L’ARMONIZZAZIONE DEI SISTEMI CONTABILI
NUOVO SISTEMA DI BILANCIO E
NUOVO ORDINAMENTO CONTABILE
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Il principio di competenza finanziaria c.d. rafforzato
Il piano integrato dei conti
Il fondo pluriennale
La nuova contabilità economico patrimoniale e
il Bilancio Consolidato delle partecipate
Marco Castellani
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ARMONIZZAZIONE DEI SISTEMI CONTABILI
• Regioni ed enti locali: il decreto legislativo n. 118 del 23/06/2011. ottavo decreto
emanato in attuazione degli art. 1 e 2 della Legge 5 maggio 2009, n. 42 e recante
«Disposizioni in materia di armonizzazione dei sistemi contabili e degli schemi di
bilancio delle Regioni, degli enti locali e dei loro organismi» si pone la finalità di
rendere i bilanci degli enti territoriali, ivi compresi i conti del settore sanitario, omogenei
e confrontabili tra loro, anche ai fini del consolidamento con i bilanci delle
amministrazioni pubbliche.
• Altre amministrazioni pubbliche: il d.lgs n. 91 del 31/05/2011
• N.B. il rinvio disposto dal milleproroghe 2012 è riferito al d.lgs. N. 91/2011, non al
d.lgs 118/2011.
• Al momento non è in ipotesi una proroga dell’entrata in vigore 01/01/2014.
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1
ARMONIZZAZIONE DEI SISTEMI CONTABILI
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ARMONIZZAZIONE DEI SISTEMI CONTABILI
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ARMONIZZAZIONE DEI SISTEMI CONTABILI
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I destinatari del D.lgs. 118/2011
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Il c.d. principio di contabilità finanziaria «rafforzata»
COSTITUISCE IL CRITERIO DI IMPUTAZIONE AI VARI ESERCIZI FINANZIARI DELLE
OBBLIGAZIONI GIURIDICAMENTE PERFEZIONATE ATTIVE E PASSIVE
(ACCERTAMENTI ED IMPEGNI)
L’allegato al punto 16 non da una definizione e rimanda agli esiti della sperimentazione
per la sua specificazione (N.B. – modifiche in corso – osservazioni corte dei conti).
L’art. 36 del decreto invece prevede che la sperimentazione deve adottare tale principio,
invia al DPCM per la sua specificazione e ne detta in sintesi la novità: le obbligazioni
iuridicamente perfezionate sono registrate nelle scritture contabili (accertamenti ed
impegni) con imputazione nell’esercizio in cui esse vengono a scadenza.
FINO AD OGGI:
Registrazione ed imputazione: momento in cui
l’obbligazione
giuridica si perfeziona (sorge il diritto o l’obbligo)
TUEL artt. 179-183
DAL 2014 A REGIME:
Registrazione: momento in cui l’obbligazione
giuridica si perfeziona
Imputazione: esercizio in cui essa viene a
scadenza
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IL PIANO INTEGRATO DEI CONTI
LA PREVISIONE E IL RENDICONTO
In tali fasi il Piano Finanziario va applicato almeno fino al 4° livello e i dati del
BP o del CC vanno esposti riclassificati in un apposito allegato secondo tale
codifica..
LA GESTIONE
In fase di gestione il Piano Finanziario va applicato fino al 5° livello, quindi, sarà
necessario che in fase di predisposizione della determinazione per assunzione
dell’impegno di spesa (accertamento di entrata), venga indicato il codice
completo.
Stessa logica del SIOPE (che cambierà). N.B.
evitare di frammentare la CO.FI.
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4
IL PIANO INTEGRATO DEI CONTI
• Il piano integrato dei conti costituisce il fulcro operativo dell’armonizzazione dei
sistemi contabili e degli schemi di bilancio delle Regioni, degli Enti Locali e dei
loro organismi.
• Riferimenti normativi:
• Art. 4 D.Lgs. 118/2011
• Art. 8 DPCM 28/12/2011
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ART. 4 D. LGS. 118/2011 – PIANO DI CONTI INTEGRATO
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1. Al fine di consentire il consolidamento ed il monitoraggio dei conti pubblici, nonché il
miglioramento della raccordabilità dei conti delle amministrazioni pubbliche con il Sistema
europeo dei conti nazionali nell'ambito delle rappresentazioni contabili, le amministrazioni di cui
all'articolo 2, commi 1 e 2, adottano un comune piano dei conti integrato definito con le
modalità di cui all'articolo 36, comma 5 (possibile rivisitazione in base agli esiti della
sperimentazione).
2. Il piano dei conti integrato, ispirato a comuni criteri di contabilizzazione, è costituito
dall'elenco delle articolazioni delle unità elementari del bilancio finanziario gestionale e dei
conti economico-patrimoniali, definito in modo da evidenziare, attraverso i principi contabili
applicati, le modalità di raccordo, anche in una sequenza temporale, dei dati finanziari ed
economico-patrimoniali, nonché consentire la rilevazione unitaria dei fatti gestionali.
3. L'elenco dei conti economico-patrimoniali comprende i conti necessari per le operazioni di
integrazione, rettifica e ammortamento, effettuate secondo le modalità e i tempi necessari alle
esigenze conoscitive della finanza pubblica.
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ART. 4 D. LGS. 118/2011 – PIANO DI CONTI INTEGRATO
•
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•
•
4. Il piano dei conti di ciascun comparto di enti può essere articolato in considerazione alla
specificità dell'attività svolta, fermo restando la riconducibilità delle predette voci alle
aggregazioni previste dal piano dei conti integrato comune di cui al comma 1.
5. Il livello del piano dei conti integrato comune rappresenta la struttura di riferimento per la
predisposizione dei documenti contabili e di finanza pubblica delle amministrazioni pubbliche.
6. Al fine di facilitare il monitoraggio e il confronto delle grandezze di finanza pubblica rispetto al
consuntivo, le amministrazioni di cui all'articolo 2, commi 1 e 2, allegano al bilancio annuale di
previsione un documento conoscitivo concernente le previsioni relative agli aggregati
corrispondenti alle voci articolate secondo la struttura del piano dei conti integrato di cui al
comma 1.
7. Al fine di fornire supporto all'analisi degli scostamenti in sede di consuntivo rispetto alle
previsioni, la nota integrativa al rendiconto che espone i risultati della gestione, deve essere
corredata di un allegato conoscitivo che esponga le risultanze degli aggregati corrispondenti alle
voci articolate secondo la struttura del piano dei conti integrato.
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ART. 8 DPCM 28/12/2011 – PIANO DI CONTI INTEGRATO
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•
1.
Le Regioni e gli enti regionali che partecipano alla sperimentazione adottano il piano dei
conti integrato, costituito dall’elenco delle unità elementari del bilancio finanziario gestionale e
dei conti economico-patrimoniali, di cui all’allegato n. 5, che rappresenta la struttura di
riferimento per la predisposizione dei loro documenti contabili e di finanza pubblica.
2.
Le province, i comuni e gli altri enti locali in sperimentazione adottano il piano dei
conti integrato, costituito dall’elenco delle unità elementari del bilancio finanziario
gestionale e dei conti economico-patrimoniali, di cui all’allegato n. 6, che rappresenta la
struttura di riferimento per la predisposizione dei loro documenti contabili e di finanza
pubblica.
3.
Il livello minimo di articolazione del piano dei conti, ai fini del raccordo con i
capitoli e gli articoli, ove previsti, di cui all’articolo 14, comma 1, lettera c), del decreto
legislativo 23 giugno 2011, n. 118, è costituito almeno dal quarto livello. Ai fini della
gestione gli enti di cui all’articolo 6 fanno riferimento anche al quinto livello del piano dei
conti.
4.
Nel corso della sperimentazione, a seguito delle comunicazioni di cui all’articolo
24, il Gruppo bilanci può integrare i piani dei conti di cui al presente articolo, dandone
tempestiva comunicazione ai referenti degli enti di cui all’articolo 3.
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ART. 8 DPCM 28/12/2011 – PIANO DI CONTI INTEGRATO
•
•
•
•
1.
Le Regioni e gli enti regionali che partecipano alla sperimentazione adottano il piano dei
conti integrato, costituito dall’elenco delle unità elementari del bilancio finanziario gestionale e
dei conti economico-patrimoniali, di cui all’allegato n. 5, che rappresenta la struttura di
riferimento per la predisposizione dei loro documenti contabili e di finanza pubblica.
