IL RUOLO DEL
PROFESSIONISTA
a cura di Maurizio Tozzi
Cassazione: sentenza n. 9916 del 2010
• la Corte di Cassazione, con la citata sentenza n. 9916 ha
confermato, rigettando il ricorso presentato dal professionista, le
sentenze pronunciate nei primi 2 gradi di giudizio che avevano
“condannato” il commercialista, citato da un suo cliente per il
risarcimento del danno, al versamento del 50% delle sanzioni
comminate dall’Ufficio a seguito di un avviso di accertamento
notificato al contribuente.
• La sentenza in esame è di particolare interesse in quanto fa
scaturire una responsabilità del commercialista correlata alla “non
corretta” indicazione di componenti reddituali nella dichiarazione dei
redditi del (proprio) cliente.
Il caso
L’Ufficio procedeva alla rettifica della dichiarazione dei redditi contestando al
contribuente tra l’altro:
• l’indicazione di costi non documentati;
• l’indicazione di costi non inerenti
In primo grado e successivamente anche in secondo le Commissioni si sono
espresse a favore dell’Amministrazione finanziaria e quindi a sfavore
del contribuente.
Il contenzioso “si è chiuso” con la condanna del contribuente al
versamento all’Erario delle maggiori imposte ed interessi dovuti nonché
delle relative sanzioni.
Il contribuente, successivamente, citava in giudizio, il proprio
commercialista chiedendo, in sede civile, il risarcimento dei danni subiti.
In tale contesto viene chiamata in causa, sempre dal contribuente, la
“responsabilità professionale” del (proprio) commercialista.
Il caso
•
In primo grado, il Tribunale di Udine rileva che: “… sotto un profilo
•
La Corte d’Appello di Trieste evidenzia che il commercialista aveva
“adombrato” l’accordo posto in essere con il proprio cliente finalizzato
all’indicazione in dichiarazione dei redditi di costi “non dimostrati”.
In merito i giudici rilevano che: “Mancava, in effetti, la prova di un tale
•
generale, il professionista ha l’obbligo di espletare l’incarico affidatogli
con diligenza e secondo le regole della professione”.
accordo, che comunque sarebbe stato contrario alla legge ed alle
regole professionali. Il commercialista, infatti, era comunque tenuto dal
codice di deontologia professionale ad un comportamento corretto ed
era pertanto responsabile per il suo operato. La colpa del
professionista risultava di tutta evidenza. Correttamente, pertanto, il
primo giudice aveva ritenuto che egli dovesse essere condannato al
pagamento della metà delle sanzioni applicate dall’erario (in
considerazione della colpa concorrente del contribuente)”.
Il caso
Si rammenta che con la citata espressione “in considerazione della
colpa concorrente del contribuente” i giudici fanno riferimento alla
circostanza che il contribuente avrebbe potuto, con l’adesione alla
sanatoria prevista dalla Finanziaria 2003 (ad esempio, utilizzando il
c.d. “condono tombale”), sanare le annualità contestate dall’Ufficio.
Da ciò ne deriva che, nella fattispecie in esame:
la presenza della suddetta possibilità (la sanatoria) ha comportato
una colpa concorrente del contribuente e, quindi motivato la
condanna, da parte dei giudici, del commercialista al versamento del “solo”
50% delle sanzioni;
l’assenza della suddetta possibilità “avrebbe potuto verosimilmente”
portare i giudici a condannare il commercialista al versamento integrale
delle sanzioni comminate al contribuente.
Il caso
La Corte di Cassazione, dopo aver evidenziato che la disordinata
tenuta della contabilità da parte del contribuente non
esclude la responsabilità del professionista (circostanza
eccepita dal commercialista), pone a fondamento del rigetto del
ricorso le seguenti osservazioni:
– “… era preciso obbligo di diligenza del professionista
[commercialista]
non
appostare
costi
privi
di
documentazione o non inerenti all’anno della dichiarazione.
– … il [commercialista] ebbe ad appostare costi senza avere
riscontrato la presenza della relativa documentazione ed …
avrebbe dovuto escludere i costi dalla dichiarazione dei
redditi, qualora il cliente non avesse provveduto a fornire
la relativa documentazione”.
La selezione dei
contribuenti:
analisi dei rischi e
prevenzione
Le nuove linee di indagine e accertamento
redditometro
Oltre ad essere un
valido strumento di
accertamento, serve a
selezionare
contribuenti sospetti
Studi di settore
e OMI
Antieconomicità
Specifici controlli
riguarderanno le
anomalie segnalate
dallo studio di settore
e dalle stime OMI
Le sentenze favorevoli
della Corte di
Cassazione
incentivano il ricorso a
tali accertamenti
Ogni accertamento precedente ha lo sbocco
privilegiato delle indagini finanziarie
Studi di settore: indicazioni agli Uffici per attività di
accertamento anno 2010 (CIR n. 20/E/2010)
Controlli verso soggetti che pur astrattamente tenuti, non
hanno presentato il modello studi indicando o meno cause di
esclusione (5% degli accertamenti previsti)
Nei confronti dei congrui campagna di controlli per verificare
la veridicità dei dati dichiarati ai fini dell’applicazione degli studi
di settore (inizio dal mese di maggio 2010)
Soggetti che, pur congrui, avevano anomalie nel triennio
2005/2007 in ordine agli indicatori e che, nonostante la
comunicazione, non hanno cambiato atteggiamento nel
2008 UNICO 2009
Quota di controlli riservata nei confronti dei soggetti che non
applicano gli studi di settore tra i quali rientrano anche i
contribuenti minimi
incremento dei controlli nei confronti dei professionisti
(con ausilio anche di indagini finanziarie)
9
Nota agenzia entrate 4 giugno 09 prot. 2009/68125
(confermata da circ. 20/2010)
nei casi di non congruità agli studi di settore,
necessaria l’analisi della complessiva situazione del
contribuente. Monitorare un trend pluriennale, di
almeno un triennio
nell’invito al contraddittorio evidenziare:
- Incongruenza dei ricavi o compensi nel tempo, oppure
anomalie ripetute;
- Antieconomicità;
- Per le persone fisiche, anche se soci, costi personali
(familiari, spese di gestione beni, spese ulteriori – in
sostanza redditometro)
La portata delle stime OMI
avendo valenza di semplici presunzioni, hanno una funzione di “selezione”
delle operazioni sospette
Gli uffici finanziari dovranno necessariamente valutare eventuali ulteriori
elementi che possono, unitamente, far assurgere alle presunzioni la natura di
“qualificate”, ossia gravi, precise e concordanti
In sostanza, gli elementi utilizzabili saranno tra gli altri:
- Indagini finanziarie e redditometro;
-Valore del mutuo erogato all’acquirente rispetto al valore del rogito;
- prezzi effettivamente praticati dalla medesima azienda nella stessa zona e
