Bilancio 5
Il conto economico e la misurazione dei costi
• Le differenze fra: costo (generico), costo di competenza, spesa ed esborso
• Come vengono misurati i costi di competenza di un periodo
• Il principio di competenza (matching concept)
• Le operazioni di fine periodo per rilevare costi/ricavi di competenza:
–
1. rettifica;
–
2. integrazione;
–
3. ammortamento
• Il conto economico in maggiore dettaglio
• La riclassificazione del C/E al costo del venduto
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pag. 1
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Il significato di alcuni termini
Costo (generico)
Misura dell’impegno
monetario sostenuto per
un qualche scopo
Cost
Costo d’acquisto (spesa)
Expenditure
Esborso
Disbursement
Costo di competenza
Expence
Espressione
contabile di un costo
d’acquisto
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Le attività generano una spesa quando
sono acquistate e un costo quando consumate
€ gasolio
8.000 €
31
dicembre
2002
31
dicembre
2003
2.000 €
Attività
10.000 €
Costo competenza
Acquisto al 31
dicembre 2001di
10.000 € di gasolio
8.000 €
2.000 €
costo 2002
costo 2003
• Un costo è un’attività (risorsa) consumata
• Nel periodo tra l’acquisto e il consumo le risorse sono attività
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Il principio di competenza
•
E’ il principio che regolo il riconoscimento dei costi che
competono a un determinato periodo amministrativo
•
I costi di competenza sono quelli correlati ai ricavi del
periodo, cioè relativi a risorse consumate per produrre i
ricavi realizzati nel periodo.
•
I due principi di (1) realizzazione dei ricavi e (2) competenza
forniscono i criteri per determinare i componenti positivi e
negativi di reddito di un certo periodo.
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Il principio di competenza
acquisto
Costo
inventariabile
consegna al cliente
merci
auto 80
manut. 5
debito
80 80
5 5
merci
80 85
5
debito
80
5
cassa
80
5
costo auto
85
t
aprile
maggio
giugno
Spesa
(expenditure)
Esborso
(disbursement)
Competenza
(expense)
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Le tre categorie dei costi di competenza
Costi correlati
analiticamente e
direttamente ai ricavi
1. Costo del venduto
Ad esempio, un’attività
che svanisce senza
produrre alcun
beneficio (un incendio,
un furto …)
2. Costi di periodo
3. Perdite
Salta 4 tipi di
transazione …
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Risorse consumate nel
periodo per rendere
possibile la gestione.
Non lasciano nulla “in
eredità” al periodo
successivo
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Le scritture di chiusura: 4 tipi di transazione per distinguere
tra costo di competenza e spesa correlata
•
•
Spese del periodo che sono anche costi di
competenza del periodo
Spese sostenute in periodo precedenti che
diventano costi di competenza nel periodo
– merci
– costi anticipati
– immobilizzazioni tecniche
•
•
Spese del periodo che diventeranno costi di
competenza in periodi futuri (costi anticipati)
Costi di competenza che non sono ancora
stati pagati
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Un diagramma per la decisione:
costi di competenza o attività finali?
Attività acquistate nel 2004 (spese)
Attività al 1/1/2004
Costi di competenza del 2004
(risorse consumate)
Risorse correlate direttamente ai ricavi
Risorse consumate per rendere possibile
lo svolgimento del business
Esempio: costo dei beni venduti
Risorse consumate senza
produrre alcuna utilità
Esempio: costo di locazione degli uffici
Esempio: perdita per incendio
Attività al 31/12/2004
Attività iniziali + Attività acquistate nel periodo = Costi di competenza + Attività finali
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Un diagramma per la decisione:
costi di competenza o attività finali?
