Gestione e controllo dei processi aziendali
Life Cycle Costing e Target costing
Valentina Lazzarotti
19 maggio 2014
Gli approcci attuali della contabilità direzionale
 La contabilità dei costi si è tradizionalmente concentrata sui
processi produttivi (driver di costo: volume di produzione)
 i costi che si sostengono prima e dopo della produzione (ricerca
e sviluppo, post vendita, ecc.) sono stati sempre considerati costi
di periodo da spesare nell’esercizio in cui sono sostenuti
 reparto, funzione come oggetto di rilevazione dei costi
 oggi, a causa dell’intensità della competizione, occorre offrire
nuovi prodotti al minor prezzo possibile il che impone un’ottica per
processo ….
Calcolo dei costi lungo il ciclo complessivo di vita
del prodotto
Total Life Cycle Costing
Gli approcci attuali della contabilità direzionale
 il prodotto va considerato dalla “culla alla tomba”, ovvero
 le informazioni fornite da un sistema di calcolo dei costi
TLCC fornisce informazioni che permettono ai manager di
comprendere e gestire i costi attraverso le fasi di
progettazione, sviluppo, produzione, marketing, distribuzione,
manutenzione, servizio post vendita ed eliminazione del
prodotto
Alcune definizioni …..
Ciclo di ricerca, sviluppo e progettazione
Ciclo di produzione
Ciclo del servizio post vendita e di eliminazione del prodotto
Esempi: sviluppo di nuovo modello di aereo,
smantellamento centrale nucleare
Ciclo di ricerca, sviluppo e progettazione


Ciclo durante il quale sono valutati i bisogni dei clienti e il
prodotto è progettato e sviluppato
Si compone di tre fasi:
1. Utilizzo di ricerche di mercato per l’individuazione dei
bisogni dei consumatori in modo da generare idee
applicabili a nuovi prodotti
2. Progettazione, che prevede lo studio degli aspetti tecnici
del prodotto da parte di tecnici e ingegneri
3. Sviluppo, tramite il quale l’impresa predispone le
caratteristiche del prodotto che permetteranno di
soddisfare le attese dei clienti e progetta prototipi,
processi produttivi e attrezzature necessarie
Ciclo di ricerca, sviluppo e progettazione e costi impegnati
 Costi impegnati: costi che un’azienda sa di dover sostenere in
futuro
 Oltre a dover considerare i costi di progettazione e sviluppo si
noti anche che secondo alcune stime una percentuale compresa
fra 80% e 85% dei costi relativi all’intera vita di un prodotto viene
determinata da decisioni prese nell’ambito del ciclo di ricerca,
sviluppo e progettazione di un prodotto
Vedi figura dove si osserva che anche i costi di produzione sono
definiti in questa fase quando le informazioni sui costi sostenuti
non sono ancora disponibili
 Se la progettazione e la pianificazione migliorano …. si
risparmia nelle fasi successive
Decisioni inadeguate nella fase di progettazione possono
generare costi molto più elevati nella fase di produzione e di
servizio post vendita
Percentuale impegnata e
sostenuta dei costi nel ciclo
di vita del prodotto
Costi impegnati e incidenza relativa
% Impegnata
Fase di
progettazione di
prodotto e
processo
Fase di
produzione
vendita e servizio
Fase di
ritiro del
prodotto
% sostenuta
Ciclo di vita del prodotto : 3 fasi
Ciclo di produzione
• Genera i costi relativi alla produzione del prodotto
•In questa fase generalmente non restano molte possibilità di
modificare il progetto per tentare di influenzare il livello dei costi in
quanto le scelte fondamentali sono già state fatte nel corso del
ciclo precedente
•In figura la curva inferiore rappresenta il modo in cui i costi sono
sostenuti: il livello dei costi durante il ciclo produttivo è
considerevolmente maggiore rispetto a quello dei costi del ciclo
precedente
• la produzione è tradizionalmente la fase che genera l’ammontare
maggiore di costi di prodotto
Ciclo del servizio post vendita e di eliminazione del prodotto
• Ciclo che inizia dal momento in cui la prima unità di prodotto è
nelle mani del cliente e quindi si sovrappone al ciclo di produzione
• Costi anch’essi definiti in larga parte nel primo ciclo
• I costi di eliminazione sono spesso associati alla neutralizzazione
di qualsiasi effetto dannoso potrebbe realizzarsi alla fine della vita
del prodotto (esempio estremo scorie radioattive)
Relazioni fra i concetti del ciclo di vita, l’approccio del calcolo di costi
lungo il ciclo di vita complessivo e i moderni metodi di contabilità
 il calcolo dei costi lungo il ciclo di vita complessivo calcola e
tenta di ottimizzare i costi generati nei tre cicli
 si avvale di due moderni metodi di contabilità direzionali,
sempre supportati da activity-based costing (ABC)
 il target costing che si concentra sulla riduzione dei
costi afferenti il ciclo di ricerca, sviluppo e progettazione
 il kaizen costing che si concentra sulla riduzione dei
costi durante il ciclo produttivo
Cosa cambia
 L’aumento della competitività porta a una sempre minore
capacità delle aziende di influire sui prezzi (“stabiliti dal mercato”)
 La gestione dei costi diventa quindi la chiave della redditività
il target costing costringe i manager a concentrarsi sui costi per
ottenere i risultati economici desiderati
 si passa dall’approccio cost plus al target costing
 approccio nato in Giappone, oggi usato da tantissimi aziende
Costruire i prezzi a partire dai costi (Cost-plus Pricing)
Definire il nuovo prodotto
(Marketing)
Progettare il nuovo
prodotto ed il processo
(R&S, Ingegneria e Prod.)
