Fiscal News
La circolare di aggiornamento professionale
N. 87
24.03.2014
Come regolarizzare lo
splafonamento Iva
L’utilizzo del plafond in maniera eccedente rispetto
all’ammontare disponibile, va regolarizzato con
emissione di autofattura, se non si vuole scomodare il
fornitore/prestatore
Categoria: Iva
Sottocategoria: Operazioni intracomunitarie
L’importo entro il quale gli esportatori abituali possono effettuare acquisti senza addebito dell’Iva viene
denominato plafond. I soggetti, che nell’anno solare precedente, ovvero negli ultimi 12 mesi, hanno
registrato esportazioni o altre operazioni assimilate per un ammontare superiore al 10% del volume
d’affari (senza tenere conto delle cessioni di beni in transito o depositati nei luoghi soggetti a vigilanza
doganale e delle operazioni, di cui all’art. 21, comma 6-bis, D.P.R. n. 633/72) possono acquistare beni e
servizi senza Iva, cioè con l’applicazione della non imponibilità ex art. 8 comma 1 lett. c) del D.P.R.
633/72.
Scopo delle disposizioni sugli acquisti in sospensione d’imposta, è quello di evitare il formarsi di un
eccessivo credito Iva, che finirebbe con il penalizzare, in modo particolare, le imprese con notevoli
esportazioni/cessioni intracomunitarie e l’Erario, che si troverebbe costretto a rimborsare ingenti crediti
Iva. I fornitori di esportatori abituali o di operatori intracomunitari, emettendo fatture senza addebito
d’imposta, possono, a loro volta, trovarsi in notevole credito di Iva. Essi, tuttavia, non possono avvalersi
delle medesime disposizioni previste per i propri clienti. Il recupero di tale credito può avvenire in
compensazione, ai sensi del D.Lgs. n. 241/1997, oppure chiedendo il rimborso, ai sensi dell’art. 30, D.P.R. n.
633/1972. Può accadere che gli acquisti effettuati senza pagamento dell’Iva, da fornitori ai quali è stata
regolarmente inviata la dichiarazione d’intento, superino il limite disponibile, costituito dal plafond. Tale
fattispecie è anche chiamata “splafonamento”. Può essere regolarizzata in 3 modi: attraverso la
variazione di sola Iva, l’emissione di autofattura o in liquidazione Iva periodica.
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Premessa
Gli operatori nazionali che intendono usufruire della facoltà di acquistare o
importare beni e/o servizi senza applicazione dell’imposta, in quanto
esportatori abituali, sono tenuti all’esecuzione di determinati adempimenti.
Per poter usufruire dell’agevolazione il contribuente deve:
- verificare il proprio status di esportatore abituale: ossia che le operazioni non
imponibili superino il 10% del volume d’affari (al netto delle cessioni beni in
transito art. 7-bis D.P.R. n. 633/72 e delle operazioni ex art. 21 comma 6-bis,
D.P.R. n. 633/72);
- inviare una dichiarazione d’intento che giustifichi, per il fornitore, l’emissione
di fattura senza addebito di Iva;
- tenere apposito registro delle dichiarazioni rilasciate ai fornitori ovvero
annotarle nel registro delle fatture emesse/corrispettivi;
- evidenziare mensilmente l’utilizzo del plafond e del residuo annuale.
Si ricorda che, dal 2002 è stato soppresso l’obbligo di annotazione di tali dati
nei Registri Iva; tuttavia, i contribuenti devono essere in grado di esibire, a
richiesta degli organi accertatori, tali informazioni, analiticamente per ogni
mese fino al secondo precedente la richiesta;
- compilare il quadro VC della dichiarazione Iva annuale, con indicazione
dell’utilizzo mensile del plafond.
Sono esclusi dall’utilizzo del plafond, e quindi dall’effettuazione di acquisti in
sospensione d’imposta:
- i soggetti in regime speciale agricolo, ex art. 34, D.P.R. n. 633/1972, per i quali
è comunque previsto il diritto alla detrazione o al rimborso dell’Iva “teorica”,
ossia dell’imposta che risulterebbe dall’applicazione delle percentuali di
compensazione alle cessioni non imponibili;
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- i soggetti che iniziano l’attività, limitatamente al primo anno, in quanto non
presentano un periodo di riferimento.
Momento di
creazione del
plafond
disponibile
L’ammontare del plafond dipende dall’ammontare complessivo delle
operazioni non imponibili registrate:
- nell’anno solare precedente (plafond fisso);
- o nei 12 mesi precedenti (plafond mobile).
