Il bilancio 2014
Principali effetti a seguito
delle modifiche degli OIC
Tortona 7 marzo 2015
Seconda giornata
2. Le questioni applicative dei nuovi OIC:
• OIC 25 – Imposte sui redditi
•
•
•
•
•
OIC 28
•
•
La rilevazione delle imposte anticipate e differite
La rivalutazione delle attività e la fiscalità differita
Riallineamento fiscale nelle operazioni straordinarie
Trasformazione imposte anticipate in crediti d’imposta
Rinuncia crediti da parte dei soci
OIC 29– Cambiamenti di principi contabili, cambiamenti di
stime contabili , correzioni di errori, eventi e operazioni
straordinarie, fatti intevenuti dopo la chiusura dell’esercizio
•
•
•
Effetti contabili dei cambiamenti di principio
Effetti delle correzioni di errori
Eventi ed operazioni straordinarie.
Seconda giornata
1. Le questioni applicative dei nuovi OIC:
•
OIC 31 – Fondi per rischi ed oneri e TFR
•
•
•
•
Classificazione e misurazione dei fondi
Fondi di ristrutturazione aziendale
Beni gratuitamente devolvibili e relativo fondo
Caso dei contenziosi legali
2. Sommario delle modifiche rilevanti degli altri
nuovi OIC:
•
•
•
•
•
•
OIC 20 – Titolo di debito
OIC 21 – Partecipazioni e azioni proprie
OIC 14 – Disponibilità liquide
OIC 17 – Bilancio consolidato e metodo del Patrimonio Netto
OIC 18 – Ratei e risconti
OIC 22 – Conti d’ordine
Seconda giornata
3. Nota Integrativa dopo la revisione degli OIC
•
•
Principali Novità
Check-list Assirevi per il bilancio 2014
4. Revisione Legale
•
•
Applicazione dei principi di revisione alle società minori
Novità applicative degli “ISA ITALIA”
5. Domande ed approfondimenti
LE QUESTIONI APPLICATIVE DEI NUOVI
OIC
 OIC 25 – Imposte sui redditi
OIC 25 – Imposte sul reddito
PRINCIPALI MODIFICHE RISPETTO AL VECCHIO OIC 25
Affrancamento
VECCHIO PRINCIPIO
NUOVO PRINCIPIO
Trattazione
con
riferimento
ad
attività/passività acquisite con una
operazione
straordinaria
ed
avviamento
Non disciplinato
Coordinamento norme fiscali
VECCHIO PRINCIPIO
6
NUOVO PRINCIPIO
Disinquinamento fiscale;
Eliminato
il
riferimrento
disinquinamento fiscale
al
Perdite fiscali: riferimento alla norma
IRES (quinto anno d’imposta)
Aggiorna la disciplina delle perdite
fiscali (concetti di ragionevole tempo
e pianificazione fiscale)
OIC 25 – Imposte sul reddito
PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 25
Affrancamento dei maggiori valori delle attività
Nel nuovo OIC 25 è stata inserita la disciplina
dell’affrancamento dei maggiori valori contabili delle attività e
dell’avviamento che derivano da un’operazione straordinaria,
quando la decisione di avvalersi dell’affrancamento è presa
nell’esercizio in cui avviene l’operazione straordinaria ed entro
la data di redazione del bilancio.
In particolare, l’imposta sostitutiva sul plusvalore attribuito al
valore contabile delle attività è calcolata nei limiti dei valori
correnti delle stesse attività .
L’imposta sostitutiva è iscritta come debito tributario alla voce
D12 “debiti tributari”, in quanto l’aliquota sostitutiva è
conosciuta fin dal momento dell’operazione straordinaria.
7
OIC 25 – Imposte sul reddito
PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 25
Affrancamento dei maggiori valori dell’avviamento
L’affrancamento dell’avviamento conseguente al
pagamento dell’imposta sostitutiva determina il
riallineamento tra il valore contabile e il valore
fiscale dell’avviamento.
Il costo pagato per l’imposta sostitutiva è ripartito
lungo la durata del beneficio fiscale derivante dal
riallineamento. L’imposta sostitutiva rappresenta,
infatti, un’anticipazione di futuri oneri fiscali che
altrimenti la società sarebbe tenuta a corrispondere
ad aliquota piena negli esercizi successivi, qualora
non avesse aderito al regime fiscale agevolativo.
8
segue
OIC 25 – Imposte sul reddito
PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 25
Affrancamento dei maggiori valori dell’avviamento
L’ammontare del costo differito agli esercizi successivi è
rilevato nell’attivo circolante tra i crediti mediante una voce
ad hoc CII 4-quater “Attività per imposta sostitutiva da
riallineamento”.
La quota del costo dell’imposta sostitutiva di competenza
dell’esercizio è iscritta nella voce 22 del conto economico
“Imposte sul reddito dell’esercizio, correnti, differite e
anticipate”.
Il debito riconducibile all’imposta da pagare è rilevata nella
voce D12 “debiti tributari” del passivo patrimoniale.
9
OIC 25 – Imposte sul reddito
PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 25
Altre tematiche
Nel nuovo OIC 25 è stata disciplinata in modo organico
la rilevazione della fiscalità differita derivante da:
i. Operazioni che hanno effetto sul conto economico;
ii. Operazioni che non hanno effetto sul conto
economico:
a) operazioni straordinarie (operazioni di cessione e
di conferimento di aziende o rami d’azienda e
operazioni di fusione e scissione);
b) rivalutazioni
di
attività
iscritte
nell’attivo
patrimoniale
c) riserve in sospensione di imposta
10
OIC 25 – Imposte sul reddito
PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 25
Altre tematiche
E’ stata inoltre inserita una parte dedicata alla fiscalità
differita che emerge nei casi in cui il valore contabile di una
partecipazione in società controllate, collegate o in joint
venture differisca dal valore fiscale.
Ad esempio, queste differenze possono manifestarsi per:
i. l’esistenza di utili non distribuiti di controllate, collegate e
joint venture valutate con il metodo del patrimonio
netto;
ii. la
svalutazione
del
valore
contabile
della
partecipazione in una società controllata, collegata e
joint venture al suo ammontare recuperabile non
deducibile fiscalmente.
11
OIC 25 – Imposte sul reddito
PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 25
Fiscalità Differita
Si procede a rilevare la fiscalità differita:
• derivante da operazioni che hanno effetto sul conto
economico;
• derivante da operazioni che non hanno effetto sul conto
economico;
• nei casi in cui il valore contabile di una partecipazione in
società controllate, collegate o in joint venture differisca dal
valore fiscale;
• con riferimento al riporto a nuovo delle perdite fiscali, a seguito
delle recenti modifiche legislative .
Non si procede a rilevare la fiscalità differita:
• nei casi di rilevazione iniziale dell’avviamento o di un’attività o
di una passività
in un’operazione che non influenza
direttamente nè il risultato civilistico nè il reddito imponibile e
non è un’operazione straordinaria.
12
OIC 25 – Imposte sul reddito
PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 25
Affrancamento
Inglobato:
 il documento OIC interpretativo di legge
n.
3
in
tema
di
affrancamento
dell’avviamento;
 il documento interpretativo n. 2 del
precedente principio contabile 25 (in
tema di contabilizzazione del consolidato
e trasparenza fiscale).
13
OIC 25 – Imposte sul reddito
PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 25
Imposta sostitutiva
Precisato il trattamento contabile dell’imposta
sostitutiva da pagare per il rialllineamento dei valori
civilistici e fiscali
Altre
 Eliminazione dei riferimenti al disinquinamento
fiscale;
 Riformulata la disciplina delle perdite fiscali;
14
LE QUESTIONI APPLICATIVE DEI NUOVI
OIC
 OIC 28 – Rinuncia crediti da parte dei soci
OIC 28 – Rinuncia crediti da parte dei soci
PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 28
Classificazione riserve
Il nuovo principio razionalizza l’esemplificazione fatta in tema di riserve
di patrimonio netto iscrivibili nella voce A.VII “Altre riserve”: si è
precisato che i “Versamenti in conto futuro aumento di capitale” sono
iscritti nella voce A.VII “Altre riserve” solo a condizione che essi non
siano restituibili.
La rinuncia del credito da parte del socio, che si concretizza in un atto
formale effettuato esplicitamente nella prospettiva del rafforzamento
patrimoniale della società, è trattata alla stregua di un apporto di
patrimonio netto avente natura di riserva di capitale.
Distribuibilità delle riserve
In tema di distribuibilità, il principio precisa che non sono distribuibili la
riserva legale e la parte della riserva da sovraprezzo azioni
corrispondente all’ammontare mancante alla riserva legale per
raggiungere il quinto del capitale sociale (art. 2431 del C.C.).
16
OIC 28 – Rinuncia crediti da parte dei soci
PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 28
Riduzione del capitale
In tema di riduzione del capitale obbligatoria per perdite il
nuovo principio precisa che la perdita di oltre un terzo del
capitale si verifica quando l’intero patrimonio netto è inferiore
ai due terzi del capitale sociale.
Nota Integrativa: utilizzo voci P.N.
La versione finale del principio contabile precisa che, con
riguardo al numero degli esercizi precedenti per i quali occorre
fornire l’informazione dell’avvenuta utilizzazione delle voci di
patrimonio netto, in genere è sufficiente fornire un’informazione
riferita agli ultimi tre esercizi. In presenza di particolari situazioni,
riguardanti l’importo e le modalità di utilizzo delle riserve, è
opportuno includere un’informazione riferita a un numero di
esercizi superiore ai tre indicati.
