito dell’intervento di recupero edilizio si è in presenza di unità immobiliare accatastata nelle categorie catastali A/1, A/8 o A/9 (in quest’ultimo caso non è tuttavia possibile richiedere l’agevolazione “prima casa”). 13 NUMERO MONOGRAFICO L’Agenzia delle Entrate, con la circolare 13.03.2009 n. 8 (punto 6.) ha precisato che l’aliquota i.v.a. del 10% si applica a condizione che la cessione del fabbricato abitativo, da parte di impresa ristrutturatrice che vi ha eseguito i lavori di recupero edilizio sopra citati, avvenga successivamente alla fine lavori. In tutti i casi l’imposta di registro (€ 200) e l’imposta ipocatastale (€ 200 cadauna) sono assolte in misura fissa. Trascorsi 5 anni dalla fine lavori la cessione rientra nel regime naturale di esenzione da i.v.a. e sconterà l’imposta di registro proporzionale del 2% (con un minimo di € 1.000) se “prima casa” e del 9% (sempre con il limite minimo di € 1.000) negli altri casi, ed imposta ipocatastale in ogni caso fissa (€ 50 cadauna). A seguito dell’entrata in vigore del D.L. 83/2012, a fare data dal 26.06.2012, per le cessioni di fabbricati abitativi oltre i anni dalla fine lavori da parte di impresa costruttrice o ristrutturatrice c’è la possibilità di optare per l’assoggettamento ad i.v.a. della cessione, pertanto l’imposta di registro e le imposte ipocatastali saranno dovute in misura fissa (€ 200 cadauna). Inoltre qualora la cessione oltre i anni, con opzione per l’assoggettamento ad i.v.a., avvenga nei confronti di un soggetto passivo i.v.a. si applica il meccanismo del reverse charge. Con la C.M. n. 38/E/2005, l’Amministrazione Finanziaria ha precisato che per fine lavori si intende la data in cui il direttore dei lavori attesta il fine lavori. L’AGEVOLAZIONE PER L’ACQUISTO DELLA “PRIMA CASA” Affinché la cessione di fabbricato abitativo soggetta ad i.v.a. possa scontare l’aliquota ridotta del 4% devono essere verificate le condizioni: – soggettive dell’acquirente; il quale deve dichiarare in atto: di essere residente (o di diventarlo entro 18 mesi) nel Comune ove è ubicato il fabbricato, o che il fabbricato è ubicato nel Comune in cui l’acqui- 14 rente svolge la propria attività principale, o se cittadino italiano emigrato all’estero in qualsiasi Comune; di non essere titolare in via esclusiva od in comunione con il coniuge, di diritti di proprietà, usufrutto, uso od abitazione su altra casa nel Comune ove è ubicato il fabbricato; di non essere titolare o contitolare di diritti di proprietà, usufrutto, uso, abitazione o nuda proprietà su altro fabbricato (su tutto il territorio nazionale) acquistato usufruendo dell’agevolazione “prima casa”; – oggettive del fabbricato; con categoria catastale rientrante nel gruppo catastale A, ad eccezione delle categorie catastali A/1, A/8, A/9, A/10. DECADENZA DEL REQUISITO “PRIMA CASA” PER RIVENDITA NEL QUINQUENNIO Ai sensi delta nota Il‑bis), comma 4, art. 1, Tariffa Parte Prima, allegata al D.RR. 131/86, la decadenza dalla agevolazione, con recupero della differenza di imposta (oltre alla sanzione del 30%), ha luogo in caso di trasferimento del fabbricato acquistato con i benefici fiscali entro cinque anni dalla data dell’acquisto. La decadenza dall’agevolazione non ha luogo qualora il contribuente, entro un anno dal predetto trasferimento, proceda all’acquisto di altro fabbricato da adibire a propria abitazione principale. Con la Risoluzione n. 112/E del 27 dicembre 2012 l’Agenzia delle Entrate ha riconosciuto la facoltà, per il contribuente che è impossibilitato al riacquisto di un altro fabbricato “prima casa” entro l’anno dal predetto trasferimento, di comunicare con apposita istanza tale impossibilità all’Agenzia competente con possibilità di versare la differenza d’imposta (sia i.v.a. che imposte di registro e ipocatastali) dovuta con interessi, ma senza la maggiorazione del 30%, a condizione che tale istanza sia presentata entro l’anno dal predetto trasferimento (spirato l’anno la sanzione è comunque dovuta). 