2.
Le province, i comuni e gli altri enti locali in sperimentazione adottano il piano dei
conti integrato, costituito dall’elenco delle unità elementari del bilancio finanziario
gestionale e dei conti economico-patrimoniali, di cui all’allegato n. 6, che rappresenta la
struttura di riferimento per la predisposizione dei loro documenti contabili e di finanza
pubblica.
3.
Il livello minimo di articolazione del piano dei conti, ai fini del raccordo con i
capitoli e gli articoli, ove previsti, di cui all’articolo 14, comma 1, lettera c), del decreto
legislativo 23 giugno 2011, n. 118, è costituito almeno dal quarto livello. Ai fini della
gestione gli enti di cui all’articolo 6 fanno riferimento anche al quinto livello del piano dei
conti.
4.
Nel corso della sperimentazione, a seguito delle comunicazioni di cui all’articolo
24, il Gruppo bilanci può integrare i piani dei conti di cui al presente articolo, dandone
tempestiva comunicazione ai referenti degli enti di cui all’articolo 3.
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Il piano dei conti integrato: soluzioni operative
• L’abolizione del prospetto di conciliazione e l’obbligo di redigere il conto
economico e lo stato patrimoniale impone una riflessione sulla strada da
percorrere.
Stabilire la relazione tra l’attuale piano dei capitoli e il piano dei conti integrato
finanziario;
Individuare le informazioni da gestire alla luce del nuovo principio di competenza
finanziaria e dei nuovi schemi di bilancio;
Stabilire le relazioni tra piano dei conti integrato finanziario e piano dei conti
integrato economico – patrimoniale;
Individuare le causali contabili per le movimentazioni economico – patrimoniali da
assegnare ad ogni transazione elementare con contestuale rilevazione sia nel
piano dei conti integrato finanziario che in quello economico- patrimoniale
(Principio contabile applicato concernente la contabilità economico – patrimoniale
– Allegato 3 DPCM)
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IL PIANO DEI CONTI INTEGRATO: ENTRATA
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IL PIANO DEI CONTI INTEGRATO: SPESA
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IL PIANO DEI CONTI INTEGRATO: SOLUZIONI OPERATIVE
COMPARAZIONI FRA STRUTTURA VECCHIA E QUELLA SPERIMENTALE
Struttura
Struttura
attuale
Struttura
SPERIMENTAZIONE
attuale
ENTRATA
ENTRATA
SPESA
SPESA
TITOLO
TITOLO
MISSIONE
TITOLO
CATEGORIA
TIPOLOGIA
RISORSA
CATEGORIA
PROGRAMMA
FUNZIONE
TITOLO
SERVIZIO
MACRO
AGGREGATO
Tabella
"Titoli_Entr_Tipologie_Categorie__Titoli_Spesa_MacroAggregati"
INTERVENTO
Tabella
"Missioni_P.mmi_Titoli"
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Transazione elementare
La codifica deve consentire di tracciare ogni atto gestionale e di
movimentare il piano dei conti integrato
- Si contabilizzano in co.fi molte transazioni che, oggi non avendo rilievo finanziario
non venivano contabilizzate, es. PERMUTE (Corte dei Conti)
È vietato:
1. Effettuare transazioni in assenza di una codifica completa che ne permetta
l’identificazione:
2. Adottare il criterio della prevalenza
3. Imputare in via provvisoria operazioni in p.g.
4. Assumere impegni sui fondi di riserva
N.B. solo per i residui passivi al 31/12/2011 (enti sperimentatori) è possibile
procedere ad una riclassificazione per magro aggregati sulla base del criterio della
prevalenza.
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Tipologia di transazione elementare
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IL PIANO DEI CONTI INTEGRATO: SOLUZIONI OPERATIVE
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IL PIANO DEI CONTI INTEGRATO: SOLUZIONI OPERATIVE
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Il piano dei conti integrato: soluzioni operative
Induce un sistema di rilevazione concomitante CO.FI – CO.ECO sfruttando
le potenzialità del piano dei conti integrato.
La rilevazione in CO.FI resta in partita semplice con l’introduzione della
gestione del FPV, la rilevazione in CO.ECO non può che avvenire mediante
la partita doppia.
Il combinato del D. Lgs. 118/2011 e dei DPCM non impone questa soluzione,
lascia libertà di scelta agli enti ipotizzando anche come percorribile la strada di
una rilevazione ex post dei fatti gestionali ai fini della rilevazione economico
patrimoniale.
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Allegato 3: Principio contabile applicato concernete la contabilità
economico – patrimoniale degli enti in contabilità finanziaria
•
•
•
1.
…………omissis…………………. Nell’ambito di tale sistema integrato la contabilità
economico patrimoniale affianca la contabilità finanziaria, che costituisce il sistema contabile
principale e fondamentale per fini autorizzatori e di rendicontazione della gestione, per rilevare i
costi/oneri e i ricavi/proventi derivanti dalle transazioni poste in essere da una amministrazione
pubblica (come definite nell’ambito del principio applicato della contabilità
finanziaria)…omissis…………….
3. …….omissis….. La corretta applicazione del principio generale della competenza finanziaria
(allegato n. 1 di cui al presente decreto), consente alla contabilità finanziaria di costituire una
corretta misura della contabilità economico-patrimoniale, rafforzando l’integrazione dei due
sistemi contabili. → VERO, la nuova competenza finanziaria si avvicina alla competenza
economica (cfr attuali criticità del prospetto di conciliazione).
Per garantire la rilevazione unitaria dei fatti gestionali sia sotto il profilo finanziario che sotto il
profilo economico-patrimoniale è possibile utilizzare il metodo della partita doppia o il
metodo della partita semplice (?)
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Allegato 3: Principio contabile applicato concernete la contabilità
economico – patrimoniale degli enti in contabilità finanziaria
•
•
•
La partita semplice prevede la rilevazione unitaria dei ricavi/proventi e dei costi/oneri senza la
registrazione della contropartita patrimoniale ovvero una variazione patrimoniale senza la
contropartita economica.
L’integrazione della contabilità finanziaria ed economica è realizzata anche attraverso
l’adozione del piano dei conti integrato di cui all’articolo 4 del decreto legislativo 23
giugno 2011 n. 118, costituito dall’elenco delle articolazioni delle unità elementari del
bilancio finanziario gestionale e dei conti economico-patrimoniali. Si fa presente che il
piano dei conti integrato consente di implementare degli automatismi tali per cui la
maggior parte delle scritture, sia in partita doppia che in partita semplice, sono rilevate in
automatico senza alcun aggravio per l’operatore.
Le modalità applicative della contabilità economico-patrimoniale degli enti che non
seguono il metodo della partita doppia sono individuate e definite nel corso della
sperimentazione (??).
Si ritiene che qualora non si volesse realizzare un sistema di rilevazione concomitante, la
strada percorribile, non sia un sistema di rilevazione in partita semplice, ma un sistema di
rilevazione in partita doppia ex post sfruttando le relazioni tra piano integrato finanziario
ed economico patrimoniale.
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RACCORDO PF - PEP
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Raccordo PF – PEP – Nuovi Schemi di CE e SP
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Allegato 3: Momento di raccordo tra CO.FI e CO.ECO
•
3. …omississ….Pur non esistendo una correlazione univoca fra le fasi dell’entrata e della spesa
e il momento in cui si manifestano i ricavi/proventi e i costi/oneri si ritiene opportuno rilevare, nel
corso dell’esercizio rispettando i diversi principi di competenza, i ricavi/proventi al momento
dell’accertamento delle entrate, ed i costi/oneri al momento della liquidazione delle spese.
NECESSITA’ DI INTEGRAZIONI RISPETTO ALLA CO.FI MA L’ARMONIZZAZIONE INCLUDE
NELLA CO.FI ELEMENTI UTILI (OBBLIGO DI COINCIDENZA DEL FONDO SVALUTAZIONE
CREDITI - ACCERTAMENTO PER EMESSO DELLE MULTE, .CRONOPROGRAMMA PER LE
OPERE PUBBLICHE…ETC…)
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DPCM 28/12/2011: LA SPERIMENTAZIONE
•
3. …Nel corso del 2012 gli enti in sperimentazione che adottano la contabilità finanziaria
possono rinviare al 2013 l’attuazione delle disposizioni riguardanti la contabilità economicopatrimoniale, il piano integrato dei conti ed il bilancio consolidato.