Il riferimento alle operazioni registrate, al fine di individuare le operazioni
che concorrono a formare il plafond, è lo stesso utilizzato anche per
qualificare l’operatore come esportatore abituale. Il comma 2, art. 2, L. n.
28/1997 ha, infatti, fatto coincidere le due regole. Ne consegue che, ai fini
della determinazione del plafond, vanno prese in considerazione anche le
fatture di acconto, che pur non essendo ancora esportazioni, sono
comunque operazioni “registrate”.
Ai fini della costituzione del plafond e dei benefici fiscali dati dagli acquisti in
sospensione di imposta, nell’ipotesi di esportazione, è comunque necessario
comprovare con idonea documentazione l’effettività dell’operazione e l’uscita
dei beni dal territorio dell’Unione Europea. Infatti, in mancanza di tale prova,
gli importi delle operazioni, riducono del corrispondente ammontare la
disponibilità del plafond.
Momento di
utilizzo
L’acquisto in sospensione d’imposta incide sul plafond non con riferimento al
momento di registrazione della fattura o bolletta doganale, ma secondo le
ordinarie regole, previste dal D.P.R. n. 633/1972, che individuano, come di
seguito, il momento impositivo dell’operazione:
-
acquisti di beni - consegna o spedizione (art. 6, comma 1, D.P.R. n.
633/1972);
-
acquisti di servizi - pagamento del corrispettivo (art. 6, comma 3, D.P.R.
n. 633/1972);
-
importazioni - data di accettazione della bolletta doganale (art. 36,
comma 2, D.P.R. n. 43/1973);
-
acquisti intracomunitari - data dell’inizio del trasporto o spedizione dei
beni all’acquirente (art. 39, comma 1, D.L. n. 331/1993).
UTILIZZO DEL PLAFOND - momento effettuazione operazione
OPERAZIONE
ACQUISTI DI BENI
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MOMENTO DI EFFETTUAZIONE E DI
UTILIZZO DEL PLAFOND
Consegna o spedizione (art. 6, comma
1, D.P.R. n. 633/1972)
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ACQUISTI DI SERVIZI
Pagamento del corrispettivo (art. 6,
comma 3, D.P.R. n. 633/1972)
Data di accettazione della bolletta
IMPORTAZIONI
doganale (art. 36, comma 2, D.P.R. n.
43/1973)
Data dell’inizio del trasporto o
ACQUISTI INTRACOMUNITARI
spedizione dei beni all’acquirente (art.
39, comma 1, D.L. n. 331/1993)
Di conseguenza, nell’utilizzo del plafond vanno considerati anche gli
acquisti:
-
per i quali non è ancora pervenuta la fattura di acquisto;
-
per i quali il cedente emette fattura differita, tenendo conto della
data di emissione del documento di traspor o.
Splafonamento
Può accadere che gli acquisti effettuati senza pagamento dell’Iva, da fornitori
ai quali è stata regolarmente inviata la dichiarazione d’intento, superino il
limite disponibile, costituito dal plafond. Tale fattispecie è anche chiamata
“splafonamento”.
Lo splafonamento è punito, ai sensi del comma 4, art. 7, D.Lgs. n. 471/1997, con
la sanzione dal 100% al 200% dell’imposta evasa.
Se lo sconfinamento dipende da mancata esportazione da parte del
cessionario o del commissionario entro i 90 giorni dall’acquisto, secondo le
disposizioni di legge, la sanzione è ridotta alla metà, mentre non è applicata se
l’imposta viene versata entro 30 giorni dalla scadenza del termine per
l’esportazione, previa regolarizzazione della fattura.
La regolarizzazione
Il contribuente può regolarizzare la propria posizione, secondo le modalità
descritte dalla Circolare dell’Agenzia delle Entrate 12 giugno 2002, n. 50 (e
dalla Circolare n. 12/2010, punto 3.7) e cioè:
1.
richiedendo al cedente o prestatore, di effettuare la variazione in
aumento dell’Iva non addebitata in fattura;
È a carico dell’acquirente l’obbligo del pagamento degli interessi e delle
sanzioni. Qualora la violazione non sia stata ancora constatata o accertata, il
contribuente può avvalersi del ravvedimento operoso, di cui all’art. 13, D.Lgs. n.