4/2015 NUMERO MONOGRAFICO DECADENZA DEL REQUISITO “PRIMA CASA” PER MANCATA RESIDENZA NEL TERMINE DEI 18 MESI Ai sensi della nota Il‑bis), comma 4, art. 1, Tariffa Parte Prima allegata al D.P.R. 131/86, la decadenza dall’agevolazione, con recupero della differenza d’imposta (oltre alla sanzione del 30%), ha luogo nel caso in cui il beneficiano dell’agevolazione non trasferisca la residenza nel Comune ove è ubicata la “prima casa” entro 18 mesi dalla data di acquisto. Con la Risoluzione n. 105/E del 31 ottobre 2011 l’Agenzia delle Entrate ha riconosciuto la facoltà, per il contribuente che è impossibilitato a trasferire la residenza nel Comune ove è ubicata la “prima casa” entro 118 mesi dall’acquisto, di comunicare con apposita istanza tale impossibilità all’Agenzia competente con facoltà di versare la differenza d’imposta dovuta (sia i.v.a. che imposte di registro e ipocatastali) con interessi, ma senza la maggiorazione del 30%, a condizione che tale istanza sia presentata nei 18 mesi dall’acquisto (spirato tale termine la sanzione è comunque dovuta). parte delle cessioni avvenga in regime di assoggettamento ad i.v.a. La compravendita dei fabbricati strumentali per destinazione (quelli che, pur non appartenendo ai gruppi e categoria catastali qui sopra indicati, sono esclusivamente utilizzati quali beni strumentali per l’attività dell’impresa) segue ai fini i.v.a. le regole dei fabbricati abitativi. L’ACQUISTO DELLE PERTINENZE Le cessioni di unità immobiliari (sostanzialmente le unità accatastate nelle categorie catastali C/2, C/6, C/7) che, pur rientrando nella definizione di fabbricati strumentali per natura, sono destinate a pertinenza di un fabbricato abitativo sono soggette alla medesima disciplina i.v.a. prevista per il fabbricato abitativo, a condizione che: – sussista il vincolo di pertinenzialità di cui all’art. 817 cod. civ.; – tale pertinenzialità sia indicata in atto. La pertinenza può essere acquistata in concomitanza con l’acquisto del fabbricato abitativo oppure anche successivamente, purché nell’atto di acquisto vi sia indicato il vincolo pertinenziale (Circ. Agenzia Entrate 12/E/2007). Per quanto riguarda le agevolazioni “prima casa” relative alle unità immobiliari rientranti nelle categorie catastali C/2, C/6 e C/7 è ammessa l’agevolazione (i.v.a. al 4%) per una sola, cadauna, di queste pertinenze; eventuali altre pertinenze (oltre alla sola agevolata) accatastate in categorie catastali C/2, C/6, C/7 seguono le condizioni dei fabbricati abitativi non “prima casa”. Particolarità: in ogni caso le pertinenze di un fabbricato abitativo, se come tali dichiarate in atto e se soggette ad i.v.a., non scontano le imposte proporzionali del 3% di ipotecaria e dell’1% di catastale (che colpiscono invece i fabbricati strumentali soggetti ad i.v.a.). In ogni caso è dovuta l’imposta di registro in misura fissa (€ 200) e l’imposta ipocatastale in misura proporzionale (3% ipotecaria + 1% catastale). COMPRAVENDITA DI FABBRICATI STRUMENTALI PER NATURA E PER DESTINAZIONE Il regime naturale per la cessione di fabbricati strumentali per natura (quelli che trovano la loro classificazione nei gruppi catastali B, C, D ed E, oltre alla categoria A/10) è il regime di esenzione i.v.a. ex art. 10, comma 8‑ter, D.RR. 633/72. In tale articolo vi sono però delle deroghe al regime di esenzione che, di fatto, permettono che la maggior 4/2015 COMPRAVENDITA DI FABBRICATI STRUMENTALI PER NATURA In base alle deroghe previste nell’art. 10, comma 8‑ter, D.RR. 633/72 sono comunque soggette ad i.v.a. le cessioni di fabbricati strumentali per natura qualora: – la cessione avvenga da parte dell’impresa costruttrice o ristrutturatrice entro 5 anni dalla fine lavori; – il cedente dichiari in atto di volere optare per l’assoggettamento ad i.v.a. della cessione. IL REVERSE CHARGE O INVERSIONE CONTABILE Se la cessione del fabbricato strumentale rispetta una delle predette deroghe, e quindi è assoggettata ad i.v.a., si prospettano due casistiche: – se l’acquirente è una persona fisica privata e l’operazione è soggetta ad i.v.a. per obbligo o per opzione da parte del cedente, l’assoggettamento ad i.v.a. avverrà, come di consueto, con l’emissione della fattura per un totale dato dalla somma dell’imponibile e dell’i.v.a.; – se l’acquirente è un soggetto passivo i.v.a. ed il cedente opta in atto per assoggettare la cessione ad i.v.a., l’operazione è soggetta a reverse charge, vale a dire che la fattura verrà emessa senza i.v.a. ai sensi dell’art. 17 D.RR. 633/72 e sarà compito dell’acquirente integrarla al ricevimento applicando l’i.v.a. nella misura di legge e registrando la fattura, sui registri i.v.a., sia in acquisto che in vendita. 