•
•
UNA SCELTA DIVERSA RIDURREBBE LA SPERIMENTAZIONE DEL 2012 AD UN LOGICA
ADEMPIMENTALE
CRITICITA’:
• modifiche in corso, soluzioni ancora da veirificare
• manca il principio sugli inventari/patrimonio in corso di preparazione
• Passaggio delle consistenze finali del CDP 2011/2012 a quello 2012/2013
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14
DPCM 28/12/2011: LA SPERIMENTAZIONE
•
•
•
•
•
•
Con il DPCM 28 dicembre 2011 sono stati individuati i comuni che, nel 2012/13,
sperimenteranno le norme del Titolo I, ai sensi dell’art. 36 del decreto 118 citato.
Nel 2012 il nuovo bilancio avrà valenza informativa, mentre dal 2013 avrà efficacia giuridica. Dal
2014 sarà a regime per tutti (enti minori con semplificazioni).
71 enti sperimentatori:
• 5 regioni
• 12 province (???)
• 54 comuni
La sperimentazione potrà essere estesa anche agli altri enti che entro il 15/09/2012 (es.
Comune di Budrio) presenteranno la domanda di partecipare al secondo anno di
sperimentazione.
Possono essere esclusi gli enti che non applicano correttamente le disposizioni del decreto e del
dpcm (Torino, Napoli……).
Non può essere interrotta in corso di esercizio, ma solo al termine di ciascuno degli anni 2012 e
2013.
.
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La sperimentazione: finalità, oggetto e modalità
Con il secondo DPCM 28 dicembre 2011 sono stati specificati:
•L’oggetto e le modalità della sperimentazione
•I principi contabili applicati
•L’articolazione del Piano dei conti
•Gli schemi di bilancio
•La codifica della transazione elementare
•I criteri per individuare missioni e programmi
•I criteri per il riaccertamento dei residui
•La metodologia per costruire gli indicatori
•La modalità per la redazione del bilancio consolidato
.
30
15
STRUTTURA E CONTENUTO DEL DPCM
Il secondo dei DPCM, approvati infine il 28 dicembre 2011, si compone di 25 articoli
suddivisi in 6 Titoli e 11 allegati.
Con esso viene definita una normativa provvisoria da rendere definitiva in funzione degli
esiti della sperimentazione.
TITOLI
I – DISPOSIZIONI GENERALI
II – ENTI IN CONTABILITA’ FINANZIARIA E ECONOMICOPATRIMONIALE
III – ENTI IN CONTABILITA’ ECONOMICO PATRIMONIALE
IV - PIANO DEGLI INDICATORI DI BILANCIO
V -BILANCIO CONSOLIDATO
VI - DISPOSIZIONI FINALI
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STRUTTURA E CONTENUTO DEL DPCM
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FINALITÀ DELLA SPERIMENTAZIONE
analizzare gli effetti dell’introduzione del nuovo principio di competenza finanziaria.
verificare l’effettiva rispondenza del nuovo sistema contabile alle esigenze conoscitive
della finanza pubblica;
individuare eventuali criticità;
consentire le modifiche intese a realizzare una più efficace disciplina della materia;
La sperimentazione prevede un meccanismo “bottom up” attraverso:
• la definizione di una disciplina provvisoria, oggetto di
• sperimentazione, attraverso il DPCM;
La sperimentazione biennale della nuova disciplina, anche in deroga alle vigenti norme
contabili, da parte delle amministrazioni individuate;
La valutazione della sperimentazione (criticità, difficoltà, …);
La definizione della disciplina definitiva, in vigore dal 2014 per tutte le amministrazioni
soggette al decreto, attraverso decreti legislativi integrativi e correttivi.
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Oggetto della sperimentazione
riguarda, in particolare:
- l’adozione del bilancio di previsione finanziario annuale di competenza e di
cassa,
- la classificazione del bilancio finanziario per missioni e programmi,
- la tenuta della contabilità finanziaria sulla base del principio della competenza
finanziaria c.d. potenziato,
- la contabilità economico-patrimoniale,
- il piano integrato dei conti,
- il bilancio consolidato.
Come detto, facoltà
di rinvio, UTILE!!???
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MODALITÀ DELLA SPERIMENTAZIONE
Le disposizioni riguardanti la sperimentazione sono applicate “in via esclusiva”,
in sostituzione di quelle previste dal sistema contabile previgente, con particolare
riguardo al principio contabile generale
della competenza finanziaria;
Con riferimento ai soli schemi di bilancio (previsione e rendiconto) la
sperimentazione è effettuata “in parallelo” secondo le seguenti modalità:
– Nel 2012 gli enti affiancano ai propri bilanci, che conservano valore a tutti gli
effetti giuridici, anche con riguardo alla funzione autorizzatoria, quelli previsti dal
DPCM;
- Nel 2013 gli enti affiancano ai propri bilanci che conservano solo funzione
conoscitiva, quelli previsti dal DPCM che assumono valore a tutti gli effetti
giuridici, anche con riguardo alla funzione autorizzatoria.
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MODALITÀ DELLA SPERIMENTAZIONE
ENTI IN CONTABILITA’ FINANZIARIA (regioni, enti locali e loro
organismi o enti strumentali in CF)
• affiancano, a fini conoscitivi, la contabilità economico-patrimoniale
alla contabilità finanziaria, garantendo la rilevazione unitaria dei fatti
gestionali sia sotto il profilo finanziario che sotto il profilo economico;
• adeguano la propria gestione ai principi contabili generali ed applicati;
• Riaccertano i residui attivi e passivi e istituiscono il FPV
• Adottano il piano dei conti integrato;
• Adottano gli schemi di bilancio previsti dal DPCM.
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MODALITÀ DELLA SPERIMENTAZIONE
ENTI IN CONTABILITA’ ECONOMICO - PATRIMONIALE (enti
strumentali)
• sono enti in cui il comune ha > di voti, potere di nomina, influenza
dominante, es. Aziende Speciali,……… Art. 3, c.3 – Art. 21 DPCMM;
• adeguano la propria gestione ai principi contabili generali;
• partecipano alla rilevazione SIOPE;
• allegano al bilancio un prospetto concernente la rielaborazione
della propria spesa per missioni e programmi e gruppi cofog
(tassonomia SIOPE - allegato 9 DPCM)
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CARATTERISTICHE DI BILANCIO MESSE A CONFRONTO
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LA NUOVA STRUTTURA DELL’ENTRATA
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ENTRATE CORRENTI E NON RICORRENTI (VEDI SIQUEL)
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LA NUOVA STRUTTURA DELLA SPESA
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LE MISSIONI
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I PROGRAMMI
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CLASSIFICAZIONE DELLA SPESA
GLOSSARIO !!!!
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CLASSIFICAZIONE DELLA SPESA
La ripartizione di ciascun programma sarà in
- spese rimodulabili
- spese non rimodulabili.
• Questo è previsto nella legge delega n. 196/09 ma non nel DPCM
• Relativamente al Titolo III e IV si prevede l’adozione di specifiche missioni, la cui
articolazione in programmi sarà definita solo in relazione agli esiti della
sperimentazione.
Rimodulabili o facoltative: autorizzate dalla legge o spese di adeguamento al
fabbisogno
Non rimodulabili o obbligatorie: non si esercita alcun controllo sulle variabili che
concorrono alla loro formazione: fisse (int.pass.) e obbligatorie (stipendi)
Art. 21, comma 5 Legge 196/2009
Art. 16 DPCM: le disposizioni in materia di rimodulazione delle spese (variazioni) si
applicano in quanto compatibili
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LA NUOVA CLASSIFICAZIONE IN TITOLI
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23
I MACROAGGREGATI DI SPESA (EX INTERVENTI)
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I MACROAGGREGATI DI SPESA (EX INTERVENTI)
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GLI SCHEMI DI BILANCIO
L’articolo 11 del decreto legislativo n. 118 del 2011 prevede che, a decorrere dal 1° gennaio
2014, le amministrazioni pubbliche territoriali e i loro enti strumentali in contabilità finanziaria
adottano comuni schemi di bilancio, oggetto di sperimentazione in attuazione dell’articolo
36 del citato decreto.
Gli schemi di bilancio sperimentali sono stati approvati secondo le modalità previste
dall’articolo 9 del DPCM (all. 7 – 8 – 11)
- Bilancio di previsione finanziario annuale e pluriennale sperimentale;
- Rendiconto della gestione sperimentale;
- Bilancio consolidato con i propri enti ed organismi strumentali sperimentale.