nello stesso periodo temporale;
-prezzi emergenti da altre attività di accertamento, come l’eventuale
ricostruzione dei ricavi sulla base dei costi sostenuti;
- contestazione di “antieconomicità”
Le informazioni disponibili
Degli
albi
professionali
(iscrizioni e altre informazioni)
Esistono circa 30
flussi di notizie
verso l’anagrafe
tributaria. Tra
l’altro si tratta:
Licenze e concessioni
Fornitori di utenze (importanti
per attività e locazioni a nero)
Contratti
d’appalto
(con
impatto su norma ritenute)
Comunicazioni dell’Inps
New: ritenute sui bonifici
Le spese analizzate per il redditometro
ABITAZIONI
Case di
proprietà
MEZZI DI TRASPORTO
Auto di lusso
TEMPO LIBERO
Centri
ippici
Barche
Mutui
Spese per
l’affitto
Auto
Moto
Aerei
Bolletta
dell’energia
elettrica
Centri
Benessere
Camper
Case
d’asta
Circoli
esclusivi
Minicar
Bolletta del gas
Leasing /
Noleggio Auto
Viaggi
turistici
ALTRE VOCI
Assicurazioni
Movimenti di
capitale
Scuole private
Contributi
previdenziali
lavoratori
domestici
Altre
informazioni
presenti in
anagrafe
tributaria
La banca dati per le indagini
finanziarie
Conto Banca di
Roma a Genova
Conto Cassa di
Risparmio di
Ragusa
Conto Unicredit
di La Spezia
Conto Popolare di
Novara a Genova
Cartasì
Mister X
American
express
Sim Beta
Sim Alfa
D.L. 231/07: estensione ai movimenti extra
conto anche se nell’interesse di terzi e ad
ogni altro rapporto finanziario
gli operatori finanziari sono obbligati a comunicare anche
l’esistenza:
–
di operazioni di natura finanziaria poste in essere al di fuori di
un rapporto continuativo (“operazioni extra-conto”);
–
di rapporti, di qualsiasi genere, diversi da quelli intrattenuti
con i titolari dei rapporti continuativi o delle operazioni extraconto;
–
Di rapporti intrattenuti con sedi estere di banche e altri intermediari
residenti (circ. 42 del 2009)
La comunicazione deve contenere i dati identificativi, compreso il
codice fiscale, dei soggetti che effettuano le predette operazioni o
intrattengono i menzionati altri rapporti.
Attenzione: disponibili oltre 900 milioni di informazioni (dato
comunicato da Agenzia Entrate)
I poteri dell’amministrazione
L’amministrazione finanziaria può inviare questionari, con
invito a restituzione scritta entro un determinato termine, per
acquisire o verificare gli elementi utili per una completa
individuazione del contribuente ai fini accertativi.
I questionari possono essere rivolti anche a soggetti terzi in
possesso di informazioni utili per l’accertamento.
Validità acc.to post questionario ai clienti
cassazione n. 4746 e n. 22122 del 2010
- è legittimo l'accertamento dei maggiori incassi giustificato
dalla documentazione, concernente le risposte contenute nei
questionari inviati ai clienti; la capacità produttiva
dell'azienda, i prezzi medi praticati e le agende rinvenute dalla
guardia di finanza, nelle quali sono annotati pagamenti e
incassi
Sentenza “valida” anche per gli acc.ti
analitici induttivi e induttivi puri
Indicazioni agli Uffici per attività di
accertamento anno 2010 (CIR n. 20/E/2010)
Controlli verso soggetti che pur astrattamente tenuti, non
hanno presentato il modello studi indicando o meno cause di
esclusione (5% degli accertamenti previsti)
Nei confronti dei congrui campagna di controlli per verificare
la veridicità dei dati dichiarati ai fini dell’applicazione degli studi
di settore (inizio dal mese di maggio 2010)
Soggetti che, pur congrui, avevano anomalie nel triennio
2005/2007 in ordine agli indicatori e che, nonostante la
comunicazione, non hanno cambiato atteggiamento nel
2008 UNICO 2009
Quota di controlli riservata nei confronti dei soggetti che non
applicano gli studi di settore tra i quali rientrano anche i
contribuenti minimi
incremento dei controlli nei confronti dei professionisti
(con ausilio anche di indagini finanziarie)
Nota agenzia entrate 4 giugno 09 prot.
2009/68125 (confermata da circ.
20/2010)
nei casi di non congruità agli studi di settore, necessaria
l’analisi della complessiva situazione del contribuente.
Monitorare un trend pluriennale, di almeno un triennio
nell’invito al contraddittorio evidenziare:
- Incongruenza dei ricavi o compensi nel tempo, oppure
anomalie ripetute;
- Antieconomicità;
- Per le persone fisiche, anche se soci, costi personali
(familiari, spese di gestione beni, spese ulteriori
Le modifiche del D.L. 78/2010
Il potenziamento dei controlli
Coinvolgimento
Dei comuni
Limitazione
All’uso contante
Scambio di
informazioni prima
dell’emanazione di un
accertamento fondato
sul redditometro
Retribuzione del 35%
sul recuperato
Nuova soglia di
5.000 euro per
l’utilizzo del
contante o degli
assegni bancari e
postali
Comunicazioni
agenzia e incrocio
dati Inps
Obbligo comunicazione
all’agenzia per le
operazioni pari o
superiori a 3.000 euro
Incrocio dati Inps per
controllare i redditi non
dichiarati
Coinvolgimento Comuni
Gli ambiti di intervento dei comuni riguardano:
• attività commerciali e professionali, con specifico riguardo a coloro
che pur svolgendo un’attività sono privi di partita IVA, ovvero hanno
dichiarato di svolgere un’attività diversa da quella rilevata in loco;
• problematiche di urbanistica e territorio;
• il riscontro delle proprietà immobiliari e degli effettivi utilizzi, con
particolare attenzione per le situazioni di locazioni non registrate;
• il contrasto delle residenze fittizie;
• il rinvenimento di altri beni o l’utilizzo di servizi indicativi di
maggiore capacità contributiva.
Comunicazione operazioni > 3.000 euro
• non è prevista una limitazione ai possessori di partita IVA;
• dovrà monitorarsi qualsiasi soggetto che effettua una operazione
superiore all’importo di 3.000 euro;
• eventuali frazionamenti del pagamento non rilevano;
• le segnalazioni dovranno riguardare anche le operazioni certificate
mediante ricevuta o scontrino (il fine della norma è di ottenere
informazioni rilevanti anche per il redditometro).
Il contrasto alle imprese apri e chiudi
Articolo 23 del DL 78/2010
L’amministrazione finanziaria deve dedicare parte della propria
attività di verifica sul campo a tale fenomeno, prendendo in
considerazione le ipotesi di apertura e chiusura effettuate entro il
periodo di un anno.
Non vi sono rischi diretti connessi a tale atteggiamento. L’evento
“apri e chiudi”, infatti, sarà solo un elemento di selezione;
il periodo considerato è di un anno dall’avvio dell’attività. Dunque
non è effettuato un riferimento ai periodi d’imposta, ma al decorso
di 365 giorni dal momento di apertura;
la norma sembra fare riferimento solo a coloro che svolgono attività
d’impresa, non applicandosi pertanto ai professionisti.