Attività acquistate nel 2004 (spese)
Spese del periodo
che sono anche costi
di competenza del
periodo
Attività al 1/1/2004
Costi di competenza del
2004(risorse consumate)
Risorse correlate direttamente ai ricavi
Risorse consumate per rendere possibile
lo svolgimento del business
Esempio: costo dei beni venduti
Risorse consumate senza
produrre alcuna utilità
Esempio: costo di locazione degli uffici
Esempio: perdita per incendio
Attività al 31/12/2004
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Un diagramma per la decisione:
costi di competenza o attività finali?
Attività acquistate nel 2004 (spese)
Spese
sostenute in
periodi
precedenti che
diventano costi
di competenza
del periodo
Attività al 1/1/2004
Risorse correlate direttamente ai ricavi
Costi di competenza del 2004
(risorse consumate)
Risorse consumate per rendere possibile
lo svolgimento del business
merci, immobilizzazioni tecniche
Risorse consumate senza
produrre alcuna utilità
costo anticipato assicurazione
perdita
Attività al 31/12/2004
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Un diagramma per la decisione:
costi di competenza o attività finali?
Attività acquistate nel 2004 (spese)
Spese del periodo
che diverranno costi
di competenza in
periodi futuri
Attività al 1/1/2004
Merci non
utilizzate, costi
anticipati,
immobilizzazioni
tecniche
Attività al 31/12/2004
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Salta scomposizione
costo del venduto
pag. 11
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Le voci di costo all’interno del Costo del venduto
Rimanenze iniziali di materiali diretti
Costo dei
prodotti portati a
+ Acquisti
completamento
nel periodo
- Rimanenze finali di materili diretti
= Consumi di materiali diretti
Prelievi di
materiali diretti
+ Costi di produzione del periodo
nel periodo
+ Rimanenze iniziali di semilavorati
- Rimanenze finali di semilavorati
= Costo dei beni prodotti
+ Rimanenze iniziali di prodotti finiti
- Rimanenze finali di prodotti finiti
= Costo dei beni venduti
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Flusso dei costi di prodotto in un’azienda di produzione
E’ il solo costo di
competenza!
finali
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Come determinare
i valori analitici dei
singoli p.f.?
pag. 13
Prodotti finiti
finali
iniziali
Costo dei beni venduti
Come
determinare i
valori analitici
dei singoli
semilavorati?
iniziali
Costo dei
beni prodotti
costi diretti di trasformazione
costi indiretti di trasformazione
finali
incremento
iniziali
semilavorati
Costi produzione
sostenuti nel 200X
prelievi
acquisti
materie prime
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Flusso dei costi di prodotto in un’azienda di produzione
Materie prime
Semilavorati
Prodotti finiti
Rimanenze iniziali di m.p.
+ Acquisti
Rimanenze iniziali di semilavorati
+ Prelievi
+ Manodopera diretta
+ Costi indiretti di produzione
Rimanenze iniziali di p.f.
+ Costo dei beni prodotti
= Materie prime disponibili per la
produzione
= Totale costi di produzione
sostenuti nel periodo
= Costo dei beni disponibili per la
vendita
- Rimanenze finali di m.p.
- Rimanenze finali di semilavorati
- Rimanenze finali di p.f.
= Prelievi (consumi) di m.p.
