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Manuale di contabilità
armonizzata
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ragioni di spazio, nonché eventuali aggiornamenti a capitoli del libro investiti da
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Sommario
In primo piano
Imposta
comunale
sulla pubblicità
Riscossione
I marchi delle aziende sono assoggettati all’imposta
di Girolamo Ielo
Attività di recupero stragiudiziale dei crediti con incasso e iscrizione all’albo ministeriale dei riscuotitori
di Cristina Montanari
Tassa sui rifiuti
584
Immobili strumentali: gli impianti rilevano, qualunque sia la modalità di connessione
di Nadia Bertolini
Imposta
comunale
sugli immobili
/Imposta
municipale
propria
574
Attività alberghiera e tassa rifiuti: tariffe e agevolazioni
di Samantha Zebri
Catasto
570
588
L’imposta non è dovuta per le aree destinate al verde pubblico attrezzato
di Federico Gavioli
592
Il punto su ...
Imposta
comunale
sugli immobili/
Imposta
municipale
propria
Contenzioso
tributario
Enti religiosi e di culto: le esenzioni IMU non valgono anche per l’ICI
Processo
tributario
Sospensione, interruzione, estinzione del processo
Tassa per lo
smaltimento
dei rifiuti
solidi urbani
L’avviso di accertamento deve contenere l’indicazione in concreto e in dettaglio delle superfici riprese
a tassazione
di Salvatore Servidio
596
Le norme sulle società estinte non hanno effetto retroattivo
di Alessandro Galante
di Giuseppe Durante
di Ignazio Buscema
605
609
614
Rubriche
Quesiti
Giro di posta
a cura di Marco Nocivelli
Sintesi
e commenti
618
Rassegna di interpretazioni e pareri della Corte dei conti
a cura di Francesco Strocchia
620
Documenti
Legislazione
622
Bilancio - Ulteriore differimento del termine di deliberazione
Ministero dell’interno - Decreto ministeriale 13 maggio 2015
622
Bilancio - Modello per la comunicazione dei maggiori costi o minori entrate riferite agli anni 2014 e 2015
a seguito dell’emergenza per il Comune di L’Aquila
Ministero dell’Interno - Decreto 12 maggio 2015
622
Pagamenti - Fissazione degli interessi di mora
Agenzia delle entrate - Provvedimento 30 aprile 2015
622
Azienditalia - Finanza e Tributi 7/2015
567
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Sommario
568
Finanza pubblica - Riparto del contributo a carico delle città metropolitane e delle province in proporzione
alla spesa media sostenuta nel triennio 2012-2014
Ministero dell’Interno - Decreto 28 aprile 2015
623
Finanza pubblica - Riparto del contributo a carico delle città metropolitane e delle province in proporzione
al numero di autovetture
Ministero dell’Interno - Decreto 28 aprile 2015
623
Finanziamenti - Contributi per servizi finalizzati all’accoglienza di minori stranieri non accompagnati
Ministero dell’Interno - Decreto 27 aprile 2015
624
Mutui - Operazioni a tasso variabile: tasso di riferimento relativo al periodo 18 gennaio - 30 giugno 2015
Ministero dell’Economia e delle Finanze - Decreto 21 aprile 2015
628
Spesa pubblica - Riduzione del Fondo per lo sviluppo e coesione
Ministero dell’economia e delle finanze - Decreto 15 aprile 2015
629
Immobili - Recupero e razionalizzazione di immobili e alloggi di edilizia residenziale pubblica
Ministero delle infrastrutture e dei trasporti - Decreto 16 marzo 2015
629
Pagamenti - Cessione di crediti certificati
Ministero dell’Economia e delle Finanze - Decreto 11 marzo 2015
631
Patrimonio pubblico - Edilizia residenziale pubblica: procedure di alienazione
Ministero delle Infrastrutture e dei Trasporti - Decreto 24 febbraio 2015
631
Prassi
634
Prestiti - Rinegoziazione dei prestiti concessi ai Comuni, alle Province e alle Città metropolitane
dalla Cassa depositi e prestiti: proroga termini
Cassa depositi e prestiti - Nota 29 maggio 2015
634
Imposta Municipale Propria - Le spiegazione del MEF sull’IMU agricola
Ministero dell’Economia e delle Finanze - Dipartimento delle Finanze, FAQ del 28 maggio 2015
634
Imposta Municipale Propria - L’esenzione degli immobili invenduti delle cooperative edilizie