Sono consultabili al link: http://www.rgs.mef.gov.it/VERSIONE-I/e-GOVERNME1/ARCONET/
(Gli aggiornamenti rispetto ai corrispondenti allegati del citato DPCM 28 dicembre 2011 1°
bozza sono evidenziati in giallo o verde).
49
GLI SCHEMI DI BILANCIO - PREVISIONE
Il bilancio di previsione finanziario annuale e pluriennale, composto dal preventivo
annuale di competenza e di cassa e dal preventivo pluriennale di competenza di
cui agli allegati n. 7
Allegati al bilancio di previsione annuale e pluriennale:
-la nota preliminare per le regioni e la relazione programmatica per gli enti locali, che si
conformano alla nuova struttura del bilancio;
-prospetto delle entrate di bilancio per titoli, tipologie e categorie (allegati n. 7-a);
-prospetto delle spese di bilancio per missioni, programmi e macroaggregati per
ciascuno degli anni considerati nel bilancio pluriennale (allegati n. 7-b);
-prospetto esplicativo del presunto risultato di amministrazione (allegato n. 7-c);
-l’elenco dei programmi per spese di investimento finanziati col ricorso al debito e con le
risorse disponibili;
-la relazione del collegio dei revisori dei conti, escluse le regioni che non hanno istituito il
collegio dei revisori dei conti;
-l’elenco delle previsioni annuali di competenza e di cassa secondo la struttura del piano
dei conti (allegato n. 7-d);
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25
GLI SCHEMI DI BILANCIO - RENDICONTO
rendiconto della gestione, costituito dal conto del bilancio, dal conto economico e
dallo stato patrimoniale di cui agli allegati n. 8
Allegati al rendiconto:
-prospetto delle entrate accertate per titoli, tipologie e categorie (allegati n. 8-a);
-prospetto delle spese impegnate per missioni, programmi e macroaggregati (allegati n.
8-b);
-prospetto dimostrativo del risultato di amministrazione (allegato n. 8-c),
-la tabella dimostrativa degli accertamenti e degli impegni assunti nell’esercizio in corso
e negli esercizi precedenti imputati agli esercizi successivi (allegato n. 8-d);
-il prospetto rappresentativo dei costi sostenuti per missioni (allegato n. 8-e);
-la relazione sulla gestione che comprende la nota integrativa, corredata di un prospetto
che espone i risultati della gestione con le relative previsioni, secondo la struttura del
piano dei conti. Il prospetto è predisposto secondo l’allegato n. 8-f.
-la relazione del collegio dei revisori dei conti, escluse le regioni che non hanno istituito il
collegio dei revisori dei conti
51
LA LETTURA DI BILANCIO – PARTE SPESA
Il bilancio di previsione finanziario annuale e pluriennale, composto dal preventivo
annuale di competenza e di cassa e dal preventivo pluriennale di competenza di
cui agli allegati n. 7
Allegati al bilancio di previsione annuale e pluriennale:
-la nota preliminare per le regioni e la relazione programmatica per gli enti locali, che si
conformano alla nuova struttura del bilancio;
-prospetto delle entrate di bilancio per titoli, tipologie e categorie (allegati n. 7-a);
-prospetto delle spese di bilancio per missioni, programmi e macroaggregati per
ciascuno degli anni considerati nel bilancio pluriennale (allegati n. 7-b);
-prospetto esplicativo del presunto risultato di amministrazione (allegato n. 7-c);
-l’elenco dei programmi per spese di investimento finanziati col ricorso al debito e con le
risorse disponibili;
-la relazione del collegio dei revisori dei conti, escluse le regioni che non hanno istituito il
collegio dei revisori dei conti;
-l’elenco delle previsioni annuali di competenza e di cassa secondo la struttura del piano
dei conti (allegato n. 7-d);
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26
LA LETTURA DI BILANCIO – PARTE SPESA
53
LE VARIAZIONI DI BILANCIO
54
27
I PRINCIPI CONTABILI APPLICATI
•
I principi contabili applicati sono norme tecniche di dettaglio, di specificazione ed
interpretazione delle norme contabili e dei principi generali, che svolgono una
Funzione di completamento del sistema generale e favoriscono comportamenti
uniformi e corretti.
•
Principio contabile generale sperimentale della competenza finanziaria (allegato n.
1 DPCM sperimentazione)
Principio contabile applicato sperimentale della contabilità finanziaria (allegato n. 2
DPCM sperimentazione)
Principio contabile applicato sperimentale della contabilità economico patrimoniale
(allegato n. 3 DPCM sperimentazione)
Principio contabile applicato sperimentale del bilancio consolidato
(allegato n. 4 DPCM Sperimentazione)
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NUOVA COMPETENZA FINANZIARIA
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NUOVA COMPETENZA FINANZIARIA
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Sia il D.Lgs. 91/2011 concernente le altre amministrazioni pubbliche che il D.Lgs.
118/2011 prevedono la sperimentazione di tale nuova configurazione del principio
della competenza finanziaria, cd. “potenziata”.
I fatti gestionali sono contabilizzati in un periodo molto più vicino alla fase finale del
processo (di entrata o di spesa), cioè più prossimi alla movimentazione della cassa.
Questo consente di:
-conoscere i debiti/crediti effettivi delle AA.PP.;
-evitare l’accertamento di entrate future incerte e di impegni impropri;
-evitare/far emergere la creazione di avanzi artificiosi;
-rafforzare la programmazione di bilancio;
-favorire la modulazione del debito secondo gli effettivi fabbisogni;
-rendere evidente lo stato di attuazione degli investimenti;
-avvicinare la competenza finanziaria a quella economica (da rraa a crediti e da
rrpp a debiti).
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NUOVA COMPETENZA FINANZIARIA
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Le entrate tributarie gestite attraverso ruoli ordinari sono accertate e imputate
contabilmente all’esercizio in cui è emesso il ruolo;
L’emissione di ruoli coattivi, in quanto relativi ad entrate già accertate, non
comporta l’accertamento di nuove entrate; le sanzioni e gli interessi correlati ai ruoli
coattivi sono accertati per cassa.
Le entrate tributarie riscosse per autoliquidazione dei contribuenti sono
accertate sulla base delle riscossioni effettuate entro la chiusura del rendiconto e
comunque entro la scadenza prevista per l’approvazione del rendiconto.
Le entrate di dubbia o difficile riscossione (recupero evasione, sanzioni al
codice della strada) sono accertate per intero, senza riduzioni.
Le entrate derivanti dalla gestione dei servizi pubblici sono accertate sulla base
dell’idonea documentazione che predispone l’ente creditore e imputate all’esercizio
in cui servizio è reso all’utenza.
Le entrate derivanti da interessi attivi sono accertate imputandole all’esercizio
cui gli interessi si riferiscono.
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NUOVA COMPETENZA FINANZIARIA
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I trasferimenti sono accertati in funzione dell’adozione del relativo atto da parte
dell’ente concedente (esercizio di adozione/imputazione).
• Le entrate UE sono accertate, distintamente per la quota finanziata direttamente
dalla UE e per la quote di cofinanziamento nazionale (statale, attraverso i fondi di
rotazione, regionale o di altre amministrazioni pubbliche), a seguito
dell’approvazione, da parte della Commissione europea, del piano economicofinanziario e imputate negli esercizi in cui l’Ente ha programmato di eseguire la
spesa. Infatti, l’esigibilità del credito dipende dall’esecuzione della spesa finanziata
con i fondi comunitari (UE e nazionali).
Le entrate derivanti dalla gestione dei beni iscritti tra le immobilizzazioni del conto
del patrimonio, quali locazioni e concessioni, sono accertate sulla base
dell’idonea documentazione predisposta dall’ente creditore e imputate all’esercizio
in cui l’entrata è esigibile. Le entrate derivanti da concessioni pluriennali che non
garantiscono accertamenti costanti negli esercizi e costituiscono entrate
straordinarie non ricorrenti sono considerate vincolate al finanziamento di interventi
di investimento.
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NUOVA COMPETENZA FINANZIARIA
•
•
L’obbligazione per i permessi a costruire è articolata in due quote. La prima è
immediatamente esigibile, ed è collegata al rilascio del permesso, salva la
possibilità di rateizzazione (polizza fideiussoria), la seconda è esigibile nel corso
dell’opera e, in ogni caso, entro 60 giorni dalla conclusione dell’opera. La prima
quota è accertata nell’esercizio in cui avviene il rilascio del permesso, la seconda è
accertata imputandola nell’esercizio in cui, in considerazione dei regolamenti
dell’ente, si prevede sia riscossa.