Calcolare il costo pieno
stimato del nuovo prodotto
(Acquisti)
Applicare un
mark-up
SUPPLIER
FOCUS
Vendita sul
mercato
Costruire i costi a partire dai prezzi (Target Costing)
Definire il nuovo prodotto
(Marketing)
Dato il Target Price
(basato su studi attese dei
clienti e situazione del mercato,
ovvero stabilito dal mercato)
Stabilire i margini di profitto
(basati su obiettivi strategici di
lungo periodo)
Determinare il Target Cost
(target price meno il margine di
profitto stabilito)
Azioni di
riduzione dei
costi
no
Costo esistente
<
Target Cost?
si
CUSTOMER
FOCUS
Progettare il nuovo
prodotto ed il processo
(R&S, Ingegneria e Prod.)
Vendita sul
mercato
Calcolare il costo pieno
stimato del nuovo prodotto
(Acquisti)
Target costing
 il valore che il cliente attribuisce al prodotto e quindi il prezzo
che è disposto a pagare diviene un vincolo, ovvero le attese da
parte dei clienti devono costituire la determinante principale
di tutte le attività di costing
Il manager stabilisce invece il margine obiettivo e deriva il
costo obiettivo (prezzo – margine)
Assume un ruolo determinante la progettazione perché questa
impegna la maggior parte dei costi futuri di produzione. Durante la
fase di progettazione sono coinvolte diverse funzioni: la
progettazione, l’ingegneria di prodotto, l’ingegneria di processo, gli
acquisti, la produzione, il marketing, i fornitori principali e … il
controller
Target costing
 Il Target Costing introduce un elemento di controllo dei costi prima
ancora che essi vengano sostenuti ovvero il controllo del costo effettivo
avviene nella fase di progettazione del prodotto, non quando sia processo
che prodotto sono già stati stabiliti e la fase di realizzazione è già stata
avviata
Richiede una cultura aziendale che assegna valore alle richieste dei
clienti, alla cooperazione interfunzionale ed una apertura alla
condivisione delle informazioni
Il Target Costing (“genka kinkaku” in giapponese) fu messo a punto in
Toyota nel 1965 (vedi Tanaka, T., “Target Costing at Toyota”, Journal of
Cost Management, 1993 spring)
E’ un processo iterativo che si ripete finché non si giunge a un prodotto
i cui costi previsti siano compatibili con il target cost
Definizioni chiave
Ogni prodotto può possedere diversi elementi di funzionalità, ognuno dei
quali si traduce in un valore aggiuntivo al prezzo base del prodotto stesso.
Target price = ∑ {valore funzionalità-qualità del prodotto richieste dal cliente}
Target Profit = contributo che il prodotto deve realizzare a supporto
dei costi dell’attività
Target Cost = costo obiettivo definito in fase di progettazione e produzione
Gli strumenti per il target costing
Che fare se, come nell’esempio, il target profit non è
raggiunto, ovvero il costo esistente è maggiore del target
costing?
A
B
D
C
VOCI RIASSUNTIVE UNITARIE
motore 1 motore 2 motore 3
volume dell'intero ciclo
850.000 2.200.000 1.500.000
prezzo
7.500
4.500
6.000
Costi totali previsti
8.017
4.849
6.199
utile previsto
-517
-349
-199
margine obiettivo
1.100
800
1.000
Eccedenza dell'utile previsto
rispetto all'obiettivo
-1.617
-1.149
-1.199
No! Si avvia un processo iterativo che cerca di
raggiungere il target
Con quali strumenti?
Strumenti per il Target Costing : Value Engineering
Value Engineering o Analisi del Valore o Functional analysis
• Che cosa il cliente è disposto a pagare? Per quali funzionalità?
• Si considerano tutti gli elementi generatrici di costo del prodotto (materie
prime, processo di assemblaggio, processo fabbricazione, attrezzatura
utilizzata).