Il contrasto alle imprese apri e chiudi
I controlli incrociati
Gli uffici dovranno analizzare le motivazioni sottostanti la cessazione
dell’attività e riscontrarne l’attendibilità nonché la correttezza degli
adempimenti contabili e fiscali.
Laddove dovesse risultare evidente che lo scopo è stato fraudolento,
saranno innescate tutte le conseguenze del caso, soprattutto sul fronte
dei controlli rivolti a coloro che hanno avuto contatti con tali aziende
Le aziende apri e chiudi infatti sono solitamente congeniate in maniera
tale da essere “vuote” e riferite a soggetti non aggredibili con gli
ordinari poteri della riscossione.
Inoltre, per le società sia di capitali che di persone, vi è l’ulteriore
conseguenza della cancellazione dal registro imprese, che in forza della
sentenza delle SS. UU. della Corte di Cassazione n. 4062 del 2010
sancisce l’estinzione del soggetto giuridico.
Il contrasto alle imprese apri e chiudi
Il problema delle fatture fittizie
I controlli incrociati possono portare a contestazioni avverso i soggetti
terzi che hanno utilizzato le fatture delle imprese apri e chiudi
Sentenza Cassazione n. 19823 del 2009, favorevole al fisco, in
presenza di un accertamento fondato sul mancato rinvenimento, in
verifica, di documenti comprovanti l’avvenuta realizzazione delle opere
descritte e dei servizi descritti nelle fatture, la mancanza delle capacità
umane e di struttura per realizzare i servizi resi, i pagamenti di
prestazioni per cassa, anche di ingenti importi, nonché la vaga
descrizione delle operazioni contenute nelle causali.
Il contrasto alle imprese apri e chiudi
Il problema delle fatture fittizie
I controlli incrociati possono portare a contestazioni avverso i soggetti
terzi che hanno utilizzato le fatture delle imprese apri e chiudi
Sentenza n. 17572 del 2009, favorevole al contribuente, in presenza di
un accertamento derivante da un controllo incrociato ed avente quale
fondamento le dichiarazioni dell’amministratore della società fornitrice
X, il quale avrebbe ammesso l’emissione di fatture false.
La difesa vincente ha dimostrato di contro che: la merce acquistata
dalla società X è stata utilizzata per la fabbricazione di impianti per
diverse ditte, comprovando tutto con il dettaglio del materiale
impiegato; i pagamenti sono avvenuti tramite banca ed a varie
scadenze; nella contabilità della società X è stata rinvenuta una fattura
mai ricevuta e non contabilizzata dalla società accertata, procedura
strana se si intendono utilizzare fatture false.
Le imprese in perdita sistemica
Articolo 24 del DL 78/2010
La programmazione dei controlli dell’Agenzia delle Entrate e
della Guardia di Finanza deve assicurare una vigilanza
sistematica sulle imprese che presentano dichiarazioni in perdita
fiscale in più periodi d’imposta.
Per i soggetti che non rientrano nell’ambito di applicazione degli
studi di settore o non sono soggetti al tutoraggio da parte
dell’agenzia delle entrate, l’attività di controllo dovrà riguardare
almeno il 20% delle imprese in perdita sistemica.
L’origine della norma: l’antieconomicità
Sentenze della cassazione
Legittima l’applicazione di una diversa percentuale di ricarico, anche in
presenza di una contabilità regolare, a condizione che le differenze
riscontrate raggiungano livelli di abnormità e irragionevolezza tali da
privare di attendibilità la contabilità CASS. N. 24434 DEL 2008
Un’impresa che per più anni di seguito dichiara perdite rilevanti
presenta una condotta commerciale anomala, sufficiente a giustificare
l’accertamento induttivo, soprattutto se “insiste” nell’esercizio
dell’attività CASS. N. 24436 DEL 2008
ATTENZIONE: NOTA AGENZIA 55440/2008
Sentenza Cassazione n. 12247 del 2010
Sentenza Cassazione n. 4554 del 2010
Costi sproporzionati
rientra nei poteri dell'amministrazione finanziaria la
valutazione di congruità dei costi e dei ricavi esposti
nel bilancio e nelle dichiarazioni e la rettifica di queste
ultime, anche se non ricorrano irregolarità nella tenuta
delle scritture contabili o vizi degli atti giuridici
compiuti nell'esercizio d'impresa, con negazione della
deducibilità di parte di un costo sproporzionato di ricavi
o all'oggetto dell'impresa
Le caratteristiche della norma
Come per le imprese apri e chiudi, non dovrebbe applicarsi al
mondo professionale
Rappresenta solo un criterio di costruzione di una lista selettiva,
ma non implica un accertamento automatico, tanto meno la
contestazione di antieconomicità
Non ha rilevanza la perdita civilistica, ben potendosi registrare
casi in cui l’impresa sia in perdita ma in funzione delle variazioni
in aumento in sede di dichiarazione si determina un reddito
d’impresa
Non è chiaro se gli esercizi in perdita fiscale debbano essere
consecutivi o meno ai fini dell’individuazione dei soggetti a
rischio.
Le imprese in perdita sistemica
Le conseguenze in materia di accertamento
Periodo
d’osservazione
Limitato alle
annualità accertabili
in forza dell’art. 43
del DPR 600/73
Doppio
accertamento
In primo luogo la
contestazione della perdita.
In secondo luogo la
contestazione delle
maggiori imposte
relativamente alle annualità
di utilizzo indebito della
perdita non più esistente
Irrogazione
sanzione
la sanzione per
infedele dichiarazione
non potrà che essere
comminata negli
esercizi successivi in
cui le perdite sono
state utilizzate a
riduzione degli
imponibili fiscali
Le deroghe
Perdita determinata dai compensi dei soci e
amministratori
Esclusione solo dalla lista selettiva, non
dall’accertamento
Problema di coordinamento con:
• ordinanza della Corte di Cassazione n. 18702 del 2010, secondo cui
sono indeducibili i compensi erogati agli amministratori delle società
di capitali;
• sentenza a SS. UU. della Corte di Cassazione n. 21933 del 29 agosto
2008, secondo cui affinché si possa configurare la deducibilità dei
compensi erogati agli amministratori è necessaria la delibera di
determinazione del compenso
COMPENSO AMMINISTRATORI E
ORDINANZA N. 18702/2010
La deducibilità dei compensi corrisposti agli amministratori di società di
capitali, non è mai stata negata in passato né dall’Amministrazione
finanziaria né dalla dottrina e dalla giurisprudenza.