• Nella cessione di beni immobili l’obbligazione giuridica attiva nasce al momento
del rogito (e non al momento dell’aggiudicazione definitiva) ed è in tale momento
che l’entrata deve essere accertata, con imputazione all’esercizio previsto nel
contratto per l’esecuzione dell’obbligazione pecuniaria. In caso di pagamento
differito è consentito l’accertamento delle entrate nel primo esercizio se il
pagamento è stabilito entro i 12 mesi successivi. Il corrispettivo della cessione è
interamente destinato alla spesa di investimento al netto dell’eventuale debito IVA
(“il debito IVA non finanzia gli investimenti”)
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NUOVA COMPETENZA FINANZIARIA
•
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•
Un’entrata derivante dall’assunzione di prestiti è accertata nel momento in cui è
stipulato il contratto di mutuo o prestito. L’accertamento è imputato all’esercizio nel
quale la somma oggetto del prestito è esigibile (quando il soggetto finanziatore
rende disponibile le somme oggetto del finanziamento); l’inerenza tra l’entrata
accertata e la relativa spesa finanziata è realizzata attraverso appositi
accantonamenti al fondo pluriennale vincolato, al netto dell’eventuale credito IVA (“il
debito non finanzia il credito IVA”).
La rilevazione dei flussi finanziari conseguenti all’esistenza di contratti “derivati”
avviene nel rispetto del principio dell’integrità del bilancio, pertanto dovranno
trovare separata contabilizzazione i flussi finanziari riguardanti i saldi differenziali
attivi o passivi; i cosiddetti “up front” vengono contabilizzati nel titolo 6° delle
entrate “accensioni di prestiti”.
leasing finanziario VS leasing operativo (che si caratterizza per la mancanza
dell’opzione di riscatto al termine del contratto): si rileva il debito pari all’importo
oggetto di finanziamento e si registra l’acquisizione del bene tra le spese di
investimento; al momento del pagamento dei canoni periodici si rilevano sia gli
interessi passivi impliciti nel canone che la quota di finanziamento rimborsata.
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NUOVA COMPETENZA FINANZIARIA
•
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a) per la spesa di personale:
- nell’esercizio di riferimento, automaticamente all’inizio dell’esercizio, per l’intero
importo risultante dai cd. “tabellari”, anche se comandato - in questi casi sarà
rilevato in entrata il relativo rimborso nelle entrate del bilancio;
-nell’esercizio in cui è firmato il contratto collettivo per le obbligazioni derivanti da
rinnovi contrattuali del personale dipendente, compresi i relativi oneri riflessi a
carico dell'ente e quelli derivanti dagli eventuali effetti retroattivi del nuovo contratto.
Nelle more della firma del contratto si auspica che l’ente accantoni
annualmente le necessarie risorse concernenti gli oneri attraverso lo
stanziamento in bilancio di appositi capitoli sui quali non è possibile
assumere impegni ed effettuare pagamenti (Corte dei conti??);
- trattamento accessorio: nell’esercizio in cui si prevede l’erogazione (di solito
quello successivo, per effetto del processo di valutazione)
b) per la spesa relativa all’acquisto di beni e servizi:
- nell’esercizio in cui risulta adempiuta completamente la prestazione da cui
scaturisce l’obbligazione per la spesa corrente;
- negli esercizi considerati nel bilancio pluriennale, per la quota annuale della 62
fornitura di beni e servizi nel caso di contratti di affitto e di
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NUOVA COMPETENZA FINANZIARIA
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b) per la spesa relativa all’acquisto di beni e servizi:
- nell’esercizio in cui risulta adempiuta completamente la prestazione da cui
scaturisce l’obbligazione per la spesa corrente; «IN SPERIMENTAZIONE CONCETTO DI CONSUMO»
- negli esercizi considerati nel bilancio pluriennale, per la quota annuale della
fornitura di beni e servizi nel caso di contratti di affitto e di somministrazione
periodica ultrannuale;
c) per la spesa relativa a trasferimenti correnti, nell’esercizio finanziario in cui
viene adottato l’atto amministrativo di attribuzione del contributo.
d) per la spesa per l’utilizzo di beni di terzi (es. locazioni) l’imputazione della spesa
corrente avviene negli esercizi in cui l’obbligazione giuridica passiva viene a
scadere.
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NUOVA COMPETENZA FINANZIARIA
•
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•
e) nelle contabilità fiscalmente rilevanti dell’ente, le spese sono contabilizzate al
lordo di IVA e per la contabilizzazione IVA diventa rilevante: la contabilità separata
extracontabile e la contabilità finanziaria che rileva, tra gli accertamenti, l’eventuale
credito IVA o, negli impegni, l’eventuale debito IVA. Il credito IVA imputabile a
investimenti finanziati
da debito non può essere destinato alla compensazione di tributi o alla
copertura di spese correnti. L’ente fornisce informazioni riguardanti la
gestione IVA nella nota integrativa al consuntivo.
f) gli impegni riguardanti gli interessi passivi sono imputati al bilancio
dell’esercizio in cui viene a scadenza la obbligazione giuridica passiva
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NUOVA COMPETENZA FINANZIARIA
•
•
•
•
I servizi per conto di terzi comprendono le transazioni poste in essere per conto
di altri soggetti in assenza di qualsiasi discrezionalità e autonomia decisionale da
parte dell’ente: l’autonomia decisionale sussiste quando l’ente concorre alla
definizione di almeno uno dei seguenti elementi della transazione: ammontare,
tempi e destinatari della spesa.
Hanno, ad esempio, natura di “Servizi per conto terzi le operazioni” svolte dall’ente
come “capofila”, solo come mero esecutore della spesa, nei casi in cui l’ente riceva
risorse da trasferire a soggetti già individuati, sulla base di tempi e di importi
predefiniti; i depositi di terzi presso l’ente; la cassa economale; quelle effettuate
come sostituto di imposta.
Non hanno natura di “Servizi per conto di terzi” e, di conseguenza, devono
essere contabilizzate negli altri titoli del bilancio: le spese elettorali sostenute dai
comuni per altre amministrazioni pubbliche, le spese di giustizia, ecc.; i
finanziamenti comunitari, anche se destinati ad essere spesi coinvolgendo altri enti,
nei casi in cui non risultino predefiniti tempi,
importi e destinatari dei successivi trasferimenti; le operazioni in attesa di
imputazione definitiva al bilancio.
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ALTRA NOVITA’: IL BILANCIO CONSOLIDATO
•
l bilancio consolidato, quale strumento conoscitivo, agevola il controllo sugli
effetti sociali, economici e patrimoniali dell’impiego delle risorse pubbliche. Un
bilancio di questo tipo deve, quindi, garantire un’informazione completa
riguardante:
–
gli indirizzi di politica sociale assunti dall’amministrazione;
–
l’economicità della gestione dei servizi pubblici;
–
i settori in cui sono state orientate risorse e mezzi;
–
i benefici oggettivamente raggiunti.
•
L’Armonizzazione è nel solco della migliore prassi e delle indicazioni della Corte
dei conti.
•
RIFERIMENTI NORMATIVI: NOVITA’ dl 174/2012 NUOVO ART. 147 TUEL
–
Art. 11 D.Lgs. 118/2012
–
Titolo V DPCM 28/12/2012
–
Allegato 4 DPCM; 28/12/2012 – Principio contabile applicato concernete il
bilancio consolidato
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ALTRA NOVITA’: IL BILANCIO CONSOLIDATO
•
Art. 11:……Le amministrazioni pubbliche di cui all'articolo 2, commi 1 e 2,
adottano comuni schemi di bilancio finanziari, economici e patrimoniali e comuni
schemi di bilancio consolidato con i propri enti ed organismi strumentali,
aziende, società controllate e partecipate e altri organismi controllati.
•
TITOLO V - art. 19
•
1. Gli enti in sperimentazione redigono il bilancio consolidato con i propri enti ed
organismi strumentali, aziende, società controllate e partecipate, secondo le
modalità ed i criteri individuati nel principio applicato del bilancio consolidato
(allegato n. 4 al presente decreto). Il bilancio consolidato non comprende i
bilanci degli enti di cui all’articolo 1, comma 3, cui si applica l’articolo 32 del
decreto legislativo 23 giugno 2011, n. 118.
