Le agevolazioni per l’acquisto della
c.d.”prima casa”
Thomas Tassani
Università degli Studi di Urbino
Tratti essenziali
Acquisti operati a titolo oneroso:
y per i trasferimenti soggetti all’applicazione dell’imposta di
registro, in riduzione dell’imposta medesima dall’ordinaria
aliquota del 7 per cento alla inferiore aliquota del 3 per cento
ed applicazione delle imposte ipotecaria e catastale in
misura fissa in luogo delle aliquote proporzionali ordinarie
(rispettivamente 2 ed 1 per cento);
y per i trasferimenti compresi nell’abito applicativo dell’IVA,
in riduzione dell’imposta medesima con l’aliquota del 4 per
cento, anziché in quella ordinaria (10 per cento, per le case di
abitazione non di lusso).
Il regime agevolato trova applicazione
y dal punto di vista oggettivo ai trasferimenti che abbiano ad
oggetto case di abitazione non di lusso secondo le
caratteristiche di cui al DM 2 agosto 1969 (pubblicato nella
Gazzetta Ufficiale n. 218 del 27 agosto 1969);
y dal punto di vista soggettivo, allorchè ricorrano le
condizioni indicate alla nota II-bis dell’articolo 1 della
Tariffa, parte prima, del Testo Unico Registro delle
disposizioni concernenti l’imposta di registro, approvato con
D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, e quindi in sintesi:
y a) immobile situato nel comune in cui l’acquirente abbia (o
la stabilisca entro diciotto mesi dall’acquisto) la propria
residenza o, se diverso, in quello in cui l’acquirente svolge
la propria attività ovvero, se trasferito all’estero per ragioni
di lavoro, in quello in cui ha sede o esercita l’attività il
soggetto da cui dipende ovvero, nel caso in cui
l’acquirente sia cittadino italiano emigrato all’estero, che
l’immobile sia acquistato come prima casa sul territorio
italiano;
Dichiarazione in atto
y b) l’acquirente non sia titolare esclusivo o in comunione
con il coniuge dei diritti di proprietà, usufrutto, uso e
abitazione di altra casa di abitazione nel territorio del
comune in cui è situato l’immobile da acquistare;
y c) l’acquirente non sia titolare neppure per quote, anche
in regime di comunione legale su tutto il territorio nazionale
di diritti di proprietà, usufrutto, uso, abitazione e nuda
proprietà su altra casa di abitazione acquistata dallo
stesso soggetto o dal coniuge con le agevolazioni
per l’acquisto della c.d. “prima casa” (secondo le varie
normative che si sono succedute negli anni).
Pertinenze
y Le agevolazioni suddette, sussistendo le condizioni di cui alle
lettere a), b) e c), spettano per l'acquisto, anche se con atto
separato, delle pertinenze dell'immobile di cui alla
lettera a).
y Sono comprese tra le pertinenze, limitatamente ad una per
ciascuna categoria, le unità immobiliari classificate o
classificabili nelle categorie catastali C/2, C/6 e C/7,
che siano destinate al servizio della casa di abitazione oggetto
dell'acquisto agevolato.
No presupposti
y In caso di dichiarazione mendace o di trasferimento per atto a titolo
oneroso o gratuito degli immobili acquistati con i benefici in discorso
prima del decorso del termine di cinque anni dalla data del loro
acquisto, sono dovute le imposte di registro, ipotecaria e catastale nella
misura ordinaria, nonché una sanzione pari al 30 per cento delle
stesse imposte.
y Se si tratta di cessioni soggette all'imposta sul valore aggiunto,
l'ufficio del registro presso cui sono stati registrati i relativi atti deve
recuperare nei confronti degli acquirenti una penalità pari alla differenza
fra l'imposta calcolata in base all'aliquota applicabile in assenza di
agevolazioni e quella risultante dall'applicazione dell'aliquota agevolata,
aumentata del 30 per cento.
y Sono dovuti gli interessi di mora di cui al comma 4 dell'art. 55 del
Testo Unico.
La tipologia degli atti
Atti “traslativi a titolo oneroso”. E’ quindi esclusa la divisione, essendo
invece compresi gli atti:
y compravendita;
y permuta;
y transazione comportante trasferimento della proprietà di immobili o
costituzione di diritti reali sugli stessi;
y datio in solutum;
y atti aventi per oggetto attribuzioni patrimoniali ai coniugi (laddove non
ricorrano le condizioni per l’applicazione della norma di cui all’art. 8,
Tariffa parte I, TU Imposta di Registro);
y assegnazione di beni ai soci;
y cessione di bene immobile a corrispettivo di costituzione di rendita;
y la divisione, laddove con conguagli.