472/1997, con riduzione della sanzione ad un ottavo del minimo (100% x 1/8 =
12,5%: nuova misura prevista per le violazioni commesse dal 01.02.2011);
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2.
emettendo un’autofattura, in duplice esemplare, contenente gli estremi
identificativi di ogni fornitore, il numero progressivo di protocollo delle
fatture ricevute, l’ammontare eccedente il plafond e l’imposta che avrebbe
dovuto essere applicata. L’esportatore deve, quindi:
-
provvedere al versamento dell’imposta oltre agli interessi e
alle sanzioni nella misura ridotta, ai sensi dell’art. 13, D.Lgs. n.
472/1997, utilizzando il Mod. F24, indicando per l’imposta, il
codice tributo del periodo in cui erroneamente è stato
effettuato l’acquisto eccedente il plafond senza applicazione
dell’Iva (ad esempio per mese di settembre si indica 6009), per
interessi, il codice tributo 1991 “Interessi su ravvedimento Iva Art. 13 D.Lgs. n. 472/1997, Ris. n. 109/E del 22/05/2007” e infine,
per le sanzioni, il codice tributo 8904 “Sanzione pecuniaria Iva
ravvedimento operoso”;
-
annotare l’autofattura nel registro degli acquisti;
-
presentare un esemplare dell’autofattura all’Ufficio locale
dell’Agenzia delle Entrate.
La regolarizzazione dello splafonamento va evidenziata nella dichiarazione
Iva nel seguente modo:
- l’imposta regolarizzata, va indicata a rigo VE25 “Variazioni e arrotondamenti
d’imposta” come variazione in aumento dell’Iva a debito;
- il versamento dell’imposta, va indicato a rigo VL29 campo 1;
- l’autofattura (imponibile e imposta), va riportata nel quadro VF, nel rigo
corrispondente all’aliquota applicata.
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Di conseguenza, la fattura del fornitore (o la bolla doganale) emessa come
“non imponibile”, non va indicata nel rigo VF12.
3.
in sede di liquidazione periodica, contabilizzando la maggiore imposta
derivante dall’autofattura emessa e gli interessi dell’Iva a debito.
L’esportatore dovrà comunque:
- effettuare il versamento della sanzione ridotta;
- annotare l’autofattura nel registro degli acquisti;
- presentare un esemplare dell’autofattura all’Ufficio delle Entrate.
È opportuno, infine, che l’esportatore comunichi ai propri fornitori che gli
eventuali successivi acquisti dovranno essere assoggettati ad Iva.
REGOLARIZZAZIONE DELLO SPLAFONAMENTO
MODALITA’
ADEMPIMENTI
1) RICHIESTA AL
CEDENTE/PRESTATORE
È a carico dell’acquirente l’obbligo del pagamento
DA PARTE
degli interessi e delle sanzioni. Qualora la
DELL’ESPORTATORE
violazione non sia stata ancora constatata o
ABITUALE DI
accertata, il contribuente può avvalersi del
EMETTERE UNA NOTA
ravvedimento operoso, di cui all’art. 13, D.Lgs. n.
DI VARIAZIONE DI
472/1997, con riduzione della sanzione ad un
SOLA IVA, PER
ottavo del minimo (100% x 1/8 = 12,5%: nuova
L’IMPOSTA NON
misura prevista per le violazioni commesse dal
ADDEBITATA IN
01.02.2011).
FATTURA
L’esportatore deve, quindi:
- versare l’imposta + interessi + sanzioni nella
2) EMISSIONE
misura ridotta, ai sensi dell’art. 13, D.Lgs. n.
DELL’AUTOFATTURA
472/1997, utilizzando il Mod. F24, indicando per
DA PARTE
l’imposta, il codice tributo del periodo, in cui
DELL’ESPORTATORE
erroneamente
ABITUALE
eccedente il plafond senza applicazione dell’Iva
è
stato
effettuato
l’acquisto
(ad esempio per mese di settembre si indica 6009),
per interessi, il codice tributo 1991 e infine, per le
sanzioni, il codice tributo 8904;
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- annotare l’autofattura nel registro degli acquisti;
-
presentare
un
esemplare
dell’autofattura
all’Ufficio locale dell’Agenzia delle Entrate.
L’esportatore dovrà comunque:
3) IN LIQUIDAZIONE
PERIODICA,
CONTABILIZZANDO LA
- effettuare il versamento della sanzione ridotta;
- annotare l’autofattura nel registro degli acquisti;
MAGGIORE IMPOSTA
DERIVANTE
DALL’AUTOFATTURA
EMESSA E GLI
-
presentare
un
esemplare
dell’autofattura
all’Ufficio delle Entrate.
INTERESSI DELL’IVA A
È opportuno, infine, che l’esportatore comunichi ai
DEBITO
propri fornitori che gli eventuali successivi
acquisti dovranno essere assoggettati ad Iva.