17
LE QUESTIONI APPLICATIVE DEI NUOVI
OIC
 OIC 29 – Cambiamenti di principi contabili,
correzione di errori eventi e operazioni straordinarie,
fatti intervenuti dopo la chiusura dell’esercizio
OIC 29 – Cambiamenti principi contabili,stime, correzioni errori
PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 29
Errori determinanti e non determinanti
Il nuovo principio elimina la distinzione tra “errori
determinanti”ed “errori non determinanti” prevista nel
vecchio principio, al fine di trattare, in base al
postulato della rappresentazione veritiera e corretta
esclusivamente gli errori che arrecano pregiudizio
alla conformità del bilancio con tale postulato.
Inoltre, è stata eliminata la trattazione relativa agli
aspetti giuridici riguardanti il rifacimento:
• dei bilanci di esercizi precedenti, in quanto materia
(giuridica) non pertinente con il contenuto
contabile del principio.
19
OIC 29 – Cambiamenti principi contabili,stime, correzioni errori
PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 29
Correzione di errori
Non sono più previste le modalità di correzione degli errori attraverso
rettifica delle riserve esistenti o per correzione dei bilanci di esercizi
precedenti. La correzione degli errori, qualora considerati significativi e
rilevanti, devono essere rappresentati ad “oneri e proventi straordinari”
(E.20 ed E.21).
L’eccezione a tale regola è rappresentata unicamente dalle correzioni
che attengono ad errori commessi nel rilevare fatti che non hanno mai
avuto influenza diretta sul conto economico, per esempio:
•
•
Rivalutazioni iniziali di una immobilizzazione a seguito di specifiche
norme;
Correzione di scritture contabili operate a seguito di operazioni di
conferimento, fusione, ecc,
In questi casi la correzione di errori è portata in contropartita delle relative
voci di patrimonio netto: per esempio, nel caso di rivalutazioni di
immobilizzazioni, in contropartita della voce Riserva da rivalutazione.
20
OIC 29 – Cambiamenti principi contabili,stime, correzioni errori
PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 29
Correzione di errori – (effetti fiscali)
RILEVANZA FISCALE DELLA CORREZIONE DI ERRORI
CIRCOLARE 31/E/2013 – AGENZIA DELLE ENTRATE
La componente di reddito non può assumere immediato rilievo fiscale
Inderogabilità del principio di competenza temporale dei componenti
di reddito
Deroga al rispetto formale del principio di “....le spese e gli altri
componenti negativi non sono ammessi in deduzione se e nella misura
in cui non risultano imputati al Conto Economico relativo all’esercizio di
competenza.....” (art. 109, co 4 TUIR).
21
OIC 29 – Cambiamenti principi contabili,stime, correzioni errori
RICONOSCIMENTO FISCALE E ASPETTI CONTABILI
CASO OPERATIVO
ALFA CORREGGE NEL 2014 DUE ERRORI RIFERITI ALL’ANNUALITA’ 2013 (1)
1.ERRORE DI ISCRIZIONE DI UN FONDO PER RISCHI ED ONERI DI € 200
Fondo rischi ed oneri a Componenti di reddito riferiti ad esercizi prec.
200
2. FATTURA DI VENDITA PER € 150 RILEVATA ERRONEAMENTE DUE VOLTE
Componenti di reddito di esercizi prec. a Crediti verso clienti
22
150
OIC 29 – Cambiamenti principi contabili,stime, correzioni errori
RICONOSCIMENTO FISCALE E ASPETTI CONTABILI
CASO OPERATIVO
Dal conto economico alla rideterminazione delle basi imponibili
Anni di imposta
Risultato ante area straordinaria
2013
2014
400
Correzione fondi rischi ed oneri (non modifica imponibile 2013)
300
200
Correzione fattura di vendita (modifica imponibile 2013)
-150
Sopravvenienza attiva per recupero CNR (non imponibile)
41,25
Risultato ante imposte
400
391,25
400
391,25
-150
-41,25
DICHIARAZIONE DEI REDDITI
Risultato ante imposte
Variazioni in diminuzione
Variazione in aumento (fattura di vendita)
150
Variazione in diminuzione (fondo rischi)
-200
Reddito imponibile
23
250
300
OIC 29 – Cambiamenti principi contabili,stime, correzioni errori
RICONOSCIMENTO FISCALE E ASPETTI CONTABILI
CASO OPERATIVO
3. Iscrizione del credito tributario a fronte del riconoscimento della deducibilità nell’esercizio
di competenza del costo
Crediti tributari (SP Attivo C.II 4bis)
a
Sopravvenienza attiva (C.E. E.20)
4. Rilevazione contabile delle imposte su reddito
Debiti tributari
24
a
Crediti tributari
41,25
41,25
OIC 29 – Cambiamenti principi contabili,stime, correzioni errori
PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 29
Eventi ed operazioni straordinarie
Il principio contabile sintetizza le definizioni,
sostanzialmente già contenute nella precedente
versione del documento.
L’attività straordinaria include i proventi e gli oneri la
cui fonte è estranea all’attività ordinaria della
società; sono considerati straordinari i proventi e gli
oneri che derivano da:
 eventi accidentali e infrequenti;
 operazioni infrequenti che sono
all’attività ordinaria della società.
25
estranee
OIC 29 – Cambiamenti principi contabili,stime, correzioni errori
PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 29
Eventi ed operazioni straordinarie
Non sono considerati eventi o operazioni straordinari:
 scioperi, anche se di rilevante entità, perché rientranti nel
rischio d’impresa;
 utili o perdite derivanti da variazioni dei cambi;
 perdite su crediti, anche se di rilevante entità (per
insolvenza del creditore);
 definizione di controversie, se di natura ricorrente e/o
pertinenti all’ordinaria gestione dell’impresa.
L’esemplificazione di costi e ricavi classificabili tra i proventi e
oneri straordinari è contenuta nell’Oic 12.
26
LE QUESTIONI APPLICATIVE DEI NUOVI
OIC
 OIC 31 – Fondi per rischi ed oneri e TFR
OIC 31 – Fondi per rischi ed oneri e TFR
PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 29
PRECISAZIONI

Il principio chiarisce che gli accantonamenti ai fondi rischi ed oneri
sono iscritti fra le voci dell’attività gestionale a cui si riferisce
l’operazione (caratteristica, accessoria, finanziaria o straordinaria),
dovendo prevalere il criterio della classificazione “per natura” dei
costi;

Viene ampliata la disciplina dei requisiti per poter procedere
all’iscrizione di un fondo con l’obiettivo di renderne più agevole la
comprensione

Riformulazione disposizioni in merito di utilizzo dei fondi e fondi
eccedenti

I Fondi per rischi ed oneri sono divisi per natura in:
 Fondi per trattamento di quiescenza ed obblighi simili
 Fondi per imposte anche differite
 Altri
28
OIC 31 – Fondi per rischi ed oneri e TFR
PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 29
CLASSIFICAZIONE FONDI (1/2)
 Il nuovo principio ha esplicitamente dettagliato le voci
da iscrivere al passivo nella voce B) “Fondi per rischi ed
oneri”:
 Per trattamento di quiescenza:
 Fondi previdenziali integrativi
 Fondi di indennità per cessazione di rapporti di
collaborazione coordinata e continuativa
 Fondi di indennità per cessazione di rapporti di
agenzia, rappresentanza, ecc.
 Fondi di indennità suppletiva di clientela
 Fondi premi anzianità
29
OIC 31 – Fondi per rischi ed oneri e TFR
PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 29
CLASSIFICAZIONE DI FONDI (2/2)
 Il nuovo principio ha esplicitamente dettagliato le voci da
iscrivere al passivo nella voce B) “Fondi per rischi ed oneri”:
 Altri Fondi:









30
Fondi per cause in corso
Fondi per garanzie prestate
Fondi per eventuali contestazioni da parte di terzi
Fondi per manutenzione ciclica
Fondi per ripristino beni gratuitamente devolvibili
Fondi per operazioni e concorsi a premio
Fondi per resi di prodotti
Fondi per recupero ambientale
Fondi per prepensionamento e ristrutturazioni aziendali
OIC 31 – Fondi per rischi ed oneri e TFR
PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 29
ATTUALIZZAZIONE
 Con riferimento ai fondi per rischi ed oneri
l’attualizzazione non è più ammessa (eliminata la
possibilità prevista dal vecchio OIC 31 in cui era
ammessa l’attualizzazione al fine di tener conto del
fenomeno inflattivo).
 In presenza di rischi assicurati, l’eventuale diritto al
rimborso (ad es. da parte di una compagnia di
assicurazione) delle passività a fronte delle quali
sono stati effettuati accantonamenti ai fondi è
rilevato in bilancio tra i crediti verso altri. La
contropartita di conto economico è rilevata nella
stessa area in cui era stato rilevato l’originario
accantonamento.
31
OIC 31 – Fondi per rischi ed oneri e TFR
PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 29
TIPOLOGIA DI FONDI
 Il nuovo principio disciplina in maniera esplicita le
seguenti tipologie di fondi:
i. Fondo di indennità per cessazione di rapporti di
agenzia e patto di non concorrenza
ii. Fondo di indennità per cessazione di rapporti di
collaborazione coordinata e continuativa
iii. Fondi rischi di eventuali contestazioni da parte
di terzi
iv. Fondi rischi per garanzie prestate
v. Fondo resi su prodotti
vi. Fondo recuperi ambientali
32
OIC 31 – Fondi per rischi ed oneri e TFR
PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 29
Fondo di indennita’ per cessazione di rapporti d’agenzia e patto
di non concorrenza
 Il fondo di indennità per cessazione di rapporti di
agenzia accoglie l’indennità dovuta all’agente
all’atto della cessazione del rapporto secondo
quanto stabilito dall’art. 1751 c.c.
