Sommario
SOMMARIO
PARTE PRIMA
I PRINCIPI GENERALI DELLA FISCALITÀ INTERNAZIONALE
Capitolo primo
DEFINIZIONE E ANALISI DEI PRINCIPI GENERALI CHE REGOLANO
LA FISCALITÀ INTERNAZIONALE
(di Willem G. Kuiper)
1.1. Che cos’è la fiscalità internazionale? ..............................................................
1.1.1. Scopi: equità e neutralità ...............................................................
1.1.2. Ambito di applicazione..................................................................
1.2. La giurisdizione cui è attribuito il diritto di imposizione ...............................
1.3. Il principio della residenza ............................................................................
1.3.1. Persone fisiche ...............................................................................
1.3.2. Società...........................................................................................
1.3.3. Implicazioni fiscali: la tassazione su base mondiale ........................
1.3.4. La doppia residenza .......................................................................
1.3.5. La pianificazione della residenza fiscale ..........................................
1.4. Il principio della tassazione nello Stato della fonte ........................................
1.4.1. In generale.....................................................................................
1.4.1.1. Tassazione illimitata dei redditi alla fonte .......................
1.4.1.2. Tassazione limitata dei redditi alla fonte .........................
1.4.2. Le regole della tassazione alla fonte: la regola del pagamento
(pay rule) rispetto alla regola dell’utilizzo (use rule) .......................
1.4.3. Le regole della tassazione alla fonte: le ritenute ..............................
1.4.4. Ulteriori implicazioni ....................................................................
1.4.5. La pianificazione fiscale in base alla fonte ......................................
1.5. Altri principi.................................................................................................
1.5.1. Cittadinanza..................................................................................
1.5.2. Territorialità ..................................................................................
1.6. La doppia imposizione..................................................................................
1.6.1. La doppia imposizione giuridica ....................................................
1.6.2. La doppia imposizione economica .................................................
1.7. Elusione ed evasione fiscale ...........................................................................
1.7.1. Principi .........................................................................................
1.7.2. Elusione fiscale internazionale .......................................................
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Capitolo secondo
FORME GIURIDICHE DI SVOLGIMENTO DELL’ATTIVITÀ
ECONOMICA A LIVELLO INTERNAZIONALE E
RELATIVE IMPLICAZIONI FISCALI
(di Willem G. Kuiper)
2.1. Premessa .......................................................................................................
2.2. Le forme giuridiche di investimento internazionale ......................................
2.2.1. La stabile organizzazione ...............................................................
2.2.2. Le società di persone (o altre forme associative senza personalità
giuridica per lo svolgimento dell’attività economica) .....................
2.2.3. Le società sussidiarie ......................................................................
2.3. Entità giuridiche particolari ..........................................................................
2.3.1. Le società holding .........................................................................
2.3.1.1. Le società holding on-shore ...........................................
2.3.1.2. Le società holding off-shore ...........................................
2.3.2. Fondi di investimento ...................................................................
2.3.2.1. Imposizione al livello del fondo di investimento ............
2.3.2.2. Imposizione al livello del soggetto investitore .................
2.3.2.3. Imposizione al livello dell’investimento ..........................
2.3.2.4. Misure di riduzione della doppia imposizione ................
2.3.3. Il trust ...........................................................................................
2.3.3.1. Definizione di trust........................................................
2.3.3.2. Aspetti fiscali del trust....................................................
2.3.3.3. Implicazioni fiscali internazionali...................................
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Capitolo terzo
LA DOPPIA IMPOSIZIONE
(di Willem G. Kuiper)
3.1. Premessa .......................................................................................................
3.2. La doppia imposizione giuridica ...................................................................
3.2.1. Metodi per evitare la doppia imposizione giuridica ........................
3.2.1.1. Il metodo del credito .....................................................
3.2.1.2. Il metodo dell’esenzione ................................................
3.2.1.3. Il metodo della deduzione..............................................
3.2.1.4. Il metodo della riduzione ...............................................
3.2.2. Esemplificazioni ............................................................................
3.2.3. Eliminazione della doppia imposizione secondo i trattati...............
3.2.3.1. In generale .....................................................................
3.2.3.2. Il metodo dell’esenzione ................................................
3.2.3.3. Il metodo del credito .....................................................
3.2.3.4. Crediti per imposte non assolte ovvero il “tax sparing
credit”............................................................................
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3.3. La doppia imposizione economica ................................................................
3.3.1. In generale.....................................................................................
3.3.2. L’attenuazione della doppia imposizione economica: il sistema di
tassazione dei redditi societari ........................................................
3.3.2.1. Il sistema dell’imputazione.............................................
3.3.2.2. Il sistema cedolare ..........................................................
3.3.3. L’eliminazione della tripla imposizione economica.........................
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Capitolo quarto
I TRATTATI FISCALI CONTRO LE DOPPIE IMPOSIZIONI
(di Willem G. Kuiper)
4.1. Scopo e benefici derivanti dai trattati fiscali ..................................................
4.2. Tipologie di trattato .....................................................................................
4.3. I modelli di trattato ......................................................................................
4.3.1. I diversi modelli ............................................................................
4.3.2. La struttura del modello OCSE .....................................................
4.4. Le interrelazioni tra i trattati fiscali e la normativa interna ............................
4.5. Le principali norme contenute nei trattati ....................................................
4.5.1. Ambito di applicazione e definizioni .............................................
4.5.1.1. Applicazione alle società di persone................................
4.5.1.2. Imposte considerate .......................................................
4.5.1.3. Definizioni ....................................................................
4.5.1.4. Termini senza definizione ..............................................
4.5.2. Residenza ......................................................................................
4.5.2.1. Rilevanza della definizione .............................................
4.5.2.2. Struttura della disposizione ............................................
4.5.2.3. I casi di doppia residenza e le regole dirimenti: la tiebreaker rule....................................................................
4.5.2.4. La tassazione sulla base del reddito ricevuto nello Stato
della residenza: la “remittance base taxation” ..................
4.5.2.5. La tassazione sulla base della cittadinanza del contribuente ...........................................................................
4.5.3. La stabile organizzazione ...............................................................
4.5.3.1. In generale .....................................................................
4.5.3.2. La definizione convenzionale di stabile organizzazione ...
4.5.3.3. La definizione generale di stabile organizzazione ............
4.5.3.4. I cantieri quali stabile organizzazione, ovvero la “construction clause” ............................................................
4.5.3.5. La stabile organizzazione personale ................................
4.5.3.6. La società sussidiaria quale stabile organizzazione...........
4.5.3.7. La tassazione dei servizi..................................................
4.5.4. La tassazione degli utili d’impresa ..................................................
4.5.4.1. La regola principale........................................................
4.5.4.2. Il principio dell’impresa separata ....................................
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4.5.4.3. Metodi di attribuzione ...................................................
4.5.4.4. I trasferimenti tra casa madre e stabile organizzazione ....
4.5.4.5. La stabile organizzazione e i redditi derivanti da dividendi, interessi e royalties ..............................................
4.5.5. Il transfer pricing dei trattati contro la doppia imposizione ...........
4.5.5.1. La regola principale........................................................
4.5.5.2. Il transfer pricing negli articoli 11 e 12 ..........................
4.5.6. Dividendi, interessi e royalties .......................................................
4.5.6.1. Struttura delle disposizioni.............................................
4.5.6.2. Il beneficiario effettivo ...................................................
4.5.6.3. Definizione di dividendi, interessi e royalties secondo i
trattati ................................................................................
4.5.6.4. Le regole della fonte applicate agli interessi (art. 11 del
modello OCSE) .............................................................
4.5.6.5. L’imposizione di dividendi derivanti da uno Stato terzo .
4.5.7. Le plusvalenze ...............................................................................
4.5.7.1. Le regole principali ........................................................
4.5.7.2. Tematiche speciali ..........................................................
4.5.8. I redditi di lavoro dipendente e i compensi agli amministratori .....
4.5.8.1. La regola principale........................................................
4.5.8.2. Le eccezioni ...................................................................
4.5.8.3. Il prestito di personale internazionale .............................
4.5.8.4. I piani di stock option per i dipendenti ..........................
4.5.8.5. Gli emolumenti degli amministratori.............................
4.5.9. Altre disposizioni...........................................................................
4.5.9.1. La non discriminazione..................................................
4.5.9.2. La procedura amichevole ...............................................
4.5.9.3. Lo scambio di informazioni ...........................................
4.6. L’interpretazione dei trattati ..........................................................................
4.6.1. Il modello OCSE ..........................................................................
4.6.1.1. La disposizione di riferimento ........................................
4.6.1.2. Interpretazione statica o dinamica? ................................
4.6.1.3. La legge di quale Stato si applica?...................................
4.6.2. La convenzione di Vienna .............................................................
4.6.2.1. In generale .....................................................................
4.6.2.2. Il contenuto ...................................................................
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Capitolo quinto
LA PIANIFICAZIONE FISCALE INTERNAZIONALE
(di Willem G. Kuiper)
5.1. Distinzione fra pianificazione, elusione ed evasione fiscale ............................
5.2. Le metodologie applicabili nella pianificazione fiscale internazionale ............
5.2.1. La formazione del reddito..............................................................
5.2.1.1. La branch rispetto alla società sussidiaria........................
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5.2.1.2. La società holding a livello intermedio ...........................
5.2.2. L’allocazione del reddito ................................................................
5.2.2.1. L’attività finanziaria di “leverage” ...................................
5.2.2.2. La sottocapitalizzazione sottile o “thin capitalization”.....
5.2.2.3. Le società assicurative “captive” ......................................
5.2.3. La diversione dei redditi, ovvero “profit diversion”.........................
5.2.3.1. L’abuso dei trattati, ovvero il “treaty shopping” ..............
5.2.3.2. La classificazione dei redditi ...........................................
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Capitolo sesto
MISURE FISCALI ANTI-ELUSIVE
(di Willem G. Kuiper)
6.1. Le norme generali anti-elusive ......................................................................
6.1.1. Premessa........................................................................................
6.1.1.1. La prevalenza della sostanza rispetto alla forma ..............
6.1.1.2. L’abuso della norma .......................................................
6.1.2. Panoramica internazionale sull’applicazione delle norme anti-elusive ................................................................................................
6.1.3. Implicazioni fiscali a livello internazionale e compatibilità con i
trattati ...........................................................................................
6.2. Specifiche misure anti-elusive .......................................................................
6.2.1. Norme previste dalle normative nazionali ......................................
6.2.1.1. La legislazione delle Controlled Foreign Companies
(CFC)............................................................................
6.2.1.2. La sottocapitalizzazione sottile o “thin capitalization”.....
6.2.2. Politiche applicate dai trattati e previsioni di norma ......................
6.2.2.1. La politica applicata nei trattati......................................
6.2.2.2. La clausola della “limitation on benefits” .......................
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PARTE SECONDA
L’UNIONE EUROPEA: LA TASSAZIONE DIRETTA
E LA GIURISPRUDENZA
Capitolo settimo
LA DIMENSIONE COMUNITARIA DEL DIRITTO FISCALE
(di Marco Di Siena)
7.1. Premessa .......................................................................................................
7.2. Le nozioni di armonizzazione fiscale e coordinamento fiscale: un processo lento
ed accidentato...............................................................................................
7.3. L’intervento a due velocità in materia d’imposizione indiretta e di tassazione
sui redditi .....................................................................................................
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7.4. Cenni sulle modalità di azione delle Istituzioni comunitarie in ambito fiscale:
hard law versus soft law ..................................................................................
7.5. Il ruolo della Corte di Giustizia delle Comunità Europee nel contesto del
coordinamento fiscale: le linee di azione della giurisprudenza comunitaria....
