CONTROLLO DI GESTIONE
Seminario sul controllo di gestione
23 settembre 2008
Dott. Paolo Corvini
Sommario
 I parametri di misurazione della redditività aziendale
La contabilità dei costi e le comparazioni con la contabilità generale
Il full costing e il direct costing
Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Determinazione del costo standard di prodotto
Seminario sul controllo di gestione – 23 settembre 2008
2
 I parametri di misurazione della redditività aziendale
Differenze co.ge co.an
Contabilità generale
consuntivi
conti economici classificati per
natura
Contabilità analitica
segmenti (geografici e di
mercato)
preventivi e consuntivi
conti economici classificati per
destinazione
poche informazioni
molte informazioni
NO
SI
QUOZIENTI
ECONOMICO
FINANZIARI
azienda
segmento
INDICATORI DI
EFFICIENZA
financial
financial e non financial
ENTITA' DI ANALISI
TEMPESTIVITA'
PROFONDITA' DELLE
INFORMAZIONI
BREAK EVEN
ANALYSYS
ANALISI DEGLI
SCOSTAMENTI
azienda
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3
Sommario
 I parametri contabili di misurazione della redditività aziendale
La contabilità dei costi e le comparazioni con la contabilità generale
Il full costing e il direct costing
Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Determinazione del costo standard di prodotto
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4
 La contabilità dei costi e le comparazioni con la contabilità generale
Caratteristiche a confronto
Contabilità generale
esterni
Contabilità analitica
interni
SCOPO
misurazione del reddito e del
capitale di funzionamento
rielaborazione di dati di costo
e di ricavo per l'attività
decisionale e di controllo
MOMENTO DELLA
RILEVAZIONE
manifestazione di variazione
numeraria
AMPIEZZA
RILEVAZIONI
tutti i costi e i ricavi
CLASSIFICAZIONE
costi e ricavi per natura
DESTINATARI
ENFASI
ATTENZIONE
informazioni economico finanziarie passate
Attendibilità, verificabilità dei
dati e precisione delle
informazioni
RAPPRESENTAZIONE
intera organizzazione
REQUISITI
Principi contabili e criteri di
rappresentazione prescritti
utilizzazione dei fattori
produttivi
solo costi relativi alla gestione
caratteristica
costi e ricavi per natura,
destinazione e secondo altri
criteri utili per le decisioni
decisioni che influenzeranno il
futuro
Rilevanza e tempestività
dell'informazione, quick and
dirty
articolazione organizzativa
produttiva e distributiva
Criteri di misurazione della
performance
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 La contabilità dei costi e le comparazioni con la contabilità generale
Caratteristiche a confronto: destinatari
Destinatari: le informazioni su segmenti merceologici e segmenti geografici - da
rilevanza interna a esterna
IAS 14 -
Segment Reporting
Risultato di
SEGMENTO
Risultato di
Risultato
di
DISTRETTO
Risultato
di
DISTRETTO
DISTRETTO
Risultato di
RETE
(agenti,franch.ecc.)
Risultato
AZIENDALE
/ GRUPPO
Risultato per
FAMIGLIA
Risultato
di /
PRODOTTO
Risultato
di
DISTRETTO
SERVIZIO
DISTRETTO
Risultato di
SEGMENTO
Risultato di
RETE
(agenti,franch.ecc.)
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6
 La contabilità dei costi e le comparazioni con la contabilità generale
Caratteristiche a confronto: ampiezza delle rilevazioni
Contabilità dei
costi
Contabilità
generale
Costi figurativi
Costi che corrispondono a
spese
Spese che corrispondono
Spese neutrali
a costi
Costi opportunità che non
hanno una contropartita
finanziaria (valori per
impieghi alternativi di
risorse)
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Costi di natura
straordinaria, costi
capitalizzati, costi
indipendenti dalla gestione
caratteristica
7
 La contabilità dei costi e le comparazioni con la contabilità generale
Classificazione: un quadro di riepilogo
SCOPO DELLA MISURAZIONE
Classificazione
Comportamento rispetto ad un fattore
determinante (cost driver)
 variabili
Riferibilità e oggettività della misurazione
rispetto all’oggetto del costo
 speciali
Modalità di attribuzione all’oggetto di costo
Impiego nelle decisioni
 costanti
 misti
 comuni
 diretti
 indiretti
 rilevanti
 irrilevanti
 opportunità
 differenziali
 preventivi
Per il controllo di gestione
 consuntivi
 standard
 controllabili
 non controllabili
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8
 La contabilità dei costi e le comparazioni con la contabilità generale
Classificazione: costi fissi, variabili e misti
Una prima fondamentale classificazione è quella basata sul comportamento dei costi
rispetto ad un fattore determinante (cost driver)
Cost driver
Possono essere molteplici in funzione dell’oggetto che si intende
analizzare. Quello tipico è il volume di produzione
Intervallo di variazione
del cost driver
L’ampiezza della variabilità nell’entità del cost driver determina la
c.d. area di rilevanza (ossia l’intervallo di variazione)
Periodo di tempo
preso a riferimento
Estensione temporale dell’osservazione del comportamento dei costi
oggetto di indagine