La pronuncia in esame si riferisce alla normativa vigente ante Riforma
fiscale introdotta dal D.Lgs. n. 344/2003. Sussistono dubbi che la stessa
possa essere estesa anche all’assetto normativo attualmente in vigore
Nel TUIR post Riforma fiscale l’art. 95, comma 5, disciplina esplicitamente il
trattamento fiscale applicabile ai compensi spettanti agli amministratori
di soggetti IRES
Attuale art. 95, comma 5, Tuir
I compensi spettanti agli amministratori delle società ed enti di cui
all’articolo 73, comma 1 [società di capitali ed enti commerciali] sono
deducibili nell’esercizio in cui sono corrisposti; quelli erogati sotto forma di
partecipazione agli utili, anche spettanti ai promotori e soci fondatori, sono
deducibili anche se non imputati al conto economico.
Compensi amministratori
La normativa previgente
Fino all’entrata di vigore della Riforma fiscale, ossia al periodo d’imposta
in corso al 31.12.2003, le norme che disciplinavano il trattamento fiscale
dei compensi spettanti all’imprenditore nonché agli amministratori di
società erano contenute negli artt. 62, commi 2 e 3, e 95, TUIR.
2. Non sono ammesse deduzioni a titolo di compenso del lavoro prestato
o dell’opera svolta dall’imprenditore, dal coniuge, dai figli, affidati o
affiliati minori di età o permanentemente inabili al lavoro e dagli
ascendenti, nonché dai familiari partecipanti all’impresa …
3. I compensi spettanti agli amministratori delle società in nome
collettivo e in accomandita semplice sono deducibili nell’esercizio in cui
sono corrisposti; quelli erogati sotto forma di partecipazione agli utili
sono deducibili anche se non imputati al conto dei profitti e delle perdite.
Compensi amministratori
La normativa previgente – art. 95
1. Il reddito complessivo delle società e degli enti commerciali di cui alle
lettere a) e b) del comma primo dell’articolo 87, da qualsiasi fonte provenga,
è considerato reddito di impresa ed è determinato secondo le
disposizioni degli articoli da 52 a 77, salvo quanto stabilito nelle
successive disposizioni del presente capo.
2. Le disposizioni degli articoli 43 e 45 e quelle del capo VI del titolo I,
relative alle società in nome collettivo e in accomandita semplice, valgono
anche per le società e gli enti di cui al comma primo. La disposizione del
comma 3 dell’articolo 62 vale anche per le partecipazioni agli utili
spettanti ai promotori e ai soci fondatori.
Nelle società di capitali la deducibilità dei compensi degli amministratori non
era sancita esplicitamente ma si desumeva dal rinvio, operato dall’art. 95,
TUIR, alle disposizioni previste per le società di persone dal citato art. 62.
Compensi amministratori
L’ordinanza 18702/2010 “incriminata”
“l’art. 62 del T.U.I.R. … non consente di dedurre dall’imponibile il compenso
per il lavoro prestato e l’opera svolta dall’amministratore di società di capitali:
la posizione di quest’ultimo è infatti equiparabile, sotto il profilo giuridico, a
quella dell’imprenditore, non essendo individuabile, in relazione alla sua
attività gestoria, la formazione di una volontà imprenditoriale distinta da
quella della società, e non ricorrendo quindi l’assoggettamento all’altrui
potere direttivo, di controllo e disciplinare, che costituisce il requisito tipico
della subordinazione”.
“appare irrilevante la circostanza che, nella sentenza citata [13.11.2006, n.
24188], si trattasse del compenso all’amministratore unico e non (come nella
specie) ai componenti del consiglio di amministrazione, identica essendo nei
due casi la problematica di fondo”.
Criticità dell’ordinanza
Il richiamo alla sentenza n. 24188 del 2006 non appare appropriato. Infatti, tale
pronuncia non ha introdotto un principio generale di indeducibilità, bensì si
riferiva alla diversa fattispecie dell’amministratore unico, per il quale è stata
affermata l’incompatibilità con la posizione di lavoratore dipendente della
medesima società
l’Amministrazione finanziaria non ha mai messo in discussione il principio di
deducibilità, nel periodo d’imposta di pagamento (principio di cassa), dei
compensi spettanti agli amministratori di società di capitali, come si evince
anche dalle istruzioni al mod. UNICO dei periodi ante-riforma
Sul piano accertativo, è difficile un’applicazione concreta, considerato che per i
periodi d’imposta fino al 2003 i termini per l’accertamento risultano già scaduti
(tranne nel caso di reati tributari), mentre dal 2004 la normativa fiscale
contenuta nell’art. 95, TUIR risulta chiara e sancisce esplicitamente la
deducibilità dei compensi in esame.
Altre osservazioni sulle perdite sistematiche
Se dalla perdita in dichiarazione si scomputano i compensi erogati agli
amministratori giungendo ad un utile fiscale, la norma non trova
applicazione e dunque le imprese considerate non rientrano nella lista
selettiva.
Deve essere chiarito se sarà fatto riferimento ai soli compensi lordi (tesi
preferibile vista la relazione di accompagnamento) oppure si
prenderanno in considerazione anche gli oneri connessi, come i
contributi previdenziali.
I compensi rilevanti sono quelli erogati nel periodo d’imposta e non
quelli di competenza, atteso il disposto dell’art.95, co.3, Tuir;
I compensi esclusi sono solo quelli destinati agli amministratori e ai soci,
ritenendosi necessario per i primi anche la presenza del secondo
requisito, ossia l’essere socio. È da valutare, inoltre, la posizione degli
associati in partecipazione
Le deroghe
Delibera di uno o più aumenti di capitale a titolo oneroso
interamente liberati per l’importo delle perdite fiscali
Esclusione solo dalla lista selettiva, non
dall’accertamento
In termini pratici, a fronte di una perdita emersa in Unico 2010 per
l’anno 2009, entro lo stesso 2010 dovrebbe provvedersi al
ripianamento.
Il legislatore intende “premiare” i soggetti che pur in presenza di scarsi
risultati reddituali continuano a “credere” nell’iniziativa imprenditoriale,
dando indirettamente una garanzia di serietà dell’attività svolta e di
assenza di intenti evasivi.
Aumenti di capitale e criticità:
Il richiamo alla “perdita fiscale” anche quale parametro di
riferimento per il ripianamento della perdita potrebbe condurre a
disallineamenti tra la situazione civilistica e quella fiscale.
Infatti, in presenza di una perdita in bilancio pari a 1.000 che in
dichiarazione, in forza delle variazioni in aumento, diventa di 800,
stante al tenore letterale della disposizione sarebbe sufficiente un
ripianamento pari ad 800 per evitare la selezione.
Laddove i soci dovessero ripianare la perdita di 1.000, è da
comprendere il “destino” dei 200 in più ripianati, ossia se
possano diventare o meno una sorta di “bonus” da utilizzare in
caso di future perdite fiscali per ritenere implicitamente effettuato
il ripianamento richiesto dalla norma.
Aumenti di capitale e criticità
Sempre in base alla lettera dell’art. 24, l’aumento di capitale
dovrebbe avvenire nello stesso periodo d’imposta in cui è
dichiarata la perdita fiscale.
