9. L’efficienza e il
controllo dei costi
Ragioneria Generale ed Applicata – Sede di Fano
Fano, a.a. 2009/2010
1
L’EFFICIENZA
Quali condizioni aiutano l’azienda a raggiungere l’equilibrio economico?
→ L’ Efficienza
Un’impresa è efficiente quando riesce a massimizzare l’utilizzo delle risorse
limitate a sua disposizione; efficienza è:
= Risultati conseguiti
Risorse impiegate
Efficienza fisico-tecnica (Rdx) :
Efficienza in generale:
= Q beni e servizi prodotti
= Σ ricavi da vendita di output
Q fattori produttivi impiegati
Σ costi degli input
L’EFFICIENZA QUALIFICA L’ECONOMICITA’ E NE INDIVIDUA LE
CAUSE, TRAMITE DUE INDICATORI:
- RENDIMENTI FISICO-TECNICI
- COSTI
Fano, a.a. 2009/2010
2
L’EFFICIENZA
L’ANALISI DEI COSTI SI FONDO SULLA DETERMINAZIONE DEL
COSTO DI PRODUZIONE, CIOE’ DEL COSTO SOSTENUTO PER
L’UTILIZZO DEI FATTORI IMPIEGATI IN UN PROCESSO
PRODUTTIVO O PER REALIZZARE UN DATO PRODOTTO.
COSTI
I COSTI POSSONO ESSERE RICAVATI FACENDO RIFERIMENTO
A DETERMINATI OGGETTI (FATTORI PRODUTTIVI, PROCEDURE,
ECC.) CHE, QUANDO COINCIDONO CON DEI CENTRI
ORGANIZZATIVI ( ES: UN SETTORE COMM.LE, UN IMPIANTO,
ECC.) VENGONO DENOMINATI CENTRI DI COSTO.
Il costo di produzione è una quantità che può assumere diverse configurazioni
in relazione ai criteri utilizzati per ripartire i costi comuni tra i vari prodotti e processi
produttivi
Fano, a.a. 2009/2010
3
I COSTI: CLASSIFICAZIONE
PER NATURA
 SECONDO IL PERIODO DI
RIFERIMENTO
 SECONDO LA MODALITA’ DI
ATTRIBUZIONE ALL’OGGETTO DI
CALCOLO
 SECONDO LA VARIABILITA’
 SECONDO LA CONTROLLABILITA’

Fano, a.a. 2009/2010
4
Criteri di classificazione dei costi
A seconda della natura si può dividere in:
-costi per forza motrice
-costi delle materie prime o merci
-costi del personale
-costi finanziari
-costi fiscali
A seconda del periodo di riferimento:
Le imprese compiono atti di investimento in fase di istituzione e di funzionamento:
COSTI DI IMPIANTO:
acquisto dei fattori necessari per dotare l’impresa delle
(o di struttura)
strutture produttive (stabilimento, macchinari, impianti, …)
Sono sostenuti in FASE DI ISTITUZIONE
Hanno un’utilità di lunga durata.
COSTI DI ESERCIZIO
acquisto di fattori produttivi necessari per l’esercizio o il
funzionamento delle strutture + eventuali investimenti per
rinnovi o ampliamenti delle strutture esistenti
Sono sostenuti in FASE DI FUNZIONAMENTO
Hanno un’utilità di breve durata
Più in generale, a seconda del periodo di riferimento:
-Costi pluriennali
-Costi di periodo o di esercizio
Fano, a.a. 2009/2010
I costi di impianto + i costi di
funzionamento = costi di
acquisizione dei fattori produttivi
5
A seconda dell’oggetto a cui i costi sono riferiti si distinguono:
-Costi di prodotto = tutti i costi sostenuti per realizzare un determinato prodotto
-Costi di centro = tutti i costi sostenuti in un centro organizzativo (una divisione,
una filiale, un impianto, ecc.)
A seconda della modalità di imputazione agli oggetti di costo:
-Costi DIRETTI o SPECIALI: imputabili direttamente all’oggetto di costo (prodotto
o centro di costo o linea di produzione) poiché è possibile misurare quantitativamente
il consumo del fattore che ha originato il costo (relazione diretta tra oggetto di costo e
quantità di fattore impiegato)
-Costi INDIRETTI o COMUNI: imputabili agli oggetti di costo in virtù di valutazioni
soggettive (ipotesi) che identificano un parametro di attribuzione, poiché non
oggettivamente o non economicamente misurabili (troppi costi o troppo tempo)
A seconda del loro comportamento al variare del volume dell’attività aziendale
(Variabilità):
-Costi FISSI: non variano al variare del volume produttivo (es. fitti, macchine)
-Costi VARIABILI: variano in funzione del volume produttivo (es., materie prime)
- variano proporzionalmente alle quantità di prodotto
- variano più che proporzionalmente alle quantità di prodotto
NB: la distinzione fissi-variabili ha senso nel breve periodo!
Fano, a.a. 2009/2010
6
Mettendo i costi fissi e variabili in relazione alle quantità di prodotto si
ottengono:
COSTI TOTALI = somma di costi fissi e variabili
COSTI MEDI
= costi totali/n. prodotti
efficienza
COSTI SUPPLETTIVI = variazione costi totali all’aumentare di un prodotto
valore minimo che deve assumere il prezzo di vendita
A seconda della controllabilità
-costi CONTROLLABILI: il cui andamento è influenzabile dal responsabile
a cui i costi sono attribuiti
-costi NON CONTROLLABILI: il cui andamento non è influenzabile dal
soggetto a cui i costi sono attribuiti
Fano, a.a. 2009/2010
7
ANDAMENTO A SCALINI DEI COSTI FISSI NEL
LUNGO PERIODO
COSTO
COSTI FISSI
VOLUME DI PRODUZIONE
Fano, a.a. 2009/2010
8
IL CONTROLLO DEI COSTI
PUO’ AVVENIRE CON
RIFERIMENTO A DIVERSI
OGGETTI:

