ASSORICERCA
6° CONVENTION NAZIONALE
ASPETTI FISCALI E CONTABILI DELLA
RICERCA INDUSTRIALE A CONTRATTO
ATTUALITA’E PROSPETTIVE
ROMA – 03 Ottobre 2008
Prof. Piero Bellandi - [email protected]
Deduzione dalla base imponibile IRAP per il
personale addetto alla ricerca (Finanziaria 2005) (1)
I soggetti di cui all’art.3, co.1, lett. a) b) c) d) ed e) del D.lgs.
n.446/1997 possono dedurre i costi sostenuti per il
personale addetto alla ricerca di base, applicata e di
sviluppo a condizione che sussista
1. un’apposita attestazione di effettività dei costi sostenuti
per il personale addetto alla ricerca rilasciata;
2. una perizia giurata di un professionista competente in
materia, attestante la congruità e la inerenza delle spese
Deduzione dalla base imponibile IRAP per il
personale addetto alla ricerca (Finanziaria 2005) (2)
Risoluzione Agenzia Entrate 57/E del 04 Maggio 2006:
– la deducibilità spetta in relazione a tutti i costi sostenuti
per tutto il personale addetto alla ricerca, sia di base che
applicata, anche operante in regime di collaborazione, e
comunque a prescindere dalla circostanza che il lavoratore
operi sulla base di un particolare contratto di lavoro;
– la deduzione per il personale addetto alla ricerca e allo
sviluppo spetta anche per le prestazioni rese dagli
amministratori, nella misura in cui le stesse siano riferite
alle competenze espletate dagli stessi nell’ambito della
R&D;
Deduzione dalla base imponibile IRAP per il
personale addetto alla ricerca (Finanziaria 2005) (3)
Risoluzione 82/E del 16 Giugno 2006
– il riconoscimento dell’agevolazione non è subordinato
alla circostanza che il risultato dell’attività di ricerca
venga utilizzato direttamente dall’impresa per fini
produttivi;
– per i lavoratori che operano sia nell’ambito dell’attività
di ricerca che in altri settori aziendali, infine, la
deduzione potrà essere operata solo in relazione alle
spese che, sulla base di oggettivi criteri di ripartizione,
risultino riferibili alle competenze espletate da tali
lavoratori nell’ambito della R&D.
Legge 27 dicembre 2006 n. 296
Comma 266
E’ concessa, a decorrere dal periodo d'imposta in corso al 1°
gennaio 2007, la possibilità di dedurre una parte del costo dei
dipendenti assunti con contratto a tempo indeterminato e l'intero
ammontare dei contributi sociali.
La deduzione è di 5.000 euro su base annua (elevati a 10.000
per lavoratori impiegati in Abruzzo, Basilicata, Calabria,
Campania, Molise, Puglia, Sardegna e Sicilia) da ragguagliare al
periodo di assunzione e/o alla percentuale di ore lavorate (parttime/full time).
Alternatività rispetto ad altre
agevolazioni IRAP
Art. 11 D. Lgs. 446/1997:
1.
2.
3.
4.
5.
comma 1, lett. a), n. 5: spese relative agli apprendisti, ai disabili, al personale assunto con contratti di
formazione lavoro e al personale addetto alla ricerca e sviluppo;
comma 4-bis1: deduzione, per i soggetti passivi - ad esclusione delle pubbliche amministrazioni - con
componenti positivi che concorrono alla formazione del valore della produzione non superiori a 400.000
euro, di un importo pari a 2.000 euro per ogni lavoratore dipendente impiegato nel periodo d'imposta
fino ad un massimo di 5 dipendenti (9);
comma 4-quater: deduzione per gli incrementi occupazionali, rispetto alla base occupazione del 2004,
intervenuti nei periodi d'imposta 2005-2006 e 2007 di un importo pari al costo del lavoro del neo assunto
con un limite massimo di 20.000 euro e dell'incremento complessivo del costo del lavoro (10);
comma 4-quinquies: aumento della deduzione prevista dal comma 4-quater nelle ipotesi di neo ass
rientranti nella definizione di lavoratore svantaggiato unzioni nelle aree svantaggiate del Centro-Nord e
del Sud;
comma 4-sexies: nuova agevolazione, introdotta dalla Finanziaria 2007, in relazione all'assunzione di
donne lavoratrici
Il comma 280 finanziaria 2007
A decorrere dal periodo di imposta successivo
al 31.12.2006 e fino al 2009, è attribuito un
credito di imposta nella misura del 10% dei
costi sostenuti per attività di ricerca
industriale e di sviluppo precompetitivo,
elevata al 40% qualora i predetti costi siano
riferiti a contratti stipulati con università ed
enti pubblici di ricerca
Credito Imposta
Chiarimenti circolare 46/E del 13 giugno 2008
• 1. E’ “organismo di ricerca” un “soggetto senza scopo di lucro, quale
università o un istituto di ricerca, indipendentemente dal suo status
giuridico (costituito secondo il diritto privato o pubblico) o fonte di
finanziamento, la cui finalità principale consiste nello svolgere attività
di ricerca di base, di ricerca industriale o di sviluppo sperimentale e nel
diffonderne i risultati, mediante l'insegnamento, la pubblicazione o il
trasferimento di tecnologie; tutti gli utili sono interamente reinvestiti
nelle attività di ricerca, nella diffusione dei loro risultati o
nell'insegnamento; le imprese in grado di esercitare un'influenza su
simile ente, ad esempio in qualità di azionisti o membri, non godono di
alcun accesso preferenziale alle capacità di ricerca dell'ente medesimo
né ai risultati prodotti;”.
