Periodico di approfondimento
del commercialista telematico
Anno 2012 
Numero 3 
Marzo 2012 
Argomento 
Bilancio
Adempimenti
Agevolazioni
Bilancio
Bilancio
Contabilità
Contenzioso
Contratti
Contribuzione
Consulenza del lavoro
Dichiarazioni fiscali
Diritto societario
Enti pubblici
Fiscalità locale
Immobili & Fisco
Imposte indirette
Irpef
Irap
Ires
Iva
Bilancio
Riscossione
Privacy
Regimi contabili
Sicurezza
Successioni
Studi di Settore
IL BILANCIO DI ESERCIZIO
Scritture contabile di fine esercizio e procedimento
di approvazione per le società di capitali
L’arrivo della primavera segna il ritorno non solo delle rondini, ma anche degli adempimenti di
chiusura dell’esercizio contabile appena trascorso (laddove coincidente con l’anno solare).
Questo mese Fiscus punta il mouse sulle operazioni contabili e le verifiche preliminari la chiusura della
contabilità, nonché sul calendario da tenere d’occhio per rispettare l’iter del procedimento di
approvazione del bilancio per le società di capitali.
Infine scopriamo come sia possibile “sanare” il mancato adempimento!
SOMMARIO
Le scritture contabili di fine esercizio
di Enrico Larocca
Il procedimento di approvazione del bilancio 2011
di Danilo Sciuto
Una società dimenticata
di Roberto Mazzanti e Saverio Cinieri
Le voci dal Forum
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Bilancio
Le scritture contabili di fine esercizio
di Enrico Larocca
Aspetti generali
La gestione di un impresa individuale o collettiva, identifica l’insieme delle operazioni economiche,
finanziarie e patrimoniali che vengono poste in essere dal momento della costituzione al momento
della cessazione dell’impresa. L’esigenza di monitorare i risultati di gestione da un lato e la necessità
di far fronte ad obblighi tributari annuali dall’altro, richiedono un frazionamento temporale della
gestione in tanti sotto-periodi, ciascuno di durata non superiore a 12 mesi, eccetto alcuni casi nei
quali è possibile configurare una gestione di tipo ultrannuale, ma con opportuni accorgimenti. La
frazione di tempo della gestione, di durata generalmente annuale, prende il nome di esercizio
amministrativo, solitamente coincidente con l’anno solare. In rapporto alle sole società ed enti dotati
di personalità giuridica, è possibile configurare esercizi amministrativi non solari. Questa premessa
metodologica, appare necessaria per comprende le operazioni di assestamento con le quali i valori
contabili, rilevati secondo il principio della manifestazione finanziaria documentale, devono essere
trasformati in valori di bilancio, cioè in valori atti ad esprime il capitale di funzionamento e il reddito
d’esercizio.
il processo di trasformazione dei valori contabili in valori di bilancio
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Bilancio
Gli assestamenti contabili
Le scritture continuative sono tenute nel rispetto del principio della manifestazione finanziaria
documentale. In pratica, la rilevazione delle operazioni aziendali, avviene sulla scorta di documenti
contabili che rappresentano i fatti oggetto di registrazione, dai quali emergono manifestazioni
finanziarie di credito o di debito ovvero manifestazioni monetarie di entrata o di uscita.
Un’operazione che non generasse manifestazioni monetarie e/o creditizie non sarebbe oggetto di
rilevazione in sede di scritture continuative. Ad esempio, una svalutazione delle rimanenze per effetto di cali, sfridi, perdite e furti, non determinando variazioni di numerario e/o creditizie non sarà oggetto di rilevazine. E’ in sede di rilevazione del valore delle rimanenze finali di magazzino, che si terrà
conto della suddetta svalutazione.
Pur tuttavia, la determinazione del capitale di funzionamento e del risultato economico di periodo, non
può dipendere dall’entità delle manifestazioni monetarie e/o creditizie che durante l’anno vengono
registrate, bensì dalla corretta valutazione degli effetti economici dei processi di trasformazione che
tengano conto dello stato di attuazione delle produzione, includendo nella valutazione del reddito di
periodo, il valore dei processi produttivi iniziati e completati nell’anno corrente e sommando ad essa le
quote delle produzioni ivi iniziate e non ancora completate o ancora delle quote delle produzioni già
iniziate in anni passati, completatate nell’esercizio corrente. Il bilancio d’esercizio è il risultato di un
complesso procedimento valutativo, che considera nella variabile di flusso chiamata: risultato
economico d’esercizio, il risultato delle produzioni completate nel periodo considerato, anche per quote
e nella variabile di stato chiamata: patrimonio l’insieme delle risorse, materiali, immateriali e finanziarie
in attesa di utilizzazione. Questa distinzione tra risorse utilizzate e risorse in attesa di utilizzazione, è il
punto di riferimento per definire il principio di «competenza economica» in forza del quale il reddito di
periodo è determinato dalla contrapposizione tra i ricavi conseguiti nell’anno e i costi dei fattori
produttivi utilizzati per il conseguimento dei suddetti ricavi.
Il reddito di periodo
Le scritture di assestamento, consentono di ottenere quella trasformazione necessaria dei valori
contabili in valori di bilancio, senza della quale, sia la variabile di flusso (Reddito) sia la variabile di stato
(Patrimonio), non potrebbero essere correttamente determinate.
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Bilancio
La relazione di interdipendenza tra patrimonio e reddito
Il passaggio di valori o di classi di valori dal quadro del reddito al quadro del patrimonio, determina
infinite combinazioni di patrimonio e reddito che vanno argomentate con valutazioni che pur
presentando il connotato della soggettività, devono essere sempre razionali. Ecco perché, ad esempio,
non esiste una misura predefinita di ammortamento, esprimibile con percentuali che restano fisse nel
tempo, posto che la valutazione della perdita d’uso che nell’anno si è prodotta, deve essere dall’organo
amministrativo stimata tenendo conto dell’invecchiamento fisico e dell’invecchiamento tecnologico che
il bene strumentale ha subito e dell’adeguatezza dello stesso rispetto alla struttura tecnico-produttiva
in essere. Trasformare in una percentuale qualità come: senescenza, obsolescenza e adeguatezza
tecnico-produttiva in stime valutative è possibile, sempreché questa risulti nel tempo correttamente
determinata sulla scorta dei fattori che la influenzano, giammai con meccanismi di puro riferimento a
tabelle predefinite (quelli fiscali ad esempio).
Fatta questa premessa metodologica, vediamo le fasi che caratterizzano gli assestamenti contabili che
possiamo distinguere in:
1.
scritture di completamento: sono le scritture relative ad operazioni che sono state liquidate entro
il 31/12/n, per le quali non era ancora disponibile alla stessa data, il documento contabile di
giustificazione. Esempi di scritture di completamento sono la rilevazione delle competenze
bancarie relative al 4° trimestre dell’anno corrente, la rilevazione delle fatture da emettere e da
ricevere
2.
scritture di integrazione: sono le scritture relative ad operazioni che accertano debiti o crediti in
corso di formazione, il cui ammontare è proporzionale al tempo ovvero «debiti pro rata
temporis». Esempi in tal senso sono i ratei passivi e attivi. La liquidazione del debito o del credito
totale avverrà in via posticipata, allorquando definito l’ammontare complessivo della partita
finanziaria, occorrerà scindere il debito complessivo, in rateo di competenza dell’esercizio
precedente e in rateo di competenza dell’esercizio corrente;
3.
scritture di rettifica: sono le scritture che determinano un storno dei costi e/o ricavi già liquidati
ed iscritti nel Conto Economico, rinviati ad esercizi futuri per ragioni di competenza. Anche in
questo caso, così come per i ratei si opera pro rata temporis e il rinvio (storno) dei costi e dei
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Bilancio
ricavi, avviene in ragione del tempo che va oltre la data di chiusura dell’esercizio corrente. Questo
problema è tipico delle attività di servizio, che potrebbero avere una durata contrattuale “a
cavallo” tra due anni contigui. Ad esempio, se fosse stipulato un contratto di manutenzione per le
apparecchiature informatiche d’ufficio con periodo contrattuale 01/07/n – 30/06/ n+1, per un
costo di 10.000 Euro + Iva ordinaria, dovremo calcolare il risconto in ragione del seguente
algoritmo: 10.000 x (181:365) = 4.958,90;
4.
scritture di ammortamento: sono le scritture con le quali rileviamo l’imputazione al Conto
Economico delle quote di costi pluriennali imputabili all’esercizio, in funzione della residua possibilità di
utilizzazione.