A LIVELLO DI SISTEMA AZIENDALE

A LIVELLO DI SUB-SISTEMI AZIENDALI

A LIVELLO DI OGGETTI PIU’ SPECIFICI
Fano, a.a. 2009/2010
9
I DIVERSI LIVELLI DI CONTROLLO
SISTEMA AZIENDALE
SISTEMA AZIENDALE
SUB-SISTEMI
APPROVVIG.
PRODUZIONE
VENDITA
R&S
OGGETTI PIU’ SPECIFICI
STABILIM.1
STABILIM.2
FILIALE 1
Fano, a.a. 2009/2010
FILIALE 2
10
CONTROLLO DEI COSTI
PER IL SISTEMA AZIENDALE
IL CONTROLLO DEI COSTI A LIVELLO DI
SISTEMA AZIENDALE SI SVOLGE
MEDIANTE LA REDAZIONE E LA
LETTURA DI UN DOCUMENTO
CONTABILE IN FORMA SCALARE DOVE
SI CONFRONTANO I COSTI SOSTENUTI E
I RICAVI OTTENUTI:
CONTO ECONOMICO A REPORT FORM
Fano, a.a. 2009/2010
11
REPOR FORM: CONFIGURAZIONE A
COSTO DEL VENDUTO
Gestione
caratteristica
Gestione
extracaratteristica
Gestione
straordinaria
RICAVI
-COSTO DEI PROD.VENDUTI
UTILE INDUSTRIALE LORDO
-COSTI DI R& S
-COSTI AMM.VI
-COSTI DI VENDITA
RISULTATO OPERATIVO
-ONERI FINANZIARI/PATRIMONIALI
PROVENTI FINANZIARI/PATRIMONIALI
UTILE DI GESTIONE
-ONERI STRAORDINARI
PROVENTI STRAORDINARI
UTILE PRIMA DELLE IMPOSTE
-IMPOSTE
UTILE NETTO
Fano, a.a. 2009/2010
400
-350
50
- 10
- 10
- 10
20
- 5
=
15
- 10
5
10
-5
5
12
INDICI DI ECONOMICITA’
R.O.I.= RETURN ON INVESTMENT
R.O.I.=
RISULTATO OPERATIVO x
FATTURATO
SCOMPOSIZIONE DELLA
FORMULA: COMBINAZIONE
DI DUE INDICI
CAP.PROPRIO E DI TERZI
CAPITAL TURNOVER
R.O.S.
ESPRIME IL VALORE DELLE VENDITE A FRONTE DEL
CPAITALE INVESTITO
RISULTATO OPERATIVO
R.O.I.=
FATTURATO
ESPRIME L’ADEGUATEZZA DEL CAPITALE
DELL’IMPRESA IN RELAZIONE ALL’ATTIVITA’
SVOLTA, MISURATA DAL FATTURATO
CAP. PROPRIO E DI TERZI
MISURA LA REDDITIVITA’ DEL CAPITALE CHE E’ STATO INVESTITO NELLA
GESTIONE A PRESCINDERE DALLE FONTI DI FINANZIAMENTO
Fano, a.a. 2009/2010
13
R.O.S.= RETURN ON SALES
RISULTATO OPERATIVO
R.O.S.=
FATTURATO
MISURA LA REDDITIVITA’ DELLE VENDITE
ESPRIME IL GRADO DI CONVENIENZA AD INVESTIRE CAPITALE DI RISCHIO NELLA GESTIONE AZIENDALE
Fano, a.a. 2009/2010
14
R.O.E.= RETURN ON EQUITY
R.O.E.=
REDDITO NETTO
CAPITALE PROPRIO
MISURA LA REDDITIVITA’ DEL CAPITALE
INVESTITO NELLA GESTIONE
DALL’IMPRENDITORE O DAI SOCI
Il roi rappresenta quindi un indice di redditività aziendale
Il roe rappresenta un indice di redditività del capitale personale
Fano, a.a. 2009/2010
15
Per un controllo dei costi riferito ad oggetti più specifici (stabilimento, filiale,
settore) occorre procedere ad un’imputazione dei costi generali che si basa
in larga misura su valutazione soggettive. A tal fine si procede ad una preventiva
classificazione dei costi
L’ANALISI PIU’ IMPORTANTE E’ QUELLA
CHE STUDIA L’ANDAMENTO DEI
COSTI AL VARIARE DEL VOLUME DI
PRODUZIONE DELL’ATTIVITA’
AZIENDALE
Fano, a.a. 2009/2010
16
CONTROLLO DEI COSTI
PER OGGETTI PIU’ SPECIFICI
SI CONSIDERANO:



