Vito Dulcamare
CORSO OPERAZIONI STRAORDINARIE
edizione 2014
1°
ASPETTI GENERALI
Vito Dulcamare – Corso Operazioni Straordinarie – Edizione 2014
1
Indice
-
FINALITA’ DELLE OPERAZIONI STRAORDINARIE
TIPOLOGIE PIU’ RICORRENTI
REGOLE GENERALI DI VALUTAZIONE
ASPETTI CONTABILI: SALDI APERTI E SALDI CHIUSI
REGOLE GENERALI DI TASSAZIONE
NEUTRALITA’ FISCALE E RICONCILIAZIONE VALORI
ALTRI ASPETTI: CREAZIONE DI UNA HOLDING, TRASFERIMENTO LICENZE ED AUTORIZZAZIONI,
TRASFERIMENTO PERSONALE, ECC.
ADEGUATA VERIFICA NELLE OPER. STRAORDINARIE
INCENTIVI PER PASSAGGIO GENERAZIONALE
COMPENSI PROFESSIONALI
PERIZIE (ved. apposito file)
ASPETTI PARTICOLARI PERIZIE (ved. apposito file)
REGOLE GENERALI DI TASSAZIONE
ASPETTI TRIBUTARI PARTICOLARI (ved. apposito file)
DISCIPLINA ANTIELUSIVA (ved. apposito file)
RIALLINEAMENTO VALORI (ved. apposito file)
SUCCESSIONE E DONAZIONE (ved. apposito file)
PATTO DI FAMIGLIA (ved. apposito file)
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FINALITA’ IN GENERE
DELLE OPERAZIONI STRAORDINARIE
FINALITA’ DI
RISTRUTTURAZIONE
E/O
PASSAGGIO
GENERAZIONALE
FINALITA’ DI
REALIZZO
LE OPERAZIONI CON FINALITA’ DI REALIZZO
PRESENTANO IN GENERE MAGGIORI PROBLEMI
E RISCHIANO DI DIVENTARE
OPERAZIONI ELUSIVE
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PASSAGGIO GENERAZIONALE
SECONDO STATISTICHE DELLA COMMISSIONE EUROPEA
NELL’UNIONE EUROPEA
• SOLO IL 33% DELLE PMI SUPERA IL PRIMO PASSAGGIO
GENERAZIONALE
• SOLO IL 15% DELLE PMI SUPERA IL SECONDO PASSAGGIO
GENERAZIONALE
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MENTRE IN ITALIA
•
•
•
•
•
•
•
•
IL 53% DEGLI IMPRENDITORI E’ OVER 60
IL 90% DELLE IMPRESE SONO FAMILIARI
IL 98% DELLE IMPRESE HA MENO DI 20 DIPENDENTI
LA PREVALENZA DELLE IMPRESE E’ SCARSAMENTE CAPITALIZZATA
SPESSO MANCA UNA NETTA DIVISIONE FRA BENI AZIENDALI E BENI PERSONALI
LE POSIZIONI DI MANAGEMENT SONO CONSIDERATE “UN DIRITTO EREDITARIO”
L’ALLUNGAMENTO DELLA VITA MEDIA PORTA ALLA COESISTENZA DI PIU’
GENERAZIONI NELL’ATTIVITA’ DI IMPRESA
IL QUADRO NORMATIVO NON E’ DEL TUTTO ADEGUATO
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PIANIFICAZIONE
DEL PASSAGGIO GENERAZIONALE
SERVE UNA ACCURATA FASE DI PREPARAZIONE A LIVELLO
•
FAMILIARE: INDIVIDUAZIONE DEI SOGGETTI DESTINATI A GUIDARE L’AZIENDA, MODALITA’
E TEMPI DELLA SUCCESSIONE, TRATTAMENTO DEI CONFLITTI INTERPERSONALI, ECC.
•
AZIENDALE: RIORGANIZZAZIONE, INVESTIMENTI, RISORSE UMANE, RELAZIONI CON
ESTERNO, ECC.
•
FINANZIARIO: RICERCA DI RISORSE PER LO SVILUPPO
•
PROFESSIONALE: INDIVIDUAZIONE DEGLI ASPETTI CRITICI E INDIVIDUAZIONE DEGLI
STRUMENTI TECNICI CHE ASSICURINO UN PASSAGGIO NON TRAUMATICO E INDOLORE
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ASPETTI CRITICI DEL
PASSAGGIO GENERAZIONALE
•
•
•
•
•
•
•
SCELTA IN FUNZIONE DI PARTICOLARI PRESUPPOSTI (PRIMOGENITURA, SESSO,
ECC.) E NON SULLA BASE DEL MERITO EFFETTIVO
IDENTIFICAZIONE NON PUNTUALE DELL’EREDE PRESCELTO
MANCANZA DI REGOLE PRECISE E CHIARE DI GOVERNANCE
DEPAUPERAMENTO DELLE RISORSE AZIENDALI PER SODDISFARE I SOGGETTI
ESCLUSI DALL’AZIENDA
SCARSA ATTITUDINE DEI SOGGETTI AL CONFRONTO ED AL COMPROMESSO
IMPAZIENZA DEI FIGLI
CONFLITTI TRA IL SISTEMA AZIENDA E IL SISTEMA FAMIGLIA
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RIMEDI AGLI ASPETTI CRITICI
DEL PASSAGGIO GENERAZIONALE
NECESSARIA PROGRAMMAZIONE
DEL PASSAGGIO GENERAZIONALE
(CONSIDERANDO L’IMPREVEDIBILITA’ DELLA VITA)
STIMOLARE INTERESSE DEGLI EREDI
ALL’AZIENDA
CAPACITA’ DI AFFRONTARE
SCELTE IMMEDIATE E DRASTICHE
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SOLUZIONI DEL
PASSAGGIO GENERAZIONALE
SOLUZIONE INTERNA
HOLDING
DI FAMIGLIA
DONAZIONE
QUOTE/AZIENDE
PATTO DI FAMIGLIA
DONAZIONE NUDA
PROPRIETA’
CREAZIONE PATRIMONI
SEPARATI
PARTECIPAZIONI CON
DIRITTI DIFFERENZIATI
TRUST
SOLUZIONE ESTERNA
CESSIONE
PURA E
SEMPLICE
LEVERAGE BUY OUT
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TIPOLOGIE PIU’ RICORRENTI DI
OPERAZIONI STRAORDINARIE
•
•
•
•
•
•
•
•
•
CESSIONE AZIENDA O RAMO AZIENDA
DONAZIONE O SUCCESSIONE AZIENDA
CONFERIMENTO DI AZIENDE O RAMO DI AZIENDE
TRASFORMAZIONE OMOGENEA DI SOCIETA’
TRASFORMAZIONE ETEROGENEA
FUSIONE DI SOCIETA’
SCISSIONE DI SOCIETA’
CONFERIMENTO DI PARTECIPAZIONI DI CONTROLLO O COLLEGAMENTO
SCAMBI DI PARTECIPAZIONE
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INOLTRE
TRASFERIMENTO DI PARTECIPAZIONI
AFFITTO DI AZIENDA
RECESSO DA SOCIETA’
PERDITA PLURARITA’ DEI SOCI E ASSEGNAZIONE AZIENDA AL SOCIO
SUPERSTITE (NELLE SOCIETA’ DI PERSONE)
• LIQUIDAZIONE E SCIOGLIMENTO AZIENDA INDIVIDUALE E SOCIETA’
•
•
•
•
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ASPETTI GENERALI COMUNI
PER LE OPERAZIONI STRAORDINARIE
ASPETTI
CIVILISTICI
=
ASPETTI
CONTABILI
=
ASPETTI
FISCALI
=
VALUTAZIONE
CONTINUITA’
O
DISCONTINUITA’
CONTABILE
NEUTRALITA’
FISCALE
ANTIELUSIONE
DICHIARAZIONE
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IN GENERE
•
•
•
OGNI OPERAZIONE NECESSITA DI PARTICOLARI APPROFONDIMENTI
TENUTO CONTO DI
SITUAZIONE IN ESSERE
OBIETTIVI FINALI
STRUMENTO INDIVIDUATO COME IDONEO
L’INTERA ATTIVITA’ PROFESSIONALE POTREBBE ESSERE RIPORTATA IN UN APPOSITO DOCUMENTO
DA CONSEGNARE AL CLIENTE
OPPORTUNO PER
• FISSARE I PUNTI RILEVANTI E I CONSEGUENTI PASSAGGI
• EVITARE LA REITERATA RICHIESTA DI INFORMAZIONI DA PARTE DEL CLIENTE
• CIRCOSCRIVERE LE RESPONSABILITA’
• EVIDENZIARE LA COMPLESSITA’ DEL LAVORO SVOLTO
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REGOLE GENERALI DI VALUTAZIONE
OPERAZIONI DI
REALIZZO
OPERAZIONI DIVERSE
DA REALIZZO
IN GENERE
LA VALUTAZIONE SI
IDENTIFICA CON IL PREZZO DI
REALIZZO
NON ESISTONO REGOLE
GENERALI DI VALUTAZIONI
LA VALUTAZIONE DEVE ESSERE
FATTA NEL RISPETTO DEI
CRITERI CIVILISTICI
LA VALUTAZIONE CIVILISTIVA
PUO’ DIVERGERE DALLA
VALUTAZIONE FISCALE
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ASPETTI CONTABILI GENERALI
LA CONTINUITA’ AZIENDALE
(OLTRE ALLA CONTINUITA’ FISCALE DEI VALORI)
DEVE INDURRE ALLA CONTABILIZZAZIONE
DEI BENI FACENTI PARTE DELL’AZIENDA
CON IL METODO DEI SALDI APERTI
E NON CON QUELLO DEI SALDI CHIUSI
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SALDI APERTI E SALDI CHIUSI
ESEMPIO:
-COSTO FISCALE DEI BENI
-FONDO AMMORTAMENTO
-RESIDUO COSTO
SALDI APERTI
LA NUOVA AZIENDA CONTABILIZZA:
PASSIVO
ATTIVO
BENI
100
FONDO AMMORT.
100
80
20
80
SALDI CHIUSI
LA NUOVA AZIENDA CONTABILIZZA:
ATTIVO
PASSIVO
BENI
20
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SALDI APERTI E SALDI CHIUSI
CONSEGUENZE
• RISCHIO DI MINORI AMMORTAMENTI
FISCALI
• RISCHIO DI MINORE DEDUCIBILITA’ DI SPESE
DI MANUTENZIONE
• IN GENERALE: RISCHIO DI NON RISPETTARE
LA CONTINUITA’ FISCALE
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REGOLE GENERALI DI TASSAZIONE
OPERAZIONI CON
FINALITA’ DI
RISTRUTTURAZIONE
E/O
PASSAGGIO
GENERAZIONALE
OPERAZIONI CON
FINALITA’ DI
RISTRUTTURAZIONE
IN GENERE
IN GENERE
REGIME DI
NEUTRALITA’ FISCALE
CON POSSIBILITA’ DI
RICONOSCIMENTO DEI
VALORI CIVILISTICI
TASSAZIONE DEI
PLUSVALORI
(SECONDO LA NATURA
DEL PERCIPIENTE)
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NEUTRALITA’ FISCALE
POSSIBILITA’ DI TRASFERIRE UN AZIENDA O UN RAMO DI AZIENDA SENZA
CHE CIO’ COMPORTI LA REALIZZAZIONE DELLE PLUSVALENZE LATENTI
(COMPRESO L’AVVIAMENTO)
INSITE NEI BENI CHE COMPONGONO
L’AZIENDA O IL RAMO
COMPORTA L’ASSUNZIONE AGLI STESSI VALORI FISCALI DEL DANTE CAUSA
INDIPENDENTEMENTE DALLA RILEVAZIONE CONTABILE
DELL’OPERAZIONE
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ATTENZIONE
ART. 12 CO 1 LETT. E)
DELLA LEGGE N. 23/2014
(LEGGE DELEGA PER LA RIFORMA FISCALE )
PREVEDE
e) armonizzazione del regime di tassazione degli incrementi di
valore emergenti in sede di trasferimenti d’azienda a titolo
oneroso, allineandolo, ove possibile, a quello previsto per i
conferimenti.
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RILEVANZA DI VALORI DIVERSI
NELLE OPERAZIONI DI RISTRUTTURAZIONI
PUR DOVENDO GENERALMENTE
RISPETTARE IL PRINCIPIO DELLA
NEUTRALITA’ FISCALE
RISULTA COMUNQUE POSSIBILE CONTABILIZZARE
DIFFERENTI VALORI CIVILISTICI
RISPETTO A A QUELLI FISCALI NEUTRALI
NON ESSENDO OBBLIGATORIA
LA CONTINUITA’ CONTABILE
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SITUAZIONI VERIFICABILI
CONTABILITA’
VALORI FISCALI
CONTINUITA’ CONTABILE
=
VALORI DI PROVENIENZA
CONTINUITA’ FISCALE
=
VALORI DI PROVENIENZA
VALORI DI PERIZIA
(SUPERIORI A QUELLI
CIVILISTICI E FISCALI)
CONTINUITA’ FISCALE
=
VALORI DI PROVENIENZA
VALORI DI PERIZIA
(SUPERIORI A QUELLI
CIVILISTICI E FISCALI)
RIALLINEAMENTO VALORI
A PAGAMENTO
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RILEVANZA DI VALORI DIVERSI
• VALORE ORIGINARIO
(CONTABILE E FISCALE)
• VALORE DA PERIZIA
1.000
2.500
• L’AZIENDA INTENDE ASSUMERE NELLA PROPRIA CONTABILITA’ IL
NUOVO VALORE CONTABILE DA PERIZIA DI
2.500
AI FINI FISCALI
IL VALORE CHE RILEVA E’ SEMPRE QUELLO DI 1.000
(SALVO CHE NON SI PROVVEDA AL RIALLINEAMENTO SE POSSIBILE)
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OBBLIGO DI RICONCILIAZIONE DEI
VALORI CONTABILI E FISCALI
QUANDO OPERA LA NEUTRALITA’ FISCALE A CAUSA DI
CONFERIMENTI
FUSIONI
SCISSIONI
RIVALUTAZIONI VOLONTARIE
ALTRE OPERAZIONI
IN UNICO SORGE L’OBBLIGO DI COMPILARE QUADRO
RV= RICONCILIAZIONE DATI DI BILANCIO E FISCALI
SE VALORI CIVILISTICI >VALORI FISCALI
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INFATTI
La presente Sezione va compilata in tutte le ipotesi in cui i beni relativi All’impresa
risultano iscritti in bilancio a valori superiori a quelli riconosciuti ai fini delle
imposte sui redditi, in dipendenza di una delle operazioni che di seguito si
evidenziano e che devono essere individuate indicando l’apposito codice nella
casella “Causa”.
1) Conferimenti di azienda, fusioni e scissioni;
2) Rivalutazione di beni;
3) Utili e/o perdite su cambi derivanti dalla valutazione dei crediti e debiti in valuta ai
sensi dell’art. 110, comma 3, del Tuir;
4) Operazioni di conferimento agevolato ai sensi della legge n. 218 del 1990;
5) Altre operazioni. Si precisa che il presente codice va utilizzato anche nell’ipotesi in
cui i disallineamenti da indicare nella presente sezione siano dovuti a più di una
delle suddette operazioni.
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QUADRO RV
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QUADRO RV
ISTRUZIONI E OSSERVAZIONI
•
VA COMPILATO IN TUTTE LE SITUAZIONI IN CUI I VALORI FISCALI SONO < A QUELLI DI BILANCIO
(ESEMPIO: RIVALUTAZIONE CON EFFETTO POSTICIPATO NEL TEMPO)
•
TALE LIMITAZIONE DIFFERISCE DALL’ART. 176 TUIR CHE PREVEDE L’INDICAZIONE IN UN APPOSITO
PROSPETTO DEI DIFFERENTI VALORI (TUTTI) CONSEGUENTI AL CONFERIMENTO
•
VA COMPILATO FIN TANTO CHE LA DIFFERENZA NON SI ANNULLA
•
VA COMPILATO UN RIGO PER OGNI CATEGORIA DI BENE/ELEMENTO PATRIMONIALE
•
VANNO INDICATI I VALORI CONTABILI (MA NON E’ PRECISATO COSA SI DEBBA INTENDERE, DOVREBBE
ESSERE IL VALORE AL NETTO DEGLI AMMORTAMENTI)
•
LA SUA OMISSIONE DOVREBBE COMPORTARE SOLO L’APPLICAZIONE DELLA SANZIONE PER VIOLAZIONI
FORMALI (CIRC. ASSONIME 51/08) E NON AVERE CONSEGUENZE SULLA NEUTRALITA’
DELL’OPERAZIONE COME – AL CONTRARIO- IN PASSATO E’ STATO SOSTENUTO DA TALUNI UFFICI
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RIALLINEAMENTO VALORI
IL PRINCIPIO DI NEUTRALITA’ FISCALE
PUO’ ESSERE DISATTESO
IN PRESENZA DI NORME CHE LO CONSENTONO
ESPRESSAMENTE
PREVIO (SOLITAMENTE) DEL PAGAMENTO DI
UN’IMPOSTA SOSTITUTIVA
(RINVIO ALL’APPOSITO FILE)
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CREAZIONE DI UNA HOLDING
L’OPERAZIONE STRAORDINARIA
POTREBBE CAUSARE LA NASCITA DI UNA
HOLDING
(ANCHE DI FAMIGLIA)
TALE HOLDING POTREBBE DOVER SOTTOSTARE
A PARTICOLARI NORME
DA VALUTARE PRIMA DELL’OPERAZIONE
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TIPOLOGIE DI HOLDING
HOLDING
INDUSTRIALI
HOLDING DI
PARTECIPAZIONE NON
BANCARIE
(NON NEI CONFRONTI DEL PUBBLICO)
SOLITAMENTE
SI APPLICANO LE
ORDINARIE
REGOLE
ANCHE DI
DETERMINAZIONE
DEL REDDITO
STATICA
DINAMICA
0
FINANZIARIE
(SULLA BASE DI
PARAMETRI)
SI APPLICANO PARTICOLARI REGOLE
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HOLDING INDUSTRIALE
ART. 96 CO 5 TUIR
Le disposizioni dei commi precedenti non si applicano alle banche e agli altri soggetti finanziari indicati nell’
articolo 1 del decreto legislativo 27 gennaio 1992, n. 87, con l’eccezione delle società che esercitano in via
esclusiva o prevalente l’attività di assunzione di partecipazioni in società esercenti attività diversa da quelle
creditizia o finanziaria,
ART. 6 CO 9 D.LGS 446/1997
Per le società la cui attività consiste, in via esclusiva o prevalente, nella assunzione di partecipazioni in società
esercenti attività diversa da quella creditizia o finanziaria, per le quali sussista l’obbligo dell’iscrizione, ai sensi
dell’ articolo 113 del testo unico delle leggi in materia bancaria e creditizia, di cui al decreto legislativo 1°
settembre 1993, n. 385, nell’apposita sezione dell’elenco generale dei soggetti operanti nel settore finanziario,
ART. 10 CO 10 D.LGS 141/2010
Gli obblighi comunicativi di cui all'articolo 7, sesto e undicesimo comma, del decreto del Presidente della
Repubblica 29 settembre 1973, n. 605, permangono nei confronti dei soggetti che, esclusi dagli obblighi
dell'articolo 106, del decreto legislativo 1° settembre 1993, n. 385, esercitano in via prevalente, non nei
confronti del pubblico, le attività di assunzione e gestione di partecipazione, di concessione di
finanziamenti sotto qualsiasi forma, di prestiti obbligazionari e di rilascio di garanzie. L'esercizio in via
prevalente sussiste, quando, in base ai dati dei bilanci approvati relativi agli ultimi due esercizi chiusi,
ricorrono entrambi i seguenti presupposti:
a)
l'ammontare complessivo degli elementi dell'attivo di natura finanziaria di cui alle anzidette attività,
unitariamente considerate, inclusi gli impegni ad erogare fondi e le garanzie rilasciate, sia superiore al
50 per cento del totale dell'attivo patrimoniale, inclusi gli impegni ad erogare fondi e le garanzie
rilasciate;
b)
l'ammontare complessivo dei ricavi prodotti dagli elementi dell'attivo di cui alla lettera a), dei ricavi
derivanti da operazioni di intermediazione su valute e delle commissioni attive percepite sulla
prestazione dei servizi di pagamento sia superiore al 50 per cento dei proventi complessivi.
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HOLDING DI PARTECIPAZIONE
•
•
•
•
SECONDO ART. 113 TUB
E’ QUELLA CHE ESERCITA ESCLUSIVAMENTE NEI CONFRONTI
DELLE IMPRESE DEL GRUPPO
LE ATTIVITA’ DI
ASSUNZIONE DI PARTECIPAZIONI
CONCESSIONE DI FINANZIAMENTI
PRESTAZIONI DI SERVIZI DI PAGAMENTO (COMPRESO CASH
POOLING)
PRESTAZIONI DI INTERMEDIAZIONE IN CAMBI
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CONSEGUENZE DELLA CREAZIONE
DI UNA HOLDING
• APPLICAZIONE DISCIPLINA ATTIVITA’ DI
COORDINAMENTO E DIREZIONE DI SOCIETA’
• OPERAZIONI CON PARTI CORRELATE
• ABROGAZIONE ISCRIZIONE TUB
• OBBLIGHI IN MATERIA DI ANAGRAFE
TRIBUTARIA
• DEDUCIBILITA’ INTERESSI PASSIVI
• DETERMINAZIONE IMPONIBILE IRAP
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COORDINAMENTO E DIREZIONE
ARTT. 2497-2497 SEPTIES C.C. IMPONGONO
•
•
•
•
LA PUBBLICITA’ DELLA FATTISPECIE
PARTICOLARI RESPONSABILITA’
INTEGRAZIONE DELLA NOTA INTEGRATIVA
INTEGRAZIONE DELLA RELAZIONE SULLA GESTIONE
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PUBBLICITA’
COORDINAMENTO E DIREZIONE
SECONDO ART. 2497 BIS C.C.
LE SOCIETA’ SOTTOPOSTE ALL’ALTRUI
DIREZIONE E COORDINAMENTO DEVONO
ISCRIVERSI IN UN’APPOSITA SEZIONE DEL
REGISTRO DELLE IMPRESE
PER ISCRIZIONE
MODELLO S 2
INTERCALARE 2 (GRUPPI SOCIETARI)
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INDICAZIONI OBBLIGATORIE
COORDINAMENTO E DIREZIONE
NOTA INTEGRATIVA
ART. 2497-BIS C.C.
RELAZIONE GESTIONE
ART. 2497-TER C.C.
