L’internazionalizzazione delle
imprese italiane e
la gestione degli expatriates:
aspetti di criticità per le aziende
5 giugno 2012, ore 14.00 Sala Abete
Unindustria via Andrea Noale 206, Roma
Agenda
1.Strutture contrattuali: Distacco / trasferimento / trasferta
2.Residenza fiscale e tassazione dei redditi
3.Gestione previdenziale e assistenziale
4.La gestione del personale espatriato e le politiche di
neutralità fiscale
Strutture contrattuali - cenni
 Trasferta: temporanea assegnazione ad una diversa unità
produttiva (business trip)
 Trasferimento: modifica definitiva del luogo di prestazione
lavorativa (permanent transfer)
 Distacco: si configura quando il datore di lavoro, per
soddisfare un proprio interesse, pone temporaneamente il
lavoratore a disposizione di un altro soggetto per
l’esecuzione di una determinata attività lavorativa
(secondment/assignment – short term / long term)
Aspetti amministrativi
 Autorizzazione Ministero del Lavoro se trasferimento in
Paese extra EU (cc Min Esteri e Direzione Reg. Lav)
• datori di lavoro residenti in Italia,
• società costituite all'estero, con partecipazione italiana di controllo,
• società costituite all'estero in cui persone fisiche e giuridiche di
nazionalità italiana partecipano direttamente, o a mezzo di società
da esse controllate, in misura complessivamente superiore ad un
quinto del capitale sociale,
• i datori di lavoro stranieri
• Cittadini italiani, comunitari ed extracomunitari
(soggiornanti di lungo periodo o possesso di un regolare titolo di
soggiorno e di un contratto di lavoro)
 Sanzioni amministrative da 258 a 1.333€ e penali da tre
mesi ad un anno
La residenza fiscale
(Art. 2, c. 2 TUIR)
Sono considerati fiscalmente residenti in Italia le persone che
per la maggior parte del periodo di imposta
(183 giorni)
Iscritte
nell’anagrafe della
popolazione
residente
Hanno in Italia il
domicilio (centro
vitale degli
interessi)
Hanno in Italia la
residenza (dimora
abituale)
La residenza fiscale
Sono criteri alternativi e non concorrenti
Iscrizione anagrafe: prevalenza della forma sulla sostanza
L'iscrizione all’AIRE non costituisce elemento determinante per escludere il
domicilio o la residenza in Italia
Finanziaria 2008 - Entro i sei mesi successivi alla richiesta di iscrizione all’AIRE i
Comuni confermano all’Agenzia delle Entrate che il richiedente ha effettivamente
cessato la residenza nel territorio nazionale. Per il triennio successivo, l’iscrizione
all’AIRE è sottoposta a vigilanza da parte dei comuni
Domicilio: attenzione ai legami familiari e al centro degli interessi patrimoniali
e sociali
Residenza: i) elemento oggettivo: permanenza stabile in un determinato luogo,
ii) elemento soggettivo: volontà di rimanervi.
Non esiste un concetto di “split year” - Ris. Direzione Centrale n. 471/2008
Residenza
Trasferimento da ITA a EE
Non residente italiano per l’intero periodo di imposta
ITA
gennaio
EE
marzo
dicembre
ottobre
ITA
Residente italiano per l’intero periodo di imposta
EE
Trasferimento in paesi a fiscalità
privilegiata
 Art. 2, comma 2 bis del TUIR “Si considerano altresì residenti, salvo prova
contraria,i cittadini italiani cancellati dalle anagrafi della popolazione residente
e trasferiti in Stati o territori diversi da quelli individuati con Decreto del
Ministro dell’economia e delle finanze, da pubblicare nella Gazzetta Ufficiale”
(precedente versione “Si considerano altresì residenti, salvo prova contraria, i
cittadini italiani cancellati dalle anagrafi della popolazione residente ed
emigrati in Stati o territori aventi un regime fiscale privilegiato, individuati con
Decreto del Ministro delle finanze da pubblicare nella Gazzetta Ufficiale”)
 Si dovrà verificare che lo Stato di trasferimento non sia incluso nella lista dei
paesi cd “white list”
 Attività di controllo da parte dell’Agenzia delle Entrate sempre più frequente,
anche tramite verifiche incrociate con autorità estere (es: Francia)
La residenza fiscale ai sensi del Trattato (Art.
4, Modello OCSE)
Se la persona fisica, per le normative interne, risulta residente fiscale in entrambi
gli Stati, si dovranno considerare i seguenti fattori (tie breaker):
1)Abitazione permanente
2)Centro degli interessi vitali
3)Luogo di soggiorno abituale
4)Nazionalità
5)Accordo tra gli Stati
ATTENZIONE: Ris. Direzione Centrale n. 471/2008. Non si può procedere al tie
breaker in corso d’anno solo sulla base del Commentario (art. 4, par. 10).