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 La contabilità dei costi e le comparazioni con la contabilità generale
Classificazione: costi fissi
Costi fissi o costanti sono quelli che non variano rispetto al variare del cost driver (ossia di un
volume di attività, quale ad esempio il volume della produzione)
Formula matematica:
costi
C=K
Area di rilevanza
C=K
Volume di attività
ESEMPIO: il fitto annuale di un capannone
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 La contabilità dei costi e le comparazioni con la contabilità generale
Classificazione: costi variabili
COSTI PROPORZIONALI
COSTI PROGRESSIVI
COSTI DEGRESSIVI
Si tratta di costi la cui variazione rispetto al variare del cost driver è costante
Esempio: materie prime dirette impiegate nella produzione del prodotto
Formula matematica:
costi
C=v*Q
Area di rilevanza
v = costo variabile unitario
Volume di attività
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 La contabilità dei costi e le comparazioni con la contabilità generale
Classificazione: costi variabili degressivi
I costi degressivi sono quelli che aumentano in misura meno che proporzionale rispetto
all’aumento del volume del cost driver
area di rilevanza
c
o
s
t
i
volume di attività
Esempio: costo totale di un reparto rispetto al numero di unità prodotte, quando si può
utilizzare meglio la capacità produttiva e aumentare la produttività dei fattori della
produzione impiegati in quel reparto
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12
 La contabilità dei costi e le comparazioni con la contabilità generale
Classificazione: costi variabili progressivi
I costi progressivi sono quelli che aumentano in misura più che proporzionale rispetto all’aumento
del volume del cost driver
area di rilevanza
c
o
s
t
i
volume di attività
volume di attività
Esempio: quando il costo totale del reparto aumenta a causa del raggiungimento del livello di pieno
impiego ed è superato l’ottimo di utilizzazione oppure perché esiste un livello di variabilità in termini
qualitativi del prodotto per il cui il costo del reparto cresce più che proporzionalmente rispetto
all’aumento del volume produttivo
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 La contabilità dei costi e le comparazioni con la contabilità generale
Classificazione: costi misti
COSTI SEMIVARIABILI
COSTI A SCALINI
E
C=K+v*Q
area di rilevanza
c
o
s
t
i
area di rilevanza
quota variabile
c
o
s
t
i
quota fissa
volume di attività
Esempio: costo della rete di vendita
volume di attività
Esempio: in un call center un
coordinatore ogni 20 addetti
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 La contabilità dei costi e le comparazioni con la contabilità generale
Classificazione: costi speciali e comuni
La riferibilità e la “oggettività” nella misurazione rispetto all’oggetto di costo porta
alla distinzione fra costi speciali e costi comuni
OGGETTI DI COSTO
SPECIALI
COSTI
AZIENDALI
SPECIALI
SPECIALI
SPECIALI
COMUNI
COMUNI
COMUNI
PRODOTTO
REPARTO
DIVISIONE
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AZIENDA
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 La contabilità dei costi e le comparazioni con la contabilità generale
Classificazione: costi speciali e comuni
Risultati e livelli di aggregazione della contabilità dei costi
Azienda / Gruppo
AREA DI
RISULTATO
di 1° livello
Segmentaz. di 2°
livello
Segment. di 3° livello
(es. SEGMENTO / RETE, etc.)
(es. DISTRETTO)
Ricavi netti
Ricavi netti
Ricavi netti
Ricavi netti
Costi di Prodotto/
Servizio
Costi di Prodotto /
Servizio
Costi di Prodotto /
Servizio
Costi di Prodotto /
Servizio
MARGINE LORDO
MARGINE LORDO
MARGINE LORDO
MARGINE LORDO
Costi operativi
(articolati per CdC)
Costi operativi
 Speciali
 Comuni / Imputati
Costi speciali e costi
comuni parametrabili
Costi speciali
MARGINE OPERATIVO
di …………..
MARGINE OPERATIVO
AZIENDALE
MARG. OPERATIVO
Costi non operativi
(compresi Oneri Finanz.)
Oneri Finanziari figurativi
RISULTATO NETTO
MARGINE OPERATIVO
di …………..
MARGINE NETTO DI
ADR
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 La contabilità dei costi e le comparazioni con la contabilità generale
Classificazione: costi diretti ed indiretti
Le modalità di imputazione o attribuzione rispetto all’oggetto di costo portano alla
distinzione fra costi diretti e costi indiretti
COSTI DIRETTI:
COSTI INDIRETTI:
Imputabili direttamente
all’oggetto di costo secondo
criteri di “specialità” mediante
il prodotto tra volume di
fattore impiegato e prezzo
unitario (materie prime e
manodopera diretta)
Imputabili all’oggetto di costo
secondo criteri di “comunanza”
attraverso opportune basi di
riparto che servono per
determinare il contributo
(tendenzialmente valori di
consumo / di input)
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17
 La contabilità dei costi e le comparazioni con la contabilità generale
Classificazione: costi diretti ed indiretti
Mentre i costi comuni sono sempre indiretti i costi speciali possono essere diretti ma
anche indiretti quando non si giustifica il costo perla loro misurazione.