PROSPETTO
RIEPILOGATIVO DEI DATI
ESSENZIALI DELL’ULTIMO
BILANCIO DELLA SOCIETA’
CHE ESERCITA SU DI ESSA
L’ATTIVITA’ DI
DIREZIONE E
COORDINAMENTO
INDICAZIONE DELLE
RAGIONI E INTERESSI
DELLE DECISIONI
ADOTTATE
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OPERAZIONI CON PARTI CORRELATE
PRESUPPOSTI DI INDICAZIONE
N. 22-BIS ART. 2427 C.C.
ESISTENZA
DI
OPERAZIONI
ESISTENZA
DI UNA
PARTE
CORRELATA
RILEVANZA
DELLE
OPERAZIONI
INTERCORSE
OPERAZIONI
NON
CONCLUSE
A NORMALI
CONDIZIONI
ECONOMICHE
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37
OPERAZIONI CON PARTI CORRELATE
INDICAZIONI DA COORDINARE CON
RELAZIONE
SULLA GESTIONE
DIREZIONE E
COORDINAMENTO
ART. 2428 N. 2
ART. 2427 BIS CO 4
IN APPOSITA SEZIONE DELLA NOTA INTEGRATIVA
PROSPETTO RIEPILOGATIVO DEI DATI ESSENZIALI
DELL’ULTIMO BILANCIO DELLA SOCIETA’ CHE
ESERCITA SU DI ESSA L’ATTIVITA’ DI DIREZIONE E
COORDINAMENTO
I RAPPORTI CON IMPRESE
CONTROLLATE, COLLEGATE,
CONTROLLANTI E IMPRESE
SOTTOPOSTE AL CONTROLLO
DI QUEST’ULTIME
ART. 2427 BIS CO 5
NELLA RELAZIONE SULLA GESTIONE
RAPPORTI INTERCORSI
EFFETTI SUI RISULTATI
ART. 2427 TER
NELLA RELAZIONE SULLA GESTIONE
INDICAZIONE DELLE RAGIONI/INTERESSI DELLE
DECISIONI ADOTTATE
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HOLDING E ANTIRICICLAGGIO
L’ART. 113 TUB IMPONEVA L’ISCRIZIONE DELLE
HOLDING DI PARTECIPAZIONE
IN UN APPOSITO REGISTRO
TENUTO DALL’UIC
TALE OBBLIGO E’ STATO ABROGATO CON D.LGS. 13/08/2010 N. 141
(IN VIGORE DAL 19/09/2010)
ART. 11 D.LGS. 231/2007
NON PREVEDE OBBLIGHI ANTIRICICLAGGIO
PER LE HOLDING
CHE NON OPERANO NEI CONFRONTI DEL PUBBLICO
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HOLDING E RACCOLTA RISPARMIO
BANCA D’ITALIA
COMUNICAZIONE 21/03/2007
AGGIORNA
PRECEDENTI DISPOSIZIONI PER LA RACCOLTA
DEL RISPARMIO
TRA I SOCI E LE SOCIETA’ DEL GRUPPO
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HOLDING
RACCOLTA RISPARMIO TRA SOCI
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HOLDING E ANAGRAFE TRIBUTARIA
ART. 7 DPR 605/1973
PREVEDE OBBLIGHI DI COMUNICAZIONE DEI
DATI (SID)
DA PARTE DEGLI
INTERMEDIARI FINANZIARI
COMPRESI QUELLI ISCRITTI NEL REGISTRO EX
ART 113 TUB
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HOLDING E ANAGRAFE TRIBUTARIA
ART. 7 DPR 605/1973
[6] Le banche, la società Poste italiane Spa, gli intermediari finanziari, le imprese di investimento, gli
organismi di investimento collettivo del risparmio, le società di gestione del risparmio, nonché ogni altro
operatore finanziario, fatto salvo quanto disposto dal secondo comma dell'articolo 6 per i soggetti non
residenti, sono tenuti a rilevare e a tenere in evidenza i dati identificativi, compreso il codice fiscale, di
ogni soggetto che intrattenga con loro qualsiasi rapporto o effettui, per conto proprio ovvero per conto o
a nome di terzi, qualsiasi operazione di natura finanziaria ad esclusione di quelle effettuate tramite
bollettino di conto corrente postale per un importo unitario inferiore a 1.500 euro; l'esistenza dei
rapporti e l'esistenza di qualsiasi operazione di cui al precedente periodo, compiuta al di fuori di un
rapporto continuativo, nonché la natura degli stessi sono comunicate all'anagrafe tributaria, ed
archiviate in apposita sezione, con l'indicazione dei dati anagrafici dei titolari e dei soggetti che
intrattengono con gli operatori finanziari qualsiasi rapporto o effettuano operazioni al di fuori di un
rapporto continuativo per conto proprio ovvero per conto o a nome di terzi , compreso il codice fiscale.
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HOLDING E ANAGRAFE TRIBUTARIA
GLI OBBLIGHI DI COMUNICAZIONE RIGUARDANO
•
•
•
•
•
•
ACQUISTO E DETENZIONE DI PARTECIPAZIONI
FINANZIAMENTI RICEVUTI DAI SOCI
FINANZIAMENTI EFFETTUATI ALLE SOCIETA’ PARTECIPATE
PRESTITI OBBLIGAZIONATI, EMESSI E SOTTOSCRITTI
CASH POOLING
GARANZIE RILASCIATE E RICEVUTE
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HOLDING E ANAGRAFE TRIBUTARIA
QUESTIONE
SE L’ISCRIZIONE NEL REGISTRO UIC
EX ART. 113 TUB
E’ STATA ABROGATA
E’ ABROGATO ANCHE L’OBBLIGO DI COMUNICAZIONE
EX ART. 7 DPR 605/1973 ?
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HOLDING E ANAGRAFE TRIBUTARIA
RISPOSTA
NO
IN QUANTO ANCHE SE D. LGS. 141/2010
HA ESCLUSO LE HOLDING DALL’ISCRIZIONE NEL REGISTRO UIC
ART. 10 D. LGS. 141/2010
10. Gli obblighi comunicativi di cui all'articolo 7, sesto e undicesimo comma, del decreto del Presidente della Repubblica 29
settembre 1973, n. 605, permangono nei confronti dei soggetti che, esclusi dagli obblighi dell'articolo 106, del
decreto legislativo 1° settembre 1993, n. 385, esercitano in via prevalente, non nei confronti del pubblico, le attività
di assunzione e gestione di partecipazione, di concessione di finanziamenti sotto qualsiasi forma, di prestiti
obbligazionari e di rilascio di garanzie. L'esercizio in via prevalente sussiste, quando, in base ai dati dei bilanci
approvati relativi agli ultimi due esercizi chiusi, ricorrono entrambi i seguenti presupposti:
a)
l'ammontare complessivo degli elementi dell'attivo di natura finanziaria di cui alle anzidette attività, unitariamente
considerate, inclusi gli impegni ad erogare fondi e le garanzie rilasciate, sia superiore al 50 per cento del totale
dell'attivo patrimoniale, inclusi gli impegni ad erogare fondi e le garanzie rilasciate;
b)
l'ammontare complessivo dei ricavi prodotti dagli elementi dell'attivo di cui alla lettera a), dei ricavi derivanti da
operazioni di intermediazione su valute e delle commissioni attive percepite sulla prestazione dei servizi di
pagamento sia superiore al 50 per cento dei proventi complessivi.
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HOLDING E INTERESSI PASSIVI
SECONDO ART. 96 CO 5 TUIR
(CONFERMA CIRC 21/04/2009 N.19/E)
LE HOLDING INDUSTRIALI
(VERIFICARE REQUISITI DI PREVALENZA)
DEDUCONO GLI INTERESSI PASSIVI
CON LE NORME DI CARATTERE GENERALE PREVISTE
PER LE ATTIVITA’ COMMERCIALI IN GENERE
IL CHE
POTREBBE EVIDENZIARE UN ROL NEGATIVO
E INDEDUCIBILITA’ TOTALE
(SALVO CONSOLIDATO FISCALE)
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47
HOLDING E IRAP
SECONDO ART. 6 CO 9 D.DLG N. 446/1997
LE HOLDING INDUSTRIALI
(VERIFICARE REQUISITI DI PREVALENZA)
DETERMINANO IMPONIBILE
VALORE DELLA PRODUZIONE
DETERMINATA COME PER ATTIVITA’ COMMERCIALI
+
DIFFERENZA FRA
INTERESSI ATTIVI E PROVENTI ASSIMILATI
E
INTERESSI PASSIVI E ONERI ASSIMILATI
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48
TRASFERIMENTO PERSONALE
NEI TRASFERIMENTI DI AZIENDE
OCCORRE TENERE PRESENTE ANCHE LE PARTICOLARI
NORME CHE
IMPONGONO OBBLIGHI O
PRESUPPOSTI
PER L’EFFETTIVITA’ DELL’OPERAZIONE
IN PARTICOLARE
ART. 2112 C.C.
ART. 47 LEGGE 428/1990
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49
MANTENIMENTO DEI DIRITTI DEI LAVORATORI IN
CASO DI TRASFERIMENTO D’AZIENDA
ART. 2112 C.C.
1. In caso di trasferimento d'azienda, il rapporto di lavoro continua con il cessionario ed il lavoratore conserva tutti i diritti che ne
derivano,.
2. Il cedente ed il cessionario sono obbligati, in solido, per tutti i crediti che il lavoratore aveva al tempo del trasferimento. Con le
procedure di cui agli articoli 410 e 411 del codice di procedura civile il lavoratore può consentire la liberazione del cedente
dalle obbligazioni derivanti dal rapporto di lavoro.
3. Il cessionario è tenuto ad applicare i trattamenti economici e normativi previsti dai contratti collettivi nazionali, territoriali ed
aziendali vigenti alla data del trasferimento, fino alla loro scadenza, salvo che siano sostituiti da altri contratti collettivi
applicabili all'impresa del cessionario. L'effetto di sostituzione si produce esclusivamente fra contratti collettivi del medesimo
livello.
4. Ferma restando la facoltà di esercitare il recesso ai sensi della normativa in materia di licenziamenti, il trasferimento d'azienda
non costituisce di per sé motivo di licenziamento. Il lavoratore, le cui condizioni di lavoro subiscono una sostanziale modifica
nei tre mesi successivi al trasferimento d'azienda, può rassegnare le proprie dimissioni con gli effetti di cui all‘articolo 2119,
primo comma.
5. Ai fini e per gli effetti di cui al presente articolo si intende per trasferimento d'azienda qualsiasi operazione che, in seguito a
cessione contrattuale o fusione, comporti il mutamento nella titolarità di un'attività economica organizzata, con o senza scopo
di lucro, preesistente al trasferimento e che conserva nel trasferimento la propria identità a prescindere dalla tipologia
negoziale o dal provvedimento sulla base del quale il trasferimento è attuato ivi compresi l'usufrutto o l'affitto di azienda. Le
disposizioni del presente articolo si applicano altresì al trasferimento di parte dell'azienda, intesa come articolazione
funzionalmente autonoma di un'attività economica organizzata, identificata come tale dal cedente e dal cessionario al
momento del suo trasferimento.
6. Nel caso in cui l'alienante stipuli con l'acquirente un contratto di appalto la cui esecuzione avviene utilizzando il ramo d'azienda
oggetto di cessione, tra appaltante e appaltatore opera un regime di solidarietà di cui all'articolo 29, comma 2, del decreto
legislativo 10 settembre 2003, n. 276.
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50
MANTENIMENTO DEI DIRITTI DEI LAVORATORI IN
CASO DI TRASFERIMENTO D’AZIENDA
ANCHE SE ART. 2112
FA RIFERIMENTO ALLA CESSIONE
LA NORMA SI APPLICA
IN TUTTI I CASI
IN CUI SI VERIFICHI UN
TRASFERIMENTO
DEL RAPPORTO DI LAVORO
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51
ADEMPIMENTI PER TRASFERIMENTO PERSONALE
ART. 47 LEGGE 428/1990
1.
Quando si intenda effettuare, ai sensi dell’art. 2112 del codice civile, un trasferimento d'azienda in cui sono occupati più di quindici lavoratori,
l'alienante e l'acquirente devono darne comunicazione per iscritto, almeno venticinque giorni prima, alle rispettive rappresentanze sindacali
costituite, a norma dell'art.19 della legge 20/05/1970, n.300, nelle unità produttive interessate, nonché alle rispettive associazioni di categoria. In
mancanza delle predette rappresentanze aziendali, la comunicazione deve essere effettuata alle associazioni di categoria aderenti alle
confederazioni maggiormente rappresentative sul piano nazionale. La comunicazione alle associazioni di categoria può essere effettuata per il
tramite dell'associazione sindacale alla quale aderiscono o conferiscono mandato. L'informazione deve riguardare:
a) i motivi del programmato trasferimento d'azienda;
b) le sue conseguenze giuridiche, economiche e sociali per i lavoratori;
c) le eventuali misure previste nei confronti di questi ultimi.
2. Su richiesta scritta delle rappresentanze sindacali aziendali o dei sindacati di categoria, comunicata entro sette giorni dal ricevimento della
comunicazione di cui al comma 1, l'alienante e l'acquirente sono tenuti ad avviare, entro sette giorni dal ricevimento della predetta richiesta, un
esame congiunto con i soggetti sindacali richiedenti. La consultazione si intende esaurita qualora, decorsi dieci giorni dal suo inizio, non sia stato
raggiunto un accordo. Il mancato rispetto, da parte dell'acquirente o dell'alienante, dell'obbligo di esame congiunto previsto nel presente articolo
costituisce condotta antisindacale ai sensi dell'articolo 28 della legge 20/05/1970, n. 300.
3. …….
4. Ferma restando la facoltà dell'alienante di esercitare il recesso ai sensi della normativa in materia di licenziamenti, il trasferimento d'azienda non
costituisce di per sé motivo di licenziamento.
5. Qualora il trasferimento riguardi aziende o unità produttive delle quali il CIPI abbia accertato lo stato di crisi aziendale a norma dell'art. 2, quinto
comma, lettera c), della legge 12/08/1977, n.675, o imprese nei confronti delle quali vi sia stata dichiarazione di fallimento, omologazione di
concordato preventivo consistente nella cessione dei beni, emanazione del provvedimento di liquidazione coatta amministrativa ovvero di
sottoposizione all'amministrazione straordinaria, nel caso in cui la continuazione dell'attività non sia stata disposta o sia cessata nel corso della
consultazione di cui ai precedenti commi sia stato raggiunto un accordo circa il mantenimento anche parziale dell'occupazione, ai lavoratori il cui
rapporto di lavoro continua con l'acquirente non trova applicazione l' art. 2112 del codice civile, salvo che dall'accordo risultino condizioni di
miglior favore. Il predetto accordo può altresì prevedere che il trasferimento non riguardi il personale eccedentario e che quest'ultimo continui a
rimanere, in tutto o in parte, alle dipendenze dell'alienante.
6. I lavoratori che non passano alle dipendenze dell'acquirente, dell'affittuario o del subentrante hanno diritto di precedenza nelle assunzioni che questi
ultimi effettuino entro un anno dalla data del trasferimento, ovvero entro il periodo maggiore stabilito dagli accordi collettivi. Nei confronti dei
lavoratori predetti, che vengano assunti dall'acquirente, dall'affittuario o dal subentrante in un momento successivo al trasferimento d'azienda,
non trova applicazione l' art. 2112 del codice civile.
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TRASFERIMENTO DIPENDENTI E
AGEVOLAZIONI CONTRIBUTIVE
NOTA 09/06/2010 N. 25/I/0010264
MIN. LAVORO
Nell’ipotesi in cui intervenga un trasferimento d’azienda, il quale si realizza, ai sensi dell’art. 2112, comma
5, c.c., mediante “qualsiasi operazione che, in seguito a cessione contrattuale o fusione, comporti il
mutamento della titolarità di un’attività economica organizzata (…) che conserva nel trasferimento la
propria identità”, a prescindere dal negozio giuridico utilizzato (v. ex multis Cass. civ., Sez. Lav., n.
17418/2005), “il rapporto di lavoro continua con il cessionario ed il lavoratore conserva tutti i diritti
che ne derivano”, secondo quanto disposto dall’art. 2112, comma 1, c.c.
Dal dettato normativo si evince, quindi, che, nonostante il mutamento soggettivo nella titolarità
dell’impresa, tutti i rapporti di lavoro instaurati dal cedente, compresi quelli di cui all’art. 8, comma 9,
L. n. 407/1990, proseguono ope legis con il cessionario senza soluzione di continuità.
Ne consegue che il cessionario continuerà a godere degli sgravi contributivi previsti dall’art. 8, comma 9,
della legge citata, già fruiti dal cedente, per la parte residua sino alla scadenza dei 36 mesi, in quanto,
non verificandosi l’interruzione dei rapporti di lavoro che costituiscono la fonte dei predetti sgravi, non
muta, anche a seguito del trasferimento d’azienda, né la condizione soggettiva dei lavoratori occupati,
né la tipologia contrattuale adottata al momento dell’assunzione.
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53
ADEMPIMENTI PER TFR
L’OPERAZIONE STRAORDINARIA
(ESEMPIO: FUSIONE)
POTREBBE FAR SCATTARE L’OBBLIGO DEL
VERSAMENTO DEL TFR ALL’INPS
ANCHE SE I SOGGETTI DANTE CAUSA
NON VI ERANO OBBLIGATI
PRIMA DELL’OPERAZIONE
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TRASFERIMENTO
AUTORIZZAZIONI, LICENZE, ECC.
IN OCCASIONE DI OPERAZIONI STRAORDINARIE
VA PREVENTIVAMENTE ESAMINATA LA POSSIBILITA’ DI TRASFERIRE
EVENTUALI LICENZE, AUTORIZZAZIONI, ECC.
LA QUESTIONE SI PONE IN PARTICOLARE PER LE
SOA
IL CHE RENDE OBBLIGATORIO UN PREVENTIVO ESAME DELLA SITUAZIONE
GLOBALE DEI SOGGETTI INTERESSATI DALL’OPERAZIONE
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REGOLAMENTAZIONE
DEL DIVIETO DI CONCORRENZA
DIVIETI LEGALI
DA CODICE CIVILE
ART. 2557
ART. 2301
ART. 2390
CESSIONE
AFFITTO
USUFRUTTO
DI
AZIENDE
SOCI
ILLIMITATAMEN
TE
RESPONSABILI
AMMINISTRAT.
DI SPA
DIVIETI
PATTIZI
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DIVIETO DI CONCORRENZA
ART. 2557 C.C.
•
•
•
•
•
Chi aliena l'azienda deve astenersi, per il periodo di cinque anni dal trasferimento,
dall'iniziare una nuova impresa che per l'oggetto, l'ubicazione o altre circostanze sia idonea
a sviare la clientela dell'azienda ceduta.
Il patto di astenersi dalla concorrenza in limiti più ampi di quelli previsti dal comma
precedente è valido, purché non impedisca ogni attività professionale dell'alienante. Esso
non può eccedere la durata di cinque anni dal trasferimento.
Se nel patto è indicata una durata maggiore o la durata non è stabilita, il divieto di
concorrenza vale per il periodo di cinque anni dal trasferimento.
Nel caso di usufrutto o di affitto dell'azienda il divieto di concorrenza disposto dal primo
comma vale nei confronti del proprietario o del locatore per la durata dell'usufrutto o
dell'affitto.
Le disposizioni di questo articolo si applicano alle aziende agricole solo per le attività ad
esse connesse, quando rispetto a queste sia possibile uno sviamento di clientela.
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DIVIETO DI CONCORRENZA
ART. 2301 C.C.
• Il socio non può, senza il consenso degli altri soci, esercitare
per conto proprio o altrui un'attività concorrente con quella
della società, né partecipare come socio illimitatamente
responsabile ad altra società concorrente.
• Il consenso si presume, se l'esercizio dell'attività o la
partecipazione ad altra società preesisteva al contratto
sociale, e gli altri soci ne erano a conoscenza.
• In caso d'inosservanza delle disposizioni del primo comma la
società ha diritto al risarcimento del danno, salva
l'applicazione dell'articolo 2286.
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DIVIETO DI CONCORRENZA
ART. 2390 C.C.
• Gli amministratori non possono assumere la qualità di soci
illimitatamente responsabili in società concorrenti, né
esercitare un'attività concorrente per conto proprio o di terzi,
né essere amministratori o direttori generali in società
concorrenti, salvo autorizzazione dell'assemblea.
• Per l'inosservanza di tale divieto l'amministratore può essere
revocato dall'ufficio e risponde dei danni.
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REGOLA DE MINIMIS E IMPRESA UNICA
NUOVO REGOLAMENTO U.E. N. 1407/2013
IN VIGORE DAL 2014
PREVEDE
La Corte di giustizia dell’Unione
europea ha stabilito che tutte le
entità controllate
(giuridicamente o di fatto) dalla
stessa entità debbano essere
considerate un’impresa unica ….
un gruppo d'imprese collegate
deve essere considerato come
un’impresa unica per l’applicazione
della norma «de minimis»,
fusioni o acquisizioni
per determinare se gli eventuali
nuovi aiuti «de minimis» a favore
della nuova impresa o dell’impresa
acquirente superino il massimale
pertinente, occorre tener conto di
tutti gli aiuti «de minimis»
precedentemente concessi a
ciascuna delle imprese partecipanti
alla fusione. Gli aiuti «de minimis»
concessi legalmente prima della
fusione o dell’acquisizione restano
legittimi
scissione
l’importo degli aiuti «de minimis»
concesso prima della scissione è
assegnato all’impresa che ne ha
fruito, che in linea di principio è
l’impresa che rileva le attività per
le quali sono stati utilizzati gli aiuti
«de minimis». Qualora tale
attribuzione non sia possibile,
l’aiuto «de minimis» è ripartito
proporzionalmente sulla base del
valore contabile del capitale
azionario delle nuove imprese alla
data effettiva della scissione.