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Capitolo ottavo
IL PRINCIPIO DI NON DISCRIMINAZIONE
E IL DIVIETO DI RESTRIZIONI FISCALI
(di Ernesto Bruno e Alessio Valente)
8.1. Il divieto di discriminazione fiscale ...............................................................
8.1.1. Il contesto normativo di riferimento ..............................................
8.1.2. Le discriminazioni indirette ...........................................................
8.1.3. Le discriminazioni a rovescio .........................................................
8.1.4. I motivi di giustificazione di eventuali discriminazioni ..................
8.2. Il divieto di restrizioni fiscali in riferimento alle libertà fondamentali............
8.3. La libertà di stabilimento ..............................................................................
8.3.1. Il contesto normativo di riferimento ..............................................
8.3.2. La libertà di stabilimento primaria e secondaria .............................
8.3.3. Effetti del trasferimento all’estero della residenza ...........................
8.3.4. Il principio della libertà di stabilimento nelle sentenze della
CGCE...........................................................................................
8.4. La libera circolazione dei capitali e dei pagamenti .........................................
8.4.1. Il contesto normativo di riferimento ..............................................
8.4.2. Breve disamina di alcuni casi affrontati dalla Corte........................
8.5. La libera prestazione dei servizi .....................................................................
8.5.1. L’ambito di applicazione ................................................................
8.5.2. Le caratteristiche del servizio .........................................................
8.5.3. La direttiva servizi .........................................................................
8.5.4. Sentenze della CGCE ....................................................................
8.6. Libera circolazione dei lavoratori ..................................................................
8.6.1. I lavoratori migranti ......................................................................
8.6.2. La mobilità temporanea dei lavoratori ...........................................
8.6.3. Sentenze della CGCE ....................................................................
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Capitolo nono
LA CORTE DI GIUSTIZIA E LE DIRETTIVE EUROPEE
(di Andrea D’Isanto, Andrea Barzaghi, Agostino Nuzzolo e Enrico Felter)
9.1. La direttiva società madre - figlia ..................................................................
9.1.1. Storia, obiettivo e portata ..............................................................
9.1.2. Ambito di applicazione..................................................................
9.1.3. Definizioni ....................................................................................
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9.1.4.
9.1.5.
9.1.6.
9.1.7.
Requisiti soggettivi ........................................................................
Trattamento fiscale degli utili distribuiti ........................................
La ritenuta alla fonte sugli utili distribuiti......................................
Le decisioni della Corte di Giustizia dell’Unione Europea .............
9.1.7.1. Il caso C-283/94 Denkavit International BV/Bundesamt fur Finanzen ..........................................................
9.1.7.2. Il caso C27/07 Banque Fédérative du Crédit Mutuel e
Ministre de l’Économie, des Finances et de l’Industrie .....
9.1.7.3. Il caso Les Vergers du Vieux Tauves SA - État belge,
Service public fédéral Finances (C-48/07) ......................
9.1.7.4. Il caso C138/07 Belgische Staat/Cobelfret NV ..............
9.1.7.5. Il caso C247/08, Gaz de France - Berliner Investissement SA contro Bundeszentralamt für Steuern ..............
9.1.7.6. Il caso Commissione Europea/Regno di Spagna
(C-487/08) ....................................................................
9.1.7.7. Il caso Commissione - Repubblica Federale di Germania (C-284/09) ..............................................................
9.2. Direttiva su interessi e royalties .....................................................................
9.2.1. Breve storia della direttiva..............................................................
9.2.2. Ambito di applicazione della direttiva e procedura ........................
9.2.2.1. Principio generale ..........................................................
9.2.2.2. Requisiti ........................................................................
9.2.2.3. Definizioni ....................................................................
9.2.2.4. Esclusioni ......................................................................
9.2.2.5. Frodi ed abusi ................................................................
9.2.2.6. Norme Transitorie .........................................................
9.2.2.7. Attuazione .....................................................................
9.2.2.8. Clausola limitativa .........................................................
9.2.3. La proposta di modifica della direttiva ...........................................
9.2.4. Le più recenti decisioni della Corte di Giustizia dell’Unione
Europea ....................................................................................
9.2.4.1. Il caso Scheuten Solar Technology GmbH (C937/09) ...
9.3. La direttiva fusioni........................................................................................
9.3.1. Principi ed evoluzione storica della normativa ...............................
9.3.2. Premesse e ambito di applicazione .................................................
9.3.3. Condizioni soggettive: le società coinvolte .....................................
9.3.3.1. Forma giuridica .............................................................
9.3.3.2. Residenza fiscale ............................................................
9.3.3.3. Assoggettamento ad imposta ..........................................
9.3.4. Condizioni oggettive: le operazioni ammesse .................................
9.3.4.1. Fusione ..........................................................................
9.3.4.2. Scissione e scissione parziale...........................................
9.3.4.3. Conferimento di attivo ..................................................
9.3.4.4. Scambio di azioni ..........................................................
9.3.4.5. Il saldo in contanti .........................................................
9.3.4.6. Trasferimento della sede sociale ......................................
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9.3.5. Il regime di neutralità applicabile alle operazioni straordinarie .......
9.3.5.1. Condizioni soggettive e oggettive (riepilogo)..................
9.3.5.2. Continuità dei valori......................................................
9.3.5.3. Stabile organizzazione e la condizione di “effettiva connessione” con essa ..........................................................
9.3.6. Norme applicabili al trasferimento della sede di una società europea
(SE) o una società cooperativa europea (SCE) ...............................
9.3.7. Il caso particolare del conferimento della stabile organizzazione.....
9.3.8. Il regime previsto per i soci e le entità trasparenti...........................
9.3.8.1. Il regime previsto per i soci ............................................
9.3.8.2. Le entità trasparenti .......................................................
9.3.9. Recupero delle perdite e mantenimento delle riserve in franchigia
d’imposta ......................................................................................
9.3.9.1. Recupero delle perdite ...................................................
9.3.9.2. Accantonamenti e riserve in franchigia d’imposta ..........
9.3.10. La rivalutazione a pagamento ........................................................
9.3.11. Il caso della detenzione di una partecipazione qualificata ...............
9.3.12. Imposizione indiretta ....................................................................
9.3.12.1. L’imposta sul valore aggiunto .........................................
9.3.12.2. Altre imposte indirette ...................................................
9.3.13. Le clausole anti abuso ....................................................................
9.4. La direttiva euroritenuta ...............................................................................
9.4.1. I principi ispiratori della direttiva sul risparmio .............................
9.4.1.1 Il Codice di condotta fiscale...........................................
9.4.1.2. Il coordinamento U.E. della tassazione del risparmio .....
9.4.2. I contenuti della direttiva ..............................................................
9.4.2.1. La definizione di beneficiario effettivo ...........................
9.4.2.2. La definizione di agente pagatore ...................................
9.4.2.3. Le tipologie di interessi rientranti nell’applicazione
della direttiva .................................................................
9.4.2.4. Le modalità di realizzazione dello scambio di informazioni ..............................................................................
9.4.2.5. Il regime transitorio dell’applicazione della ritenuta .......
9.4.2.6. Decorrenza ....................................................................
9.4.3. Il recepimento della direttiva in Italia ............................................
9.4.3.1. Relazioni contrattuali avviate anteriormente al 1° gennaio 2004 ......................................................................
9.4.3.2. Relazioni contrattuali avviate dal 1° gennaio 2004 .........
9.4.3.3. Codice tributo ...............................................................
9.4.3.4. Modalità operative per il rilascio del certificato che
equipara i soggetti percipienti a OICVM .......................
9.4.3.5. Modalità operative per il rilascio del certificato per la
non applicazione della ritenuta alla fonte .......................
9.4.4. La direttiva sul risparmio e l’opponibilità del segreto bancario
nell’accertamento trasnazionale dei redditi.....................................
9.4.4.1. Premessa ........................................................................
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9.4.5.
9.4.6.
9.4.7.
9.4.8.
9.4.9.
9.4.4.2. L’opponibilità del segreto bancario nella cooperazione
amministrativa ...............................................................
9.4.4.3. L’opponibilità del segreto bancario nella cooperazione
giudiziaria ......................................................................
9.4.4.4. L’opponibilità del segreto bancario nell’applicazione
della nuova disciplina dell’euroritenuta ..........................
Lo scambio di informazione tra Italia e Svizzera dopo l’accordo
sull’euroritenuta ............................................................................
9.4.5.1. Premessa ........................................................................
9.4.5.2. Le regole previgenti........................................................
9.4.5.3. Le novità dopo l’accordo sull’euroritenuta .....................
Le iniziative verso gli altri Paesi Europei ........................................
Le proposte di revisione della direttiva ...........................................
I cd. “Accordi Rubik” stipulati dalla Svizzera e le recenti iniziative in
ambito comunitario.......................................................................
Conclusioni...................................................................................
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PARTE TERZA
NORME ITALIANE CHE INTERAGISCONO CON I PRINCIPI
DI FISCALITÀ INTERNAZIONALE
Capitolo decimo
PRINCIPI GENERALI DI TASSAZIONE: LA RESIDENZA,
I REDDITI ESTERI DEI SOGGETTI RESIDENTI ED I REDDITI
ITALIANI DEI SOGGETTI NON RESIDENTI
(di Valerio Piacentini e Chiara Bernacchi)
10.1.
10.2.
Premessa .....................................................................................................
La nozione di residenza nel diritto interno e convenzionale ........................
10.2.1. La definizione di residenza nel modello di convenzione OCSE ..
10.2.2. La definizione di residenza nel diritto interno ............................
10.2.2.1. Persone fisiche: il concetto di residenza ai fini fiscali.
L’art. 2 del TUIR e l’art. 43 del Codice civile.............
10.2.2.2. L’iscrizione nelle anagrafi della popolazione residente ........................................................................
10.2.2.3. Il domicilio...............................................................
10.2.2.4. La residenza ..............................................................
10.2.2.5. Il requisito temporale ...............................................
10.2.2.6. Persone giuridiche: il concetto di residenza ai fini
fiscali. L’art. 5 e l’art. 73 del TUIR ...........................
10.2.2.7. La sede legale ............................................................
10.2.2.8. La sede dell’amministrazione ....................................
10.2.2.9. L’oggetto principale ..................................................
10.2.2.10. La maggior parte del periodo d’imposta....................
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Sommario
10.2.2.11. Persone giuridiche: il Decreto Bersani (sull’esterovestizione) ................................................................
10.2.2.12. Residenza OICR - Organismi di Investimento
Collettivo del Risparmio...........................................
10.2.3. Il problema della doppia residenza fiscale: le “tie breaker rules” ..
10.2.3.1. Il problema della doppia residenza fiscale per le
persone fisiche: “tie breaker rules” .............................
10.2.3.2. Il problema della doppia residenza fiscale per i soggetti diversi dalle persone fisiche ...............................
10.2.3.3. Le proposte di modifica dell’art. 4 del modello OCSE...
10.2.3.4. Le variazioni al Commentario all’art. 4 del modello
OCSE ......................................................................
10.2.4. Il domicilio fiscale ......................................................................
10.2.4.1. Il domicilio fiscale delle persone fisiche residenti e
non residenti ............................................................
10.2.4.2. Il domicilio fiscale dei soggetti diversi dalle persone
fisiche residenti e non residenti .................................
10.2.4.3. Il domicilio fiscale stabilito dall’amministrazione ......
10.2.5. Trasferimenti di residenza...........................................................
10.2.5.1. Il trasferimento di residenza all’estero delle persone
fisiche: il caso dei trasferimenti in Paesi a fiscalità
privilegiata (comma 2-bis dell’art. 2 del TUIR) ........
10.2.5.2. Il trasferimento all’estero della sede legale (aspetti
civilistici - cenni) ......................................................
10.2.5.3. Il trasferimento di residenza all’estero dei soggetti che
esercitano imprese commerciali (l’art. 166 del TUIR) ...