IFEL - Nota del 28 maggio 2015
635
Imposta immobiliare semplice - Il codice di versamento tramite F24
Agenzia delle Entrate - Risoluzione 21 maggio 2015, n. 51
636
Imposta Municipale Propria - Esenzione terreni montani e parzialmente montani
IFEL - Nota 20 maggio 2015
636
Imposta sul Valore Aggiunto - Il trattamento dell’imposta sui contributi pubblici
Agenzia delle Entrate - Direzione Centrale Normativa - Circolare 11 maggio 2015, n. 20
639
Prestiti - Rinegoziazione dei prestiti concessi ai comuni dalla cassa depositi e prestiti
Cassa depositi e prestiti società per azioni - Circolare 28 aprile 2015, n. 1283
641
Prestiti - Rinegoziazione dei prestiti concessi alle province e alle città metropolitane dalla cassa depositi
e prestiti
Cassa depositi e prestiti società per azioni - Circolare 15 aprile 2015, n. 1282
643
Giurisprudenza
647
Imposta Comunale sulla Pubblicità - Assoggettati all’imposta i marchi delle aziende
Corte di Cassazione, Sez. V, Sentenza 29 aprile 2015 (19 marzo 2015), n. 8658
647
Tassa sui rifiuti - Tariffe e agevolazioni sulla tassa rifiuti per attività alberghiera
Corte di Cassazione, Sez. V, sentenza 24 aprile 2015 (3 febbraio 2015), n. 8336
647
Azienditalia - Finanza e Tributi 7/2015
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Sommario
Tassa per lo smaltimento dei rifiuti solidi urbani - Denuncia infedele delle superfici di un immobile:
motivazione dell’accertamento e fondatezza della pretesa erariale
Corte di Cassazione, Sez. V, sentenza 22 aprile 2015 (21 gennaio 2015), n. 8185
648
Riscossione - Necessità dell’iscrizione all’albo dei riscuotitori per lo svolgimento di attività inerenti
la gestione delle entrate comunali
Consiglio di Stato, Sez. V, 20 aprile 2015 (18 dicembre 2014), n. 1999
650
Contenzioso tributario - Irretroattività delle norme sulle società estinte
Corte di Cassazione, Sez. V, sentenza 2 aprile 2015 (16 marzo 2015), n. 6743
652
Imposta Comunale sugli Immobili/Imposta Municipale Propria - Le aree destinate al verde pubblico
attrezzato sono sottratte al regime fiscale dei suoli edificabili
Corte di Cassazione, Sez. V, sentenza 25 marzo 2015 (4 marzo 2015), n. 5992
655
Imposta Comunale sugli Immobili/Imposta Municipale Propria - Le esenzioni IMU degli enti religiosi
e di culto non valgono anche per l’ICI
Corte di Cassazione, Sez. V, sentenza 4 marzo 2015 (22 gennaio 2015), n. 4342
656
Catasto - Modalità di determinazione della rendita catastale: rilevanza degli impianti
Corte di Cassazione, Sez. V, sentenza 18 febbraio 2015 (21 gennaio 2015), n. 3166
657
Indici
Cronologico e analitico
Azienditalia - Finanza e Tributi 7/2015
660
569
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In primo piano
Imposta comunale sulla pubblicità
I marchi delle aziende sono
assoggettati all’imposta
di Girolamo Ielo - Esperto di finanza territoriale
Per la Corte di cassazione le scritte dei marchi delle aziende produttrici stampigliate sugli aerogeneratori, risultando idonee a far conoscere ad un numero indeterminato di possibili acquirenti
o utenti il nome, l’attività o il prodotto dell’impresa e non avendo soltanto una mera finalità distintiva, sono da assoggettare all’imposta comunale sulla pubblicità.
La fonte normativa
Le regole, per quanto riguarda l’imposta comunale
sulla pubblicità, sono contenute nell’art. 5 del
D.Lgs. 15 novembre 1993, n. 507, che disciplina il
presupposto dell’imposta. In base a questa norma
“1. La diffusione di messaggi pubblicitari effettuati
attraverso forme di comunicazione visive o acustiche, diverse da quelle assoggettate al diritto sulle
pubbliche affissioni, in luoghi pubblici o aperti al
pubblico o che sia da tali luoghi percepibile è soggetta all’imposta sulla pubblicità prevista nel presente decreto. 2. Ai fini dell’imposizione si considerano rilevanti i messaggi diffusi nell’esercizio di
una attività economica allo scopo di promuovere
la domanda di beni o servizi, ovvero finalizzati a
migliorare l’immagine del soggetto pubblicizzato”.