La permuta
y a tenore dell’art. 43 TU imposta di registro (DPR 131/1986), comma
1, lettera b), che per la permuta stabilisce che la base imponibile è
costituita "salvo il disposto del secondo comma dell'articolo 4O, dal
valore del bene che dà luogo all'applicazione della maggiore imposta";
y l’art. 40 secondo comma come sopra richiamato stabilisce che "Per le
operazioni indicate all'articolo 11 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633,
l'imposta si applica sulla cessione o prestazione non soggetta
all'imposta sul valore aggiunto";
y l’art. 11 del Testo Unico sull’IVA dispone al suo primo che: "Le
cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate in corrispettivo di
altre cessioni di beni o prestazioni di servizi ... sono soggetti
all'imposta separatamente da quelle in corrispondenza delle quali
sono effettuate".
Hp 1
y entrambi i trasferimenti sono soggetti a imposta di registro ed una
sola delle parti invoca le agevolazioni:
y l’imposta si applica considerando la prestazione che dia
luogo (con applicazione dell’aliquota propria)
all’applicazione della maggiore imposta di registro;
di fatto si tratterà della prestazione per la quale non viene
richiesta l’applicazione del regime di favore
Hp 2
y entrambi i trasferimenti sono soggetti a imposta di registro ed
entrambe le parti invocano l’applicazione delle agevolazioni:
y l’imposta si applica considerando la prestazione che dia
luogo all’applicazione della maggiore imposta di
registro (quindi la tassazione opera sul bene avente il
maggior valore);
Hp 3
y uno dei due trasferimenti sia soggetto a registro e l’altro ad IVA
y le imposte si applicano separatamente a ciascuna delle
due prestazioni (a ciascuna con le aliquote proprie);
Hp 4
y entrambi i trasferimenti siano soggetti ad IVA
y l’IVA agevolata si applica separatamente a ciascuna
delle due prestazioni; potrà quindi darsi il caso che le
agevolazioni siano applicate per una sola delle prestazioni
qualora solo per essa ne ricorrano i presupposti.
registrazione di sentenze di
usucapione di terreni
sui quali il giudice abbia accertato anche l’avvenuta
costruzione di un fabbricato (munito dei requisiti di
legge) da parte dell’usucapiente.
y Con la circolare n. 267/E del 16 ottobre 1997 il ministero delle
Finanze (Dipartimento delle Entrate, Direzione Centrale Affari
giuridici e contenzioso tributario) ha assunto – con riferimento
alla normativa attualmente vigente – posizione negativa per le
agevolazioni
y Ciò a motivo della circostanza che il rinvio all’art. 1 Tariffa del
TU Imposta di Registro operato dall’art. 8 nota II bis della stessa
Tariffa non sarebbe comunque idoneo a trascurare il riferimento proprio della norma agevolativi nella sua corrente formulazione –
al caso degli “atti traslativi a titolo oneroso”.
y
Tuttavia….
y CTP Ravenna del 7 maggio 2005: "In materia di imposta di
registro, il rinvio operato dalle disposizioni sulla tassazione delle
sentenze dichiarative di intervenuta usucapione alla disciplina dei
trasferimenti reali immobiliari a titolo oneroso consente di affermare
che il provvedimento dichiarativo dell’usucapione è
equiparato, agli effetti tributari, ad un contratto traslativo della
proprietà; ne consegue, anche per tale modalità di acquisto a
titolo originario - ove ne ricorrano tutti i presupposti di legge l’applicabilità delle agevolazioni fiscali «prima casa»
prevista dalla nota II bis) dell’art. 1 della parte prima della
tariffa allegata al D.P.R. n. 131 del 1986.".
Il requisito oggettivo: l’immobile
y l’immobile che ne forma oggetto deve rientrare nell’ambito
delle abitazioni non di lusso secondo i criteri di cui al
D.M. 2 agosto 1969, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n.
218 del 27 agosto 1969.
L’Agenzia delle Entrate ha più volte precisato che:
y non rileva la categoria catastale dell’immobile da acquistarsi:
y non è necessario che l’immobile in acquisto sia destinato ad
abitazione principale (secondo quanto invece precisava la
previgente legge n. 168 del 1982) da parte dell’acquirente:
pertanto si può fruire dell’agevolazione anche per l’acquisto
di un immobile locato.
Fabbricato rurale
y L’attuale normativa è riferita all’acquisto di case di
abitazione, senza menzionare il carattere urbano delle
medesime, nella circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 38/E
del 12 agosto 2005 si trova indicato che le agevolazioni
trovano applicazione anche nell’ipotesi di fabbricato
rurale, purchè idoneo alla utilizzazione abitativa.
y Anche a riguardo di questa materia va ribadita l’irrilevanza
delle risultanze censuarie, ben potendo un fabbricato idoneo
ad uso abitativo risultare ancora censito quale rurale.
y Resta comunque escluso, a parere dell’Agenzia delle
Entrate, il caso in cui il fabbricato rurale costituisca
pertinenza di terreno agricolo (prevalendo evidentemente, in
quest’ultimo caso, la funzione agricolo-produttiva).
y N.B. l’omesso accatastamento con attribuzione di rendita prima della stipula dell’atto di acquisto - ai fini dell’imposta
di registro e delle altre imposte indirette implica la non
applicazione del criterio della regola c.d. “prezzo-valore” di
cui alle previsioni contenute nella legge finanziaria 2006 (art.