Credito Imposta
Chiarimenti circolare 46/E del 13 giugno 2008
2. L’azienda che svolge attività di ricerca su commissione
di terzi in realtà non sostiene i relativi costi in quanto li
riaddebita, in base ai corrispettivi contrattualmente
previsti, al committente che ne sostiene l’onere.
3. L’aliquota del 40% si rende applicabile solo ai costi
riaddebitati dall'università e dall'ente pubblico di ricerca in
base al contratto stipulato. Ai costi per attività di ricerca
svolta in proprio o commissionata a soggetti diversi, anche
non rispondenti alla classificazione di “organismo di
ricerca” è applicabile, invece, l'aliquota base (10%)
Credito Imposta
Chiarimenti circolare 46/E del 13 giugno 2008
4. Il luogo di esecuzione della ricerca è indifferente ai fini
della sua agevolazione, dunque non rileva la residenza
dell’impresa e/o Università o EPR (a patto che rientri nello
Spazio Economico Europeo - SEE)
5. Non esistono specifici limiti alla possibilità di cumulare
il credito di imposta con altri contributi pubblici o
agevolazioni.
Qualche dubbio, al riguardo, è sorto sulla fruizione
congiunta del bonus ricerca con gli aiuti disposti dal «Pia
Innovazione», anche se sembrerebbe che tale misura di
aiuto escluda il solo cumulo con altri aiuti di Stato.
Credito Imposta
Chiarimenti circolare 46/E del 13 giugno 2008
6. Via libera al cumulo fra il credito d'imposta e la
deduzione Irap del costo del personale addetto alla
ricerca e sviluppo. In questo caso, infatti, il costo
di riferimento su cui calcolare il credito d'imposta
sarà computato al lordo del risparmio d'imposta
derivante dalla deduzione del costo dalla base
imponibile Irap
Credito Imposta
Chiarimenti circolare 46/E del 13 giugno 2008
7. il credito riguarda sia i lavoratori dipendenti che quelli a
progetto. Tuttavia, il Fisco ha spiegato che, per le attività
realizzate dagli amministratori, sono ammessi solo i costi
sostenuti in relazione a un eventuale contratto di lavoro
dipendente stipulato con lo stesso, laddove tale rapporto sia
validamente costituibile ai sensi della vigente disciplina sul
lavoro.
Credito Imposta
Chiarimenti circolare 46/E del 13 giugno 2008
8. L'aver individuato ipotesi di ricerca non particolarmente complesse,
consente all'impresa di introdurre nelle proprie funzioni anche quelle di
ricerca, con impatto graduale. In questo modo l'impresa potrà chiedere un
contributo sui seguenti oneri affrontati:
•
•
•
•
•
•
•
spese per il personale (limitatamente a quello impiegato nell'attività di ricerca e sviluppo);
acquisto di strumenti e attrezzature di laboratorio, nella misura e per il periodo in cui sono
utilizzati per l'attività di ricerca e sviluppo. In questo caso l'agevolazione è calcolata sulla porzione
corrispondente delle quote di ammortamento;
fabbricati, utilizzati esclusivamente per la realizzazione di centri di ricerca, nella misura e per il
periodo in cui sono utilizzati per l'attività di ricerca e sviluppo;
spese per ricerca contrattuale, per l'acquisizione di competenze tecniche e brevetti, acquisiti ovvero
ottenuti in licenza da fonti esterne a prezzi di mercato, ma che non comporti elementi di collusione;
servizi di consulenza;
spese generali (calcolate nella misura forfetaria del 10% sui costi del personale);
costi di materiali, forniture e prodotti analoghi.