Nell’art. 5 il presupposto dell’imposta è individuato
nella diffusione dei soli messaggi divulgati nell’esercizio di un’attività economica realizzati quindi al
fine di promuovere la domanda di beni o servizi,
ovvero finalizzati a migliorare l’immagine del soggetto pubblicizzato. In altri termini, il presupposto
dell’imposta va ravvisato nella diffusione di messaggi pubblicitari intesi nel normale significato del
termine, con l’esclusione di tutte le forme di comunicazione prive di contenuto pubblicitario - quali
ad esempio le forme di comunicazione ideologica o comunque non ricollegabili ad alcun interesse
economico. La diffusione è assoggettata ad imposizione, solo se effettuata attraverso forme di comunicazioni visive o acustiche (diverse da quelle per
le quali è dovuto il diritto sulle pubbliche affissioni) in luoghi pubblici o aperti al pubblico o che sia
da tali luoghi percepibile.
570
In merito al presupposto dell’imposta la Corte di
cassazione, Sez. V, nella sentenza n. 6446 del 1°
aprile 2004 ha stabilito che, giusto quanto contenuto nell’art. 5 del D.Lgs. 15 novembre 1993, n.
597, l’oggetto dell’imposta comunale sulla pubblicità è il mezzo da utilizzare per la diffusione dei
messaggi pubblicitari e non la sua effettiva utilizzazione a tal fine. Per la Corte la tesi secondo la quale l’imposta di pubblicità è dovuta solamente nel
caso in cui gli impianti pubblicitari sono effettivamente utilizzati, è infondata in quanto è basata
esclusivamente sulla lettura dell’art. 5 del D.Lgs.
15 novembre 1993, n. 507. La tecnica di redazione
legislativa di detto articolo, intitolato “Presupposto
dell’imposta”, può indurre il destinatario della norma in errore. Invece per individuare compiutamente la struttura dell’imposta non si possono ignorare
altre disposizioni contenute nel Decreto. In sostanza, prosegue la Corte, “dalle disposizioni normative
contenute negli artt. 1, 3, 4 e 5, D.Lgs. 15 novembre 1993, n. 507, si deduce che l’oggetto del tributo è costituito dai comportamenti pubblicitari, visivi o acustici, realizzati per il tramite di affissione su
appositi impianti o di altri mezzi, senza che il titolo
di due di tali articoli - l’art. 1 e l’art. 5 - che parlano rispettivamente di ‘ambito di applicazione’ o di
‘presupposto dell’imposta’, operino l’uno a esclusione dell’altro. Inoltre non può condividersi l’interpretazione secondo la quale, indipendentemente
dal mezzo pubblicitario disponibile, oggetto dell’imposta sarebbe non il mezzo disponibile, ma il
mezzo effettivamente utilizzato, con la conseguenza
che il Comune dovrebbe accertare se il mezzo da
esso autorizzato sia stato realmente impiegato per
la diffusione dei messaggi pubblicitari”. Infine ad
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In primo piano
avviso della Corte “se si tiene conto di tutte queste
disposizioni normative, si deve ritenere che, nonostante la formula letteraria adottata dall’art. 5,
comma 1, D.Lgs. 15 novembre 1993, n. 507, oggetto del tributo sia ‘il mezzo disponibile’ e non ‘il
mezzo disponibile effettivamente utilizzato per la
diffusione di messaggi pubblicitari’, e, tanto meno,
perciò, che oggetto del tributo sia l’attività di diffusione di tali messaggi”.
La controversia
Un ente impositore ha assoggettato all’imposta comunale sulla pubblicità (anni 2003-2006) le scritte
dei marchi delle aziende produttrici stampigliate su
alcuni aerogeneratori. In sede contenziosa la Commissione tributaria regionale ha annullato gli atti
di accertamento con queste motivazioni:
a) le scritte erano affisse su beni strumentali, di tal
che dovevano qualificarsi marchi industriali apposti dalle ditte costruttrici;
b) la loro grandezza era ininfluente e si giustificava
con l’elevata altezza delle torri;
c) la loro visibilità era limitata sia perché ricadente
in zona a traffico limitato con “forte vocazione eolica” e con strade poste a distanza, sia perché percepibile solo nelle giornate di sole, non essendo
dotate di illuminazione.
