LA DICHIARAZIONE TRIBUTARIA
Corso di diritto tributario - Prof. Manlio Ingrosso
Dott. Vincenzo Vigliotti –
LA DICHIARAZIONE TRIBUTARIA
• La dichiarazione tributaria si può definire
come una comunicazione effettuata da
colui che ha realizzato la fattispecie
imponibile del tributo, e cioè dal titolare
della capacità contributiva, degli elementi
idonei a determinare in concreto la
prestazione dovuta
IMPORTANZA DELLA DICHIARAZIONE
• Le norme in materia fiscale impongono ai soggetti
passivi adempimenti formali oltre a quello sostanziale
consistente nel versamento delle imposte. Essi sono
assistiti da gravosissime sanzioni, amministrative e
penali, assumendosi che il mancato o irregolare
compimento manifesti di per sé l’intento di sottrarsi al
prelievo fiscale. La molteplicità e complessità degli
obblighi formali e il conseguente elevato costo da
sostenere per la loro puntuale esecuzione, inducono
normalmente i soggetti passivi a riconoscere ad essi la
medesima rilevanza attribuita al pagamento della
somma dovuta a titolo di tributo. In definitiva il soggetto
pone sullo stesso piano gli adempimenti formali e quelli
sostanziali
FORMALITA’ DELLA DICHIARAZIONE
• Essa va resa nel rispetto di precise regole
in ordine al tempo e di puntuali modalità
con riguardo alla forma e alla trasmissione
• Ogni dichiarazione d’imposta va resa entro
un termine. La dichiarazione resa oltre il
termine finale va considerata tardiva
FORMALITA’ DELLA DICHIARAZIONE
•
•
•
•
La dichiarazione fiscale si considera omessa se non presentata o
presentata con un ritardo superiore ai novanta giorni; essa costituisce titolo
per la riscossione delle imposte ivi indicate ma non assume alcun valore
giuridico e legittima l’accertamento d’ufficio circa la definizione
dell’obbligazione tributaria.
La dichiarazione infedele, invece, nonostante sia regolarmente presentata,
espone componenti positivi e negativi di reddito diversi da quelli
contabilizzati o realmente conseguiti al fine di ottenere un indebito risparmio
d’imposta.
La dichiarazione tardiva, infine, è da considerarsi valida (se presentata
entro i novanta giorni) salvo l’irrogazione della sanzione pecuniaria dovuta
per il ritardo. Il contribuente, rilevato l’errore in cui sia eventualmente
incorso, può decidere di sanarlo prima che intervenga l’Ufficio con la
procedura del Ravvedimento Operoso che consente un notevole risparmio
sulla irrogazione della sanzione in funzione del periodo di tempo intercorso
dalla violazione.
Il legislatore disciplina puntualmente i casi in cui il contribuente erri a
svantaggio del fisco, ma fino all’emanazione del D.P.R. 435/2001 non
prevedeva l’ipotesi in cui il dichiarante avesse errato a proprio danno.
OGGETTO
• Il suo oggetto è costituito da una pluralità
di dati, conosciuti o conoscibili dal
soggetto, e quindi come tali riferibili
normalmente ad un tempo anteriore a
quello in cui la dichiarazione viene resa
• La dichiarazione tributaria è un atto
dovuto, un adempimento imposto dalla
legge
VERIDICITA’
• La veridicità esprime la conformità dei dati
che si comunicano a quelli reali, nella loro
effettiva consistenza, che il soggetto è in
grado di ben conoscere.
VINCOLATIVITA’
• La vincolatività per il soggetto consiste
nell’impegno che egli assume, nel rendere
la dichiarazione, di adeguarsi ad essa. In
definitiva il soggetto si impegna ad
assolvere l’obbligazione tributaria nella
misura che risulta dai dati che egli
comunica all’amministrazione finanziaria.