•
2. Gli enti strumentali, le aziende e le società considerate nel bilancio
consolidato di un’amministrazione pubblica costituiscono il “Gruppo
dell’amministrazione pubblica”.
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ALCUNE DEROGHE AL PUNTO N. 16 DEL PRINCIPIO
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IL FONDO PLURIENNALE VINCOLATO
Il fondo pluriennale vincolato è un saldo finanziario, costituito da risorse già
accertate destinate al finanziamento di obbligazioni passive dell’ente già
impegnate, ma esigibili in esercizi successivi a quello in cui è accertata l’entrata.
Il fondo riguarda prevalentemente le spese in conto capitale ma può essere
destinato a garantire la copertura di spese correnti, ad esempio per quelle
impegnate a fronte di entrate derivanti da trasferimenti correnti vincolati, esigibili
in esercizi precedenti a quelli in cui è esigibile la corrispondente spesa.
Il fondo risulta formalmente costituito solo a seguito dell’accertamento delle
entrate che lo finanziano e, solo a seguito dell’accertamento delle entrate la
spesa può essere impegnata, con
imputazione all’esercizio di riferimento del bilancio annuale e agli
esercizi successivi.
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IL FONDO PLURIENNALE VINCOLATO
ACCANTONAMENTO DI RISORSE
GIA’ ACCERTATE CHE FINANZIANO
OBBLIGAZIONI GIA’ PERFEZIONATE
MA ESIGIBILI (IMPUTATE) IN
ESERCIZI SUCCESSIVI
GARANTISCE LA COPERTURA DI TALI SPESE
NEGLI ESERCIZI IN CUI VIENE IMPUTATO
L’IMPEGNO CONTABILE
Un’opera pubblica per 100 realizzata, ad esempio, in 3 esercizi è finanziata da entrate interamente accertate e
imputate nel primo esercizio (es.
ALIENAZIONE o MUTUO);
è necessario stanziare nel bilancio di previsione annuale/assestamento:
• il capitolo riguardante le entrate per un importo complessivamente pari alla quota della spesa 100, in quanto
si prevede sia esigibile in tale esercizio;
• uno o più capitoli riguardanti la realizzazione dell’opera, per un importo complessivo pari a quello che si
prevede di impegnare nel primo esercizio, in
base al cronoprogramma (es. 20);
• il capitolo “Fondo pluriennale vincolato alla spesa X – esercizio ….”, per un importo pari alla differenza tra lo
stanziamento di entrata di cui sopra ed il
corrispondente stanziamento di spesa (es. 80);
inoltre, nel corrispondente bilancio pluriennale, t+1 è necessario prevedere:
70
• tra le entrate “Fondo pluriennale vincolato” (t+1= 80)
• uno o più capitoli riguardanti la realizzazione della spesa X, per un importo complessivo pari a quello che si
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IL FONDO PLURIENNALE VINCOLATO - esempio
Un’opera pubblica per 100 realizzata, ad esempio, in 3 esercizi è finanziata da entrate
interamente accertate e imputate nel primo esercizio (es.
ALIENAZIONE o MUTUO);
è necessario stanziare nel bilancio di previsione annuale/assestamento:
• il capitolo riguardante le entrate per un importo complessivamente pari alla quota della spesa
100, in quanto si prevede sia esigibile in tale esercizio;
• uno o più capitoli riguardanti la realizzazione dell’opera, per un importo complessivo pari a
quello che si prevede di impegnare nel primo esercizio, in
base al cronoprogramma (es. 20);
• il capitolo “Fondo pluriennale vincolato alla spesa X – esercizio ….”, per un importo pari alla
differenza tra lo stanziamento di entrata di cui sopra ed il
corrispondente stanziamento di spesa (es. 80);
inoltre, nel corrispondente bilancio pluriennale, t+1 è necessario prevedere:
• tra le entrate “Fondo pluriennale vincolato” (t+1= 80)
• uno o più capitoli riguardanti la realizzazione della spesa X, per un importo complessivo pari a
quello che si prevede di impegnare nell’esercizio (t+1 =
40);
• il capitolo di spesa “Fondo pluriennale vincolato alla spesa X – esercizio ….” per un importo pari
alla differenza tra lo stanziamento di entrata e di spesa (40)
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IL FONDO PLURIENNALE VINCOLATO - esempio
Un’opera pubblica per 100 realizzata, ad esempio, in 3 esercizi è finanziata da entrate
interamente accertate e imputate nel primo esercizio (es.
ALIENAZIONE o MUTUO);
è necessario stanziare nel bilancio di previsione annuale/assestamento:
• il capitolo riguardante le entrate per un importo complessivamente pari alla quota della spesa
100, in quanto si prevede sia esigibile in tale esercizio;
• uno o più capitoli riguardanti la realizzazione dell’opera, per un importo complessivo pari a
quello che si prevede di impegnare nel primo esercizio, in
base al cronoprogramma (es. 20);
• il capitolo “Fondo pluriennale vincolato alla spesa X – esercizio ….”, per un importo pari alla
differenza tra lo stanziamento di entrata di cui sopra ed il
corrispondente stanziamento di spesa (es. 80);
inoltre, nel corrispondente bilancio pluriennale, t+1 è necessario prevedere:
• tra le entrate “Fondo pluriennale vincolato” (t+1= 80)
• uno o più capitoli riguardanti la realizzazione della spesa X, per un importo complessivo pari a
quello che si prevede di impegnare nell’esercizio (t+1 =
40);
• il capitolo di spesa “Fondo pluriennale vincolato alla spesa X – esercizio ….” per un importo pari
alla differenza tra lo stanziamento di entrata e di spesa (40)
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IL FONDO PLURIENNALE VINCOLATO - esempio
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LA PROGRAMMAZIONE DELLE OPERE PUBBLICHE
Le spese di investimento sono previste ed impegnate negli esercizi in cui scadono le singole
obbligazioni passive derivanti dal contratto o della convenzione, sulla base del relativo
cronoprogramma (FONDAMENTALE PER LA CO.FI E LA CO.ECO-PATR. – VEDI ES.);
• Il Piano delle OO.PP. dovrà indicare anche tali informazioni, necessarie alla costruzione del
bilancio annuale e pluriennale;
• Nel caso di variazioni nel cronoprogramma determinate dall’avanzamento dei lavori con un
andamento differente rispetto a quello previsto, si ha la necessità di procedere a variazioni di
bilancio e alla rideterminazione degli impegni assunti, oltre che del FPV;
• La previsione in bilancio e il successivo impegno di spesa dovrà essere coerente con gli
obiettivi del patto di stabilità;
• In ogni caso, al momento del controllo e della verifica degli equilibri di bilancio in corso di anno
e della variazione generale di assestamento, l’ente deve dare atto di avere effettuato la verifica
dell’andamento dei lavori pubblici finanziati ai fini dell’adozione delle necessarie variazioni.
74
37
IL PIANO DEGLI INDICATORI
•
•
Il Piano costituisce parte integrante dei documenti di programmazione e di bilancio e
deve essere presentato dagli enti sperimentatori entro 30 giorni dall'approvazione del
bilancio di previsione o del budget di esercizio e del bilancio consuntivo o del bilancio di
esercizio. Viene divulgato anche attraverso pubblicazione sul sito internet istituzionale
dell’amministrazione stessa nella sezione “Trasparenza, valutazione e merito” ed è
coerente e si raccorda al sistema di obiettivi e indicatori adottati da ciascuna
amministrazione ai sensi del decreto legislativo 27 ottobre 2009, n. 150 (piano
performance).
Il Piano è allegato al rendiconto della gestione con le risultanze osservate in termini di
raggiungimento dei risultati attesi e le motivazioni degli eventuali scostamenti: l’analisi
dei risultati conseguiti e le motivazioni degli scostamenti è svolta nella relazione finale
al rendiconto di competenza dell’organo esecutivo. Gli obiettivi e gli indicatori
selezionati, nonché i valori “obiettivo” ossia i risultati attesi, per l’esercizio finanziario di
riferimento e per l’arco temporale pluriennale sono i medesimi di quelli indicati nella
fase di previsione. Nel secondo anno della sperimentazione il Piano è aggiornato
tramite la specificazione di nuovi obiettivi e indicatori, l’aggiornamento dei valori
“obiettivo” e lo scorrimento/ripianificazione degli obiettivi già presenti.