1 comma 497 legge 23 dicembre 2005, n. 266).
Acquisto di casa di abitazione in corso
di costruzione o di ristrutturazione
y Diversa considerazione a seconda che si tratti di atti soggetti
ad imposta di registro ovvero ad IVA. Solo per quest’ultimo
caso, infatti, la relativa norma agevolativi espressamente ne
contempla l’applicazione all’ipotesi delle case di abitazioni
“ancorchè non ultimate”.
y Per quanto attiene l’estensione di tale soluzione anche al
campo dei trasferimenti soggetti ad imposta di registro, il
Consiglio Nazionale del Notariato ebbe ad esprimere il
proprio positivo orientamento in merito con Studio
50/99/T approvato il 21 giugno 1999.
y La stessa Agenzia delle Entrate, con la già menzionata
circolare 38/E del 12 agosto 2005 (sulla scia di conforme
orientamento già espresso nella precedente circolare n. 19
del 1° marzo 2001), ha da ultimo definitivamente
abbracciato l’orientamento più permissivo, sostenendo che le
agevolazioni in discorso possono spettare – in presenza di
tutti i previsti requisiti soggettivi – pure nell’ipotesi in cui il
trasferimento riguardi un immobile in corso di costruzione che
presenti, seppure in fieri, le caratteristiche dell’abitazione “non di
lusso” secondo i criteri stabiliti dal D.M. 2 agosto 1969.
N.B.
La dichiarazione dell’acquirente avrà ad oggetto la
rappresentazione di un evento futuro, consistente nella
circostanza che il realizzando immobile presenterà – al termine
della costruzione – le caratteristiche degli immobili non di lusso
secondo quanto indicato al ripetuto DM 2 agosto 1969.
y La stessa Corte di Cassazione (sentenza 10 settembre 2004 n.
18300) ha quindi sottolineato che la finalità dichiarata
dall’acquirente nell’atto di acquisto venga da questi
realizzata entro il termine di tre anni dalla registrazione
dell’atto, coincidente con quello concesso all’Amministrazione
Finanziaria – a pena di decadenza – ai fini dell’esercizio del potere
di accertamento circa l’eventuale insussistenza dei requisiti.
y
Acquisti di camere ed alloggi limitrofi
y Caso: acquisto – anche non contestuale – di più unità abitative
contigue le quali siano destinate a riunione in unica unità la quale
conservi le caratteristiche dell’immobile non di lusso
secondo quanto previsto da DM 2 agosto 1969
y Cassazione sezione Tributaria n. 563 del 22 gennaio 1998 n.
563: "le agevolazioni per la prima casa possono riguardare
anche più unità immobiliari che siano destinate a costituire
un’unica unità abitativa, purché trattasi di
ampliamento e non di immobile a sé stante in altra via o
con altro numero civico”.
y
Nel caso di acquisto di semplice stanza limitrofa, la
Risoluzione dell’Agenzia delle Entrate 25/E del 25 febbraio
2005 (in risposta ad interpello).
Circ. n. 38/E/2005: “…il regime di favore si estende
all’acquisto di immobile contiguo ad altra casa di abitazione
acquistata dallo stesso soggetto fruendo dei c.d. benefici “prima
casa” , ad esempio nei casi di acquisto di una stanza contigua”.
y La circolare precisa che in tali ipotesi, in via eccezionale,
«l'acquirente non renderà la dichiarazione circa la novità nel godimento
dell'agevolazione "prima casa"».
y
Il regime delle pertinenze
y Il comma 3 della nota II-bis, dell’articolo 1 della tariffa, parte
prima, del Testo Unico Registro, dispone che l’agevolazione
“prima casa”, ricorrendo le condizioni di cui alle lettere a), b)
e c), del comma 1, spetta pure per l’acquisto “… anche
se con atto separato”, delle pertinenze
dell’immobile di cui alla lettera a).
y Sono ricomprese tra le pertinenze, limitatamente a una per
ciascuna categoria, le unità immobiliari classificate o
classificabili nelle categorie catastali
C/2 (cantine, soffitte, magazzini),
y C/6 (autorimesse, rimesse, scuderie)
y C/7 (tettoie chiuse o aperte),
y che siano destinate di fatto in modo durevole a servizio della casa di
abitazione oggetto dell’acquisto agevolato.
y
Concetto di pertinenza
y L’articolo 817 del codice civile stabilisce che: “Sono
pertinenze le cose destinate in modo durevole a servizio
o ad ornamento di un’altra cosa. La destinazione può essere
effettuata dal proprietario della cosa principale o da chi ha un
diritto reale sulla medesima”.
y a) presupposto oggettivo, ossia la destinazione durevole
e funzionale a servizio o ad ornamento intercorrente fra un
bene e un altro di maggior importanza (c.d. bene
principale) per il miglior uso di quest’ultimo;
y b) presupposto soggettivo, ossia la volontà del
proprietario della cosa principale o di chi sia titolare di un
diritto reale sulla medesima, diretta a porre la pertinenza in
un rapporto di strumentalità funzionale con la cosa
principale.
y Ai sensi dell’art. 818 del codice civile, se non diversamente
disposto, alle pertinenze si applica lo stesso regime
giuridico stabilito per la cosa principale.
y Articolo 23, comma 3, del TU sull’Imposta di Registro,
stabilisce che “le pertinenze sono in ogni caso soggette alla
disciplina prevista per il bene al cui servizio o ornamento
sono destinate”.