OBBLIGO DI DICHIARAZIONE
• Ogni soggetto passivo deve dichiarare
annualmente i redditi posseduti anche se non ne
consegue alcun debito di imposta
• Tale norma subisce notevoli deroghe nel duplice
senso che l’obbligo della dichiarazione sussiste,
da un lato limitatamente ad una determinata
categoria di soggetti anche in mancanza di
redditi e, dall’altro, non sussiste limitatamente al
possesso di determinate categorie di redditi
OBBLIGO DI DICHIARAZIONE (Soggetti obbligati
alla tenuta delle scritture contabili)
• L’estensione
dell’obbligo
della
dichiarazione (anche se non si consegue
alcun debito d’imposta) concerne i soggetti
obbligati alla tenuta delle scritture
contabili, ossia tutti i soggetti passivi
dell’imposta sul reddito delle società, le
società di persone (ad esclusione della
società semplice), le associazioni fra
professionisti e le persone fisiche
esercenti imprese, arti o professioni
ESONERO DALL’OBBLIGO DI DICHIARAZIONE
• La legge dispone che da esso sono esonerati
alcuni soggetti come ad esempio le persone
fisiche che non possiedono alcun reddito e che
non sono obbligate alla tenuta delle scritture
contabili, le persone fisiche che possiedono
soltanto redditi esenti, redditi soggetti a ritenuta
alla fonte a titolo di imposta, le persone fisiche
che possiedono solo redditi di lavoro dipendente
e che non conseguono alcun debito di imposta
LA FORMA
• La legge vigente (articolo 1 D.P.R.
322/1998) dispone che le dichiarazioni
devono essere redatte, a pena di nullità,
su modelli conformi a quelli approvati
entro il 31 Gennaio con provvedimento
amministrativo e pubblicato sulla gazzetta
ufficiale e da utilizzare per le dichiarazioni
dei redditi relative all’anno precedente
LA SOTTOSCRIZIONE
• La legge (articolo 1, comma 3 D.P.R. 322/1998)
esige a pena di nullità la sottoscrizione della
dichiarazione, in quanto la sottoscrizione ha
funzione indicativa dell’autore del documento e
quindi
dell’autore
della
dichiarazione,
l’omissione di essa determina l’inesistenza
dell’atto giacchè la sua provenienza non è
altrimenti desumibile. La nullità può anche
essere sanata se il contribuente provvede alla
sottoscrizione entro 30 giorni dal ricevimento
dell’invito da parte del competente ufficio
dell’Agenzia delle Entrate
LA RECETTIZIETA’
• La dichiarazione tributaria non può esplicare la sua funzione pratica
se non è conosciuta dall’Amministrazione finanziaria: è insomma
una dichiarazione recettizia che come tale non assume rilevanza
esterna se non al momento in cui si realizza l’evento della ricezione.
Ad essa, quindi, deve far seguito un’attività strumentale che valga a
procurare la conoscenza e tale attività non può che consistere in
una notificazione, ossia in un’ulteriore attività richiedente una
specifica iniziativa del dichiarante. Le varie leggi d’imposta
prescrivono infatti che la dichiarazione deve essere “presentata” e,
quasi a sottolineare che la notificazione costituisce un dato
inseparabile, configura la fattispecie di omessa dichiarazione come
“omessa presentazione della dichiarazione
• D’altro lato poichè l’operazione tipica nella quale si risolve la notifica
della dichiarazione assume lo schema strutturale del fatto semplice
(consegna del documento), il momento in cui la dichiarazione si
perfeziona coincide con quello della ricezione formale
NATURA GIURIDICA: Confessione
stragiudiziale
• Non sembra possa accettarsi l’opinione che la
dichiarazione
possa essere configurata come una
confessione stragiudiziale.
• I fatti confessati sono generalmente sfavorevoli al
confidente, quelli riportati nella dichiarazione tributaria
possono essere tanto favorevoli quanto sfavorevoli.
• Si deve peraltro osservare che, ove la dichiarazione
tributaria venisse considerata una confessione,
rimarrebbero senza qualificazione le dichiarazioni
negative (favorevoli al contribuente), quelle contenenti
cioè l’indicazione dei redditi esenti o tali da non
comportare imponibilità.