 Il contratto di agenzia potrebbe prevedere, anche,
un patto che limita la concorrenza da parte
dell’agente.
Tale
clausola
comporta
la
corresponsione all’agente di una indennità di natura
non provigionale, in occasione della cessazione del
rapporto di agenzia. L’indennità va commisurata
alla durata del vincolo di non concorrenza, non
superiore a due anni, dopo l’estinzione del
contratto, alla natura del contratto di agenzia e
all’indennità di fine rapporto.
33
OIC 31 – Fondi per rischi ed oneri e TFR
PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 29
Fondo di indennita’ per cessazione di rapporti d’agenzia e patto
di non concorrenza
Gli accantonamenti al fondo sono iscritti nella
voce B.7 “Costi per servizi”, in misura coerente
al periodo di maturazione sulla base delle
norme previste dagli accordi economici
collettivi relativi al settore di appartenenza
dell’agente, dell’esperienza acquisita e di
elaborazioni statistiche della percentuale delle
prestazioni riconosciute rispetto al numero
complessivo degli agenti che hanno cessato il
rapporto.
34
OIC 31 – Fondi per rischi ed oneri e TFR
PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 29
Fondo di indennità per cessazione di rapporti di collaborazione
coordinata e continuativa
 Si tratta di indennità percepite in caso di cessazione dei rapporti di
collaborazione coordinata e continuativa, tra cui sono compresi gli
incarichi di amministratore di società. A volte tale indennità può
essere subordinata al raggiungimento di certi obiettivi . In questi
casi la stima dell’accantonamento sarà determinata in misura
idonea a consentire la costituzione, nel corso del periodo di
maturazione, di un fondo congruo rispetto alla indennità da
corrispondere alla cessazione del rapporto.
 Nella stima di detto fondo si terrà anche conto delle condizioni e
degli obbiettivi fissati nel piano d’incentivazione, ove presenti, e
che l’amministratore deve rispettare per poter usufruire del relativo
trattamento.
 Gli accantonamenti sono iscritti nella voce B.7 “Costi per servizi”.
35
OIC 31 – Fondi per rischi ed oneri e TFR
PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 29
Fondi rischi di eventuali contestazioni da parte di terzi
 Nella vita operativa di una società può accadere che si sia messo in
vendita un determinato prodotto e successivamente emerga che
detto prodotto possa aver causato danni ai suoi utilizzatori, anche se
non ancora manifestati dagli stessi. Conseguentemente è da ritenersi
probabile che i relativi danneggiati attiveranno un contenzioso con
richieste di risarcimento. In tali situazioni, occorrerà stimare i
potenziali costi e si effettuerà il relativo accantonamento.
 Nel caso in cui l’eventualità che vengano promosse contestazioni ed
i correlati rischi di perdita siano ritenuti solo possibili, di dette situazioni
viene data unicamente informativa in nota integrativa.
 Potrebbe anche accadere, ad esempio, che la società non abbia
rispettato una clausola contrattuale, ma che l’eventualità di una
futura contestazione per inadempienza sia ritenuta remota (si stima,
ad esempio, che la controparte non abbia sofferto un danno
significativo). In questa ipotesi, non è richiesta l’informativa in nota
integrativa.
36
OIC 31 – Fondi per rischi ed oneri e TFR
PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 29
Fondi rischi per garanzie prestate
 Una società può assumere rischi per garanzie prestate
direttamente o indirettamente. Al riguardo, l’art. 2424,
comma 3 c.c. richiede che in calce allo stato patrimoniale
devono risultare le garanzie prestate direttamente o
indirettamente, oltre ad altre indicazioni.
 Qualora la perdita sia probabile occorre valutare il rischio
ed i potenziali oneri di escussione della garanzia al fine di
iscrivere, ove ne ricorrano i presupposti, un apposito fondo
rischi.
 Esempi di garanzie comunemente rilasciate, riguardano
fidejussioni, avalli, altre garanzie personali e reali ed altre
obbligazioni similari.
37
OIC 31 – Fondi per rischi ed oneri e TFR
PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 29
Fondo resi su prodotti
 In alcuni settori merceologici (e.g.: settore
farmaceutico, dell’editoria, ecc...) le società hanno
un obbligo contrattuale o in base agli usi del settore,
di provvedere al ritiro dei prodotti rimasti invenduti
ed a sostenerne il relativo costo.
 In dette situazioni si iscriverà un fondo oneri per resi
tenuto conto che l’adempimento dell’obbligazione
assunta sia sostanzialmente certa e che di
conseguenza si manifesteranno dei resi di prodotti,
già venduti alla data di chiusura dell’esercizio.
38
OIC 31 – Fondi per rischi ed oneri e TFR
PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 29
Fondo recupero ambientali (1/2)
 Nel caso in cui la società sia tenuta a ripristinare danni
all’ambiente o al territorio, essa effettua un accantonamento
in un apposito fondo del passivo a fronte dei relativi costi.
 Il fondo recupero ambientale è iscritto, ad esempio, a seguito
di contenziosi per violazione di norme o regolamenti in
materia ambientale, ivi incluse norme sulla sicurezza nei
cantieri e negli ambienti di lavoro.
 La stima dell’ammontare del fondo è effettuata
considerando i costi che si presume di sostenere in relazione
alla situazione esistente, tenendo anche conto degli
eventuali sviluppi tecnici e legislativi futuri, di cui si ha
conoscenza alla data di bilancio.
39
OIC 31 – Fondi per rischi ed oneri e TFR
PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 29
Fondo recupero ambientali (2/2)
 Il sostenimento dei costi indicati si presume
ragionevolmente certo quando la violazione delle
norme abbia già dato luogo a provvedimenti
amministrativi o procedimenti giudiziari, salvi i casi
in cui le contestazioni si ritengano infondate o il
relativo esito negativo è ritenuto improbabile.
 Un esempio di fattispecie che richiede una
iscrizione “graduale” ad un fondo recupero
ambientale è quello relativo all’utilizzo delle
discariche.
40
SOMMARIO DELLE MODIFICHE RILEVANTI
DEGLI ALTRI NUOVI OIC
 OIC 20 – Titoli di debito
OIC 20 – Titoli di debito
PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 21
Suddivisione del superato OIC 20
Il precedente OIC 20 “Titoli e partecipazioni” è stato suddiviso in due
differenti principi:
 OIC 20 Titoli di debito: Tratta solo i titoli di debito (lato investitore)
mentre le partecipazioni e le azioni proprie sono disciplinate
dall’OIC 21:
 OIC 21 Partecipazioni
Il nuovo principio chiarisce che ai fini della classificazione dei
titoli/partecipazioni ciò che rileva sono le decisioni della direzione, e
cioè l’effettiva prospettiva di permanenza o meno in un dato
portafoglio.
Pertanto, si è modificata la previgente disciplina classificatoria che si
basava, tra l’altro, anche sulla mera facoltà che l’impresa si riserva di
cogliere le opportunità di mercato.
42
OIC 20 – Titoli di debito
PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 20
Cambiamenti di destinazione
Relativamente ai cambiamenti di destinazione, nel
nuovo principio, il trasferimento è rilevato in base al
valore risultante dall’applicazione, al momento del
trasferimento stesso, dei criteri valutativi del portafoglio
di provenienza.
Alla fine dell’esercizio in cui avviene il cambiamento di
destinazione si procede alla valutazione del titolo con il
criterio previsto per la sua nuova classificazione. I
differenti criteri di valutazione e di classificazione
adottati per effetto dell’intervenuto cambiamento di
destinazione del titolo sono indicati nella nota
integrativa.
43
OIC 20 – Titoli di debito
PRINCIPALI CHIARIMENTI RISPETTO AL VECCHIO OIC 20
Valutazione dei titoli
In tema di valutazione dei titoli del circolante si
prevede che, nel caso il titolo sia venduto
successivamente alla data di chiusura, ma
entro la data di preparazione del bilancio, il
prezzo di vendita è assunto quale valore
desumibile dall’andamento di mercato.
44
SOMMARIO DELLE MODIFICHE RILEVANTI
DEGLI ALTRI NUOVI OIC
 OIC 21 – Partecipazioni e azioni proprie
OIC 21– Partecipazioni ed azioni proprie
Aspetti principali del nuovo OIC
Il nuovo OIC 21 tratta solo le partecipazioni ed azioni proprie.
Le principali modifiche introdotte dal principio sono le seguenti:
 E’ stata riformulata la disciplina relativa ai cambiamenti di
destinazione; ciò che rileva è la decisione della società cioè
l’effettiva prospettiva di permanenza o meno in un dato
portafoglio;
 E’ stato riformulato il trattamento contabile dei diritti di opzione:
in particolare non sussiste più l’obbligo di svalutare la
partecipazione nel caso in cui tali diritti non siano esercitati. La
società dovrà però valutare se l’effetto di diluizione che deriva
dal mancato esercizio del diritto di opzione possa generare la
necessità di rilevare una perdita durevole di valore;
46
OIC 21– Partecipazioni ed azioni proprie
Aspetti principali del nuovo OIC
Altre modifiche introdotte dal principio sono le seguenti:
 La contabilizzazione di dividendi sotto forma di azioni proprie
non comporta la rilevazione di un provento finanziario;
 E’ chiarito che la distribuzione di dividendi da parte della
partecipata genera sempre proventi finanziari; a cui può
seguire, ove del caso, la rilevazione di una svalutazione della
partecipazione.