E’ necessario che la possibilità di suddividere la residenza in corso d’anno sia
espressamente prevista nel testo della Convenzione (solo Germania e Svizzera).
Presupposto impositivo
(Art.3, c.1 TUIR)
Soggetti
fiscalmente
residenti in Italia
Soggetti
fiscalmente non
residenti in Italia
Tassazione sui
redditi ovunque
prodotti –
worldwide
taxation
Tassazione sui redditi
prodotti in Italia –
reddito di lavoro
dipendente prodotto
in Italia
Reddito di lavoro dipendente
Determinazione base imponibile
I residenti italiani che lavorano all’estero possono essere soggetti ad un
regime di quantificazione forfettaria del reddito di lavoro subordinato
imponibile (sono esclusi i soggetti in business trip/trasferta)
Art. 51, comma 8-bis del TUIR: In deroga alle disposizioni dei commi da
1 a 8, il reddito di lavoro dipendente, prestato all'estero in via
continuativa e come oggetto esclusivo del rapporto da dipendenti che
nell'arco di dodici mesi soggiornano nello Stato estero per un periodo
superiore a 183 giorni, è determinato sulla base delle retribuzioni
convenzionali definite annualmente con il decreto del Ministro del lavoro
e della previdenza sociale
Retribuzione convenzionale
Condizioni
Continuità: mancante del carattere della provvisorietà
 Esclusività: non deve essere limitata ad uno specifico incarico, né deve essere
accessoria o strumentale rispetto all’attività svolta normalmente in Italia
 Soggiorno nello Stato estero > 183 gg nell’arco 12 mesi: calcolo dei giorni =>
ferie, festività, riposi settimanali e altri giorni non lavorativi indipendentemente
da dove trascorsi
 Non è correlato al trattamento fiscale vigente nel Paese estero (art. 15 DTT o
assenza di tassazione)
Essa è stabilita sulla base e in misura non inferiore al trattamento economico
minimo previsto dai contratti collettivi nazionali di categoria, sono suddivise in
dodici mensilità e in fasce in relazione alla qualifica e alla specifica posizione del
lavoratore
 Gli eventuali benefit assegnati non subiscono un'autonoma tassazione in
quanto il loro ammontare è ricompreso forfetariamente nella retribuzione
convenzionale
Adempimenti sostituto di imposta
Art. 23, D.P.R. n. 600 del 29 settembre 1973: i soggetti che corrispondono
somme e valori di cui all’art. 51 del TUIR … devono operare all’atto del
pagamento una ritenuta a titolo di acconto dell’imposta sul reddito delle persone
fisiche dovuta dai percipienti
 L’obbligo della ritenuta esiste anche quando il pagamento dei redditi avviene
da parte di un soggetto terzo estraneo al rapporto di contrattuale (capogruppo –
piani di azionariato)
Art. 23 comma 1-bis DPR 600/1973: i soggetti che adempiono agli obblighi
contributivi sui redditi di lavoro dipendente prestato all’estero (di cui all’art. 51,
comma 8-bis TUIR), devono in ogni caso operare le relative ritenute fiscali
(erogazione della retribuzione dall’estero)
Credito per imposte pagate all’estero
(Art. 165 TUIR e Circ.28/E/2006, p.39)
Comma 1: “Se alla formazione del reddito complessivo concorrono redditi prodotti
all'estero, le imposte ivi pagate a titolo definitivo su tali redditi sono ammesse
in detrazione dall'imposta netta dovuta fino alla concorrenza della quota
d'imposta corrispondente al rapporto tra i redditi prodotti all'estero ed il reddito
complessivo al netto delle perdite di precedenti periodi d'imposta ammesse in
diminuzione”
Limite 1:
Reddito tassato due volte x imposta lorda
Reddito complessivo
Comma 10 (D.L. n. 223 del 4 luglio 2006 ): “Nel caso in cui il reddito prodotto
all'estero concorra parzialmente alla formazione del reddito complessivo, anche
l'imposta estera va ridotta in misura corrispondente”
Limite 2:
Reddito lav. dip. ITA x 100
Reddito lav. Dip. EST
 RAPPORTO
IMPOSTA ESTERA X RAPPORTO = MAX FTC
Credito di imposta per le
imposte versate all’estero
Modalità recupero credito di imposta
• Conguaglio datore di lavoro – art. 23 DPR 600/73
• Dichiarazione dei redditi – Modello 730 (solo residenti)
• Dichiarazione dei redditi – Modello Unico PF
Documenti da conservare al fine del riconoscimento del credito di imposta in
caso di verifica:
• Distinta da cui risulta il calcolo del credito di imposta ai sensi art. 165 TUIR
• Copia della dichiarazione dei redditi estera
• Distinta di versamento delle imposte pagate all’estero
• Certificazione rilasciata dal datore di lavoro
• Certificato di definitività imposta estera
Anticipo imposte
 Anticipazione delle imposte dovute dal dipendente da parte