15 NUMERO MONOGRAFICO COMPRAVENDITA DI FABBRICATI IN CORSO DI COSTRUZIONE La cessione di fabbricati (abitativi o strumentali) in corso di costruzione, posseduti da soggetti i.v.a., è imponibile i.v.a. a patto che i lavori edili siano effettivamente iniziati, quindi realizzati anche in misura parziale (Circ. Agenzia Entrate 13/E/2007). La presentazione (S.c.i.a., D.i.a.) o il rilascio (permesso di costruire) dei titoli abilitativi edilizi per l’esecuzione dei lavori, non sono sufficienti per definire il fabbricato in corso di costruzione. Nel caso di cessione di fabbricato strumentale in corso di costruzione non è dovuta l’irnposta ipotecaria e catastale in misura proporzionale del 3%+1%. Permuta di immobile soggetto i.v.a. con immobile soggetto a imposta di registro Nel caso di permuta di un immobile (terreni, fabbricati) soggetto ad i.v.a. con un immobile soggetto ad imposta di registro si deve corrispondere l’i.v.a. sull’immobile assoggettato ad i.v.a. e l’imposta di registro sull’immobile assoggettato a tale imposta. RENT TO BUY Il contratto atipico di rent to buy, che prevede una fase iniziale in cui il potenziale acquirente corrisponde al venditore dei canoni che, in parte, potranno essere in sede di acquisto imputati al prezzo, non comporta alcuna modifica dal punto di vista dell’applicazione delle imposte indirette rispetto ad un acquisto tradizionale. Quindi si potrà usufruire dell’agevolazione “prima casa” qualora ne ricorrano i presupposti ed il contratto sarà assoggettato ad i.v.a. o ad imposta di registro proporzionale sulla base delle stesse condizioni prima citate. Nel contratto di rent to buy è importante determinare il momento impositivo, vale a dire il momento in cui tali imposte diventano esigibili. Nei contratti di rent to buy 16 nei quali le parti si vincolano a scadenza a portare a termine il contratto di compravendita il momento in cui la totalità delle imposte dirette è dovuta coincide con la stipula del contratto di rent to buy. Qualora invece nel contratto è previsto che una parte a scadenza ha l’opzione di sottoscrivere il contratto di compravendita allora le imposte indirette sulla compravendita saranno dovute solo in tale data. L’Agenzia delle Entrate è intervenuta in merito con la circolare n. 4/E del 19.02.2015. CREDITO DI IMPOSTA PER L’ACQUISTO DI FABBRICATI ABITATIVI DESTINATI ALLA LOCAZIONE Il D.L. 133/2014 (convertito nella L. 164 dell’11.11.2014) ha previsto per le persone fisiche private una deduzione dal reddito I.r.pe.f. pari al 20% del prezzo di acquisto di fabbricati abitativi (no categorie catastali A/1, A/8 o A/9) di nuova costruzione od oggetto di interventi di ristrutturazione edilizia (art. 3, comma 1, lett. d, DAR. 380/2001), rientranti nella classe energetica A oppure B. Sono agevolati gli acquisti effettuati dall’1.01.2014 al 31.12.2017 fino ad un tetto massimo di spesa agevolabile pari ad € 300.000. È necessario che entro 6 mesi dall’acquisto il fabbricato abitativo sia concesso in locazione (ad un soggetto che non sia un parente di primo grado del proprietario) per almeno 8 anni consecutivi ad un canone non superiore a quello concordato. Se per motivi che non dipendono dal locatore il contratto si risolve prima, non si decade dall’agevolazione qualora entro un anno dalla risoluzione sia stipulato un nuovo contratto. La deduzione dal reddito I.r.pe.f. è ripartita in 8 quote annuali e non è cumulabile con eventuali altre agevolazioni fiscali sulla stessa spesa. L’agevolazione spetta anche in caso di costruzione di fabbricato abitativo su terreno edificabile già in possesso. 4/2015 NUMERO MONOGRAFICO 4/2015 17 NUMERO MONOGRAFICO 18 4/2015 NUMERO MONOGRAFICO 4/2015 19 NUMERO MONOGRAFICO 20 4/2015 NUMERO MONOGRAFICO 4/2015 21 NUMERO MONOGRAFICO L’I.V.A. SUI LAVORI DI RECUPERO DEL PATRIMONIO EDILIZIO ESISTENTE Il concetto di fabbricati a prevalente destinazione abitativa è esclusivamente legato agli interventi di manutenzione ordinaria e straordinaria di cui alle lettere a) e b) dell’art. 31 della legge 457/78, corrispondenti alle lettere a) e b) dell’art. 3 comma i D.RR. 380/2001. Concetto di fabbricati a prevalente destinazione abitativa In tale concetto rientrano: Manutenzione ordinaria e straordinaria su fabbricati a prevalente destinazione abitativa Con la L. 191/2009 alle manutenzioni ordinarie e straordinarie – comma 1 lett. a) e lett. b) dell’art. 31 L. 457/78, trasfuse nelle lett. a) e b) dell’art. 3 D.RR. 380/2001 – sui fabbricati a prevalente destinazione abitativa e relative pertinenze, si applica l’aliquota i.v.a. ridotta del 10%. a) i fabbricati abitativi – accatastati nel gruppo catastale A ad eccezione della categoria A/10 (uffici) – ivi compresi i fabbricati di interesse storico ed artistico vincolati ai sensi della L.1089/1939; b) le stabili residenze di collettività (orfanotrofi, ospizi, case di riposo, brefotrofi, conventi) indipendentemente dalla classificazione catastale; l’indipendenza dalla classificazione catastale è importante perché le stabili residenze di collettività sono accatastate nel gruppo catastale B, gruppo che rientra nella classificazione dei fabbricati strumentali, ma la legge ha voluto agevolare (ai fini della manutenzione ordinaria e straordinaria) i fabbricati che costituiscono le “stabili residenze di collettività” ovvero quei fabbricati che accolgono al loro interno in modo continuativo (appunto “stabilmente”) le persone; c) gli edifici di edilizia residenziale pubblica con più del 50% della superficie dei piani fuori terra destinati ad abitazione privata; d) le pertinenze dei fabbricati di cui ai precedenti punti a), b) e c). 