NATURA GIURIDICA: Dichiarazione di
volontà (negozio giuridico)
• Non convince neppure la opinione che ha inteso
inquadrare la dichiarazione tributaria nella categoria
delle dichiarazioni di volontà.
• Se la dichiarazione d’imposta è un atto dovuto con effetti
predeterminati dalla legge, essa non può qualificarsi
come
negozio
giuridico.
Quest’ultimo
è
una
dichiarazione di volontà diretta alla produzione di
specifici effetti che l’ordinamento giuridico riconosce e
tutela: gli effetti pertanto si producono in quanto la
volontà è orientata in tal senso. Posto che gli effetti della
dichiarazione sono predeterminati dalla legge e si
producono, a prescindere dalla volontà del soggetto,
essa non è un negozio, bensì un mero atto giuridico, sia
pure consapevole e volontario
NATURA GIURIDICA DELLA DICHIARAZIONE:
Dichiarazione di scienza
• La dichiarazione tributaria ha lo scopo di portare
a conoscenza dell’Amministrazione finanziaria
gli elementi dai quali, scaturirà la base
imponibile.
• Si tratta pertanto di una dichiarazione di scienza,
non di volontà, mediante la quale il contribuente
rende nota al fisco l’esistenza del presupposto
imponibile, specificando tutti gli elementi per
l’esatta determinazione della reale consistenza
del debito d’imposta.
DICHIARAZIONE DI SCIENZA
• Quindi per i fautori di tale pensiero la
dichiarazione si riduce a mero strumento
per mezzo del quale l’amministrazione
finanziaria perviene alla conoscenza degli
elementi che concorrono alla formazione
della fattispecie concreta con l’ovvia
conseguenza di lasciare ogni valutazione
di diritto riservata all’Amministrazione
stessa
DICHIARAZIONE DI SCIENZA
•
•
Contrariamente a questa teoria E.Vanoni prima dell’attuazione del testo
unico delle imposte sui redditi del 1958 affermava che “la dichiarazione non
è manifestazione di scienza” e confermava tale suo convincimento prima
ancora che si arrivasse all’attuazione della riforma del 1971, sostenendo
che la dichiarazione non è soltanto la enunciazione di tutto quanto è
necessario per circoscrivere la base imponibile e valutarla: spesso è
richiesta anche la formulazione di un giudizio sia intorno alla rilevanza di
certi fatti per l’imposizione, sia intorno alla valutazione degli elementi cui
l’imposta si commisura. Questa impostazione è consolidata dalla lettura
dell’art. 1 D.P.R. 600/73, in base al quale la dichiarazione deve contenere
l’indicazione degli elementi attivi e passivi necessari per la determinazione
degli imponibili secondo le norme che disciplinano le imposte stesse.
Il contribuente è perciò obbligato ad un giudizio il cui carattere giuridico è
assicurato dalla necessità che la sua formulazione avvenga non solo sulla
base dei dati dell’esperienza, ma in relazione ai principi normativi desunti
dalla disciplina delle singole imposte
DICHIARAZIONE DI SCIENZA O
NEGOZIO GIURIDICO?
• Essa è un atto dovuto e come tale non può
essere un atto negoziale, visto che il negozio
giuridico rappresenta una manifestazione di
volontà (quindi non atto dovuto) rivolta ad uno
scopo pratico che consiste nella costituzione,
modificazione o estinzione di una situazione
giuridicamente rilevante (prototipo del negozio
giuridico può essere considerato il contratto).
Quindi è possibile affermare che la natura
negoziale di un atto come la dichiarazione è
esclusa dal carattere obbligatorio di esso (se è
obbligatorio viene meno la volontà)
DICHIARAZIONE DI SCIENZA
• Quindi possiamo affermare, in sintonia con il
pensiero della Dottrina dominante, che la
dichiarazione è un atto che attiene alla
liquidazione ed alla riscossione dell’imposta
dovuta. Essa serve proprio ed esclusivamente a
questo:
a
portare
a
conoscenza
dell’amministrazione i fatti ai quali la legge
ricollega il debito d’imposta ed a tradurre in
somma liquida la base imponibile, attraverso
una valutazione analitica o sintetica degli
elementi
che
la
compongono
(quindi
dichiarazione di scienza).