Credito Imposta
Chiarimenti circolare 46/E del 13 giugno 2008
9. Il credito di imposta è concesso anche per attività
commissionate a società appartenenti allo stesso gruppo, a
patto che la ricerca contrattuale sia svolta nell’ambito di
un’operazione effettuata alle normali condizioni di mercato e
non comporti elementi di collusione
Credito Imposta
Chiarimenti circolare 46/E del 13 giugno 2008
10. Sono escluse dal credito di imposta le imprese in
difficoltà. La circolare ha chiarito che sono tali:
A. Le società a responsabilità limitata che abbiano perso più della metà del
capitale sociale e la perdita di più di un quarto di tale capitale sia intervenuta nel
corso degli ultimi dodici mesi;
B. Società in cui almeno alcuni soci abbiano la responsabilità illimitata per i debiti
della società, qualora abbiano perso più della metà dei fondi propri e la perdita di
più di un quarto del capitale sia intervenuta nel corso degli ultimi dodici mesi;
C. tutte le forme di società, qualora ricorrano le condizioni previste dal diritto
nazionale per l’apertura nei loro confronti di una procedura concorsuale per
insolvenza.
Credito Imposta
Chiarimenti circolare 46/E del 13 giugno 2008
11. Il credito di imposta:
A. non concorre alla formazione del reddito, né del valore della produzione netta
ai fini dell’IRAP;
B. non rileva ai fini della determinazione della quota di interessi passivi
deducibile dal reddito d’impresa ai sensi dell’articolo 96 del TUIR
C. non rileva ai fini della determinazione della quota di spese e altri componenti
negativi, diversi dagli interessi passivi, tranne gli oneri fiscali, contributivi e di
utilità sociale, deducibile dal reddito d’impresa ai sensi dell’articolo 109,
comma 5, del TUIR.
Circolare 46/E del 13 giugno 2008
Valutazioni e commenti
Nel precisare che il contributo viene riconosciuto solo a fronte di spese
effettivamente sostenute , l'Agenzia al punto 1.1 ha inteso affermare i seguenti
due concetti
•
•
I Laboratori che svolgono ricerca per conto terzi non possono accedere al
benefico poiché i costi sostenuti vengono re-addebitati al cliente committente.
Ne discende l’impossibilità per i Laboratori dell'Albo di applicare, ai costi
sostenuti per le commesse di art.14, il Credito d'imposta poiché viene a
mancare il requisito di costo effettivamente sostenuto.
Le Piccole Medie Imprese, per progetti commissionati e finanziati con l'art.
14, possono invece accedere al Credito d'imposta anche se i costi sostenuti
sono stati parzialmente rimborsati con l’istituto dell’art. 14. Rileva qui il
concetto che i costi sono stati effettivamente sostenuti e che il successivo
rimborso è ininfluente poiché, come più avanti analizzato, il credito d’imposta
è cumulabile con altri finanziamenti.
Circolare 46/E del 13 giugno 2008
Valutazioni e commenti
Con riferimento al maggior Credito del 40% per contratti con Università ed Enti
pubblici di ricerca l'Agenzia precisa al punto 1.2 che occorre comunque "verificare
e dimostrare" il possesso delle caratteristiche non profit così come dettate dalla
UE.
Su tale punto sorge comunque una difforme considerazione circa la natura privata o pubblica degli enti
di ricerca. Infatti l'Agenzia facendo riferimento alla disciplina Comunitaria ribadisce:
–
–
–
la forma con la quale gli organismi di ricerca non devono perseguire il lucro;
la qualifica comunitaria “organismo di ricerca” non deriva dal suo status giuridico di diritto
pubblico o privato nè dalla natura del suo finanziamento;
le prestazioni di “organismi di ricerca” non profit di altri paesi è legittima ai fini della maggior
percentuale di calcolo del credito d’imposta, tuttavia tali organismi non distinguono la natura
pubblica da quella privata.
Circolare 46/E del 13 giugno 2008
Valutazioni e commenti
Con riferimento al maggior Credito del 40% per contratti con Università ed Enti
pubblici di ricerca l'Agenzia precisa al punto 1.2 che occorre comunque "verificare
e dimostrare" il possesso delle caratteristiche non profit così come dettate dalla
UE.