75
COSA DEVONO FARE GLI ENTI SPERIMENTATORI?
1.
Coinvolgere nella sperimentazione tutte le articolazioni organizzative dell’ente,
anche quelle dotate di autonomia contabile e di bilancio prive di personalità
giuridica, definite “organismi strumentali”, quali le istituzioni degli enti locali, il
consiglio regionale, ecc. (art. 3, comma 3, del DPCM della sperimentazione).
2.
Assumere le iniziative necessarie affinché tutto il personale che concorre
all’accertamento delle entrate e all’impegno delle spese (sia chi redige gli atti che
chi li registra) si adegui ai principi contabili della sperimentazione, con particolare
riferimento al nuovo principio di competenza finanziaria, cd. “potenziato” (corsi di
formazione, gruppi di lavoro, adeguamento atti e modulistica, …);
3.
Aggiornare le procedure informatiche per garantire la predisposizione e la
gestione “parallela” degli schemi di bilancio nel biennio ed il passaggio ai nuovi
schemi/classificazioni (sia competenza che cassa);
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COSA DEVONO FARE GLI ENTI SPERIMENTATORI?
4. Riclassificare le voci di bilancio, le richieste, gli accertamenti e gli impegni, secondo il nuovo
piano dei conti integrato; le voci che si riferiscono a più codici del Piano dei conti non possono
essere ribaltati tali e quali ma devono essere suddivisi (maggiore dettaglio).
5. Riaccertare i residui attivi e passivi nel corso del 2012 al fine di eliminare quelli cui non
corrispondono obbligazioni perfezionate e scadute alla data del 31 dicembre 2012 – debiti e
crediti (art- 14 del DPCM della sperimentazione).
6. In alternativa, gli enti in sperimentazione possono riaccertare i propri residui all’avvio del 2012
al fine di eliminare quelli cui non corrispondono obbligazioni perfezionate e scadute alla data del
1° gennaio 2012 (gli enti che sperimentano, fin dal 2012, il piano dei conti integrato e la
contabilità economica è opportuno che procedano al riaccertamento dei propri residui all’avvio
del 2012).
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COSA DEVONO FARE GLI ENTI SPERIMENTATORI?
7. Esclusivamente con riferimento ai residui passivi esistenti al 31 dicembre 2011 è possibile
procedere ad una riclassificazione per macroaggregati sulla base del criterio della prevalenza.
8. In ogni caso, il consuntivo 2012 di tutti gli enti in sperimentazione dovrà essere coerente con il
nuovo principio della competenza finanziaria, anche con riferimento ai residui provenienti dalle
gestioni precedenti all’esercizio 2012.
9. Re-imputare tali partite nell’esercizio in cui vengono a scadere anche attraverso l’utilizzo del
FPV.
10. Particolare rilevanza assumono quelli relativi alla spesa di investimento che, con la
collaborazione del Settore Lavori Pubblici, devono essere ripartiti in vari anni secondo lo
sviluppo dei relativi cronoprogrammi (per stati di avanzamento).
11. Predisporre le previsioni di cassa da inserire nei nuovi schemi di bilancio in equilibrio e in
coerenza con i vincoli del patto.
12. Coinvolgere il tesoriere e i revisori per concordare le modalità applicative: nel corso della
sperimentazione essi gestiscono solo il bilancio autorizzatorio (nel 2012 lo schema di bilancio
già vigente nel 2011 e nel 2013 il nuovo schema di bilancio).
78
39
ATTIVITA’ PROPEDUTICHE PER TUTTI
1. Aggiornamento degli inventari
2. Revisione straordinaria residui attivi e passivi
3. Registrazione economie RR.PP. c/capitale per farle confluire nell’avanzo vincolato
4. Verifica ruoli, inesigibilità Equitalia o altri concessionari ed avvio recuperi coattivi
5. Precisa contezza dei fondi vincolati di cassa
6. Indicazione delle scadenze di pagamento in ogni determina di impegno
7. Parificazione conti ente/partecipate e puntuale controllo per redazione bilancio consolidato
8. Analisi dei processi e riorganizzazione dell’ente per centri di responsabilità, con riguardo alle
politiche e alle funzioni che vengono svolte; analisi delle proprie voci di bilancio per verifica
compatibilità
9. Allegare al Piano OO.PP il cronoprogramma di ciascuna opera
10. Piano di formazione del personale
79
ERRORI DA EVITARE
1. Sottovalutare la complessità del processo e i tempi di adeguamento
2. Pensare che sia solo una questione di adeguamento del software o di riclassificazione del
bilancio
3. Rinviare ogni attività al 2014 (non sperimentatori)
4. Dare prevalenza al solo aspetto formale (rispetto della norma) senza procedere con
un’analisi dei processi
5. Pensare che sia una questione riservata alla ragioneria senza coinvolgere l’organizzazione
(imposizione di nuove regole)
6. Non valutare gli effetti in termini di emersione delle criticità del bilancio: operazione verità ed
emersione del “grigio” (residui impropri, avanzo, …)
80
40
ALTRA NOVITA’: IL BILANCIO CONSOLIDATO
•
3. Ai fini dell’inclusione nel bilancio consolidato, si considera qualsiasi ente
strumentale, azienda, società controllata e partecipata, indipendentemente
dalla sua forma giuridica pubblica o privata, anche se le attività che svolge
sono dissimili da quelle degli altri componenti del gruppo.
•
4. Il bilancio consolidato è approvato entro il 30 giugno dell’anno
successivo.
•
Allegato 4: …..omissis….Il bilancio consolidato del gruppo di un’amministrazione
pubblica è:
- obbligatorio, dal 2013, per tutti gli enti in sperimentazione, esclusi i comuni con popolazione inferiore ai
5.000 abitanti;
- predisposto in attuazione delle disposizioni di cui al titolo IV del presente decreto e del presente principio;
- composto dal conto economico, dallo stato patrimoniale e dai relativi allegati;
- riferito alla data di chiusura del 31 dicembre di ciascuno degli anni di sperimentazione;
- predisposto facendo riferimento all’area di consolidamento, individuata dall’ente capogruppo, alla
data del 31 dicembre dell’esercizio cui si riferisce;
- approvato entro il 30 giugno dell’anno successivo a quello di riferimento.
81
IL BILANCIO CONSOLIDATO
• FUNZIONE INFORMATIVA
•
–
–
–
INTERNA:
è di ausilio agli organi gestionali e di controllo interni.
tiene monitorato l’andamento economico e patrimoniale del gruppo.
programmazione dell’attività futura per ottimizzare l’impiego delle risorse disponibili.
• ESTERNA:
– Strumento informativo pubblico nei confronti di tutti gli stakeholders del gruppo che,
attraverso di esso possono esercitare un controllo (accountability):
• sull’operato del management del gruppo stesso.
• sulle persone ad esso delegate.
82
41
OMEGENEITA’ DEI BILANCI
•
Per potere procedere con il consolidamento dei bilanci è indispensabile
che si verifichi il presupposto della omogeneità di tutti i bilanci da
aggregare, in ordine a:
–
forme e contenuti degli schemi,
–
contenuti delle singole voci,
–
criteri di valutazione delle singole poste di bilancio,
–
data di chiusura,
–
moneta di conto.
di particolare rilievo
le differenze nei
criteri di valutazione
tra TUEL e c.c.
In mancanza di un sistema di reporting di gruppo o di un manuale di
consolidamento è necessario procedere con le operazioni di preconsolidamento.
83
UNIFICAZIONE FORMALE
L’omogeneità formale attiene alla definizione:
1.
della data di riferimento
2.
della moneta di conto
3.
degli schemi di bilancio
1.
La data di riferimento del bilancio consolidato deve coincidere con quella
della controllante.
2.
Problema non rilevante per i gruppi comunale.
3.
Difformità tra gli schemi ex art. 2424 e 2425 c.c. e quelli previsti dal DPR
194/96.
La nuova modulistica propone una conciliazione con lo schema CEE mediante
tabella di raccordo
84
42
CONTABILITA’ FINANZIARIA (VS) CONTABILITA’ ECONOMICA
•
L’omogeneità sostanziale è minata principalmente dalla diversità dei sistemi
contabili.
•
Anche in questo caso l’armonizzazione avvicina il mondo pubblico con il mondo
privato.