dell’azienda per far fronte al disagio finanziario che i lavoratori
devono subire quale conseguenza della doppia imposizione
 L’azienda si riserva la facoltà di recuperare l’anticipazione quando
il lavoratore ottiene il credito per le imposte estere
 L’anticipazione delle ritenute deve essere regolata da apposito
contratto di finanziamento delle imposte
 Incapienza del credito di imposta con le imposte finanziate
Credito di imposta
Problematiche
Definitività delle imposte: irripetibilità imposta stessa (no in acconto, in
via provvisoria e quelle, in genere, per le quali è previsto il conguaglio
con possibilità di rimborso totale o parziale)
 Problema sfasamento temporale nel recupero del credito di imposta
 Periodo di imposta estero non coincidente con quello italiano
 Differenza tra l’importo anticipato e l’ammontare del credito estero
recuperato
 Cessazione rapporti di lavoro: recupero finanziamenti
Trattati contro le doppie imposizioni
Art. 15 Modello OCSE: Reddito di lavoro dipendente
Principio generale (c. 1): Tassazione nel paese ove si produce il reddito
Eccezione (c. 2): Tassazione solo nello stato di residenza se:
a)
il beneficiario soggiorna nell'altro Stato per un periodo o periodi che
non oltrepassano in totale 183 giorni nel corso dell'anno fiscale
considerato;
b) le remunerazioni sono pagate da o per conto di un datore di lavoro
che non è residente dell'altro Stato; e
c) l'onere delle remunerazioni non è sostenuto da una stabile
organizzazione o da una base fissa che il datore di lavoro ha nell'altro
Stato.
ATTENZIONE: COME LEGGONO GLI ALTRI STATI L’ART. 15 ?
(Economic Employer – proposta di modifica commentario)
Aspetti contributivi
Principio di carattere generale:
principio di territorialità contributiva.
Detto principio è derogabile in presenza
di una normativa internazionale di sicurezza sociale - distacco
Paesi convenzionati:
Unione Europea, Svizzera,
Corea, Croazia,
Israele (scambio di note
limitato ai distacchi),
ex Jugoslavia, Messico
(valido solo ai fini
pensionistici),
Turchia, Vaticano, Venezuela,
Giappone (o/s)
Paesi non
convenzionati
Paesi parzialmente
Convenzionati:
Argentina, Australia,
Brasile, Canada e Quebec,
Capoverde, Jersey e
Altre isole del canale,
Principato di Monaco,
San Marino, USA, Tunisia,
Uruguay
Aspetti contributivi
Unione Europea
Regolamento Comunitario n. 883/2004 – in vigore dal 01/05/2010
Regolamento n. 883/2004
Austria, Belgio, Danimarca, Finlandia,
Francia, Germania, Gran Bretagna, Grecia,
Irlanda, Lussemburgo, Olanda, Portogallo,
Spagna, Svezia, Repubblica Ceca, Cipro,
Estonia, Lettonia, Lituania, Malta, Polonia,
Slovenia, Slovacchia, Ungheria, Romania,
Bulgaria
Accordo CE confederazione elvetica:
Svizzera – dal 1 aprile 2012 (Circ. INPS
22 maggio 2012)
Regolamento n. 1408/71
Accordo SEE:
Liechtenstein, Norvegia, Islanda
Aspetti contributivi
Unione Europea
Regolamento 1408/71
Regolamento 883/2004
Territorialità dell’obbligo assicurativo
Cumulabilità (totalizzazione) dei periodi di assicurazione svolti nei vari Paesi UE
Esclusività della legislazione applicabile
Periodo massimo di distacco: 12 mesi,
prorogabili di altri 12 mesi
Periodo massimo di distacco: 24 mesi
Proroghe distacco: art. 17 – richiesta da
inviare alle sedi Regionali INPS
competenti in base allo Stato membro
di invio
Proroghe distacco: art. 16 – richiesta
da inviare alle sedi Regionali INPS
competenti in base allo Stato
membro di invio
Formulari E101 e E102
Formulario A1
Aspetti contributivi
Paesi extracomunitari
Paesi con i quali esistono accordi di sicurezza sociale
• Non tutte le convenzione prevedono il distacco (es. Australia)
• Durata distacco – certificato di copertura previdenziale
• Totalizzazione
• L’imponibile contributivo è così determinato:
 Relativamente alle assicurazioni oggetto della Convenzione, i contributi sono calcolati sulla base
della retribuzione effettiva;
 Per le assicurazioni non contemplate dalla Convenzione, l’imponibile contributivo è determinato
sulla base della retribuzione convenzionale di cui alla Legge 398/87
 Paesi con i quali non esistono accordi di sicurezza sociale
• L’art. 1 della Legge 398/1987 prevede l’obbligo per i datori di lavoro di
effettuare i versamenti in Italia
• Riduzione di 10 punti (non %) dei contributi IVS a carico del datore di
lavoro e, se incapienti, a scalare sugli altri contributi
Base imponibile previdenziale
 Armonizzazione della base imponibile fiscale e contributiva – art. 12 L.