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OBBLIGHI ANTIRICICLAGGIO
ANCHE NELLE OPERAZIONI STRAORDINARIE
SORGE L’OBBLIGO DI RISPETTARE
LA DISCIPLINA ANTIRICICLAGGIO
IN PARTICOLARE
GLI OBBLIGHI DI
ADEGUATA
VERIFICA
CONTROLLO
COSTANTE
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61
OBBLIGO DI ADEGUATA VERIFICA
IN CASO DI
CONFERIMENTO DI NUOVA PRESTAZIONE
DA PARTE DI UN CLIENTE
E’ NECESSARIO PROCEDERE AD
UNA ULTERIORE VERIFICA DEL CLIENTE
(TESA A INDIVIDUARE UN
DIVERSO LIVELLO DI RISCHIO)
E UNA CONSEGUENTE ULTERIORE
REGISTRAZIONE NELL’ARCHIVIO
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OBBLIGO DI ADEGUATA VERIFICA
DA PARTE DEL PROFESSIONISTA
quando la prestazione professionale ha per oggetto mezzi di
pagamento, beni od utilità di valore pari o superiore a 15.000 euro
quando si esegue una prestazione professionale occasionale che
comporti la trasmissione o la movimentazione di mezzi di pagamento
di importo pari o superiore a 15.000 euro, indipendentemente dal
fatto che siano effettuate con una operazione unica o con più
operazioni che appaiono collegate per realizzare un’operazione
frazionata
tutte le volte che l’operazione sia di valore indeterminato o non
determinabile
quando vi è sospetto di riciclaggio o di finanziamento del terrorismo,
indipendentemente da qualsiasi deroga, esenzione o soglia
applicabile
quando vi sono dubbi sulla veridicità o sull’adeguatezza dei dati
precedentemente ottenuti ai fini dell’identificazione di un cliente
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63
CONTENUTO DELL’OBBLIGO
DI ADEGUATA VERIFICA
identificare il cliente e verificarne l’identità sulla base di
documenti, dati o informazioni ottenuti da una fonte
affidabile e indipendente
identificare l’eventuale titolare effettivo e verificarne l’identità
ottenere informazioni sullo scopo e sulla natura prevista della
prestazione professionale
svolgere un controllo costante nel corso della prestazione
professionale
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64
IDENTIFICAZIONE DEL CLIENTE
•
identificazione fatta prima dell’instaurazione del rapporto continuativo o al
momento in cui è conferito l’incarico
•
presenza fisica del cliente (salvo esecuzione dell’identificazione da parte di terzi)
•
l’identificazione è effettuata mediante documento identità non scaduto
•
nel caso di società e enti, verifica dell’effettiva esistenza del potere di
rappresentanza
•
acquisizione delle informazioni necessarie per individuare e verificare l’identità
dei relativi rappresentanti delegati alla firma
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65
IDENTIFICAZIONE DEL TITOLARE EFFETTIVO
• identificazione e verifica del titolare effettivo è fatta contestualmente
all’identificazione del cliente (non è richiesta la presenza fisica)
• nel caso di società e enti, adozione di misure adeguate e commisurate
alla situazione di rischio per comprendere la struttura di proprietà e di
controllo del cliente
• per l’identificazione e la verifica dell’identità del titolare effettivo, è
possibile fare riferimento a:
pubblici registri, elenchi, atti, o documenti conoscibili da chiunque
chiedere ai propri clienti i dati pertinenti
in altro modo
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66
TITOLARE EFFETTIVO
IN CASO DI SOCIETA’
la persona fisica o le persone
fisiche che, in ultima istanza,
possiedano o controllino
un’entità giuridica, attraverso
il possesso o il controllo
diretto o indiretto di una
percentuale di voti sufficienti
(salvo che per quotate);
Il criterio si ritiene
soddisfatto ove la
percentuale corrisponda al
25% + 1 del capitale sociale;
la persona fisica o le persone
fisiche che esercitano in altro
modo il controllo.
IN CASO DI ENTI DIVERSI
la
persona fisica o le persone
fisiche beneficiarie di almeno il
25% del patrimonio,
la categoria di persone nel cui
interesse principale l’entità
giuridica è stata istituita,
la persona fisica o le persone
fisiche che esercitano un
controllo almeno sul 25% del
patrimonio dell’entità giuridica.
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IDENTIFICAZIONE TITOLARE EFFETTIVO
LINEE GUIDA CNDCEC
l’identificazione
del titolare effettivo è effettuata
contestualmente all’identificazione del cliente
il
cliente ha l’obbligo di fornire, in forma scritta e sotto la
propria responsabilità (anche penale), tutte le informazioni
necessarie ed aggiornate delle quali sia a conoscenza ai fini
dell’identificazione del titolare effettivo
il
professionista dovrà valutare la modalità da adottare per
l’identificazione del titolare effettivo decidendo
(alternativamente o cumulativamente)
- di far propria la dichiarazione del cliente
- di promuovere delle autonome verifiche facendo ricorso
a pubblici registri, ecc., conoscibili da chiunque
il
professionista che procede alla identificazione del titolare
effettivo ha l’obbligo di analizzare la struttura di proprietà e
di controllo del cliente
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ALCUNI ESEMPI CNDCEC
a) Il cliente persona fisica agisce in proprio e per proprio conto: non
vi sono altri titolari effettivi.
b) Il cliente persona fisica agisce per conto di altra persona fisica
titolare effettivo: deve fornire le complete generalità e gli estremi
del documento di identificazione del titolare effettivo.
c) Il cliente è una società o un ente: la persona fisica, che
rappresenta la società o l’ente, deve fornire le complete generalità
dell’eventuale/i titolare/i effettivo/i ovvero della persona fisica o
delle persone fisiche che, in ultima istanza, possiedano o controllino
l’entità giuridica.
d) Il cliente è una società fiduciaria: con riferimento alle società
fiduciarie, va sottolineato che esse non sono comprese tra i soggetti
in relazione ai quali è previsto l’esonero dall’adempimento degli
obblighi di adeguata verifica della clientela. Di conseguenza, salvo
eventuali successive indicazioni da parte del MEF, nei loro confronti
il professionista è tenuto ad espletare le procedure di
identificazione, sia nei confronti della fiduciaria come soggetto
diverso dalla persona fisica, sia nei confronti del titolare effettivo
per conto del quale essa compie operazioni
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PERTANTO
NEL CASO DI INCARICO DA PARTE DI UNA
SOCIETA’
L’IDENTIFICAZIONE DEVE ESSERE FATTA
• PER IL LEGALE RAPPRESENTANTE
• PER I SOCI PERSONE FISICHE CHE SIANO
TITOLARI EFFETTIVI (senza presenza fisica)
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CONSEGUENTEMENTE
LA NECESSITA’ DI RISALIRE COMUNQUE AD UNA PERSONA
FISICA
TITOLARE AL 25% + 1
O SOCIO CHE CONTROLLA IN OGNI CASO
IN CASO DI GRUPPI/PARTECIPAZIONI A CASCATA
IMPONE AL PROFESSIONISTA DI RISALIRE A RITROSO FINO A
RAGGIUNGERE LA CITATA PERSONA FISICA
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1° ESEMPIO CNDCEC
TITOLARI EFFETTIVI: G/H
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2° ESEMPIO CNDCEC
TITOLARI EFFETTIVI: H
IN VIRTU’ DEL CONTROLLO EFFETTIVO
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ATTENZIONE
SECONDO
LINEE GUIDA DEL CNDCEC + DOCUMENTO 147 ASSIREVI
L’INDIVIDUAZIONE DEL TITOLARE EFFETTIVO NELLE SOCIETA’ SI FERMA AL SOCIO
CHE DETIENE OLTRE IL 50%
•
•
•
ESEMPIO
SOCIO A = 60% = UNICO TITOLARE EFFETTIVO
SOCIO B = 30%
SOCIO C = 10%
INVECE SECONDO
DOCUMENTO MEF 11/11/2013
TUTTI I SOCI CON + 25%
QUINDI ANCHE B
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74
CASO DUBBIO
SAS/SAPA: SOCI ILLIMITATAMENTE
RESPONSABILI CON QUOTA DI
PARTECIPAZIONE INFERIORE AL 25%
POICHE’ DETIENE COMUNQUE IL CONTROLLO SI
RITIENE CHE SIA TITOLARE EFFETTIVO
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75
OBBLIGO DI CONTROLLO COSTANTE
Il controllo costante nel corso del rapporto
continuativo o della prestazione professionale si attua:
• analizzando le transazioni concluse durante tutta la durata di tale
rapporto in modo da verificare che tali transazioni siano compatibili con
la conoscenza che i professionisti hanno
- del proprio cliente
- delle sue attività commerciali
- del suo profilo di rischio
- avuto riguardo, ne necessario, all’origine dei fondi,
• tenendo aggiornati i documenti, i dati o le informazioni detenute.
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INCENTIVI PER PASSAGGIO GENERAZIONALE
MOLTI ENTI HANNO INCENTIVATO
CON CONTRIBUTI A FONDO PERDUTO
IL PASSAGGIO GENERAZIONALE
PRIMA DI OGNI OPERAZIONE
INFORMARSI PRESSO
MIN.LAVORO/REGIONI/ITALIA LAVORA/ECC.
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TIPOLOGIE DI AGEVOLAZIONI
PER PASSAGGIO GENERAZIONALE
IL PASSAGGIO GENERAZIONE PUO‘ ESSERE
INCENTIVATO
CON CONTRIBUTI
A FONDO PERDUTO CHE
COPRONO I COSTI
PER LA CONSULENZA
E GLI ADEMPIMENTI
CONSENTENDO L’ACCESSO
A AGEVOLAZIONI
FINANZIARIE CHE
NORMALMENTE NON
SAREBBERO
RICONOSCIUTE
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COMPENSI PROFESSIONALI
A CAUSA DELL’ABROGAZIONE DELLE TARIFFE PROFESSIONALI
UNICO RIFERIMENTO DA UTILIZZARE
POTREBBE ESSERE COSTITUITO DA
D.M. GIUSTIZIA 20/07/2012 N. 140
Regolamento recante la determinazione dei parametri per la
liquidazione da parte di un organo giurisdizionale dei
compensi per le professioni regolamentate vigilate dal
Ministero della giustizia
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VALUTAZIONI, PERIZIE E PARERI
ART. 21 DM N. 140/2012
• Il valore della pratica per la liquidazione concernente perizie,
pareri motivati, consulenze tecniche di parte, valutazioni di
singoli beni, di diritti, di aziende o rami d'azienda, di
patrimoni, di partecipazioni sociali non quotate e per la
redazione delle relazioni di stima richieste da disposizioni di
legge o di regolamenti, è determinato in funzione del valore
risultante dalla perizia o dalla valutazione, e il compenso è
liquidato, di regola, secondo quanto indicato dal riquadro 3
della tabella C - Dottori commercialisti ed esperti contabili.
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VALUTAZIONI, PERIZIE E PARERI
RIQUADRO 3
SUL VALORE DELLA PERIZIA O DELLA VALUTAZIONE
SCAGLIONE
COMPENSO
FINO A EURO 1.000.000
DALLO 0,80% ALL’1%
PER IL DI PIU’ FINO A
EURO 3.000.000
DALLO 0,5% ALLO 0,7%
PER IL DI PIU’ OLTRE
EURO 3.000.000
DALLO 0,025%
ALLO 0,05%
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81
OPERAZIONI SOCIETARIE
ART. 25 DM N. 140/2012
• 1. Il valore della pratica di liquidazione di incarichi per la costituzione e
per le successive variazioni dello statuto sociale, incluse le
trasformazioni, di qualunque tipo di società, ente o associazione, è
determinato in funzione del capitale sottoscritto ed è liquidato, di regola,
secondo quanto indicato dal riquadro 7.1 della tabella C - Dottori
commercialisti ed esperti contabili.
• 2. Il valore della pratica per la liquidazione di incarichi per le fusioni,
scissioni e altre operazioni straordinarie di qualunque tipo di società,
ente o associazione, è determinato in funzione del totale delle attività
delle situazioni patrimoniali utilizzate per l'attività professionale svolta, e
il compenso è liquidato, di regola, secondo quanto indicato dal riquadro
7.2 della tabella C - Dottori commercialisti ed esperti contabili
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82
OPERAZIONI SOCIETARIE
RIQUADRO 7.1
COSTITUZIONE
VARIAZIONI STATUTO
TRASFORMAZIONI
SUL VALORE DEL CAPITALE SOTTOSCRITTO
SCAGLIONE
FINO A EURO 1.000.000
COMPENSO
DALLO 0,75% ALL’1,5%
PER IL DI PIU’ FINO A EURO
15.000.000
DALLO 0,5%
ALLO 0,75%
PER IL DI PIU’ OLTRE EURO
15.000.000
ALLO 0,025%
ALLO 0,05%
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83
OPERAZIONI SOCIETARIE
RIQUADRO 7.1
FUSIONI
SCISSIONI
ALTRE OPERAZIONI STRAORDINARIE
SUL TOTALE DELLE ATTIVITA’ DELLE SITUAZIONI
PATRIMONIALI UTILIZZATE
SCAGLIONE
COMPENSO
FINO A EURO 4.000.000
DALL’1% ALL’1,5%
OLTRE EURO 4.000.000
DALLO 0,5% ALL’1%
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84
FAC SIMILE PREVENTIVO
Dott. Rag. ……..
Spett.le
Oggetto: preventivo per assistenza scissione.
Egregio Sig. ………..,
a seguito dell’incontro del 18 u.s., presso lo Studio del collega ……….., dopo averLe verbalmente chiarito l’ambito e le modalità di applicazione
della scissione societaria, Le trasmetto il presente preventivo relativo all’ipotizzata operazione di scissione non proporzionale, facendo riferimento ai seguenti dati
utilizzabili ai fini dell’operazione:
- totale attività ultimo bilancio: 4.410.831,
- totale presunto delle attività effettive: 7.000.000.
Compenso
Sulla base del presente parametro e applicando l’art. 25 del D.M. n. 140/2012 – Tabella C punto 7.2, il compenso minimo previsto è pari a euro 42.509,00, mentre quello
massimo è pari a euro 64.108.
Nonostante i predetti importi, in considerazione dei rapporti di amicizia con il suo consulente, ritengo di poter stabilire un compenso pari a euro 30.000 (trentamila).
Tale compenso comprende la redazione del progetto di scissione e l’assistenza (contabile e fiscale) fino alla stipula dell’atto di scissione
Il predetto compenso è indipendente dalla presenza di altri eventuali professionisti.
Il predetto compenso, ove accettato il presente preventivo, è da corrispondere secondo le seguenti tempistiche:
- acconto 10% alla sottoscrizione dell’incarico,
- acconto 40% al deposito del progetto di scissione,
- saldo all’atto di scissione.
Spese viaggio
Non sono previste rimborsi per spese di viaggio e soggiorno, essendo state queste considerate nella determinazione del compenso.
CAP/IVA e ritenuta
L’importo di cui sopra è da assoggettare prima al CAP 4% e poi all’IVA, con detrazione della ritenuta di acconto del 20%.
Resto in attesa di Sua notizie e la saluto cordialmente.
…, ….
Dott. Rag. ……
Vito Dulcamare – Corso Operazioni Straordinarie – Edizione 2014
85
Vito Dulcamare
CORSO OPERAZIONI STRAORDINARIE
edizione 2014
2°
CENNI SULLA DISCIPLINA DELLE
SUCCESSIONI E DONAZIONI
E SUL PATTO DI FAMIGLIA
Vito Dulcamare – Corso Operazioni Straordinarie – Edizione 2014
1
UTILITA’ DELLA DONAZIONE
E DEL PATTO DI FAMIGLIA
IL PASSAGGIO GENERAZIONALE
PUO’ ESSERE UTILMENTE AGEVOLATO
FACENDO RICORSO A
TESTAMENTO
DONAZIONI IN VITA
PATTO DI FAMIGLIA
IN TAL MODO, IL TITOLARE
INDIRIZZA IL TRASFERIMENTO
COMPENSANDO LE VARIE ESIGENZE DEI FAMILIARI
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2
NELLE SUCCESSIONI
ATTENZIONE ALLE QUOTE DI RISERVA
IL CONIUGE E I FIGLI HANNO DIRITTO DI RISERVA DI
QUOTE DELL’ASSE EREDITARIO
TIPOLOGIA
SUCCESSIONE
QUOTA DI RISERVA
QUOTA DISPONIBILE
A FAVORE DEL SOLO
CONIUGE
50%
50%
A FAVORE DEL SOLO
CONIUGE E DI UN
FIGLIO
1/3 +1/3
1/3
25% + 50%
25%
A FAVORE DI UN SOLO
FIGLIO
50%
50%
A FAVORE DI PIUì FIGLI
2/3
1/3
A FAVORE DEL CONIUGE
E DI PIU’ FIGLI
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3
TESTAMENTO
PER APPROFONDIMENTI OPERATIVI
Vito Dulcamare – Corso Operazioni Straordinarie – Edizione 2014
4
ATTUALE REGIME DI TASSAZIONE
D. LGS 246/1990
• REINTRODUZIONE IMPOSTA SUCCESSIONE MEDIANTE APPLICAZIONE
- DELL’IMPOSTA DI REGISTRO
- AUMENTO IMPOSTE IPOCATASTALI
- FRANCHIGIE
• APPLICAZIONE ALLE DONAZIONI DELLA DISCIPLINA SULL’IMPOSTA DI
REGISTRO
• ESENZIONE PER I TRASFERIMENTI DI AZIENDE E PARTECIPAZIONI A
DISCENDENTI
• IRRILEVANZA DELL’AVVIAMENTO AZIENDALE NELLA VALUTAZIONE DELLE
AZIENDE E DELLE PARTECIPAZIONI
Vito Dulcamare – Corso Operazioni Straordinarie – Edizione 2014
5
IMPOSTA DI SUCCESSIONE E DONAZIONE
SOGGETTI
SU TUTTI I BENI
(COMPRESO IMMOBILI)
SUCC/DONAZ.
Coniuge
Parenti in linea retta
Fratelli e sorelle
SOLO SUGLI IMMOBILI
IN AGGIUNTA ALL’IMPOSTA DI SUCCESSIONE E
DONAZIONE
IPOTECARIA
CATASTALE
2%
- 200 euro se 1° casa per
beneficiario
1%
- 200 euro se 1° casa per
beneficiario
4%
sul valore netto con
franchigia di 1.000.000
per ciascun beneficiario
6%
sul valore netto con
franchigia di 100.000 per
ciascun beneficiario
Parenti entro 4° grado
Affini in linea retta entro
4° grado
Affini in linea collaterale
entro 3° grado
6%
sul valore netto senza
franchigia
Altri soggetti
8%
sul valore netto senza
franchigia
FRANCHIGIA SALE A 1,5 MILIONI DI EURO
PER BENEFICIARIO PORTATORE DI HANDICAP
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6
VALUTAZIONE DEI BENI
BENI
IMPONIBILE
Aziende
Valore complessivo, alla data di apertura della
successione, dei beni e dei diritti che compongono le
aziende (escluso l’avviamento), al netto delle passività
Titoli quotati
Media dei prezzi nell’ultimo trimestre anteriore
all’apertura della successione, maggiorata dei ratei o degli
interessi successivamente maturati
Azioni e
partecipazioni
non quotate
Valore proporzionale, alla data di apertura della
successione, del patrimonio netto contabile dell’ente o
della società
Fondi comuni
Valore della quota di fondo comune appartenente al
defunto, decurtato del valore dei titoli di Stato compresi
nel complessivo patrimonio appartenente al fondo comune
Obbligazioni e
altri titoli diversi
Valore comparato a quello dei titoli aventi analoghe
caratteristiche quotati in borsa o negoziati al mercato
ristretto o, in mancanza, desunto da altri elementi certi
Immobili
Valore venale in comune commercio del bene alla data di
apertura della successione (non è soggetto a rettifica il
valore “catastale” dei fabbricati)
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7
COACERVO
E PRECEDENTI DONAZIONI
LA SUCCESSIONE COMPORTA IL COACERVO DELLE DONAZIONI ANTERIORI
ALLA SUCCESSIONE
AI FINI DEL CALCOLO DELLA FRANCHIGIA
QUESTIONE
SI DEVONO TENER CONTO ANCHE DELLE DONAZIONI EFFETTUATE NEL
PERIODO DAL
25/10/2001 AL 02/10/2006 ?
(EPOCA IN CUI L’IMPOSTA ERA STATA SOPPRESSA)
CIRC. 22/01/2008 N. 3/E
RILEVANO LE DONAZIONI IN VITA FATTE DAL
DE CUIUS A FAVORE DI EREDI E LEGATARI
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8
segue
CONSEGUENZE
800.000
500.000
DONAZIONI
ATTIVO EREDITARIO
UNICO EREDE
FRANCHIGIA
IMPONIBILE IMPOSTA SUCCESSIONE
1.000.000
300.000
PERO’
CNDCEC - COMMISSIONE IMPOSTE INDIRETTE
STUDIO 12/12/2008 N. 1
NON RILEVANO LE DONAZIONI FATTE NEL PERIODO IN CUI L’IMPOSTA ERA
SOPPRESSA
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9
ESENZIONE PER I TRASFERIMENTI DI
AZIENDE E PARTECIPAZIONI
ART. 3 D. LGS. 346/1990
4 – ter.
I trasferimenti, effettuati anche tramite i patti di famiglia di cui agli articoli 768-bis e seguenti del
codice civile a favore dei discendenti, di aziende o rami di essi, di quote sociali e di azioni non sono
soggette all’imposta. In caso di quote sociali e azioni di soggetti di cui all’articolo 73, comma 1, lettera
a), del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22
dicembre 1986, n. 917, il beneficio spetta limitatamente alle partecipazioni mediante le quali è
acquisito o integrato il controllo ai sensi dell’art. 2359, primo comma, numero 1), del codice civile. Il
beneficio si applica a condizione che gli aventi causa proseguano l’esercizio dell’attività d’impresa o
detengano il controllo per un periodo non inferiore a cinque anni dalla data del trasferimento,
rendendo, contestualmente alla presentazione della dichiarazione di successione o all’atto di
donazione, apposita dichiarazione in tal senso. Il mancato rispetto della condizione di cui al periodo
precedente comporta la decadenza dal beneficio, il pagamento dell’imposta in misura ordinaria, della
sanzione amministrativa prevista dall’art. 13 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n, 471, e degli
interessi di mora decorrenti dalla data in cui l’imposta medesima avrebbe dovuto essere pagata.