Costi speciali
Costi comuni
Costi diretti
Costi indiretti
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18
 La contabilità dei costi e le comparazioni con la contabilità generale
Classificazione: costi rilevanti nelle decisioni
Costi rilevanti
Costi irrilevanti
Differiscono tra diverse alternative; influiscono sul risultato finale per un giudizio di
convenienza economica
Sono costi presenti in tutte le possibili alternative e che quindi – in una logica differenziale –
non incidono sul giudizio di convenienza
Costi differenziali
Si ottengono facendo la differenza tra costi di diverse alternative scegliendone una come
base
Costi opportunità
Misurano la perdita in termini di mancato guadagno, in caso di possibili alternativi impieghi
dei fattori produttivi
Costi preventivi
Sono valutazioni probabilistiche o stime che mirano a riprodurre il costo che si sosterrà
svolgendo una certa produzione
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19
 La contabilità dei costi e le comparazioni con la contabilità generale
Classificazione: costi consuntivi e standard
Costi consuntivi
Costi standard
Misurano il valore delle risorse
utilizzate dopo lo svolgimento
dei processi
Sono riferiti a condizioni non
attuali, ma ipotetiche
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20
 La contabilità dei costi e le comparazioni con la contabilità generale
Classificazione: costi controllabili e non controllabili
Ai fini del controllo di gestione i costi si possono anche distinguere in:
Controllabili
Non controllabili
A questo scopo all’interno dell’azienda sono individuati appositi
Centri di responsabilità
Unità organizzative guidate da manager
responsabili dell’attività e dei risultati
Sono create per raggiungere uno o
più obiettivi
INPUT
per altri CdR
INPUT
Lavoro,
materiali,
servizi
Centro
di responsabilità
OUTPUT
Beni, servizi
o diretti a
AMBIENTE
ESTERNO
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21
 La contabilità dei costi e le comparazioni con la contabilità generale
Rappresentazione: centri di responsabilità
Centri di ricavo
Il manager è responsabile
dell’ottenimento di predefiniti ricavi
Centri di investimento
Il manager è responsabile, oltre
che del profitto anche dei
livelli di investimento
Centri
di
responsabilità
Centri di costo
Il manager è responsabile
del livello dei costi sostenuti
Centri di profitto
Il manager è responsabile
sia dei costi che dei ricavi
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22
 La contabilità dei costi e le comparazioni con la contabilità generale
Rappresentazione: centri di responsabilità
Collegamento tra Struttura Strategica, Struttura Organizzativa e Struttura
Societaria.
Centri di servizio e
di costo
Holding
SOCIETA’
OPERATIVA
SOCIETA’ OPERATIVA
Amministratore Delegato
Amministratore
Delegato
Maggiore Rent
Maggiore Rent
K
K
Direttore Generale
Direttore Generale
Risk Manager (Assicurazioni)
Risk Manager (Assicurazioni)
Direzione Sistemi Informativi
Direzione Sistemi Informativi
Direzione Commerciale
Direzione Commerciale
Servizi (V2K)
International
International
Market
Market
Reservation
Reservation
Direzione Operativa
Direzione Operativa
Supporto
Supporto
Commerciale
Commerciale
Operation
Operation
Manager
Manager
Retail Marketing
Retail Marketing
Sales
Sales
Direzione Flotta e
Direzione
Flotta e
Sviluppo
Franchising
Sviluppo Franchising
Pianificazione
&Pianificazione
Reporting
& Reporting
Gestione Sinistri
Gestione Sinistri
Districts
Districts
Amministrazione
Amministrazione
Rete
Rete
Direzione Risorse Umane
Direzione Risorse Umane
General Accounting
General Accounting
Commerciale Flotta
Commerciale Flotta
Controllo di Gestione
Controllo di Gestione
Fatturazione &
Fatturazione
&
Crediti
Crediti
Amministrazione
Amministrazione
Personale
Personale
Amm.ne Vendite
Amm.ne Vendite
Pianificazione Flotta
Pianificazione Flotta
Customer Service
Customer Service
Contabilità
Contabilità
Generale
Generale
Gestione del
Gestione del
Personale
Personale
Vendita Usato
Vendita Usato
Sviluppo Franchising
Sviluppo
Franchising
& Facilities
& Facilities
Rate Advising
Rate Advising
Amm.ne Acquisti
Amm.ne Acquisti
Supporto Operativo
&Supporto
ControlloOperativo
Flotta
& Controllo Flotta
Direzione Amministrazione
Direzione
Amministrazione
& Tesoreria
& Tesoreria
Tesoreria
Tesoreria
Servizi Generali
Servizi Generali
Districts
Districts
Centro di
ricavo 1
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Centro di
ricavo 2
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Sommario
 I parametri contabili di misurazione della redditività aziendale
La contabilità dei costi e le comparazioni con la contabilità generale
Il full costing e il direct costing
Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Determinazione del costo standard di prodotto
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24
 Il full costing e il direct costing
L’oggetto di costo
OGGETTO DI COSTO
quale termine tecnico per indicare un prodotto, un progetto, un’unità organizzativa o altra attività
o scopo del quale di intendono misurare i costi.
Tra i vari oggetti di costo il più comune è senz’altro
Il prodotto
Per misurare l’efficienza della gestione produttiva
Per le decisioni in termini di fissazione del prezzo
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25
 Il full costing e il direct costing
Sistemi di calcolo
Per ottenere il costo del prodotto si utilizzano sistemi
che si basano su due impostazioni teoriche fondamentali
Full costing
Sistema di calcolo a costo pieno
Direct costing
Sistema di calcolo a costi variabili
Si fonda sul principio dell’assorbimento integrale dei costi, ossia il costo di tutti i fattori
produttivi deve concorrere alla determinazione del costo totale dell’oggetto di calcolo
(il prodotto)
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26
 Il full costing e il direct costing
Le possibili configurazioni di costo
In rapporto alle decisioni da prendere, nell’ambito di una concezione di costo pieno, si possono
però individuare diverse
Configurazioni di costo
Somme progressive di talune categorie di costo
 costo primo (direct cost);
 costo di fabbricazione;
 costo di trasformazione;
 costo di fabbricazione e di commercializzazione;
 costo pieno (full cost);
 costo economico tecnico.