È da comprendere se un eventuale ripianamento complessivo per
le perdite di più periodi precedenti (si pensi ad un ripianamento
del 2012 che riguarda le perdite dal 2009 al 2011) possa
condurre, sostanzialmente, al medesimo risultato, atteso che
comunque si sarebbe in presenza di una manifestazione chiara di
volontà nella continuazione dell’attività.
Aumenti di capitale e criticità
L’aumento di capitale non solo deve essere deliberato, ma anche
liberato, ossia sottoscritto.
È da comprendere se è necessario il materiale versamento degli
importi, sulla falsariga di quanto chiarito dall’Agenzia delle
Entrate in occasione del bonus capitalizzazione con la circolare
n.53/09
Peraltro, sempre considerando la citata circolare n. 53 del 2009,
potrebbero essere considerati “utili alla causa” anche altre forme
di incremento del Patrimonio netto, quali versamenti soci a fondo
perduto o per futuri aumenti di capitale o ancora la rinunzia ai
finanziamenti, rimanendo invece esclusi gli aumenti gratuiti, cioè
quelli effettuati utilizzando riserve già esistenti.
La visita in azienda
L’inizio della verifica o
dell’accertamento
Lo statuto e le prove irrituali
Le “classiche” motivazioni per le verifiche
1. posizioni soggettive con crediti IVA o crediti d’imposta particolarmente
rilevanti;
2. Posizioni soggettive rispetto alle quali siano stati rilevati
comportamenti fraudolenti (attenzione alla nuova norma per le
imprese “apri e chiudi”)
3. Posizioni soggettive che manifestano comportamenti anomali
(antieconomicità e nuova norma per le imprese in perdita)
4. posizioni soggettive per le quali, nel corso degli accessi brevi o di altre
attività di indagine sia stato rilevato lo svolgimento di un'attività
economica diversa da quella dichiarata ai fini dell'applicazione degli
studi di settore;
5. soggetti che, con riguardo agli studi di settore, pur essendo congrui e
coerenti, risultino meritevoli di controllo in ragione dell'appiattimento;
6. Posizioni soggettive per le quali si hanno “informazioni qualificate”
Note metodologiche
(consultabili su internet)
•
•
•
•
Collegarsi al sito “agenziaentrate.gov.it”;
Aprire “documentazione”;
Aprire la sotto cartella “attività di controllo”
Aprire: “metodologie di controllo delle piccole e medie
imprese e dei professionisti”;
• Ricercare l’attività interessata all’interno della cartella
“metodologie di controllo” (con ulteriore suddivisione tra
attività di servizi, professionale e commerciale)
• Al momento vi sono 96 note metodologiche
• Possibile osservare anche le check list che i verificatori
devono rispettare in sede di controllo
L’obiettivo delle note
metodologiche
• Ogni nota tra l’altro:
• È costruita con l’intento di aiutare l’attività di
controllo;
• Indica gli elementi “classici” di rischio evasione
e i controlli da effettuare;
• Fissa i parametri per ricostruire le modalità di
svolgimento dell’attività;
• Invita a controllare il conto cassa;
• Richiede di appurare l’attendibilità delle
rimanenze
Al termine della verifica o acc.to
Statuto del contribuente (L. 212/00)
Art. 12 «Diritti e garanzie del contribuente
sottoposto a verifiche fiscali»
4. Delle osservazioni e dei rilievi del contribuente e del
professionista, che eventualmente lo assista, deve darsi atto
nel processo verbale delle operazioni di verifica.
Statuto del contribuente (L. 212/00)
Art. 12 «Diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali»
7. Nel rispetto del principio di cooperazione tra amministrazione e
contribuente, dopo il rilascio della copia del processo verbale di
chiusura delle operazioni da parte degli organi di controllo, il
contribuente può comunicare entro sessanta giorni osservazioni e
richieste che sono valutate dagli uffici impositori.
L’avviso di accertamento non può essere emanato prima della
scadenza del predetto termine, salvo casi di particolare e motivata
urgenza.
Le osservazioni del contribuente
Commissione tributaria regionale
della Liguria,
sentenza 5 aprile 2006, n. 16
«La ratio della norma in commento è quella di sospendere in una fase
introduttiva del rapporto tributario l’attività di accertamento per un periodo
di sessanta giorni, al fine di consentire al contribuente di raccogliere
elementi probatori a sostegno delle proprie ragioni o di riconoscere,
in caso contrario, le proprie mancanze; all’organo accertatore di
leggere in chiave critica il processo verbale di constatazione
redatto dai verificatori e se del caso provvedere ad integrare il relativo atto
di accertamento
Riferimenti giurisprudenziali
CASS. 5628 DEL 9.6.1990
Accettazione dei rilievi derivante da mancata opposizione nel PVC assume
significato di confessione stragiudiziale
CTC 5561 DEL 17.7.1991
Sottoscrizione del PVC ne implica accettazione del contenuto
CASS. 1286 del 26.01.2004
La partecipazione del contribuente alle operazioni di verifica senza che vengano
mosse contestazioni, pur in mancanza di una accettazione espressa, equivale
sostanzialmente all’accettazione delle operazioni stesse e dei loro risultati
Le prove “irrituali”
Sicuramente non
utilizzabili
Utilizzabili secondo parte
della giurisprudenza
prove acquisite in violazione di diritti
tutelati costituzionalmente, quali:
• libertà
personale
dell’individuo
(articolo 13 della Costituzione);
• diritto di domicilio (successivo articolo
14);
• diritto alla riservatezza (articolo 15).
Prove acquisite a seguito di violazione di
norme meramente procedimentali, quali,
ad
esempio,
le
disposizioni
che
sanciscono
la
necessità
di
un’autorizzazione gerarchica in materia di
indagini finanziarie
Apertura di cassetti, borse, armadi
•
L’art. 52, terzo comma, del DPR 633/72, in campo IVA,
richiamato in materia di imposte dirette dall’art. 32 del DPR 600/73,
tra l’altro prevede all’atto di accesso la possibilità di procedere
all’apertura coattiva di pieghi sigillati; borse; casseforti; mobili;
ripostigli e simili; previa la necessaria autorizzazione del Procuratore
della Repubblica o dell’autorità giudiziaria più vicina.
•
La giurisprudenza ha ritenuto legittima l’apertura di borse o
cassetti a seguito della collaborazione spontanea del contribuente e
pur senza una esplicita verbalizzazione al riguardo, essendo sufficiente
che da tutti gli atti dell’accertamento non sia emerso mai l’opposizione
da parte del contribuente all’operazione di apertura posta in essere dai
verificatori e sempre che, ovviamente, il consenso sia stato spontaneo
e non frutto di una situazione di soccombenza psicologica.
Durata della verifica
•
•
articolo 12, comma n. 5, L. n. 212/2000
“La permanenza degli operatori civili o militari
dell'amministrazione finanziaria, dovuta a verifiche presso
la sede del contribuente, non può superare i trenta giorni
lavorativi, prorogabili per ulteriori trenta giorni nei casi di
particolare complessità dell'indagine individuati e motivati
dal dirigente dell'ufficio. Gli operatori possono ritornare
nella sede del contribuente, decorso tale periodo, per
esaminare le osservazioni e le richieste eventualmente
presentate dal contribuente dopo la conclusione delle
operazioni di verifica ovvero, previo assenso motivato del
dirigente dell'ufficio, per specifiche ragioni”.