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10
CONDIZIONI PER ESENZIONE
•
•
•
TRASFERIMENTO A FAVORE DI DISCENDENTI
CONTINUAZIONE DELL’ATTIVITA’ PER ALMENO CINQUE ANNI
DICHIARAZIONE IN ATTO DI VOLER CONTINUARE L’ATTIVITA’
L’EVENTUALE SUCCESSIVO CONFERIMENTO
DELL’AZIENDA IN UNA SOCIETA’
NON E’ CAUSA DI DECADENZA
PER LE PARTECIPAZIONI L’ESENZIONE SCATTA
1. QUANDO LA SOCIETA’ E’ DI PERSONE
1. QUANDO LA PARTECIPAZIONE E’ DI CONTROLLO IN UNA SOCIETA’ DI CAPITALI O
NE INTEGRA IL CONTROLLO
(CIRC. 22/01/2008 N. 3/E PAR. 8.3.1)
(CIRC.29/05/2013 N. 18/E PAR. 5.3)
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11
ESEMPI
CIRC. 29/05/2013 N. 18/3 PAR. 5.3
1°
DONAZIONE PARTECIPAZIONE 60% IN ALFA SPA IN PARTI
UGUALI E SEPARATE A TRE FIGLI
NESSUNA ESENZIONE IN QUANTO NESSUN FIGLIO
ACQUISISCE IL CONTROLLO
2°
DONAZIONE PARTECIPAZIONE 60% IN ALFA SPA
CONGIUNTAMENTE A TRE FIGLI
SPETTA ESENZIONE IN QUANTO LA COMUNIONE
ACQUISISCE IL CONTROLLO
3°
DONAZIONE PARTECIPAZIONE 30% IN ALFA SNC IN PARTI
UGUALI E SEPARATE A TRE FIGLI
SPETTA ESENZIONE IN QUANTO SNC, INDIPENDENTEMENTE
DAL CONTROLLO
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12
CONDIZIONI PER ESENZIONE
ATTENZIONE
NEI CASI DI ESENZIONE
QUESTA SI ESTENDE A TUTTE LE IMPOSTE
SUCCESSIONE/DONAZIONE
IPOCATASTALI
E DEVE ESSERE RICHIESTA NELL’ATTO E INDICATA NELLA
DENUNCIA DI SUCCESSIONE
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13
SCELTA TRA DONAZIONE O SUCCESSIONE
PER LE PARTECIPAZIONI
OVE LE PARTECIPAZIONI VENGANO
ACQUISITE PER DONAZIONE O SUCCESSIONE
L’EVENTUALE SUCCESSIVA CESSIONE
POTREBBE DAR LUOGO AD UNA
PLUSVALENZA TASSABILE
AI SENSI DELL’ART. 67 TUIR
LA DIVERSA DETERMINAZIONE DELLA PLUSVALENZA EX ART.
68 CO 5 TUIR
DEVE INDIRIZZARE LA SCELTA
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14
ESEMPIO.1
VALORE
FISCALE PER IL DANTE CAUSA
PATRIMONIO NETTO CONTABILE
VALORE NORMALE
1.000
400
2.000
SE PERVENUTA PER
SUCCESSIONE
SE PERVENUTA PER
DONAZIONE
IMPONIBILE SUCC.
400
VALORE FISCALE PER
DONATARIO
400
IMPONIBILE SUCC.
400
VALORE FISCALE PER
DONATARIO
1.000
PERTANTO
SE IL VALORE CONTABILE NETTO
DIMINUISCE RISPETTO AL COSTO FISCALE
ORIGINARIO
CONVIENE LA DONAZIONE
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15
ESEMPIO.2
VALORE
FISCALE PER IL DANTE CAUSA
PATRIMONIO NETTO CONTABILE
VALORE NORMALE
SE PERVENUTA PER
SUCCESSIONE
1.000
1.500
2.000
SE PERVENUTA PER
DONAZIONE
IMPONIBILE SUCC. 1.500 IMPONIBILE SUCC. 1.500
VALORE FISCALE PER
VALORE FISCALE PER
DONATARIO
1.500 DONATARIO
1.000
PERTANTO
SE IL VALORE CONTABILE NETTO
AUMENTA RISPETTO AL COSTO FISCALE ORIGINARIO
NON CONVIENE LA DONAZIONE
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16
PATTO DI FAMIGLIA
ART. 768-BIS C.C.
•
CONTRATTO DA STIPULARE PER ATTO PUBBLICO AL QUALE PARTECIPANO IL DISPONENTE,
IL CONIUGE E COLORO CHE POTREBBERO ESSERE LEGITTIMARI
•
TALE CONTRATTO CONSENTE AL SOGGETTO
- DI TRASFERIRE IL PROPRIO PATRIMONIO (COMPRESA LA PROPRIA AZIENDA O LA PROPRIA
PARTECIPAZIONE DI CONTROLLO)
- AD ALCUNI FAMILIARI (SOLO DISCENDENTI)
- CONCORDANDO IL DIRITTO DEGLI EREDI LEGITTIMARI ESCLUSI DALLA PROPRIETA’
DELL’AZIENDA O DELLA PARTECIPAZIONE
- IN DEROGA ALLE NORME SULLA SUCCESSIONE
•
•
QUANTO RICEVUTO DAI CONTRAENTI NON E’ SOGGETTO A COLLAZIONE O RIDUZIONE
IL PATTO - SOTTOSCRITTO DA TUTTI - NON PUO’ ESSERE IMPUGNATO AL MOMENTO
DELLA SUCCESSIONE
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17
NATURA DEL CONTRATTO
DI PATTO DI FAMIGLIA
DIVISORIA
PERMETTE AL DISPONENTE DI ESTROMETTERE
L’AZIENDA ANTICIPATAMENTE RISPETTO ALLA
FUTURA COMUNIONE EREDITARIA
TRANSATTIVA
I COEREDI REALIZZANO UNA DEFINITIVA
REGOLAMENTAZIONE DEI PROPRI DIRITTI,
EVITANDO LITI FUTURE
(SONO FATTI SALVI I DIRITTI NEI NUOVI
LEGITTIMARI)
LIBERALITA’
E’ UN TRASFERIMENTO SENZA CORRISPETTIVO
SOLUTORIA
I BENEFICIARI DELL’AZIENDA E DELLE
PARTECIPAZIONI DEVONO LIQUIDARE GLI ALTRI
LEGITTIMARI, SALVO CHE NON VI PROVVEDA IL
DISPONENTE
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18
PATTO DI FAMIGLIA
ESEMPIO
IMPRENDITORE
CON ATTIVITA’
INDIVIDUALE
CONIUGE
+2 FIGLI NON
INTERESSATI
3° FIGLIO
INTERESSATO
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19
IMPRENDITORE
DECIDE PER
PATTO DI FAMIGLIA
CON IL QUALE
ATTRIBUISCE
L’IMPRESA AL FIGLIO
INTERESSATO
ATTRIBUISCE AL
CONIUGE E AI 2 FIGLI
QUANTO SPETTANTE IN
DENARO O IMMOBILI
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20
PATTO DI FAMIGLIA
ESENZIONE PER TRASFERIMENTI
BENI
AZIENDE
RAMI
DI AZIENDE
QUOTE SOCIALI
AZIONI
CONDIZIONI
TRASFERIMENTO A FAVORE DI DISCENDENTI
DICHIARAZIONE DI PROSECUZIONE DELL’ATTIVITA’ PER ALMENO
CINQUE ANNI IN CASO DI AZIENDE O RAMI DI AZIENDE
DICHIARAZIONE DI MANTENIMENTO DEL CONTROLLO PER ALMENO
CINQUE ANNI IN CASO DI PARTECIPAZIONE DI SOCIETA’ DI
CAPITALI
DECADENZA
MANCATO RISPETTO DELLA CONDIZIONE DI PROSECUZIONE O
DETENZIONE
COMPORTA PAGAMENTO IMPOSTA, OLTRE INTERESSI E SANZIONE
30%, TENUTO CONTO DELLA FRANCHIGIA SPETTANTE
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21
PATTO DI FAMIGLIA
TASSAZIONE
IMPOSTE
DIRETTE
DEL TITOLARE
PLUSVALORI INTASSABILI EX ART. 58 TUIR SE
BENEFICIARIO ASSUME L’AZIENDA AGLI STESSI
VALORI DEL DANTE CAUSA
NON APPLICAZIONE ART. 66 TUIR , IN QUANTO
MANCA UNA CESSIONE A TITOLO ONEROSA
POSSIBILE TASSAZIONE COME DESTINAZIONE A
FINALITA’0 ESTRAMEA ALL’IMPRESA SE IL PATTO
RIGUARDA PARTECIPAZIONI DETERNUTE COME
IMPRESA, SALVA APPLICAZIONE DELLA PEX
IMPOSTE
DIRETTE
DEI
BENEFICIARI
IMPOSTE
INDIRETTE
LE ATTRIBUZIONI COMPENSATIVE SONO
EFFETTUATE A TITOLO PERSONALE
A TITOLO DI LIBERALITA’
NON SONO TASSABILI IN CAPO AI PERCIPIENTI
ESENZIONE DA IMPOSTA SUCCESSIONI E
DONAZIONI
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22
PATTO DI FAMIGLIA
FAC SIMILE
REPUBBLICA ITALIANA
……………………………………………………………………………………………………………
premesso che
1. Il signor ……………… è coniugato con la signora ……… ed entrambi sono i
genitori di ……………………………….
2. Oltre ai predetti ………………………………………. non esistono altri successibili
legittimari ove alla data di oggi si aprisse la successione del signor ……………………..
3. Il signor………………………..è il pieno ed esclusivo proprietario dell’azienda gestita in forma individuale,
corrente in …………., avente da oggetto ………………, iscritta al registro delle Imprese di ……………… al n. ,
partita IVA ……………………..
ovvero
della partecipazione di controllo del valore nominale di ………., pari al ….. del capitale sociale di …….,
della società. ………….
4. Il signor ………………è, inoltre, unico ed esclusivo proprietario dell’immobile sito ……………, iscritto al catasto
urbano alla partita…………….., adibito a …………………
Vito Dulcamare – Corso Operazioni Straordinarie – Edizione 2014
23
segue
5. Il signor ………….., con il consenso dei presenti………………., intende attribuire, ai
sensi e per gli effetti dell’art. 768-bis e seguenti del codice civile, la proprietà
della predetta azienda (o della predetta partecipazione) al figlio ……………..e
contestualmente liquidare il figlio …………………. con un’attribuzione di pari
valore, mediante il trasferimento della piena proprietà dell’immobile descritto
nel precedente punto.
6. Il coniuge ……….acconsente alle attribuzioni a favore di …………….come sopra
descritte e rinuncia a qualsiasi diritto o pretesa in suo favore.
7. Come da perizia di stima redatta dal Dott. …………. ed allegata al presente atto
sotto la lettera A, il valore della piena proprietà della azienda (della
partecipazione) è pari a ……….. ed il valore dell’immobile è pari a …………..
Vito Dulcamare – Corso Operazioni Straordinarie – Edizione 2014
24
segue
Tutto ciò premesso, le parti convengono e stipulano quanto segue:
Art. 1 – Ai sensi degli articoli 768-bis e seguenti del codice civile, il signor…………,
con il consenso di ……………………, attribuisce a …………..., che accetta, la piena
proprietà dell’azienda (o della partecipazione) meglio indicata al punto 3 della
premessa.
Il valore della predetta attribuzione è concordato tra le parti in ……………..
Art. 2 – Ai sensi dell’art. 768-quater del codice civile, il signor…………, con il consenso
di ……………………, attribuisce a …………..., che accetta, la piena proprietà
dell’immobile meglio indicato al punto 4 della premessa.
Il valore della predetta attribuzione è concordato tra le parti in …………
Vito Dulcamare – Corso Operazioni Straordinarie – Edizione 2014
25
segue
Art. 3 – Ai sensi dell’art. 768-quater del codice civile, ………..rinuncia alle attribuzioni sopra
regolare e rinuncia a qualsiasi attribuzione in suo favore.
Art. 4 – Ai sensi dell’art. 3 del D. Lgs. n. 346/1990, il signor dichiara espressamente che si
impegna a mantenere la proprietà e la gestione dell’azienda (o della partecipazione di
controllo) attribuita per un periodo di almeno cinque anni dalla data odierna.
Art. 5 – I contraenti convengono e si danno reciprocamente atto che il trasferimento dei diritti
predetti, del possesso e del godimento dei beni oggetto del presente contratto si verifica,
con la sottoscrizione del presente contratto, a tutti gli effetti attivi e passivi dalla data
odierna.
Il signor……………garantisce che quanto forma oggetto di attribuzione è di sua esclusiva
proprietà ed è libero da oneri o diritti reali a favore di terzi.
Art. 6 – Qualsiasi controversia…….
Vito Dulcamare – Corso Operazioni Straordinarie – Edizione 2014
26
Vito Dulcamare
CORSO OPERAZIONI STRAORDINARIE
edizione 2014
3°
PERIZIE
NELLE OPERAZIONI STRAORDINARIE
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1
PERIZIE E BILANCI INTERMEDI
NELLE OPERAZIONI STRAORDINARIE
IL CODICE CIVILE RICHIEDE
STIME
BILANCI INTERMEDI
CONFERIMENTO
IN SOC. DI CAPITALI
FUSIONE
SCISSIONE
LIQUIDAZIONE
TRASFORMAZIONI
IN SOC. DI CAPITALI
NON SONO
REGOLAMENTATI
SONO
REGOLAMENTATI DA
OIC
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2
REGOLE GENERALI DI VALUTAZIONE
NELLE VALUTAZIONI STRAORDINARIE
NON ESISTONO REGOLE GENERALI DI VALUTAZIONE
SOLO IN TALUNE SITUAZIONI
SONO FATTE PRECISAZIONI PARTICOLARI
IN OGNI CASO
LA VALUTAZIONE DEVE ESSERE FATTA
NEL RISPETTO DEI PRINCIPI CIVILISTICI
LA VALUTAZIONE CIVILISTIVA
PUO’ DIFFERIRE DALLA VALUTAZIONE FISCALE
Vito Dulcamare – Corso Operazioni Straordinarie – Edizione 2014
3
REGOLE PARTICOLARI DI VALUTAZIONE
NELLE VALUTAZIONI STRAORDINARIE
TRASFORMAZIONE IN SOC. DI CAPITALI
ART. 2500-TER C.C.
PREVEDE L’INDICAZIONE DEI VALORI ATTUALI DEGLI
ELEMENTI DELL’ATTIVO E DEL PASSIVO
SCISSIONE DI SOCIETA’
ART. 2506-TER C.C.
PREVEDE L’INDICAZIONE DEL VALORE EFFETTIVO DEL
PATRIMONIO NETTO ATTRIBUITO ALLE SINGOLE SOCIETA’
COOPERATIVA CHE PERDE LA PREVALENZA
ART. 2545-OCTIES C.C.
RICHIEDE L’INDICAZIONE DEL VALORE EFFETTIVO
DELL’ATTIVO PATRIMONIALE
Vito Dulcamare – Corso Operazioni Straordinarie – Edizione 2014
4
CONTENUTO DELLA STIMA
NORMALMENTE LA PERIZIA DEVE CONTENERE
•
•
•
•
•
•
•
•
•
•
OGGETTO DELLA STIMA E SUE FINALITA’
DATA DI RIFERIMENTO ASSUNTA NELL’AMBITO DELLA STIMA
PRINCIPALI DOCUMENTI E FONTI UTILIZZATE
VALUTAZIONI DI ALTRI EVENTUALI ESPERTI
LIMITI O INDICAZIONI VINCOLANTI RICEVUTE
PRINCIPI E METODI SEGUITI NELLA VALUTAZIONE
VALUTAZIONE
CONCLUSIONI
EVENTUALI ALLEGATI
(OLTRE A PARTICOLARI ATTESTAZIONI EVENTUALMENTE RICHIESTE DAL
CODICE CIVILE O DA ALTRE NORME)
Vito Dulcamare – Corso Operazioni Straordinarie – Edizione 2014
5
OGGETTO DELLA STIMA E SUE FINALITA’
ESEMPIO PER TRASFORMAZIONE
1. OGGETTO E FINALITA’ DELL’ INCARICO
In data
è stato conferito al sottoscritto l’incarico di determinare il valore attuale degli
elementi dell’attivo e del passivo della società “
” con sede in
.
La predetta valutazione è richiesta, ai sensi e per gli effetti dell’art. 2500-ter del Codice Civile,
che richiama il precedente art. 2465, per procedere alla trasformazione della società dalla
forma della società in accomandita semplice a quella della società a responsabilità limitata.
A tal fine il sottoscritto dichiara di essere iscritto all’Albo
al n. e di
essere iscritto al n…..del Registro dei Revisori Legali .
La finalità della presente relazione consiste, quindi, nell’individuare gli elementi che formano
oggetto del patrimonio della società in accomandita semplice e nel determinare il loro
valore attuale; pertanto, la presente relazione:
• riguarderà la totalità degli elementi attivi e passivi che compongono il patrimonio della
società in questione, risultanti dalla situazione contabile consegnata al sottoscritto;
• opererà secondo criteri analitici e pertanto ciascun elemento patrimoniale attivo e passivo
sarà preso in considerazione, descritto e valutato sulla base di specifici criteri di valutazione
adottati dal sottoscritto.
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6
DATA DI RIFERIMENTO
ESEMPIO
2. DATA DI RIFERIMENTO DELLA VALUTAZIONE
La valutazione
attuale degli elementi
dell’attivo e del passivo del patrimonio della
società “
” è stata effettuata
alla data del
, dopo che il
sottoscritto ha esaminato la documentazione
contabile acquisita ed ha effettuato
l’accertamento dello stato dei beni.
Vito Dulcamare – Corso Operazioni Straordinarie – Edizione 2014
7
PRINCIPALI DOCUMENTI
E FONTI UTILIZZATE
ESEMPIO
3. PRINCIPALI DOCUMENTI E FONTI UTILIZZATE
Nello svolgimento dell’incarico sono state innanzitutto esaminate le scritture
contabili utilizzate dalla società e tutta l’altra documentazione esibita su richiesta
del sottoscritto, in quanto ritenuta necessaria ai fini della valutazione.
In particolare, sono stati esaminati i seguenti libri e la seguente documentazione:
• ………..
• altra documentazione relativa alla gestione aziendale, di volta in volta
analiticamente indicata nel proseguo.
Dei documenti originali ritenuti rilevanti ai fini della presente stima, il sottoscritto ha
tratto copia al fine della loro conservazione, dopo aver ricevuto
dall’amministratore …….. una attestazione della loro completezza.
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8
VALUTAZIONI DI ALTRI EVENTUALI ESPERTI
ESEMPIO
4. VALUTAZIONI DI ALTRI ESPERTI
La valutazione dei beni immobili di proprietà della società è stata effettuata utilizzando
un’apposita perizia redatta, su incarico della società, dall’Arch. .. ……., iscritto al n.
dell’Albo degli Architetti, Paesaggisti, Pianificatori e Conservatori della Provincia di
,
giurata in data …. presso il Tribunale di Brindisi – Sezione staccata di Fasano, iscritta al n.
del cronologico.
Per addivenire alla presente valutazione, oltre ad utilizzare, previa verifica della correttezza
della metodologia impiegata, dei valori indicati e della documentazione allegata, la perizia
del citato professionista, il sottoscritto ha comunque provveduto ad effettuare alcuni
sopralluoghi per verificare lo stato dei beni oggetto di valutazione.
Quale conseguenza di tale attività istruttoria congiunta, il sottoscritto ritiene di poter
confermare quanto conclusivamente determinato dal citato professionista, avendo fatto
proprie, dopo attenta analisi e controllo, le valutazioni dello stesso sia in relazione ai
terreni che ai fabbricati.
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9
LIMITI O INDICAZIONI VINCOLANTI RICEVUTE
DA INDICARE SOLO SE SUSSISTONO
TALI LIMITI O INDICAZIONI VINCOLANTI
(DI SOLITO NELLE PERIZIE
PER LA CESSIONE DI PARTECIPAZIONI)
POSSONO RIGUARDARE
ASPETTI SUI QUALI LE PARTI
SONO D’ACCORDO
AVVIAMENTO
PARTICOLARI BENI
PREMI DI MAGGIORANZA E SIMILI
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10
PRINCIPI E METODI SEGUITI NELLA
VALUTAZIONE
ESEMPIO TRASFORMAZIONE
5. CRITERI DI VALUTAZIONE
La valutazione di un’azienda è un problema assai complesso, la cui soluzione, da parte
dell’esperto, implica l’analisi di una serie di variabili sulle quali gravano di solito ampie aree
di incertezza.
L’oggetto della valutazione, infatti, è un complesso economico operante, denominato anche
“capitale economico”, ossia una coordinazione produttiva caratterizzata:
da una certa struttura patrimoniale, formata da un insieme coordinato di beni ed
eventualmente gravata da determinati debiti, che rappresenta lo “strumento” mediante il
quale si attua la produzione di impresa;
da una serie di fattori e condizioni, tendenzialmente positivi, esogeni ed endogeni, che –
associandosi più o meno efficacemente con la struttura di cui sopra – influenzano la
capacità dell’azienda di produrre in modo economico.
La dottrina ha elaborato diversi metodi di valutazione del capitale economico: metodo
patrimoniale, metodo reddituale e metodo misto, ognuno dei quali, per essere applicato,
deve necessariamente essere calibrato su quanto forma oggetto della valutazione e
tenendo conto, oltre che delle finalità della valutazione, anche di eventuali limiti, vincoli ed
obblighi imposti per tale valutazione, di modo che il metodo concretamente applicato
fornisca in pratica la valutazione più adeguata al caso di specie.
Vito Dulcamare – Corso Operazioni Straordinarie – Edizione 2014
11
segue
Nel caso in esame, la valutazione ha per oggetto gli elementi dell’attivo e del passivo del
patrimonio di una società in accomandita semplice e deve essere effettuata, secondo
quanto previsto dall’art. 2500-ter del Codice Civile e liberando l’esperto da incertezze sui
criteri da adottare, “sulla base dei valori attuali degli elementi dell’attivo e del passivo”.
In altri termini, è lo stesso legislatore che, nel particolare caso di trasformazione da società di
persone in società di capitali, richiede espressamente una valutazione sulla base del valore
attuale degli elementi dell’attivo e del passivo.
Tale criterio di valutazione dei singoli elementi patrimoniali, noto come “metodo patrimoniale
semplice”, del resto, è uno dei criteri indicati dalla dottrina per la valutazione delle aziende
ed è riportato fra i più ricorrenti metodi di valutazione indicati nei “Principi e metodi nella
valutazione di aziende e di partecipazioni societarie” formulati dalla Commissione promossa
dall’ Istituto di economia delle aziende industriali e commerciali dell’Università Bocconi in
collaborazione con Assirevi, Borsa Valori di Milano e Consiglio Nazionale dei dottori
commercialisti.
In particolare, l’applicazione di tale metodo risulta circoscritta alla stima degli elementi di solito
accolti in un bilancio di esercizio e, sotto questo aspetto, è sicuramente in linea con quanto
previsto nel citato art. 2500-ter del Codice Civile quando tratta degli “elementi dell’attivo e
del passivo”.
Vito Dulcamare – Corso Operazioni Straordinarie – Edizione 2014
12
segue
Più specificatamente, tale metodo patrimoniale si fonda sul principio di valutazione
analitica dei singoli elementi dell’attivo e del passivo che compongono il capitale
e risulta particolarmente appropriato per la valutazione di imprese che, come la
società in questione, esercitano una attività commerciale.
Infatti, il metodo patrimoniale è caratterizzato da un limitato grado di soggettività
poiché le valutazioni dei singoli elementi dell’attivo e del passivo trovano
generalmente riscontro nella realtà operativa dell’azienda, anche se, di contro,
presentano il limite di considerare l’azienda come “semplice aggregazione” di
beni ed il suo valore quale “semplice somma” del valore degli stessi, piuttosto
che come un sistema coordinato, gestito per la produzione di reddito, ossia per la
creazione di nuova ricchezza.