La nota II bis succitata, nel limitare l’estensione
dell’agevolazione ad una sola pertinenza nell’ambito della
specifica tipologia di appartenenza, costituisce eccezione
alla diversa e più ampia regola generale di uniforme tassazione.
y La circolare 38/E precisa che “l’agevolazione in parola non si
applica qualora la pertinenza non possa essere oggettivamente
destinata in modo durevole a servizio o ornamento dell’abitazione
principale, circostanza, quest’ultima, che normalmente ricorre, ad
esempio, qualora il bene pertinenziale è ubicato in un punto
distante o addirittura si trovi in un comune diverso da quello dove
è situata la “prima casa””.
y In prossimità dell’abitazione secondo Circ. 19/2001, 1/1994
y
Terreni quali pertinenze?
y Aree “scoperte” pertinenziali (adibiti a giardino) ad
un’abitazione non di lusso possono essere considerate
pertinenze?
y Ris. 32/E/2006 AE:
Se sono autonomamente accatastate nel catasto terreni, no
y Se sono “graffate” ad un immobile che gode delle agevolazioni,
si
y
Requisito soggettivo 1
y Immobile ubicato nel comune di residenza
dell'acquirente
y diverse pronunce di Commissioni Tributarie assegnano
rilievo alla residenza “effettiva”, anche ove non coincidente con
il dato anagrafico; in merito, anche gli orientamenti della
Corte di Cassazione sono oscillanti essendosi talvolta
assegnata prevalenza alla residenza anagrafica (Cass. 20 giugno
2001 n. 8377; 24 luglio 2001 n. 10027 e 19 dicembre 2002
n. 18077), a volte a quella effettiva (cass. 10 marzo 2000 n.
2814),
y Fanno eccezione i membri dei corpi di polizia e dell'esercito
per i quali non si applica detta condizione (vedi per le forze
armate art. 7 della legge 23 dicembre 1998, n. 448 e per gli
organi di polizia l’art. 66 della legge 21 novembre 2000, n.
342);
Requisito soggettivo 2
y Immobile ubicato nel comune nel quale l’acquirente
dichiari di (voler) stabilire la propria residenza
entro 18 mesi dall’acquisto;
y Circolare 19/E del 1 marzo 2001 precisa che – ai fini della
valutazione della tempestività del trasferimento di residenza
– fa fede la data della dichiarazione di trasferimento resa
dall’interessato al comune (ai sensi dell’art. 18 DPR 30
maggio 1989 n. 223) sempre che poi risulti accolta la
richiesta di iscrizione nell’anagrafe.
Mantenimento della residenza
successivamente ?
y la norma non prevede che successivamente al conseguimento delle
agevolazioni il soggetto che abbia ottenuto la residenza nel comune
interessato debba ivi mantenerla per certo tempo.
y E’ quindi opportuno chiedersi se incorra in decadenza il contribuente
che abbia a trasferirsi altrove in epoca successiva all’acquisto agevolato.
y La risposta si rinviene nella disciplina relativa all’accertamento: atteso
che – decorso il termine triennale – l’amministrazione finanziaria non
potrà più accertare la mancata sussistenza dei requisiti, sembra plausibile
ritenere che non determini decadenza solo il trasferimento della
residenza dopo il decorso del triennio.
y Punto importante da definire è la data di decorrenza iniziale di siffatto
termine: in ossequio al principio generale espresso dalla Corte di
Cassazione (sentenza 1196 del 21 novembre 2000), la circolare 38/E
indica tale dies a quo nella scadenza del diciottesimo mese.
sopravvenuta impossibilità di
conseguimento della residenza
y Circolare 35/T., la quale assegna alla forza maggiore valore
esimente solo allorchè si tratti “di un impedimento,
sopraggiunto, imprevedibile e non soggettivo tale da non
poter essere evitato alla ulteriore condizione che il termine
sia ancora pendente per poter dimostrare all’
Amministrazione finanziaria il possesso dei requisiti richiesti
dalla legge".