Un contribuente esportatore abituale, che gestisce autonomamente il
plafond, si accorge ora, a marzo 2014, di aver splafonato a ottobre 2013.
Decide di emettere autofattura con versamento dell’imposta ravveduta,
sanzione e interessi. Ci si è chiesti se sia corretto già in dichiarazione Iva
2014 (anno 2013) portare in detrazione l’Iva versata o se debba essere
portata in detrazione nell’esercizio in cui è stata pagata (2014).
È possibile regolarizzare l’utilizzo oltre il limite disponibile del plafond,
emettendo un’autofattura, in duplice esemplare, contenente gli estremi
identificativi di ogni fornitore: il numero progressivo di protocollo delle fatture
ricevute, l’ammontare eccedente il plafond e l’imposta che avrebbe dovuto
essere applicata.
L’esportatore deve, quindi:
1. provvedere al versamento dell’imposta oltre agli interessi e alle sanzioni
nella misura ridotta, ai sensi dell’art. 13, D.Lgs. n. 472/1997, utilizzando il Mod.
F24, indicando:
– per l’imposta, il codice tributo del periodo in cui erroneamente è stato
effettuato l’acquisto eccedente il plafond senza applicazione dell’Iva (ad
esempio per mese di settembre si indica 6009);
– per gli interessi, il codice tributo 1991 “Interessi su ravvedimento Iva - art. 13
D.Lgs. n. 472/1997, Ris. n. 109/E del 22/05/2007”;
– per le sanzioni, il codice tributo 8904 “Sanzione pecuniaria Iva ravvedimento
operoso”;
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2. annotare l’autofattura nel registro degli acquisti;
3. presentare un esemplare dell’autofattura all’Ufficio locale dell’Agenzia delle
Entrate.
La regolarizzazione dello splafonamento va evidenziata nella Dichiarazione
Iva come segue:
- l’imposta regolarizzata, va indicata a rigo VE25 “Variazioni e arrotondamenti
d’imposta” come variazione in aumento dell’Iva a debito;
- il versamento dell’imposta, va indicato a rigo VL29 campo 1;
- l’autofattura (imponibile e imposta), va riportata nel quadro VF, nel rigo
corrispondente all’aliquota applicata.
Per rispondere al quesito posto, va detto inizialmente che l’esportatore
abituale può certamente detrarre l’Iva versata.
La prassi costante dell'Amministrazione finanziaria ammette la detraibilità
dell'Iva pagata a seguito di regolarizzazione o constatazione dello
splafonamento. Si vedano, in particolare le seguenti Risoluzioni ministeriali:
03.11.1976 n. 361468; 21.04.1978 n. 364403.
Inoltre, va regolarizzato il tutto nella Dichiarazione Iva 2014 (anno 2013).
Nell'ipotesi di esportatore abituale che abbia (a marzo 2014) provveduto alla
regolarizzazione di uno splafonamento Iva del mese di ottobre 2013, con
emissione di autofattura a marzo 2014 e relativo versamento Iva con
ravvedimento (con codice 6010 2013), la corretta compilazione dei righi VE25,
VF12, VL29 e VF13 della Dichiarazione Iva 2014 (anno 2013) è la seguente:
-
l’imposta regolarizzata, va indicata a rigo VE25 “Variazioni e
arrotondamenti d’imposta” come variazione in aumento dell’Iva a
debito;
-
il versamento dell’Iva, oggetto di regolarizzazione, deve essere
indicato, nella Dichiarazione Iva 2014 (anno 2013), nel rigo VL29,
campo 1, come versamento effettuato a titolo di ravvedimento
operoso;
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-
ai
fini
della
detrazione,
l’imponibile
e
l’imposta
risultanti
dall’autofattura devono essere indicati nel rigo VF12 (se, naturalmente,
l’acquisto è soggetto ad aliquota ordinaria al 22%);
-
invece, la fattura del fornitore emessa erroneamente in regime di non
imponibilità, per carenza del plafond disponibile, non deve essere
indicata nel rigo VF13 (acquisti con utilizzo del plafond).
Questa soluzione trova una conferma nelle istruzioni alla Dichiarazione Iva
(cfr. “Regolarizzazione in caso di utilizzo del plafond oltre il limite disponibile”
- pag.30 istruzioni ministeriali Dichiarazione Iva 2014 - quadro VC) e nella
prassi dell’Agenzia delle Entrate (cfr. Circolare 12/E del 12 marzo 2010).
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