Tale procedimento di valutazione non obbliga, però, anche alla valutazione del valore
di avviamento della società in trasformazione in quanto, come sostenuto dalla
Dottrina, “permanendo l’attività societaria non vi è alcuna esigenza di valutare
l’avviamento.” (CREMONA, MONARCA, TARANTINO, Il manuale delle operazioni
straordinarie, Ipsoa, 2004).
Vito Dulcamare – Corso Operazioni Straordinarie – Edizione 2014
13
segue
Infatti, la mancata autonoma stima di un valore di avviamento è motivata dalla
constatazione che la trasformazione comporta solo la modifica della veste
giuridica della società e non un trasferimento del diritto di proprietà con
conseguente riconoscimento di un corrispettivo, evento questo che, ai sensi
dell’art. 2626, comma 1, n. 6), del Codice Civile, avrebbe, invece, giustificato
l’iscrizione in bilancio di un valore di avviamento.
Per quanto riguarda più specificatamente i criteri di valutazione, il sottoscritto ritiene
di dover evidenziare che, diversamente da quanto precedentemente previsto, la
formulazione dell’art. 2500 ter del Codice civile fa esplicito riferimento ai “valori
attuali”; tale nuova formulazione potrebbe ingenerare nell’operatore il dubbio
che possa e debba abbandonarsi, nella valutazione delle poste dell’attivo e del
passivo, ogni riferimento al principio di prudenza. In realtà, così non sembra;
infatti, ogni valutazione, anche quando viene richiesto il riferimento ai valori
attuali, deve sempre essere caratterizzata dal principio della prudenza al fine di
evitare il rischio di sopravalutazione delle attività o sottovalutazione delle
passività, con conseguente “annacquamento” del capitale.
Vito Dulcamare – Corso Operazioni Straordinarie – Edizione 2014
14
segue
In pratica, nella valutazione per la trasformazione da società di persona a società di capitale,
pare al sottoscritto che il criterio dei valori attuali debba sempre accompagnarsi a quello
della prudenza, nel senso che il valore attuale deve essere individuato non in un valore
astratto o nel valore di riacquisto o di ricostituzione, ma in quello che è attribuibile
fondatamente ad ogni singolo elemento, tenuto conto della possibile utilità futura di ogni
singolo elemento allo svolgimento dell’attività.
Tanto più che, come si è accennato, la trasformazione in questione non comporta l’ingresso ex
novo degli elementi patrimoniali nell’ambito aziendale, ma si caratterizza solo per il
mutamento della veste giuridica di un insieme di elementi che già sussistevano nell’ambito
societario.
Peraltro, il contemperare il criterio dei valori attuali con quello della prudenza consente anche di
evitare il rischio di rivalutazioni vietate per legge, il che si verificherebbe, invece, ove si
facesse riferimento solo ai valori attuali, intendendo per valori attuali quelli di
ricostituzione; in altri termini, la trasformazione non può costituire lo strumento attraverso
il quale superare le rigide norme civilistiche in materia di rivalutazione dei beni aziendali.
In ogni caso, i criteri concretamente adottati dal sottoscritto per la valutazione di ciascun
elemento dell’attivo e del passivo del capitale sono analiticamente indicati nelle pagine
seguenti che contengono appunto l’individuazione degli elementi, l’applicazione dei criteri
di valutazione e la determinazione dei valori attribuiti.
Vito Dulcamare – Corso Operazioni Straordinarie – Edizione 2014
15
PRINCIPI E METODI SEGUITI NELLA
VALUTAZIONE
ESEMPIO CONFERIMENTO
5. CRITERI DI VALUTAZIONE
La valutazione di un’azienda è un problema assai complesso, la cui soluzione, da parte
dell’esperto, implica l’analisi di una serie di variabili sulle quali gravano di solito ampie aree
di incertezza.
L’oggetto della valutazione, infatti, è un complesso economico operante, denominato anche
“capitale economico”, ossia una coordinazione produttiva caratterizzata:
da una certa struttura patrimoniale, formata da un insieme coordinato di beni ed
eventualmente gravata da determinati debiti, che rappresenta lo “strumento” mediante il
quale si attua la produzione di impresa;
da una serie di fattori e condizioni, tendenzialmente positivi, esogeni ed endogeni, che –
associandosi più o meno efficacemente con la struttura di cui sopra – influenzano la
capacità dell’azienda di produrre in modo economico.
La dottrina ha elaborato diversi metodi di valutazione del capitale economico: metodo
patrimoniale, metodo reddituale e metodo misto, ognuno dei quali, per essere applicato,
deve necessariamente essere calibrato su quanto forma oggetto della valutazione e
tenendo conto, oltre che delle finalità della valutazione, anche di eventuali limiti, vincoli ed
obblighi imposti per tale valutazione, di modo che il metodo concretamente applicato
fornisca in pratica la valutazione più adeguata al caso di specie.
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16
segue
Nel caso in esame, la valutazione ha per oggetto gli elementi dell’attivo e del passivo
di una piccola azienda a forma individuale, poco strutturata per quanto riguarda
la composizione del capitale investito e le fonti di finanziamento.
Il che fondatamente induce il sottoscritto ad applicare, nella valutazione degli
elementi dell’attivo e del passivo, un criterio analitico di ogni singolo elemento,
dovendo tener conto delle ridotte dimensioni aziendali e del ridotto grado di
strutturazione del capitale.
Tale criterio di valutazione dei singoli elementi patrimoniali, noto come “metodo
patrimoniale semplice”, del resto, è uno dei criteri indicati dalla dottrina per la
valutazione delle aziende ed è riportato fra i più ricorrenti metodi di valutazione
indicati nei “Principi e metodi nella valutazione di aziende e di partecipazioni
societarie” formulati dalla Commissione promossa dall’ Istituto di economia delle
aziende industriali e commerciali dell’Università Bocconi in collaborazione con
Assirevi, Borsa Valori di Milano e Consiglio Nazionale dei dottori commercialisti.
In particolare, l’applicazione di tale metodo risulta circoscritta alla stima degli
elementi di solito accolti in un bilancio di esercizio
Vito Dulcamare – Corso Operazioni Straordinarie – Edizione 2014
17
segue
Più specificatamente, tale metodo patrimoniale si fonda sul principio di valutazione
analitica dei singoli elementi dell’attivo e del passivo che compongono il capitale e
risulta particolarmente appropriato per la valutazione di imprese che, come quella
in questione, esercitano una attività facendo riferimento a un complesso di beni
non particolarmente rilevante e strutturato.
Inoltre, il metodo patrimoniale è caratterizzato da un limitato grado di soggettività
poiché le valutazioni dei singoli elementi dell’attivo e del passivo trovano
generalmente riscontro nella realtà operativa dell’azienda, anche se, di contro,
presentano il limite di considerare l’azienda come “semplice aggregazione” di beni
ed il suo valore quale “semplice somma” del valore degli stessi, piuttosto che come
un sistema coordinato, gestito per la produzione di reddito, ossia per la creazione
di nuova ricchezza.
Ma, nel caso in esame, è parere del sottoscritto che debba prevalere, nella
valutazione, un principio di prudenza ed evitare, in tal modo, il ricorso ad un
metodo che considera l’azienda nella sua globalità.
Vito Dulcamare – Corso Operazioni Straordinarie – Edizione 2014
18
segue
• Tale procedimento di valutazione consente, sempre nel rispetto della
prudenza, anche di non procedere ad alcuna valutazione del valore di
avviamento che, solitamente, costituisce la differenza fra il valore globale
dell’azienda e la sommatoria dei suoi vari componenti.
• Pertanto, i criteri concretamente adottati dal sottoscritto per la
valutazione di ciascun elemento dell’attivo e del passivo dell’azienda sono
analiticamente indicati nelle pagine seguenti che contengono appunto
l’individuazione degli elementi, l’applicazione dei criteri di valutazione e la
determinazione dei valori attribuiti.
Vito Dulcamare – Corso Operazioni Straordinarie – Edizione 2014
19
SITUAZIONE PATRIMONIALE
ESEMPIO
6. SITUAZIONE PATRIMONIALE
Per la determinazione del capitale dell’originaria società in accomandita semplice, è
stata assunta, quale base della valutazione, una situazione patrimoniale alla data
del … , esibita al sottoscritto e di seguito riportata nelle sole voci per le quali sono
state indicate i valori.
Tale situazione patrimoniale è stata assistita da una dichiarazione di completezza,
riferita al predetto momento, rilasciata dall’amministratore della società.
A SEGUIRE, NELLA PERIZIA VA RIPORTATA
LO STATO PATRIMONIALE DI PARTENZA
(DI CUI IL PERITO DEVE ACQUIRE UNA COPIA SOTTOSCRITTA DAL CLIENTE PER
COMPLETEZZA)
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20
VALUTAZIONE ATTIVITA’ E PASSIVITA’
ESEMPIO
7 – DESCRIZIONE E VALUTAZIONE ATTIVITA’ E PASSIVITA’
Prima di procedere alla descrizione ed alla valutazione delle attività, il sottoscritto rileva che,
di ciascun criterio di valutazione, sarà fornito specifica indicazione nell’analisi delle
diverse tipologie di attività, fermo restando che,
per ciascuna tipologia di
immobilizzazione, ha ricercato:
la categoria di appartenenza,
l’anno di acquisizione,
il costo di acquisizione,
lo stato di deperimento e utilizzo (ammortamento),
il residuo valore netto contabile,
la stima della reale possibilità d’uso nei futuri esercizi,
il presumibile valore di ricostruzione.
Tale operazioni risultano effettuate mediante l’esame dei relativi registri, nonché in base a
verifica fisica, anche a mezzo di collaboratori di propria fiducia, presso le strutture della
società.
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21
VALUTAZIONE DELL’AVVIAMENTO
L’AVVIAMENTO PUO’ ESSERE ISCRITTO IN BILANCIO
SOLO SE E’ STATO ACQUISITO A TITOLO ONEROSO
PERTANTO
NON VA INDICATO NEL CASO DI TRASFORMAZIONE
POTREBBE ESSERE INDICATO NEL CASO DI CONFERIMENTO (MODELLO
CESSIONE)
IN ALTRI CASI (ESEMPIO: IMMOBILIARE)
POTREBBE ESSERE ASSORBITO
DALLA VALUTAZIONE DEI BENI
Vito Dulcamare – Corso Operazioni Straordinarie – Edizione 2014
22
AVVIAMENTO E TRASFORMAZIONE
ESEMPIO
Tale procedimento di valutazione non obbliga, però, anche alla valutazione
del valore di avviamento della società in trasformazione in quanto, come
sostenuto dalla Dottrina, “permanendo l’attività societaria non vi è
alcuna esigenza di valutare l’avviamento.” (CREMONA, MONARCA,
TARANTINO, Il manuale delle operazioni straordinarie, Ipsoa, 2004).
Infatti, la mancata autonoma stima di un valore di avviamento è motivata
dalla constatazione che la trasformazione comporta solo la modifica
della veste giuridica della società e non un trasferimento del diritto di
proprietà con conseguente riconoscimento di un corrispettivo, evento
questo che, ai sensi dell’art. 2626, comma 1, n. 6), del Codice Civile,
avrebbe, invece, giustificato l’iscrizione in bilancio di un valore di
avviamento.
Vito Dulcamare – Corso Operazioni Straordinarie – Edizione 2014
23
AVVIAMENTO NELLE IMMOBILIARI
ESEMPIO
Infatti, il metodo patrimoniale è caratterizzato da un limitato grado di soggettività poiché le valutazioni dei
singoli elementi dell’attivo e del passivo trovano generalmente riscontro nella realtà operativa
dell’azienda, anche se, di contro, presentano il limite di considerare l’azienda come “semplice
aggregazione” di beni ed il suo valore quale “semplice somma” del valore degli stessi, piuttosto che
come un sistema coordinato, gestito per la produzione di reddito, ossia per la creazione di nuova
ricchezza. Va comunque rilevato che nel caso delle società immobiliari che si limitano alla gestione di
immobili di proprietà appare priva di senso la determinazione del capitale economico dell’impresa in
quanto “nella valutazione delle attività componenti il patrimonio, cioè gli immobili, già sono presenti
tutte le informazioni necessarie: valori di mercato ed aspettative di redditività in particolare. In tali
situazioni non hanno perciò significato informazioni aggiuntive attinenti alla società: quest’ultima,
nell’aspetto valutativo, appare come un mero involucro formale, non incidente sul valore degli immobili
che essa contiene. Talché, almeno di regola, la somma dei valori attribuiti ai singoli ben, al netto delle
passività (e se del caso degli oneri fiscali potenziali), definisce anche il valore del capitale economico”
(GUATRI, Trattato sulla valutazione delle aziende, EGEA, 1998).
Le motivazioni che precedono giustificano anche la mancata valutazione di un valore di avviamento che, in
ogni caso, deve ritenersi ricompresa nel valore attuale dell’immobile di proprietà.
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24
FISCALITA’ DIFFERITA
I PRINCIPI CONTABILI OBBLIGANO ALLA RILEVAZIONE DELLA
FISCALITA’ DIFFERITA
OVE LA STIMA ABBIA EVIDENZIATO PLUSVALORI
DESTINATI AD ANNULLARSI NEL TEMPO
ESEMPIO
RIVALUTAZIONI DI CESPITI
INFATTI
NEL CASO DI CESSIONE O NEL CASO DI AMMORTAMENTI
LE MAGGIORI IMPOSTE DOVUTE
SONO CONSEGUENZA DELLA STIMA
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25
FISCALITA’ DIFFERITA
ESEMPIO.1
(PER SEMPLICITA’)
SENZA CONSIDERARE PREGRESSI AMMORTAMENTI
VALORE CESPITE ANTE CONFERIMENTO
COEFFICIENTE AMMORTAMENTO
VALORE STIMA
1.000
10%
3.000
SE LA NUOVA SOCIETA’ PARTE DA 3.000 RILEVERA’
AMMORTAMENTI CIVILISTICI
300
AMMORTAMENTI FISCALI
100
PAGHERA’ MAGGIORI IMPOSTE PER (CIRCA 33%) 66
SULLA VARIAZIONE IN AUMENTO DI 200 (300 – 100)
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26
FISCALITA’ DIFFERITA
ESEMPIO.1 - OSSERVAZIONI
•
LE MAGGIORI IMPOSTE DI 66 NON SONO DI COMPETENZA DEL PERIODO IN CUI SI
EFFETTUA L’AMMORTAMENTO MA DIPENDONO SOLO DALLA VALUTAZIONE FATTA IN SEDE
DI CONFERIMENTO
•
PER EVITARE UNA FALSA RAPPRESENTAZIONE DEL BILANCIO SI RENDE NECESSARIA LA
FISCALITA’ DIFFERITA SUL PLUSVALORE DI 2.000 CHE DOVREBBE ESSERE INDICATA ANCHE
IN PERIZIA
•
LA MANCATA EVIDENZIAZIONE DELLE IMPOSTE DIFFERITE COMPORTEREBBE UNA DOPPIA
PENALIZZAZIONE SUL BILANCIO CIVILISTICO:
UN AUMENTO DELLE QUOTE DI AMMORTAMENTO (10% SU 3.000 ANZICHE’ SU 1.000)
UN AUMENTO DELLA TASSAZIONE DI COMPETENZA PER EFFETTO DELLA VARIAZIONE IN
AUMENTO DELLA QUOTA PARTE DI AMMORTAMENTO NON DEDUCIBILE (IMPOSTE CIRCA
33% SU 200)
1.
2.
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27
FISCALITA’ DIFFERITA
RIMEDI
PER EVITARE I DUE INCONVENIENTI
IN QUESTIONE
POTREBBE RISULTARE OPPORTUNO
E SE POSSIBILE,
NELLA VALUTAZIONE DEL CESPITE,
1.
1.
RIDURRE IL FONDO DI AMMORTAMENTO
(IN MODO DA CALCOLARE GLI AMMORTAMENTI SEMPRE SUL COSTO
STORICO)
COMUNQUE RILEVARE LA FISCALITA’ DIFFERITA
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28
MODALITA’ ATTRIBUZIONE VALORE
CONFRONTO CON E SENZA
VALORE LORDO CESPITE ANTE OPERAZIONE
FONDO DI AMMORTAMENTO
VALORE NETTO
VALORE DA PERIZIA
% AMMORTAMENTO
5.000
4.000
1.000
3.000
10%
1° IPOTESI
1° IPOTESI
SI AUMENTA IL COSTO
LORDO DEL CESPITE
= 7.000
SI DIMINUISCE IL FONDO DI
AMMORTAMENTO
DA 4.000 A 2.000
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29
segue
BILANCIO POST OPER
BILANCIO POST OPER
AMMORTAMENTI
700 AMMORTAMENTI
500
IMPOSTE IN PIU’
60 IMPOSTE IN PIU’
0
REDDITO
VARIAZIONE +
200
REDDITO
NESSUNA VARIAZIONE
IN QUANTO AMMORTAMENTO
CALCOLATO SU 5000
VARIAZIONE –
MA SOLO QUANDO SARA’
COMPLETATO
AMMORTAMENTO FISCALE
IL TUTTO DOVRA’ ESSERE RIPORTATO
NEL QUADRO RV
IN QUANTO VALORE CIVILISTICO>VALORE FISCALE
Vito Dulcamare – Corso Operazioni Straordinarie – Edizione 2014
30
SITUAZIONE NEL 1° CASO
ANNO
VALORE
AMMORT CIVILIS
AMMORT FISCALE
VARIAZIONE -
1
5.000
500
500
2
5.000
1.000
1.000
3
5.000
1.500
1.500
4
5.000
2.000
2.000
5
5.000
2.500
2.500
6
5.000
3.000
3.000
7
5.000
3.500
3.500
8
5.000
4.000
4.000
9
7.000
4.700
4.500
200
10
7.000
5.400
5.000
200
11
7.000
6.100
0
700
12
7.000
6.800
0
700
13
7.000
7.000
0
200
7.000
7.000
5.000
2.000
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31
SITUAZIONE NEL 2° CASO
ANNO
VALORE
AMMORT CIVILIS
AMMORT FISCALE
VARIAZIONE -
1
5.000
500
500
2
5.000
1.000
1.000
3
5.000
1.500
1.500
4
5.000
2.000
2.000
5
5.000
2.500
2.500
6
5.000
3.000
3.000
7
5.000
3.500
3.500
8
5.000
4.000
4.000
9
5.000
2.500
4.500
10
5.000
3.000
5.000
11
5.000
3.500
0
500
12
5.000
4.000
0
500
13
5.000
4.500
0
500
14
5.000
5.000
0
500
5.000
5.000
5.000
2.000
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32
PATRIMONIO NETTO E CAPITALE SOCIALE
IL PATRIMONIO SI OTTIENE
PER DIFFERENZA FRA LE ATTIVITA’ E LE PASSIVITA’
SENZA NECESSITA’ DI AUTONOMA VALUTAZIONE
PUO’ COMUNQUE ESSERE NECESSARIO/OBBLIGATORIO
RIPARTIRE IL PATRIMONIO
TENENDO CONTO DI EVENTUALI RISERVE CHE
DEVONO OBBLIGATORIAMENTE ESSERE RICOSTITUITE
IN CAPO ALL’AVENTE CAUSA
NON E’ NECESSARIO CHE LA NUOVA SOCIETA’
ABBIA UN CAPITALE SOCIALE
PARI AL PATRIMONIO DI VALUTAZIONE
ESSENDO POSSIBILE RIPARTIRE IL PATRIMONIO
TRA CAPITALE SOCIALE E RISERVE
Vito Dulcamare – Corso Operazioni Straordinarie – Edizione 2014
33
DETERMINAZIONE PATRIMONIO NETTO
VALUTAZIONE DEL PATRIMONIO NETTO
A conclusione della valutazione analitica delle attività e delle
passività, il sottoscritto riporta lo stato patrimoniale
rettificato - rispetto a quello predisposto dalla società - da
cui emerge un patrimonio netto di euro …….. pari alla
differenza fra l’ammontare delle attività complessivamente
valutate in euro ………. e l’ammontare delle passività
complessivamente valutate in euro ……….
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34
RIPARTIZIONE PATRIMONIO NETTO
CONCLUSIONI
Il sottoscritto perito in adempimento all’incarico conferitogli, a conclusione della valutazione e dopo aver
obiettivamente ricercato i valori degli elementi dell’attivo e del passivo, avuto riguardo alla finalità
dell’incarico, ai propri elementi di giudizio ed ai riscontri effettuati, ritiene che alla data del …….. il
valore del ramo di azienda come meglio individuato in precedenza, composto da attività e passività, da
conferire nella costituenda società abbia un valore di euro …….
L’imputazione di tale patrimonio a capitale o a riserva è riservata alla decisione della società in sede di
conferimento.
Considerato che la società conferente ha comunicato che il capitale sociale della nuova società sarà
determinato in euro ………, il sottoscritto attesta espressamente che le attività non sono sopravalutate
e che le passività non sono sottovalutate e, pertanto, espressamente attesta che il valore del predetto
ramo d’azienda è almeno pari a quello attribuito ai fini della determinazione del capitale sociale della
società conferitaria e dell’eventuale sovrapprezzo.
La presente perizia di stima deve ritenersi valida ai soli fini dell’operazione di conferimento; la
documentazione relativa alla presente valutazione è conservata dal sottoscritto perito.
Con la presente relazione, che si compone di n. .. pagine, il sottoscritto ritiene di aver assolto all’incarico
ricevuto.
Vito Dulcamare – Corso Operazioni Straordinarie – Edizione 2014
35
GIURAMENTO (OVE NECESSARIO)
AD ESEMPIO TRIBUNALE BARI
TRIBUNALE CIVILE E PENALE DI BARI
UFFICIO VOLONTARIA GIURISDIZIONE
VERBALE DI GIURAMENTO DI PERIZIA STRAGIUDIZIALE
L’anno … il giorno .. del mese di …, nella cancelleria suddetta, innanzi al sottoscritto Dott. ………
cancelliere di questo Tribunale, è comparso il dott./rag. ……., nato il………, residente a ……..,
codice fiscale ……., il quale, nella sua qualità di perito, chiede di asseverare con giuramento
la antescritta relazione di perizia stragiudiziale, riportata su n. ..facciate, predisposta per
conto della società “…………….”.
Il sottoscritto Cancelliere, aderendo all’invito, previe le ammonizioni di legge, invita il predetto
a prestare giuramento di rito che egli presta, stando in piedi e a capo scoperto,
pronunciando la formula:
“GIURO DI AVERE BENE E FEDELMENTE PROCEDUTO ALL’INCARICO AFFIDATOMI AL SOLO
SCOPO DI FAR CONOSCERE LA VERITA’”.