(caso di un acquirente vittima degli eventi sismici del 1997 Umbria)
y “Se di norma non è sufficiente il verificarsi di un evento
sismico per impedire a chiunque di trasferire la propria residenza in
uno dei comuni colpiti, nella fattispecie in questione il
danneggiamento non riguarda il solo immobile agevolato ma l’intero
comune di (Foligno e tutti gli altri comuni) che, a seguito del
fenomeno naturale, sono stati individuati come disastrati
dall’Ordinanza del 13 ottobre 1997, n. 2694 del Ministero
dell’Interno"
Ris. 140/E 10/4/2008
y Acquisto di immobile
y Successivamente per infiltrazioni d’acqua dal tetto, immobile
dichiarato inagibile
y E’ evento imprevisto ed inevitabile, verifcatosi successivamente
all’acquisto degli immobili
Elemento soggettivo 3
Immobile ubicato in comune diverso da quello di residenza
dell'acquirente purchè in questo svolga la propria attività
y la prassi operativa è prevalentemente nel senso che al fine di
provare questa circostanza, a supporto di idonea clausola nell’atto
di acquisto, l’acquirente produca opportuna documentazione
(come una dichiarazione del datore di lavoro)
y per attività dell’acquirente si intende ogni tipo di attività, comprese
quelle svolte senza remunerazione (ad es: attività di studio, di
volontariato e sportiva).
y Esistono precedenti nei quali talune Agenzie delle Entrate hanno
riconosciuto spettanza delle agevolazioni anche a vantaggio di
acquirenti esercitanti attività nel comune interessato anche senza
carattere di continuità
y
Elemento soggettivo 4
y Acquisto di immobile da parte di cittadino italiano
trasferito all'estero per ragioni di lavoro, che si trovi
nel Comune in cui ha sede o esercita la propria attività
l'impresa da cui dipende.
y La circolare 19/E afferma in proposito che “l’ipotesi in
argomento è riferibile solo al rapporto di lavoro
subordinato – con esclusione di qualsiasi altra tipologia di
rapporto – e che lo stesso può essere istaurato anche con un
soggetto che non necessariamente rivesta la qualifica di
imprenditore”.
Elemento soggettivo 5
y Italiano emigrato all’estero
y Immobile acquistato come prima casa nel territorio italiano
y Nel caso in discorso l’immobile può essere ovunque
ubicato nel territorio nazionale (non rileva,
ovviamente la residenza) purchè sia prima casa nel territorio
medesimo: se ne desume che è impeditiva delle agevolazioni
la proprietà di altro immobile abitativo ovunque esso sia
situato sul territorio della Repubblica.
y La residenza all’estero può risultare non solo da idoneo
certificato AIRE, ma anche da dichiarazione resa
dall’interessato – nell’atto di acquisto – ai sensi
dell’art. 46 DPR 28 dicembre 2000 n. 445 (circolare 38/E);
è quindi opportuno, in sede di redazione dell’atto di vendita,
richiamare espressamente la natura “sostitutiva di
certificazione” della dichiarazione in esame.
Soggetti coniugati e comunione legale
dei beni
y ipotesi in cui a riguardo di uno solo dei due coniugi ricorrano le
condizioni soggettive necessarie per il conseguimento delle agevolazioni.
y Nel caso della comunione legale il carattere unitario (e non per
quote, come in quella ordinaria) dell’acquisto ha determinato
l’insorgenza di qualche dubbio applicativo.
y Circolare 38/E ha fatto propria la soluzione già tratteggiata dalla
giurisprudenza di legittimità. L’acquisto di un appartamento da parte di
una coppia di coniugi in regime di comunione legale comporta
l’applicazione dell’agevolazione solo nella misura del 50 per
cento qualora solo uno di essi coniugi sia in possesso dei
requisiti necessari per fruire del predetto regime di favore.
Cittadino estero non avente residenza
nel territorio italiano.
.
y La fattispecie è priva, nella legge, di una particolare
disciplina.
y In assenza di una disposizione analoga a quella riguardante il
cittadino italiano emigrato all’estero (che, come visto,
svincola l’acquisto dalla ricorrenza del requisito
dell’ubicazione dell’immobile nel luogo di residenza) è
giocoforza ritenere che l’agevolazione spetti solo ove
ricorrano tutte le condizioni di cui alla nota II bis, ed in
particolare se l’acquirente abbia (o stabilisca entro diciotto
mesi) la residenza nel comune in cui è ubicato l’immobile
acquistato
La decadenza dalle agevolazioni
Nota II bis all’art. 1 tariffa Parte I del DPR 131/1986,
aggiunge:
y “In caso di dichiarazione mendace o di trasferimento per
atto a titolo oneroso o gratuito degli immobili acquistati con i
benefici di cui al presente articolo prima del decorso del
termine di cinque anni dalla data del loro acquisto, sono
dovute le imposte di registro, ipotecaria e catastale nella
misura ordinaria, nonché una sanzione pari al 30 per cento
delle stesse imposte.