LA MODIFICABILITA’ DELLA
DICHIARAZIONE
Il problema della ritrattabilità
• La dichiarazione d’imposta è irretrattabile
nel senso che una volta presentata resta
acquisita all’Amministrazione Finanziaria
come elemento di decisione e nessun
ulteriore comportamento del dichiarante
può far si che quella dichiarazione non sia
mai esistita
• La dichiarazione costituisce la base sulla
quale l’ufficio ha diritto di fare affidamento
Il problema della
ritrattabilità…segue
• La dichiarazione è uno strumento di prova per
l’Amministrazione e dispensa quest’ultima dal verificare
se corrispondano al vero le affermazioni in essa
contenute sfavorevoli allo stesso dichiarante
• Tutto questo deriva dal rilievo che la dichiarazione è una
fattispecie di accertamento (intendendo con tale termine,
quel
complesso
di
atti
posti
in
essere
dall’Amministrazione Finanziaria ed in parte dal
contribuente, la cui funzione è di determinare nell’an e
nel quantum il presupposto del tributo) contenente una
comunicazione di dati da parte del soggetto meglio
informato sulla verificazione e sull’entità del presupposto
di fatto
Il problema della
ritrattabilità…segue
• Dottrina e giurisprudenza parlano impropriamente di
irretrattabilità della dichiarazione, volendo significare,
con questa espressione, l’esclusione della possibilità di
revoca delle comunicazioni di dati in essa contenute
• al riguardo, è stato osservato come in presenza di più
dichiarazioni presentate nel termine di decadenza non
vale la regola applicabile in presenza di più
manifestazioni successive di volontà (dove la successiva
revoca implicitamente la precedente), bensì il fisco potrà
liberamente conoscere delle più dichiarazioni presentate,
e tutte possono essere utilizzate dall’Amministrazione
Finanziaria per determinare il presupposto nella maniera
più verosimile
Il problema della
ritrattabilità…segue
• Addirittura, con riferimento a tale
ipotesi, si è parlato di unica
dichiarazione espressa attraverso più
testi emessi in tempi diversi
Il problema della
ritrattabilità…segue
• Si ritiene quindi, che di fronte alla successione di una dichiarazione
rettificativa, alla dichiarazione originaria, l’Amministrazione
finanziaria non sia legittimata a considerare unicamente la
dichiarazione rettificativa: seppure in via ordinaria, come suggerisce
la prassi, la dichiarazione rettificativa sostituisce effettivamente in
toto la dichiarazione rettificata, può comunque accadere che il
contribuente poco avveduto indichi nella prima solo le modifiche
rispetto alla dichiarazione originaria (ad esempio indichi solo la
plusvalenza derivante dalla cessione a titolo oneroso di un bene, in
sostituzione dell’erronea indicazione dell’intero corrispettivo di tale
cessione, senza però rideterminare l’imponibile e l’imposta dovuta)
e non sembra che tale comportamento, per quanto rimproverabile,
legittimi l’Amministrazione a considerare unicamente la
dichiarazione rettificativa, con le intuibili conseguenze negative per il
contribuente.
Il problema della
ritrattabilità…segue
• Ciò perchè la dichiarazione d’imposta, anche rettificativa,
resta comunque una dichiarazione di scienza, e pertanto
non può attribuirsi alla stessa un contenuto volitivo che
non ha (sostituzione integrale della dichiarazione
originaria) e, soprattutto, al di là delle ricostruzioni circa
la natura giuridica della dichiarazione, ciò che conta ai
sensi del fondamentale principio di cui all’Art. 53 della
Costituzione, è la conformità al vero del dichiarato, il che
impone all’ufficio di valutare tutte le diverse dichiarazioni
presentate dal contribuente al fine di ricostruire nella
maniera più verosimile il presupposto e l’eventuale
imposta dovuta.