Assenza della giurisprudenza della
Cassazione
Sentenza 8344 del 2001
Non si esprime direttamente in ordine
all’art. 12, comma 5, dello statuto del
contribuente ed effettua solo un rinvio
esemplificativo al dato irrituale raccolto
al termine degli ordinari giorni di
verifica, ammettendone l’utilizzo
Sentenza 26689 del
2009
dispone solo un rinvio per il riesame alla
Commissione Tributaria Regionale, atteso
che si era omesso di indagare in quale
arco temporale erano stati effettivamente
svolti gli accertamenti.
CTR Lombardia
Sentenza n. 12 del 19/03/08
il termine di 30 giorni deve “interpretarsi in modo restrittivo come
“giorni di durata lavorativi e consecutivi”.
•
“adottare la modalità di calcolo preferita dalla Guardia di finanza
•
significa mortificare lo spirito della legge e disattendere l’obiettivo dello
Statuto lasciando lo spazio a verifiche a tempo indeterminato”.
•
In pratica, il calcolo dell’insieme dei giorni deve avvenire attraverso la
rigida sommatoria di giornate lavorative e consecutive, considerato
peraltro che "Il disagio era anche concreto se si teneva presente che
quando i verificatori si assentano, e di tutto il tempo in cui si assentano,
vengono sigillati mobili, libri, documenti, come si evince chiaramente dai
verbali giornalieri allegati al ricorso, rendendone impossibile l’accesso”.
Quale accertamento?
a cura di Maurizio Tozzi
Accertamento analitico-contabile
Si tratta di requisiti tassativi consistenti:
• nel riscontro di discrepanze tra bilancio, conto
economico e dichiarazione
• nella non corretta applicazione delle norme relative alla
determinazione del reddito d’impresa
•
nell’incompletezza, falsità o inesattezza della
dichiarazione emergente in modo “certo e diretto” da
verbali, questionari, documenti o registri;
• nell’incompletezza,
falsità
o
inesattezza
della
dichiarazione risultante dall’ispezione delle scritture
contabili o di atti e documenti raccolti in istruttoria.
Accertamento analitico/induttivo
l'esistenza di attività non dichiarate o l’inesistenza di passività dichiarate è
desumibile sulla base di presunzioni semplici, purché gravi, precise e
concordanti
Aspetti peculiari
Secondo la cassazione, le presunzioni sono:
• gravi, qualora il grado e l’intensità della probabilità di trarre
conclusioni dagli elementi presuntivi sia talmente elevato da rendere
verosimili le conseguenze derivanti dal fatto noto
• precise, se il fatto noto risulti indiscutibile e certo nella sua oggettività
• concordanti, qualora gli indizi si muovono nella stessa direzione
Accertamento extracontabile
circostanze tassative elencate nel secondo comma dell’articolo 39:
• il reddito d’impresa (ovvero derivante dall’esercizio di arti o
professioni) non è stato indicato in dichiarazione;
• dal verbale di ispezione redatto ai sensi dell'art. 33 risulta
che
il
contribuente
non
ha tenuto o ha comunque
sottratto all'ispezione una o piu' delle scritture contabili
prescritte dalla legge ovvero quando le scritture medesime non
sono disponibili per causa di forza maggiore;
• le omissioni e le false o inesatte indicazioni accertate ovvero le
irregolarità formali delle scritture contabili risultanti dal verbale di
ispezione sono così gravi, numerose e ripetute da rendere
inattendibili nel loro complesso le scritture stesse;
• il contribuente non ha dato seguito agli inviti degli uffici a fornire
notizie, dati e documenti
Accertamento extracontabile
Dimostrata l’esistenza delle circostanze tassative
procede:
l’ufficio
• utilizzando dati e notizie comunque raccolti;
• con la facoltà di prescindere in tutto o in parte dalle
risultanze delle scritture contabili (in pratica l’ufficio può
tenere conto delle scritture, anche a favore del
contribuente,
ricorrendo
ad
altre
forme
di
accertamento);
• con la possibilità di avvalersi di presunzioni prive dei
requisiti di gravità, precisione e concordanza, ossia di
meri indizi
Differenze abnormi tra ricarichi
Nell'ambito di un accertamento analitico-induttivo, vige il
consolidato
principio
di
diritto
secondo
cui
"l'accertamento dei maggiori ricavi d'impresa può essere
affidato alla considerazione della difformità della
percentuale di ricarico applicata dal contribuente rispetto
a quella mediamente riscontrata nel settore di
appartenenza soltanto se essa raggiunga livelli di
abnormità ed irragionevolezza tali da privare, appunto, la
documentazione contabile di ogni attendibilità" (cfr
Cassazione,
sentenze
21147/09,
10077/2009,
2380/2006, 26338/2005, 15870/2003, 15310/ 2001).
Medie di settore
• Sentenza Cassazione n. 19136 del 7 settembre 2010
• “È nullo l'accertamento induttivo dei redditi di un'azienda in crisi ma
con contabilità regolare fondato sullo scostamento, anche se
rilevante, fra la percentuale di ricarico applicata e quella
mediamente
riscontrata
nel
settore
di
appartenenza.
"in presenza di scritture contabili formalmente corrette, non è
sufficiente, ai fini dell'accertamento di un maggior reddito d'impresa,
il solo rilievo dell'applicazione da parte del contribuente di una
percentuale di ricarico diversa da quella mediamente riscontrata nel
settore di appartenenza, posto che le medie di settore non
costituiscono un "fatto noto", storicamente provato, dal quale
argomentare, con giudizio critico, quello ignoto da provare, ma
soltanto ii risultato di una estrapolazione statistica di una pluralità di
dati disomogenei, risultando quindi inidonee, di per sé stesse, ad
integrare gli estremi di una prova per presunzioni, ma occorre,
invece, che risulti qualche elemento ulteriore, tra cui anche
l'abnormità e l'irragionevolezza della difformità tra la percentuale di
ricarico applicata dal contribuente e la media di settore, incidente
sull'attendibilità complessiva della dichiarazione, ovverosia la
concreta ricorrenza di circostanze gravi, precise e concordanti"
L’ACCERTAMENTO ESECUTIVO
a cura di Maurizio Tozzi
L’accertamento esecutivo
Articolo 29 del DL 78/2010
I futuri avvisi di accertamento ed i provvedimenti di
irrogazione sanzioni, emessi a decorrere dal 1° luglio 2011 e
relativamente ai periodi d’imposta in corso alla data del 31
dicembre 2007 e successivi, dovranno contenere anche
l’intimazione ad adempiere, entro il termine di proposizione
del ricorso, all’obbligo di pagamento degli importi ivi indicati,
o in ipotesi di tempestivo ricorso ed a titolo provvisorio, gli
importi stabiliti dall’art.15 del DPR n.602/73
Accertamento esecutivo
In termini pratici, gli atti diventeranno esecutivi decorsi 60 giorni
dalla notifica.