Se si tratta di cessioni soggette all'imposta sul valore
aggiunto, l'ufficio del registro presso cui sono stati registrati i
relativi atti deve recuperare nei confronti degli acquirenti una
penalità pari alla differenza fra l'imposta calcolata in base
all'aliquota applicabile in assenza di agevolazioni e quella risultante
dall'applicazione dell'aliquota agevolata, aumentata del 30 per
cento.
y Sono dovuti gli interessi di mora di cui al comma 4 dell'art. 55
del citato Testo Unico. Le predette regole non si applicano nel
caso in cui il contribuente, entro un anno dall'alienazione
dell'immobile acquistato con i benefici in questione, proceda
all'acquisto di altro immobile da adibire a propria abitazione
principale”.
y
Decesso acquirente
y Non determina decadenza la rivendita entro il
quinquennio da parte degli eredi
y considerata la natura soggettiva e sanzionatoria della
decadenza, si giunge alla conclusione che, qualora gli eredi
conseguano nel patrimonio un’abitazione acquistata dal de
cuius con le c.d. agevolazioni “prima casa”, potranno
liberamente vendere l’immobile nel quinquennio senza
incorrere nella decadenza (così lo Studio CNN 35/2005/T
del 18 marzo 2005).
Le alienazioni parziali nel quinquennio
y la cessione della nuda proprietà
y la cessione di porzione della casa acquistata, a seguito di
frazionamento, e del box pertinenziale
Cessione nuda proprietà
y Risoluzione 213/07, “….si ritiene che la cessione della
nuda proprietà da parte dell'istante comporti la decadenza
dai benefici in questione, in quanto l'operazione viene posta
in essere prima del decorso del quinquennio dalla data
dell'acquisto.
y La perdita del beneficio riguarda la parte di prezzo
corrispondente al diritto parziario ceduto. In particolare,
si applicheranno al prezzo dichiarato nell'atto di acquisto i
coefficienti per la determinazione dei diritti di usufrutto, di
cui al prospetto dei coefficienti allegato al TUR n. 131 del
1986, con riferimento alla data in cui il diritto è stato
acquisito.”;
la cessione di porzione della casa
acquistata, a seguito di frazionamento, e
del box pertinenziale.
y Risoluzione 31/E del 16 febbraio 2006, la quale si è
espressa nel senso che operi parziale decadenza
dell’agevolazione limitatamente alla quota-parte
dell’immobile ceduto e del box.
y Per quanto la Risoluzione non si esprima in proposito, è da
immaginarsi che la determinazione della porzione di prezzo
da imputarsi sulla porzione ceduta possa essere desumibile
(tenuto conto dell’intero prezzo inizialmente ad esso
imputabile) sulla base della metratura.
y Diversamente per il box, in ipotesi di mancanza, nel titolo di
provenienza, dell’imputazione di una specifica porzione di prezzo
Il riacquisto entro l’anno dalla rivendita
y il riacquisto può riguardare diritto diverso da quello
precedente (piena proprietà, nuda proprietà, usufrutto, uso e
abitazione e proprietà superficiaria), così come una
semplice quota di abitazione, sempre che l’acquirente
effettivamente sia in condizione di destinare l’immobile a
propria abitazione principale;
y il riacquisto può riguardare immobile per il quale non
vengano a sua volta richiesti i benefici per l’acquisto della
prima casa;
y era discusso se il riacquisto possa essere a titolo gratuito, e
quindi avvenire per donazione: l’Agenzia delle Entrate
(con circolare n. 6/E del 26 gennaio 2001) sembrava
esprimersi in senso contrario;
y Soluzione confermata da Ris. 125/E del 3/4/2008: il
riacquisto della prima casa per donazione determina la
perdita del beneficio e il mancato riconoscimento del credito
di imposta (rinvio)
Vendita e riacquisto di pertinenze
y Se avvenuta entro il quinquennio non evita la decadenza
l’acquisto di altra pertinenza da adibire al bene principale
y Ris. 30/E del 1/2/2008
y determina decadenza la mera stipula – entro l’anno -
di contratto preliminare per riacquisto;
y rivendita nel quinquennio e mancato riacquisto da parte del
de cuius: nel caso in esame gli eredi saranno tenuti a versare la
differenza di imposta e gli interessi, ma non la sanzione, in forza
dell’art. 8 del d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, per il quale
“l’obbligazione al pagamento della sanzione non si trasmette
agli eredi”
rivendita nel quinquennio e riacquisto di
terreno per realizzare l’abitazione principale
Risoluzione n. 44/E (16 marzo 2004) ha considerato evitabile la
decadenza allorchè si acquisti un terreno su cui si realizza un
immobile da utilizzare come abitazione principale, precisando
tuttavia che il fabbricato avrebbe dovuto esser realizzato
entro un anno dalla vendita (non essendo quindi sufficiente il
semplice acquisto del terreno);
y più recentemente, con la circolare 38/E l’Agenzia ha
ulteriormente confermato questa linea, ma ha avuto cura di
precisare che entro l’anno il nuovo fabbricato non deve
essere ultimato ma solo “venuto ad esistenza” con
realizzazione del rustico comprensivo delle mura perimetrali delle
singole unità e completamento della copertura;
y
y rivendita entro il quinquennio di “bene personale” e
riacquisto di altra casa di abitazione “in comunione
legale”: anche in questo caso non si realizza "decadenza”
y rivendita entro il quinquennio, mancato trasferimento
di residenza e riacquisto entro un anno
y questo caso di assai dubbia soluzione riguarda l’ipotesi in cui
il contribuente prima dei diciotto mesi aliena l’immobile acquistato e
successivamente, entro un anno dalla alienazione, acquisti altro
immobile da destinare ad abitazione principale, in altro
comune.