22 La suddetta aliquota si applica agli: – appalti; – cessioni di materie prime e semilavorati e beni finiti solo quando la relativa fornitura è ricompresa nell’ambito del contratto di appalto; – in caso di manutenzioni ordinarie/straordinarie in cui è prevista la fornitura di beni cosiddetti significativi, intesi per tali quei beni che hanno un valore preponderante rispetto all’appalto complessivo, l’aliquota i.v.a. del 10% non può essere applicata sull’intero valore dell’appalto medesimo, ma solo fino a concorrenza dell’importo della manodopera necessaria per l’installazione del bene significativo. Si precisa cha la tabella A – parte terza – allegata al D.P.R. 633/72 non prevede espressamente l’aliquota i.v.a. del 10% su tali interventi, poiché le re- 4/2015 NUMERO MONOGRAFICO lative voci 127 ‑ terdecies e 127 ‑ quaterdecies escludono dall’applicazione ditale aliquota proprio gli interventi di recupero edilizio di cui alle lettere a) e b) del primo comma, dell’art. 31 della Legge 05.08.78 n. 457 (ovvero gli interventi di manutenzione ordinaria e straordinaria). Solo mediante varie disposizioni legislative, per ultima la Legge 191/2009, è stata resa definitiva l’applicazione dell’aliquota i.v.a. del 10% agli interventi di manutenzione ordinaria e straordinaria realizzati su fabbricati a prevalente destinazione abitativa; tali disposizioni non sono state tuttavia coordinate con il testo unico dell’i.v.a. per cui si verifica la discrasia sopra evidenziata. Non si applica l’aliquota i.v.a. ridotta del 10% bensì quella ordinaria del 22%: – alle materie prime e semilavorati o ai beni finiti acquistati direttamente dal committente – alle materie prime e semilavorati o ai beni finiti forniti da un soggetto diverso da quello che esegue i lavori; – alle prestazioni professionali. Nel caso in cui l’appaltatore usufruisca del servizio di altri soggetti i.v.a. in subappalto, questi ultimi devono fatturare all’appaltatore con aliquota i.v.a. ordinaria del 22% con eventuale applicazione del reverse charge. Beni significativi I beni significativi previsti dal D.M. 29.12.1999 sono: – – – – – ascensori e montacarichi; video citofoni; sanitari e rubinetterie da bagno; infissi interni ed esterni; apparecchiature di condizionamento e riciclo dell’aria; – caldaie; – impianti di sicurezza. I beni significativi, nonostante la tassatività dell’elencazione, comprendono anche i beni che, pur avendo la medesima funzionalità di quelli sopra elencati, hanno denominazione tecnica diversa, spesso a fini commerciali, ma che di fatto svolgono la stessa funzione. I beni significativi hanno rilevanza solo con esclusivo riferimento agli interventi di manutenzione ordinaria e straordinaria su fabbricati a prevalente destinazione abitativa. Applicazione dell’i.v.a. in presenza di beni significativi Esempi di applicazione dell’i.v.a. in fattura in presenza di beni significativi (solo per manutenzioni ordinaria e straordinaria di fabbricati a prevalente destinazione abitativa): 1) Fornitura di caldaia con relativa posa in opera del valore complessivo, i.v.a. esclusa, di € 3.000 di cui € 2.000 riferito al costo della caldaia ed € 1.000 riferito alla manodopera: l’iva ridotta del 10% si ap- 4/2015 plica sul valore della manodopera di € 1.000 e su un altrettanto valore di € 1.000 sul costo della caldaia; l’i.v.a. ordinaria al 22% si applica sul restante costo della caldaia di € 1.000, eccedente il valore della manodopera. Di conseguenza la fattura dovrà esporre un imponibile di € 2.000 con aliquota i.v.a. ridotta del 10% e un imponibile di € 1.000 con aliquota i.v.a. ordinaria al 22%. 