Inoltre, tali atti dovranno contenere l’avvertimento che trascorsi
30 giorni dal termine ultimo di pagamento, la riscossione delle
somme richieste, in deroga alle disposizioni in materia di
iscrizione a ruolo, sarà affidata in carico agli agenti della
riscossione anche ai fini dell’esecuzione forzata (con procedura
che sarà individuata da un futuro provvedimento del Direttore
dell’Agenzia delle Entrate di concerto con il ragioniere generale
dello Stato).
L’accertamento esecutivo
Cosa cambia
esecutività
Avviso esecutivo decorso
il tempo per effettuare
ricorso. Deve tenersi
conto dell’acc.to con
adesione e
dell’interruzione estiva.
Esecuzione
forzata
Esperibile dall’agente della
riscossione decorsi 30
giorni dal termine di
presentazione del ricorso.
Periodi
interessati
Accertamenti emanati
dal 1° luglio 2011 e
riferiti a:
-Anno 2007 (anno
solare);
- periodo in corso al 31
dicembre 2007 (periodo
c.d. a cavallo);
- periodi successivi.
L’accertamento esecutivo
Ulteriori atti da emettere dall’ufficio che devono
contenere l’intimazione ad adempiere
Atti la cui notifica può avvenire anche mediante raccomandata
con avviso di ricevimento e il cui pagamento deve avvenire
entro il termine di 60 giorni dalla notifica
iscrizione a ruolo delle
somme a carico del
contribuente e del
garante nel caso di
mancato pagamento
anche di una sola delle
rate previste in caso di
accertamento con
adesione.
pagamenti dei tributi in
pendenza del processo
(articolo 68 del D. Lgs. n.
546 del 1992).
esecuzione delle
sanzioni nell’evenienza
di ricorso alle
commissioni tributarie
(articolo 19 del D. Lgs.
n. 472 del 1997).
L’accertamento esecutivo
Il fondato pericolo per la riscossione
Decorsi sessanta giorni dalla data di notifica degli atti (almeno in tal senso si
esprime la relazione di accompagnamento), può avvenire l’affidamento
all’agente della riscossione per l’esecuzione forzata a tutela integrale delle
somme dovute, ossia l’ammontare massimo delle imposte e delle relative
sanzioni ed interessi.
Si ritiene che le condizioni di “fondato pericolo della riscossione” dovranno
essere adeguatamente motivati, al fine di consentire al contribuente non solo
la comprensione ma anche l’eventuale azione difensiva.
Probabilmente, le motivazioni del predetto “fondato pericolo per la
riscossione” saranno analoghe a quelle illustrate nella circolare n. 4 del 2010,
ossia il comprovato fumus boni juris dell’operato dell’Ufficio e l’esistenza di
comportamenti o di situazioni contabili (quali lo stato di insolvenza o di
indebitamento) che rappresentano chiari esempi di periculum in mora.
Il comportamento dell’agente
sulla base del titolo esecutivo e senza la preventiva notifica della cartella
di pagamento, sarà possibile procedere ad espropriazione forzata con i
poteri, le facoltà e le modalità previste dalle disposizioni che disciplinano
la riscossione a mezzo ruolo.
Decorso un anno dalla notifica degli atti esecutivi, l’espropriazione
forzata è preceduta dalla notifica dell’avviso di cui all’art. 50 del DPR
n.602/73, che contiene l’intimazione ad adempiere l’obbligo “risultante
dal ruolo entro cinque giorni”.
L’esecuzione forzata, in ogni caso, è avviata a pena di decadenza entro
il 31 dicembre del secondo anno successivo a quello in cui
l’accertamento è divenuto definitivo.
Tutele
È concedibile la dilazione di pagamento al contribuente da parte
dell’agente della riscossione ex art. 19 del DPR 602/73 in caso di
temporanea situazione di obiettiva difficoltà. Tale dilazione può essere
accordata solo dopo l’affidamento del carico all’agente della riscossione;
In caso di presentazione del ricorso da parte del contribuente, la
riscossione non è sospesa ma comunque l’ufficio delle entrate o il
centro di servizio hanno facoltà di disporre la sospensione della
riscossione in tutto o in parte fino alla data di pubblicazione della
sentenza della commissione tributaria provinciale, con provvedimento
motivato e notificato sia al concessionario che al contribuente. Tale
provvedimento può comunque essere revocato al sopraggiungere di un
fondato pericolo per la riscossione (articolo 39 del DPR 602/73);
Il contribuente può sempre richiedere la sospensione giudiziale ex art.
47 del D. Lgs. 546/92.
L’EVOLUZIONE DEGLI
STUDI DI SETTORE
a cura di Maurizio Tozzi
Corte di Cassazione relazione tematica
n. 94 del 9.07.2009
la motivazione dell’eventuale avviso di accertamento, successivo al
contraddittorio, deve contenere un’adeguata replica alle deduzioni
formulate dal contribuente in detta sede, pena la nullità dell’atto per difetto
di motivazione
in caso di mancata presenza del contribuente al contraddittorio o di
mancata formulazione di deduzioni a sostegno della correttezza di quanto
dichiarato, l’Agenzia delle Entrate è legittimata ad emettere avviso di
accertamento esclusivamente sulla base dei dati presuntivi di non congruità
nelle proprie mani;
la mancata partecipazione del contribuente al contraddittorio non preclude
la possibilità di presentare in giudizio le medesime eccezioni e
giustificazioni che avrebbe potuto far valere in via anticipata in quella sede.
CASSAZIONE A SS.UU. SENTENZE N. 26635, 26636, 26637 E
26638 DEL 18/12/2009
L’AVVISO DI
ACCERTAMENTO E’ NULLO
SE NON PRECEDUTO DAL
CONTRADDITTORIO
TRATTANDOSI DI MEDIE
STANDARDIZZATE LO
SCOSTAMENTO DEVE
ESSERE “GRAVE”
GLI STUDI PIU’ EVOLUTI
PREVALGONO SU QUELLI
PRECEDENTI
ESSI COSTITUISCONO
PRESUNZIONI SEMPLICI E
VANNO SUPPORTATI CON
ULTERIORI PROVE
STUDI DI SETTORE
L’ESITO DEL CONTRADDITTORIO DEVE FAR PARTE DELLA MOTIVAZIONE
DELL’AVVVISO DI ACCERTAMENTO
ANCHE SE C’E’ STATO IL CONTRADDITTORIO, IL CONTRIBUENTE PUO’
SEMPRE IMPUGNARE L’AVVISO INNANZI LA COMMISSIONE TRIBUTARIA
PROVINCIALE
CHE VALUTERA’ LIBERAMENTE SIA L’APPPLICABILITA’ DEGLI STANDARD AL
CASO CONCRETO CHE GLI ELEMENTI (ANCHE ULTERIORI) OFFERTI DAL
CONTRIBUENTE
Sentenza n. 26635 del 2009
cassazione, sezioni riunite
La circolare 19 del 2010
• l’onere probatorio è validamente formato se, anche essendo assenti
nella motivazione dell’avviso di accertamento le indicazioni: “delle
ragioni, per le quali sono stati disattesi i puntuali rilievi del
contribuente”, le stesse ragioni siano “comunque state esplicitate
dall’ufficio in sede di contraddittorio e riportate nel relativo verbale
ovvero siano comunque desumibili dal medesimo verbale,
consegnato al contribuente e quindi da questi conosciuto”;
• il mancato intervento in sede di contraddittorio da parte del
contribuente, od anche la non attivazione dello stesso, comportano
l’elevazione dello studio di settore, pacificamente considerato quale
presunzione semplice, al rango di presunzione qualificata, ossia
comprensiva dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, tale
da poter validamente supportare l’accertamento di cui all’art. 39,
primo comma, lett. d) del DPR 600/73.