Vito Dulcamare – Corso Operazioni Straordinarie – Edizione 2014
36
RICONOSCIMENTO AI FINI FISCALI
DELLA PERIZIA ?
SECONDO CASS. 20/01/2006 N. 1135
LA PERIZIA DI STIMA DI BENI IMMOBILI,
REDATTA AI SENSI DELL’ART. 2343 C.C.,
NON POSSIEDE EFFETTI VINCOLANTI
NEI CONFRONTI DEI TERZI
PERTANTO
L’AGENZIA DELLE ENTRATE
PUO’ RETTIFICARE I VALORI DI STIMA
PUR SE RELATIVA
AL SOLO CONFERIMENTO DI IMMOBILI IN SPA
SI DEVE RITENERE ESTENSIBILE
A TUTTE LE FATTISPECIE DI PERIZIE E VALUTAZIONI
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37
Vito Dulcamare
CORSO OPERAZIONI STRAORDINARIE
edizione 2014
4°
ASPETTI TRIBUTARI
A CARATTERE GENERALE
Vito Dulcamare – Corso Operazioni Straordinarie – Edizione 2014
1
INDICE
• DETERMINAZIONE DEL REDDITO DI PERIODO
• REGOLE PER LA PRESENTAZIONE DELLE DICHIARAZIONI FISCALI NELLE
OPERAZIONI STRAORDINARIE (REDDITI/IRAP/SOSTITUTI/IVA)
• TRASFERIMENTO PLAFOND IVA/VIES
• OPERAZIONI STRAORDINARIE E SPESOMETRO
• OPERAZIONI STRAORDINARIE E DISCIPLINA DELLE SOCIETA’ DI COMODO
• OPERAZIONI STRAORDINARIE E STUDI DI SETTORE
• OPERAZIONI STRAORDINARIE E ACE
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2
DETERMINAZIONE REDDITO DI PERIODO
PERIODO DI IMPOSTA
ART. 7 TUIR
SOGGETTI IRPEF
PERIODO DI IMPOSTA = ANNO SOLARE
ART. 76 TUIR
SOGGETTI IRES
Il periodo di imposta è costituito dall'esercizio o
periodo di gestione della società o dell'ente,
determinato dalla legge o dall'atto costitutivo. Se la
durata dell'esercizio o periodo di gestione non è
determinata dalla legge o dall'atto costitutivo, o è
determinata in due o più anni, il periodo di imposta è
costituito dall'anno solare.
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3
COMPONENTI DI REDDITO DA RAGGUAGLIARE
ART. 110 CO 5 TUIR
SE L’ESERCIZIO HA DURATA DIVERSA
DA DODICI MESI
OCCORRE RAGGUAGLIARE
• PROVENTI IMMOBILIARI DA CESPITI TASSATI SU BASE
CATASTALE (ART. 90)
• QUOTE DI AMMORTAMENTO (ART. 102 CO 1)
• SPESE DI MANUTENZIONE (ART. 102 CO 6)
• QUOTE DI AMMORTAMENTO BENI DEVOLVIBILI (ART. 104)
• SVALUTAZIONE CREDITI (ART. 107)
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4
DICHIARAZIONI E COMUNICAZIONI
FISCALI PERIODICHE
NELLE OPERAZIONI STRAORDINARIE
•
•
•
•
•
•
COMUNICAZIONE ANNUALE IVA
DICHIARAZIONE ANNUALE IVA
DICHIARAZIONE ANNUALE DEI REDDITI
DICHIARAZIONE ANNUALE IRAP
DICHIARAZIONI SOSTITUTI DI IMPOSTA
SPESOMETRO
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5
DATA DI EFFETTO DELL’OPERAZIONE
IL GIORNO IN CUI SI PRODUCE L’EFFICACIA
CIVILISTICA E/O FISCALE
DELL’OPERAZIONE
COSTITUISCE IL PRIMO GIORNO
DEL PERIODO D’IMPOSTA
POST OPERAZIONE STRAORDINARIA
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6
DATA DI EFFETTO DELL’OPERAZIONE
IN GENERE
CONFERIMENTO IN S.C.
DATA DI ISCRIZIONE A
REGISTRO IMPRESE
CONFERIMENTO IN S.P.
DATA DELIBERA
TRASFORMAZIONE
DATA DI ISCRIZIONE A
REGISTRO IMPRESE
LIQUIDAZIONE S.C.
DATA DI ISCRIZIONE A
REGISTRO IMPRESE
LIQUIDAZIONE S.P.
DATA DELIBERA
FUSIONE
SCISSIONE
DATA DELL’ULTIMA
ISCRIZIONE A REGISTRO
IMPRESE
DELLE SOCIETA’
INTERESSATE
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7
VARIAZIONE
DATA EFFETTO DELL’OPERAZIONE
ATTENZIONE
PER EVITARE PROBLEMI DI
• CONTABILITA’
• DETERMINAZIONE REDDITO DI PERIODO
IN TALUNI CASI POTREBBE ESSERE OPPORTUNO
POSTADATARE L’OPERAZIONE
A FINE MESE
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8
COMUNICAZIONE ANNUALE IVA
LE COMUNICAZIONI ANNUALI IVA
VANNO SEMPRE PRESENTATE SEPARATAMENTE
(SALVO CHE PER TRASFORMAZIONE)
IN PRATICA
UNA COMUNICAZIONE PER OGNI PARTITA IVA
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9
DICHIARAZIONI FISCALI
UTILIZZO MODELLI
REGOLE GENERALI
PER IVA E SOSTITUTI
IL TERMINE PER LA PRESENTAZIONE E’ SEMPRE ANNUALE
PERTANTO
IVA = MODELLO ANNUALE
770 = MODELLO ANNUALE
PER REDDITI E IRAP
LE SCADENZE POSSONO VARIARE IN RELAZIONE AL PERIODO DI IMPOSTA CHE SI VA
A DICHIARARE
IL CHE INCIDE ANCHE SUL MODELLO DA UTILIZZARE
(PERO’ LA PERSONA FISICA DICHIARA SEMPRE
SUL MODELLO ANNUALE)
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10
DICHIARAZIONE IVA
ART. 35 DPR 633/1972 + ISTRUZIONI
OPERAZIONE
SITUAZIONE
DEL DANTE CAUSA
OBBLIGO
CONFERIMENTO
SI ESTINGUE
UNICA DICHIARAZIONE
2 INTERCALARI
TRASFORMAZIONE
NON SI ESTINGUE
UNICA DICHIARAZIONE
FUSIONE
SCISSIONE
SI ESTINGUE
UNICA DICHIARAZIONE
INTERCALARE PER CIASCUN
PARTECIPANTE
NON SI ESTINGUE
DICHIARAZIONI SEPARATE
SI ESTINGUE
UNICA DICHIARAZIONE
INTERCALARE PER CIASCUN
PARTECIPANTE
NON SI ESTINGUE
DICHIARAZIONI SEPARATE
SI ESTINGUE
UNICA DICHIARAZIONE
2 INTERCALARI
DONAZIONE
SUCCESSIONE
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11
TRASFERIMENTO PLAFOND IVA
IN CASO DI OPERAZIONI STRAORDINARIE
E’ POSSIBILE TRASFERIRE
IL PLAFOND IVA
PER EFFETTUARE ACQUISTI
SENZA PAGAMENTO DELL’IMPOSTA
NEL RISPETTO DI PARTICOLARI OBBLIGHI
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12
TRASFERIMENTO PLAFOND IVA
AFFITTO D’AZIENDA
ART. 8 DPR 633/1972
1. ESPRESSA INDICAZIONE NELL’ATTO
2. RACCOMANDATA ALL’AGENZIA ENTRO 30 GIORNI – SOSTITUITA DA
APPOSITO RIQUADRO DELLA DICHIARAZIONE ANAGRAFICA – COME
RIPORTATO DALLE ISTRUZIONI
(LA RACCOMANDATA E’ STATA CONFERMATA DA
RISPOSTA A INTERROGAZIONE N. 5-02385/2010)
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13
TRASFERIMENTO PLAFOND IVA
ALTRE OPERAZIONI STRAORDINARIE
CESSIONE DI AZIENDA (RIS. 165/E/2008-417/E/2008)
ESPRESSA INDICAZIONE IN ATTO
PROSEGUIMENTO SENZA SOLUZIONE DI CONTINUITA’
SUBENTRO IN TUTTI I RAPPORTI GIURIDICI
ATTIVI E PASSIVI
(SALVO QUELLI NON RILEVANTI AI FINI DELL’IVA)
CONFERIMENTO DI AZIENDA (RIS. 417/E/2008)
COME CESSIONE
TRASFORMAZIONE (RIS. 410683/E28- 410792/E/1977)
FUSIONE (RIS. 525029/E/1974)
SCISSIONE (ART. 16 LEGGE 537/1993)
APPOSITO RIQUADRO COMUNICAZIONE
DEL MODELLO ANAGRAFICO
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14
TRASFERIMENTO VIES
OPERAZIONI
STRAORDINARIE CHE NON
COMPORTANO ESTINZIONE
DEL SOGGETTO
OPERAZIONI
STRAORDINARIE CHE
COMPORTANO ESTINZIONE
DEL SOGGETTO
(TRASFORMAZIONE
SOSTANZIALE SOGGETTIVA)
SI APPLICANO
REGOLE GENERALI
PER CIASCUN SOGGETTO
INTERESSATO
DALL’OPERAZIONE
L’AUTORIZZAZIONE VIES
PUO’ PASSARE DA UN
SOGGETTO ALL’ALTRO
NEL RISPETTO DI TALUNE
CONDIZIONI
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15
TRASFERIMENTO VIES
POICHE’ NELLE OPERAZIONI STRAORDINARIE
CHE COMPORTANO ESTINZIONE
DEL SOGGETTO PASSIVO
LA DICHIAZIONE ANAGRAFICA E’ PRESENTATA UNICAMENTE DAL SOGGETTO
AVENTE CAUSA
SARA’ QUESTO A DOVER RICHIEDERE L’SCRIZIONE NEL VIES
• CON LA DICHIARAZIONE DI INIZIO ATTIVITA’
• CON APPOSITA ISTANZA
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16
TRASFERIMENTO VIES
TUTTAVIA
SECONDO CIRC. 01/O8/2011 N. 39/E PAR. 7
PER EVITARE UNA DISCONTINUITA’
DELL’OPERATIVITA’ INTRACOMUNITARIA DA PARTE DEL NUOVO SOGGETTO
la struttura dell’Agenzia delle entrate competente per le attività di controllo ai fini IVA può anticipare, su
istanza di parte, la valutazione finalizzata all’inserimento nell’Archivio VIES della posizione risultante
dalla trasformazione, ad un momento anteriore alla presentazione della dichiarazione di inizio attività o
dell’istanza contenenti la manifestazione della volontà di effettuare operazioni intracomunitarie.
La detta istanza di parte deve pervenire in tempo utile alla effettuazione di tutti i riscontri necessari alla
valutazione della posizione ai fini dell’eventuale rilascio di una specifica certificazione da parte del
responsabile della struttura dell’Agenzia
delle entrate della circostanza che la posizione è da considerare già presente
dell’Archivio VIES, anche se il materiale inserimento avverrà automaticamente, una
volta decorsi 30 giorni dalla data di presentazione della dichiarazione di inizio attività o
dell’istanza contenenti la manifestazione della volontà di effettuare operazioni
intracomunitarie (il rilascio della certificazione non può peraltro avvenire prima di quest’ultima data).
Tale certificazione potrà quindi essere utilizzata dal contribuente nei confronti delle controparti comunitarie
fino a quando la posizione non sarà inclusa nell’Archivio VIES.
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17
DICHIARAZIONI REDDITI E IRAP
OGNI PERIODO DI IMPOSTA E’ AUTONOMO
IN LINEA DI MASSIMA
VENGONO A CREARSI DUE PERIODI DI IMPOSTA SEPARATI
1° PERIODO
DA INIZIO ESERCIZIO A GIORNO PRECEDENTE L’EFFETTO
2° PERIODO
DAL GIORNO DI EFFETTO DELL’OPERAZIONE FINO ALLA CHIUSURA DELL’ESERCIZIO
PER REDDITI E IRAP
LE SCADENZE POSSONO VARIARE IN RELAZIONE AL PERIODO DI IMPOSTA CHE SI VA A
DICHIARARE
IL CHE INCIDE ANCHE SUL MODELLO DA UTILIZZARE
IN OGNI CASO
ENTRO IL 9° MESE SUCCESSIVO AL PERIODO DI IMPOSTA
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18
DICHIARAZIONE REDDITI E IRAP
SOGGETTI IRES
• SE IL PERIODO COMPRENDE ANCHE IL 31/12
= NUOVO MODELLO
• SE IL PERIODO NON COMPRENDE IL 31
DICEMBRE = VECCHIO MODELLO
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19
DICHIARAZIONE REDDITI E IRAP
SOGGETTI IRPEF
LA PERSONA FISICA
DICHIARA SEMPRE
SUL MODELLO ANNUALE DI RIFERIMENTO
ANCHE SE SI TRATTA DI
PERIODO CESSATO ANTE 31/12
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20
DICHIARAZIONE REDDITI E IRAP
ALTRI SOGGETTI IRPEF
I REDDITI E GLI IMPONIBILI DEL 1° PERIODO
VANNO DICHIARATI SEMPRE SULL’ULTIMO
MODELLO DISPONIBILE
I REDDITI E GLI IMPONIBILI DEL 2° PERIODO
VANNO DICHIARATI SEMPRE SUL MODELLO
ANNUALE DI RIFERIMENTO
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21
ATTENZIONE
IL CONCETTO DI
MODELLO DISPONIBILE
DOVREBBE ESSERE QUELLO DI
MODELLO TRASMISSIBILE
IL CHE COMPORTA
L’ESISTENZA DI
SOFTWARE DI COMPILAZIONE
SOFTWARE DI CONTROLLO
IN OGNI CASO
LA COMPILAZIONE SU MODELLO NON CONFORME
COMPORTA NULLITA’ DELLA DICHIARAZIONE
(SANZIONE DAL 120% AL 240%)
MENTRE
LA PRESENTAZIONE DELLA DICHIARAZIONE (ULTIMA DISPONIBILE)
TRAMITE BANCA O UFFICIO POSTALE
COMPORTA VIOLAZIONE FORMALE
(SANZIONE DA 258 A 2.065)
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22
MODELLO 770
OPERAZIONI
STRAORDINARIE
CHE NON
COMPORTANO
ESTINZIONE DEL
SOSTITUTO
OPERAZIONI
STRAORDINARIE
CHE COMPORTANO
ESTINZIONE DEL
SOSTITUTO
CON
PROSECUZIONE
DELL’ATTIVITA’
OPERAZIONI
STRAORDINARIE
CHE COMPORTANO
ESTINZIONE DEL
SOSTITUTO
SENZA
PROSECUZIONE
DELL’ATTIVITA’
OGNI SOSTITUTO
PRESENTA IL SUO
MODELLO
L’AVENTE CAUSA
PRESENTA UNICO
MODELLO
COMPRENDENDO
ANCHE I DATI DEL
DANTE CAUSA
OGNI SOSTITUTO
PRESENTA IL SUO
MODELLO
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23
ATTENZIONE
PER GLI ADEMPIMENTI IN MATERIA DI
LAVORO E’ UTILE CONSULTARE
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24
SPESOMETRO
OPERAZIONI STRAORDINARIE
(ANCHE ALTRE COMUNICAZIONI)
PROVVEDIMENTO DIRETTORE AGENZIA
PROT 2010/184182 DEL 22/12/2010
SENZA ESTINZIONE
DEL SOGGETTO
CON ESTINZIONE
DEL SOGGETTO
RIMANE L’OBBLIGO A
CARICO DEL
SOGGETTO
L’OBBLIGO PASSA AL
SUBENTRANTE IL
QUALE DEVE
TRASMETTERE LA
COMUNICAZIONE
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25
SPESOMETRO OPERAZIONI STRAORDINARIE
CON ESTINZIONE DEL SOGGETTO
CIRC. 30/05/2011 N. 24/E PAR. 2.2
ESEMPIO
OPERAZIONE CON EFFETTO DAL 13/05/2014
(TERMINE PER SPESOMENTRO 2013 = 22/04/2014)
SPESOMETRO 2013
SPESOMETRO 2014
SPESOMETRO
PRESENTATO DAL DNTE
CAUSA
UNICA COMUNICAZIONE
PRESENTATA
DALL’AVENTE CAUSA
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26
OPERAZIONI STRAORDINARIE
E SOCIETA’ DI COMODO
SONO ESCLUSI I SOGGETTI
CHE SI TROVANO
NEL PRIMO PERIODO DI IMPOSTA
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27
OPERAZIONI STRAORDINARIE
E SOCIETA’ DI COMODO
CHIARIMENTI CIRC. 04/05/2007 N. 25/E
• il primo periodo di imposta è quello di inizio dell'attività
coincidente con l'apertura della partita IVA, a prescindere
dall'inizio dell'attività produttiva;
• disciplina attualmente in vigore …trova applicazione, tra
l’altro , anche nei confronti delle società in stato di
liquidazione ordinaria
Vito Dulcamare – Corso Operazioni Straordinarie – Edizione 2014
28
segue
• Nell'esclusione di cui al punto 2) non rientrano le società neo costituite a
seguito di un'operazione di scissione o di fusione propria o di
conferimento d'azienda: in tal caso, infatti, non si è in presenza di una
nuova attività d'impresa ma, più precisamente, di una prosecuzione
dell'attività già svolta dalle società fuse, dalla società scissa o dal
soggetto conferente. Analogamente non può essere considerata nel
primo periodo d'imposta la società risultante da un'operazione di
trasformazione che, ai sensi dell'articolo 2498 del codice civile, subentra
in tutte le posizioni giuridiche, attive e passive, del soggetto che ha
effettuato la trasformazione.
Vito Dulcamare – Corso Operazioni Straordinarie – Edizione 2014
29
segue
• Come già chiarito nella circolare n. 55/E del 20 giugno 2002,
l'affitto d'azienda non configura di per sé una causa di
esclusione automatica della società concedente dalla
disciplina delle società non operative, anche nell'ipotesi in
cui l'azienda sia l'unica posseduta. Si ritiene, infatti, che
l'applicazione di tale disciplina non sia influenzata dalle
clausole contrattuali relative all'ammortamento dei beni
aziendali liberamente pattuite dalle parti.
Vito Dulcamare – Corso Operazioni Straordinarie – Edizione 2014
30
OPERAZIONI STRAORDINARIE
E SOCIETA’ DI COMODO
CHIARIMENTI CIRC. 09/07/2007 N. 44/E
TRASFORMAZIONE PROGRESSIVA
SOCIETA’ DI PERSONE EFFETTUA IL TEST TENENDO CONTO DEL
PERIODO ANTE TRASFORMAZIONE
SOCIETA’ DI CAPITALE EFFETTUA IL TEST TENENDO CONTO
SOLO DEL PERIODO POST TRASFORMAZIONE
Vito Dulcamare – Corso Operazioni Straordinarie – Edizione 2014
31
OPERAZIONI STRAORDINARIE
E SOCIETA’ DI COMODO
RAGGUAGLIO VALORI
CIRC. 04/05/2007 N. 25/E
il valore dei beni e delle immobilizzazioni eventualmente
acquistate o cedute nel corso di ciascun esercizio (ivi
compreso il primo periodo d'imposta) dovrà essere
ragguagliato al periodo di possesso espresso in giorni su
base annuale.
Nel caso in cui l'esercizio abbia durata inferiore o superiore
all'anno il risultato ottenuto dovrà essere ragguagliato
all'anno espresso in giorni.
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32
OPERAZIONI STRAORDINARIE
E STUDI DI SETTORE
LA CAUSA DI ESCLUSIONE NON VALE NEI SEGUENTI CASI:
CESSAZIONE E INIZIO DELL’ATTIVITA, DA PARTE DELLO STESSO
SOGGETTO, ENTRO SEI MESI DALLA DATA DI CESSAZIONE
QUANDO L’ATTIVITA’ COSTITUISCE MERA PROSECUZIONE DI
ATTIVITA SVOLTE DA ALTRI SOGGETTI
CIRC. 16/02/2007 N. 11
A TITOLO ESEMPLIFICATIVO DEVONO COMUNQUE RITENERSI
“PROSECUZIONE DI ATTIVITA’ SVOLTE DA ALTRI SOGGETTI” LE
SEGUENTI SITUAZIONI DI INIZIO DI ATTIVITA’ DERIVANTE DA:
ACQUISTO D’AZIENDA
DONAZIONE O SUCCESSIONE D’AZIENDA
OPERAZIONI DI TRASFORMAZIONE
OPERAZIONI
DI SCISSIONE E FUSIONE D’AZIENDA
PROPORZIONARE I DATI DA DICHIARARE
ALLA DURATA DELL’AVENTE CAUSA
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33
OPERAZIONI STRAORDINARIE
ACE
LIMITE MASSIMO DI UTILIZZO
SOGGETTI IRES
SOMMA ALGEBRICA
FRA VERSAMENTI
ACCANTONAMENTI
UTILI
E PRELEVAMENTI
A PARTIRE DAL
1° GENNAIO 2011
SOGGETTI IRPEF
PATRIMONIO NETTO
AL TERMINE
DELL’ESERCIZIO
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34
APPOSIZIONE DI SPECIFICI FONDI
L’EVENTUALE ISCRIZIONE DI FONDI
RISERVA DA CONFERIMENTO
RISERVA DA TRASFORMAZIONE
AVANZO DI FUSIONE O SCISSIONE
DI FATTO E’
IRRILEVANTE
RILEVANTE
PER I SOGGETTI
IRES
PER I SOGGETTI
IRPEF
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35
ACE
PERIODO INFERIORE A 365 GIORNI
POICHE’ IL COEFFICIENTE E’
SU BASE ANNUA
OCCORRE RAGGUAGLIARE
L’INCREMENTO DI CAPITALE PROPRIO
TENENDO CONTO DELLA DURATA
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36
DISCIPLINA ANTIELUSIVA ACE
NORME DELL’ART. 10 DEL D.M. ACE
TENDONO AD EVITARE CHE
a fronte di una sola
immissione di denaro possa essere
moltiplicata la base di calcolo dell’ACE
mediante una reiterazione di atti di apporto
a catena all’interno delle società del
gruppo
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37
TRASFERIMENTI ALL’INTERNO DEL
GRUPPO
ELUSIVI
SE PRECEDUTI DA
IMMISSIONI NELLA
SOCIETA’
CHE EFFETTUA IL
VERSAMENTO
NON ELUSIVI
SE NON PRECEDUTI FA
IMMISSIONI NELLA
SOCIETA’
CHE EFFETTUA IL
VERSAMENTO
ESEMPIO
VERSAMENTO NELLA
CONTOLLANTE CHE GIRA
LE SOMME ALLA
CONTROLLATA
ESEMPIO
VERSAMENTO
ALLA CONTROLLATA
DEGLI UTILI PRODOTTI
DALLA CONTROLLANTE
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38
TRASFERIMENTO ECCEDENZA ACE
LA POSSIBILITA’ DI TRASFERIRE LE ECCEDENZE
NON UTILIZZATE
DIPENDE ESENZIALEMNTE DALLA NATURA
DELLA SINGOLA
OPERAZIONE STRAORDINARIA
(RINVIO ALLE SINGOLE FATTISPECIE)
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39
Vito Dulcamare
CORSO OPERAZIONI STRAORDINARIE
edizione 2014
5°
NORMATIVA ANTIELUSIVA
E
INTERPELLO DISAPPLICATIVO
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1
DISCIPLINA ANTIELUSIVA
MANCA NELLA DISCIPLINA VIGENTE
UNA CLAUSOLA ANTIELUSIONE
DI CARATTERE GENERALE
(NON SONO AI FINI DELLE IMPOSTE DIRETTE)
SUSSISTONO INVECE
TALUNE NORME GENERICHE
E
SPECIFICHE NORME ANTIELUSIVE
APPLICABILI NELLE SINGOLE SITUAZIONI
ESEMPIO
RIPORTO DELLE PERDITE IN CASO DI
FUSIONE/SCISSIONE
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2
DISCIPLINA ANTIELUSIVA
DI VALENZA GENERICA
ABUSO DEL DIRITTO
ART. 20
DPR 131/1986
ART. 37 BIS
DPR 600/1973
CASS. SEZ. UNITE
02/12/2008
(23/12/2008)
30055/30056/30057
(CON RIFERIMENTO
ALL’ART. 53 COST.)