Tipo di scrittura
Contenuto
rilevano le operazioni che competono in
termini temporali all’esercizio precedente che
Scritture di
determinano crediti e debiti da liquidare o
completamento
riguardano costi e ricavi interamente maturati
nell’esercizio appena trascorso
Aggiungono costi e ricavi all’esercizio
Scritture di integrazione
precedente non ancora rilevati poiché a
manifestazione finanziaria posticipata
Operazioni da registrare
- Interessi maturati sui c/c bancari e postali
- Fatture da emettere e da ricevere
- Accantonamento T.F.R.
- Stralcio crediti inesigibili
- Calcolo delle imposte di competenza
- ratei attivi e passivi
- accantonamenti a fondi per rischi e oneri per
manutenzioni programmate o per concorsi a
premio
- svalutazione crediti
Sottraggono costi e ricavi all’esercizio
Scritture di rettifica
precedente già rilevati poiché a manifestazione
finanziaria anticipata
- calcolo dei risconti attivi e passivi
- calcolo e rilevazione delle giacenze di
magazzino
- capitalizzazione dei costi per costruzioni
interne
Scritture di
Rilevano le quote di attribuzione di costi
pluriennali all’esercizio precedente.
ammortamento
- ammortamento delle immobilizzazioni
immateriali
- ammortamento delle immobilizzazioni
materiali
Gli assestamenti contabili
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Bilancio
Casistica delle operazioni di assestamento
La rilevazione di assestamenti sulle disponibilità in cassa
La voce di bilancio “Denaro e valori in cassa” deve essere oggetto di grande attenzione, anche alla luce
delle limitazioni all’uso del contante, che possono rendere difficile l’assorbimento di un conto spesso
utilizzato come conto “tappo” la cui misura contabile può divergere anche in maniera consistente dalla
disponibilità effettiva di numerario. In questi casi, va subito detto che la differenza negativa tra il
numerario risultante dal conto “Denaro e valori in cassa” e la disponibilità effettiva, qualificabile come
“Insussistenza Passiva” , se oggetto di furto o di altri accadimenti denunciati alle Autorità competenti
potrà essere portata fiscalmente in deduzione ai fini IRPEF/IRES; mentre ai fini IRAP, rilevando come
componente straordinario di reddito, risulterà indeducibile ai fini IRAP. In altre circostanze, fermo
restando i rischi legali e fiscali per il titolare o per gli amministratori connessi a queste divergenze che
potrebbero essere il risultato di comportamenti commerciali non corretti sul piano tributario.
Ricordiamo che in materia di correzioni contabili , la norma dei principi contabili di riferimento è OIC n.
29.
Sottoconti
Sopravvenienze e Insussistenze
Passive
Denaro e valori in cassa
BilCEE
CE – E 21
A – C IV 3)
Dare
Avere
10.000,00
10.000,00
Per rilevato furto di denaro di Euro 10.000 denunciato alla Questura
La rilevazione delle competenze bancarie del 4° trimestre.
Al termine dell’esercizio, gli uffici di contabilità non hanno ancora ricevuto gli estratti conto bancari del
4° trimestre dell’anno precedente, che pur possono indicare competenze sia a debito che a credito del
correntista. Le competenze bancarie sono rappresentate da:



Interessi passivi di conto corrente
Commissione di massimo scoperto e spese di tenuta conto
Interessi attivi
Queste componenti di competenza dell’esercizio precedente, sono indicate in prospetti che vengono
recapitati alle imprese alcune settimane dopo la chiusura dell’esercizio. Sorge, quindi, una sfasatura
temporale tra il momento della competenza economica e il momento di ricevimento dei documenti di
rendicontazione.
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Sottoconti
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BilCEE
Dare
Avere
Interessi passivi bancari
CE – C 17
500,00
Spese bancarie
CE – C 17
300,00
Banca X c/accertamento
Bilancio
P–D4
800,00
Per rilevazione delle competenze bancarie passive del 4° trimestre
E’ preferibile l’uso del conto “Banca c/accertamento” in luogo del conto “Banca X c/c” quando la rilevazione delle competenze di fine
periodo, viene riportata nell’estratto conto dei primi giorni dell’anno successivo a quello di riferimento è ciò per evitare una sfasatura tra il
saldo contabile risultante dall’estratto conto e il saldo contabile risultante dalla scheda contabile intestata alla banca interessata.
Sottoconti
Banca X c/accertamento (*)
BilCEE
Dare
Avere
P–D4
730,00
Erario c/ritenute subite
CE – C 17
270,00
Interessi attivi bancari
CE – C 17
1.000,00
Per rilevazione delle competenze bancarie attive del 4° trimestre
La svalutazione dei crediti
L’iscrizione in bilancio dei crediti deve essere effettuata per il loro presunto valore di realizzo, cosi come
prevede l’art. 2426 n. 8 del c.c. L’adeguamento del valore nominale al presunto valore di realizzo,
richiede un’attenta valutazione del rischio specifico di ciascun credito. Da questo punto di vista,
potremo avere:
Crediti assolutamente inesigibili: sono crediti assolutamente inesigibili o scarsamente esigibili, come
quelli per i quali si sono verificati accadimenti che ne rendono altamente improbabile la riscossione.
Ricorre questo caso in rapporto ai crediti verso soggetti sottoposti a procedura concorsuale o a
procedura esecutiva individuale avviata (ad es. con richiesta di decreto ingiuntivo). E’ possibile la
deduzione dei crediti di piccolo importo per i quali l’avvio di una procedura legale non appare
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Bilancio
conveniente. Questi crediti dovranno essere stralciati dalla contabilità con le scritture di
completamento e girati a Perdite su crediti;
Crediti con rischio specifico: sono tali i crediti per i quali le statistiche elaborate dagli uffici
amministrativi dell’azienda mostrano storicamente perdite parziali. Si tratta di analisi statistiche
condotte sui singoli clienti, per i quali è necessario, nel rispetto del principio della prudenza, operare
una svalutazione da accreditare in apposito fondo rettificativo del valore nominale dei crediti iscritto
nell’attivo;
Crediti con rischio generico di inesigibilità: si tratta di crediti per i quali si stima genericamente una
percentuale di mancata riscossione motivata, ad esempio, dall’esigenza di concedere piccoli abbuoni
per riscuotere gran parte del credito. In questi casi, se si ipotizza una situazione di perdita potenziale
parziale dei crediti, è corretto operare un accantonamento per rischi su crediti che viene accreditato in
apposito Fondo Rischi.
I Crediti svalutabili sono quelli di origine commerciale
Sono crediti di origine commerciale, i crediti cambiari e i crediti non cambiari, i crediti risultanti da
fatture già emesse alla fine dell’esercizio, sia quelli ancora da fatturare.
L’esposizione in bilancio dei crediti, sarà effettuata al netto dei fondi di svalutazione.
L’art. 106 del T.U.I.R. pone dei limiti agli accantonamenti annuali per rischi su crediti che non possono
superare lo 0, 50% del valore nominale o di acquisizione dei crediti, fino ad un massimo del 5% dei
crediti commerciali iscritti in bilancio. La differenza tra svalutazione civilistica (maggiore) e svalutazione massima fiscalmente ammessa (minore) sarà oggetto di variazione in aumento in sede di compilazione del quadro RF.