• Il valore di una funzionalità per il cliente viene confrontato con il suo costo
per stabilire se aggiungerla o meno al prodotto. Uno dei clienti di Boeing
voleva pavimenti riscaldati sui propri aerei, ma il costo (rispetto al valore per
il cliente) era troppo elevato e il cliente ha cambiato idea
• Il target cost può così essere raggiunto mediante:
– miglioramento del progetto del prodotto o creazione di uno nuovo
(reenginering)
– eliminazione delle funzioni superflue che influenzano i costi ed
aumentano la complessità del prodotto
– individuazione della possibilità di introdurre l’utilizzo di componenti
standard
Strumenti per il Target Costing : Codesign
come ottenerlo
scopo
Possibilità di
coinvolgimento
dei fornitori nella
progettazione
rischio
come tutelarsi
accordi per rapporti a lungo termine
apporto dei fornitori: idee e suggerimenti che
aiutino a individuare elementi comuni ai prodotti,
consentendone la modularizzazione e
standardizzazione, diminuendo così i costi
dovuti alla fabbricazione di elementi su misura
“rilassamento dei fornitori”: sentendosi protetti
dal rapporto stabilito in precedenza, potrebbero
trascurare gli aspetti di efficienza e competitività
clausole contrattuali cui devono sottostare i
fornitori, pena annullamento del rapporto
stabilito (obbligo di consegna tempestiva,
aumento nella qualità delle forniture, etc…)
Strumenti per il Target Costing : Reverse Engineering
Reverse Engineering
• Processo di analisi comparativa con un prodotto di un concorrente, che
viene studiato in ogni sua componente per estrapolarne le funzionalità,
nonché il processo di produzione, allo scopo di trarne informazioni
utili a migliorare il proprio prodotto.
Il processo di Target Costing si conclude in
quanto si è raggiunto costo previsto inferiore al
target cost prefissato e quindi il target profit è
stato raggiunto.
Problemi e difficoltà del Target Costing
• Enfasi sui costi di produzione, quando altri aspetti possono essere più
importanti (ad esempio la qualità)
• Maggiori tempi di sviluppo dei prodotti
• Conflitti organizzativi (vendite vs. produzione)
• Conoscenza delle richieste dei clienti
• Stress sui dipendenti
Riduzione continua dei costi (Kaizen Costing)
 Il Target Costing opera essenzialmente nelle fasi di sviluppo di un
nuovo prodotto (progettazione e industrializzazione); quando un
prodotto è già nella fase della produzione di serie si può adottare
l'approccio "kaizen" o "miglioramento graduale e continuo"
 A ciascun centro di costo produttivo è assegnato annualmente un
budget che contiene normalmente solo i costi variabili industriali:
queste voci di costo non sono trattate in termini assoluti, ma vengono
espresse come riduzioni di costo programmate, rispetto al costo base
predeterminato (costo effettivo dell’anno/ultimo periodo precedente)
 Il budget assegnato è definibile quindi come tasso di riduzione del
target (costi attesi – costo base)/costo base
 Gli obiettivi di riduzione sono stabiliti e applicati mensilmente
 La variazione che si determina fra il budget e il consuntivo, non è fra
standard di costo e costo effettivo, ma tra l'obiettivo di riduzione dei
costi rispetto al caso base e la riduzione effettivamente ottenuta.
Riduzione continua dei costi (Kaizen Costing)
• L’analisi approfondita degli scostamenti si fa quando le riduzioni di
costo obiettivo non sono rispettate
• Programmando i miglioramenti, la direzione indirizza l'attenzione
dell'intera organizzazione sulla gestione dei costi, intesa come spinta
continua alla riduzione.
• Ricorda in ottica non Kaizen (cioè nei sistemi tradizionali a costi
standard):
– Standard di costo stabiliti annualmente o semestralmente
– Non è detto che standard coincidano con costo effettivo anno
precedente
– Analisi approfondita degli scostamenti solo quando gli standard
non sono rispettati
Riduzione continua dei costi (Kaizen Costing)
• Kaizen Costing
Usato per individuare le possibilità di miglioramento dei costi nella
fase di fabbricazione.
Essere costantemente (kai) orientati al miglioramento (zen).
• Esempio: Il processo di Reengineering implica la ricerca delle
modifiche al processo di fabbricazione dei motori attualmente in uso
nella divisione. Collaborando con i fornitori, si passa da un processo
basato sulla linea ad uno per celle di fabbricazione che permettono un
flusso continuo dei materiali, nonché una notevole riduzione del lead
time di produzione.
Riduzione continua dei costi (Kaizen Costing)
TARGET COSTING
confronto
KAIZEN COSTING
- il cliente è il punto di partenza
- gli obiettivi di rendimento
periodici stabiliti internamente
sono il punto di partenza
- ha luogo in fase di pianificazione
- ha luogo in fase di fabbricazione
- si concentra sia sul processo
sia sul prodotto
- si concentra principalmente
sul processo
Miglioramento continuo
• La strategia del Kaizen Costing si basa sul miglioramento continuo
• Il Kaizen Costing porta a un miglioramento del prodotto o del processo
tramite:
– processi di avviamento più efficienti
– miglior rendimento delle macchine al fine di ridurre gli sprechi
– corsi di formazione del personale
– incentivazione verso la ricerca di interventi utili a ottimizzare costi
e qualità
– eliminazione dei fattori causa di ritardi e/o sprechi
– eliminazione delle attività prive di valore aggiunto
Riduzione programmata dei costi
• “A manager in Europe or the United States generally expects to use
cost information to make decisions about pricing or investments, while
a Japanese manager expects to use cost information to control costs.”
Tanaka (1993)
Costo di produzione
CY
Riduzione
programmata
dei costi
CY+1
Y
Y+1
t