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27
 Il full costing e il direct costing
Le configurazioni di costo in forma schematica
Materie prime
Costi diretti di lavorazione esterne
Costo primo /
direct cost
Costo di
fabbricazione
Costo di
fabbricazione
e di
commercializz
azione
Manodopera diretta
Costi diretti di fabbricazione
Costo di
trasformazione
Quota costi indiretti di fabbricazione
Costi generali commerciali
Costi generali amministrativi
Costo pieno /
full cost
Oneri finanziari
Costo pieno + oneri figurativi = Costo economico tecnico
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28
 Il full costing e il direct costing
Possibili utilizzi del costo pieno
Alcuni possibili impieghi del costo pieno da parte del management sono i seguenti:
 valorizzazione delle rimanenze ai fini del bilancio (costo di fabbricazione);
 analisi di redditività per prodotto;
 rispondere alla domanda “quanto è costato”;
 ottenere informazioni per la corretta determinazione del prezzo.
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29
 Il full costing e il direct costing
Un esempio di configurazione di costo
Determinare le possibili configurazioni di costo, fino al costo economico tecnico del prodotto Beta in
base ai seguenti dati
Costo materie prime
Costi di trasporto al magazzino
Altri costi accessori per acquisto materie
Costo orario manodopera diretta (per ogni unità di Beta sono necessarie due ore)
Quota salari e costi industriali di competenza di Beta
Altri costi di trasformazione industriale complessivi
Costi speciali di commercializzazione
Altri costi generali non industriali
Fitto figurativo
2,5
0,5
1
12
200
160
5
100
50
Costo materie prime
Costi di trasporto al magazzino
Altri costi accessori per acquisto materie
Costo della manodopera diretta
2,5
0,5
1
24
28
200
160
388
5
393
100
493
50
543
Costo primo
Quota salari e costi industriali di competenza di Beta
Altri costi di trasformazione industriale complessivi
Costo di fabbricazione
Costi speciali di commercializzazione
Costo di fabbricazione e di commercializzazione
Costi generali ed amministrativi
Costo pieno
Fitto figurativo
Costo economico tecnico
Seminario sul controllo di gestione – 23 settembre 2008
30
Sommario
 I parametri contabili di misurazione della redditività aziendale
La contabilità dei costi e le comparazioni con la contabilità generale
Il full costing e il direct costing
Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Determinazione del costo standard di prodotto
Seminario sul controllo di gestione – 23 settembre 2008
31
 Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Produzioni per commessa o per processo
Esistono due fondamentali sistemi di determinazione dei costi di prodotto
PER PROCESSO
PER COMMESSA
Produzione per
Produzione per
Produzione
Produzione
singolo pezzo
lotti
di serie
per processo
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32
 Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Produzioni per commessa o per processo
PER COMMESSA
PER PROCESSO
Produzione per
Produzione per
Produzione
Produzione
singolo pezzo
lotti
di serie
per processo
Oggetto della
produzione sono
singoli lavori
specificamente
individuati (es:
costruzione di una
grande turbina,
costruzione di una
imbarcazione,
costruzione di un
immobile, o un
progetto di
consulenza
Oggetto della
produzione sono
insiemi di articoli
individuabili che si
muovono in blocco da
un reparto all’altro
(es: 100 iniettori di
benzina; lotto di carne
nell’azienda
alimentare)
Oggetto della
produzione sono
prodotti distinguibili
ma molto simili fra
loro (si tratta di
prodotti assemblati
alla catena di
montaggio)
Oggetto della
produzione sono
prodotti che non
distinguibili se non in
una fase avanzata del
processo produttivo (es:
prodotti del settore
petrolifero, chimico,
tessile, dell’acciaio, dei
contenitori di vetro)
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33
 Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Attribuzione dei costi alle produzioni per commessa
Sistema per commessa
il processo si attiva su una singola unità (una turbina
o un immobile) o su lotto di prodotti identici (10.000
copie di uno stesso libro)
A ciascuna commessa è attribuito un numero
identificativo
Il calcolo del costo di
prodotto avviene in
questo caso con metodo
diretto
I costi sono imputati alla commessa man mano
che la produzione va avanti
Alla fine del processo produttivo
Alla fine di ogni anno di durata del
processo produttivo
Si conoscerà il costo totale della
commessa
Si conoscerà lo “stato di avanzamento”
utile per la valutazione delle rimanenze
Seminario sul controllo di gestione – 23 settembre 2008
34
 Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Attribuzione dei costi alle produzioni per processo
Sistema per processo
il processo si attiva su un flusso continuo di
produzione di prodotti tra loro omogenei e
sostanzialmente indifferenziati
Sono contabilizzati i costi sostenuti in un
certo periodo di tempo
Il costo del prodotto si ottiene
dividendo i costi complessivamente
sostenuti ed imputati al periodo per il
numero delle unità prodotte nello
stesso periodo
Il costo del prodotto è quindi, in questo caso,
un costo medio unitario
Si tratta di quindi di un metodo indiretto
di determinazione del costo di prodotto
Seminario sul controllo di gestione – 23 settembre 2008
35
 Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Attribuzione dei costi alle produzioni per processo
A prescindere dalla modalità di determinazione del costo di prodotto
adottata, i costi sostenuti devono essere
attribuiti
al prodotto
si distinguono pertanto
Costi diretti
Costi indiretti (imputati)
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36
 Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Attribuzione dei costi diretti
È costo diretto:
Il costo riconducibile oggettivamente al prodotto
Il costo per il quale si può misurare la quantità utilizzata per quel
determinato oggetto di costo
Principali costi diretti:
Manodopera diretta
Materiali diretti
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37
 Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Attribuzione dei costi diretti: manodopera diretta
Per la rilevazione della manodopera diretta
occorre:
Misurare la quantità di ore di
manodopera utilizzata
Di solito mediante apposite schede
(timesheet) nelle quali viene annotato
il tempo dedicato a quella
determinata attività
Accertare il costo orario della
manodopera
Di solito in modo standard, ossia
considerando il costo complessivo
annuale del lavoratore diviso il
numero di ore in media lavorate
nell’anno considerando ferie,
permessi, malattie, ecc.