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Sottoconti
Argomento 
BilCEE
Perdite su crediti i
CE - B 14
Crediti verso clienti
A – C II 1
Dare
Bilancio
Avere
1.500,00
1.500,00
Per rilevazione perdita su crediti a seguito di dichiarazione di fallimento
Sottoconti
Svalutazione crediti
Fondo svalutazione crediti
BilCEE
CE - B 10 d)
Dare
Avere
1.500,00
A – C II 1
1.500,00
Per rilevazione svalutazione specifica di credito verso cliente A
Sottoconti
Accantonamento per rischi su
crediti
Fondo rischi su crediti
BilCEE
CE - B 10 d)
A – C II 1
Dare
Avere
1.500,00
1.500,00
Rilevato accantonamento per rischi su crediti
Le fatture da emettere e le fatture da ricevere
Può accadere che alla fine del periodo amministrativo, le fatture differite per forniture risultanti da
D.D.T. emesso entro il 31/12, non siano state ancora emesse ovvero che pur avendo ricevuto delle
merci accompagnate da documento di trasporto (D.D.T.) non siano ancora pervenute le relative fatture
d’acquisto. In questo caso occorre, per la corretta quantificazione del reddito di competenza, rilevare i
costi e i ricavi relativi a fatture da ricevere o da emettere. In particolare per le:
1) fatture da ricevere: rileveremo il solo costo d’acquisto con contropartita Avere il conto Fornitori c/
fatture da ricevere. Casi tipici di fatture da ricevere, sono i costi per utenze energetiche o telefoniche
che fatturate con cadenza bimestrale, riguardano periodi dell’anno precedente o periodi “a cavallo “
tra due anni contigui.
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Argomento 
Bilancio
Esempio di rilevazione di una fattura da ricevere per merci di € 20.000 + IVA ordinaria con
giroconto alla data di ricevimento della fattura avvenuto in data 17/01/n+1.
Ipotesi e registrazioni contabili
Ipotesi a): la fattura perviene oltre il termine di liquidazione relativo al mese di Dicembre anno (n) o
oltre il termine di Dichiarazione annuale per i contribuenti trimestrali ordinari. In questo caso la
scrittura a P.D. sarà la seguente:
Sottoconti
Merci c/acquisti
Fornitori c/Fatture da ricevere
BilCEE
CE – B 6
Dare
Avere
20.000,00
P – D7
20.000,00
Rilevato costo di acquisto per fatture da ricevere
Sottoconti
Fornitori c/Fatture da ricevere
Iva ns/credito
Debiti v/Fornitori
BilCEE
Dare
Avere
P–D7
20.000,00
A – C II 4 bis
4.000,00
P–D7
24.000,00
Ipotesi b): la fattura d’acquisto perviene oltre il 31/12/n, ma entro il 16/01/n+1, termine entro il quale
occorre liquidare l’I.V.A. relativa al mese di Dicembre anno (n) o entro il termine di Dichiarazione
annuale per i contribuenti trimestrali ordinari. In questo caso, rispettando la regola dell’esigibilità
dell’I.V.A., poiché il cedente rileva il debito per IVA per fatture da emettere, il cessionario, per
simmetria tributaria, può contabilizzare il credito IVA per fatture da ricevere, la scrittura a P.D. sarà la
seguente:
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Sottoconti
Merci c/acquisti
IVA ns/credito
Fornitori c/Fatture da ricevere
Sottoconti
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BilCEE
Argomento 
Dare
Avere
CE – B 6
20.000,00
A – C II 4 bis
4.000,00
P –D7
BilCEE
Fornitori c/Fatture da ricevere
P–D7
Debiti v/Fornitori
P–D7
Bilancio
24.000,00
Dare
Avere
12.000,00
12.000,00
Esempio di rilevazione dei costi per provvigioni spettanti ai propri agenti e/o rappresentanti
relative all’esercizio n , per € 50.000 + Iva ordinaria
Sottoconti
BilCEE
Provvigioni passive
CE – B 7
Fornitori c/fatture da ricevere
P–D7
Dare
Avere
50.000,00
50.000,00
Rilevati costi per provvigioni maturate a favore degli agenti
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Bilancio
2) fatture da emettere: rileveremo sia il ricavo di vendita che l’importo dell’Iva a debito con
contropartita Dare il conto Clienti c/fatture da emettere. Tale comportamento deriva dalle regole
sull’esigibilità del tributo che relativamente alle consegne o spedizioni effettuate nel mese di dicembre,
mantengono come mese di competenza IVA, quello in cui c’è stata la consegna o spedizione della
merce.
Esempio di rilevazione di una fattura da emettere per merci di € 30.000 + IVA
ordinaria con giroconto alla data di emissione della fattura avvenuto in data
07/01/n+1.
Sottoconti
BilCEE
Dare
Avere
Clienti c/Fatture da emettere
A – C II 1
Merci c/vendite
CE – A 1
30.000,00
Iva ns/debito
P – D 12
6.000,00
Sottoconti
BilCEE
Crediti v/Clienti
A – C II 1
Clienti c/Fatture da emettere
A – C II 1
36.000,00
Dare
Avere
36.000,00
36.000,00
Le note di credito da emettere e da ricevere
Può capitare che successivamente all’emissione della fattura, l’operazione venga meno in tutto o in
parte per nullità, annullamento, risoluzione, rescissione e simili ovvero per la concessione di premi,
abbuoni o sconti, condizionati al verificarsi di determinati eventi (art. 26 DPR n. 633/72). Ad esempio,
un premio annuale concesso al raggiungimento di un determinato budget di acquisti o ad un
determinato risultato annuale delle vendite, comporterà l’emissione di una nota di credito sulle
forniture eseguite, che dovrà essere emessa nell’anno immediatamente successivo, sebbene la rettifica
ai costi di acquisto delle forniture risulti riferibile “economicamente” all’anno appena chiuso. Ancora,
può capitare che una parte della merce non conforme all’ordinativo, venga restituita con D.D.T. datato
entro la data limite del 31/12, emesso del cessionario, sulla scorta del quale viene poi emessa la nota di
credito che potrebbe avere data dell’anno immediatamente successivo.
In questi casi, il principio della “competenza economica” pone l’esigenza di correlare i valori di rettifica,
ai valori originari, giungendo alla determinazione del valore netto che concorre alla formazione del
reddito.
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Sottoconti
Marzo 2012 
Argomento 
BilCEE
Note di credito da ricevere
P – D 7)
Resi su acquisti
CE – B 6)
Dare
Bilancio
Avere
500,00
500,00
Rilevata storno per reso operato con ns. DDT n. ….. del ……………
Sottoconti
BilCEE
Resi su vendite
CE – A 1)
Note di credito da emettere
A – C II 1)
Dare
Avere
500,00
500,00
Rilevata storno per reso operato con vs. DDT n. ….. del ……………
Sottoconti
BilCEE
Premi su vendite
CE – A 1)
Note di credito da emettere
A – C II 1)
Dare
Avere
1.500,00
1.500,00
Rilevata storno per premio di raggiungimento “target budget”
La rilevazione dell’accantonamento del TFR
L’accantonamento della quota TFR, rappresenta ancora oggi, per le imprese sotto i 50 dipendenti, una
fonte di “autofinanziamento improprio” importante. La fonte normativa di riferimento è l’art. 2120 cod.
civ. che impone alle imprese di:
- accantonare annualmente una quota parametrata ad un retribuzione media mensile calcolata
utilizzando come coefficiente, il valore medio di 13,5;
- rivalutare annualmente il fondo pregresso di un coefficiente misto dato dallo sommatoria della
percentuale fissa dell’1,5 % e del 75 % della variazione ISTAT nei prezzi al consumo misurata a dicembre
dell’anno di riferimento del bilancio;
- determinare l’imposta sostitutiva gravante sulla rivalutazione apportata al fondo pregresso.
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del commercialista telematico
Anno 2012 
Numero 3 
Marzo 2012 
Argomento 
Bilancio
La presenza di un numero di dipendenti uguale o superiore a 50 pone l’obbligo e non più la facoltà di
accantonare il TFR in apposito fondo categoriale o presso il fondo istituito presso l’INPS.
Schema di riferimento del TFR
Esempio di rilevazione di accantonamento di fine rapporto lavoro dipendente,
con mantenimento in azienda, sulla scorta dei seguenti dati: retribuzioni corrisposte € 85.000, debito per T.F.R.L. anno precedente € 16.900, coefficiente di
rivalutazione per l’anno corrente, 2,793103 comprensivo della quota fissa.