2) Fornitura di infissi con relativa posa in opera del valore complessivo, i.v.a. esclusa, di € 5.000 di cui € 2.400 riferito ai serramenti ed € 2.600 riferito alla manodopera: l’i.v.a. ridotta del 10% si applica sul valore della manodopera di € 2.600 e su un altrettanto valore massimo di € 2.600 ai serramenti; poiché il valore dei serramenti rientra interamente nel valore della manodopera, essendo di € 2.400, si applica anche su di esso l’aliquota i.v.a. ridotta del 10%. Di conseguenza la fattura dovrà esporre un imponibile di € 5.000 con aliquota i.v.a. ridotta del 10%. Manutenzione ordinaria e straordinaria su fabbricati diversi da quelli a prevalente destinazione abitativa La manutenzione ordinaria e straordinaria su fabbricati diversi da quelli a prevalente destinazione abitativa – quali ad esempio stabilimenti industriali, fabbricati artigianali, fabbricati commerciali, uffici, negozi, officine, laboratori, fabbricati agricoli strumentali, pubblici uffici, scuole, asili, colonie climatiche, ospedali, caserme, collegi, convitti, alberghi ecc., con relative pertinenze – è soggetta all’aliquota i.v.a. ordinaria del 22%. Caratteristiche dei fabbricati “Tupini” I fabbricati “Tupini” devono avere: – più del 50% della superficie totale dei piani fuori terra destinato ad abitazione; – non più del 25% della superficie totale dei piani fuori terra destinata a negozi; – la restante percentuale può essere destinata ad uffici, o nuovamente ad abitazione, ma non a negozi. Per locali negozi si intendono locali in cui si svolgono attività imprenditoriali ‑ commerciali, per locali uffici si intendono locali in cui si svolgono attività professionali. I fabbricati che non rispettano i requisiti sopra indicati sono detti «non “Tupini”». Manutenzione ordinaria e straordinaria su fabbricati “Tupini” – Agli interventi eseguiti sulle parti comuni ‑ condominiali si applica l’aliquota i.v.a. ridotta del 10%; – agli interventi eseguiti su una singola unità immobiliare abitativa, e relative pertinenze, si applica l’aliquota i.v.a. ridotta del 10%; 23 NUMERO MONOGRAFICO – agli interventi eseguiti su una singola unità immobiliare a destinazione diversa dall’abitazione, ad esempio su negozi / depositi / magazzini / uffici, e relative pertinenze, si applica l’aliquota i.v.a. ordinaria del 22% (C.M. 07.04.2000 N. 71/E). Manutenzione ordinaria e straordinaria su fabbricati «non “Tupini”» – Agli interventi eseguiti sulle parti comuni ‑ condominiali si applica l’aliquota i.v.a. ordinaria del 22%; – agli interventi eseguiti su una singola unità immobiliare abitativa, e relative pertinenze, si può applicare l’aliquota i.v.a. ridotta del 10%, in quanto riferiti a quella specifica unità immobiliare, purchè abbia le caratteristiche non di lusso di cui al D.M. 02/08/1969, caratteristiche che oggi si devono intendere superate dall’appartenenza alle categorie catastali A/1, A/8 o A/9; – agli interventi eseguiti su una singola unità immobiliare a destinazione diversa dall’abitazione, ad esempio su negozi / depositi / magazzini / uffici, e relative pertinenze, si applica l’aliquota i.v.a. ordinaria del 22%. Restauro o risanamento conservativo di fabbricati con qualsiasi destinazione Su tutti gli interventi di restauro o di risanamento conservativo di cui alla lettera c) art. 31 Legge 457/1978 – trasfuso nell’art. 3 lettera c) del D.RR. 380/2001 – relativi a qualsiasi fabbricato (sia abitativo che non abitativo) si applica l’aliquota i.v.a. ridotta del 10% agli: – appalti e subappalti; – materie prime e semilavorati e beni finiti forniti dall’appaltatore per la realizzazione dell’intervento; – acquisti di beni finiti effettuati direttamente dal committente, dietro rilascio al fornitore di apposita dichiarazione scritta di richiesta dell’applicazione dell’aliquota i.v.a. ridotta del 10% in quanto beni finiti da impiegare in un intervento di restauro o risanamento conservativo, alla quale dichiarazione è consigliabile allegare copia del titolo abilitativo edilizio. Ristrutturazione edilizia (e urbanistica) di fabbricati con qualsiasi destinazione Su tutti gli interventi di ristrutturazione edilizia di cui alla lettera d) art. 31 Legge 457/1978 – trasfuso nell’art. 3 lettera d) del D.RR. 380/2001 – relativi a qualsiasi fabbricato (sia abitativo che non abitativo) si applica l’aliquota i.v.a. ridotta del 10% agli: – acquisti di beni finiti effettuati direttamente dal committente, dietro rilascio al fornitore di apposita dichiarazione scritta di richiesta dell’applicazione dell’aliquota i.v.a. ridotta del 10% in quanto beni da impiegare in un intervento di ristrutturazione edilizia, alla quale dichiarazione è consigliabile allegare copia del titolo abilitativo edilizio. Le stesse regole sopra riportate si applicano agli interventi di ristrutturazione urbanistica di cui alla lettera e) art. 31 Legge 457/1978, trasfuso nell’art. 3 lettera f) del D.RR. 380/2001. Interventi edilizi su “prima casa” esistente – si precisa che l’aliquota i.v.a. ridotta del 4% si applica esclusivamente per la costruzione ex‑novo della “prima casa” e delle relative pertinenze, nei limiti previsti dalla legge. – L’aliquota i.v.a. ridotta del 4% è tuttavia applicabile anche per i lavori di ampliamento e/o di sopraelevazione della “prima