10.2.5.4. Ambito soggettivo di applicazione ............................
10.2.5.5. La perdita della residenza ..........................................
10.2.5.6. La base imponibile ...................................................
10.2.5.7. Il valore normale ......................................................
10.2.5.8. La confluenza nella stabile organizzazione.................
10.2.5.9. La stabile organizzazione all’estero ............................
10.2.5.10. La tassazione separata per le imprese individuali e le
società di persone .....................................................
10.2.5.11. I fondi in sospensione d’imposta ..............................
10.2.5.12. Effetti del trasferimento all’estero sulle perdite
fiscali e sui soci: commi 2-bis e 2-ter.........................
10.2.5.13. Sospensione della tassazione in caso di trasferimento di sede tra Stati membri: commi 2 quater e
2 quinquies...............................................................
10.2.5.14. Contrasto con il principio di libertà di stabilimento
all’interno dell’Unione Europea ................................
10.2.5.15. Il regime di sospensione della exit tax: disposizioni
attuative ...................................................................
10.2.5.16. Il trasferimento di residenza dall’estero in Italia di
imprese e società .......................................................
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Sommario
10.3.
La tassazione dei residenti per i redditi prodotti all’estero ...........................
10.3.1. La tassazione dei soggetti residenti per i redditi prodotti fuori dal
territorio nazionale .....................................................................
10.4. La tassazione dei non residenti per i redditi prodotti in Italia ......................
10.4.1. La tassazione delle persone fisiche non residenti per i redditi prodotti sul territorio italiano ..........................................................
10.4.1.1. Addizionali Irpef per le persone fisiche non residenti
10.4.2. La tassazione degli enti diversi dalle persone fisiche non residenti
per redditi italiani ......................................................................
10.4.2.1. Società ed enti commerciali ......................................
10.4.2.2. Enti non commerciali ...............................................
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Capitolo undicesimo
METODI INTERNI PER L’ELIMINAZIONE DELLA
DOPPIA IMPOSIZIONE
(di Riccardo Garegnani)
11.1.
Introduzione ..............................................................................................
11.1.1. Le imposte estere rilevanti ai fini della determinazione del credito ..
11.2. I principi di determinazione del credito per le imposte pagate all’estero ......
11.2.1. Detrazione imposta da imposta ..................................................
11.2.2. Pagamento effettivo: da un rigoroso stretto principio di cassa ad
un principio che si avvicina a quello di competenza ...................
11.2.3. Limite di detraibilità ..................................................................
11.2.4. Lo scomputo parziale delle imposte sui redditi parzialmente
esclusi da imposizione in Italia ...................................................
11.2.5. Per country limitation ................................................................
11.2.6. Per company limitation ..............................................................
11.2.7. La qualificazione del reddito ......................................................
11.2.8. Casi particolari di qualificazione del reddito estero e di quantificazione delle imposte estere ........................................................
11.2.9. Il carry back ed il carry forward..................................................
11.3. La documentazione necessaria per detrarre le imposte pagate all’estero .......
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Capitolo dodicesimo
LE CONVENZIONI CONTRO LE DOPPIE IMPOSIZIONI
SECONDO LA PRASSI ITALIANA
(di Gianluca Noseda)
12.1.
12.2.
Premesse .....................................................................................................
La sovranità fiscale......................................................................................
12.2.1. Conflitti tra le pretese impositive ...............................................
12.2.2. Le cause della doppia imposizione ..............................................
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Sommario
12.3.
Le Convenzioni internazionali ....................................................................
12.3.1. I procedimenti di formazione e recepimento nel diritto interno
delle Convenzioni internazionali ................................................
12.3.2. Il Modello di Convenzione OCSE .............................................
12.3.3. Riserve ed osservazioni espresse dall’Italia ...................................
12.3.3.1. Definizioni generali ..................................................
12.3.3.2. Residenza .................................................................
12.3.3.3. Stabile organizzazione ...............................................
12.3.3.4. Utili delle imprese ....................................................
12.3.3.5. Imprese associate ......................................................
12.3.3.6. Royalties ...................................................................
12.3.3.7. Procedura amichevole ...............................................
12.3.4. Riserve ed osservazioni espresse dall’Italia nella settima edizione
del Commentario OCSE ...........................................................
12.3.5. Le Convenzioni contro le doppie imposizioni stipulate dall’Italia ...
12.3.6. Rimborso da parte dello Stato della fonte dell’imposta prelevata
in eccedenza o applicazione diretta delle Convenzioni ................
12.3.6.1. Soggetti non residenti in Italia, che percepiscono
redditi di fonte italiana .............................................
12.3.6.2. Soggetti residenti in Italia, che percepiscono redditi
di fonte estera ...........................................................
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Capitolo tredicesimo
LA TASSAZIONE DEGLI IMMOBILI
(di Andrea Di Dio)
13.1.
13.2.
13.3.
13.4.
Premessa: la definizione di “beni immobili” secondo la normativa italiana ..
La tassazione degli immobili detenuti in Italia da soggetti non residenti .....
La tassazione degli immobili detenuti all’estero da soggetti residenti ...........
Il trattamento fiscale secondo le Convenzioni contro le doppie imposizioni
stipulate dall’Italia ......................................................................................
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Capitolo quattordicesimo
DIVIDENDI E PLUSVALENZE SU PARTECIPAZIONI
(INBOUND E OUTBOUND)
(di Anna Sfondrini e Gianluca Noseda)
14.1.
La riforma Tremonti e la participation exemption.......................................
14.1.1. I principi generali della riforma ..................................................
14.1.1.1. L’esclusione dei dividendi da tassazione e il trattamento delle spese inerenti .........................................
14.1.2. Gli effetti della riforma sulla tassazione di dividendi e plusvalenze
da partecipazione in ambito internazionale ................................
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Sommario
14.2.
14.3.
14.4.
14.5.
14.6.
14.7.
14.1.3. La decorrenza del nuovo regime e il regime transitorio ...............
14.1.4. Il DL 13 agosto 2011, n. 138.....................................................
I dividendi nel Testo Unico delle imposte sui redditi: IRPEF e IRES ..........
14.2.1. La definizione di dividendi e loro distribuzione ..........................
14.2.1.1. Dividendi .................................................................
14.2.1.2. I proventi derivanti da strumenti finanziari assimilati ....................................................................
14.2.1.3. I proventi assimilati: l’associazione in partecipazione ......................................................................
14.2.1.4. Le operazioni sul capitale e sulle riserve di capitale....
14.2.1.5. La distribuzione di utili in natura .............................
14.2.1.6. La presunzione legale relativa all’ordine di distribuzione delle riserve .....................................................
14.2.1.7. La presunzione legale relativa all’ordine di distribuzione delle riserve applicata ai soci non residenti o
alle distribuzioni da parte di società non residenti .....
I regimi e le modalità di tassazione .............................................................
14.3.1. Il regime della tassazione in dichiarazione ..................................
14.3.2. L’applicazione delle ritenute ai sensi del DPR 600 del 29 settembre 1973 ....................................................................................
14.3.2.1. Le ritenute sugli utili di capitale transnazionali .........
14.3.3. I regimi sostitutivi di tassazione..................................................
14.3.3.1. L’imposta sostitutiva sugli utili derivanti dalle azioni
in deposito accentrato presso la Monte Titoli Spa ......
I soggetti percettori e i relativi regimi impositivi a livello domestico ...........
14.4.1. Soggetti percettori non esercenti attività d’impresa .....................
14.4.1.1. Persone fisiche ..........................................................
14.4.1.2. Società semplici ........................................................
14.4.2. Soggetti percettori esercenti attività d’impresa ............................
14.4.2.1. Persone fisiche ..........................................................
14.4.2.2. Società di persone .....................................................
14.4.2.3. Società di capitali ed enti commerciali ......................
14.4.2.4. Enti non commerciali ...............................................
Le convenzioni internazionali contro le doppie imposizioni in applicazione
ai dividendi ................................................................................................
14.5.1. I dividendi secondo il modello OCSE ........................................
14.5.1.1. La definizione di dividendi .......................................
14.5.1.2. I regimi impositivi dei dividendi ...............................
14.5.1.3. Temi specifici in materia di dividendi .......................
14.5.2. I trattati stipulati dall’Italia.........................................................
14.5.2.1. L’applicazione diretta dei trattati ...............................
La direttiva europea madre-figlia per i dividendi infrasocietari e sua applicazione in Italia..............................................................................................
I dividendi transnazionali ...........................................................................
14.7.1. Dividendi di fonte nazionale percepiti da non residenti..............
14.7.1.1. Dividendi percepiti da soggetti non residenti ............
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Sommario
14.7.2.
Dividendi di fonte estera percepiti da residenti .......................
14.7.2.1. A quali dividendi si applica la norma ...................
14.7.2.2. Dividendi di fonte estera percepiti da persone
fisiche residenti ....................................................
14.7.2.3. Dividendi di fonte estera percepiti da soggetti
IRES residenti ......................................................
14.7.2.4. Utili distribuiti da soggetti residenti in “paradisi
fiscali” ..................................................................
14.8. L’interazione dei regimi impositivi dei dividendi con altri istituti della
riforma ......................................................................................................
14.8.1. Il riconoscimento delle imposte estere relative ai dividendi di
fonte estera .............................................................................
14.9. Le plusvalenze da partecipazione (“capital gains”) nel Testo Unico.............
14.9.1. La definizione delle plusvalenze da partecipazione ..................
14.9.1.1. Le plusvalenze quali redditi diversi .......................
14.9.1.2. Le plusvalenze nel reddito d’impresa ....................
14.10. I soggetti percettori e i relativi regimi impositivi ........................................
14.10.1. Soggetti percettori non esercenti attività di impresa ................
14.10.2. Soggetti percettori esercenti attività di impresa .......................
14.10.2.1. Le persone fisiche e le società di persone ..............
14.10.2.2. I soggetti IRES .....................................................
14.11. La participation exemption relativamente ai capital gains ..........................
14.11.1. Analisi del regime della participation exemption applicabile
alle plusvalenze .......................................................................
14.11.2. A quali soggetti si applica (ambito soggettivo) ........................
14.11.3. A quali plusvalenze si applica (ambito oggettivo) ....................
14.11.4. Le condizioni per l’applicabilità ..............................................
14.11.4.1. Il periodo di detenzione (“holding period”)..........
14.11.4.2. L’iscrizione della partecipazione in bilancio ..........
14.11.4.3. La residenza della società partecipata ....................
14.11.4.4. L’esercizio di impresa commerciale da parte della
impresa partecipata ..............................................
14.11.5. L’irrilevanza dei componenti negativi di reddito relativi alle
partecipazioni esenti ...............................................................
14.11.5.1. Minusvalenze e svalutazioni .................................
14.11.5.2. Svalutazioni operate precedentemente al 1° gennaio 2004.............................................................
14.11.5.3. Costi di diretta imputazione.................................
14.12. I capital gains a livello internazionale ........................................................
14.12.1. I capital gains di fonte nazionale percepiti da non residenti ....
14.12.1.1. Tassazione dei non residenti, criteri di collegamento ..................................................................
14.12.1.2. Modalità impositive delle plusvalenze da partecipazione per i soggetti non residenti senza stabile organizzazione in Italia ..................................
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Sommario
14.12.1.3. Modalità impositive delle plusvalenze da partecipazione per i soggetti non residenti con stabile
organizzazione in Italia .........................................
14.12.2. I capital gains di fonte estera percepiti da residenti .................
14.13. Le convenzioni internazionali contro le doppie imposizioni in applicazione
alle plusvalenze da partecipazioni ..............................................................
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Capitolo quindicesimo
INTERESSI E RENDITE FINANZIARIE (INBOUND E OUTBOUND)
(di Giovanni Maria Conti)
15.1.