Sottoconti
BilCEE
Accantonamento di fine rapporto
CE – B 9 c
Dipendenti c/anticipo contributi
A – C II 5)
425,00
Erario c/ imposta sostitutiva su
A – C II 5)
51,92
Debito per T.F.R.L.
P-C
Dare
Avere
6.768,33
6.291,41
Rilevazione del quota TFR maturata nell’anno.
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Argomento 
Bilancio
La rilevazione di ratei e risconti
I ratei attivi e passivi
Si definiscono ratei quelle partite finanziarie presunte che misurano quote di costo o di ricavo in parte
di pertinenza all’esercizio in chiusura e in parte dell’esercizio successivo. Trattasi, quindi, di partite
contabili “a cavallo” tra due o più esercizi, che misurano quote di costo o ricavo, a manifestazione
finanziaria posticipata, rispetto al momento di competenza economica a presenza di un numero di
dipendenti uguale o superiore a 50 pone l’obbligo e non più la facoltà di accantonare il TFR in apposito
fondo categoriale o presso il fondo istituito presso l’INPS.
Esempio di calcolo e contabilizzazione di un rateo passivo su interessi relativo
ad un mutuo ipotecario di 460.000 Euro stipulato in data 1/11/n rimborsabile
con rate semestrali d’interesse al tasso del 5,50% .
Rateo passivo = ( 460.000 * 61 * 5,50 )/36500 = 4.228,22
Sottoconti
Interessi passivi su mutuo
Ratei Passivi
BilCEE
CE – C 17
Dare
Avere
4.228.,22
P-E
4.228,22
Rilevazione rateo passivo su interessi
Esempio di calcolo e contabilizzazione di un rateo attivo su interessi relativi a n. 1.500 titoli
obbligazionari del valore nominale unitario di € 50,00 sottoscritte il 01/06/2004, godimento
1/6 – 1/12, tasso 4,00%.
Sottoconti
Ratei Attivi
Interessi su titoli
BilCEE
A-D
CE – C 15 c
Dare
Avere
247,25
247,25
Rilevato rateo attivo su interessi obbligazionari
I risconti attivi e passivi
Si definiscono risconti attivi e passivi, le quote di costi o di ricavi già pagati o riscossi relativi a servizi non
completamente fruiti o eseguiti al termine dell’esercizio cui il bilancio di riferisce. Alcuni li definiscono in
modo improprio, ma sicuramente efficace, «crediti o debiti di servizi».
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Argomento 
Bilancio
Esempio di rilevazione di un risconto attivo per fitto di € 3.000 con contratto
che prevede pagamenti trimestrali con decorrenza 01/11/n.
Scritture del conduttore
Sottoconti
Risconti Attivi
BilCEE
Dare
A-D
Fitti Passivi
Avere
1.010,87
CE – B 8
1.010,87
Rilevato risconto su fitto locale
Scritture del locatore
Sottoconti
Fitti Attivi
BilCEE
Dare
CE – A5
Risconti Passivi
Avere
1.010,87
P-E
1.010,87
Rilevato risconto su fitto locale
Rilevazione di un risconto di 4.000 Euro su Canoni di leasing
Sottoconti
Risconti attivi
BilCEE
A–D
Canoni di Leasing
CE – B 8
Dare
Avere
4.000,00
4.000,00
Rilevazione risconto su canoni di leasing
Esempio di rilevazione di un risconto passivo per contributo in c/impianti pari
al 50 % del costo di un investimento in un impianto industriale di € 5.000.000,
ammortizzato in ragione del 10 % annuo.
Il contributo in c/impianti richiede un processo di ripartizione nel tempo che è in funzione della quota di
ammortamento annualmente calcolata. Poiché la quota annua di ammortamento è di 500.000 Euro, la
quota di risconto passivo da redditualizzare nell’anno è pari a 250.000 Euro (il 50 % della quota di
ammortamento).
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Sottoconti
Risconti Passivi
Contributi in c/impianti
Argomento 
BilCEE
Dare
P–E
Bilancio
Avere
250.000,00
CE – A 5)
250.000,00
Rilevazione storno del risconto passivo su contributo in c/impianti
Le rimanenze di magazzino
Le merci in rimanenza a fine esercizio devono essere valutate al minor valore tra il costo di acquisto e
quello desunto dall’andamento del mercato a fine esercizio o secondo il criterio L.I.F.O. ( Last in first
out ) o F.I.F.O. ( first in first out). Valutare le rimanenze finali di magazzino, significa sostanzialmente
sottrarre dal Conto Economico di risultato, i costi relativi alle merci invendute, che si correleranno ai
ricavi dell’anno in cui saranno cedute. Quindi, le rimanenze rappresentano investimenti in attesa di
smobilizzo.
Il modello di Conto Economico previsto dall’art. 2425 del c.c. distingue le rimanenze in due categorie:


la categoria di giacenze da appostare nell’aggregato (A), Valore della produzione: rientreranno in
questa categoria, quelle classi di giacenze di magazzino che rappresentano un risultato, sia pure
parziale, di una combinazione produttiva (prodotti, sottoprodotti, prodotti in corso di lavorazione,
semilavorati);
la categoria di giacenze da appostare nell’aggregato (B), Costo della produzione: rientreranno in
questa categoria, quelle classi di giacenze di magazzino che rappresentano fattori produttivi
necessari per eseguire i processi di trasformazione tecnico-produttiva (materie prime, materie
sussidiarie, materie di consumo e merci). La rilevazione delle rimanenze deve avvenire “per
variazioni” e secondo le seguenti regole:
REGOLE CONTABILI PER LE RIMANENZE DELL’AGGREGATO (A) – VALORE DELLA PRODUZIONE
CONDIZIONE
VARIAZIONE
RIMANENZE FINALI > ESISTENZE INIZIALI
(Variazione in incremento)
RIMANENZE FINALI < ESISTENZE INIZIALI
(Variazione in decremento )
VARIAZIONE POSITIVA
VARIAZIONE NEGATIVA
REGOLE CONTABILI PER LE RIMANENZE DELL’AGGREGATO (B) – COSTO DELLA PRODUZIONE
CONDIZIONE
VARIAZIONE
RIMANENZE FINALI > ESISTENZE INIZIALI
(Variazione in incremento)
RIMANENZE FINALI < ESISTENZE INIZIALI
(Variazione in decremento )
VARIAZIONE NEGATIVA
VARIAZIONE POSITIVA
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Argomento 
Bilancio
I criteri di valutazione delle rimanenze di magazzino
Le rimanenze, i titoli e le attività finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni, sono iscritti al costo
di acquisto o di produzione, calcolato secondo il n. 1), ovvero al valore di realizzazione desumibili
dall'andamento del mercato, se minore; tale minor valore non può essere mantenuto nei successivi
bilanci se ne sono venuti meno i motivi.
I costi di distribuzione non possono essere computati nel costo di produzione (Codice Civile art. 2426,
co. 1 punto 9). Il costo dei beni fungibili può essere calcolato col metodo della media ponderata o con
quelli "primo entrato", "primo uscito" o "ultimo entrato, primo uscito"; se il valore così ottenuto
differisce in misura apprezzabile dai costi correnti alla chiusura dell'esercizio, la differenza deve essere
indicata, per categoria di beni, nella nota integrativa (Codice Civile art. 2426, co. 1 punto 10). La prima
norma introduce il principio applicabile alla generalità di beni che costituiscono rimanenze, secondo il
quale, le rimanenze vanno valutate al minor valore tra il costo di acquisto o di produzione del bene o, se
minore, al valore di realizzo desumibile dall'andamento del mercato. Se nel corso degli esercizi
successivi, sono venuti meno i motivi che autorizzavano l’utilizzo del “valore corrente” come criterio di
valutazione alternativo, occorre ripristinare la valutazione al costo. Nella valutazione delle rimanenze di
magazzino, i costi di distribuzione non possono essere computati nel costo di produ-zione. Le
valutazioni, inoltre, devono ispirarsi, tra l’altro, al “principio della prudenza”; se si verifica una sensibile
riduzione del prezzo di mercato dei beni e questo rappresenta il cosiddetto “fair value”, non è possibile
mantenere le rimanenze valutate al costo, poiché tale scelta determinerebbe un annacquamento del
capitale.