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38
 Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Attribuzione dei costi diretti: materiali diretti
Per la rilevazione dei materiali diretti occorre:
Misurare la quantità di materiali
utilizzati
Accertare il costo del materiale
Solo costo rilevabile dalla
fattura di acquisto, oppure
Di solito mediante apposite bolle di
prelievo con i quali si richiedono la
magazzino i materiali da avviare in
produzione
Costo di acquisto aumentato di costi
di trasporto, di movimentazione, di
approvvigionamento, ecc.
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39
 Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Discriminante fra costi diretti ed indiretti
Talune categorie di costo possono, però, non essere direttamente attribuibili all’oggetto
di costo. Ciò per le seguenti motivazioni:
Non convenienza
Tipico esempio: le
rilevazioni contabili a
supporto della gestione di
taluni costi come diretti
potrebbe risultare
eccessivamente onerosa
Impossibilità di farlo
Tipico esempio: costo del
responsabile della
produzione (costo
indiretto industriale)
Seminario sul controllo di gestione – 23 settembre 2008
40
 Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Imputazione dei costi indiretti
Industriali (ad es: costo del personale
indiretto,energia elettrica,
ammortamenti industriali)
I costi indiretti
possono essere
Non industriali (ad es: costi
amministrativi, generali, di struttura,
altri ammortamenti non industriali,
commerciali, Finanziari)
Nella logica del COSTO PIENO il costo del
prodotto deve contenere una quota equa
ad esso riferibile di costi indiretti
… come si effettua l’attribuzione delle specifiche
quote di pertinenza al prodotto?
Seminario sul controllo di gestione – 23 settembre 2008
41
 Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Imputazione dei costi indiretti: full costing a base unica e multipla
L’attribuzione delle quote ritenute “eque” di costi indiretti ai singoli oggetti di costo, avviene
utilizzando le
BASI DI RIPARTO
Idonei coefficienti in base ai quali
i costi indiretti sono imputati agli
specifici oggetti costo
A base unica
A base multipla
È individuata una unica base di
riparto per tutti i costi indiretti da
ripartire
Sono individuate più basi
differenziate a quantità e a valore
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42
 Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Diagramma di full costing a base unica
Manodopera
indiretta
Materiali
indiretti
Altri costi indiretti
di produzione
Altri costi indiretti
di struttura
COSTI GENERALI
Unica base di riparto
PRODOTTO
Materiali
diretti
Manodopera
diretta
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Altri costi
diretti
43
 Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Esempio full cost a base unica: dati elementari
Commessa A
Commessa B
Kg. 3.800
1.500
800
Kg. 8.300
1.500
1.100
Macchinari
lavorazione
Stampi
Assemblaggio
h. 200
85
20
h. 380
140
30
Mano d'opera
Interna (30 operai)
Esterna (n. 8 unità)
h. 300
24
h. 410
40
Materie
Materie
Materiali metallici
Materie varie
P.U. Euro
4,8
10
8
4,5
4,2
Costi indiretti
Base di riparto = M.O.D. (h)
Costi amministrativi
Costi generali
Oneri finanziari
Costi industriali di produzione
Ammortamenti
30.000,00
18.000,00
8.600,00
10.000,00
170.000,00
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44
 Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Esempio full cost a base unica: calcolo dei costi diretti e indiretti
Prima fase: calcolo costi diretti di commessa
Commessa A - Costi diretti
Materie
Plastica
Materiali metallici
Materie varie
Manodopera
Interna
Esterna
18.240,00
18.000,00
6.400,00
42.640,00
Totale
40.500,00
806,40
41.306,40
83.946,40
Commessa B - Costi diretti
Materie
Plastica
Materiali metallici
Materie varie
Manodopera
Interna
Esterna
39.840,00
15.000,00
8.800,00
63.640,00
Totale
55.350,00
1.344,00
56.694,00
120.334,00
Seconda fase: Individuazione dei costi indiretti da ripartire
Costi amministrativi
Costi generali
Oneri finanziari
Costi industriali di produzione
Ammortamenti
30.000,00
18.000,00
8.600,00
10.000,00
170.000,00
236.600,00
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45
 Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Esempio full cost a base unica: imputazione su base unica m.o.d. (h)
Terza fase: Scelta della base di riparto e calcolo del coefficiente di riparto
Base
Commessa
Ore MOD
A
B
(300 * 30) + (24 * 8)
(410 * 30) + (40 * 8)
Costi indiretti
-------------------Ore MOD
Coefficiente di riparto:
9.192
12.620
21.812
=
10,84724005
Quarta fase: Ripartizione dei costi indiretti sulle commesse
Coeff. di riparto x MOD
Commessa A
Commessa B
99.707,83
136.892,17
236.600,00
Quinta fase: Calcolo del costo totale di commessa
Diretti
Indiretti
Totale
Commessa A
83.946,40
99.707,83
183.654,23
Commessa B
120.334,00
136.892,17
257.226,17
440.880,40
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46
 Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Limiti del full cost a base unica
Dove può trovare applicazione il full cost con base unica?