Sentenze del 2010
La tesi delle SS. UU. è stata ripetutamente confermata
nel corso del 2010 dalle sentenze della Corte di
Cassazione nn. 12235, 12258 e 14175, secondo cui
spetta sempre all’ufficio l’onere di dimostrare
l’applicazione dello studio al caso concreto e di motivare
adeguatamente in ordine alle deduzioni difensive del
contribuente
Necessità del contraddittorio
• Si segnalano le ordinanze della Corte di Cassazione n.
15905 e 15909 del 2010 secondo cui è legittimo l’avviso
di accertamento nei confronti del soggetto che non
risponde all’invito al contraddittorio e non fornisce
spiegazioni.
• Nulla vieta al contribuente di difendersi in sede
contenziosa ma la mancata partecipazione al
contraddittorio
consente
all’ufficio
di
emanare
l’accertamento e al giudice di valutare secondo il
principio del libero convincimento, anche giudicando
negativamente l’inerzia del contribuente
Difesa in contraddittorio
LE CONDIZIONI PER LA MARGINALITA’
“..si precisa che lo svolgimento dell'attività in condizioni di marginalità economica
può essere individuabile nel caso in cui l'attività di impresa o di lavoro autonomo
sia improntata ad una sorta di "sopravvivenza economica", rispetto alla prospettiva
di una lenta ma irreversibile uscita dal mercato.
La condizione di marginalità economica e' dunque riferibile, in generale, a tutti gli
operatori i quali, per cause indipendenti (o anche dipendenti) dalla propria volontà
non gestiscono l'attività imprenditoriale secondo logiche di mercato, ponendosi
conseguentemente al di fuori del principio di normalità che sottende l'intero
impianto metodologico degli studi di settore.”
CIRCOLARE 38/E/2007
Utilizzo per il passato – circ. 34 del
2010
• L’agenzia delle entrate conferma che gli studi di settore evoluti
possono essere utilizzati in sede di accertamento, ove più
favorevoli al contribuente ed a richiesta del medesimo, anche con
riguardo a periodi d’imposta precedenti. Così, i 69 studi di
settore evoluti per il 2009 possono essere utilizzati anche per le
annualità precedenti se richiesto dal contribuente;
• gli studi di settore integrati dai correttivi introdotti per tener
conto degli effetti della crisi economico-finanziaria per il 2008 e per
il 2009 non possono essere applicati a periodi d’imposta diversi
da quello per il quale sono stati previsti.
• Con particolare riguardo agli studi interessati dai correttivi 2009,
la citata Circolare n. 34/E afferma che “le risultanze degli studi che
tengono conto dei correttivi di cui al decreto 20 maggio 2010
trovano applicazione, ai fini dell’accertamento, per il solo
periodo d’imposta 2009”.
Vecchia congruità: obblighi dell’ufficio
Circolare n. 5/E
L’Ufficio deve sempre enucleare gli esiti delle valutazioni effettuate, con
particolare riguardo ai seguenti profili:
1. assenza di elementi oggettivi che inducano a ritenere inadeguato il
percorso tecnico-metodologico seguito dallo studio per giungere
alla stima;
2. correttezza della imputazione al "cluster" di riferimento;
3. mancanza di cause particolari che abbiano potuto influire
negativamente sul normale svolgimento dell'attività, collocandolo al di
sotto del livello determinato dallo studio, anche con il contributo degli
indicatori di normalità.
4. qualora il contribuente abbia formulato eccezioni, con riguardo ad uno
o più dei predetti profili, la motivazione dovrà ovviamente spiegare le
ragioni che hanno indotto a ritenere infondate, in tutto o in
parte, le argomentazioni addotte.”
Alcune motivazioni difensive avallate
dalla giurisprudenza
illegittimo l’accertamento fiscale nel quale è stato usato
un “codice attività” non inerente rispetto ai lavori svolti
dall’impresa. Inoltre, Il fisco non aveva tenuto conto
neppure della crisi economica attraversata dall’azienda.
Corte di Cassazione, sentenza n. 19609 del 16 settembre
2010
Poiché l’accertamento basato sugli studi di settore è
riferito ad una situazione “standard”, secondo i Giudici
qualora lo scostamento da Gerico sia motivato dalla
situazione di crisi riscontrata nel settore di appartenenza,
la richiesta dell’Ufficio è illegittima. Corte di Cassazione,
sentenza n. 18941 del 31 agosto 2010
Alcune motivazioni difensive avallate
dalla giurisprudenza
Non sono applicabili gli studi di settore per accertare il
reddito del commercialista che dimostra che nell’anno di
imposta preso in considerazione esercita da poco
l’attività (secondo anno) e peraltro senza dipendenti.
Corte di Cassazione, sentenza n. 20210 del 24 settembre
2010
Gli studi di settore non sono applicabili al praticante
avvocato, anche se ha già una partita Iva. “è
manifestamente illogico ritenere che sia sufficiente
l’apertura della partita Iva, perché siano assicurati clienti,
ricavi e redditi”. Corte di Cassazione, sentenza n. 19951
del 21 settembre 2010
Alcune motivazioni difensive avallate
dalla giurisprudenza
la sede dell’attività è rilevante per valutare lo
scostamento da Gerico. CTP Milano, sentenza n.
252/18/09
E’ illegittimo l’accertamento nei confronti di un
contribuente che in sede di dichiarazione si adegua al
ricavo
minimo
previsto
da
Gerico
(problema
dell’intervallo di confidenza). CTP Bari, sentenza n.
33/02/10
Le motivazioni non accettate
l’intervento chirurgico non salva dagli studi di settore.
Necessario documentare la prognosi conseguente
all’intervento. Corte di Cassazione, sentenza n. 19754 del
17 settembre 2010
La circostanza che il soggetto sia anche un dipendente e
che, per questo, non abbia a disposizione lo stesso
tempo per svolgere l’attività di lavoro autonomo dei suoi
colleghi non è un motivo sufficiente per disapplicare gli
standard. Corte di Cassazione, sentenza n. 19957 del 21
settembre 2010