casa” (considerati interventi di “nuova costruzione”), limitatamente alla porzione ampliata o sopraelevata; se l’intervento di sopraelevazione o ampliamento è anche accompagnato da interventi di recupero edilizio inerenti alla “prima casa” esistente, tali interventi di recupero edilizio sono soggetti all’aliquota i.v.a. ridotta del 10%, mentre le opere di ampliamento o sopraelevazione restano soggette all’aliquota i.v.a. del 4% (sarà evidentemente necessario scorporare la fatturazione in base alle opere); In caso di sopraelevazione o ampliamento di “prima casa” l’applicazione dell’aliquota i.v.a. del 4% per le opere inerenti alla sopraelevazione o ampliamento è applicabile a condizione che la consistenza dell’ampliamento o della sopraelevazione non sia tale da costituire un’abitazione a sé stante e che non sia tale da poter essere successivamente destinata a costituire un’unità immobiliare autonoma, ed ancora a condizione che, a fine lavori, l’unità immobiliare complessiva (“prima casa” esistente più ampliamento‑sopraelevazione) non sia censibile in una delle categorie catastali A/1, A/8 o A/9. – La demolizione totale della “prima casa” e la ricostruzione con ampliamento soggiace interamente all’aliquota i.v.a. ridotta del 4% in quanto la demolizione con ampliamento è un intervento di “nuova costruzione” (per la presenza dell’ampliamento); pertanto gli appalti per la demolizione di una “prima casa” e la successiva ricostruzione con ampliamento soggiaciono interamente all’aliquota i.v.a. ridotta del 4%; sempre a condizione che la nuova “prima casa”, a fine lavori, non sia accatastabile in una delle categorie catastali A/1, A/8 o A/9 – appalti e subappalti; – materie prime e semilavorati e beni finiti forniti dall’appaltatore per la realizzazione dell’intervento; 24 – Tutti gli interventi di recupero edilizio (manutenzione ordinaria, manutenzione straordinaria, restauro ‑ risanamento conservativo, ristrutturazione edilizia) 4/2015 NUMERO MONOGRAFICO inerenti ad una “prima casa”, non possono mai usufruire dell’aliquota i.v.a. ridotta del 4% ma sono assoggettati all’applicazione dell’aliquota i.v.a. ridotta del 10%. – A norma dell’art. 3 lettera d) del D.RR. 38o/2001 nell’ambito degli interventi di ristrutturazione edilizia sono “... ricompresi anche quelli consistenti nella demolizione e ricostruzione con la stessa volumetria di quello preesistente...” pertanto gli appalti per la demolizione di una “prima casa” e la successiva ricostruzione con la stessa volumetria soggiaciono all’aliquota i.v.a. ridotta del 10% (sempre a condizione che a fine lavori la “prima casa” non possieda le caratteristiche per essere accatastata in una delle categorie catastali A/1, A/8, A/9). L’applicazione dell’i.v.a. ridotta del 10% può sembrare penalizzante rispetto alla nuova costruzione di una “prima casa” che usufruisce dell’i.v.a. ridotta del 4%, ed anche rispetto alla demolizione di una “prima casa” e successiva ricostruzione con ampliamento che, per effetto dell’ampliamento, usufruisce interamente dell’aliquota i.v.a. ridotta del 4%, ma la demolizione e successiva ricostruzione con la stessa volumetria è un intervento di ristrutturazione edilizia ‑ comma i lettera d) art. 3 D.RR. 38o/2001 ‑ e poiché l’i.v.a. segue l’intervento edilizio, in caso di ristrutturazione edilizia l’i.v.a. è applicata con l’aliquota ridotta del 10% e non opera l’agevolazione “prima casa”. Agevolazioni fiscali in tema di recupero edilizio, di risparmio energetico e per l’acquisto di mobili e di grandi elettrodomestici Le agevolazioni fiscali vigenti sono: ria), in io quote annuali; la detrazione è usufruibile per le spese che si sosterranno fino al 31/12/2015. I limiti di spesa e i tempi: – per le spese sui lavori di recupero edilizio (manutenzione straordinaria, restauro/risanamento conservativo, ristrutturazione edilizia) di singola unità immobiliare a destinazione abitativa sostenute dal 26/06/2012 al 31/12/2015 da persone fisiche (no soggetti i.v.a.), la detrazione del 50% spetta nel limite massimo di spesa di € 96.000 per ogni unità immobiliare a destinazione abitativa (sono escluse dalla detrazione le spese per la manutenzione ordinaria di singola unità immobiliare a destinazione abitativa); – per le spese sui lavori per il risparmio energetico (inerenti al patrimonio edilizio esistente) sostenute dal 06/06/2013 al 31/12/2015, relativamente ai fabbricati con qualsiasi destinazione, la detrazione è pari al 65% su importi massimi già previsti all’origine dalla legge in base ai vari tipi di intervento; – per le spese relative all’acquisto di mobili e di grandi elettrodomestici ‑ c.d. «bonus