Inoltre, nel nuovo principio, le spese di cessione si rilevano
autonomamente nel conto economico, senza contribuire alla
determinazione del saldo dell’eventuale plus/minusvalenza
derivante dal realizzo, a differenza del vecchio principio in cui le
spese di cessione vengono considerate nel computo
dell’eventuale plus/minusvalenza dal realizzo.
47
SOMMARIO DELLE MODIFICHE RILEVANTI
DEGLI ALTRI NUOVI OIC
 OIC 14 – Disponibilità liquide
OIC 14– Disponibilità liquide
Aspetti principali del nuovo OIC
L’OIC 14 contiene nuovi paragrafi riguardanti il cash pooling
afferente la gestione della tesoreria centralizzata da parte di alcuni
gruppi:
 Per le società partecipanti all’accordo di cash pooling, la
liquidità versata nel conto corrente di gruppo (pool account) è
un credito verso la società che amministra il conto (pooler), e
la liquidità prelevata è un debito.
 Credito (o debito) si classifica a seconda del soggetto che ne
è controparte: controllante, controllata, collegata, ecc.
 Il credito non deve mai essere iscritto nella liquidità.
 La registrazione è simmetrica per le società che gestscono la
tesoreria centralizzata.
 I sospesi di cassa vengono eliminati alla data di bilancio
effettuando le registrazioni in contropartita in attesa della
documentazione definitiva.
49
SOMMARIO DELLE MODIFICHE RILEVANTI
DEGLI ALTRI NUOVI OIC
 OIC 17 – Bilancio consolidato e metodo del
patrimonio netto
OIC 17– Bilancio consolidato e metodo del patrimonio netto
Metodo del patrimonio netto
Per quanto riguarda la valutazione delle partecipazioni con il
metodo del patrimonio netto il nuovo principio:
 Elimina l’opzione che consentiva di utilizzare il c.d. metodo
patrimoniale per l’imputazione delle variazioni di valore della
partecipata valutata con il metodo del patrimonio netto legate
ai suoi risultati reddituali.
 Con riferimento alla rilevazione della differenza iniziale tra
patrimonio netto contabile e costo di acquisto della
partecipazione,
identifica come “best practice” la
determinazione dei valori “alla data di acquisizione” pur
ammettendo l’utilizzo della “data dell’ultimo bilancio della
partecipata”.
51
OIC 17– Bilancio consolidato e metodo del patrimonio netto
Bilancio consolidato
 Eliminato il divieto di consolidamento per le controllate con
attività dissimile.
 Riguardo alla disciplina delle differenze iniziali e successive di
annullamento, il principio chiarisce che detta differenza si
determina attraverso il confronto tra il valore contabile della
partecipazione e la corrispondente frazione di patrimonio netto
(art. 31 e 33 D.lgs.127/1991)
 L’eliminazione della partecipazione oggetto di consolidamento
è effettuata alla data di acquisizione. E’ consentito l’utilizzo della
data in cui l’impresa è inclusa per la prima volta nel
consolidamento.
52
OIC 17– Bilancio consolidato e metodo del patrimonio netto
Bilancio consolidato
 In mancanza dei requisiti per l’imputazione della differenza
positiva da annullamento nello stato patrimoniale (ipotesi di
“cattivo affare”) questa differenza è iscritta in detrazione della
“riserva di consolidamento” sino a concorrenza del relativo
importo e solo l’eventuale eccedenza è imputata a conto
economico nella gestione straordinaria alla voce E21 “Oneri
straordinari”.
 Il “fondo di consolidamento per rischi e oneri futuri” deriva
dall’allocazione, parziale o totale della differenza negativa da
annullamento in caso di attesa di risultati sfavorevoli della
partecipata; il conto va inserito nel passivo patrimoniale nella
voce “Fondi per rischi e oneri” di una voce separata: B12-bis
“Fondo di consolidamento per rischi ed oneri futuri”. Il fondo
viene successivamente utilizzato per riflettere le ipotesi assunte in
sede di sua stima all’atto dell’acquisto.
53
OIC 17– Bilancio consolidato e metodo del patrimonio netto
Bilancio consolidato
 Per le società che redigono il bilancio consolidato la prima
volta, in quanto ne erano esonerate, il consolidamento è
attuato sulla base dei valori contabili alla data del primo
consolidamento. Per le subholding il principio raccomanda di
fare riferimento alla data originaria di acquisto delle
partecipazioni, in quanto tecnicamente più corretto.
 In caso di cessione parziale di partecipazione, senza perdita di
controllo,
la
plusvalenza
o
minusvalenza
derivante
dall’operazione è sempre imputata al conto economico
consolidato.
 In caso di perdita di controllo la partecipazione è deconsolidata
con riferimento alla data di cessione, salvo eccessiva onerosità
o impossibilità di reperire le informazioni a tale data.
54
Il bilancio consolidato
ESEMPIO 1 ACQUISTO E CESSIONE PARTECIPAZIONE SENZA MODIFICA DEL
CONTROLLO
Esempio di acquisto e cessione partecipazione senza modifica del controllo
A) SITUAZIONE INIZIALE
Alfa acquista nell'esercizio X una partecipazione nella società Beta pari al 80% iscritta nel bilancio a 120 (costo di acquisto)
Beta ha un patrimonio netto contabile di 100 euro, con identici valori correnti. Il patrimonio di Beta non si modifica nell’
esercizio. Si trascura effetto fiscalità differita.
Situazione patrimoniale bilancio Alfa
Attivo
Passivo
Partecipazione 120
Cassa
30
Capitale Sociale 100
Riserve
10
Debiti
40
Situazione patrimoniale bilancio Beta
Attivo
Passivo
Attivo
100
Bilancio consolidato del Gruppo (l'excess cost di 40 è attribuito ad avviamento)
Situazione patrimoniale consolidato
Attivo
Passivo
Attività
100
Capitale Sociale 100
Cassa
30
Minority
20
Avviamento
40
Riserve
10
Debiti
40
55
Capitale Sociale 100
Il bilancio consolidato
ESEMPIO 1 ACQUISTO E CESSIONE PARTECIPAZIONE SENZA MODIFICA DEL
CONTROLLO
Esempio di acquisto e cessione partecipazione senza modifica del controllo
B) ACQUISTO ULTERIORE QUOTA DI PART. SENZA MODIFICA CONTROLLO
Alfa acquista nell'esercizio X+1 un altro 20% di Beta pagando 30. La sua partecipazione passa al
100%. Per semplicità non si ammortizza avviamento né cambia il patrimonio di Beta
Situazione patrimoniale consolidato anno X+1
Attivo
Passivo
Attività
100
Capitale soc.
100
Avviamento
50
Riserve
10
Debiti
40
Diversi
Minority
avviamento
a
cassa
30
20
10
C) CESSIONE PARZIALE PARTECIPAZIONE SENZA MODIFICA CONTROLLO
Alfa vende il 20% di Alfa incassando 32 nel corso esercizio X+2. Non vi sono altre modifiche
Situazione patrimoniale consolidato anno X+2
Attivo
Passivo
Attività
100
Capitale sociale 100
Cassa
32
Minority
20
Avviamento
40
Riserve
10
Utile
2
Debiti
40
56
Cassa
a
diversi
Minority
avviamento
plusvalenza
32
20
10
10
Il bilancio consolidato
ESEMPIO 2 ACQUISTO E CESSIONE PARTECIPAZIONE SENZA MODIFICA DEL
CONTROLLO
A) SITUAZIONE INIZIALE
Alfa acquista nell'esercizio X una partecipazione nella società Beta pari al 80% iscritta nel
bilancio a 120. Beta ha un patrimonio netto contabile (terreno) di 100. Il terreno
riespresso a valori correnti vale 110. Il valore economico della partecipata è 150. Si assume che il
patrimonio di Beta non si modifichi. Si trascura effetto fiscalità differita.
Situazione patrimoniale bilancio Alfa
Attivo
Passivo
Partecipazione
Cassa
120
30
Capitale Sociale 100
Riserve
10
Debiti
40
Situazione patrimoniale bilancio Beta
Attivo
Passivo
terreno
100 Capitale Sociale
Bilancio consolidato del Gruppo (l'excess cost di 40 è attribuito 8 a terreno e 32 ad avviamento
Situazione patrimoniale consolidato
Attivo
Passivo
Terreno
108 Capitale Sociale 100
Cassa
30 Minority
20
Avviamento
32 Riserve
10
Debiti
40
57
100
Il bilancio consolidato
ESEMPIO 2 ACQUISTO E CESSIONE PARTECIPAZIONE SENZA MODIFICA DEL
CONTROLLO
B) ACQUISTO ULTERIORE QUOTA DI PART. SENZA MODIFICA CONTROLLO
Beta acquista un altro 20% da Alfa pagando 30. La sua partecipazione passa al 100%. Per
semplicità non si considera l'ammortamento dell'avviamento. Si assume anche che il net asset
value e la composizione del patrimonio della partecipata non si modifichino.