Il problema della
ritrattabilità…segue
• Pertanto, non sembra pienamente condivisibile il diverso
orientamento espresso nella circolare ministeriale 17
Maggio 2000, la numero 98/E, per il quale la
dichiarazione rettificativa presentata entro novanta giorni
dalla scadenza del termine originario sostituirebbe
completamente la dichiarazione originaria, nel rapporto
fisco-contribuente: ciò nel senso che una tale
conclusione è possibile, ma non scontata, dovendo
essere suffragata da un raffronto della dichiarazione
rettificativa
con quella
originaria
che
induca
ragionevolmente a ritenere la seconda come
integralmente sostitutiva della prima
Il problema della
ritrattabilità…segue
• Piuttosto, con riguardo alla dichiarazione rettificativa
presentata entro novanta giorni dalla scadenza del
termine originario, si ritiene che la stessa integri a tutti gli
effetti la dichiarazione originaria (salva l’applicazione
delle eventuali sanzioni amministrative connesse al
ritardo, ai sensi dell’art.13 del D.Lgs 472/97), ed in tal
senso è condivisibile quanto espresso al riguardo nella
citata circolare 98/E del 2000, per cui l’eventuale credito
risultante da tale dichiarazione rettificativa è utilizzabile
secondo le modalità ordinarie, quali rimborso,
compensazione e riporto a nuovo, mentre l’eventuale
credito risultante da una dichiarazione rettificativa
presentata oltre il predetto termine di novanta giorni può
essere solo richiesto a rimborso
Il problema della
ritrattabilità…segue
• Ciò premesso, col termine di ritrattabilità si vuole
indicare la possibilità, data al contribuente, di
prospettare all’Amministrazione o al giudice
tributario ulteriori elementi di fatto e/o di diritto
che possano inficiare l’attendibilità della
dichiarazione già presentata. Tale potere del
contribuente si specifica operando rettifiche ed
integrazioni, volendo intendere con l’ultimo
termine, la comunicazione di fatti nuovi, cioè non
risultanti dalla dichiarazione già presentata
RITRATTABILITA’ E CONFESSIONE
• Se la dichiarazione la consideriamo al pari di una confessione
significa che la rendiamo ritrattabile in ogni caso per errore di
diritto (ad esempio nell’ipotesi di errata interpretazione di una
norma) e per errore di fatto soltanto entro i limiti previsti
all’art. 2732 del c.c. (“la confessione non può essere revocata
se non si prova che è stata determinata da errore di fatto o da
violenza”). In altre termini, secondo tale concezione, il
soggetto passivo che non avesse dichiarato l’esatta
fattispecie imponibile realizzata, qualora non si trovasse in
alcuna delle ipotesi predette, non potrebbe più intervenire per
sanare la sua omissione. Questa imposizione, però, è stata
superata in quanto è stato chiarito che: la confessione è un
istituto tipico del diritto processuale civile e come tale non può
trovare applicazione nelle altre sfere del diritto.
RITRATTABILITA’ E NEGOZIO
GIURIDICO
• Se la dichiarazione d’imposta è un atto dovuto con effetti
predeterminati dalla legge, essa non può qualificarsi
come
negozio
giuridico.
Quest’ultimo
è
una
dichiarazione di volontà diretta alla produzione di
specifici effetti che l’ordinamento giuridico riconosce e
tutela: gli effetti pertanto si producono in quanto la
volontà è orientata in tal senso. Posto che gli effetti della
dichiarazione sono predeterminati dalla legge e si
producono, a prescindere dalla volontà del soggetto,
essa non è un negozio, bensì un mero atto giuridico, sia
pure consapevole e volontario. La dichiarazione è
irritrattabile e immodificabile da parte del contribuente.
Può essere ammessa la correzione, l’invalidazione e
l’integrazione nei casi previsti dalla legge.