IN RELAZIONE CON:
β= COSTI FISSI
α= COSTI VARIABILI
PROPORZIONALM.
ALLA QUANTITA’
PRODOTTA
γ= COSTI VARIABILI
PIU’ CHE
PROPORZIONALM.
ALLA QUANTITA’
PRODOTTA



COSTI TOTALI
COSTI MEDI
COSTI SUPPLETTIVI
(o marginali)
Rappresentano l’incremento che subisce il
CT per l’aumento della produzione dalla
quantità “q” alla quantità “q+δ”.
Esprime l’incremento che i costi variabili
subiscono per passare alla quantità “q+1”.
Essi forniscono quindi il valore minimo
che deve assumere il prezzo di vendita
Fano, a.a. 2009/2010
17
Il comportamento dei costi può essere diverso:
COSTI β SONO DETTI COSTI A
PRODUTTIVITA’ CRESCENTE
 COSTI α SONO DETTI COSTI A
PRODUTTIVITA’ COSTANTE
 COSTI γ SONO DETTI A PRODUTTIVITA’
DECRESCENTE

Fano, a.a. 2009/2010
18
COSTO MEDIO
FORNISCE INDICAZIONI UTILI CIRCA
L’EFFICIENZA CON CUI VENGONO IMPIEGATI I
FATTORI PRODUTTIVI AL VARIARE DELLA
PRODUZIONE. PUO’ ESSERE CALCOLATO PER
OGNI FATTORE DEL QUALE RAPPRESENTERA’
LA PRODUTTIVITA’ ECONOMICA:
COSTO DEL FATTORE
COSTO DEL FATTORE
PER UNITA’ DI PROD. =
QUANT. PRODUTTIVA
(costo medio calcolato per uno specifico fattore)
PRODUTTIVITA’
= ECONOMICA
DEL FATTORE
Il costo medio può essere scomposto calcolando per le tre componenti dei costi:
fissi (β) variabili proporzionalmente (α), variabili più che proporzionalmente (γ)
Fano, a.a. 2009/2010
19
Analisi e controllo dei costi ai fini delle scelte aziendali
I)
Mediante la creazione di configurazioni di costo
Consistono nell’ addensamento graduale di costi ad un determinato oggetto di
calcolo, ossia nella somma progressiva di costi.


CONFIGURAZIONE DI COSTO COMPLESSIVO
CONFIGURAZIONE DI COSTO PARZIALE
II) Mediante le tecniche del direct costing (sistema di calcolo a costi variabili)
e del full costing (sistema di calcolo a costo pieno)
Corrispondono a due fondamentali impostazioni teoriche su cui si basano i sistemi
di calcolo dei costi.
L’impostazione del full costing si basa sul principio dell’assorbimento integrale dei
costi, secondo cui il costo di tutti i fattori impiegati deve concorrere alla determinazione
del costo totale dell’oggetto di calcolo. Tale principio pone il problema dell’allocazione
dei costi (comuni e speciali) e quindi della individuazione delle basi di riparto (FC a base
unica; FC a base multipla).
L’impostazione del direct costing poggia sull’economia politica - analisi microeconomica/analisi
marginale (curve dei costi medi e dei costi marginali) ed ha per obiettivo la determinazione del
contributo alla copertura dei costi fissi aziendali e alla formazione del profitto (margine di
20
Fano, a.a. 2009/2010
contribuzione)
CONFIGURAZIONI DI COSTO
COSTO PRIMO
Costo delle materie prime, degli oneri accessori d’acquisto, della
manodopera e di tutti gli altri costi industriali diretti