Situazione patrimoniale consolidato anno X+1
Attivo
Passivo
Terreno
110 Capitale soc.
100
Avviamento
40 Riserve
10
Debiti
40
Diversi
Minority
Terreno
avviamento
a
cassa
30
20
2
8
diversi
Minority
Terreno
avviamento
plusvalenza
32
20
2
8
2
C) CESSIONE PARZIALE PARTECIPAZIONE SENZA MODIFICA CONTROLLO
Alfa vende il 20% di Alfa incassando 32 nel corso esercizio X+2. Non vi sono altre modifiche
Situazione patrimoniale consolidato anno X+2
Attivo
Passivo
Terreno
108 Capitale sociale
Cassa
32
Minority
Avviamento
40 Riserve
Utile
Debiti
58
Cassa
100
20
10
2
10
a
SOMMARIO DELLE MODIFICHE RILEVANTI
DEGLI ALTRI NUOVI OIC
 OIC 18 – Ratei e Risconti
OIC 18 – Ratei e risconti
Ratei e Risconti
 Il nuovo principio elimina la richiesta di distinguere i ratei e
risconti nello stato patrimoniale quando il loro ammontare è
apprezzabile, in quanto tale distinzione deve essere già fornita in
nota integrativa.
 Ampliata la casistica delle operazioni che non originano ratei e
risconti in quanto la competenza dei relativi proventi e oneri
matura per intero nell’esercizio al quale si riferisce il bilancio:
(crediti e debiti per fatture da emettere, interessi attivi e passivi
non ancora accreditati/addebitati a fine esercizio, debiti verso
agenti per provvigioni, debiti per utenze relative a periodi già
scaduti le cui bollette sono emesse nell’esercizio successivo,
crediti per premi da ricevere da fornitori
60
OIC 18 – Ratei e risconti
Ratei e Risconti
 I ratei attivi pluriennali sono iscritti in base al presumibile
valore di realizzo. Eventuali perdite di valore sono iscritte
alla voce B.10.d. “Svalutazioni di crediti compresi
nell’attivo circolante e delle disponibilità liquide”.
 Per i risconti attivi pluriennali la società deve valutare il
futuro beneficio economico correlato ai costi differiti. Se
tale beneficio è inferiore rispetto alla quota riscontata tale
differenza è contabilizzata alla voce B.10.d “Svalutazioni
di crediti compresi nell’attivo circolante e delle
disponibilità liquide”.
61
SOMMARIO DELLE MODIFICHE RILEVANTI
DEGLI ALTRI NUOVI OIC
 OIC 22 – Conti d’ordine
OIC 22 – Conti d’ordine
Conti d’ordine
 Distinzione tra “Garanzie prestate” e “Altri conti d’ordine” . Negli
altri conti d’ordine si includono: impegni, beni di terzi presso la
società, beni della società presso terzi, per i quali si da solo
notizia in nota integrativa. Non devono essere esposte nei conti
d’ordine le “Garanzie ricevute” che sono oggetto di specifica
informazione in nota integrativa.
 Non si devono inserire nei conti d’ordine i fatti già stati oggetto
di rilevazione nello stato patrimoniale, nel conto economico e/o
nella nota integrativa al fine di evitare duplicazioni
d’informazione.
 Il nuovo OIC 22 ha riformulato la disciplina degli impegni:
Iscrizione nei conti d’ordine degli impegni che per loro natura o
ammontare (singolarmente o cumulativamente possono
incidere in modo rilevante sulla situazione patrimoniale e
finanziaria.
63
OIC 22 – Conti d’ordine
Conti d’ordine
 Valutazione della congruità degli ammontari relativi alle
garanzie prestate o ricevute, impegni e beni di terzi presso la
società, valutando se si sono verificate le condizioni per
l’iscrizione di un fondo rischi nella voce B3 “Altri fondi rischi” del
passivo dello stato patrimoniale.
 Iscrizione dei beni di terzi nel momento in cui la società ne
assume la custodia e quindi su di essa gravano non solo gli
oneri relativi alla custodia e rischi connessi al perimento del
bene ma anche alla responsabilità della custodia. Se in sede di
rilevazione iniziale, il rischio di risarcimento danni è da
considerarsi già probabile, la società iscrive fin da subito un
fondo rischi ed oneri.
64
NOTA INTEGRATIVA DOPO LA REVISIONE
DEGLI OIC
 Principali novità
Nota Integrativa dopo la revisione degli OIC
Nota alle modifiche
Nelle slides seguenti sono evidenziate in sintesi le
principali novità, riferite alla nota integrativa,
contenute nei principi contabili nazionali revisionati
rispetto alla versione precedente.
Tuttavia, nella maggior parte dei casi, più che di vere
e proprie novità, si tratta di precisazioni, relative anche
al bilancio in forma abbreviata.
Da considerare che ogni OIC revisionato presenta alla
fine del documento un paragrafo dedicato
all’informativa minima della Nota Integrativa da fornire
in caso di esistenza della fattispecie normata dal
principio.
66
Nota Integrativa dopo la revisione degli OIC
OIC 12 Composizione e schemi del bilancio d’esercizio
Ordine delle voci
Le informazioni in nota integrativa relative alle voci
dello stato patrimoniale e del conto economico sono
presentate secondo l’ordine in cui le relative voci
sono indicate nello stato patrimoniale e nel conto
economico.
Si tratta di una novità, che anticipa quanto prevede
la direttiva n. 34/13 di prossimo recepimento, prevista
anche nella tassonomia XBRL. Tuttavia, le imprese,
generalmente, già seguono tale impostazione anche
se a volte non integralmente.
67
Nota Integrativa dopo la revisione degli OIC
OIC 12 – Composizione e schemi
Criteri di valutazione (1/2)
L’articolo 2427, al numero 1, richiede l’indicazione dei
“criteri applicati nella valutazione delle voci del bilancio e
delle rettifiche di valore”.
L’illustrazione dei criteri di valutazione adottati avviene in
modo chiaro seppur sintetico e riguarda le principali voci
del bilancio, ossia quelle che hanno un rilievo nella
rappresentazione della situazione patrimoniale - finanziaria
ed economica della società.
L’illustrazione non si limita ad un riferimento ai criteri indicati
nell’articolo 2426 codice civile, ma evidenzia anche la
scelta fatta dalla società tra più criteri di valutazione
ammessi dalla norma.
68
Nota Integrativa dopo la revisione degli OIC
OIC 12 – Composizione e schemi
Criteri di valutazione (2/2)
Per esempio, con riferimento alle partecipazioni di
controllo o collegamento iscritte tra le immobilizzazioni
finanziarie, la nota integrativa illustra se tali
partecipazioni sono state valutate al costo o con il
metodo del patrimonio netto.
L’illustrazione dei criteri di valutazione adottati si
estende anche a quei criteri che, sebbene non previsti
dall’articolo 2426 codice civile, sono richiamati nei
principi contabili nazionali.
Commento. Si tratta di precisazioni sostanzialmente già
presenti nel precedente documento.
69
Nota Integrativa dopo la revisione degli OIC
OIC 12 Composizioni e schemi
Variazioni delle voci dell’attivo e del passivo
L’articolo 2427, al numero 4 richiede un commento in nota
integrativa “delle variazioni intervenute nella consistenza delle
altre voci dell’attivo e del passivo, e, in particolare per le voci del
patrimonio netto, per i fondi, e per il trattamento di fine rapporto,
la formazione e le utilizzazioni”.
Poiché gli schemi di stato patrimoniale e di conto economico
indicano, per ogni voce, gli importi dell’esercizio precedente (e
quindi raffrontano i saldi dei due esercizi), l’informazione in nota
integrativa non può limitarsi ad evidenziare le variazioni
intervenute nella consistenza delle voci, ma identifica, almeno
per le voci che presentano variazioni rilevanti, i principali motivi
che le hanno determinate.
Commento. Si tratta di precisazioni sostanzialmente già presenti
nel precedente documento.
70
Nota Integrativa dopo la revisione degli OIC
OIC 9 – Svalutazioni per perdite durevoli
L’articolo 2427 codice civile, al numero 3-bis) impone di indicare
nella nota integrativa: “la misura e le motivazioni delle riduzioni di
valore applicate alle immobilizzazioni materiali e immateriali,
facendo a tal fine esplicito riferimento al loro concorso alla futura
produzione di risultati economici, alla loro prevedibile durata utile
e, per quanto rilevante, al loro valore di mercato, segnalando
altresì le differenze rispetto a quelle operate negli esercizi
precedenti ed evidenziando la loro influenza sui risultati economici
dell’esercizio”.
Inoltre, devono essere fornite informazioni sulle modalità di
determinazione del valore recuperabile, con particolare riguardo
alla durata dell’orizzonte temporale preso a riferimento per la stima
analitica dei flussi finanziari futuri; al tasso di crescita utilizzato per
stimare i flussi finanziari ulteriori; ed al tasso di attualizzazione
applicato. Se del caso, si forniscono informazioni sulle tecniche
utilizzate per la determinazione del valore equo (fair value).
71
Nota Integrativa dopo la revisione degli OIC
OIC 9 – Svalutazioni per perdite durevoli
Le società che adottano il metodo semplificato ne
danno menzione nella nota integrativa e indicano la
durata dell’orizzonte temporale preso a riferimento per
la stima analitica dei flussi reddituali futuri. Inoltre, sono
fornite informazioni circa le decisioni assunte in merito al
calcolo effettuato se riferito all’intera società oppure a
singoli rami della stessa.
Commento. Si tratta di novità rilevanti, anche se
l’informativa, seppur diversa, era in precedenza prevista
dall’Oic 16 Immobilizzazioni materiali e dall’Oic 24
Immobilizzazioni immateriali.
72
Nota Integrativa dopo la revisione degli OIC
OIC 13 Rimanenze
Criteri di valutazione (1/2)
L’articolo 2426, numero 10, codice civile prevede che
“il costo dei beni fungibili può essere calcolato col
metodo della media ponderata o con quelli: “primo
entrato, primo uscito” o: “ultimo entrato, primo uscito”;
se il valore così ottenuto differisce in misura
apprezzabile dai costi correnti alla chiusura
dell’esercizio, la differenza deve essere indicata, per
categorie di beni, nella nota integrativa”.