RITRATTABILITA’ E DICHIARAZIONE
DI SCIENZA
• La dichiarazione di scienza fa sì che il soggetto
passivo è in grado di modificare sempre la
dichiarazione entro i limiti temporali stabiliti dalla
legge, indicando nuovi elementi che possono
aumentare o ridurre la fattispecie imponibile
precedentemente dichiarata. L’Ufficio comunque
potrà stabilire liberamente quale delle due
dichiarazioni utilizzare, ed in caso di disaccordo
con il contribuente, sarà il giudice a stabilire
quale delle due deve essere utilizzata per la
quantificazione del carico tributario
IL QUADRO NORMATIVO DI
RIFERIMENTO
• L’art. 2, comma 1, lett. c) del D.P.R. n. 435/2001 ha
modificato, dal 1° gennaio 2002, l’art. 2, comma 8, del
D.Lgs. n. 322/1998, prevedendo per il contribuente,
salva l’applicazione delle sanzioni, la possibilità
d’integrare
e
correggere
errori
ed
omissioni
dell’originaria dichiarazione dei redditi, dell’IRAP e del
sostituto d’imposta, regolarmente presentate, entro i
termini
ordinari
di
decadenza
dell’azione
di
accertamento, previsti dall’art. 43 del D.P.R. n.
600/1973, vale a dire entro il 31 dicembre del quarto
anno successivo a quello entro cui la dichiarazione
doveva essere presentata
IL QUADRO NORMATIVO DI
RIFERIMENTO
• L’art. 2, comma 1, lett. d) del D.P.R. n. 435/2001
introduce inoltre nello stesso art. 2 il comma 8-bis,
secondo il quale le dichiarazioni dei redditi, dell’IRAP e
dei sostituti d’imposta possono essere integrate dai
contribuenti – a loro favore – per correggere errori od
omissioni che abbiano determinato l’indicazione di un
maggior reddito o, comunque, di un maggior debito o di
un minor credito, mediante una dichiarazione da
presentare, utilizzando i modelli conformi a quelli
approvati per il periodo d’imposta successivo.
L’eventuale credito risultante dalle predette dichiarazioni
può essere utilizzato in compensazione ai sensi dell’art.
17 del D.Lgs. n. 241/1997
IL QUADRO NORMATIVO DI
RIFERIMENTO
• L’ art. 38 del D.P.R. n. 602/1973
disciplina, invece, la procedura per
richiedere il rimborso delle imposte
versate in eccesso entro il termine di
decadenza di 48 mesi dalla data del
versamento stesso. Tale istanza può
essere presentata in caso di errore
materiale, duplicazione ed inesistenza
totale o parziale dell’obbligo di versamento
Dichiarazione correttiva
• Dichiarazione correttiva nei termini
• Nell’ipotesi in cui il sostituto d’imposta intenda, prima della scadenza
del termine di presentazione, rettificare o integrare una
dichiarazione già presentata, deve compilare una nuova
dichiarazione, completa di tutte le sue parti, barrando la casella
“Correttiva nei termini”.
• Dichiarazione integrativa
• Scaduti i termini di presentazione della dichiarazione, il sostituto
d’imposta può rettificare o integrare la stessa presentando una
nuova dichiarazione completa di tutte le sue parti, su modello
conforme a quello approvato per il periodo d’imposta cui si riferisce
la dichiarazione, barrando la casella “Dichiarazione integrativa”
Presupposto per poter presentare la dichiarazione integrativa è che
sia stata validamente presentata la dichiarazione originaria. Per
quanto riguarda quest’ultima, si ricorda che sono considerate valide
anche le dichiarazioni presentate entro novanta giorni dal termine di
scadenza, fatta salva l’applicazione delle sanzioni.