SI APPLICA AI FINI
DEL REGISTRO
L’IMPOSTA SI
APPLICA SECONDO
LA SOSTANZA
DEGLI ATTI
SI APPLICA SOLO A
IMPOSTE DIRETTE
E PER
PARTICOLARI
FATTISPECIE
ART. 5
LEGGE 23/2014
(LEGGE DELEGA)
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3
ORIGINE DELL’ABUSO DEL DIRITTO.1
CORTE DI GIUSTIZIA U.E. 21/02/2006
SENTENZA HALIFAX (BANCA)
SENTENZA HUDDERSFLIELD (UNIVERSITA’)
CORTE DI GIUSTIZIA U.E. 21/02/2008
SENTENZA PART SERVICE SRL
NEGANO LA DETRAIBILITA’ DELL’IVA
IN CASO DI ABUSO DEL DIRITTO
INTESO COME OGNI OPERAZIONE CONCLUSA ESSENZIALMENTE PER
FINALITA’ ANTIFISCALI
E COMUNQUE
PRIVE DI VALIDE RAGIONI ECONOMICHE
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4
ORIGINE DELL’ABUSO DEL DIRITTO.2
CASSAZIONE 16/01/2008 (04/04/2008) N. 8772
NON SONO OPPONIBILI ALL’AMMINISTRAZIONE
GLI ATTI CHE COSTITUISCONO ABUSO DEL DIRITTO
ANCHE QUANDO GLI ATTI
NON SONO FITTIZI O FRAUDOLENTI
IL PRINCIPIO TROVA APPLICAZIONE IN TUTTI I SETTORI
DELL’ORDINAMENTO E QUINDI ANCHE NEL SETTORE TRIBUTARIO
IL CONTRIBUENTE HA DIRITTO A SCEGLIERE L’OPERAZIONE
CON IL MINOR CARICO FISCALE
MA DEVE DIMOSTRARE L’ESISTENZA DI
RAGIONI ECONOMICHE
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5
ORIGINE DELL’ABUSO DEL DIRITTO.3
CASS. SEZ. UNITE 02/12/2008 (23/12/2008)
N. 30055/30056/30057
NON SONO OPPONIBILI ALL’AMMINISTRAZIONE
GLI ATTI CHE COSTITUISCONO ABUSO DEL DIRITTO
ANCHE QUANDO GLI ATTI NON SONO FITTIZI O FRAUDOLENTI
IL PRINCIPIO NON PROMANA DALLA GIURISPRUDENZA COMUNITARIA
MA TROVA LA SUA RAGIONE NELL’APPLICAZIONE
DELL’ART. 53 DELLA COSTITUZIONE:
CAPACITA’ CONTRIBUTIVA
PROGRESSIVITA DELL’IMPOSIZIONE
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6
IN PRATICA
…il contribuente non può trarre indebiti
vantaggi fiscali dall’utilizzo distorto, pur se
non contrastante con alcuna specifica
disposizione, di strumenti giuridici idonei ad
ottenere un vantaggio fiscale,
in difetto di ragioni economicamente
apprezzabili che giustifichino l’operazione,
diverse dalla mera aspettativa di quel
risparmio fiscale
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7
PRINCIPI GENERALI
CASS. 25/05/2009 N. 12042
• A CARICO DELL’UFFICIO ONERE DI PROVARE IL DISEGNO ELUSIVO
• A CARICO DEL CONTRIBUENTE FORNIRE LE RAGIONI ECONOMICHE
ALTERNATIVE O CONCORRENTI
• LA PROVA DEL RAVVISATO INTENTO ELUSIVO DEVE ESSERE ANALIZZATA
DAL GIUDICE TRIBUTARIO CON PRECISIONE E RIGORE
• L’ABUSO DEL DIRITTO E’ RICONDUCIBILE ALLE OBIETTIVE CONDIZIONI DI
INCERTEZZA SULLA PORTATA DELLA NORMA SANZIONATORIA
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8
QUESTIONI SULL’APPLICAZIONE
DELL’ABUSO DEL DIRITTO
•
SI APPLICA ART. 37-BIS PER TUTTE LE TIPOLOGIE DI IMPOSTE ?
•
QUANDO INDIETRO PUO’ ANDARE L’UFFICIO PER DISCONOSCERE I
VANTAGGI FISCALI ?
•
PUO’ ESSERE APPLICATO D’UFFICIO DAL GIUDICE?
•
SI APPLICANO LE SANZIONI ? (CASS. 12042 = NO)
•
ASSUME VALORE PENALE ?
•
ISCRIZIONE A RUOLO DELLE MAGGIORI IMPOSTE?
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9
PROSPETTIVE DELL’ABUSO DEL DIRITTO
LEGGE 11/03/2014, N. 23
(DELEGA PER UN SISTEMA FISCALE PIU’ EQUO)
ART. 5
DISCIPLINA DELL’ABUSO DEL DIRITTO
ED ELUSIONE FISCALE
•
•
•
•
DEFINIRE LA CONDOTTA ABUSIVA COME USO DISTORTO DI STRUMENTI GIURIDICI
GARANTIRE LA LIBERTA’ DI SCELTA DEL CONTRIBUENTE TRA DIVERSE
OPERAZIONIPREVEDERE
L’INOPPONIBILITA’
DEGLI
STRUMENTI
GIURIDICI
ALL’AMMINISTRAZIONE
DISCIPLINARE IL REGIME DELA PROVA
PREVEDERE LE MODALITA’ DELL’ACCERTAMENTO E DEL CONTRADDITTORIO
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10
IMPOSTA DI REGISTRO
ART. 20 DPR 131/1986
L'imposta è applicata secondo la intrinseca
natura e gli effetti giuridici degli atti
presentati alla registrazione,
anche se non vi corrisponda
il titolo o la forma apparente.
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11
ESEMPIO.1
PLURALITA’ DI CESSIONI SOGGETTE A IVA
INVECE DI UNA CESSIONE DI AZIENDA
(CASS. 11424/1998-10660/2003-10273/2007)
PLURALITA’ DI CESSIONI FRUENDO DELLE AGEVOLAZIONI FISCALI PER LA PICCOLA PROPRIETA’ CONTADINA
INVECE DI UN UNICO TRASFERIMENTO DI AZIENDA AGRICOLA
(CASS. 17965/2013)
CESSIONE DI UN COMPLESSO ALBERGHIERO
INVECE DI UN’AZIENDA ALBERGHIERA
(CASS. 9163/2010)
(CASS. 20538/2013 AI FINI DELLE II.DD.)
IN SIMILI CASI
L’UFFICIO E’ STATO LEGITTIMATO
ALLA RIQUALIFICAZIONE DEGLI ATTI E ALLA LIQUIDAZIONE DELL’IMPOSTA
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12
ESEMPIO.2
CONFERIMENTO DI RAMO DI AZIENDA
E SUCCESSIVA CESSIONE DELLA PARTECIPAZIONE
CASS. 14900/2001 – 2713/2002 – 8772/2008 (ABUSO)
la consecuzione dei due atti (conferimento e successiva cessione
della partecipazione), secondo la Cassazione, evidenzia in realtà
un'unica fattispecie, ancorché a formazione progressiva,
produttiva di un unico effetto giuridico finale,
identificato
nella
cessione
dell'immobile
o
dell'azienda
previamente conferiti
DOTTRINA
FORTEMENTE CRITICA SULL’INTERPRETAZIONE DELL’ART. 20 DPR
131/2006
CHE NON CONSENTIREBBE LA RIQUALIFICAZIONI DI PIU’ ATTI
STUDIO N. 95/2003/T NOTARIATO
ASSONIME APPROFONDIMENTO 5/2009
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13
ESEMPIO.3
CESSIONE DELLA
PARTECIPAZIONE TOTALITARIA COME CESSIONE DI AZIENDA
NON E’ SINDACABILE DALL’UFFICIO
SECONDO NOTARIATO
STUDIO 170-2011/T
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14
ESEMPIO.4
ACQUISTO DI
PARTECIPAZIONE TOTALITARIA
AL FINE DI ACQUISIRE
LA PROPRIETA’ DI TERRENI EDIFICABILI
SECONDO CASS. 653/2013
L’OPERAZIONE E’ QUALIFICABILE ELUSIVA
( ACQUISTO DI TERRENI SOGGETTI A IVA)
SECONDO CASS. 21390/2012
L’OPERAZIONE NON E’ ELUSIVA
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15
DISCIPLINA ANTIELUSIVA II.DD.
ART. 37-BIS DPR 600/1973
[1] Sono inopponibili all'amministrazione finanziaria gli atti, i fatti e i negozi, anche collegati
tra loro, privi di valide ragioni economiche, diretti ad aggirare obblighi o divieti previsti
dall' ordinamento tributario e ad ottenere riduzioni di imposte o rimborsi, altrimenti
indebiti.
[2] L' amministrazione finanziaria disconosce i vantaggi tributari conseguiti mediante gli atti, i
fatti e i negozi di cui al comma 1, applicando le imposte determinate in base alle
disposizioni eluse, al netto delle imposte dovute per effetto del comportamento
inopponibile all' amministrazione.
[3] Le disposizioni dei commi 1 e 2 si applicano a condizione che, nell' ambito del
comportamento di cui al comma 2, siano utilizzate una o più delle seguenti operazioni:
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16
ART. 37-BIS DPR 600/1973
CONSENTE ALL’AMMINISTRAZIONE FINANZIARIA
DI DISCONOSCERE I VANTAGGI FISCALI
(AI FINI DELLE IMPOSTE DIRETTE)
DERIVANTI DA PARTICOLARI ATTI
1.
2.
3.
4.
PRIVI DI VALIDE RAGIONI ECONOMICHE
DIRETTI AD AGGIRARE OBBLIGHI E DIVIETI
E AD OTTENERE RIDUZIONI DI IMPOSTE O RIMBORSI ALTRIMENTI NON POSSIBILI
UTILIZZO DI UNA O PIU’ DELLE OPERAZIONI INDICATE ART. 37-BIS
(PRESUPPOSTI DEVONO ESISTERE TUTTI E QUATTRO)
L’AVVISO DI ACCERTAMENTO E’ EMANATO, A PENA DI NULLITA’, PREVIA RICHIESTA DI
CHIARIMENTI
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17
OPERAZIONI INTERESSATE DA ART. 37-BIS
Trasformazioni
Fusioni
Scissioni
Liquidazioni
volontarie
Distribuzione ai
soci di riserve di
capitale
Conferimenti,
cessioni, affitto e
usufrutto
d’aziende
Cessione di crediti
Cessione di
eccedenze di
imposte
Scambi di azioni
intra UE
Operazioni,
valutazioni e
iscrizione in bilancio
di cambi, valute,
titoli, partecipazioni,
ecc.
Cessione beni e
servizi tra società
(consolidato
fiscale)
Pagamenti canoni
e interessio a
soggetti controllati
da extra UE
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18
VALIDE RAGIONI ECONOMICHE
L’OPERAZIONE DEVE AVERE UNA VALENZA ECONOMICO-GESTIONALE
SULLA BASE DELL ESIGENZE E ASPETTATIVE DELL’IMPRENDITORE MEDIO
NON E’ POSSIBILE DISCONOSCERE CIVILISTICAMENTE
LE OPERAZIONI MA SOLO DISCONOSCERE
GLI EVENTUALI VANTAGGI FISCALI
NEL TEMPO SONO STATE RICONOSCIUTE COME
VALIDE RAGIONI ECONOMICHE
UNA SERIE DI DIFFERENTI MOTIVAZIONI
IN ALCUNI CASI
EVIDENTE CONTRADDIZIONE CON
PARERI PRECEDENTI O POSTERIORI
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19
VALIDE RAGIONI ECONOMICHE
FUSIONE
• RAFFORZAMENTO SUL MERCATO
• AUMENTO DELLA PRODUTTIVITA’ E ACQUISIZIONE
VANTAGGI RISPETTO ALLA CONCORRENZA
• MANTENIMENTO LIVELLO OCCUPAZIONALE
• RAFFORZAMENTO FINANZIARIO
• CREAZIONE DI SINERGIE PRODUTTIVE, COMMERCIALI, ECC
• INTEGRAZIONE PRODUTTIVA, COMMERCIALE, ECC.
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20
VALIDE RAGIONI ECONOMICHE
•
•
•
•
SCISSIONE
DEVONO RIGUARDARE LE SOCIETA’ E NON I SOCI
DEVONO AVERE COME OBIETTIVO UN MIGLIORAMENTO
EFFETTIVO DELL’IMPRESA
POSSONO CONSISTERE NEL DISSIDIO TRA I SOCI SOLO SE
TALE DISSIDIO E’ IN GRADO DI COMPROMETTERE LO
SVOLGIMENTO DELL’ATTIVITA’ DELLA SOCIETA’
POSSONO CONSISTERE NEL PASSAGGIO GENERAZIONALE
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21
OPERAZIONE ELUSIVA
IN GENERE
AFFINCHE’ UN’OPERAZIONE SIA ELUSIVA
OCCORRE UNA CONSECUZIONE DI PIU’ ATTI
ESEMPI
SCISSIONE + CESSIONE PARTECIPAZIONE
UNO DEI POCHI CASI IN CUI NORMA ANTIELUSIVA
SI APPLICA ALLA SINGOLA OPERAZIONE
=
TRASFORMAZIONE
QUANDO LA TRASFORMAZIONE E’ DELIBERATA
AL SOL FINE DI FRUIRE DI VANTAGGI FISCALI
RIS. 28/04/2008 N. 177/E
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22
APPLICAZIONE NEL TEMPO
DELLA NORMA DELLA NORMA ANTIELUSIVA
ART. 37-BIS DEL DPR 600/1973
ESISTE UN TERMINE ENTRO IL QUALE
L’AGENZIA PUO’ APPLICARE ART. 37-BIS DPR 600/1973 ?
NON E’ MAI STATO CHIARITO NULLA AL RIGUARDO
SOLO NEL PARERE 09/05/2007 N. 28
SI FA RIFERIMENTO AL
“termine ultimo per l’effettuazione dei controlli fiscali di cui
all’art. 43 del DPR 21 settembre 1973, n. 600”
IL CHE PUO’ SIGNIFICARE CHE L’UFFICIO DEVE COMUNQUE RISPETTARE IL
TERMINE DI DECADENZA PER GLI ACCERTAMENTI
E CHE TALE TERMINE DECORRE
DAL PERIODO IN CUI E’ EFFETTUATA L’OPERAZIONE
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23
DISAPPLICAZIONE NORME ANTIELUSIVE
TALUNE NORME ANTIELUSIVE POSSONO ESSERE DISAPPLICATE OVE SI
DIMOSTRI LA SUSSISTENZA DI VALIDE RAGIONI ECONOMICHE
MEDIANTE L’ISTITUTO DELL’INTERPELLO
=
DIRITTO DI CIASCUN CONTRIBUENTE
DI INOLTRARE ISTANZE
CONCERNENTI L’APPLICAZIONE DI
DISPOSIZIONI TRIBUTARIE
QUALORA VI SIANO INCERTEZZE SULLA CORRETTA INTERPRETAZIONE
DELLE NORME
(UNA CONCRETA ATTUAZIONE
DEL PRINCIPIO DI COLLABORAZIONE TRA FISCO E CONTRIBUENTE)
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24
TIPOLOGIE DI INTERPELLO
IN BASE ALLA NORMA CHE LI CONSENTE
ART. 11
LEGGE
212/2000
ART. 21
LEGGE
413/1991
ART. 37-BIS
DPR
600/1973
ART. 27 CO 12
DL 185/2008
INTERPELLO
ORDINARIO
INTERPELLO
ANTIELUSIVO
ISTANZE CFC
INTERPELLO
ART. 110
CO 10 TUIR
ISTANZE
DISAPPLIC.
DI NORME
ANTIELUSIVE
INTERPELLO
PER LE
IMPRESE DI
GRANDI
DIMENSIONI
INTERPELLO
CONSOLIDAT
O
NAZIONALE
ISTANZE
SOCIETA’
NON
PERATIVE
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25
INTERPELLO DISAPPLICATIVO
ART. 37-BIS DPR 600/1973
8] Le norme tributarie che, allo scopo di contrastare comportamenti elusivi,
limitano deduzioni, detrazioni, crediti d' imposta o altre posizioni
soggettive altrimenti ammesse dall' ordinamento tributario, possono
essere disapplicate qualora il contribuente dimostri che nella particolare
fattispecie tali effetti elusivi non potevano verificarsi. A tal fine il
contribuente deve presentare istanza al direttore regionale delle entrate
competente per territorio, descrivendo compiutamente l' operazione e
indicando le disposizioni normative di cui chiede la disapplicazione. Con
decreto del Ministro delle finanze da emanare ai sensi dell’articolo 17,
comma 3, della legge 23-8-1988 n. 400, sono disciplinate le modalità per
l' applicazione del presente comma.
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26
PROCEDURA
INTERPELLO DISAPPLICATIVO
•
•
•
ISTANZA INDIRIZZATA AL DIRETTORE REGIONALE DELLE ENTRATE PER IL
TRAMITE DELL’UFFICIO COMPETENTE
UNICAMENTE A MEZZO RACCOMANDATA AR/CONSEGNA DIRETTA
PRIMA DELL’OPERAZIONE EVENTUALMENTE DA DISAPPLICARE
CONTENUTO MINIMALE (A PENA DI INAMMISSIBILITA’)
DATI IDENTIFICATIVI DEL CONTRIBUENTE O DEL RAPPRESENTANTE
INDICAZIONE DELL’EVENTUALE DOMICILIATARIO
SOTTOSCRIZIONE
DESCRIZIONE DETTAGLIATA DEL CASO
MOTIVI CHE RENDONO LEGITTIMA LA DISAPPLICAZIONE
•
ALLEGAZIONE COPIA DOCUMENTI ATTESTANTI IL CORRETTO
INQUADRAMENTO
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27
RISPOSTA E CONSEGUENZE
• LA RISPOSTA DELL’AGENZIA – SCRITTA E MOTIVATA – DEVE
ESSERE NOTIFICATA AL CONTRIBUENTE ENTRO 90 DAL
RICEVIMENTO DELL’ISTANZA O DAL COMPLETAMENTO DELLA
DOCUMENTAZIONE
• LA RISPOSTA HA EFFETTO ESCLUSIVAMENTE NEI CONFRONTI
DEL CONTRIBUENTE ISTANTE
• SECONDO TALUNE SENTENZE, IL DINIEGO VA OPPOSTO
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28
MANCATA OPPOSIZIONE AL DINIEGO
CASS. 15/04/2011 N. 8663
La mancanza di impugnazione (del diniego) nei termini di
legge decorrenti dalla comunicazione delle determinazioni
al contribuente…. rende definitiva la carenza del potere di
disapplicazione della norma antielusiva in capo all’istante.
Il giudizio innanzi al giudice tributario a seguito della
impugnazione si estende al merito delle determinazioni
impugnate.
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29
Vito Dulcamare
CORSO OPERAZIONI STRAORDINARIE
edizione 2014
6°
RIALLINEAMENTO FISCALE OPZIONALE
DEI VALORI DERIVANTI
DA OPERAZIONI STRAORDINARIE
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1
REGIMI OPZIONALI VIGENTI
DI RIALLINEAMENTO VALORI
1
ART. 176
ART. 172
ART.173
TUIR
2
ART. 15
CO 1/9
DL 185/2008
3
ART. 15
CO 10
DL 185/2008
4
ART. 15
CO 10-BIS
DL 185/2008
5
ART. 15
CO 10-TER
DL 185/2008
CONFERIMENTI
FUSIONI
SCISSIONI
SOGGETTI CHE
APPLICANO
IAS
(ALTERNATIVO
AL REGIME 1)
(ESTENSIONE
DEL REGIME 3)
CONFERIMENTI
FUSIONI
SCISSIONI
CONFERIMENTI
FUSIONI
SCISSIONI
BILANCIO
CONSOLIDATO A
SEGUITO DI
ACQUISTO DI
AZIENDA O DI
AVVIAMENTO
MARCHI
ALTRE
IMMATERIALI
CREDITI
PARTECIPAZIONI
IMMOBILIZZAZ.
MATERIALI
ED
IMMATERIALI
COMPONENTI
REDDITUALI E
PATRIMONIALI
DI CONTROLLO
PARTECIPAZIONE
DI CONTROLLO
AVVIAMENTO
MARCHI
ALTRE
IMMATERIALI
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2
RIALLINEAMENTO
OPZIONALE ORDINARIO
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3
RIALLINEAMENTO OPZIONALE ORDINARIO
ART. 172 TUIR
CO 10-BIS
ART. 173 TUIR
CO 15-BIS
ART. 176 TUIR
CO 2-TER
FUSIONI
SCISSIONI
CONFERIMENTI
CIRC. 25/09/2008 N. 57/E PAR. 4.3
Inoltre, si precisa che il rinvio operato dagli artt. 172, comma
10-bis e 173, comma 15-bis al comma 2-ter dell'art. 176
consente l'applicazione del regime di imposizione sostitutiva
solo nel caso in cui, in sede di fusione e scissione, vengano
attributi alla società risultante dall'operazione compendi
aziendali e non singoli beni.