73
Nota Integrativa dopo la revisione degli OIC
OIC 13 Rimanenze
Criteri di valutazione (2/2)
A questo riguardo la nota integrativa fornisce evidenza dei
casi in cui si utilizza il costo specifico per determinare il costo
dei beni fungibili in magazzino.
Commento. La novità è costituita dalla precisazione del
possibile utilizzo del costo specifico anche per i beni
fungibili.
Bilancio in forma abbreviata
L’articolo 2435-bis, comma 5, codice civile prevede che
sono omesse nella nota integrativa del bilancio in forma
abbreviata le informazioni di cui al numero 10 dell’articolo
2426 codice civile.
74
Nota Integrativa dopo la revisione degli OIC
OIC 14 Disponibilità liquide
Cash pooling
Ai sensi del numero 22-bis dell’articolo 2427, la nota
integrativa indica, l’utilizzo di eventuali sistemi di
cash pooling e, comunque, se rilevante, ogni tipo di
rapporto ove sono coinvolte imprese controllate,
collegate, controllanti e quelle sottoposte al
controllo di queste ultime, nonché, se diverse,
imprese che rientrano sotto la stessa attività di
direzione e coordinamento.
Commento. Si tratta di una più chiara formulazione
di un obbligo già previsto nel precedente
documento.
75
Nota Integrativa dopo la revisione degli OIC
OIC 18 ratei e Risconti
Composizione della voce
Ove rilevante, nel commento relativo alla composizione delle voci
“ratei e risconti attivi” e “ratei e risconti passivi”, la nota integrativa
indica la ripartizione dei ratei e risconti con durata entro e oltre
l’esercizio successivo nonché dei ratei e risconti con durata oltre i
cinque anni.
Commento. L’obbligo d’informativa riguarda Ratei e Risconti con
durata superiore all’esercizio successivo non più evidenziati nello
schema di stato patrimoniale.
Bilancio in forma abbreviata
Per le società che redigono il bilancio in forma abbreviata,
l’articolo 2435-bis codice civile, al comma 5 prevede l’omissione
delle informazioni richieste dal numero 7 dell’articolo 2427 circa la
composizione delle voci “ratei e risconti attivi” e “ratei e risconti
passivi”.
76
Nota Integrativa dopo la revisione degli OIC
OIC 19 Debiti
Informazioni di carattere generale (1/2)
Nel fornire le indicazioni di cui ai numeri 6 e 12
dell’articolo 2427, la nota integrativa specifica:
 scadenza, modalità di rimborso e tasso di
interesse per i debiti assistiti da garanzia reale;
 tasso
d’interesse
applicato
ai
prestiti
obbligazionari (nonché le altre principali
caratteristiche del prestito, ad esempio
modalità di rimborso e scadenza);
 ammontare complessivo degli interessi passivi
scorporati dal costo di un bene o servizio.
77
Nota Integrativa dopo la revisione degli OIC
OIC 19 Debiti
Informazioni di carattere generale (2/2)
L’indicazione sulla ripartizione geografica riguarda tutti i crediti e i
debiti della società e non solo i crediti e debiti di durata superiore a
cinque anni o i soli debiti assistiti da garanzie reali. La suddivisione
per ciascuna voce di debito per area geografica è dovuta
quando la stessa è significativa.
Ove rilevante, la nota integrativa indica inoltre:



78
suddivisione tra debiti per anticipi su lavori da eseguire e
acconti corrisposti in corso d’opera a fronte di lavori eseguiti;
suddivisione dei debiti verso banche tra: i debiti per conto
corrente, debiti per finanziamenti a breve, a medio e lungo
termine;
natura dei creditori e la composizione della voce D14 “altri
debiti”
Nota Integrativa dopo la revisione degli OIC
OIC 20 Titoli di debito (1/2)
Titoli immobilizzati
E’ stata riformulata la disciplina degli obblighi d’informativa per garantire il
coordinamento con l’articolo 2427-bis.
Pertanto, con riferimento alle immobilizzazioni finanziarie iscritte a un valore
superiore al loro fair value, si deve fornire la seguente informativa:
a) valore contabile e fair value dei singoli titoli, o di appropriata
raggruppamenti di tali attività;
b) motivi per i quali il valore contabile non è stato ridotto, inclusa la
natura degli elementi sostanziali sui quali si basa il convincimento che
tale valore possa essere recuperato (articolo 2427-bis, primo comma,
numero 2).
Con riferimento ai titoli strutturati, l’informativa include l’analisi dei principali
fattori di rischio riferibili alla componente “derivata” (rischio tasso
d’interesse, rischio azionario ecc.). Si indicano, inoltre, le eventuali restrizioni
alla disponibilità dei titoli.
Commento. Si tratta del coordinamento dell’informativa prevista dagli 2427
e 2427-bis del codice civile.
79
Nota Integrativa dopo la revisione degli OIC
OIC 20 Titoli di debito (2/2)
Titoli non immobilizzati
Ai sensi degli articoli 2426 e 2427, nella nota integrativa sono
fornite le seguenti informazioni in relazione ai titoli che non
costituiscono immobilizzazioni finanziarie:
 il criterio adottato per la loro valutazione, nonché quello per
le rettifiche di valore e per la conversione dei valori non
espressi all'origine in euro (articolo 2427, numero 1).
 la differenza, se apprezzabile, fra valore di bilancio
(determinato con il criterio del costo ed i metodi LIFO, FIFO o
costo medio ponderato) e valore calcolato in base ai costi
correnti (articolo 2426, numero 10). A questo riguardo, la
nota integrativa evidenzia i casi nei quali si utilizza il costo
specifico per la determinazione del costo di titoli fungibili
(nuova informativa).
Commento. La novità è costituita dalla precisazione del possibile
utilizzo del costo specifico anche per i titoli fungibili.
80
Nota Integrativa dopo la revisione degli OIC
OIC 21 Partecipazioni e azioni proprie (1/2)
Partecipazioni immobilizzate
E’ stata riformulata la disciplina degli obblighi di informativa
per garantire il coordinamento con l’articolo 2427-bis.
Pertanto, ai sensi dell’articolo 2427-bis, per le partecipazioni
immobilizzate diverse da quelle detenute in controllate o
collegate che sono iscritte a un valore superiore al loro fair
value, devono essere fornite le seguenti informazioni:
 valore contabile e fair value delle singole
partecipazioni;
 motivi per i quali il valore contabile non è stato ridotto,
inclusa la natura degli elementi sostanziali sui quali si
basa il convincimento che tale valore possa essere
recuperato.
Commento. Si tratta del coordinamento dell’’informativa
prevista dagli articoli 2427 e 2427-bis del codice civile.
81
Nota Integrativa dopo la revisione degli OIC
OIC 21 Partecipazioni e azioni proprie (2/2)
Partecipazioni non immobilizzate
Differenza, se apprezzabile, fra valore di bilancio
(determinato con il criterio del costo ed i metodi Lifo,
Fifo o costo medio) e valore calcolato in base ai costi
correnti (articolo 2426, numero 10).
A questo riguardo, la nota integrativa evidenzia i casi
nei quali si utilizza il costo specifico per la
determinazione del costo di titoli fungibili.
Commento. La novità è costituita dalla precisazione
del possibile utilizzo del costo specifico anche per le
partecipazioni fungibili.
82
Nota Integrativa dopo la revisione degli OIC
OIC 26 Operazioni, attività e passività in valuta estera
L’articolo 2427 n. 7-bis) prevede “l’indicazione dell’apposita
riserva da utili netti su cambi tra le voci di patrimonio netto, con
specificazione in appositi prospetti della loro origine, possibilità di
utilizzazione e distribuibilità, nonché della loro avvenuta
utilizzazione nei precedenti esercizi”.
Nel fornire le informazioni di cui al numero 7-bis dell’articolo 2427,
la nota integrativa indica l’ammontare degli utili e delle perdite
non realizzato su cambi, nonché la relativa articolazione per
valuta di riferimento quando la conoscenza di tale informazione
sia utile per valutare la situazione patrimoniale e finanziaria della
società.
Commento. La novità riguarda
“all’articolazione per valuta”.
83
le
informazioni
relative
Nota Integrativa dopo la revisione degli OIC
OIC 28 Patrimonio netto
L’articolo 2427 n. 7bis) prevede “l’indicazione in modo analitico
delle voci di patrimonio netto, con specificazione in appositi
prospetti della loro origine, possibilità di utilizzazione e distribuibilità,
nonché della loro avvenuta utilizzazione nei precedenti esercizi”.
Con riguardo al numero degli esercizi precedenti per i quali
occorre fornire l’informazione dell’avvenuta utilizzazione delle voci
di patrimonio netto, in genere è sufficiente fornire un’informazione
riferita agli ultimi tre esercizi. In presenza di particolari situazioni
riguardanti l’importo e le modalità di utilizzo delle riserve, è
opportuno includere un’informazione riferita a un numero di
esercizi superiore ai tre indicati.
Commento. La novità riguarda il numero di esercizi, superiore a tre,
eventualmente oggetto di informativa.
84
Nota Integrativa dopo la revisione degli OIC
Oic 10 Rendiconto finanziario
Se rilevanti, in calce al rendiconto finanziario, la società o il
gruppo presenta l’ammontare dei saldi significativi di disponibilità
liquide che non sono liberamente utilizzabili dalla società o dal
gruppo e spiega le circostanze in base alle quali tali ammontari
non sono utilizzabili.