15.2.
Premesse .....................................................................................................
I redditi finanziari nel Testo Unico delle imposte sui redditi .......................
15.2.1. Soggetti percettori non esercenti attività d’impresa .....................
15.2.1.1. Redditi di capitale ....................................................
15.2.1.2. Regimi di tassazione - dichiarazione, risparmio
amministrato e risparmio gestito ..............................
15.2.1.3. Tassazione dei non residenti, criteri di collegamento per i soggetti passivi dell’imposta sul reddito
delle persone fisiche ..................................................
15.2.2. Soggetti percettori esercenti attività d’impresa ............................
15.2.2.1. Tassazione dei non residenti, criteri di collegamento per società ed enti commerciali ......................
15.2.3. Le disposizioni contenute nel DPR 600/73 ................................
15.2.4. Disposizioni in materia di “monitoraggio fiscale” .......................
15.2.4.1. Adempimenti degli intermediari ...............................
15.2.4.2. Trasferimenti al seguito di denaro, titoli e valori
mobiliari...................................................................
15.2.4.3. Dichiarazione annuale per gli investimenti e le attività..
15.2.4.4. La tassazione dei redditi di fonte estera .....................
15.2.5. Disposizioni in materia di antiriciclaggio ...................................
15.2.5.1. Ambito soggettivo ....................................................
15.2.5.2. Ambito oggettivo......................................................
15.2.5.3. Obblighi di identificazione .......................................
15.2.5.4. Obblighi di registrazione ..........................................
15.2.5.5. Obblighi di segnalazione ..........................................
15.2.5.6. Trattamento sanzionatorio ........................................
15.2.5.7. Limitazioni all’uso del contante e dei titoli al portatore...........................................................................
15.3. Regimi sostitutivi di tassazione ...................................................................
15.3.1. L’imposta sostitutiva sui titoli dei grandi emittenti .....................
15.3.2. Organismi di investimento collettivo del risparmio ....................
15.3.2.1. Fondi immobiliari ....................................................
15.3.2.2. Fondi pensione .........................................................
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Sommario
15.4.
Le convenzioni internazionali contro le doppie imposizioni .......................
15.4.1. La nozione di interesse ed eventuali contrasti con le disposizioni
interne .......................................................................................
15.4.2. Regime d’imposizione ed esclusioni ...........................................
15.4.3. Prestiti contratti per conto di una stabile organizzazione ............
15.4.4. Principio dell’“arm’s lenght” .......................................................
15.4.5. Note conclusive con riferimento alle convenzioni stipulate
dall’Italia ....................................................................................
15.5. La direttiva UE sul risparmio e la direttiva su interessi e canoni corrisposti
tra società consociate di Stati membri diversi ..............................................
15.5.1. Direttiva 2003/48/CE ................................................................
15.5.1.1. Ambito oggettivo di applicazione .............................
15.5.1.2. Ambito soggettivo di applicazione ............................
15.5.2. Direttiva 2003/49/CE ................................................................
15.5.2.1. Ambito soggettivo ....................................................
15.5.2.2. Ambito oggettivo......................................................
15.6. Interessi e rendite finanziarie di fonte nazionale percepiti da non residenti .
15.6.1. Depositi e conti correnti ............................................................
15.6.1.1. Depositi bancari e postali .........................................
15.6.1.2. Conti correnti diversi ...............................................
15.6.1.3. Il cash pooling ..........................................................
15.6.2. Obbligazioni e titoli similari.......................................................
15.6.2.1. Obbligazioni emesse da banche e società quotate
(Grandi emittenti) ....................................................
15.6.2.2. Altre obbligazioni e titoli similari..............................
15.6.2.3. Titoli di Stato ed equiparati ......................................
15.6.2.4. Proventi derivanti dalla gestione nell’interesse collettivo di una pluralità di soggetti, di masse patrimoniali (OICVM)....................................................
15.6.2.5. Proventi da pronti contro termine e riporti su titoli
e valute .....................................................................
15.6.3. Altri redditi di capitale ...............................................................
15.6.3.1. Proventi derivanti da mutuo di titoli garantito o
prestito titoli.............................................................
15.6.3.2. Rendite perpetue e prestazioni annue perpetue ex
artt. 1861 e 1869 Codice civile .................................
15.6.3.3. Compensi per prestazioni di fideiussione o altra
garanzia ....................................................................
15.6.3.4. Interessi ed altri proventi derivanti da altri rapporti
aventi ad oggetto l’impiego di capitale ......................
15.6.4. Proventi dei titoli e certificati atipici...........................................
15.6.5. Interessi compensativi ................................................................
15.6.6. Prelievo aggiuntivo sui proventi dei depositi a garanzia ..............
15.6.6.1. L’ambito soggettivo ..................................................
15.6.6.2. L’ambito oggettivo ....................................................
15.6.7. Operazioni di credito passante (conduit) ....................................
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Sommario
15.7.
Interessi e rendite finanziarie di fonte estera percepiti da residenti ..............
15.7.1. Depositi e conti correnti bancari e postali ..................................
15.7.2. Titoli di Stato esteri ...................................................................
15.7.3. Obbligazioni e titoli similari esteri .............................................
15.7.4. Il regime transitorio del conto unico ..........................................
15.7.5. Contratti di assicurazione sulla vita e di capitalizzazione.............
15.7.5.1. Le polizze “unit linked” estere ...................................
15.7.6. Proventi derivanti dalla gestione nell’interesse collettivo di una
pluralità di masse patrimoniali (OICVM, SICAV) .....................
15.7.6.1. Proventi derivanti da Exchange Traded Funds (ETF)
15.7.6.2. La quota dei proventi degli OICVM riferibile ai
titoli pubblici ...........................................................
15.7.7. Riporti e pronti contro termine su titoli e valute ........................
15.7.8. Proventi derivanti da operazioni di prestito titoli ........................
15.7.9. Proventi dei titoli e certificati atipici...........................................
15.7.10. Il regime del risparmio gestito ....................................................
15.8. Il regime di deducibilità degli interessi passivi (art. 96 Tuir)........................
15.8.1. Ambito soggettivo ......................................................................
15.8.2. Ambito oggettivo .......................................................................
15.8.3. Disciplina per i Gruppi ..............................................................
15.8.4. Le holding industriali .................................................................
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Capitolo sedicesimo
IL REGIME IMPOSITIVO DELLE ROYALTIES NEL
DIRITTO TRIBUTARIO INTERNAZIONALE
(di Micaela Badiali)
16.1.
16.2.
Premessa .....................................................................................................
Il diritto interno .........................................................................................
16.2.1. Premessa ....................................................................................
16.2.2. Definizione di royalty ................................................................
16.2.3. Criterio di territorialità ..............................................................
16.2.4. Royalties in uscita ......................................................................
16.2.4.1. Royalties corrisposte a stabile organizzazione italiana di un soggetto non residente ............................
16.2.4.2. Royalties corrisposte a un soggetto non residente
privo di stabile organizzazione in Italia .....................
16.2.4.3. Royalties corrisposte a società consociate residenti
in uno Stato membro dell’Unione europea ...............
16.2.5. Royalties in entrata ....................................................................
16.3. Il diritto convenzionale...............................................................................
16.3.1. Premessa ....................................................................................
16.3.2. Le royalties nel modello OCSE ..................................................
16.3.2.1. Definizione di royalty ...............................................
16.3.2.2. Criterio di territorialità .............................................
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Sommario
16.3.2.3. Il know-how .............................................................
16.3.2.4. Il software.................................................................
16.3.2.5. Le operazioni on-line ................................................
16.3.2.6. Telecomunicazioni....................................................
16.3.3. Le royalties nelle convenzioni stipulate dall’Italia........................
16.3.4. Modalità di applicazione delle norme convenzionali...................
16.4. Le royalties nell’ambito della pianificazione fiscale dei gruppi .....................
16.4.1. CFC ..........................................................................................
16.4.2. Transfer price .............................................................................
16.4.3. Ruling internazionale .................................................................
16.5. Spunti di riflessione a margine di prassi e giurisprudenza............................
16.5.1. Il regime tributario delle royalties nella convenzione Italia-Francia (RM 183/E del 24 settembre 2003) ......................................
16.5.2. Corrispettivi per l’uso del software (RM 169/E del 30...............
luglio 1997) ...............................................................................
16.5.3. Royalties per l’utilizzo del marchio di fabbrica (Sentenza della
CTP di Treviso n. 64 del 4 settembre 2001) ...............................
16.5.4. Il diritto d’autore nella convenzione Italia-Stati Uniti (Sentenza
della Corte di Cassazione n. 21220 del 29 settembre 2006) .......
16.5.5. Diritto di sfruttamento dei brevetti e concetto di “effettivo beneficiario” (RM 86/E del 12 luglio 2006) ......................................
16.5.6. Contratti di distribuzione di software (RM 128/E del 3 aprile
2008) .........................................................................................
16.5.7. Indeducibilità delle royalties dal reddito di impresa: un caso di
abuso del diritto (Sentenza della Corte di Cassazione n. 12282
del 20 maggio 2013) ..................................................................
16.5.8. La clausola del beneficiario effettivo e l’utilizzo di “royalty companies” all’interno di gruppi societari (Sentenze CTP di Torino
n. 124 del 19 ottobre 2010 e CTP di Milano n. 66 del 1° febbraio
2013) .........................................................................................
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Capitolo diciasettesimo
REDDITI DI LAVORO DIPENDENTE
(di Alessandro Dragonetti)
17.1.
Redditi prodotti all’estero da contribuenti residenti ....................................
17.1.1. Rilevanza della residenza e tratti dell’evoluzione normativa ........
17.2. Quadro normativo fiscale vigente ...............................................................
17.2.1. Aspetti generali ..........................................................................
17.2.2. Disposizioni speciali previste dall’art. 51 TUIR ..........................
17.2.3. Art. 51, comma 8-bis TUIR .......................................................
17.2.4. Art. 15 del modello OCSE.........................................................
17.3. Quadro normativo previdenziale vigente ....................................................
17.4. Le diverse fattispecie di lavoro dipendente prestato all’estero e la disciplina
applicabile ..................................................................................................
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Sommario
17.4.1. Trasferta e missione ....................................................................
17.4.2. Trasferimento all’estero ed assunzione per l’estero ......................
17.4.3. Distacco presso imprese estere ....................................................
17.4.4. Frontalieri e trasfertisti ...............................................................
17.5. Proventi soggetti a tassazione separata, trattamento di fine rapporto e casi
“problematici” ............................................................................................
17.6. Lavoro dipendente prestato da cittadini di Stati esteri .................................
17.6.1. L’ingresso e la permanenza in Italia.............................................
17.6.2. Presupposti per l’imposizione in Italia: la residenza ....................
17.6.3. Il lavoro dipendente prestato in Italia .........................................
17.6.4. Coordinamento con le convenzioni internazionali .....................
17.6.5. Cenni alla disciplina previdenziale..............................................
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PARTE QUARTA
TEMI SPECIALI INTERNAZIONALI NELLA NORMATIVA
ITALIANA DELLE IMPOSTE DIRETTE
Capitolo diciottesimo
LA STABILE ORGANIZZAZIONE
(di Anna Sfondrini)
18.1.
La stabile organizzazione secondo la normativa domestica e convenzionale e
i principi internazionali ..............................................................................
18.2. La stabile organizzazione secondo il modello OCSE e il Commentario.......
18.2.1. La definizione di stabile organizzazione secondo l’art. 5 del
modello OCSE e rilevanza del Commentario .............................
18.2.2. Stabile organizzazione materiale .................................................
18.2.2.1. La definizione generale di stabile organizzazione:
elementi definitori ....................................................