La relazione alla finanziaria chiarisce, infatti, che le nuove
norme introducono " una nuova disciplina delle operazioni
straordinarie (fusioni, scissioni e conferimenti) relative al
trasferimento di complessi aziendali ".
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4
RIALLINEAMENTO OPZIONALE ORDINARIO
ART. 176 CO 2-TER TUIR
SOCIETA’
INCORPORANTE
O RISULTANTE
DALLA FUSIONE
SOCIETA’
BENEFICIARIA
DELLA SCISSIONE
SOCIETA’
CONFERITARIA
PUO’ OPTARE PER AFFRANCARE
IN TUTTO O IN PARTE
I VALORI DELLE
IMMOBILIZZAZIONI MATERIALI E IMMATERIALI
MEDIANTE PAGAMENTO DI IMPOSTA SOSTITUTIVA
IN RELAZIONE A CIASCUNA OPERAZIONE
LA REGOLAMENTAZIONE E’ CONTENUTA NEL
D.M. 25/08/2008
IN PARTICOLARE L’IMPOSTA E’ DOVUTA PER CATEGORIE
OMOGENEE
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5
CATEGORIE OMOGEEE
ART. 1 D.M. 25/08/2008
•
•
•
•
•
BENI IMMOBILI
AREE FABBRICABILI AVENTI MEDESIMA DESTINAZIONE URBANISTICA
AREE NON FABBRICABILI
FABBRICATI STRUMENTALI PER NATURA
FABBRICATI STRUMENTALI PER DESTINAZIONE
FABBRICATI PATRIMONIO
BENI MOBILI
• COMPRESO IMPIANTI E MACCHINARI NON INFISSI AL SUOLO, SONO
RAGGRUPPATI IN CATEGORIE OMOGENEE SECONDO L’ANNO DI
ACQUISIZIONE E COEFFICIENTE DI AMMORTAMENTO
IMMOBILIZZAZIONE IMMATERIALI
• COMPRESO AVVIAMENTO, DISTINTAMENTE PER CIASCUNO DI ESSI
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6
CATEGORIE ESCLUSE
IMMOBILIZZAZIONI FINANZIARIE
BENI INDICATI NEL QUADRO EC
DEL DANTE CAUSA
PER TALI BENI SI PUO’ SOLO PROCEDERE
ALL’AFFRANCAMENTO DA QUADRO EC
(CIRC. 25/09/2008 N. 57/E)
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7
ATTENZIONE
POICHE’ L’OPZIONE
PUO’ ESSERE EFFETTUATA
IN MISURA PARZIALE PER CIASCUNA OPERAZIONE
E’ POSSIBILE OPTARE
IN TUTTI E DUE I PERIODI D’IMPOSTA INTERESSATI
RIPARTENDO COME MEGLIO SI CREDE
IL RIALLINEAMENTO
ANCHE IN RELAZIONE
ALLA MEDESIMA CATEGORIA OMOGENEA
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8
TERMINE PER RIALLINEAMENTO OPZIONALE
ART. 176 CO 2-TER TUIR
L’OPZIONE DEVE ESSERE EFFETTUATA
NELLA
DICHIARAZIONE DEI
REDDITI
RELATIVA AL
PERIODO IN CUI E’
STATA EFFETTUATA
L’OPERAZIONE
O, AL PIU’ TARDI,
NELLA
DICHIARAZIONE
SUCCESSIVA
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9
IMPOSTA SOSTITUTIVA IIDD/IRAP
SUI
MAGGIORI
VALORI FINO
A 5 MILIONI
DI EURO
SUI
SUI
MAGGIORI
MAGGIORI
VALORI
VALORI
ECCEDENTI I
ECCEDENTI
5 E FINO A 10 I 10 MILIONI
MILIONI DI
DI EURO
EURO
12%
14%
16%
SE L’OPZIONE VIENE EFFETTUATA
IN DUE PERIODI D’IMPOSTA
OCCORRE PROCEDERE AL RICALCOLO
DELL’IMPOSTA DOVUTA
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10
MODALITA’
VERSAMENTO IMPOSTA SOSTITUTIVA
TRE RATE ANNUALI:
30%
40% + INTERESSI 2,5%
30% + INTERESSI 2,5%
LE DISPOSIZIONI ATTUATIVE PER
ESERCIZIO E EFFETTI DELL’OPZIONE
ACCERTAMENTO E RISCOSSIONE
SONO PREVISTE IN
DM 25/7/2008
CIRC. 25/09/2008 N. 57/E
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11
OBBLIGHI DICHIARATIVI
ART. 1 CO 9 DM 25/08/2008
SIA NELLA DICHIARAZIONE DEI REDDITI
CHE NELLA DICHIARAZIONE IRAP
APPOSITO PROSPETTO CONTENENTE
PER CIASCUNA OPERAZIONE
•VALORI FISCALI RICONOSCIUTI PRESSO IL DANTE CAUSA
•VALORE DI ISCRIZIONE NEL BILANCIO DEL BENEFICIARIO
•DIFFERENZE ASSOGGETTATE A IMPOSTA SOSTITUTIVA
•NUOVI VALORI FISCALI
•ALTRI ELEMENTI NECESSARI PER IL CONTROLLO
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12
PROSPETTO IN UNICO 2014
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13
PROSPETTO IN IRAP 2014
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14
RIALLINEAMENTO OPZIONALE ORDINARIO
EFFETTI FISCALI
I MAGGIORI VALORI SONO RICONOSCIUTI
AI FINI
DELL’AMMORTAMENTO
IN CASO DI REALIZZO
DAL PERIODO D’IMPOSTA
IN CUI E’ ESERCITATA
L’OPZIONE
DAL QUARTO PERIODO
D’IMPOSTA SUCCESSIVO
A QUELLO IN CUI E’
ESERCITATA L’OPZIONE
ESEMPIO
OPERAZIONE 2013
OPZIONE 2014
RILEVANZA 2014
ESEMPIO
OPERAZIONE 2013
OPZIONE 2014
RILEVANZA 2018
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15
ATTENZIONE
•
L’EVENTUALE REALIZZO NEI TRE PERIODI SUCCESSIVI AL
RIALLINEAMENTO DA LUOGO ALLA ORDINARIA TASSAZIONE CON
DIRITTO ALLO SCOMPUTO DELL’IMPOSTA SOSTITUTIVA
•
NON E’ POSSIBILE RIALLINEARE I VALORI DEI CESPITI CEDUTI NEL
PERIODO D’IMPOSTA PRIMA DI AVERE ESERCITATO L’OPZIONE
- OPERAZIONE STRAORDINARIA NEL 2013
- CESSIONE MARZO 2014 = BENI NON RIALLINEABILI
- OPZIONE GIUGNO 2014 PER ALTRI BENI
•
IL RIALLINEAMENTO PUO’ AVERE CONSEGUENZE SUL TEST DI
OPERATIVITA’ PER LE SOCIETA’ DI COMODO E SULL’APPLICAZIONE
DEGLI STUDI
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16
EFFETTI RIALLINEAMENTO
SENZA RIALLINEAMENTO
CON RIALLINEAMENTO
VALORE CIVILISTICO 1.000
VALORE FISCALE
100
PREZZO CESSIONE
1.000
VALORE CIVILISTICO 1.000
VALORE FISCALE
100
PREZZO CESSIONE
1.000
PLUSV. FISCALE
IRES 27,5%
IRAP 3,9%
DA RIALLINEARE
SOSTITUTIVA 12%
VALORE FISCALE
PLUS. FISCALE
900
247,50
3,51
251,01
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900
108
1.000
0
17
ESEMPIO.1
CONFERIMENTO DEL 2013
• VALORE STORICO IMPIANTO
1.000
• VALORE DI PERIZIA
2.000
• LA SOCIETA’ INTENDE AFFRANCARE PER INTERO
N.B.
• PER SEMPLICITA’ NON SI CONSIDERANO GLI AMMORTAMENTI
IMPUTATI E QUELLI DEDOTTI
• L’AFFRANCAMENTO TOTALE NELLO STESSO PERIODO DELL’OPERAZIONE
STRAORDINARIA EVITA LA COMPILAZIONE DEL QUADRO RV
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18
QUADRO RQ = RIALLINEAMENTO
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19
QUADRO IS = RIALLINEAMENTO
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20
ESEMPIO.2
CONFERIMENTO DEL 2013
• VALORE STORICO IMPIANTO
1.000
• VALORE DI PERIZIA
2.000
• LA SOCIETA’ INTENDE AFFRANCARE SOLO PER 500
N.B.
• PER SEMPLICITA’ NON SI CONSIDERANO GLI AMMORTAMENTI
IMPUTATI E QUELLI DEDOTTI
• L’AFFRANCAMENTO PARZIALE OBBLIGA ALLA REDAZIONE DEL QUADRO
RV
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QUADRO RQ = RIALLINEAMENTO
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QUADRO RV – DOPPIO BINARIO
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23
QUADRO IS
RIALLINEAMENTO E DOPPIO BINARIO
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24
ATTENZIONE
OVE L’OPERAZIONE ABBIA COMPORTATO
LA RILEVAZIONE DELLA
FISCALITA’ DIFFERITA
IL RIALLINEMENTO CONSENTE DI RECUPERARE COMPONENTI
NON TASSABILI
MIGLIORANDO IL BILANCIO
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25
ESEMPIO
VALORE LORDO CESPITE ANTE OPERAZIONE
FONDO DI AMMORTAMENTO
VALORE NETTO
VALORE DA PERIZIA
5.000
4.000
1.000
3.000
NELLA PERIZIA
È STATA RIPORTATA ANCHE LA
FISCALITA’ DIFFERITA RELATIVA AL PLUSVALORE
PARI A 624 (31,4% DI 2.000)
IPOTIZZANDO
IL RIALLINEAMENTO DELL’INTERO PLUSVALORE
PAGANDO LA SOSTITUTIVA DEL 12%
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segue
SI DOVRA’ STORNARE
LA FISCALITA DIFFERITA
RILEVARE IL DEBITO PER IMPOSTA SOSTITUTIVA E
RILEVARE LA DIFFERENZA
DARE
CONTI
AVERE
IMPORTO
FONDO IMPOSTE
DIFFERITE
CONTI
628 Diversi
DEBITI
TRIBUTARI
SOPRAVV.
ATTIVA NON
TASSABILE
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IMPORTO
120
508
27
RIALLINEAMENTO
OPZIONALE
ALTERNATIVO
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RIALLINEAMENTO OPZIONALE ALTERNATIVO
ART. 15 CO 10/11 DL 185/2008
SOCIETA’
INCORPORANTE
O RISULTANTE
DALLA FUSIONE
SOCIETA’
BENEFICIARIA
DELLA
SCISSIONE
SOCIETA’
CONFERITARIA
PUO’ OPTARE PER AFFRANCARE
IN TUTTO O IN PARTE
I VALORI DI ALCUNE TIPOLOGIE DI BENI
MEDIANTE PAGAMENTO DI IMPOSTA SOSTITUTIVA
IN RELAZIONE A CIASCUNA OPERAZIONE
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TIPOLOGIE DI BENI RIALLINEABILI
CO 10
CO 11
AVVIAMENTO
ATTIVITA’
DIVERSE
MARCHI
DALLE
ALTRE
IMMOBILIZZA
ATTIVITA’
ZIONI
IMMATERIALI MATERIALI E
IMMATERIALI
CO 11
CREDITI
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30
TERMINE PER RIALLINEAMENTO ALTERNATIVO
ART. 15 CO 10/11 DL 185/2008
L’OPZIONE DEVE ESSERE EFFETTUATA
NELLA DICHIARAZIONE DEI REDDITI
RELATIVA AL PERIODO IN CUI E’
STATA EFFETTUATA L’OPERAZIONE
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IMPOSTA SOSTITUTIVA IIDD/IRAP
AVVIAMENTO
ATTIVITA’
DIVERSE
MARCHI
DALLE
ALTRE
IMMOBILIZZA
ATTIVITA’
ZIONI
IMMATERIALI MATERIALI E
IMMATERIALI
16%
IMPOSTE
ORDINARIE
CREDITI
20%
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RIALLINEAMENTO BENI IMMATERIALI
E’ POSSIBILE RIALLINEARE I VALORI
IN TUTTO O IN PARTE
AVVIAMENTO
MARCHI D’IMPRESA
ALTRE ATTIVITA IMMATERIALI
IMPOSTA SOSTITUTIVA 16%
PAGAMENTO IN UNICA SOLUZIONE
ENTRO SALDO RELATIVO AL PERIODO
NEL CORSO DEL QUALE E’ POSTA IN ESSERE L’OPERAZIONE
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33
RIALLINEAMENTO BENI IMMATERIALI
EFFETTI
EFFETTO DALL’INIZIO DEL PERIODO IN CUI E’ VERSATA L’IMPOSTA
SOSTITUTIVA
=
OPERAZIONE 2013
VERSAMENTO IN UNICO 2014
EFFETTO DA 01/01/2014
LA MAGGIORE ALIQUOTA (16% ANZICHE’ 12%)
COMPORTA
LA POSSIBILITA’ DI EFFETTUARE MAGGIORI AMMORTAMENTI DEDUCIBILI
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RIALLINEAMENTO BENI IMMATERIALI
MAGGIORI AMMORTAMENTI
AVVIAMENTO E MARCHI
ALTRI VALORI
RESTA 1/18 NEL PERIODO IN
CUI SI EFFETTUA L’OPZIONE
RESTA QUELLA
ORIGINARIA NEL
PERIODO IN CUI SI
EFFETTUA
L’OPERAZIONE
IL MAGGIOR VALORE
AFFRANCATO PUO ESSERE
DEDOTTO PER 1/9 DAL
PERIODO SUCCESSIVO
ANCHE IN DIFFORMITA’ ALLA
QUOTA IMPUTATA A C. E.
DAL PERIODO SUCCESSIVO
IL MAGGIOR VALORE
AFFRANCATO PUO’ ESSERE
DEDOTTO PER LA QUOTA
IMPUTATA A CONTO
ECONOMICO
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RIALLINEAMENTO AVVIAMENTO
ESEMPIO
AVVIAMENTO: VALORE CIVILISTICO ORIGINARIO
VALORE FISCALE
VALORE DA CONFERIMENTO
100
100
1.000
RIALLINEAMENTO MEDIANTE PAGAMENTO
DELL’IMPOSTA SOSTITUTIVA DEL 16% SU 900 = 144
IN UNICO 2014
AMMORTAMENTO 2013
1/18 SU 100 (SOLO SE IMPUTATO A CONTO ECONOMICO)
AMMORTAMENTO 2014
1/18 SU 100 (SOLO SE IMPUTATO A CONTO ECONOMICO)
1/10 SU 900 (ANCHE SE NON IMPUTATO A C.E.)
ATTENZIONE
PROBLEMI DI COMPATIBILITA’ CIVILISTICA E FISCALITA’
DIFERITA
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RIALLINEAMENTO ALTRE ATTIVITA’
E’ POSSIBILE RIALLINEARE I VALORI
DELLE ATTIVITA’ DIVERSE DAI PRECEDENTI
ANCHE PER SINGOLE FATTISPECIE
= IMMOBILIZZAZIONI FINANZIARIE (CONVIENE ? )
= RIMANENZE
IN TAL CASO SI APPLICANO LE
ALIQUOTE ORDINARIE IRES E IRAP
CON EVENTUALI MAGGIORAZIONI
MA SEPARATAMENTE DA ALTRO IMPONIBILE
(PER EVITARE COMPENSAZIONI CON PERDITE IN CORSO)
VERSAMENTO IN UNICA SOLUZIONE
ENTRO SCADENZA SALDO IMPOSTE
EFFETTO DALL’INIZIO DEL PERIODO IN CUI SI ESERCITA OPZIONE
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RIALLINEAMENTO CREDITI
E’ POSSIBILE RIALLINEARE
I CREDITI
IMPOSTA SOSTITUTIVA 20%
VERSAMENTO IN UNICA SOLUZIONE
ENTRO SCADENZA SALDO IMPOSTE
EFFETTO DALL’INIZIO DEL PERIODO
IN CUI SI ESERCITA L’OPZIONE
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PROSPETTO IN UNICO 2014
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PROSPETTO IN IRAP 2014
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RIALLINEAMENTO
OPZIONALE
ALTERNATIVO
PER LE PARTECIPAZIONI
DI CONTROLLO
E ANCHE A SEGUITO DI ACQUISTO
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ULTERIORI RIALLINEAMENTI
ART. 10 DL 185/2008
10-bis. Le previsioni del comma 10
sono applicabili anche ai maggiori
valori delle partecipazioni di controllo,
iscritti in bilancio a seguito
dell'operazione a titolo di avviamento,
marchi d'impresa e altre attività
immateriali. Per partecipazioni di
controllo si intendono quelle incluse
nel consolidamento ai sensi del capo
III del decreto legislativo 9 aprile
1991, n. 127. Per le imprese tenute ad
applicare i principi contabili
internazionali di cui al regolamento n.
1606/2002 del Parlamento europeo e
del Consiglio, del 19 luglio 2002, per
partecipazioni di controllo si
intendono quelle incluse nel
consolidamento ai sensi delle relative
previsioni. L'importo assoggettato ad
imposta sostitutiva non rileva ai fini
del valore fiscale della partecipazione
stessa.
10-ter. Le previsioni del comma 10
sono applicabili anche ai maggiori
valori - attribuiti ad avviamenti,
marchi di impresa e altre attività
immateriali nel bilancio consolidato delle partecipazioni di controllo
acquisite nell'ambito di operazioni di
cessione di azienda ovvero di
partecipazioni.
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ULTERIORI RIALLINEAMENTI
SOCIETA’
INCORPORANTE
O RISULTANTE
DALLA FUSIONE
SOCIETA’
BENEFICIARIA
DALLA SCISSIONE
SOCIETA’
CONFERITARIA
SOCIETA’
ACQUIRENTE
PUO’ OPTARE PER AFFRANCARE
IN TUTTO O IN PARTE
I MAGGIORI VALORI ATTRIBUITI A
AVVIAMENTO/MARCHI ED ALTRE ATTIVITA’
IMMATERIALI
DELLE PARTECIPAZIONI DI CONTROLLO ACQUISITE
NELL’AMBITO DI OPERAZIONI STRAORDINARIE
O
DI ACQUISTO DI AZIENDE O PARTECIPAZIONI
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RIALLINEAMENTO DA OPERAZIONI STRAORDINARIE
ART. 15 CO 10-BIS DL 185/2008
CONSENTE DI APPLICARE IL RIALLINEAMENTO QUANDO
A SEGUITO DI UN’OPERAZIONE STRAORDINARIA
(FUSIONE/SCISSIONE/CONFERIMENTO)
SI VIENE A DETENERE UNA PARTECIPAZIONE DI CONTROLLO
(INDIVIDUATA COME QUELLA CHE RIENTRA NEL CONSOLIDATO)
NORMALMENTE NON POTREBBE FARE IL RIALLINEAMENTO
PERCHE’ VALORE DIVERSO DA IMMOBILIZZAZIONE IMMATERIALE
CON IL COMMA 10-BIS
SOSTITUISCE IN TUTTO O IN PARTE NEL BILANCIO CONSOLIDATO
IL VALORE DELLA PARTECIPAZIONE
CON AVVIAMENTO/MARCHI/ALTRE IMMATERIALI
SU TALI NUOVI VALORI PAGA LA SOSTITUTIVA DEL 16%
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RIALLINEAMENTO DA ACQUISTO
PARTECIPAZIONE DI CONTROLLO
ART. 15 CO 10-TER DL 185/2008
CONSENTE IL RIALLINEAMENTO ANCHE A SEGUITO DI OPERAZIONI DI TIPO REALIZZATIVO
(ACQUISTO AZIENDA O ACQUISTO PARTECIPAZIONE)
IN PRATICA
DOPO L’ACQUISTO IL SOGGETTO VIENE A DETENERE
UNA PARTECIPAZIONE DI CONTROLLO
(INDIVIDUATA COME QUELLA CHE RIENTRA NEL CONSOLIDATO)
SOSTITUISCE IN TUTTO O IN PARTE NEL BILANCIO CONSOLIDATO
IL VALORE DELLA PARTECIPAZIONE
CON AVVIAMENTO/MARCHI/ALTRE IMMATERIALI
SU TALI NUOVI VALORI PAGA LA SOSTITUTIVA DEL 16%
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EFFETTI E MODALITA’ DEL RIALLINEAMENTO
ART. 1 CO 151/152 LEGGE 147/2013
GLI EFFETTI DECORRONO
DAL SECONDO PERIODO D’IMPOSTA
SUCCESSIVO A QUELLO DEL PAGAMENTO
SONO PREVISTE NORME ANTIELUSIVE
LE MODALITA’ SONO STABILITE NEL
PROVV. 2014/77035 DEL 06/06/2014
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ESEMPIO
OPERAZIONE DI INCORPORAZIONE DI UNA SOCIETA’ CHE A
SUA VOLTA POSSIEDE UNA PARTECIPAZIONE DI CONTROLLO
IN ALTRA SOCIETA’
ALFA POSSIEDE BETA
VALORE IN BILANCIO = 100
BETA POSSIEDE DELTA
VALORE IN BILANCIO = 40
QUANDO ALFA INCORPORA BETA
ANNULLA LA PARTECIPAZIONE IN BETA
100
ISCRIVE LA PARTECIPAZIONE IN DELTA
100
NEL BILANCIO CONSOLIDATO LA DIFFERENZA DI VALORE
TRA 100 E 40, SE IMPUTABILE AD AVVIAMENTO O ALTRA
ATTIVITA’ IMMATERIALE PUO’ ESSERE RIALLINEATA
PAGANDO IL 16% E DEDUCENDO GLI AMMORTAMENTI DAL
2016
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QUESTIONE
CO 10-BIS ART. 15 DL 185/2008
PRECISA CHE
L’IMPOSTA ASSOGGETTATA A VALORE SOSTITUTIVO
NON RILEVA AI FINI DEL
VALORE FISCALE DELLA PARTECIPAZIONE
IN PRATICA (NELL’ESEMPIO PRECEDENTE)
ALFA ISCRIVE IN BILANCIO PARTECIPAZIONE DELTA = 100
IL VALORE FISCALE DI TALE PARTECIPAZIONE ERA = 40
HA RIALLINEATO IL VALORE PAGANDO IL 16% DI 60
QUANDO CEDE LA PARTECIPAZIONE DOVREBBE PARTIRE DAL VECCHIO VALORE
FISCALE DI 60
VANTAGGIO DELL’OPERAZIONE
ALFA HA PAGATO IL 16% DI 60
ALFA DEDUCE 60 E RISPARMIA IL 16% CIRCA
(32% -16%)
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