y A favore della decadenza depone ovviamente la lettera della
nota II bis, non realizzandosi una delle condizioni ivi
previste.
Credito d’imposta
art. 7 comma 1 della legge del 23 dicembre 1998 n. 448
y attribuzione di un credito d'imposta ai contribuenti che
provvedano ad acquisire “a qualsiasi titolo” – entro un
anno dall'alienazione dell'immobile acquistato in
regime tributario agevolato – altra abitazione non di
lusso alle condizioni indicate dalla nota 4-bis della Tariffa,
parte prima, allegata al Testo Unico dell'imposta di registro.
y Il credito d’imposta spetta ai contribuenti che non sono
decaduti dal beneficio prima casa,
y ed è pari all’ammontare dell’imposta di registro, o
dell’Iva, corrisposta in relazione al primo acquisto
agevolato;
y in ogni caso non può essere superiore all’imposta di registro
o all’Iva dovuta in relazione al secondo acquisto.
y Il credito d’imposta spetta anche a coloro che hanno
acquistato l’abitazione con atto soggetto ad Iva anteriormente
al 22 maggio 1993 (e che quindi non hanno formalmente
usufruito delle agevolazioni c.d. prima casa) ma non prima
dell’entrata in vigore della Legge 168/82 se l’acquirente era
in possesso dei requisiti richiesti dalla normativa vigente in
materia di acquisto della prima casa.
Utilizzo del credito di imposta
y a) in diminuzione dell’imposta di registro dovuta per
il secondo atto di acquisto,
ovvero, in alternativa e per l’intero importo:
y b) in diminuzione dell’imposta di registro gravante su
successioni e donazioni in ragione di atti e denunce presentati
dopo la data del nuovo acquisto;
y c) in diminuzione delle imposte sui redditi delle
persone fisiche dovute in base alle dichiarazioni da
presentare successivamente alla data del nuovo acquisto;
y d) in compensazione ai sensi dell'art. 17 del D. Lgs n. 241
del 1997.
y In caso di avvenuta morte del titolare del credito prima
che questi abbia potuto usufruire del credito maturato, tale
credito, divenuto componente attiva dell'asse ereditario, è
trasferito mortis causa agli eredi in virtù dell'applicazione
analogica dell’art. 12 lett. e) del Testo Unico concernente il
trattamento dei crediti verso lo Stato
y Presupposto per la maturazione del credito è che il primo
acquisto abbia avuto luogo a titolo oneroso: ciò in
quanto la norma fa espresso riferimento all’applicazione, in
relazione al medesimo, dell’imposta di registro o dell’IVA.
y Eccezione gli acquisti per donazione – compiuti nel tempo
intercorrente fra il 21 ottobre 2001 ed il 3 ottobre 2006 – dai
soggetti diversi dal coniuge, parenti in linea retta o entro il
quarto grado per importi superiori ad euro 180.759,91, in
quanto soggetti alle imposte sui trasferimenti ordinariamente
applicabili (in questo senso la circolare 38/E).
y Qualora l'immobile alienato o quello acquistato
risultino in comunione, il credito d'imposta deve essere
imputato agli aventi diritti in coerenza con le percentuali della
comunione, tenuto conto dell'irrilevanza del principio di
solidarietà nell'obbligo di pagamento, di cui all'art. 57 del
T.U. dell'imposta di registro.
Credito non compete a coloro che:
abbiano alienato un immobile acquistato con l’aliquota
ordinaria, senza beneficiare delle agevolazioni c.d. “prima casa”;
y acquistino un immobile non avente le caratteristiche della prima
casa;
y non fruiscano ovvero decadano dal beneficio dell’aliquota
agevolata;
y non si siano visti confermare per il precedente acquisto,
in sede di accertamento, l’agevolazione per la prima casa,
sulla base della normativa vigente alla data dell’atto, ancorché sia
pendente un procedimento contenzioso sulla specifica questione.
y
Dichiarazione
y Manifestazione di volontà da parte del
contribuente contestuale all’atto di acquisto del
nuovo immobile ed altresì accompagnata da ulteriore
specificazione in merito al regime di detrazione da questi
prescelta.
y Agenzia delle Entrate «si ritiene sia sufficiente una
dichiarazione sostitutiva di certificazione e di atto di notorietà resa
ai sensi degli artt. 46 e 47, del D.P.R. 28 dicembre 2000, n.