18.2.2.2. I cantieri di costruzione e di montaggio ....................
18.2.2.3. Modifiche al Commentario introdotte con l’ottava
edizione del Modello OCSE (luglio 2010)................
18.2.3. Stabile organizzazione personale .................................................
18.2.3.1. L’agente dipendente ..................................................
18.2.3.2. L’agente indipendente...............................................
18.2.4. Stabile organizzazione da partecipazione di controllo .................
18.2.5. La stabile organizzazione da servizi .............................................
18.2.6. Il commercio elettronico e la stabile organizzazione....................
18.2.6.1. I principi consolidati applicabili alla fattispecie del
commercio elettronico ..............................................
18.2.6.2. Il Commentario al modello OCSE in materia di
commercio elettronico ..............................................
18.2.7. Proposta di modifica dell’art. 5 del Modello OCSE....................
18.3. La stabile organizzazione secondo la normativa interna...............................
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Sommario
18.3.1. L’art. 162 Tuir ............................................................................
18.3.1.1. Stabile organizzazione materiale................................
18.3.1.2. I cantieri ...................................................................
18.3.1.3. Stabile organizzazione personale ...............................
18.3.1.4. Stabile organizzazione da consociata .........................
18.3.2. Prassi ministeriale nella definizione di stabile organizzazione ......
18.3.2.1. Definizione generale: sede fissa di affari ....................
18.3.2.2. Elencazione di elementi che a priori definiscono
l’esistenza di una stabile organizzazione ....................
18.3.2.3. Cantieri di costruzione e montaggio .........................
18.3.2.4. Attività preparatorie o ausiliarie ................................
18.3.2.5. Stabile organizzazione personale ...............................
18.3.2.6. Partecipazione in società quale stabile organizzazione della società controllante .................................
18.3.3. Giurisprudenza nella definizione di stabile organizzazione .........
18.3.3.1. Giurisprudenza datata ..............................................
18.3.3.2. Il caso Philip Morris .................................................
18.4. La stabile organizzazione secondo i trattati stipulati dall’Italia.....................
18.4.1. Interazione dei vigenti trattati con il modello OCSE ..................
18.4.2. Interazione dei trattati con la normativa interna .........................
18.5. La determinazione del reddito attribuibile alla stabile organizzazione
secondo l’art. 7 del Modello OCSE ............................................................
18.5.1. Il nuovo art. 7 Modello OCSE del 12 luglio 2010 .....................
18.5.1.1. Il paragrafo 1 del nuovo art. 7 del Modello OCSE ...
18.5.1.2. Il paragrafo 2 del nuovo art. 7 del Modello OCSE ...
18.5.1.3. Il paragrafo 3 del nuovo art. 7 del Modello OCSE ...
18.5.1.4. Il paragrafo 4 del nuovo art. 7 del Modello OCSE ...
18.5.2. L’art. 7 secondo la settima edizione del Modello OCSE del
17 luglio 2008 ...........................................................................
18.5.2.1. Specifici casi di addebito...........................................
18.5.2.2. Trasferimento di beni ...............................................
18.5.3. Elementi di conflitto tra il Commentario all’art. 7 (settima versione) e il Rapporto OCSE del 2008 ..........................................
18.6. La determinazione del reddito attribuibile alla stabile organizzazione
secondo la norma interna ...........................................................................
18.6.1. Il reddito della stabile organizzazione all’estero di imprese italiane ...........................................................................................
18.6.2. Il reddito della stabile organizzazione in Italia di società estera ...
18.6.2.1. La forza di attrazione ................................................
18.6.2.2. I costi derivanti dai rapporti economici tra casa
madre e stabile organizzazione: i trasferimenti di
beni e servizi e le spese di regia .................................
18.6.3. Il ruling internazionale ...............................................................
18.6.4. Gli obblighi contabili della stabile organizzazione ......................
18.6.4.1. La contabilità delle stabili organizzazioni all’estero
di imprese italiane ....................................................
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Sommario
18.6.4.2. La contabilità delle stabili organizzazioni di imprese
estere in Italia ...........................................................
18.6.5. La conversione dei saldi della stabile organizzazione nella moneta
di conto della sede centrale.........................................................
18.6.5.1. Il metodo del cambio corrente ..................................
18.6.5.2. Il metodo temporale .................................................
18.6.5.3. La conversione dei conti di una stabile organizzazione ........................................................................
18.6.5.4. La normativa tributaria in materia di conversione
dei saldi della stabile organizzazione .........................
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Capitolo diciannovesimo
LE PARTNERSHIPS E LA TRASPARENZA FISCALE
(di Anna Sfondrini)
Le partnerships secondo la normativa domestica e convenzionale e i principi
internazionali .............................................................................................
19.2. Le partnerships nel Modello OCSE e il relativo Commentario ....................
19.2.1. I presupposti per l’applicazione del Modello OCSE alle partnerships ...........................................................................................
19.2.2. I casi di conflitto di classificazione tra Stati ................................
19.2.3. La partnership e l’applicazione dei trattati alle singole categorie di
reddito .......................................................................................
19.2.3.1. I redditi di impresa ...................................................
19.2.3.2. Dividendi, interessi e royalties ..................................
19.2.4. Le società ibride (“Hybrids”) ......................................................
19.3. La normativa italiana in materia di società di persone e trasparenza fiscale
delle società di capitali ................................................................................
19.3.1. L’art. 5 Tuir ................................................................................
19.3.2. La trasparenza fiscale delle società di capitali ai sensi degli articoli
115 e 116 Tuir ...........................................................................
19.3.2.1. I presupposti e l’operatività del regime della trasparenza fiscale ..............................................................
19.4. Aspetti internazionali della normativa fiscale italiana in materia di partnerships e trasparenza fiscale.............................................................................
19.4.1. Le partnerships estere ..................................................................
19.4.1.1. Le partnerships estere con redditi in Italia ..................
19.4.1.2. La imponibilità dei soci di partnerships estere ............
19.4.2. Le società di persone di diritto italiano operanti a livello internazionale .......................................................................................
19.4.2.1. Le società di persone di diritto italiano con soci
esteri.........................................................................
19.4.2.2. Le società di persone di diritto italiano con attività
all’estero ...................................................................
19.4.3. Prassi ministeriale e giurisprudenza italiana ................................
19.1.
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Sommario
19.4.4. La trasparenza fiscale delle società di capitali ai sensi degli articoli
115 e 116 Tuir in ambito internazionale .................................... 1137
19.4.4.1. Le problematiche interpretative ................................ 1138
Capitolo ventesimo
IL TRUST
(di Andrea Moja)
20.1.
20.2.
20.3.
Introduzione ..............................................................................................
Il trust e gli istituti affini ............................................................................
Il trust in Italia ...........................................................................................
20.3.1. La convenzione dell’Aja del 1° luglio 1985 .................................
20.3.2. Il trust interno e la sua operatività sul territorio..........................
20.3.2.1. Le risposte della giurisprudenza italiana sul trust
interno .....................................................................
20.3.2.2. Il regime pubblicitario del trust: le trascrizioni nei
Registri delle Conservatorie immobiliari e le iscrizioni nei Registri delle imprese .................................
20.4. Possibili applicazioni pratiche del trust in Italia ..........................................
20.4.1. Il trust nel settore delle garanzie .................................................
20.4.1.1. Il trust di garanzia in ausilio ad un mutuo ................
20.4.1.2. Il trust per il deposito di somme per finalità di
garanzia ....................................................................
20.4.1.3. Il trust per la liquidazione di beni per il pagamento
di creditori ...............................................................
20.4.1.4. Il trust di garanzia nella cartolarizzazione dei crediti .
20.4.1.5. Il trust di garanzia nei contratti di compravendita
immobiliare ..............................................................
20.4.2. Il trust nel settore delle gestioni patrimoniali..............................
20.4.2.1. Il trust per la gestione di un patrimonio familiare in
funzione di passaggio generazionale ..........................
20.4.2.2. Il trust per la gestione di un portafoglio di valori
mobiliari...................................................................
20.4.2.3. Il trust di gestione in sostituzione al fondo patrimoniale ....................................................................
20.4.2.4. Il trust di gestione per un acquisto immobiliare ........
20.4.2.5. Il trust per l’amministrazione di un patrimonio e
degli interessi di un soggetto privo di autonomia
gestionale o disabile ..................................................
20.4.2.6. Il trust per la gestione di stock option plans ..............
20.4.2.7. Il trust per l’attuazione di patti parasociali ................
20.4.3. Il trust in alternativa al mutuo di scopo......................................
20.4.4. Il trust per una raccolta di somme a favore di una determinata
iniziativa ....................................................................................
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Sommario
20.4.5. Il trust in vista degli accordi di separazione ................................
20.4.6. Il trust per la gestione degli incassi di un mandatario .................
20.4.7. Il trust per la gestione di un diritto di godimento immobiliare
turnario (multiproprietà) ...........................................................
20.5. I profili tributari del trust in Italia ..............................................................
20.5.1. Le imposte indirette ...................................................................
20.5.1.1. Il negozio istitutivo...................................................
20.5.1.2. I negozi dispositivi....................................................
20.5.1.3. Dotazione a enti no profit costituiti in forma di
trust .........................................................................
20.5.1.4. Il trasferimento dei beni del trust per successione
del trustee .................................................................
20.5.1.5. Il trasferimento dei beni del trust per alienazione
da parte del trustee ...................................................
20.5.1.6. Il trasferimento dei beni del trust dal trustee ai
beneficiari.................................................................
20.5.1.7. Le cessioni di interessi nel trust da parte dei beneficiari ..........................................................................
20.5.2. Le imposte dirette ......................................................................
20.5.2.1. I criteri di imputazione del reddito ...........................
20.5.2.2. La determinazione della residenza fiscale in Italia......
20.5.2.3. Le nuove norme antielusive in materia di residenza
fiscale del trust..........................................................
20.5.2.4. Altre problematiche relative alle imposte dirette .......
20.5.2.5. Il trasferimento dei beni al trust................................
20.5.2.6. Le somme trasferite ai beneficiari..............................
20.5.2.7. Gli onorari del trustee ..............................................
20.5.2.8. La cessione di interessi nel trust da parte dei beneficiari ........................................................................
20.5.3. Il trust e la normativa antielusiva................................................
20.5.3.1. Le norme di diritto tributario applicabili al trust ......
20.5.3.2. L’art. 37, III comma del DPR 600 del 29 settembre
1973.........................................................................
20.5.3.3. L’art. 37–bis del DPR 600 del 29 settembre 1973 ....
20.5.3.4. La normativa sulle Controlled Foreign Corporations italiana di cui all’art. 167 Tuir e i suoi rapporti con il trust .......................................................
20.5.4. Il trust e le convenzioni bilaterali contro le doppie imposizioni sul
reddito .......................................................................................
20.5.4.1. Premessa ...................................................................
20.5.4.2. Convenzioni bilaterali contro le doppie imposizioni stipulate dall’Italia e loro ambito di applicazione ai trust.............................................................
20.5.4.3. Plusvalenze, dividendi, interessi, trust e convenzioni internazionali ...................................................
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Sommario
20.5.4.4. La cosiddetta “Euroritenuta”.....................................
20.5.4.5. Le nuove posizioni dell’Agenzia delle Entrate nella
circolare n. 61/E del 27 dicembre 2010 ....................
20.5.4.6. La configurabilità di un trust Onlus .........................
20.5.4.7. Alcune considerazioni conclusive ..............................
20.5.5. Recenti modifiche in materia di monitoraggio fiscale valutario:
obblighi dichiarativi su investimenti all’estero e attività finanziarie estere .....................................................................................
20.5.5.1 Quadro RW e obblighi di dichiarazione dei trusts
alla luce del Provvedimento del 18 dicembre 2013
emanato dal Direttore dell’Agenzia delle Entrate ......