Controllo l’efficienza negli acquisti e nella manodopera diretta
 COSTO DI PRODUZIONE
Assomma al costo primo tutti i costi indiretti di natura industriale
Controllo l’efficienza nella produzione; consente di valuto i prodotti finiti
secondo la normativa del Codice Civile
 COSTO COMPLESSIVO
Al costo di produzione assommo i costi diretti ed indiretti anche non
industriali (es., R&D, amministrativi, di vendita, finanziari, …)
Controllo la convenienza economica del prodotto
COSTO ECONOMICO-TECNICO:
Al costo complessivo assommo gli oneri figurativi (compenso per il rischio,
per il lavoro direzionale, per l’investimento di capitale)
calcolo il prezzo di vendita
Fano, a.a. 2009/2010

21
DIRECT COSTING
E’ una tecnica di rilevazione che si focalizza sui costi diretti per evitare valutazione
soggettive nel calcolo del margine di contribuzione ed evitare di imputare al prodotto
costi indiretti che non gli competono
RICAVI
- COSTI VARIABILI DIRETTI
MARGINE LORDO
- COSTI DIRETTI FISSI
MARGINE DI CONTRIBUZIONE SPECIFICO
- COSTI INDIRETTI (FISSI E VARIABILI)
REDDITO (UTILE) PRODOTTO
Fano, a.a. 2009/2010
22
VARIABLE COSTING
E’ una tecnica di rilevazione che focalizza l’attenzione sui costi variabili (diretti e
indiretti).
Dopo la determinazione del primo risultato, i passi successivi richiedono l’utilizzo di
stime e congetture al fine di imputare in modo adeguato i costi variabili indiretti
RICAVI DI PRODUZIONE
- COSTI VARIABILI DIRETTI
MARGINE LORDO
- COSTI VARIABILI INDIRETTI
MARGINE DI CONTRIBUZIONE SPECIFICO
- COSTI FISSI DIRETTI
- COSTI FISSI INDIRETTI
REDDITO (UTILE) DEL PRODOTTO
Fano, a.a. 2009/2010
23
Impiego delle informazioni di costo
Formulare decisioni
•Strategiche o di investimento (di lungo periodo)
•Operative o di gestione corrente (di breve periodo)
– Misurare l’efficienza economica della gestione
– Valutare alcune voci di bilancio
Attenzione
Dal momento che la suddivisione tra costi fissi e variabili
è rilevante se riferita ad un arco temporale breve,
il margine di contribuzione è una metodologia di calcolo
dei costi utile per supportare le decisioni di breve
periodo
Fano, a.a. 2009/2010
24
Impiego per alcune decisioni operative
DIRECT COSTING
(il margine lordo di contribuzione
individua la capacità del singolo
prodotto di contribuire alla
formazione del reddito
complessivo d’impresa)
FULL COSTING
– Cambiare mix produttivo
– Dismettere prodotto o linea
produttiva
– Sostituire delle risorse
(lavoro vs. macchina)
– Make or Buy
– Valutare beni in magazzino
(costruzioni in economia)
– Determinare il prezzo di vendita
FULL COSTING o COSTO PIENO:
Imputazione di tutti i costi attribuibili all’oggetto di calcolo, siano essi diretti,
Che indiretti, variabili, o fissi
DIRECT COSTING/VARIABLE COSTING:
Focalizzazione sui costi variabili o sui costi diretti
Fano, a.a. 2009/2010
25
Esempio: dismettere un prodotto
ARTICOLO SOLE
euro
Materie prime dirette
30
MOD
86
Illuminazione
5
Locazioni
78
Amm.ti e costi indiretti
84
COSTO PIENO UNITARIO
283
RICAVI DI VENDITA
160
Conviene eliminare il prodotto dalla gamma aziendale?
Se elimino:
– Costi cessanti: 30+86= 119 (Vantaggi economici
differenziali)
– Ricavi cessanti 160 (Svantaggi economici differenziali)
Risultato economico differenziale :
119-160=-41
Fano, a.a. 2009/2010
26
Esempio: make or buy
ARTICOLO ALFA
euro
Materie prime dirette
60
Costi di trasformazione variabili
40
Costi di trasformazione fissi
50
Costi amministrativi e commerciali
20
COSTO PIENO UNITARIO
170
La quantità producibile è pari a 1.000 unità; la direzione sta valutando se
rivolgersi a produttori esterni che fornirebbero lo stesso prodotto a 130 euro
tenuto conto del fatto che la capacità produttiva liberata non è utilizzabile
diversamente
Vantaggi economici differenziali
Ricavi emergenti Costi cessanti
60+40
Svantaggi economici differenziali
Ricavi cessanti Costi emergenti
130
Esempio: make or buy
Risultato economico differenziale :
100-130=-30
Fano, a.a. 2009/2010
27