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ELUSIONE FISCALE E ABUSO DI DIRITTO
TRA GIURISPRUDENZA E PRASSI DELLA
NORMATIVA ITALIANA E COMUNITARIA
I N T RO D U Z I O N E
Convegno del 18 Marzo 2009:
(SAF – Scuola di Alta Formazione)
AUDITORIUM ASSOLOMBARDA
- Milano -
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Problematiche
dell’elusione
FONTI
(BASE GIURIDICA)
NORME DI MATRICE
COMUNITARIA
CONSEGUENZE
(in particolare)
NORME DI MATRICE
NAZIONALE
ELEMENTI
COSTITUTIVI
TRATTI DA
DIRITTO
COMUNITARIO
SENZA RIF. AL
DIR. COMUN. RIO
-----------------------(LEGGI USUALI)
MODELLATE SUL
DIR. COMUN. RIO
-----------------------(FUSIONI, SCISS.,
SCAMBI PARTEC.,
CONFERIM.)
DIR. COMUN. RIO
•TRATTATO
•II.II. (IVA)
•II.DD. ARM.
DIR. NAZ.LE.
(LIMITI NEL
TRATTATO CE)
DIR. COMUN.RIO
(SALVO DEROGHE
ESPRESSE)
(1)
(2)
(3)
DIRITTO
NAZ.LE
SANZIONABILITA’
DIRITTO
DIRITTO
COMUNITARIO NAZ.LE
(1) (Sent. C-255/02, Halifax; Sent. C-425, Pat Service; Sent. C-110/99, Emlan Starke; Sent. C-324/00,
Lankhorst; ecc.
(2) (Sent. C-212/99, Centros; Sent. C-270/83, Commis/ Francia; Sent. C-35/98, Verkooijen; ecc.
(3) (Sent. C-297/88 e 197/89, Dzodzi; Sent. C-28/95, Leur Bloem; ecc.
GLI ELEMENTI COSTITUTIVI
DELL’ELUSIONE NEL DIRITTO
COMUNITARIO
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DIVERGONO
SECONDO
TRATTATO CE
(4 libertà garantite)
IMPOSTE
INDIRETTE ARMON.
(in partic. L’IVA)
•Prevalgono i principi “TR”
sull’elusività
•Impedisce la finalità
della direttiva
•Lecita la localizzazione nel
Paese fiscalmente più
economico
•Finalità del vantaggio
fiscale è ESSENZIALE
•Sostanziale irrilevanza
degli interessi erariali
(artificiosità delle operazioni)
•La verifica dell’abuso
sta nell’EFFETTIVITA’
dell’operazione compiuta
(C.G. C-212/97 Centros)
(C.G. C-167/01 Inspire Art)
(C.G. C-9/02 H.L. Saillant)
(Cassaz. 25374/2008, Pat
Service, “P. 5.5”)
•È sufficiente la mancanza
di valide ragioni
economiche diverse dal
risparmio di imposta di
carattere non marginale
•Il vantaggio fiscale
costituisce finalità
principale (sul piano
qualitativo)
•illecito stabilire
aprioristicamente una
norma (o principio) che
qualifichi, come elusive,
talune (categorie di)
operazioni (Es: “business
purpose”).
(Es: stabilim. attività in
altro paese CE)
RIFER.
IMPOSTE DIRETTE SU
MODELLO COMUN.
(in partic. Fus., Sciss. ecc.)
RIFER.
(C.G. C-425/06 Pat Service)
(C.G. C-255/02 Halifax)
(C.G. C-110/99 Starke)
(Cassaz. 25374/2008, Pat
Service, “P. 5.4”)
RIFER.
(Sent. C-297/88 e 197/89,
Dzogzi)
(Sent. C-28/95 Leur Bloem)
(Cassaz. 1465/2009 P. e D.)
(Cassaz. 25374/2008, Pat
Service, “P. 5.5”)
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ELUSIONE
ELEMENTI COSTITUTIVI DEL
DIRITTO NAZ.LE
II.DD.
•Assenza di valide ragioni economiche diverse da quelle fiscali (non
marginali)
(Cassazione 25374/2008, Pat Service)
(Cassazione 30055, 30056, 30057 del 23/12/2008)
(Cassazione 1465/2009, P. & D.)
•Abuso della portata di una regola (“inerenza”)
•Abuso = modalità di aggiramento
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SANZIONABILITA’
(A)
PER ABUSO DI NORME
DI MATRICE
COMUNITARIA
(B)
PER ABUSO DI NORME
NON DI MATRICE
COMUNITARIA
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(A)
ABUSO DI NORME
DI MATRICE COMUNITARIA
NO SANZIONE
Ripristino situazione fiscale
dell’operazione senza abusi
SOLO OBBLIGO DI RIFUSIONE
VANT. FISCALE
(Sent. Halifax, p. 93)
Eccezione:
“esistenza di un fondamento
normativo chiaro ed univoco”
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(B)
ABUSO DI NORME NAZ.LI
NON DI RILEVANZA COMUNITARIA
(2 correnti pensiero)
NO SANZIONE
1)
•
•
•
2)
•
Per mancanza di presupposto
penale
no operaz. inesist.
no frode fiscale
no dich. infedele
Per mancanza di presupposto
civilistico – fiscale
diversità ontologica rispetto
all’evasione
(principio di proporzionalitò)
•
Tutte le sanzioni riguardano la
violazione di norme, non la
loro elusione
•
La sanzione sarebbe già in reipsa nel disconosc. fiscale
•
Anche l’art. 37-bis avrebbe
natura procedimentale e non
sostanziale:
non è
autoliquidab. l’imposta elusa
C.T.P. Milano, 2006
SI SANZIONE
Differenti soluzioni
Elus. codificata
Elus. non codificata
Si sanzioni
Esimente:
(Es: Art. 37-bis)
- Obiettive
condizioni di
incertezza sulla
norma
•L’elusione è
prossima
all’evasione
•Vale dato lett:
Salvo:
- D.Lgs. 471
(art. 1, c. 2)
(R. Dich.to <
R.Accert.to)
-e- D. Lgs. 471
(art. 5, c. 4)
(IVA Dich. <
IVA Acc.)
-Inoppon.tà o
nullità del
contratto
(per simulazione
o assenza di
causa lecita)
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SEGUE (B): ABUSO DI NORME NAZ.LI
NON DI RILEVANZA COMUNITARIA
DOPO LE TRE SENTENZE “DI NATALE”
(Cass. S.U. del 23/12/2008)
SI IMPONE UNA REVISIONE DOTTRINALE
SOPRATTUTTO SULLA 2^ CORRENTE DI PENSIERO
in quanto:
•Le tre sentenze (Cass. S.U.) “PARIFICANO”
l’elusione codificata a quella NON codificata
di conseguenza:
Fanno “scadere” la norma codificata al ruolo di
“NORMA PROCEDIMENTALE”
NE CONSEGUE L’INAPPLICABILITA’ DELLE SANZIONI
AMMIN.VE-TRIBUTARIE “ANCHE” PER L’ELUSIONE
CODIFICATA
CON IL PREGIO DI “IDENTITA’ DI SOLUZIONI”:
-tra illeciti amm.vi-tributari e reati penali tributari
-fra elus. norme origine Comunit. ed elus. norme nazionali
N.B.: restano ovviamente margini di incertezza fino a
migliori definizioni legislative o giurisprudenziali
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