Le attività di bilancio che l'art. 2424 classifica nell’Attivo Circolante, sono le seguenti :

materie prime, sussidiarie e di consumo;

prodotti in corso di lavorazione e semilavorati ;

lavori in corso su ordinazione;

prodotti finiti e merci;

Acconti
Categoria di rimanenze
Stato Patrimoniale
Conto Economico
materie prime, sussidiarie e di con
sumo
(C- I- 01)
B 11)
2
prodotti in corso di lavorazione e
semilavorati
(C- I- 02)
A 2)
3
lavori in corso su ordinazione
(C- I- 03)
A 3)
4
prodotti finiti e merci
(C- I- 04)
A2 per i prodotti finiti e B
11) per le merci
5
Acconti
(C- I- 05)
B 11)
1
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Sottoconti
Argomento 
BilCEE
Magazzino Merci
A – C I 4)
Merci c/rimanenze finali
CE – B11)
Dare
Bilancio
Avere
150.000,00
150.000,00
Rilevazione rimanenze finali di merci
Le quote di ammortamento
L’ammortamento è il procedimento economico-contabile di ripartizione di un costo pluriennale negli
esercizi di durata utile del bene. Il concorso dei costi pluriennali alla formazione del reddito d’esercizio,
avviene per quote, la cui misura è in funzione della durata utile del bene. In termini finanziari,
l’ammortamento restituisce al sistema azienda, attraverso i prezzi di vendita dei prodotti e/o servizi che
incorporano anche le quote di ammortamento dei beni ammortizzabili, la liquidità necessaria per la loro
sostituzione.
L’ammortamento: norme e principi contabili
Vediamo, in sintesi, quali sono le norme e i principi contabili nazionali ed internazionali che si occupano
del tema dell’ammortamento:
Norme del Codice Civile
Principi contabili nazionali
Principi contabili internazionali
Art. 2425 – Conto Economico
OIC n. 16 – Immobilizzazioni
materiali
IAS n. 16 – Immobili, impianti e
macchinari
Art. 2426 – Criteri di
valutazione
Art. 2427 – Nota Integrativa
OIC n. 12 – La composizione e
schemi di bilancio d’esercizio di
imprese mercantili, industriali e di
servizi
Doc. Interpretativo n. 1 di OIC 12 Classificazione nel conto economico
di costi e ricavi
IAS n. 40 – Investimenti immobiliari
2435-bis – Bilancio in forma
abbreviata
Secondo i principi contabili la quota di ammortamento deve essere «sistematica» espressione che
sintetizza che la stessa deve tener conto della residua possibilità di utilizzazione del bene. Per questa
ragione il concetto di «sistematicità» delle quote di ammortamento, non necessariamente coincide con
il concetto di «costanza» per cui si potrebbero astrattamente ipotizzare quote sistematicamente:
- costanti;
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Argomento 
Bilancio
- costanti;
- crescenti;
- decrescenti.
LA STIMA
DELL’AMMORTAMENTO E’
UNA
PREROGATIVA DEGLI
AMMINISTRATORI
La scelta del metodo che possa meglio rappresentare la stima della perdita
di utilità verificatasi nelle immobilizzazioni, è prerogativa degli
amministratori. Gli amministratori non devono necessariamente applicare le
norme fiscali di cui all’art. 102 T.U.I.R. e le aliquote di ammortamento fiscale
previste dal D.M. 31/12/1988, per la categoria d’appartenenza. Anzi, un
comportamento siffatto, in assenza di una equivalenza tra la stima civilistica
dell’ammortamento e quella espressa dall’applicazione delle tabelle
ministeriali, può comportare vizi di legittimità del bilancio, con l’effetto di
possibili impugnazioni dei soci. In caso di divergenza della stima, si dovrà
procedere con distinti piani di ammortamento: uno civilistico e l’altro fiscale,
con la rilevazione della fiscalità differita associata. In definitiva, esiste una
certa discrezionalità degli amministratori nella scelta del criterio di
ammortamento, determinato sulla base della tipologia del bene e
sull’intensità di sfruttamento dello stesso. I cambiamenti di stima sono
possibili se motivati nella Nota Integrativa e se rispettosi dei limiti di cui al
principio contabile 29.
Procedimento di calcolo dell’ammortamento.
Il procedimento di calcolo delle quote annuali di ammortamento in ossequio al principio contabile
nazionale OIC 16, utilizza tre variabili fondamentali:
il costo di acquisto del bene, che va maggiorato dei costi accessori di diretta imputazione, che
identificheremo con il simbolo CA;
il valore di riscatto del bene al termine del periodo, che va diminuito dei costi di rimozione, che
identificheremo con il simbolo VR;
la durata utile del bene che identificheremo con t.
Posto pari a QA
determinazione:
la quota annua di ammortamento, ne conseguirà il seguente algoritmo di
QA = (CA - VR )/t
con t espresso generalmente in anni. Data l’aleatorietà del valore di riscatto VR , generalmente si
preferisce porre questo valore pari a zero. Diversamente, il valore di riscatto finale, dovrebbe essere
oggetto di un procedimento di continuo aggiornamento. Per questi motivi, la quota di ammortamento
normalmente viene calcolata come rapporto tra il costo di acquisto, maggiorato degli oneri di diretta
imputazione e la durata utile del bene, espressa in anni.
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Sottoconti
BilCEE
Quota di ammortamento Impianti
CE – B 10 b)
Fondo di ammortamento Impianti
A – B II 2)
Argomento 
Dare
Bilancio
Avere
150.000,00
150.000,00
Rilevazione della quota di ammortamento impianti
Le imposte d’esercizio
La tassazione del reddito d’impresa ha subito forti cambiamenti, specie in conseguenza
dell’abrogazione del comma 2 dell’art. 2426 del c.c. che consentiva le cosiddette “interferenze fiscali”.
Le imposte sul reddito, come qualsivoglia componente negativo di reddito, devono essere
contabilizzate secondo il principio della “competenza economica”. In virtù di tale principio, occorre
calcolare ed appostare nel bilancio d’esercizio, le imposte sul reddito maturate in quel periodo e ciò a
prescindere dalla anticipazione o dalla posticipazione temporanea di alcuni movimento di numerario
che riguardano l’area fiscale. In una visione di indipendenza del reddito prodotto da fenomeni di
fiscalità differita (anticipata o posticipata), le imposte devono essere calcolate, evidenziando
separatamente le imposte correnti, le imposte anticipate e le imposte differite, pur concorrendo le
stesse a formare un unico valore alla voce 22 del Conto Economico, che è la somma algebrica delle tre
voci. Il principio contabile che si occupa della fiscalità è OIC n. 25.
FIGURA N. 4 - EFFETTO DELLE VARIAZIONI PERMANENTI
FIGURA N. 5- EFFETTI DELLE VARIAZIONI TEMPORANEE
Esempio di rilevazione delle imposte sul reddito correnti per € 10.000 al netto
di un acconto I.R.E.S. di € 1.500, differite per € 3.500 e anticipate per €
1.500,00.
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Sottoconti
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BilCEE
Argomento 
Dare
Bilancio
Avere
I.R.E.S. corrente
CE - 22
10.000,00
Debito per I.R.E.S.
P – D 12
8.500,00
I.R.E.S. c/acconto
A – C II 4 bis
1.500,00
Rilevazione delle imposte correnti
Sottoconti
BilCEE
I.R.E.S. differita
CE - 22
Fondo imposte differite
P–B2
I.R.E.S. c/imposte anticipate
I.R.E.S. anticipata
A – C II 4 ter
Dare
Avere
3.500,00
3.500,00
1.500,00
CE - 22
1.500,00
L’iscrizione delle imposte anticipate conseguenti alla stima dei benefici
futuri provocati dal riporto delle perdite fiscali, è un fatto da valutare con
estrema cautela; anzi nel caso in cui non è possibile prevedere un
IL PROBLEMA DELLA
RILEVAZIONE DELLE IMPOSTE inversione dei risultati economici, tale da assorbire le perdite riportate, è
ANTICIPATE IN PRESENZA DI preferibile non effettuare il calcolo delle imposte anticipate. Inoltre,
PERDITE FISCALI RIPORTABILI appare opportuno in ossequio a OIC 25, accantonare una quota dell’utile
di bilancio tra le riserve indisponibili, per evitare la distribuzione dell’utile
generato dalla fiscalità differita.