arredamento» o «bonus mobili» ‑ sostenute dal 06/06/2013 al 31/12/2015, la detrazione del 50% spetta alle persone fisiche (no soggetti i.v.a.) nel limite massimo di spesa di € 10.000, per singola unità immobiliare a destinazione abitativa oggetto di recupero edilizio (esclusa la manutenzione ordinaria). Tale detrazione spetta in aggiunta a quella riferita al recupero edilizio. – detrazione dall’I.R.PE.F. ‑ per le persone fisiche, esclusi i soggetti i.v.a. ‑ del 50% delle spese sui lavori di recupero edilizio inerenti a fabbricati abitativi esistenti, in 10 quote annuali; la detrazione è usufruibile anche per le spese che si sosterranno fino al 31/12/2015; rientra nell’ambito della detrazione anche il recupero edilizio su un fabbricato adibito ad uso ufficio (come da chiarimenti dell’Agenzia delle Entrate), che a seguito della ristrutturazione, diventi unità abitativa (è necessario pertanto che il titolo abilitativo edilizio preveda il cambio di destinazione d’uso); – detrazione dall’l.R.PE.F., per le persone fisiche, o dall’l.RE.S., per le imprese‑società, del 65% delle spese sui lavori per il risparmio energetico relativo a fabbricati esistenti di qualsiasi destinazione, in 10 quote annuali; la detrazione è usufruibile anche per le spese che si sosterranno fino al 31/12/2015; – detrazione dall’I.R.PE.F. ‑ per le persone fisiche, esclusi i soggetti i.v.a. ‑ del 50% delle spese per l’acquisto di mobili e di grandi elettrodomestici finalizzati all’arredo del fabbricato abitativo oggetto di recupero edilizio (esclusa la manutenzione ordina- 4/2015 25 NUMERO MONOGRAFICO Riassunto agevolazione fiscali in tema di recupero edilizio e di risparmio energetico – Sì detrazione I.R.PE.F. del 50% per lavori di recupero edilizio di singola unità immobiliare abitativa (manutenzione straordinaria, restauro ‑ risanamento conservativo, ristrutturazione edilizia) – No detrazione dall’I.R.PE.F. del 50% per lavori di manutenzione ordinaria su singola unità immobiliare – Sì detrazione dall’I.R.PE.F. del 50% per qualsiasi opera afferente le parti condominiali (compresa la manutenzione ordinaria) – No detrazione dall’l.R.PE.F. del 50% per interventi su fabbricati diversi da quelli abitativi – No detrazione dall’I.R.PE.F. del 50% su ampliamenti o sopraelevazioni di fabbricati abitativi – Sì detrazione del 65% dall’I.R.PE.F. o dall’I.RE.S. su interventi finalizzati al risparmio energetico per tutte le tipologie di fabbricati – Sì detrazione dall’I.R.PE.F. del 65% per le spese relative agli interventi antisismici – Sì detrazione dall’I.R.PE.F. del 6% per le spese di risparmio energetico relative agli interventi di ristrutturazione edilizia che consistono nella demolizione e ricostruzione del fabbricato con la stessa volumetria Precisazioni In tema di i.v.a. sui lavori di recupero del patrimonio edilizio esistente si rammenta che: – l’applicazione dell’i.v.a. «segue » sempre l’intervento edilizio che si intende realizzare, ovvero l’aliquota i.v.a. è determinata dall’intervento edilizio che, come già esposto, può essere (in ordine crescente di importanza) di manutenzione ordinaria, manutenzione straordinaria, restauro o risanamento conservativo, ristrutturazione edilizia, ristrutturazione urbanistica; – di conseguenza è importante che dal titolo abilitativo edilizio e/o dalla documentazione prodotta al Comune risulti chiara la tipologia dell’intervento edilizio; – l’intervento edilizio «maggiore» comprende anche le opere rientranti nell’intervento edilizio «minore»; – anche le «agevolazioni fiscali» seguono la tipologia dell’intervento edilizio; – l’agevolazione “prima casa”, quando applicabile, presuppone sempre la sussistenza dei requisiti soggettivi della persona (residenza nel Comune in cui è ubicata la “prima casa”, non possesso di altre case, ecc.), oltre ai requisiti oggettivi della “prima casa” (no categorie catastali A/1, A/8, A/9). PARTICOLARITÀ Abbattimento barriere architettoniche Premesso che i fabbricati di nuova costruzione sono già realizzati con i criteri per l’abbattimento delle barriere architettoniche, i contratti di appalto inerenti la realizzazione di opere per il superamento e l’eliminazione delle barriere architettoniche nei fabbricati ‑ di qualsiasi destinazione ‑ sprovvisti, sono soggetti all’aliquota i.v.a. ridotta del 4%. Anche le manutenzioni ordinarie e straordinarie di tali opere godono dell’aliquota i.v.a. ridotta del 4% (C.M. 02.03.1994 N. 1/E). Pertanto è applicabile l’aliquota ridotta del 4% anche agli appalti per la realizzazione di un elevatore esterno all’abitazione, nonché agli appalti per la fornitura e l’installazione di pedane sollevatrici, ascensori