Casi di dichiarazione integrativa
In particolare, il sostituto d’imposta può integrare la dichiarazione:
• nelle ipotesi di ravvedimento previste dall’art. 13 del D.Lgs. n. 472 del 1997,
entro il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all’anno
successivo. Tale dichiarazione può essere presentata sempreché non siano
iniziati accessi, ispezioni o verifiche e consente l’applicazione delle sanzioni
in misura ridotta, oltre ovviamente agli interessi;
• nell’ipotesi prevista dall’art. 2, comma 8 del D.P.R. n. 322 del 1998, entro il
31 dicembre del quarto anno successivo a quello in cui è stata presentata la
dichiarazione, per correggere errori od omissioni cui consegua un maggior
debito d’imposta e fatta salva l’applicazione delle sanzioni;
• nell’ipotesi prevista dall’art. 2, comma 8-bis del D.P.R. n. 322 del 1998,
entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione relativa al
periodo d’imposta successivo, per correggere errori od omissioni che
abbiano determinato l’indicazione di un maggior debito d’imposta o un
minor credito. In tal caso l’eventuale credito risultante da tale dichiarazione
può essere utilizzato in compensazione ai sensi del D.Lgs. n. 241 del 1997.
IL QUADRO NORMATIVO DI
RIFERIMENTO
• SANZIONI PER OMESSA PRESENTAZIONE DELLA
DICHIARAZIONE (D.LGS 471/97, ART.1)
• Nei casi di omessa presentazione della dichiarazione dei
redditi, si applica la sanzione amministrativa dal 120 al
240% dell’ammontare delle imposte dovute con un
minimo di € 258,00.
• Se non sono dovute imposte si applica la sanzione da €
258,00 ad € 1.032,00. Essa può essere aumentata fino
al doppio nei confronti dei soggetti obbligati alla tenuta
delle scritture contabili
IL QUADRO NORMATIVO DI
RIFERIMENTO
• RAVVEDIMENTO OPEROSO (D.LGS 472/97, ART.13)
• LA SANZIONE E’ RIDOTTA:
• Comma 1, lettera b) – ad 1/5 del minimo, se la
regolarizzazione degli errori e delle omissioni, anche se
incidenti sulla determinazione o sul pagamento del
tributo, avviene entro il termine per la presentazione
della dichiarazione relativa all’anno nel corso del quale è
stata commessa la violazione.
• Comma1, lettera c) – ad 1/8 del minimo di quella
prevista per l’omissione della presentazione della
dichiarazione, se questa viene presentata con ritardo
non superiore a 90 giorni.
IL QUADRO NORMATIVO DI
RIFERIMENTO
• L’Agenzia delle entrate, riguardo ai differenti termini previsti per le
ipotesi di ritrattabilità della dichiarazione, ha assunto una posizione
alquanto restrittiva, chiarendo, con la circ. n. 6/E del 25 gennaio
2002, che il termine cd. lungo, ossia entro il 31 dicembre del quarto
anno successivo a quello in cui la dichiarazione doveva essere
presentata, può essere applicato unicamente alle ipotesi sfavorevoli
al contribuente, mentre per quelle a lui favorevoli si applica il
termine cd. breve, cioè non oltre quello previsto per la presentazione
della dichiarazione relativa all’anno successivo, a condizione che la
modifica sia dovuta ad un errore rilevante ed essenziale e non a
meri motivi di scelta. Resta fermo che per le ipotesi di errore
materiale, duplicazione ed inesistenza totale o parziale dell’obbligo
di versamento, è possibile richiedere il rimborso entro il termine di
48 mesi dalla data del versamento stesso, secondo quanto previsto
dall’art.
38,
del
D.P.R.
n.
602/1973.
LA CORTE DI CASSAZIONE A SEZIONI UNITE:
La sentenza n.15063/2002
• Con la sentenza n. 15063 del 17 gennaio,
depositata il 25 ottobre 2002, le Sezioni Unite
civili della Corte di Cassazione hanno sancito la
correttezza dell’interpretazione secondo cui
deve ritenersi in linea di principio emendabile e
ritrattabile ogni dichiarazione dei redditi che
risulti frutto di un errore del contribuente in fase
redazionale, sia tale errore testuale od
extratestuale, di fatto o di diritto, qualora dalla
dichiarazione possa derivare l’assoggettamento
del dichiarante medesimo ad oneri contributivi
diversi e più gravosi di quelli dovuti per legge.