•
L’allegato 4 sancisce la prevalenza dei principi OIC per quanto non disposto.
•
Con ogni probabilità sarà comunque necessario fare delle scritture di rettifica sui
documenti degli Enti (vedi caso Conferimenti).
85
PERIMETRO DI CONSOLIDAMENTO
Costituiscono componenti del Gruppo Comunale oltre agi organismi e/o enti
strumentali come aziende speciali o istituzioni le società:
controllate dall’amministrazione pubblica capogruppo, nei cui confronti la capogruppo:
-ha il possesso, diretto o indiretto, anche sulla scorta di patti parasociali, della
maggioranza dei voti esercitabili nell’assemblea ordinaria o dispone di voti
sufficienti per esercitare una influenza dominante sull’assemblea ordinaria;
-ha il diritto, in virtù di un contratto o di una clausola statutaria, di esercitare
un’influenza dominante, quando la legge consente tali contratti o clausole. I
contratti di servizio pubblico e di concessione stipulati con società che svolgono
prevalentemente l’attività oggetto di tali contratti presuppongono l’esercizio di
influenza dominante;
HA SENSO OGGI PARLARE DI PERIMETRO DI CONSOLIDAMENTO IN
PROSPETTIVA VISTO ART. 14 COMMA 32 E ART. 4 «SR2»?
86
43
PERIMETRO DI CONSOLIDAMENTO
partecipate dell’amministrazione pubblica capogruppo, costituite dalle società a totale
partecipazione pubblica affidatarie dirette di servizi pubblici locali della regione o
dell’ente locale indipendentemente dalla quota di partecipazione. Sulla base dei
risultati della sperimentazione la definizione di società partecipata potrà essere estesa
alle società nelle quali la regione o l’ente locale, direttamente o indirettamente, dispone
di una quota significativa di voti, esercitabili in assemblea, pari o superiore al 20 per
cento, o al 10 per cento se trattasi di società quotata.
87
I METODI DI CONSOLIDAMENTO
il punto 4.4 dell’allegato 4 prevede che: «I bilanci della capogruppo e dei componenti
del gruppo, rettificati secondo le modalità indicate nei paragrafi precedenti sono
aggregati voce per voce, facendo riferimento ai singoli valori contabili, rettificati
sommando tra loro i corrispondenti valori dello stato patrimoniale (attivo, passivo e
patrimonio netto) e del conto economico (ricavi e proventi, costi e oneri):
- per l’intero importo delle voci contabili con riferimento ai bilanci degli enti strumentali
e delle società controllate (cd. metodo integrale);
- per un importo proporzionale alla quota di partecipazione, con riferimento ai bilanci
delle società partecipate (cd. metodo proporzionale).
88
44
I METODI DI CONSOLIDAMENTO
il punto 4.4 dell’allegato 4 prevede che: «I bilanci della capogruppo e dei componenti
del gruppo, rettificati secondo le modalità indicate nei paragrafi precedenti sono
aggregati voce per voce, facendo riferimento ai singoli valori contabili, rettificati
sommando tra loro i corrispondenti valori dello stato patrimoniale (attivo, passivo e
patrimonio netto) e del conto economico (ricavi e proventi, costi e oneri):
- per l’intero importo delle voci contabili con riferimento ai bilanci degli enti strumentali
e delle società controllate (cd. metodo integrale);
- per un importo proporzionale alla quota di partecipazione, con riferimento ai bilanci
delle società partecipate (cd. metodo proporzionale).
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I METODI DI CONSOLIDAMENTO
Il metodo integrale consiste nella sommatoria dei bilanci degli organismi partecipati
inclusi nell’area di consolidamento con l’eliminazione dei rapporti debitori e creditori
reciproci, dei costi e dei ricavi sorti da operazioni infragruppo e degli utili e delle perdite
interne.
Il metodo proporzionale è un consolidamento effettuato in proporzione alla quota di
capitale detenuta nelle partecipate. I valori delle partecipazioni vengono eliminati con i
corrispondenti valori delle quote di pertinenze sul patrimonio netto delle partecipate. Non
trovano rappresentazione le quote di patrimonio netto e reddito d’esercizio relative ai soci
di minoranza.
90
45
Il CONSOLIDAMENTO INTEGRALE
In data 1/1 A ha acquistato il 60% di B una un prezzo di 240 - Metodo integrale
STATO PATRIMONIALE
A
B
Aggregato Rettifiche Cosolidato
Immobili, impianti, macchinari
400
600
1000
1000
Partecipazione in B
240
240
-240
0
Attivo corrente
50
300
350
350
Totale attivo
690
900
1590
1350
Capitale Sociale e riserve
Risutlato d'esercizio
200
140
400
50
600
190
-400
200
170
0
180
180
350
690
450
900
800
1590
800
1350
600
360
240
-100
500
390
110
-60
1100
750
350
-160
0
140
50
190
1100
750
350
-160
0
20
170
PN di TERZI
Passività
Totale passivo
CONTO ECONOMICO
Ricavi operativi
Costi operativi
Risultato operativo
Saldo gestione finanziaria
Saldo gestione straordinaria
Risultato di terzi
Risultato d'esercizio
20
91
Il CONSOLIDAMENTO PROPORZIONALE
In data 1/1 A ha acquistato il 60% di B una un prezzo di 240 - Metodo proporzionale
STATO PATRIMONIALE
A
B
Aggregato Rettifiche Cosolidato
Immobili, impianti, macchinari
400
600
760
760
Partecipazione in B
240
240
-240
0
Attivo corrente
50
300
230
230
Totale attivo
690
900
1230
990
Capitale Sociale e riserve
Risutlato d'esercizio
200
140
400
50
PN di TERZI
Passività
Totale passivo
CONTO ECONOMICO
Ricavi operativi
Costi operativi
Risultato operativo
Saldo gestione finanziaria
Saldo gestione straordinaria
Risultato di terzi
Risultato d'esercizio
440
170
-240
200
170
0
0
350
690
450
900
620
1230
620
990
600
360
240
-100
500
390
110
-60
900
594
306
-136
0
140
50
170
900
594
306
-136
0
0
170
92
46
Il CONSOLIDAMENTO SINTETICO – PATRIMONIO NETTO
In data 1/1 A ha acquistato il 60% di B una un prezzo di 240 - Metodo del patrimonio netto
STATO PATRIMONIALE
A
B
Cosolidato
Immobili, impianti, macchinari
400
600
400
Partecipazione in B
240
270
Attivo corrente
50
300
50
Totale attivo
690
900
720
Capitale Sociale e riserve
Risutlato d'esercizio
200
140
400
50
200
170
0
Passività
Totale passivo
CONTO ECONOMICO
Ricavi operativi
Costi operativi
Risultato operativo
Saldo gestione finanziaria
Saldo gestione straordinaria
350
690
450
900
350
720
600
360
240
-100
500
390
110
-60
140
50
600
360
240
-100
0
30
170
Rettifiche di valore atti. finanziarie
Risultato d'esercizio
L’allegato 4 non lo prende in
considerazione.
FINALITA’
CONSOLIDAMENTO SPESA
PUBBLICA
93
IL PROCEDIMENTO DI CONSOLIDAMENTO
Scelta della società
consolidante
Definizione dell’area di
consolidamento
Trasferimento dei dati di
bilancio delle società da
consolidare
Acquisizione delle informazioni
sulle società consolidate
Allocazione maggiori/minori prezzi
pagati per le partecipazioni
Acquisizione delle informazioni per
l’elisione dei plus/minus
infragruppo
Elisione dei rapporti
infragruppo
(crediti, debiti, costi, ricavi)
Generazione del bilancio
consolidato
94
47
Il BILANCIO CONSOLIDATO: Le prospettive
1)
Il ridimensionamento (??) del perimetro di consolidamento: art. 14 comma 32
DL 78/2010 e art. 4 SR2.
2)
Patto di stabilità alle società in house providing….., consolidamento spesa del
personale (art. 20 comma 9 Legge 111/2011)
3)
È certamente uno strumento di accountability e di controllo – DL 174/2012
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Marco Castellani, Ph.D.
Dottore Commercialista e Revisore Legale
Via R. Murri, 21 – 48124 Ravenna
E-mail: [email protected] - [email protected]
web: www.studiocastellanigatti.it
Alcune slide sono tratte dalla presentazione di Daniela Ghiandoni
([email protected])
Nella relazione tenutasi presso l’ODCEC di Ravenna il 10/10/2012=
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