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= Costo dei beni prodotti
pag. 14
= Costo dei beni venduti
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Conto economico a CdV di un’azienda di produzione
Conto economico Rossi spa al 31/12/2003
Ricavi
250.000
Costo dei beni venduti:
Rimanenze iniziali di prodotti finiti
Costo dei beni prodotti (vedi dettaglio)
Costo dei beni disponibili per la vendita
Rimanenze finali (-)
105.000
117.000
222.000
85.000
Costo dei beni venduti
137.000
Margine industriale lordo
113.000
Costi di periodo
85.000
Risultato operativo
28.000
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Conto economico a CdV di un’azienda di produzione
Dettaglio del costo dei beni prodotti della Production Company & C al 31/12/199X
Materie prime:
Scorte iniziali di materia prima (+)
Acquisti di materia prima
Costo di materia prima disponibile per l'uso
Scorte finali di materia prima (-)
11.000
85.000
96.000
6.000
Consumi di materia prima
90.000
Costo della manodopera diretta
16.000
Costi indiretti:
Lavoro indiretto
Energia, riscaldamento e illuminazione
Ammortamento capannone
Ammortamento impianti e macchinari
Altri costi indiretti di produzione
Costi indiretti di produzione
Costi di produzione sostenuti nel 199X
14.000
120.000
Scorte iniziali di semilavorati (+)
Scorte finali di semilavorati (-)
12.000
15.000
Costo dei beni prodotti nel 199X
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6.000
4.000
1.800
1.500
700
117.000
pag. 16
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Flusso dei costi di prodotto in un’azienda di
produzione
Giacenze di materie prime
fornitori
Giacenza al 1/1
Acquisti di m.p.
90
52
Totali
Giacenza finale
142
93
49 prelievi
93 (a bilanciare)
142
occorre disporre di un
metodo di valorizzazione
delle m.p. prelevate
Giacenze di semilavorati
Giacenza al 1/1
Materie prime
Manodopera diretta
Costi generali
85
49
20
27
Totali
Giacenza finale
181
71
110 valore prodotti fabbricati nel periodo
71 (a bilanciare)
181
Giacenze di prodotti finiti
Giacenza al 1/1
valore prodotti fabbricati nel periodo
65
110
115 prodotti venduti
60 (a bilanciare)
Totali
Giacenza finale
175
60
175
occorre disporre di una unità
di misura delle singole
unità completate:
- Job costing
- Process costing
Costo dei beni venduti
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115
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Il conto economico riclassificato a costo del venduto:
i risultati intermedi di reddito
Risultato operativo caratteristico
+/- proventi e acriticamente
costi della gestione
accessoria
Non interpretare
i risultati
intermedi: maggiori costi sostenuti
= Risultato
operativo
all’interno
di una certa
area complessivo
funzionale
determinano spesso i loro effetti anche
- costi della
finanziaria
all’interno
di gestione
altre aree
= Risultato ordinario di competenza
+/- componenti di reddito della gestione straordinaria
= Risultato prima delle imposte
-
Imposte sul reddito di competenza
= Risultato netto
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Il conto economico a costo del venduto
Conto economico 2003
Ricavi da vendite (A)
75.478
Costo del venduto (B)
52.227
Margine lordo (C=A-B)
23.251
Costi di periodo (D)
10.785
Risultato operativo caratteristico (E=C-D)
12.466
+/- Proventi/costi della gestione accessoria (F)
324
Risultato operativo complessivo (G=E +/- F)
12.790
Costi della gestione finanziaria (H)
-670
Risultato ordinario di competenza (I=G-H)
12.120
+/- Componenti di reddito della gestione straordinaria (L)
Risultato prima delle imposte (M=I +/- L)
Imposte sul reddito dell'esercizio (N)
-280
11.840
Salta operazioni di
fine periodo
5.718
Risultato netto (O=M-N)
6.122
Prospetto delle Riserve di
utili
Riserve di utili al 31/12/2002
13.640
Reddito netto del 2003 (+)
6.122
19.762
Dividendi (-)
4.390
Riserve di utili al 31/12/19X3
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15.372
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Le operazioni di fine periodo per rilevare costi e
ricavi di competenza
•
integrazione
•
•
Incassi che diverranno ricavi in periodi futuri (ricavi anticipati e risconti
passivi)
rettifica
•
Spese del periodo che diventeranno costi di competenza in periodi futuri
(costi anticipati e risconti attivi)
Costi di competenza non registrati e da pagare in periodi futuri (costi
sospesi e ratei passivi)
Accantonamento a fondi rischi (crediti, imposte, garanzia, responsabilità
civile etc.)