Tali circostanze possono essere rappresentate, ad esempio, da:
 Restrizioni legali che rendono i saldi non utilizzabili da parte
della controllante o di una controllata;
 Un conto corrente vincolato costituente garanzia prestata
nell’interesse di una società del gruppo.
Commento. La novità riguarda, in particolare, la collocazione del
rendiconto finanziario nella nota integrativa e non più nella
relazione sulla gestione.
85
Nota Integrativa dopo la
revisione degli OIC
 Check-list Assirevi per il bilancio 2014
Nota Integrativa dopo la revisione degli OIC
Check-list Assirevi per il bilancio 2014
Assirevi ha aggiornato la “Lista di controllo dei principi di redazione
del bilancio d’esercizio” che include i riferimenti legislativi e
interpretativi per la redazione del bilancio d’esercizio delle società
di capitali che redigono i bilanci in base alle disposizioni del Codice
Civile.
Per quanto riguarda i documenti interpretativi, essi sono
rappresentati dai principi contabili emessi dall’Organismo Italiano di
Contabilità (OIC), la maggior parte dei quali sono stati oggetto di
revisione e aggiornamento nel corso del 2014 da parte dell’OIC, e
quelli emessi direttamente dall’OIC con la nuova numerazione.
I principi contabili sono stati oggetto di un’attività di revisione e
aggiornamento avvenuta nel corso del 2014 che ha comportato in
particolare un riordino generale delle tematiche, anche mediante
l’introduzione di nuovi principi contabili, e un miglior coordinamento
tra gli stessi.
87
Revisione Legale:
 Applicazione dei principi di revisione alle
imprese di dimensioni minori
Applicazione dei principi di revisione internazionali
Il CNDCEC in data 7 gennaio 2015 ha comunicato che:
La ragioneria generale dello Stato ha dato via libera
ufficialmente (Determinazione 24 dicembre 2014)
all’adozione obbligatoria di 33 principi di revisione
internazionali (ISA Italia) e di 2 principi nazionali
(contabilità sociale e relazione sulla gestione) già a
partire dalle revisioni dei bilanci 2015.
Questi nuovi principi costituiscono la piattaforma sulla
quale verrà presto costruito l’atteso sistema dei controlli
di qualità, sulla base del nuovo Principio Internazionale
n. 1 sul controllo della qualità (ISQC Italia)
89
Applicazione dei principi di revisione internazionali
Gli ISA Italia dovranno essere obbligatoriamente applicati per le
revisioni dal 1 gennaio 2015.
Per quanto riguarda il 2014:
La relazione di revisione ex art. 14 D.Lgs. 27 gennaio 2010 n. 39 non
cambia e nell’esempio di relazione contenuta nel documento delle Linee
Guida il riferimento è quello degli “statuiti principi di revisione”
(Principi di revisione dei Dottori Commercialisti).
Importante però valutare il rischio, in caso di problemi, qualora si
decida di non seguire anticipatamente le nuove indicazioni degli ISA
Italia in quanto anche per il 2014 rappresentano
“un punto di riferimento tecnico importante per l’operatività del
collegio sindacale.”
90
Applicazione dei principi di revisione internazionali
Quali sono i punti di riferimento più rilevanti degli ISA Italia di cui tener
conto in questa fase?
• Valutazione del rischio
Nelle linee guida si sottolinea infatti che “l’attività di revisione deve
concentrarsi su quelle aree di bilancio che il revisore ha identificato come
maggiormente rischiose”.
Attualmente la valutazione del rischio è quella più lontana dalle procedure
di revisione delle PMI
• Livello di significatività
• Valutazione del sistema di controllo interno
• Documentazione del lavoro svolto
In sintesi:
Attività di pianificazione importante anche in termini di ore da
svolgersi prima della chiusura dell’esercizio ed in misura massiccia il
primo anno di revisione.
91
Applicazione dei principi di revisione internazionali
IMPORTANTE OSSERVARE CHE:
Per supportare i professionisti nel processo di revisione il
documento presenta una serie di check list in due allegati
modificabili e scaricabili dal sito del CNDCEC che sono
un utile spunto per supportare l’attività di revisione.
Gli allegati riportano delle carte di lavoro per
ciascuna fase del processo di revisione che possono
essere utilizzati per formalizzare e rendere evidente il
lavoro svolto.
92
Applicazione dei principi di revisione internazionali
QUALI SONO LE IMPRESE DI DIMENSIONI MINORI?
RISPONDE:
La nota Interpretativa al riguardo pubblicata nel mese di febbraio 2012 dal
CNDCEC.
Sono quelle che possiedono le caratteristiche qualitative (Principio di revisione
internazionale n. 200 “Obiettivi generali del revisore indipendente e svolgimento
della revisione contabile in conformità ai principi di revisione internazionali”):
•
•
•
•
•
•
•
93
Concentrazione della proprietà e della direzione in un numero limitato di
soggetti;
Operazioni semplici e lineari;
Semplicità delle registrazioni contabili;
Un numero limitato di linee di attività e di prodotti nell’ambito delle singole linee
di attività;
Un numero limitato di controlli interni;
Un numero limitato di livelli direzionali responsabili di un’ampia gamma di
controlli
Un numero limitato di dipendenti dei quali molti rivestono una molteplicità di
funzioni
Applicazione dei principi di revisione internazionali
QUALI SONO LE IMPRESE DI DIMENSIONI MINORI?
In conclusione, osservando le caratteristiche delle imprese italiane, il
CNDCEC conclude che:
I principi di revisione internazionali forniscono una definizione in
termini esclusivamente qualitativi di impresa di dimensioni minori e
l’obiettivo di indicare soglie quantitative può portare a risultati
esclusivamente indicativi.
Pertanto possono essere considerate imprese di dimensioni minori:
• le imprese che non superano due dei tre limiti dimensionali di
cui all’articolo 27 del DLgs n. 127/91;
• Le imprese che eccedano i limiti dimensionali di cui sopra
qualora possiedano le caratteristiche qualitative evidenziate
dal Principio di Revisione Internazionale 200.
94
Revisione Legale:
 Aspetti Operativi
Aspetti operativi
Obbiettivo della
revisione (P.R.
200)
Rischio di
revisione
Scopo della
revisione
96
Acquisire ogni elemento necessario per
consentire al revisore di esprimere un
giudizio se il Bilancio sia redatto in
conformità al quadro normativo di
riferimento di tutti gli aspetti significativi
Consiste nella presenza di un errore
significativo ovvero in grado di
influenzare le decisioni degli utilizzatori
di bilancio
Ridurre (non annullare) il rischio di
revisione ad un livello accettabile
Aspetti operativi
PREMESSA
COSA NON E’ IL
GIUDIZIO SUL
BILANCIO
IL GIUDIZIO SUL BILANCIO NON E’
GARANZIA DI:
Futuro
funzionamento
dell’impresa
97
Efficacia ed
efficienza
delle scelte di
gestione
Aspetti operativi
FLUSSO DI LAVORO
INCARICO
verifica
indipendenza e
requisiti
Febbraio 2013
Pianificazione
Conoscenza
Impresa
Sistema
controllo interno
Rischi e
materialità
Ott./Dic. 2013
Controlli
Bilancio
procedure di
validità
(gen/marzo
2014)
VERIFICHE PERIODICHE
Procedure conformità
98
Relazione
Revisione
Aprile
2014
Aspetti operativi
INCARICO: INDIPENDENZA (COMPENSO)
Il corrispettivo della revisione deve compensare la qualità e l’affidabilità
dei lavori
Deve essere determinato sulla base delle ore da dedicare all’incarico e le
risorse professionali.
La congruità del compenso ai fini dell’indipendenza può essere quantificata:
NORME DI COMPORTAMENTO Collegio Sindacale, Norma 1.4
-richiamo Cndc imprese di minori dimensioni , capitolo 6
Tariffe Commercialisti D.M. 169/2010 (anche se non più in vigore)
Tariffe Decreto D.M. 140/2012 (parametro in mancanza di contratto scritto)
99
Aspetti operativi
Pianificazione: obiettivo e componenti
Individuare aree critiche al fine di concentrarvi il
controllo
Obiettivo
Organizzare e gestire adeguatamente l’incarico per
svolgerlo in maniera efficace ed efficiente
(distribuire in maniera appropriata il lavoro)
SI TRATTA DI UN PROCESSO CONTINUO E INTERATTIVO
CHE PROSEGUE FINO ALLA FINE DELL’INCARICO
Nelle PMI: non è un compito
necessariamente complesso e dispendioso,
può essere fatto in occasione di un incontro
con il proprietario- amministratore
100
Aspetti operativi
Pianificazione: obiettivo e componenti
Le fasi della pianificazione comprendono nell’ordine:
 Conoscenza dell’impresa
 Valutazione Sistema di Controllo Interno
 Rischio Revisione e Materialità
 Analisi comparativa
Buona parte delle ore sono spese per la pianificazione ma questo
lavoro che rappresenta le FONDAMENTA della revisione si
utilizza almeno in una certa parte anche negli anni successivi
101
Aspetti operativi
Pianificazione: Conoscenza
Identificare e valutare i rischi connessi all’incarico
Obiettivo
Pianificare ed effettuare la revisione in maniera “efficace
ed efficiente”
Identificare in maniera più consapevole gli elementi
probativi
Contenuto
102
Settore di
appartenenza
normativa di riferimento
Presenza di autorità di controllo.