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Capitolo ventunesimo
IL CONSOLIDATO MONDIALE
(di Alessandro Dragonetti)
21.1.
21.2.
21.3.
21.4.
21.5.
Principi ispiratori del consolidato fiscale e peculiarità del modello mondiale ...........................................................................................................
Presupposti per l’applicazione del consolidato mondiale .............................
Effetti dell’esercizio dell’opzione .................................................................
La disciplina del consolidamento ................................................................
L’uscita dal consolidato ...............................................................................
1291
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Capitolo ventiduesimo
IL TRANSFER PRICING
(di Paolo Besio)
22.1
Introduzione allo studio dei prezzi di trasferimento ....................................
22.1.1. Che cosa si intende per “prezzi di trasferimento” .........................
22.1.1.1. Le definizioni: prezzi di trasferimento e valore normale .........................................................................
22.1.1.2. La complessità della materia .....................................
22.1.1.3. L’evoluzione prevedibile ed auspicabile .....................
22.1.2. Un breve excursus della recente evoluzione nella materia dei prezzi
di trasferimento..........................................................................
22.1.2.1. I prezzi di trasferimento sono una storia recente .......
22.1.2.2. I lavori dell’OCSE in materia di prezzi di trasferimento.......................................................................
22.1.2.3. I lavori dell’Unione Europea in materia di prezzi di
trasferimento ............................................................
22.1.2.4. Le recenti novità di normativa e di prassi italiana in
materia di prezzi di trasferimento .............................
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Sommario
22.1.3. I prezzi di trasferimento ed il loro corretto inquadramento nel
contesto dei gruppi multinazionali .............................................
22.1.3.1. I prezzi di trasferimento e la valutazione economicoaziendale degli scambi intragruppo ...........................
22.1.3.2. I prezzi di trasferimento e la valutazione delle performance aziendali e del management.........................
22.1.4. I prezzi di trasferimento ed il loro corretto inquadramento nel
contesto dei sistemi fiscali statali: il problema della potestà impositiva ..........................................................................................
22.1.5. Interrelazioni tra prezzi di trasferimento ed altre normative e
prassi di natura civilistica e fiscale...............................................
22.1.5.1. Operazioni intercompany (o con parti correlate)
tra norme civilistiche, fiscali e principi contabili .......
22.1.5.2. I prezzi di trasferimento e la normativa antielusiva
e l’abuso del diritto ...................................................
22.1.5.3. I prezzi di trasferimento, la normativa CFC e la
normativa sui costi black list .....................................
22.1.5.4. I prezzi di trasferimento e la normativa relativa alle
sanzioni amministrative e penali ...............................
22.1.5.5. I prezzi di trasferimento e la normativa comunitaria in materia di libertà di stabilimento .....................
22.1.5.6. I prezzi di trasferimento e la normativa comunitaria in materia di Common Consolidated Corporate
Tax Base (CCCTB) ...................................................
22.1.5.7. I prezzi di trasferimento e la normativa doganale in
materia di determinazione del valore all’importazione ........................................................................
22.2. Come impostare lo studio dei prezzi di trasferimento .................................
22.2.1. È una questione oggettiva e non soggettiva ................................
22.2.2. Comprensione del modello di business ......................................
22.2.3. L’analisi funzionale .....................................................................
22.2.4. L’analisi del capitale impiegato ...................................................
22.2.5. L’analisi dei rischi .......................................................................
22.2.6. Lo studio del mercato ................................................................
22.2.7. La scelta dei cosiddetti comparables.............................................
22.2.8. Conclusione: conosciamo la nostra attività e possiamo determinare i nostri prezzi ......................................................................
22.3. Come documentare i prezzi di trasferimento adottati .................................
22.3.1. Perché è importante documentare i prezzi di trasferimento ........
22.3.2. Quando è opportuno predisporre la documentazione.................
22.3.3. Quale tipo di documentazione predisporre.................................
22.3.4. European Joint Transfer Pricing Forum (JTPF). Il codice di condotta sulla documentazione ........................................................
22.3.5. Il provvedimento 29 settembre 2010 in materia di documentazione sui prezzi di trasferimento .................................................
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Sommario
22.3.5.1. Il quadro normativo di riferimento ...........................
22.3.5.2. Gli obiettivi del legislatore ........................................
22.3.5.3. Profilo soggettivo e relativo onere documentale ........
22.3.5.4. Struttura della documentazione ................................
22.3.5.5. Aspetti formali e procedurali della documentazione ..
22.3.5.6. Efficacia della documentazione .................................
22.3.5.7. Periodi di imposta precedenti al 2010 .......................
22.3.6. Pacific Association of Tax Administrators (PATA). Transfer Pricing
Documentation Package...............................................................
22.4. Le norme fiscali di diritto interno in materia di prezzi di trasferimento ......
22.4.1. Art. 110, comma settimo: la presunzione di valore normale .......
22.4.1.1. Il profilo soggettivo: il concetto di impresa italiana ...
22.4.1.2. Il profilo soggettivo: il concetto di società non residente ........................................................................
22.4.1.3. Il profilo soggettivo: il caso particolare della stabile
organizzazione italiana di soggetto non residente e
della stabile organizzazione estera di soggetto non
residente ...................................................................
22.4.1.4. Il profilo soggettivo: il concetto di controllo ..................
22.4.2. Art. 9, comma terzo: il concetto di valore normale per beni e
servizi.........................................................................................
22.4.2.1. Il concetto di valore normale: il principio di libera
concorrenza ..............................................................
22.4.2.2. Il concetto di valore normale: criteri applicativi ........
22.4.3. Art. 9, comma quarto: il concetto di valore normale per azioni,
obbligazioni ed altri titoli ...........................................................
22.4.4. Il ruling internazionale ...............................................................
22.5. L’interpretazione delle norme fiscali in materia di prezzi di trasferimento - la
prassi amministrativa e la giurisprudenza italiana........................................
22.5.1. La presunzione assoluta del valore normale ................................
22.5.2. Il profilo soggettivo ....................................................................
22.5.3. Il concetto di controllo...............................................................
22.5.4. Il valore normale per beni e servizi: in generale...........................
22.5.4.1. Il valore normale e la cessione dei beni materiali .......
22.5.4.2. Il valore normale e gli interessi..................................
22.5.4.3. Il valore normale e i beni immateriali .......................
22.5.4.4. I servizi intra-gruppo ................................................
22.5.4.5. Gli accordi per la ripartizione dei costi .....................
22.6. Le norme fiscali di diritto convenzionale in materia di prezzi di trasferimento.........................................................................................................
22.6.1. Art. 7: la tassazione della stabile organizzazione ..........................
22.6.2. Art. 9: imprese associate .............................................................
22.6.2.1. Art. 9, primo paragrafo: il cosiddetto primary
adjustment ................................................................
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Sommario
22.6.2.2. Art. 9, primo paragrafo: il cosiddetto primary
adjustment. L’eventuale contrasto con le procedure
domestiche ...............................................................
22.6.2.3. Art. 9, secondo paragrafo: il cosiddetto corresponding adjustment .........................................................
22.6.2.4. Art. 9, secondo paragrafo: il cosiddetto corresponding adjustment. Il problema degli interessi e del
termine di decadenza ................................................
22.6.2.5. Il cosiddetto secondary adjustment .............................
22.6.2.6. Il caso particolare della thin capitalization .................
22.6.3. Art. 25 del modello OCSE di convenzione: la procedura amichevole ............................................................................................
22.7. L’interpretazione delle norme fiscali in materia di prezzi di trasferimento - il
rapporto OCSE del 2010 ...........................................................................
22.7.1. I rapporti dell’OCSE in materia di prezzi di trasferimento .........
22.7.2. Il principio di libera concorrenza................................................
22.7.3. Direttive per l’applicazione del principio di libera concorrenza...
22.7.3.1. Comparability analysis (Analisi della comparabilità)...
22.7.3.2. Recognition of the actual transaction undertaken
(Riconoscimento delle transazioni effettivamente
realizzate) .................................................................
22.7.3.3. Evaluation of separate and combined transactions
(Valutazione delle transazioni separate e combinate) .
22.7.3.4. Use of arm’s length range (Utilizzo di una gamma di
prezzi di libera concorrenza) .....................................
22.7.3.5. Use of multiple year data (Uso di dati relativi a più
anni) ........................................................................
22.7.3.6. Losses (Perdite) ..........................................................
22.7.3.7. The effect of government policies (Effetto delle politiche governative)........................................................
22.7.3.8. Intentional set-off (Compensazioni intenzionali) ........
22.7.3.9. Use of custom valuations (Utilizzo delle valutazioni
doganali) ..................................................................
22.7.3.10. Use of transfer pricing methods (Utilizzazione dei
metodi di transfer pricing) ........................................
22.7.4. Transazioni relative a beni materiali............................................
22.7.4.1. I metodi tradizionali basati sulla transazione .............
22.7.4.2. I metodi transazionali basati sull’utile della transazione ........................................................................
22.7.4.3. The global formulary apportionment (Il metodo di
ripartizione globale secondo una formula prestabilita) ..........................................................................
22.7.4.4. The comparable profit method ....................................
22.7.5. Transazioni relative a beni immateriali .......................................
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Sommario
22.7.5.1. Definizione di beni immateriali ................................
22.7.5.2. La creazione del bene immateriale ............................
22.7.5.3. I contratti aventi ad oggetto il trasferimento dei
beni immateriali .......................................................
22.7.5.4. Metodi di determinazione del prezzo ........................
22.7.5.5. Metodi di determinazione del prezzo in situazioni
di forte incertezza .....................................................
22.7.5.6. Attività di marketing poste in essere da imprese che
non possiedono i marchi di fabbrica o denominazioni commerciali .....................................................
22.7.6. Prestazioni di servizi ...................................................................
22.7.6.1. Definizione ..............................................................
22.7.6.2. I metodi per la determinazione del prezzo ................
22.7.7. I cost contribution arrangements (Gli accordi di ripartizione dei
costi) ..........................................................................................
22.7.7.1. La definizione ...........................................................
22.7.7.2. Valorizzazione del vantaggio e del contributo di
ciascun partecipante .................................................
22.7.7.3. Modifiche successive: balancing payments e buy in e
buy out payments .......................................................
22.7.7.4. Regime contabile e fiscale dei pagamenti ..................
22.7.7.5. Raccomandazioni sulla struttura e sulla documentazione......................................................................
22.8. La doppia imposizione internazionale causata da rettifiche in materia di
prezzi di trasferimento. I rimedi offerti dalla normativa interna e convenzionale ............................................................................................................
22.8.1. La problematica relativa all’onere della prova .............................
22.8.2. I rimedi offerti dal diritto interno per eliminare la doppia imposizione ........................................................................................
22.8.3. I rimedi offerti dal diritto convenzionale - La procedura amichevole di cui all’art. 25...................................................................
22.8.3.1. L’art. 25: l’ambito di applicazione .............................
22.8.3.2. L’art. 25: la procedura ...............................................
22.8.3.3. L’art. 25: il ruolo del contribuente ............................
22.8.3.4. I limiti temporali ......................................................
22.8.3.5. Il rapporto tra procedura interna e procedura convenzionale ................................................................
22.8.3.6. Le prospettive evolutive della procedura amichevole .
22.8.4. La convenzione europea multilaterale .........................................
22.8.4.1. L’ambito di applicazione ...........................................
22.8.4.2. La procedura ............................................................
22.8.4.3. Il ruolo del contribuente...........................................
22.8.4.4. I limiti temporali ......................................................
22.8.4.5. Il rapporto tra procedura interna, procedura convenzionale e procedura arbitrale ................................
22.8.4.6. Le prospettive evolutive della convenzione arbitrale ..
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Sommario
22.9.