•
Ricavi realizzati, ma non registrati (ricavi sospesi e ratei attivi)
•
Ammortamento
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Scritture di rettifica: transazioni continue nel tempo
E’ acquistato gasolio per 1.000 €
Costo gasolio
Cassa
1.000
1.000
Si rinvia quindi all’epoca
del bilancio il giudizio
sulla competenza
Si considera la risorsa
istantaneamente
consumata al momento
dell’acquisto
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Scritture di rettifica: transazioni continue nel tempo
Alla fine del periodo si rileva che sono
stati consumati solo 600 € di gasolio e si
rettifica la precedente registrazione
Costo gasolio
1.000 400
600
Rimanenze di gasolio
400
Spesa del periodo
che diverrà costo
di competenza in
un periodo futuro
Costo di
competenza
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pag. 22
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Scritture di rettifica: transazioni continue nel tempo
inizio
periodo
Costo gasolio
1.000 400
600
Metodo alternativo
1.000
Rimanenze di gasolio
fine
periodo
Inizio
periodo
Cassa
400
Rimanenze di gasolio
Cassa
1.000 600
1.000
400
Fine
periodo
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Costo gasolio
600
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Scritture di rettifica: transazioni continue nel tempo
A fine aprile viene pagato un premio
assicurativo annuale anticipato
Costo: premio assicurativo
Cassa
1.200
1.200
Si rinvia quindi all’epoca
del bilancio il giudizio
sulla competenza
Si considera il servizio
istantaneamente
consumato al momento
dell’acquisto
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pag. 24
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Scritture di rettifica: transazioni continue nel tempo
Alla fine del periodo si rileva che solo 8/12
del “credito di servizio” sono stati
consumati
Costo anticipato
(risconto attivo)
Costo: premio assicurativo
1.200 400
400
800
Spesa del periodo
che diverrà costo
di competenza in
un periodo futuro
Costo di
competenza
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pag. 25
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Scritture di rettifica: metodo alternativo
Alla fine del periodo si rileva che 8/12 del
“credito di servizio” sono stati consumati
Costo anticipato
1.200 800
400
Cassa
1.200
Costo: premio assicurativo
800
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Scritture di rettifica
A fine marzo viene riscosso un canone
annuale di locazione (2.400 €) pagato
anticipatamente dal cliente
Cassa
Ricavi da locazione
2.400
2.400
Si rinvia quindi all’epoca
del bilancio il giudizio
sulla competenza
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pag. 27
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Scritture di rettifica
Alla fine del periodo si rileva che solo
9/12 dei ricavi sono realizzati
Ricavo anticipato (risconto passivo)
Ricavi da locazione
600 2.400
600
1.800
Corrispondenti a
incassi che
diverranno ricavi in
un periodo futuro
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Ricavo
realizzato
pag. 28
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Scritture di rettifica: metodo alternativo
Alla fine del periodo si rileva che solo
9/12 dei ricavi sono realizzati
Cassa
Anticipo da clienti
1.800 2.400
600
2.400
Ricavi da locazione
1.800
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pag. 29
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Scritture di integrazione
I dipendenti hanno maturato al 31/12
stipendi e salari per 1.500 € che non
sono stati registrati
Costo del lavoro
Debito verso dipendenti
1.500
X
1.500
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Scritture di integrazione
Ricavi realizzati, ma non registrati
A fine febbraio viene concesso in locazione (per
2.400 €) un immobile con pagamento annuale
posticipato
Credito (rateo attivo)
Ricavi da locazione
2.000
2.000
Al 31/12 sono stati realizzati ricavi per
2.000 non registrati
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Scritture di integrazione: i fondi
Attività
=
Crediti
10.000
Passività
+
Capitale netto
Spiacente
Franco,
non posso
pagare!