 processi produttivi semplici;
 quota costi indiretti sul totale non
elevata
Il presupposto, infatti è che
L’impiego dei fattori produttivi
indiretti sia in effetti
proporzionale rispetto alla
variazione nella base di riparto
prescelta
Tanto più diversificati sono i costi indiretti tanto più è probabile
che l’unica base non sia un valido driver per tutti.
Seminario sul controllo di gestione – 23 settembre 2008
47
 Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Diagramma full costing a base multipla
Manodopera
indiretta
Altri costi
indiretti
di produzione
Materiali
indiretti
Centro di aggregazione 1
Centro di aggregazione 2
Base di riparto 1
Base di riparto 2
Altri costi
indiretti
di struttura
Centro di aggregazione 3
Base di riparto 3
PRODOTTO
Materiali
diretti
Manodopera
diretta
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Altri costi
diretti
48
 Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Calcolo dei costi per una produzione su commessa
Nelle aziende operanti su commessa il calcolo dei costi si sviluppa
nelle seguenti fasi:
1° FASE
CALCOLO DEI COSTI DIRETTI DI COMMESSA
2° FASE
INDIVIDUAZIONE COSTI INDIRETTI DA RIPARTIRE
3° FASE
SCELTA DELLA BASE (FCBU) O DELLE BASI (FCBM) DI RIPARTO
4° FASE
RIPARTIZIONE COSTI INDIRETTI SULLE COMMESSE
5° FASE
CALCOLO DEL COSTO TOTALE DI COMMESSA
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49
 Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Esempio full cost a base multipla
Commessa A
Commessa B
Kg. 3.800
1.800
800
Kg. 8.300
1.500
1.100
Macchinari
lavorazione
Stampi
Assemblaggio
h. 200
85
20
h. 380
140
30
Mano d'opera
Interna (30 operai)
Esterna (n. 8 unità)
h. 300
24
h. 410
40
Materie
Plastica
Materiali metallici
Materie varie
P.U. Euro
4,8
10
8
4,5
4,2
Costi indiretti
Costi amministrativi
Costi generali
Oneri finanziari
Costi industriali di produzione
Ammortamenti
30.000,00
18.000,00
8.600,00
10.000,00
170.000,00
Base di riparto = M.O.D. (h)
Base di riparto = ore macchina
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50
 Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Esempio full cost a base multipla
Commessa A - Costi diretti
Materie
Plastica
Materiali metallici
Materie varie
Manodopera
Interna
Esterna
18.240,00
18.000,00
6.400,00
42.640,00
Totale
40.500,00
806,40
41.306,40
83.946,40
Commessa B - Costi diretti
Materie
Plastica
Materiali metallici
Materie varie
Manodopera
Interna
Esterna
39.840,00
15.000,00
8.800,00
63.640,00
Totale
55.350,00
1.344,00
56.694,00
120.334,00
Seconda fase: Individuazione dei costi indiretti da ripartire
Primo centro di aggragazione
Costi amministrativi
Costi generali
Oneri finanziari
Costi industriali di produzione
30.000,00
18.000,00
8.600,00
10.000,00
66.600,00
Secondo centro di aggragazione
Ammortamenti
170.000,00
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170.000,00
51
 Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Esempio full cost a base multipla
Terza fase: Calcolo dei coefficienti di riparto
1. Ammortamenti - calcolo ore macchina
Commessa A
Lavorazione
Stampi
Assemblaggio
Totale ore macchina
200
85
20
305
Ammortamenti
-------------------Ore macchina
Coefficiente ammortamenti
Commessa B
380
140
30
550
=
855
198,8304094
2. Altri costi diretti
Base
Ore MOD
Coefficiente di riparto:
Commessa
A
B
(300 * 30) + (24 * 8)
(410 * 30) + (40 * 8)
Altri Costi indiretti
-------------------Ore MOD
9.192
12.620
21.812
=
3,05336512
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52
 Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Esempio full cost a base multipla
Quarta fase: Ripartizione dei costi indiretti sulle commesse
Commessa A
altri indiretti
ammortamenti
3,05336512 * 9.192 =
198,83 * 305 =
28.066,53
60.643,27
Commessa B
altri indiretti
ammortamenti
3,05336512 * 12.620 =
198,83 * 550 =
38.533,47
109.356,73
Quinta fase: Calcolo del costo totale di commessa
Diretti
Amm.ti
Altri indiretti
Totale
Commessa A
83.946,40
60.643,27
28.066,53
172.656,21
Commessa B
120.334,00
109.356,73
38.533,47
268.224,19
440.880,40
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53
 Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Confronto fra risultati full cost a base unica e multipla
Commessa A
Fcbu
Commessa B
FCbm
Fcbu
FCbm
Costi diretti
83.946,40
83.946,40
Costi indiretti
99.707,83
88.709,81
136.892,17
147.890,19
183.654,23
172.656,21
257.226,17
268.224,19
Totale
120.334,00
120.334,00
MOTIVO DEI DIVERSI RISULTATI
MOD Commessa A/MOD Commessa B
Ore Macchina Commessa A/ Ore macchina Commessa B