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Bilancio
Il procedimento di approvazione del bilancio 2011
di Danilo Sciuto
Quadro di sintesi per Società di capitali con periodo di imposta coincidente con l’anno solare
Nella imminente scadenza per la redazione ed il deposito dei bilanci di esercizio, si ritiene utile
evidenziare i principali adempimenti connessi, ivi compresi quelli relativi alla successiva presentazione
della dichiarazione dei redditi. L’importanza di tale procedura è dimostrata dal fatto che l’osservanza di
tali adempimenti è condizione di validità del bilancio stesso.
Si premette che tale schema tratterà esclusivamente il caso in cui il metodo decisionale dei soci e del
consiglio di amministrazione sia quello assembleare, nonché il sistema di amministrazione e di controllo
sia quello del tipo tradizionale, escludendo dunque quelli di tipo “monistico” e “dualistico”.
La possibilità di proroga è stata ridotta a casi estremamente particolari
In base a quanto disposto dall’articolo 2364 del Codice Civile, premesso che l’assemblea che approva il
bilancio deve essere convocata entro il termine stabilito dallo statuto e comunque non dopo centoventi
giorni dalla chiusura dell’esercizio sociale (ossia il 29/4/2012 per i bilanci 2011), lo statuto può
prevedere un maggior termine, comunque non superiore a centottanta giorni (ossia il 28/6/2012 per i
bilanci 2011), nel caso di :
- società tenute alla redazione del bilancio consolidato
ovvero
- sussistenza di particolari esigenze relative alla struttura ed all’oggetto della società.
Tali esigenze sono state individuate, a titolo esemplificativo, nelle seguenti:

società con partecipazioni rilevanti, che deve acquisire i bilanci delle partecipate per la loro
valutazione o iscrivere i dividendi per maturazione;

imprese con diverse unità locali, che necessita di tempi lunghi per l’acquisizione dei dati ai fini
della valutazione delle rimanenze;

società “di comodo” (non operative) in attesa di ricevere la risposta all’interpello disapplicativo;

società interessate da operazioni di riorganizzazione aziendale (fusioni, scissioni, conferimenti)
che hanno comportato una revisione della struttura organizzativa.
Come è evidente, dunque, non è più possibile addurre ragioni analoghe a quelle che si sono individuate
negli esercizi in cui la riforma societaria non era ancora entrata in vigore per essere legittimati a fruire
della proroga dei termini di approvazione del bilancio.
Pertanto, la stragrande maggioranza delle società deve approvare il bilancio entro il 29 aprile, per cui
incentreremo questo schema sinottico solo su tale fattispecie.
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Bilancio
VENERDI’ 30 MARZO
Norma: “entro i trenta giorni precedenti la data fissata per l’assemblea”
Adempimento
1) Redazione del progetto di Bilancio (nelle sue tre parti di Stato Patrimoniale, Conto Economico e Nota
Integrativa) da parte dell’Amministratore Unico o del Consiglio di Amministrazione
2) Redazione della Relazione sulla gestione da parte dell’Amministratore Unico o del Consiglio di
Amministrazione
3) Comunicazione del Bilancio e della relazione al Collegio Sindacale
SABATO 14 APRILE
Norma: “entro i quindici giorni precedenti la data fissata per l’assemblea e fino a quando il Bilancio non
è stato approvato”
Adempimento
Deposito presso la sede della Società
del Progetto di Bilancio:
della Relazione sulla gestione;
della Relazione del Collegio Sindacale;
delle copie integrali degli ultimi Bilanci delle Società controllate o, in alternativa, di un prospetto
riepilogativo dei dati essenziali dell’ultimo Bilancio delle Società incluse nel consolidamento;
prospetto riepilogativo dei dati essenziali dell’ultimo Bilancio delle Società collegate;
della relazione della società di revisione per le Società quotate in Borsa.
SABATO 14 APRILE
(S.p.A. non quotate)
Norma: “Almeno quindici giorni prima di quello fissato per l’adunanza”
VENERDI’ 30 MARZO
(S.p.A. quotate)
Norma: “Almeno trenta giorni prima di quello fissato per l’adunanza”
SABATO 21 APRILE
(S.R.L.)
Norma: “Almeno otto giorni prima di quello fissato per l’adunanza”
Adempimento
Avviso di convocazione dell’assemblea. Esso deve essere comunicato ai Soci :
- delle S.p.A., mediante Pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale
- delle S.R.L., mediante spedizione con raccomandata (o altro mezzo indicato dallo Statuto)
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Bilancio
Note sull’assemblea cosiddetta “totalitaria”
In riferimento all’adempimento della convocazione assemblare, si ricorda che comunque l’Assemblea è
validamente costituita (e quindi anche se manca la formalità della convocazione) nel caso in cui :
- per le spa, è rappresentato l’intero capitale sociale e partecipa all’assemblea la maggioranza (almeno)
dei componenti degli organi amministrativi e di controllo; tuttavia in tale ipotesi ciascuno dei
partecipanti può opporsi alla discussione degli argomenti sui quali non si ritenga sufficientemente
informato;
- per le srl, partecipa l’intero capitale sociale e tutti gli amministratori e sindaci sono presenti o
informati della riunione e nessuno si oppone alla trattazione dell'argomento.
DOMENICA 29 APRILE
Norma: “entro quattro mesi dalla chiusura dell’esercizio”
Adempimento
Assemblea di approvazione del Bilancio
MARTEDI’ 29 MAGGIO
Norma: “entro trenta giorni dall’approvazione del Bilancio”
Adempimento
Deposito nel Registro delle Imprese, (telematicamente):
del Bilancio,
del verbale dell’Assemblea che lo ha approvato,
della Relazione sulla gestione.
LUNEDI’ 18 GIUGNO O LUNEDI’ 16 LUGLIO
Norma: “entro il giorno 16 del sesto mese successivo alla chiusura del Bilancio”
Adempimento
- Versamento (eventuale) del saldo Ires ed Irap per l’anno 2011 e del primo acconto per l’anno 2012.
E’ da precisare, tuttavia, che le società che in base a disposizioni di legge approvano il bilancio oltre il
termine di quattro mesi dalla chiusura dell’esercizio, oppure approvano oltre il sesto mese dalla
chiusura dell’esercizio, versano le imposte entro il giorno 16/7.
Tali versamenti, in ogni caso, possono, altresì, essere effettuati entro il trentesimo giorno successivo ai
termini sopra indicati, maggiorando le somme da versare dello 0,40 per cento a titolo di interesse
corrispettivo.
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Periodico di approfondimento
del commercialista telematico
Anno 2012 
Numero 3 
Marzo 2012 
Argomento 
Bilancio
LUNEDI’ 1 OTTOBRE
Norma: “entro l’ultimo giorno del nono mese successivo alla chiusura del periodo di imposta”
Adempimento
Presentazione (telematicamente) della dichiarazione dei redditi
31 GENNAIO 2013
Norma: “entro tre mesi dal termine per la presentazione della dichiarazione dei redditi”
Adempimento
Annotazione e sottoscrizione del Bilancio sul Libro degli Inventari
Note sui termini di approvazione del bilancio
Come si è detto sopra, da quest’anno la maggior parte delle società non avrà scelta nell’approvare il
bilancio entro il 30 aprile. Per completezza di esposizione, è tuttavia il caso di rilevare come possa
comunque verificarsi la circostanza per cui il bilancio venga approvato successivamente.
Si sta parlando del caso in cui l’assemblea del 30 aprile non possa deliberare per mancanza del quorum
costitutivo, in quanto, ad esempio, vada deserta. In questo caso, il bilancio verrà discusso ed approvato
in seconda convocazione, la cui data per legge può essere fissata nell’avviso di convocazione della prima
assemblea o, in mancanza, entro trenta giorni dalla data della prima. Si ritiene che la seconda
convocazione, anche se non prevista espressamente neppure dopo la riforma del diritto societario, sia
applicabile anche nelle srl, e non solo nelle spa, per le quali invece esiste apposita previsione normativa.