e montacarichi interni, purché idonei alla eliminazione totale delle barriere architettoniche. Nell’ipotesi di installazione di un ascensore all’interno di una scala (condominiale o non) che non consente (per le dimensioni) il totale abbattimento delle barriere architettoniche, si applica l’aliquota i.v.a. ridotta del 10%, con l’avvertenza che l’ascensore è un bene significativo. Fotovoltaico e Biogas L’installazione “chiavi in mano” dell’impianto fotovoltaico da realizzarsi sia su terreni che su fabbricati di qualsiasi genere è soggetta all’aliquota i.v.a. ridotta 26 4/2015 NUMERO MONOGRAFICO del 10% (voce n. 127 quinquies ‑ tabella A ‑ parte terza, allegata al D.P.R. 633/72). L’aliquota i.v.a. ridotta del 10% si applica in ogni caso, a prescindere dalla destinazione d’uso dei fabbricati nonché dalla destinazione d’uso dei terreni. In proposito l’Agenzia delle Entrate nella Circolare n. 46/E del 19.07.2007 precisa al paragrafo 7.1 che “... all’acquisto o alla realizzazione dell’impianto è applicabile l’aliquota ridotta del 10%...”. Il D.RR. 633/72 non prevede invece alcuna agevolazione ai fini i.v.a. per la costruzione di impianti per la produzione di energia elettrica mediante impianti a biogas o biomasse che pertanto scontano l’i.v.a. ordinaria al 22%; è invece applicabile l’i.v.a. con aliquota ridotta del 10% per la realizzazione degli impianti di captazione del biogas quando formano parte integrante di impianti di smaltimento di rifiuti, poiché gli impianti di smaltimento rifiuti sono assimilati alle opere di urbanizzazione primaria e pertanto soggetti, in fase di realizzazione, all’aliquota i.v.a. ridotta del 10%. Pannelli solari L’installazione e la fornitura di pannelli solari per la produzione di acqua calda ad uso familiare, su fabbricati esistenti, è soggetta all’aliquota i.v.a. ridotta del 10%. Se la loro installazione è ricompresa, invece, nell’appalto della costruzione ex novo della “prima casa”, si applica l’aliquota i.v.a. ridotta del 4% in quanto rientra nell’appalto principale. Fine Lavori La “fine lavori” rappresenta un momento importante per la “vita” di ciascun nuovo fabbricato in quanto rappresenta il momento in cui, finiti i lavori di costruzione, il fabbricato entra a far parte del cosiddetto “patrimonio edilizio esistente”, e da quel momento al fabbricato si applicano le norme i.v.a. sui lavori di conservazione, recupero e trasformazione del patrimonio edilizio esistente (per brevità individuati quali lavori di “recupero edilizio”); inoltre dalla fine lavori decorrono vari termini fiscali inerenti alla compravendita ed all’imposizione delle cosiddette “imposte locali”. La fine lavori è decretata dal Direttore dei Lavori, in mancanza varie circolari ministeriali indicano quale data di fine lavori la data in cui il fabbricato è diventato utilizzabile per l’uso a cui è stato destinato. Annotazioni finali È opportuno ricordare che, sia per le prestazioni effettuate da imprese sia per quelle effettuate da professionisti, qualora tali soggetti ricadano nella categoria dei cosiddetti “contribuenti minimi”, la fattura inerente alle loro prestazioni non è soggetta ad i.v.a. Tratto dall’Inserto del Collegio dei geometri e Geometri Laureati di Cuneo Aggiornato a luglio 2015 4/2015 27 LEGGE 7 MARZO 1985, N. 75 DIRETTIVE EMANATE DAL CONSIGLIO NAZIONALE GEOMETRI zo Pierluigi Capuz in an Z o sc France a cura: Aggiornamento t Ermanno Felle i Giorgio Morett o ett Luciano De Pr PROFESSIONE GEOMETRA DOMANDE DOCUMENTI IL COLLEGIO RAPPORTI CON TO L’ESAME DI STA R E P I IT S E U Q 700 • COSTRUZIONI • TOPOGRAFIA • CATASTO • DIRITTO • ESTIMO AMENTO DIN OR • PROFESSIONALE • URBANISTICA • EDILIZIA AMMINISTRATIVA • TEMI D’ESAME REGOLAMENTO PER GLI ESAMI DI STATO PER L’ABILITAZIONE ALL’ESERCIZIO DELLA LIBERA PROFESSIONE DI GEOMETRA PROGRAMMA DI ESAME DECRETO MINISTERIALE 14.7.1987 MODIFICHE AL REGOLAMENTO DEGLI ESAMI DI STATO PER L’ABILITAZIONE ALL’ESERCIZIO DELLA LIBERA PROFESSIONE DI GEOMETRA DIRITTO URBANISTICA - EDILIZIA AMMINISTRATIVA CATASTO TOPOGRAFIA E TOPOGRAFIA APPLICATA ALLE OPERAZIONI CATASTALI TECNOLOGIA DELLE COSTRUZIONI ED ELEMENTI DI STATICA CHIANDETTI ESTIMO CIVILE E RURALE - ELEMENTI DI AGRONOMIA DEONTOLOGIA PROFESSIONALE ne o i s r e V ata n r o i g ag 2014 TESTI DEI TEMI DELLE PROVE SCRITTOGRAFICHE ASSEGNATI AGLI ESAMI DI ABILITAZIONE ALL’ESERCIZIO DELLA LIBERA PROFESSIONE DI GEOMETRA PROFESSIONE GEOMETRA 700 Quesiti per l’esame di Stato € 30,00 + € 7,00 per spedizione postale Per informazioni e prenotazioni: CARTOSTAMPA CHIANDETTI 33010 Reana del Rojale (UD) - Tel. 0432.857054 - Fax 0432.857712 E-mail: [email protected]