12.620/9.192= 1,37
550/305 = 1,80
Diverso assorbimento dei costi per ammortamenti
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54
 Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Contabilità per centri di costo
Aziende di maggiori dimensione e più complesse
Aggregazioni di costi indiretti che coincidono con
UNITA’ ORGANIZZATIVE
CENTRI DI COSTO
(in cui l’azienda è suddivisa)
 migliorano l’imputazione dei costi indiretti, attraverso una più
razionale individuazione dei centri di aggregazione;
VANTAGGI
 facilitano alcune decisioni (aumenta il grado di conoscenza dei costi);
 sono utili per il controllo di gestione (i centri di costo sono di solito
anche centri di responsabilità);
 sono funzionali al controllo dell’utilizzo delle risorse all’interno
dell’organizzazione
Seminario sul controllo di gestione – 23 settembre 2008
55
 Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Contabilità per centri di costo: fasi
Per la determinazione del costo di prodotto nell’ambito di una contabilità analitica per centri
di costo sono necessarie le seguenti fasi
Prima Fase
DEFINIZIONE DI UN PIANO DI CENTRI DI COSTO
Seconda Fase
SCELTA:
 DEGLI ELEMENTI DI COSTO DA INCLUDERE NEI CENTRI
 DEI CRITERI DI ATTRIBUZIONE DEI COSTI NEI CENTRI
Terza Fase
ATTRIBUZIONE DEI COSTI DEI “CENTRI INTERMEDI” AI “CENTRI FINALI”
Quarta Fase
IMPUTAZIONE DEI COSTI ALL’OGGETTO DI CALCOLO
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56
 Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Contabilità per centri di costo: prima fase
POSSIBILI CLASSIFICAZIONI DEI CENTRI DI COSTO
CRITERIO
Intermedi
I costi in essi localizzati sono poi attribuiti ad altri centri di costo
Finali
I costi in essi localizzati sono attribuiti ai prodotti
Produttivi
Unità operative nelle quali si opera il processo di trasformazione
Ausiliari
Unità operative che svolgono funzione di supporto alla produzione (es:
manutenzione, magazzino, centrale elettrica, ecc.
Comuni
Unità operative nelle quali si svolgono attività necessarie per il
funzionamento dell’azienda, ma non riferibili alla “trasformazione” (ad es:
area amministrativa, area commerciale, servizi generali,ecc.)
Virtuali
Non hanno un riferimento diretto ad una unità all’interno
dell’organizzazione, ma funzionano da accumulatori di costi indiretti (ad
es.: costi per pulizie, vigilanza, mensa, ecc.)
Gerarchico
Della funzione del
centro
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57
 Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Contabilità per centri di costo: prima fase il piano dei centri di costo
CONTABILITA’ PER CENTRI DI COSTO E MODELLO AZIENDALE PER AREE FUNZIONALI
COERENZA
la scelta dei centri è influenzata dalla struttura organizzativa
aziendale
LEGAME CON CONTROLLO DI GESTIONE
QUINDI ATTENZIONE
Esiste un legame anche con i centri di responsabilità e quindi il
modello si presta anche per la valutazione dei risultati del
management
’
RESPONSABILITÀ
/ CENTRO di COSTO
SI
SO/NI
NO
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58
 Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Contabilità per centri di costo: centri di costo finali e intermedi
Centro amministrazione
Centri di costo
intermedi
Centro
manutenzione
Centri di costo
finali
Centro
lavorazione 1
Centrale
elettrica
Centro
lavorazione 1
Centro
lavorazione 1
PRODOTTO
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59
 Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Contabilità per centri di costo: centri di costo in base alla funzione
COMUNI DI STRUTTURA
COMMERCIALE
AMMINISTRAZIONE
Contabilità
Finanza
Controllo
di gestione
Direzione
commerciale
Markerting
SERVIZI GENERALI
Servizio
clienti
Personale ed
Organizz.one
Sistemi
informativi
AUSILIARI
Manutenzione
Contollo
qualità
Cabina
elettrica
Depuratore
Magazzini
Direzione
prodotti
Trasporti
interni
Reparto
filatoi
Reparto
roccatrici
Reparto
incassatura
PRODUTTIVI
(es: stabilimento filatura)
Reparto
battitoi
Reparto
pettinatura
Reparto
stiratoi
Reparto
banchi
Seminario sul controllo di gestione – 23 settembre 2008
60
 Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Contabilità per centri di costo: attribuzione dei costi ai centri
SCELTA DEGLI ELEMENTI DI COSTO DA INCLUDERE NEL CALCOLO E DEI CRITERI DI
LOCALIZZAZIONE DEI COSTI NEI CENTRI
COSTI INDIRETTI DI PRODUZIONE
Direttamente attribuibili ai centri di
costo (diretti rispetto ai centri) i.e.
personale
Da imputare in base ai criteri di
localizzazione (indiretti rispetto ai centri) i.e.