Infine, è appena il caso di rilevare che per configurarsi l’ipotesi esaminata, ossia di mancata
approvazione del bilancio in prima convocazione per mancanza del quorum costitutivo, occorre che
l’assemblea del 29/4 sia stata convocata con le formalità previste dalla legge.
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Bilancio
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Bilancio
Una società dimenticata
di Roberto Mazzanti e Saverio Cinieri
IL CASO
Una s.r.l. dal 2007 non deposita i propri bilanci al Registro delle Imprese, né presenta le dichiarazioni
fiscali annuali.
L'ultimo bilancio presentato è quello relativo al 2007, che tra si è chiuso con una perdita tale da
azzerare il capitale.
L'assemblea ordinaria che, a suo tempo, ha approvato il suddetto bilancio, aveva dato
all'amministratore il compito di convocare l'assemblea straordinaria, cosa che però non è mai avvenuta
in quanto, nel frattempo, questi si è trasferito all'estero, disinteressandosi completamente della
gestione societaria.
Dopo tre anni di “inattività”, nel 2010, tornado in Italia, l’amministratore si è posto il problema di come
sanare il passato.
In particolare, si chiede se sia possibile “riabilitare” la società ovviando alle violazioni commesse sia dal
punto di vista civilistico (primo fra tutti, l’omesso depositi dei bilanci di esercizio) che fiscale (omessa
presentazione delle dichiarazioni dei redditi).
ASPETTI CIVILISTICI
Il primo problema da risolvere, concerne la verifica dell’esistenza in vita o meno della società.
A tale proposito, non sembra che possa valere la cancellazione d'ufficio dal Registro Imprese disposta
dal D.P.R. n. 247/2004.
Infatti, tale regolamento prevede, tra le cause di scioglimento d’ufficio, il “mancato compimento di atti
di gestione per tre anni consecutivi” che, però, si applica solo alle imprese individuali, anche artigiane, e
alle società di persone.
Né sembra che, nel caso in questione, possa applicarsi il disposto dell'ultimo comma dell'art. 2490 c.c.,
il cui raggio d'azione riguarda solo società di capitali in liquidazione, che non abbiano depositato per tre
esercizi consecutivi il proprio bilancio.
Infatti, la società è già in stato di scioglimento dal momento in cui si è accertato che la perdita ha
portato il capitale sociale al di sotto del minimo, ossia quanto meno dalla data dell'ultima assemblea,
che ha approvato il bilancio 2007. Ma non può definirsi "in liquidazione".
Pertanto, non c'è spazio per invocare una cancellazione d'ufficio da parte della CCIAA di competenza,
operazione che, tra l'altro, porterebbe solo all'estinzione della società ma non certamente alla
sistemazione del passato.
Piuttosto ai sensi dell’art. 2484 n. 3 e 4 c.c., la società è incorsa in una causa di scioglimento, che
l'amministratore avrebbe dovuto accertare, mediante la sua iscrizione nel Registro delle Imprese, come
previsto dal penultimo comma di questo articolo e dall'articolo 2485 seguente.
Infatti, il predetto art. 2484 c.c. prevede che “Le società per azioni, in accomandita per azioni e a
responsabilità limitata si sciolgono:
…
3) per l'impossibilità di funzionamento o per la continuata inattività dell'assemblea;
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Bilancio
4) per la riduzione del capitale al disotto del minimo legale, salvo quanto è disposto dagli articoli 2447 e
2482-ter; …
Gli effetti dello scioglimento si determinano, nelle ipotesi previste dai numeri 1), 2), 3), 4) e 5) del primo
comma, alla data dell'iscrizione presso l'ufficio del registro delle imprese della dichiarazione con cui gli
amministratori ne accertano la causa e, nell'ipotesi prevista dal numero 6) del medesimo comma, alla
data dell'iscrizione della relativa deliberazione…”
Chiarito ciò, si pone il problema di come rimediare alla mancata pubblicazione dei bilanci 2008, 2009 e
2010 e di come procedere per il futuro, tenendo presente che la volontà sociale è orientata alla
cancellazione della società.
Riguardo alla prima questione (mancata pubblicazione dei bilanci) è necessario, in via preliminare,
circoscrivere il concetto di "bilancio" da depositare al Registro delle imprese.
Da un punto di vista camerale, per bilancio s'intende il prospetto contabile, accompagnato dal verbale
d'approvazione da parte dell'assemblea dei soci o dal verbale della decisione dei soci presa in forma
extra assembleare, con gli allegati dovuti a seconda della forma sociale e del carattere abbreviato o
meno del Bilancio stesso.
Perciò senza approvazione dei soci non esiste bilancio, ma solo un suo prospetto contabile, e quindi non
si può procedere ad alcun deposito.
Nel caso specifico questo vuol dire che per quanto riguarda gli anni 2008/2010, vanno riuniti i soci e
presentato loro, separatamente l'uno dall'altro, i 3 bilanci d'esercizio.
I soci dovranno quindi esprimersi su ogni singolo bilancio, approvarne il contenuto e successivamente
l'amministratore formerà i tre fascicoli contenenti: prospetti contabili, relazioni sulla gestione (in caso di
bilanci ordinari), note integrative e verbali di approvazione, per la loro trasmissione in via telematica al
Registro Imprese.
A tale proposito, va anche chiarito l’aspetto sanzionatorio.
In particolare, il dubbio sorge in merito alla sanzione che, nello specifico caso, potrebbe essere
comminata.
In linea generale, l'art. 2630 c.c. stabilisce che, chiunque, essendovi tenuto per legge a causa delle
funzioni rivestite in una società o in un consorzio, omette di eseguire, nei termini prescritti, tra l'altro,
comunicazioni o depositi presso il Registro delle imprese è punito con la sanzione amministrativa
pecuniaria da 206,00 a 2.065,00 euro.
Però, tale disposizione non sembra non essere attinente al caso concreto. Piuttosto, nello specifico,
sembra che ci si trovi piuttosto in una ipotesi di omessa convocazione dell'assemblea dei soci
(fattispecie sanzionata dall’art. 2631 c.c.) e non di omesso deposito nei termini (di cui al predetto art.
2630).
Infatti, nell’ipotesi in discussione non è stato rispettato il termine di convocazione dell'assemblea
annuale dei soci (da tenersi entro 120 giorni dal termine dell'esercizio precedente o entro 180 giorni se
lo Statuto lo prevede e si verificano le circostanze che giustifichino lo slittamento in avanti di 60 giorni):
l'assemblea per l'approvazione dei bilanci 2008/2010 non si è mai tenuta.
Di conseguenza, applicando l'art. 2631 c.c., si andrebbe incontro a sanzioni da un minimo di 1.032,00 ad
un massimo di 6.197,00 euro, aumentate di un terzo poiché nello specifico la violazione riguarda la
mancata convocazione dell'assemblea straordinaria per la sistemazione della perdita 2007 che ha
azzerato il capitale sociale).
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ASPETTI FISCALI
Dal punto di vista fiscale, si pongono, principalmente due questioni:
1) la tassazione, ai fini dell’imposta di registro, degli eventuali versamenti dei soci in conto futuro
aumento di capitale;
2) le modalità per sanare le omissioni legate alla presentazione delle dichiarazioni dei redditi e IVA.
Sul primo aspetto, occorre, innanzitutto, rifarsi alla regola generale che, ai fini dell’imposta di registro, si
applica per gli aumenti di capitale.
In particolare, l’art. 4 lett. a) della Tariffa, Parte I, allegata al D.P.R. n. 131/1986 stabilisce che gli atti di
aumento del capitale o patrimonio delle società di qualunque tipo ed oggetto e degli enti diversi dalle
società aventi per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciali o agricole sono
soggetti all'obbligo della registrazione, che deve essere richiesta (dal notaio rogante, per gli atti di
aumento del capitale) entro 20 giorni dalla stipula dell'atto.
Il predetto art. 4 riguarda sia gli aumenti di capitale a pagamento che gratuiti.