F.do svalutazione
crediti
Svalutazione
crediti
500
500
Voce rettificativa
dei crediti
commerciali
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Le scritture di chiusura: rettifica + integrazione
+ ammortamento
Prima delle
scritture di
assestamento
Spese che
diverranno costi
in periodi futuri
Incassi che
diverranno
ricavi in
periodi futuri
Costi di
competenza
non registrati
Ricavi
realizzati ma
non registrati
Accan.to ai
fondi
Ammortamento
Dopo le
scritture di
assestamento
Gasolio
1.000
-400
600
Assicurazione
1.200
-400
800
Ricavi (anticipati) da locazione
2.400
Costo del lavoro
X
Ricavi da locazione
0
Quota al fondo svalutazione crediti
Ammortamento
-600
1.800
1.500
2.000
0
2.000
500
0
500
3.000
ammortamento
24.600
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X +1.500
pag. 33
3.000
30.200
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Il bilancio: un pacchetto di rendiconti
Stato Patrimoniale sintetico
al 31/12/1999
Attività
Attività correnti
€ 22.651
Immobilizzazioni tecniche 13.412
Altre attività immobilizzate 2.176
Totale Attività
€ 38.239
Conto Economico sintetico
del 1999
Ricavi
€ 75.478
meno: costo venduto 52.222
Margine lordo
23.351
meno: costi di periodo 10.785
Reddito ante imposte
12.466
Imposte
6.344
Reddito netto
€ 6.122
Passività e Capitale Netto:
Passività
€ 12.343
Capitale Netto:
Capitale sociale
12.256
Riserve di utili
13.640
Totale Passività e
Capitale Netto
38.239
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Variazioni delle riserve di utili
Riserve di utili iniziali € 12.300
più: reddito netto
6.122
18.422
meno: dividendi
4.782
Riserve di utili finali €13.640
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Punti chiave da ricordare
•
Quando si acquistano risorse (beni o servizi) si sostiene un costo d’acquisto
denominato spesa. Se tali risorse sono consumate nell’ambito del periodo
amministrativo, esse diventano costi di competenza del periodo, altrimenti sono
attività alla fine del periodo e diverranno costi in periodi futuri, quando saranno
consumate. I costi di competenza sono pertanto risorse consumate, “scomparse”
(expired), mentre le attività sono risorse “non scomparse”, ancora disponibili.
•
Alcuni costi di competenza, ad esempio salari già maturati ma non liquidati,
originano passività che saranno estinte in periodi futuri. Si tratta dei cosiddetti costi
sospesi.
•
Per il principio di competenza sono costi di competenza: 1. quelli direttamente e
analiticamente correlati ai ricavi (il costo dei beni venduti); 2. quelli relativi allo
svolgimento delle attività gestionali di un periodo (costi di periodo); 3. le perdite,
cioè decrementi di valore di attività che non hanno prodotto alcuna utilità, nonché
incrementi di passività dovuti a eventi insoliti, come cause giudiziarie perse.
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Punti chiave da ricordare
•
Il conto economico sintetizza i ricavi e i costi di competenza di un periodo. L’ultima
riga, cioè il risultato netto, mostra l’incremento del capitale netto risultante dalle
operazioni di gestione svolte nel periodo.
•
I dividendi sono distribuzione di cassa agli azionisti, ma non sono costi.
•
Si ha che: Riserve di utili all’inizio di un periodo + reddito netto del periodo –
dividendi distribuiti = riserve di utili alla fine del periodo.
•
I valori percentuali delle voci del conto economico sono calcolati utilizzando come
base di riferimento il totale dei ricavi. Indicatori particolarmente significativi della
prestazione economica sono il margine percentuale lordo, il reddito percentuale
netto e i risultati intermedi di reddito percentualizzati.
•
La nota integrativa è un documento obbligatorio che ha lo scopo di integrare i dati
presenti nello stato patrimoniale e nel conto economico allo scopo di renderli più
facilmente interpretabili.
Il bilancio: strumento di analisi per la gestione
Robert N. Anthony, Leslie Breitner, Diego M. Macrì
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