quota del canone di locazione
Parametro di localizzazione
CENTRI DI COSTO INTERMEDI
CENTRI DI COSTO FINALI
PRODOTTO
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61
 Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Terza fase: chiusura dei centri di costo intermedi
ATTRIBUZIONE DEI COSTI DEI “CENTRI INTERMEDI” AI “CENTRI FINALI”
Si pone il problema di attribuire i costi dei centri intermedi ai centri che hanno usufruito dei relativi
servizi
CENTRI AUSILIARI
CENTRI DI STRUTTURA
ribaltamento
Con misurazione
diretta
(Ad es. con
rilevazione delle ore
di manutenzione)
ribaltamento
In modo indiretto
(Ad es. in proporzione
all’attività svolta dal
centro che “accoglie” i
costi; tanto maggiore
l’attività, tanto
maggiore
assorbimento dei costi)
Direttamente sul
prodotto
Sui centri produttivi e
ausiliari
(si sceglie una idonea
base di riparto e si
chiudono direttamente
sul prodotto)
In questo caso le
modalità sono le stesse
della chiusura dei
centri ausiliari
Seminario sul controllo di gestione – 23 settembre 2008
62
 Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Quarta fase: calcolo del costo del prodotto
Quarta Fase
IMPUTAZIONE DEI COSTI ALL’OGGETTO DI CALCOLO
Se non già ribaltati sui centri finali
CENTRI FINALI PRODUTTIVI
CENTRI DI STRUTTURA
PRODOTTO
PROBLEMA
Alla fine del processo, i centri produttivi presentano un totale di costi che deve essere attribuito ai
prodotti
Si deve però trovare una quantità che esprima in modo
omogeneo l’output dei singoli centri (ad esempio: un
reparto – che costituisce un centro di costo produttivo –
può produrre diversi tipo di prodotto
Seminario sul controllo di gestione – 23 settembre 2008
63
 Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Quarta fase: calcolo del costo del prodotto
Si utilizza una UNITA’ DI MISURA DI INPUT
Si considerano, cioè, unità di un fattore produttivo
o di una risorsa significativa ( i.e. EDP)
Di solito:
 ore uomo o
 ore macchina
Totale costi del centro
Totale unità di input * unità prodotte
=
Coefficiente unitario di costo
 serve per l’imputazione successiva dei costi ai
prodotti;
 serve come strumento di controllo di gestione
in quanto indicatore di efficienza del centro
(l’andamento nel tempo è indicatore di maggiori
o minori rendimenti dei fattori impiagati)
Seminario sul controllo di gestione – 23 settembre 2008
64
Sommario
 I parametri contabili di misurazione della redditività aziendale
La contabilità dei costi e le comparazioni con la contabilità generale
Il full costing e il direct costing
Tecniche di imputazione dei costi ai prodotti
Determinazione del costo standard di prodotto
Seminario sul controllo di gestione – 23 settembre 2008
65
 Determinazione del costo standard di prodotto
Obiettivi e criteri di determinazione dei costi standard
costi precalcolati in funzione di assegnati obiettivi di efficienza da
raggiungere
sono determinati sulla base di dati tecnici ed economici
RELAZIONI INPUT-OUTPUT / PARAMETRI OBIETTIVO
assegnati livelli di efficienza nello svolgimento dei connessi
processi di acquisizione, combinazione ed impiego di fattori
produttivi
Seminario sul controllo di gestione – 23 settembre 2008
66
 Determinazione del costo standard di prodotto
Criteri di fissazione dei costi standard rispetto alle informazioni
BASI STORICHE
COSTO MEDIO
COSTO MINIMO
COSTO PREVISTO
rettificato sulla base
delle condizioni di
mercato
BASI PROBABILISTICHE
COSTO NORMALE
COSTO CONVENIENTE
COSTO IDEALE
LIVELLO DI EFFICIENZA
ACCETTABILE
BUONA
Seminario sul controllo di gestione – 23 settembre 2008
OTTIMA
67
 Determinazione del costo standard di prodotto
Relazione dei costi standard rispetto al tempo
COSTI STANDARD
CORRENTI
COSTI STANDARD DI
BASE
DURATA RISPETTO AL TEMPO
vengono modificati
sistematicamente a
breve intervallo di
tempo (i.e. periodo
di budget)
Restano invariati per
lunghi periodi di tempo al
fine di analizzare
l’andamento dei costi nel
lungo periodo
Seminario sul controllo di gestione – 23 settembre 2008
68
 Determinazione del costo standard di prodotto
Criteri di determinazione del costo standard
 Determinato in base alle diverse tipologie di prodotti (diversi impieghi di fattori
produttivi);
 Costruito in base alle ipotesi esplicitate in sede di BUDGET; che acquisiscono le
“esigenze” della clientela poste come obiettivo dall’azienda:
tipologie di prodotti
Livello di servizio atteso / qualità attesa
 Mantenuto stabile per l’intero periodo di budget (NORMALIZZAZIONE delle condizioni
operative di funzionamento definite in sede di budget);
 Utilizzato per valorizzare i “CONSUMI” di capacità produttiva da parte delle unità
operative produttive;
Seminario sul controllo di gestione – 23 settembre 2008
69
 Determinazione del costo standard di prodotto
Confronto fra costi standard e costi effettivi
Costi Specifici
• Personale
• Ammortamenti
• ………..
Servizi esterni
Costi imputati da
altri Centri di
Servizio
Allocazione a Aree di
Risultato
Allocazione ad altri
Centri di Servizio
Allocazione a Centri
di Struttura
Costo standard x Driver di costo
Centro di Servizio (EDP)
Delta costi
COSTI EFFETTIVI
COSTI ASSORBITI
Seminario sul controllo di gestione – 23 settembre 2008
70