Norme ambientali, norme fiscali e
norme sul lavoro
Contesto economico:
Concorrenza, tipologia di
clienti,attività ciclica o stagionale,
contenuto tecnologico dell’attività
(es: forte necessità rinnovamento
impianti)
Aspetti operativi
Pianificazione: Conoscenza
CONTENUTO
PERFORMANCE
103
ATTIVITA’
IMPRESA E
OBIETTIVI
Tipo di attività:
Fonti di ricavo (es. Produzione, commercio, servizi
commerciali o finanziari)
Distribuzione geografica e rapporti con l’estero
(connesso rischio paese)
Rapporti intragruppo
INVESTIMENTI PROGRAMMATI/ EFFETTUATI
OPERAZIONI STRAORDINARIE
STRUTTURA
DEL
DEBITO
(finanziamenti,
obbligazioni, presenza covenants)
OBIETTIVI PROGRAMMATI E RISCHIO DI
MANCATO RAGGIUNGIMENTO
Comprensione modalità con cui la direzione misura ed esamina
periodicamente i risultati
Aspetti operativi
PIANIFICAZIONE: SISTEMA DI CONTROLLO INTERNO
(operations) efficacia ed efficienza attività operativa nel
perseguimento obiettivi aziendali (es: controllo qualitativo,
analisi vendite per settore o aree geografiche o agente,
predisposizione budget e analisi scostamenti)
Il sistema di
controllo interno
consiste
nell’insieme dei
processi per
favorire
obiettivo
104
(reporting) attendibilità informazioni contabili e non (es:
verifica solidità cliente)
(compliance) conformità in generale a leggi o altre norme (es:
norme ambientali)
Se il sistema interno è giudicato affidabile (procedure di
conformità) il revisore può ridurre le verifiche dirette (procedure
di validità)
Aspetti operativi
PIANIFICAZIONE: SISTEMA DI CONTROLLO INTERNO
Nelle PMI: le dimensioni contenute dell’impresa comportano sistemi di controllo
interno essenziali
FATTORI POSITIVI
la “supervisione quotidiana” del
proprietario/amministratore
può
compensare le deboli procedure
interne
l’adozione di programmi di
contabilità standardizzati (che sono
ampiamente
testati
e
non
manomissibili)
105
FATTORI NEGATIVI
La possibilità di nascondere errori o
frodi, i cui indizi possono essere:
• tendenza a non distinguere affari
personali da quelli societari
• tenore di vita sproporzionato del
proprietario
• frequente sostituzione dei consulenti
• ripetuto rinvio della data di inizio
della revisione
Aspetti operativi
PIANIFICAZIONE: RISCHIO DI REVISIONE
Le componenti del rischio di revisione sono TRE:
 Rischio intrinseco: l’attitudine di un bilancio, una voce, a
presentare errori significativi (complessità, difficoltà tecnica)
 Rischio di controllo: il rischio che un errore significativo non sia
intercettato dai sistemi di controllo interno
 Rischio di individuazione: il rischio che il revisore non intercetti
con i suoi controlli gli errori o le frodi
106
Aspetti operativi
PIANIFICAZIONE: SIGNIFICATIVITA’
La significatività quantitativa può essere:
 Complessiva: riferita al bilancio nel suo complesso e governa il
giudizio
 Operativa: riferita a singole voci di stato patrimoniale o di conto
economico; è più bassa di quella complessiva e governa i rilievi
 Particolari transazioni: definita a livello di saldi di bilancio o di classi
di transazioni, governa l’estensione del campione
La significatività qualitativa riguarda:
 Illeciti o frodi (anche se di importo non significativo)
 Mancato rispetto di obbligazioni contrattuali che richiamano indicatori
di bilancio (covenants)
 Inversioni di trend o di segno
107
Aspetti operativi
PIANIFICAZIONE: SIGNIFICATIVITA’
Parametri e livelli di significatività
PARAMETRO
Attivo patrimoniale
VALORE
%
% MINIMA MASSIMA MINIMO MASSIMO
2.000.000
0,50%
1,00%
10.000
20.000
Patrimonio netto
200.000
1,00%
5,00%
2.000
10.000
Ricavi di vendita
5.000.000
0,50%
1,00%
25.000
50.000
100.000
5,00%
10,00%
5.000
10.000
25.000
50.000
Risultato ante imposte
TOTALE
Errore Preliminare
MEDIO
37.500
Errore Tollerabile
60%
22.500
Errore/Saldo/Transazione
10%
2.250
108
Aspetti operativi
PIANIFICAZIONE: ANALISI COMPARATIVA
Supporto alla revisione nelle fasi di (p.r. 520):
 Pianificazione per la comprensione dell’impresa e del
contesto in cui opera
 Finale
SCOPO
109
Valutazione “continuità aziendale”:
Art. 2423 bic c.c. – Principi di redazione del bilancio:
“La valutazione delle voci deve essere fatta secondo la
prudenza e nella prospettiva della continuazione
dell’attività”
P.r. 570 – continuità aziendale – l’impresa è
ragionevolmente in grado di svolgere la propria attività in
un prevedibile futuro (almeno 12 mesi).
Aspetti operativi
STRATEGIA E PIANO OPERATIVO
Strategia e piano operativo
1
Determinazione risorse umane necessarie
2
Tempi
3
110
Tipi ed ampiezze procedure
La valutazione della qualità e quantità delle risorse
impiegate è uno dei punti del “controllo di qualità” (art.
20, comma 5, D.LGS. n. 39/2010
Aspetti operativi
STRATEGIA E PIANO OPERATIVO
Immobilizzazioni immateriali
15.000
Immobilizzazioni materiali
250.000 Significativo
B
M
B
X
X
Rimanenze finali
500.000 Significativo
M
M
B
X
X
Crediti vs. Clienti
1.200.000 Significativo
M
M
B
X
X
X X X
Procedure di revisione
Ispezione documentale/fisica
Esame registrazioni/documenti/beni
Indagine (es. attestazioni direzione)
Richiesta informazioni a persone interne o esterne
Osservazione (di procedure interne)
Verifica diretta di procedura durante lo svolgimento
Ricalcolo
Verifica matematica
Ri-esecuzione
Ripetizione procedura da parte del revisore
Conferma (es: circolarizzazione)
Conferma scritta da terzi
Analisi comparativa (proc. Analitiche)
Analisi indici e tendenze
111
Analisi comp.
Osservazione
Ricalcolo
Riesecuzione
Circolariz.ne
Indagine
significatività
Procedura di revisione
Ispezione
Rischio
Individuaz.
Test
Controllo
Valori
Intrinseco
Conto di bilancio
X
X X
Aspetti operativi
PROGRAMMAZIONE LAVORO DEL REVISORE
Ottobre/novembre 2014
 Raccolta documenti permanenti (atti costitutivi, visure, .....) e bilanci
 Raccolta documenti particolari (operazioni straordinarie, obbligazioni)
Prima di fine anno
 Inserimento dati contabili per determinazione materialità
 Determinazione procedure di revisione
Gennaio 2015
 Verifiche magazzino:osservazione inventario
 Spedizione lettere di circolarizzazione (clienti, fornitori, eventuali consulenti)
 Verifiche cespiti (verifica esistenza, confronto contabilità/cespiti)
 Riconciliazioni banche
Febbraio/marzo 2015
 Verifica risposte circolarizzazioni ricevute ed eventuale attivazione procedure alternative
(verifica pagamenti/incassi successivi, documenti)
 Verifiche magazzino: valorizzazione
 Altri controlli di bilancio
Aprile 2015
 Stesura relazione
112
Aspetti operativi
FINALITA’ DEI CONTROLLI E VERIFICA DELLE
ASSERZIONI
Giudicare che il bilancio è redatto in accordo con il quadro normativo di
riferimento e quindi fornisce una rappresentazione veritiera e corretta della
situazione patrimoniale e finanziaria dell’impresa e del risultato economico
significa
Riconoscimento
Formulare
delle
asserzioni con
riguardo a:
Misurazione
Presentazione
Informativa
113
dei vari
elementi del
bilancio e
della relativa
informativa
Aspetti operativi
CONTROLLI DI BILANCIO: ASSERZIONI
Il principio di revisione 500 par. 17 elenca le asserzioni del
bilancio che il revisore assoggetta a controllo mediante verifiche di
sostanza e le qualifica tra verificate e non verificate maturando in
tal modo il proprio giudizio sul bilancio:
114








Accuratezza (precisione)
Completezza
Competenza
Esistenza
Manifestazione
Classificazione
Comprensibilità
Diritti ed obblighi
Aspetti operativi
CONTROLLI DI BILANCIO: ES. CLIENTI E RICAVI
Asserzioni
Procedura di verifica
Carte di lavoro
Accuratezza
Verifica dei documenti contabili delle principali operazioni di vendita
memo
Completezza
Verifica dei documenti contabili delle principali operazioni di vendita
e W.P. analisi
Manifestazione
Verifica del sistema di controllo interno durante l'anno (ordini, fatture, incassi)
memo e check-list
Diritti/obblighi
Verifica del sistema di controllo interno durante l'anno (ordini, fatture, incassi)
memo e check-list
Esistenza
Circolarizzazione
Competenza
Test di cut-off
Cut-off
Classificazione
Verifica disclosure delle voci e contenuto
memo
Valutazione
Analisi comparativa di anzianità dei saldi, giorni medi di dilazione, quadro dettagliato
115
Circ. Clienti
W.P. analisi
CHIUSURA DELLA GIORNATA
DOMANDE ED APPROFONDIMENTI