445 da produrre all’Ufficio delle Entrate unitamente all’atto
da registrare».
Atto di ri-acquisto
y Atto di acquisto dell'immobile dovra' contenere, oltre alle
dichiarazioni previste dalla nota II-bis) all'art. 1 della
tariffa, parte prima, del testo unico della imposta di registro,
lettere b) e c), l'espressa richiesta del beneficio in
argomento e dovra' indicare gli elementi necessari
per la determinazione del credito
Contenuto atto di acquisto
indicare gli estremi dell'atto di acquisto dell'immobile sul
quale era stata corrisposta l'imposta di registro o l'IVA in misura
agevolata nonche' l'ammontare della stessa;
- nel caso in cui per l'acquisto del suddetto immobile era stata
corrisposta l'IVA ridotta in assenza della specifica agevolazione
c.d. "prima casa", rendere la dichiarazione di sussistenza dei
requisiti che avrebbero dato diritto a tale agevolazione alla
data dell'acquisto medesimo;
- nell'ipotesi in cui risulti corrisposta l'IVA sull'immobile alienato,
produrre le relative fatture;
- indicare gli estremi dell'atto di alienazione dell'immobile.
-
y Circolare 19/E del 2001 la quale opportunamente
evidenzia che nella specifica ipotesi in cui si voglia utilizzare il
credito "in diminuzione dell'imposta sui redditi delle persone
fisiche dovuta in base alla dichiarazione da presentare
successivamente alla data del nuovo acquisto" esso può essere
esercitato solo in sede di presentazione della prima
dichiarazione successiva all'acquisto".
nell'ipotesi di decadenza del beneficio determinata dalla
insussistenza dei requisiti utili per l'applicazione del regime
agevolato sul primo acquisto
y Nel caso in cui non sia ancora avvenuta la fruizione del
credito, l'Ufficio oltre a comunicarne al contribuente la
non spettanza e ad inibirne l'utilizzazione, provvede a
recuperare le imposte nella misura ordinaria e a
comminare le relative sanzioni.
il credito sia stato dal contribuente già
utilizzato. AF recupera:
se il contribuente ha utilizzato il credito maturato in
diminuzione dell’imposta di registro dovuta per lo stipulando atto,
l'Ufficio dovrà riscuotere un importo pari alla somma di imposte,
sanzioni e interessi dovuti in ragione della decadenza e quanto
trattenuto a seguito dell'utilizzazione del credito, nonché gli
interessi su tale importo calcolati a decorrere dal momento della
registrazione dell'atto medesimo;
y analoga procedura dovrà essere seguita dall'Ufficio competente,
nell'ipotesi di utilizzo successivo del credito per l'intero importo,
in diminuzione delle imposte di registro sulle successioni e
donazione, in ragione di atti e denunce presentati dopo la data del
nuovo acquisto l'Ufficio;
y
y infine, qualora il credito sia stato utilizzato in diminuzione
dell'imposta sui redditi delle persone fisiche, l'Ufficio
provvede, in sede di liquidazione operata ai sensi dell'art.
36- bis del D.P.R. N. 600 del 1973, al recupero delle
imposte compensate con il credito non spettante a seguito
della decadenza delle agevolazioni, oltre agli interessi dovuti
per carente versamento.
Credito di imposta e pluralità di
acquisti successivi
y c.d. "acquisti a catena", ossia all'ipotesi, peraltro
tutt'altro che rara nella prassi, in cui il contribuente, dopo
aver riacquistato la prima casa di abitazione usufruendo del
credito d'imposta, che ha utilizzato per intero in diminuzione
dell'imposta di registro dovuta per il secondo acquisto, provveda
nuovamente ad alienare il proprio immobile e ad acquistare
un'altra abitazione entro l'anno.
Interpello n. 954-312/2004
y “non rileva la circostanza che la prima casa sia stata più
volte venduta e riacquistata; quello che conta è che rimangano
presenti ad ogni acquisto, sia i requisiti per il godimento
dell’agevolazione c.d. di «prima casa», di cui alla nota IIbis dell’art. 1 della Tariffa allegata al Testo Unico dell’imposta di
registro(…), sia il requisito previsto per la fruizione del credito
d’imposta, vale a dire l’aver acquistato la c.d. «prima casa» entro
un anno dall’alienazione della precedente”
y Il limite temporale di un anno dall’alienazione del precedente
immobile per il quale si è goduto dell’aliquota agevolata resta
comunque condizione imprescindibile al fine
dell’applicazione della norma agevolativa.
(Cassazione n. 12737 del 21 dicembre del 1998)
Agevolazione I.v.a.
y Anche nel caso in cui l’acquisizione del bene pertinenziale si
realizzi mediante un contratto d’opera o di appalto aventi ad
oggetto la relativa costruzione, ancorchè realizzata in un
momento successivo a quello dell’abitazione principale
y Ris. 39/E/2006