153/1969: Base imponibile previdenziale dovrebbe essere uguale alla
base imponibile fiscale (retribuzione convenzionale)
 In paesi convenzionati la base imponibile previdenziale è la
retribuzione effettiva (nota del Ministero del lavoro prot. 10291 del
19/01/2001 e Circ. delle entrate contributive n. 86 del 10/04/2001)
 Per il Min. Lavoro: la retribuzione convenzionale è ammessa ai fini
previdenziali solo nel caso in cui il lavoro è svolto in Paesi con cui non
esistono accordi di sicurezza sociale o in caso di accordi parziali
 Sentenza del 28 giugno 2010, n. 393 - Corte d'Appello Torino Sezione
Lavoro Civile: “In dipendenza dell'armonizzazione degli imponibili fiscale e
previdenziale, disposta dal decreto n. 314 del 1997, il disposto del comma 8 bis dell'art. 51
Tuir sulla determinazione forfetaria dell'imponibile per il lavoro all'estero è applicabile
anche ai fini previdenziali”.
Base imponibile previdenziale
Distacco in Paese EU*
Distacco in Paese
Convenzionato*
Distacco in Paese
non Convenzionato
Distacco in Paese
parzialmente
Convenzionato
Retribuzione effettiva,
art. 51, commi da 1 a 8
del TUIR
Non solo la
retribuzione erogata
dal datore di lavoro
italiano ma anche i
benefits erogati dalla
società estera (casa,
auto, etc).
* Sentenza 2010
Retribuzione
effettiva, art. 51,
commi da 1 a 8 del
TUIR
Non solo la
retribuzione erogata
dal datore di lavoro
italiano ma anche i
benefits erogati dalla
società estera (casa,
auto, etc).
* Sentenza 2010
Retribuzione
convenzionale Legge
398/1987
Retribuzione effettiva
per le assicurazioni
oggetto della
Convenzione
Retribuzione
convenzionale Legge
398/1987 per le
assicurazioni non
contemplate dalla
Convenzione
Attenzione scambio di
informazioni con la
società estera
Attenzione scambio
di informazioni con la
società estera
Attenzione massimale
retributivo
Politiche di neutralità fiscale
“Laizzez Faire”
Tax protection
Tax equalization
Responsabilità di
adempiere obblighi fiscali
lasciata al dipendente
Il dipendente riceve il
rimborso della differenza
tra imposte effettivamente
pagate all’estero e
l’imposta che avrebbe
pagato in assenza di
distacco
Il dipendente non deve
trarre alcun vantaggio ne
subire alcun detrimento a
seguito del distacco
all’estero
Mancato pagamento
imposte estero: sanzioni
penali, danno immagine
per la società
Nel caso in cui le imposte
effettivamente pagate
siano inferiori alle imposte
ipotetiche il beneficio
spetta al dipendente
RAL + incentivi ridotti di un
importo pari alle imposte
ipotetiche.
Nel caso le imposte
ipotetiche siano inferiori
alle imposte effettive
estere, il beneficio spetta
alla società
Gestione ad personam
L’importo trattenuto viene
utilizzato per pagare
imposte estero
La tassazione degli stranieri in Italia
Aspetti fiscali
• accertamento residenza fiscale e applicazione trattati
• art. 23 DPR 600/73: obblighi di sostituzione in capo alla società
italiana
• circolare ministeriale n. 326/1997: l’obbligo sussiste anche se le
somme ed i valori in questione sono erogati a favore di soggetti che
non sono propri dipendenti
• se pagati dall’estero predisposizione dichiarazione dei redditi
 Aspetti previdenziali
• certificato di copertura previdenziale
• rappresentanza previdenziale per dipendenti provenienti da Stati
senza accordo o con accordo parziale
PIROLA PENNUTO ZEI & ASSOCIATI
Grazie per l’attenzione
Partner
Luca Valdameri
+ 39.02.66995290
Email: [email protected]
Manager
Luisa Masciocchi
+ 39.051.526704
Email:[email protected]
www.pirolapennutozei.it