Chiarito ciò, occorre scendere un po’ più nel dettaglio per inquadrare, sempre ai fini del registro, i
versamenti a fondo perduto.
Di ciò se ne occupava la nota I all'art. 4 che, appunto, prevedeva l’equiparazione dei versamenti a fondo
perduto agli aumenti di capitale.
Tale norma è stata abrogata dall’art. 10 della legge n. 488/1999 e, quindi, in linea teorica, essendo
venuta meno l'assimilazione ai conferimenti dei versamenti operati dai soci a fondo perduto essi non
sarebbero soggetti ad imposta di registro.
L'imposta dovrebbe trovare applicazione in misura fissa (euro 168,00) nel momento di utilizzo di tali
versamenti per aumentare il capitale sociale, con una formale deliberazione dell'assemblea
straordinaria.
Il condizionale, però, è d’obbligo in quanto, a livello di prassi, c’è difformità di vedute.
Infatti, l'Agenzia delle entrate, con la circolare 30 marzo 2000, n. 62/E, ha affermato che i versamenti a
fondo perduto, ai fini dell’applicazione dell’imposta di registro, sono equiparati agli aumenti di capitale
sociale: in base a tale pronuncia, essi scontano, pertanto, l'imposta nella misura fissa di euro 168,00, al
pari degli atti di aumento del capitale con conferimenti in denaro.
Tutto quanto detto sin qui, dovrebbe essere valido anche per i versamenti in conto futuro aumento di
capitale.
Però, ancora una volta, la questione non è pacifica.
Infatti, in dottrina è stato sollevato qualche dubbio in ordine al fatto che le operazioni di versamento in
conto futuro aumento di capitale non deliberate dall'assemblea straordinaria, bensì solo annunciate
come prossime in delibere dell'assemblea ordinaria o del Consiglio di Amministrazione, debbano
piuttosto essere assimilate a conferimenti veri e propri (con conseguente applicazione "immediata"
dell'imposta di registro in misura fissa).
In definitiva, vista l’incertezza che regna in materia, prudenzialmente, sarebbe opportuno versare
l’imposta di registro in misura fissa.
Passando all’altra questione, relativa alla possibilità di sanare l’omessa presentazione delle dichiarazioni
dei redditi e IVA va richiamato l’articolo 2, comma 7 del D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322.
Tale norma stabilisce che “sono considerate valide le dichiarazioni presentate entro novanta giorni dalla
scadenza del termine, salva restando l'applicazione delle sanzioni amministrative per il ritardo.
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Bilancio
Le dichiarazioni presentate con ritardo superiore a novanta giorni si considerano omesse, ma
costituiscono, comunque, titolo per la riscossione delle imposte dovute in base agli imponibili in esse
indicati e delle ritenute indicate dai sostituti d'imposta”.
Pertanto, nel caso di cui si discute anche se si presentano le dichiarazioni, essendo ormai trascorsi più di
90 giorni dal termine di presentazione della stessa, si incorre nelle sanzioni previste per tale violazione.
In particolare, in base a quanto disposto dall’art. 1, c. 1 del D.Lgs. 18 dicembre 1997 n. 471, per
l’omessa presentazione della dichiarazione dei redditi, si applica la sanzione dal 120% al 240%
dell’ammontare delle imposte dovute, con un minimo di 258 euro.
Se non sono dovute imposte, si applica la sanzione da 258 euro ad 1.032 euro aumentabile fino al
doppio nei confronti dei soggetti obbligati alla tenuta di scritture contabili.
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Bilancio
VOCI DAL FORUM
Il Forum del Commercialista Telematico rappresenta un punto di incontro virtuale dove professionisti ed addetti del
settore possono scambiarsi informazioni, sollevare e/o risolvere dubbi di applicazione pratica della materia fiscale e del lavoro.
Non la risposta di un esperto quindi, ma il confronto libero ed aperto di più voci.
Ritardo approvazione bilancio
dott.mamo
Cosa succede se una società di capitali approva il bilancio oltre i termini massimi previsti dalla legge?
Ad esempio approva il bilancio il 15 luglio 200X, con esercizio coincidente con l'anno solare.
E' prevista qualche sanzione? Per il ritardato deposito c'è una sanzione della CCIAA di circa 500 euro, ma sono previste altre sanzioni?
————
ergo3
Il mancato rispetto dei termini di convocazione non determina l’invalidità della deliberazione assembleare di approvazione del bilancio,
ma soltanto una responsabilità dell’organo amministrativo.
Se è presente il collegio sindacale, in mancanza degli amministratori, deve provvedere alla convocazione.
E' possibile l’esercizio individuale dell’azione sociale di responsabilità e la domanda di revoca giudiziale degli amministratori.
Però se gli amministratori hanno regolarmente convocato l'assemblea, essi non sarebbero responsabili.
Il ritardato deposito del bilancio in CCIAA comporta (oltre i 30gg dall'approvazione) l'applicazione di una sanzione di circe 500 € x
amministratore.
————
dott.mamo
Grazie per il riepilogo
Quindi il collegio sindacale dovrebbe convocare l'assemblea soci se non lo ha fatto il cda. Esatto?
————
Piersilvio
e se invece il bilancio non viene approvato se non dopo 12 mesi perché l'assemblea viene convocata invece che il 30 aprile dell'anno x...il
31 marzo dell'anno x+1.... Cosa succede?
La società in questione non ha collegio sindacale ed è unipersonale.
Il socio non può revocarsi da solo dall'incarico di amministratore. A me parrebbe possibile vista l'assenza di altri soci, ma la cciaa può
trovarmi qualcosa da ridire?
————
danilo
Certo che sì. Può irrogare le sanzioni all'amministratore unico.
————
Piersilvio
Però le sanzioni sono per chi deposita il bilancio oltre i 30 giorni dall'approvazione...
Difatti si pensava di fare questa assemblea tardiva di 11 mesi proprio per evitare le sanzioni per il deposito tardivo.
————
danilo
Troppo facile, non credi?
Continua
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VOCI DAL FORUM
Il Forum del Commercialista Telematico rappresenta un punto di incontro virtuale dove professionisti ed addetti del
settore possono scambiarsi informazioni, sollevare e/o risolvere dubbi di applicazione pratica della materia fiscale e del lavoro.
Non la risposta di un esperto quindi, ma il confronto libero ed aperto di più voci.
contabile
ITER:
VERBALE ASSEMBLEA DESERTA ALLA DATA "NORMALE DI APPROVAZIONE"
VERBALE DI ASSEMBLEA ALLA DATA XX
DEPOSITO ENTRO 30 GG DALLA DATA XX.
Sembrerà strano ma per ora funziona così. Quando il REGISTRO IMPRESE si attiverà per la verifica della regolarità delle convocazioni allora
il discorso sarà diverso.
————
Piersilvio
è ovvio che son qui a scrivere perchè mi sembra troppo facile!
però ragionandoci su...come dice Contabile...c'è una falla, e nel caso di società unipersonale dove non c'è sostanzialmente il controllo dei
soci si potrebbe tentarla! Mal che vada faran pagare le sanzioni per il ritardato deposito bilancio...
————
danilo
Non capisco allora perché solo nelle srl unipersonali.
Lo stesso discorso dovrebbe valere nelle srl a base familiare. Lì che controllo dei soci vuoi che ci sia ?
————
Piersilvio
difatti non intendevo dare esclusività alla cosa solo per le srl unipersonali, descrivevo solo la situazione concreta e pratica di una srl
unipersonale.
Ovviamente il ragionamento vale anche per le familiari anche se non è così matematico che fra familiari si vada per forza d'accordo!
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Fiscus - periodico di approfondimento del Commercialista Telematico Srl
Anno III
Editore del sito internet: Commercialista Telematico srl
e.mail: [email protected]
domicilio: via Tripoli 86 - Rimini
telefono 0541/780083
fax 0541/780655
p.iva 03273690408
- capitale sociale euro 20.000,00 i.v.
- R.E.A. 285198
- periodico telematico registrato presso il Tribunale di Rimini al n. 13/2004
Direttore Responsabile: Roberto Pasquini
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