LA CORTE DI CASSAZIONE A SEZIONI UNITE:
La sentenza n.15063/2002
• Per la Cassazione la dichiarazione dei redditi
non costituisce la fonte dell’obbligazione
tributaria, ma rappresenta solo un momento del
procedimento di accertamento e di riscossione
dell’imposta sul reddito, cosicchè per ogni
somma erroneamente dichiarata e versata il
contribuente può richiedere all’Amministrazione
finanziaria
la
restituzione
di
quanto
indebitamente pagato
LA CORTE DI CASSAZIONE A SEZIONI UNITE:
La sentenza n.15063/2002
• le dichiarazioni fiscali risultano essere mere
dichiarazioni di scienza a carattere non
negoziale, e, dunque, dei meri strumenti di cui si
serve l’Amministrazione finanziaria per acquisire
tutti i dati e le informazioni utili ai fini della
riscossione dei tributi; come tali, esse risultano
essere sempre modificabili, purchè, ovviamente,
non sia intervenuta la prescrizione del debito
restitutorio (rimborso) da parte del fisco
LA CORTE DI CASSAZIONE A SEZIONI UNITE:
La sentenza n.15063/2002
• Il ragionamento della Corte contiene un passaggio di
notevole rilievo in base al quale un sistema legislativo
che negasse in radice la rettificabilità della dichiarazione
dei redditi a favore del contribuente, genererebbe un
prelievo fiscale indebito ed illegittimo, ponendosi in
aperto contrasto con i principi costituzionali in tema di
capacità contributiva (art. 53 della Costituzione) e di
oggettiva correttezza dell’azione amministrativa (art. 97
della Costituzione). Il principio dell’emendabilità della
dichiarazione, alla luce delle più recenti pronunce della
Suprema Corte, può ritenersi espressione di un principio
generale operante in modo indistinto nei confronti di tutti
i tributi.
CONCLUSIONI
• La Corte di Cassazione a sezioni unite con la sentenza numero
15063 depositata in data 25 Ottobre 2002, ha stabilito che è
possibile emendare la dichiarazione originaria, sia in presenza di
errori di fatto che di diritto, qualora dall’errore derivi
l’assoggettamento del contribuente ad oneri più gravosi di quelli che
avrebbero dovuto restare a suo carico.
• Laddove infatti dovesse ritenersi che, dopo un certo termine, la
dichiarazione non possa essere più ritrattata dal contribuente,
potrebbero ravvisarsi profili di incostituzionalità della norma poiché
verrebbe leso il principio di capacità contributiva (Articolo 53 comma
1 della Costituzione) e quello di efficienza e correttezza dell’azione
amministrativa (Articolo 97 comma 1 della Costituzione).
• La dichiarazione pertanto non avrebbe natura negoziale, ma reca
una mera esternazione di scienza e di giudizio, modificabile in
ragione dell’acquisizione di nuovi elementi di conoscenza e di
valutazione sui dati riferiti
CONCLUSIONI
• In questa situazione è anche intervenuto il
legislatore, con la norma di cui all’articolo 2,
comma 8 bis, del D.P.R. 322/98 (introdotto dal
D.P.R. 435/2001 con decorrenza dal 1 Gennaio
2002), ai sensi della quale “le dichiarazioni
possono essere integrate dai contribuenti per
correggere errori ed omissioni che abbiano
determinato l’indicazione di un maggior reddito
o, comunque, di un maggior debito d’imposta o
di un minor credito”.
CONCLUSIONI
• Considerata la fissazione di un limite temporale per
procedere all’integrazione in diminuzione della
dichiarazione non oltre il termine prescritto per la
presentazione della dichiarazione relativa al periodo
d’imposta successivo il dibattito sulla ritrattabilità della
dichiarazione rimane sempre attuale.
• Infatti il legislatore ammette che il fisco possa rettificare
gli imponibili nei termini previsti per l’accertamento,
mentre il contribuente avrebbe a disposizione un periodo
ben più limitato per rettificare a proprio vantaggio i dati
contenuti nella dichiarazione.