Gli strumenti preventivi per evitare l’insorgere di contenzioso ....................
22.9.1. Il ruling internazionale di diritto italiano ....................................
22.9.1.1. L’ambito di applicazione ...........................................
22.9.1.2. La procedura ............................................................
22.9.1.3. I limiti temporali ......................................................
22.9.2. APA ...........................................................................................
22.9.2.1. L’ambito di applicazione ...........................................
22.9.2.2. La procedura ............................................................
22.9.2.3. Il ruolo del contribuente...........................................
22.9.2.4. I limiti temporali ......................................................
22.10. Transfer pricing e business restructuring.........................................................
22.11. Transfer pricing e dazi doganali nella cessione di beni ..................................
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PARTE QUINTA
TEMI SPECIALI INTERNAZIONALI NELLA NORMATIVA ITALIANA DELLE
IMPOSTE DIRETTE, NORME ANTIELUSIVE E ACCERTAMENTO
Capitolo ventitreesimo
L’ESTEROVESTIZIONE E LE NORME ANTIELUSIVE
(di Valerio Piacentini)
23.1.
23.2.
23.3.
23.4.
23.5.
23.6.
23.7.
23.8.
23.9.
23.10.
Premessa .....................................................................................................
Il decreto Bersani........................................................................................
23.2.1. La presunzione della sede dell’amministrazione ..........................
Condizioni di applicabilità della norma ......................................................
23.3.1. La detenzione di partecipazioni di controllo ...............................
23.3.2. L’essere assoggettati a controllo da parte di soggetti residenti in
Italia ..........................................................................................
23.3.2. L’essere amministrati da soggetti residenti in Italia......................
Effetti della presunzione normativa ............................................................
Prova contraria ...........................................................................................
23.5.1. Elementi costituenti la prova contraria .......................................
23.5.2. Ulteriori ipotesi di esterovestizione: prova a carico dell’AA.FF. ...
Compatilibità della norma con il trattato dell’Unione europea ...................
Compatilibità della norma con le convenzioni contro le doppie imposizioni ...........................................................................................................
Collegamento con le norme sulle CFC .......................................................
Persone giuridiche con investimenti in fondi immobiliari chiusi .................
L’esterovestizione e le norme antielusive......................................................
23.10.1. Operazioni potenzialmente elusive .............................................
23.10.2. Il “disegno elusivo” e l’assenza di valide ragioni economiche .......
23.10.3. Disconoscimento dei vantaggi tributari ......................................
23.10.4. Rilevanza penale delle condotte elusive ......................................
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Sommario
Capitolo ventiquattresimo
LA DISCIPLINA DELLE CFC
(di Alberto Maria Gaffuri)
24.1.
24.2.
24.3.
24.4.
24.5.
24.6.
24.7.
24.8.
24.9.
24.10.
Premessa .....................................................................................................
Il profilo soggettivo ....................................................................................
24.2.1. Il soggetto controllante ..............................................................
24.2.2. Il soggetto controllato ................................................................
La nozione di controllo ..............................................................................
La nozione di paradiso fiscale .....................................................................
Determinazione e imputazione del reddito al soggetto partecipante ............
Le esimenti e l’interpello all’amministrazione .............................................
L’estensione della disciplina riguardante le CFC alle imprese estere collegate ............................................................................................................
Compatibilità delle regole CFC con le norme delle convenzioni contro le
doppie imposizioni e con il diritto comunitario ..........................................
Le novità recate dalla Finanziaria 2008 .......................................................
Le ulteriori modifiche alle norme sulle CFC introdotte dal DL 78/09 e la
loro ammissibilità al cospetto dei principi costituzionali e comunitari ........
24.10.1. Le nuove disposizioni introdotte nel quinto comma dell’art. 167 ...
24.10.2. L’innovativa previsione contenuta nel comma 5 bis dell’art. 167.
La libertà di scelta del luogo di svolgimento dell’attività imprenditoriale e il sindacato del fisco sulle ragioni di tale scelta: la dubbia legittimità della norma innanzi citata ...................................
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Capitolo venticinquesimo
LA NORMA ANTIABUSO E LA DEDUCIBILITÀ DI SPESE DA STATI A
FISCALITÀ PRIVILEGIATA
(di Maria Benedetti e Sergio Salerno)
25.1.
25.2.
25.3.
25.4.
25.5.
25.6.
Premessa .....................................................................................................
La white list del primo comma dell’art. 168 bis ...........................................
La white list del secondo comma dell’art. 168 bis del Tuir ...........................
La white list dell’art. 2, comma 2-bis, del Tuir.............................................
Decorrenza delle nuove liste e regime transitorio ........................................
Disciplina vigente - ambito soggettivo: l’individuazione dei soggetti passivi
cui si applica la disciplina ...........................................................................
25.6.1. Black list .....................................................................................
25.7. Disciplina vigente - ambito oggettivo: l’individuazione delle spese e dei
componenti negativi di reddito non ammessi in deduzione ........................
25.8. Disapplicazione della disciplina (art. 110, comma 11 Tuir).........................
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Sommario
25.8.1. Prima prova esimente: svolgimento in via prevalente di un’attività
commerciale effettiva .................................................................
25.8.2. Seconda prova esimente: effettivo interesse economico all’operazione e sua concreta esecuzione ..................................................
25.8.3. Le novità della Finanziaria 2007.................................................
25.8.4. La retroattività della nuova disciplina .........................................
25.9. L’istituto dell’interpello antielusivo .............................................................
25.10. Coordinamento con le convenzioni internazionali ......................................
25.11. Coordinamento con la disciplina delle controlled foreign companies ..........
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Capitolo ventiseisimo
IL MONITORAGGIO FISCALE DELLE ATTIVITÀ ALL’ESTERO
(di Gabriele Labombarda)
26.1.
26.2.
26.3.
26.4.
26.5.
26.6.
26.7.
26.8.
Introduzione ..............................................................................................
Genesi e scopo del monitoraggio ................................................................
I soggetti monitorati ...................................................................................
26.3.1. Titolare effettivo ........................................................................
26.3.2. Transfrontalieri e contribuenti la cui residenza fiscale in Italia è
determinata ex lege .....................................................................
L’oggetto del monitoraggio .........................................................................
26.4.1. Diritti reali .................................................................................
26.4.2. Eredità e donazioni ....................................................................
26.4.3. Comunione di beni, cointestazione e disponibilità .....................
26.4.4. Partecipazioni estere ...................................................................
26.4.5. Altre attività particolari ..............................................................
Obblighi dichiarativi: il “Quadro RW” .......................................................
26.5.1. Soggetti obbligati alla presentazione del quadro RW ..................
26.5.2. Modalità e termini di presentazione ...........................................
26.5.3. Un caso particolare: il monitoraggio degli immobili all’estero ....
26.5.3.1. Immobili esteri da indicarsi in RW dal 2009 ............
26.5.3.2. Immobili esteri da indicarsi in RW sino al 2008 .......
Le sezioni del quadro RW...........................................................................
26.6.1. Contenuto del nuovo quadro RW ..............................................
26.6.2. Il quadro RW vigente fino all’anno 2012 ...................................
Sanzioni e ravvedimento operoso................................................................
26.7.1. Sanzioni comminabili agli intermediari ......................................
26.7.2. Sanzioni comminabili ai soggetti tenuti alla compilazione del
quadro RW ................................................................................
26.7.3. L’istituto del ravvedimento operoso applicato alla dichiarazione
relativa al monitoraggio fiscale ...................................................
26.7.4. Lo scudo fiscale nella disciplina sul monitoraggio.......................
Presunzioni e liste selettive..........................................................................
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Sommario
26.9.
Il ruolo degli intermediari nel monitoraggio fiscale .....................................
26.9.1. Trasferimenti da parte di soggetti non residenti a mezzo di intermediari residenti ........................................................................
26.9.2. Trasferimenti da parte di soggetti residenti a mezzo di intermediari residenti: l’obbligo di trasmissione dei dati .........................
26.9.3. La tassazione alla fonte dei redditi e dei flussi finanziari esteri ....
26.9.4. La nuova ritenuta d’ingresso.......................................................
26.9.5. La base imponibile delle ritenute sui flussi finanziari esteri .........
26.9.6. L’obbligo di segnalazione............................................................
26.10. Il trasferimento di denaro e valori al seguito o a mezzo posta ......................
26.10.1. Violazioni antecedenti il 18 gennaio 2009 (ante D.Lgs. 195/08)...
26.10.2. Violazioni commesse tra il 18 gennaio 2009 ed il 1° marzo 2012
(ex D.Lgs. 195/08) .....................................................................
26.10.3. Violazioni commesse dal 2 marzo 2012 (ex DL 16/2012) ..........
26.11. Trasferimenti da e verso l’estero di oro ........................................................
26.12. Il monitoraggio fiscale e la Voluntary Disclosure ........................................
1699
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Capitolo ventisettesimo
GLI AIUTI DI STATO E LE MISURE DI CONCORRENZA
FISCALE DANNOSA
(di Margherita Brisacani)
27.1. Premessa .....................................................................................................
27.2. L’evoluzione storica della disciplina comunitaria in materia di aiuti di
Stato .........................................................................................................
27.3. Gli interventi delle istituzioni comunitarie in tema di concorrenza fiscale
dannosa ......................................................................................................
27.4. Il codice di condotta e la disciplina in materia di aiuti di Stato ...................
27.4.1. Il Codice di condotta in materia di tassazione delle imprese .......
27.4.2. Le interrelazioni con la disciplina in materia di aiuti di Stato .....
27.4.3. Misure fiscali dannose costituenti aiuti di Stato: il caso della
imposizione fiscale dei Cantoni svizzeri ......................................
27.5. Gli aiuti di Stato di natura fiscale ...............................................................
27.5.1. La nozione di aiuto di Stato .......................................................
27.5.2. Nozione di impresa e attività economica ....................................
27.5.3. L’origine statale ..........................................................................
27.5.4. L’utilizzo di risorse statali ...........................................................
27.5.5. Il vantaggio fiscale ......................................................................
27.5.6. Il carattere selettivo dell’aiuto fiscale...........................................
27.5.7. L’incidenza sugli scambi e la distorsione della concorrenza .........
27.6. Aiuti di Stato fiscali: alcune fattispecie indicate dalla Commissione europea ..
27.7. Le deroghe al divieto di aiuti di Stato .........................................................
1723
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Sommario
27.8.
Il controllo della Commissione europea in materia di aiuti di Stato ............
27.8.1. Categorie di aiuti .......................................................................
27.8.2. Modalità di intervento della Commissione europea....................
27.8.3. Metodologia di base utilizzata nella valutazione degli aiuti di
Stato ..........................................................................................
1780
1780
1783
1783
Capitolo ventottesimo
LA COOPERAZIONE AMMINISTRATIVA IN AMBITO OCSE
(di Luigi Vinciguerra)
28.1.
28.2.
Considerazioni introduttive ........................................................................
L’art. 26 del Modello di convenzione OCSE contro le doppie imposizioni .
28.2.1. L’ambito soggettivo ed oggettivo dello scambio di informazioni .
28.2.2. Le modalità stabilite per il flusso informativo .............................
28.2.3. La riservatezza dei dati oggetto di cooperazione e la loro utilizzabilità ..........................................................................................
28.3. Le novità del 2012 al Modello ed al Commentario .....................................
1787
1790
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1801
1807
Capitolo ventinovesimo
LA COOPERAZIONE FISCALE IN AMBITO COMUNITARIO
NEL SETTORE DELLE IMPOSTE DIRETTE
(di Luigi Vinciguerra)
29.1.
La Direttiva 77/799/CEE del 19 dicembre 1977 e successive modificazioni
ed integrazioni: profili generali ...................................................................