Su tale punto sorge comunque una difforme considerazione circa la natura privata o pubblica degli enti
di ricerca. Infatti l'Agenzia facendo riferimento alla disciplina Comunitaria ribadisce:
–
–
–
la forma con la quale gli organismi di ricerca non devono perseguire il lucro;
la qualifica comunitaria “organismo di ricerca” non deriva dal suo status giuridico di diritto
pubblico o privato nè dalla natura del suo finanziamento;
le prestazioni di “organismi di ricerca” non profit di altri paesi è legittima ai fini della maggior
percentuale di calcolo del credito d’imposta, tuttavia tali organismi non distinguono la natura
pubblica da quella privata.
–
Al contrario il MAP individua solo nelle Università ed Enti pubblici di ricerca i soggetti le cui
prestazioni possono consentire il maggior credito del 40%. Ciò impedisce il ricorso ad
organismi di ricerca non profit di altri paesi, contravvenendo in tal modo le indicazioni della
UE richiamate dalla Circolare dell'Agenzia. Si osserva che con la semplice definizione di
“Università” in Italia si fa riferimento sia a quelle pubbliche che private, mentre la definizione
“Enti pubblici di ricerca” esclude ogni altro ente di ricerca non profit privato
.
Circolare 46/E del 13 giugno 2008
Valutazioni e commenti
Circa le attività ammissibili al puto 2.1 l'Agenzia esclude l'accesso ai benefici
delle attività rientranti nlle "innovazione di processo" e "innovazione
organizzativa": L'Agenzia conferma la validità del Decreto regolamentare
emesso dal MAP che in questo caso è pienamente rispondente ai dettati
Comunitari. L'Agenzia precisa comunque che talune attività necessitano di
valutazioni di carattere tecnico per stabilirne la compatibilità con i fini
aziendali. Tali valutazioni dovranno sviluppate dal MAP a posteriori.
Trattamento contabile dei costi: viene confermato che il contributo prescinde
dalle modalità di trattamento contabile, mentre è indispensabile indicare i costi
per la determinazione del credito nella apposita sezione della denuncia dei
redditi. Infine viene ribadito la necessità di conservare la documentazione atta
a dimostrare che i costi sostenuti attengono a specifiche attività di ricerca tra
quelle analiticamente indicate nell’art. 2 del Decreto applicativo del MAP.
Circolare 46/E del 13 giugno 2008
Valutazioni e commenti
Cumulo tra le varie agevolazioni che possono intervenire sulle voci di costo
l’Agenzia non formula rilievi di incompatibilità: Infatti il mancato
riconoscimento da parte della UE della caratteristica di “aiuto di stato”
comporta che l’istituto in parola non è soggetto alla regola comunitaria del
“cumulo” né dei “massimali”. In conclusione si afferma che il credito
d’imposta è cumulabile con altri contributi pubblici salvo non espressamente
vietato dagli altri regolamenti, e comunque il credito deve essere calcolato
sempre al netto degli eventuali contributi ottenuti, ovvero sul costo effettivo
sostenuto.
Tuttavia, circa il beneficio della deduzione IRAP che fosse intervenuta per i costi
dei ricercatori, l’Agenzia precisa che nulla toglie, per tali voci, il pieno
accesso al credito d’imposta. La medesima impostazione viene enunciata per
eventuali contributi in precedenza ricevuti per acquisto di quei beni che
intervengono nel calcolo del credito d’imposta.
Pertanto le imprese che hanno ottenuto un finanziamento con l’art. 14 possono
cumulare il credito d’imposta , ma calcolato sui soli costi rimasti a suo carico,
ovvero al netto della agevolazione di art. 14.
Circolare 46/E del 13 giugno 2008
Valutazioni e commenti
Utilizzo del credito d’imposta: relativamente al 2007 viene indicata la
possibilità di usarlo a compensazione IRPEF, IRES e IRAP a saldo
2007, e solo a partire dal mese di ottobre in compensazione con il
modello F24.
Per i costi sostenuti nel 2008 è possibile già calcolare ed utilizzare il
credito a scomputo del versamento in acconto e saldo per il 2008,
mentre le compensazioni mediante il modello F24 decorrono dal mese
di agosto 2009.
Proposte avanzate nell’ultimo
convegno da Assoricerca
• maggiorazione IVA a debito;
• superamento della previsione di perizia giurata ai
fini IRAP per i laboratori riconosciuti;
• maggiore chiarezza, con previsione normativa
inequivocabile, della esclusione dalla base
imponibile IRAP dei contributi ottenuti nella
forma del credito d’imposta.