29.1.1. Le criticità connesse alla corretta base giuridica ..........................
29.1.2. I contenuti del provvedimento comunitario ...............................
29.1.3. La clausola di segretezza ed i limiti allo scambio di informazioni
29.2. La Direttiva 2011/16/UE del Consiglio del 15 febbraio 2011 ....................
29.2.1. Disposizioni generali ..................................................................
29.2.2. Modalità e termini dello scambio di informazioni ......................
29.2.3. Le altre forme di cooperazione amministrativa ...........................
29.2.4. Le condizioni che disciplinano la mutua assistenza amministrativa.............................................................................................
29.2.5. Relazioni degli Stati membri con la Commissione europea
ed i Paesi terzi ............................................................................
29.2.6. Disposizioni finali ......................................................................
29.3. La tassazione del risparmio: profili generali .................................................
29.3.1. Le disposizioni ...........................................................................
29.3.2. La prima proposta di revisione della direttiva 2003/48/CE ........
29.3.3. La seconda proposta di revisione della direttiva 2003/48/CE .....
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Sommario
29.4.
29.5.
29.6.
29.7.
29.8.
29.9.
Altri strumenti di collaborazione nel settore fiscale: il Modello di Accordo
sullo scambio di informazioni dell’OCSE ...................................................
La Convenzione di Strasburgo del 25 gennaio 1988 sulla mutua assistenza
amministrativa in materia fiscale: tratti generali ..........................................
29.5.1. L’assetto riguardante lo scambio di informazioni ........................
29.5.2. Funzionamento e confini della collaborazione tributaria internazionale .......................................................................................
29.5.3. Le modifiche apportate dal Protocollo del 31 marzo 2010 .........
Le verifiche simultanee ...............................................................................
Scambio di informazioni e diritto di accesso ...............................................
L’orientamento della Corte di Giustizia in tema di scambio di informazioni .........................................................................................................
Le recenti iniziative intraprese dalla Commissione europea .........................
29.9.1. Premessa ....................................................................................
29.9.2. Iniziative già assunte dalla Commissione ....................................
29.9.2.1. Nuovo quadro di cooperazione amministrativa .........
29.9.2.2. Colmare le lacune in materia di tassazione del
risparmio ..................................................................
29.9.2.3. Progetto di accordo antifrode e di cooperazione in
materia fiscale ...........................................................
29.9.3. Nuove iniziative della Commissione...........................................
29.9.3.1. Raccomandazione concernente misure destinate
ad incoraggiare i Paesi terzi ad applicare norme
“minime” di good governance fiscale...........................
29.9.3.2. Raccomandazione sull’“aggressive tax planning”.........
29.9.3.3. Formulari per lo scambio d’informazioni nel settore fiscale ................................................................
29.9.4. Iniziative ed azioni da sviluppare nel 2013 .................................
29.9.4.1. Promuovere lo scambio automatico d’informazioni
nei consessi internazionali e gli strumenti informatici dell’UE ...............................................................
29.9.4.2. Cooperazione “rafforzata” con altri organismi a
livello domestico.......................................................
29.9.4.3. Promuovere l’uso di controlli simultanei e la presenza di funzionari stranieri per le verifiche ..............
29.9.4.4. Ottenere l’autorizzazione del Consiglio ad avviare
negoziati con Paesi terzi in merito ad accordi bilaterali sulla cooperazione amministrativa nel settore
dell’IVA ....................................................................
29.9.5. Azioni da intraprendere a medio termine (entro il 2014)............
29.9.5.1. Sviluppare un format informatico per lo scambio
automatico d’informazioni .......................................
29.9.5.2. Estendere Eurofisc all’imposizione diretta .................
29.9.6. Azioni da intraprendere a lungo termine (oltre il 2014)..............
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1873
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1881
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1919
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Sommario
29.9.6.1. Una metodologia per l’esecuzione di verifiche congiunte da parte di “personale specializzato” ............... 1919
29.9.6.2. Elaborare uno strumento giuridico unico di cooperazione amministrativa per tutte le imposte .............. 1919
Capitolo trentesimo
I PROFESSIONISTI E LA NORMATIVA ANTIRICICLAGGIO NELLE
OPERAZIONI INTERNAZIONALI
(di Andrea Di Dio e Sergio Salerno)
30.1.
30.2.
30.3.
30.4.
30.5.
30.6.
30.7.
30.8.
Premessa .....................................................................................................
Il fenomeno del riciclaggio: la tutela penale ed il contrasto preventivo ........
La platea dei soggetti attivi tenuti al rispetto delle disposizioni contenute nel
D.Lgs. 231/07 ............................................................................................
Gli adempimenti antiriciclaggio a carico dei professionisti ..........................
30.4.1. Gli obblighi di adeguata verifica della clientela: le prestazioni professionali interessate ...................................................................
30.4.2. L’approccio basato sul rischio .....................................................
30.4.3. La registrazione nell’Archivio Unico Informatico (A.U.I.) ..........
30.4.5. La segnalazione per operazioni sospette ......................................
30.4.6. La tutela della riservatezza ..........................................................
Il rapporto tra i reati tributari e le segnalazioni per operazioni sospette .......
Gli indicatori di anomalia per i Professionisti .............................................
Il quadro sanzionatorio a carico dei Professionisti .......................................
L’utilizzo ai fini fiscali dei dati contenuti nelle segnalazioni per operazioni
sospette ......................................................................................................
1921
1922
1925
1928
1929
1937
1943
1945
1948
1949
1955
1967
1968
PARTE SESTA
TEMI SPECIALI DI IVA NELLE TRANSAZIONI
INTERNAZIONALI
Capitolo trentunesimo
LE OPERAZIONI TRA STABILE ORGANIZZAZIONE E CASA MADRE
(di Rosa Rita Scalesse)
31.1.
31.2.
31.3.
31.4.
Individuazione della stabile organizzazione nel sistema dell’imposta sul
valore aggiunto ...........................................................................................
Rapporto tra stabile organizzazione e casa madre ........................................
Gli addebiti intercompany..........................................................................
Autonomia delle operazioni poste in essere dalla stabile organizzazione ......
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Sommario
Capitolo trentaduesimo
LA TERRITORIALITÀ IVA E GLI OBBLIGHI DEL SOGGETTO NON RESIDENTE
(di Mario Spera)
32.1.
32.2.
32.3.
32.4.
32.5.
32.6.
32.7.
32.8.
32.9.
32.10.
32.11.
Premessa .....................................................................................................
Rilevanza territoriale delle operazioni .........................................................
Territorialità delle cessioni di beni ..............................................................
Territorialità delle prestazioni di servizi.......................................................
32.4.1. Criterio di tassazione generale ....................................................
32.4.2 Deroghe ........................................................................................
32.4.2.1. Prestazioni di servizi relative ad immobili .................
32.4.2.2. Prestazioni di trasporto .............................................
32.4.2.3. Prestazioni di servizi culturali, artistici, sportivi,
scientifici, educativi, ricreativi e simili ......................
32.4.2.4. Ristorazione e catering..............................................
32.4.2.5. Locazione di mezzi di trasporto ................................
32.4.2.6. Lavorazioni su beni mobili materiali .........................
32.4.2.7. Prestazioni rese tramite mezzi elettronici...................
32.4.2.8. Telecomunicazioni e teleradiodiffusioni ....................
32.4.2.9. Prestazioni rese a privati extracomunitari ..................
Soggetto passivo e debitore dell’imposta .....................................................
Rappresentante fiscale ................................................................................
Identificazione diretta .................................................................................
Il meccanismo dell’inversione contabile (reverse charge)...............................
Emissione della fattura per conto del cedente o prestatore ..........................
Stabile organizzazione e detrazione dell’imposta .........................................
Il rimborso IVA ai soggetti non residenti ....................................................
1995
2000
2002
2003
2004
2006
2007
2007
2010
2011
2011
2014
2014
2015
2015
2016
2018
2023
2025
2031
2031
2033
Capitolo trentatreesimo
IL COMMERCIO ELETTRONICO E L’IVA
(di Roberto Michieletto)
33.1.
33.2.
Introduzione ..............................................................................................
Cenni “storici” sull’imposizione del commercio elettronico a livello internazionale ........................................................................................................
33.3. Evoluzione legislativa a livello dell’Unione ..................................................
33.3.1. Il regime speciale per gli operatori non UE ................................
33.3.2. Il regime speciale per gli operatori UE (sportello unico) .............
33.3.3. I regolamenti di esecuzione ........................................................
33.4. Il commercio elettronico on-line (diretto) ..................................................
33.4.1. Individuazione delle tipologie ....................................................
33.4.2. Territorialità del commercio elettronico on-line .........................
33.4.2.1 Territorialità e regolamenti di esecuzione ......................
2039
2040
2042
2042
2045
2047
2048
2049
2055
2059
XLVIII
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Sommario
33.4.3. Adempimenti degli operatori aderenti al regime non UE ...........
33.4.4. Adempimenti degli operatori aderenti al regime UE...................
33.5. Il commercio elettronico off-line ................................................................
33.6. Il sistema può ancora evolvere? ...................................................................
2060
2063
2067
2071
Capitolo trentaquattresimo
LA COOPERAZIONE AMMINISTRATIVA NEL SETTORE DELL’IVA
(di Luigi Vinciguerra)
34.1.
Il Regolamento (CE) 1798/2003 del 7 ottobre 2003: antefatto e disposizioni generali ..............................................................................................
34.1.1. Lo scambio di informazioni su richiesta .....................................
34.1.2. Partecipazione alle indagini amministrative all’estero e controlli
simultanei ..................................................................................
34.1.3. Collaborazione “senza preventiva richiesta” ................................
34.1.4. Le particolari condizioni imposte allo scambio di informazioni:
limiti, riservatezza ed utilizzabilità degli elementi informativi
acquisiti .....................................................................................
34.2. La mutua assistenza nel settore IVA in vigore dal 2012: il Regolamento
904/2010/UE.............................................................................................
2087
2094
2096
2098
2099
2102
PARTE SETTIMA
CASI DI ACCERTAMENTI IN ITALIA IN MATERIA
DI EVASIONE FISCALE INTERNAZIONALE
Capitolo trentacinquesimo
UN CASO DI ESTEROVESTIZIONE FITTIZIA
(di Ernesto Bruno e Alessio Valente)
35.1.
35.2.
35.3.
35.4.
35.5.
Introduzione ..............................................................................................
Le indagini di polizia giudiziaria .................................................................
L’aspetto tributario: la tesi dell’esterovestizione ...........................................
Concetto di sede dell’amministrazione .......................................................
Quantificazione del reddito della società verificata......................................
2111
2111
2112
2116
2120
Capitolo trentaseiesimo
UN CASO DI STABILE ORGANIZZAZIONE OCCULTA
(di Ernesto Bruno e Alessio Valente)
36.1.
36.2.
Introduzione ..............................................................................................
Le prove raccolte e la tesi della stabile organizzazione occulta .....................
2123
2124
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Sommario
36.3.
36.4.
36.5.
36.6.
36.7.
Concetto di stabile organizzazione ..............................................................
La stabile organizzazione materiale .............................................................
La stabile organizzazione personale .............................................................
La stabile organizzazione nell’ambito dell’imposizione indiretta..................
Quantificazione del reddito della società verificata......................................
2128
2130
2131
2132
2134
Capitolo trentasettesimo
UN CASO DI EVASIONE FISCALE INTERNAZIONALE
(di Ernesto Bruno e Alessio Valente)
37.1.
37.2.
Il contrasto agli illeciti fiscali internazionali ................................................
Un caso di evasione fiscale internazionale ...................................................
37.2.1. I fatti e gli elementi riscontrati nel corso del controllo ................
37.2.2. La tesi dell’occultamento di materia imponibile e le connesse
conseguenze fiscali .....................................................................
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