Il ricorso in cassazione dell’ente
impositore
Avverso la sentenza della Commissione tributaria
regionale l’ente impositore ha presentato ricorso
innanzi la Corte di cassazione.
In sede di ricorso l’ente impositore ha motivato:
- la violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n.
507/1973, art. 5. L’ente, dopo aver precisato che le
iscrizioni erano poste nelle navette poste in cima
alle varie torri, afferma che la Commissione tributaria regionale ha errato nell’escluderle dal presupposto impositivo. L’art. 5 assoggetta ad imposta anche il segno distintivo dell’impresa che non abbia
solo tale finalità ma sia obiettivamente idoneo a
far conoscere agli utenti il nome ed il prodotto dell’impresa stessa;
- che nel pervenire alle conclusioni della sentenza
la Commissione tributaria regionale è incorsa in
vizio di motivazione, avendo esposto argomenti incongrui, contraddittori ed erronei.
(1) Cfr. in questa Rivista, Cass., Sez. V, 29 aprile 2015, n.
8658, pag. 647.
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Il pronunciamento della Corte
La Corte di cassazione, Sez. V, si è pronunciata
con la sentenza n. 8658 del 29 aprile 2015 (1). Per
la Corte i motivi addotti dal ricorrente sono fondati. La sentenza va cassata con rinvio alla Commissione tributaria regionale.
La Corte fa presente che, secondo la giurisprudenza
della stessa, l’uso del segno distintivo dell’impresa
o del prodotto (ditta, ragione sociale, marchio)
non è escluso dall’ambito delle forme pubblicitarie
imponibili, quando, per il luogo (pubblico, aperto
o esposto al pubblico) ove è situato, per le sue caratteristiche strutturali o per le modalità con cui
viene utilizzato, il segno adoperato risulti obiettivamente idoneo a far conoscere ad un numero indeterminato di possibili acquirenti o utenti il nome,
l’attività o il prodotto dell’impresa e non abbia soltanto una mera finalità distintiva.
Sussiste, continua la Corte, altresì, la falsa applicazione della norma impositiva. La sentenza della
Commissione tributaria regionale non è esente dal
vizio motivazionale, tenuto conto della circostanza
che le scritte, per le loro dimensioni (che la Commissione tributaria regionale definisce “a caratteri
cubitali”) campeggiassero in zona a traffico ridotto
ed a forte vocazione eolica è incongrua con la conclusione, trattandosi di pubblicità di componenti
di torri eoliche, e considerato che l’asserita limitazione della visibilità ai momenti diurni è in sé irrilevante ai fini dell’assoggettamento all’imposta.
Le sentenze richiamate dalla Corte
La Corte, nelle motivazioni contenute nella sentenza n. 8658/2015, per quanto attiene i principi
di carattere generale, ha richiamato le seguenti
sentenze della stessa Corte: n. 9580/1994, n.
15654/2004 e n. 20830/2005.
La Sentenza n. 9580/1994
La sentenza n. 9580 dell’11 novembre 1994, riguardante l’imposizione dell’apposizione di un marchio
di fabbrica su alcuni silos per gli anni dal 1982 al
1985. In questi anni l’imposta comunale sulla pubblicità era disciplinata dal D.P.R. 26 ottobre 1972,
n. 639 ed in particolare l’art. 6 (2).
Per quanto attiene all’assoggettabilità, o non, ad
imposta sulla pubblicità (quale disciplinata dal
D.P.R. n. 639/1972) degli effetti pubblicitari con(2) Art. 6 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 639: Oggetto. 1.
L’imposta sulla pubblicità si applica alle insegne, alle iscrizioni
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In primo piano
seguenti all’esercizio, da parte dell’imprenditore,
del diritto di contraddistinguere la propria attività
o i prodotti dallo stesso fabbricati, commerciati o
comunque trattati secondo la disciplina prevista
per l’uso della ditta (o ragione sociale) e del marchio la Corte ha da tempo elaborato l’orientamento secondo cui il predetto effetto pubblicitario, derivante direttamente od indirettamente dall’uso dei
surricordati segni distintivi, non può, di per sé, implicare assoggettamento all’imposta, in quanto è
indispensabile, a tal fine, la sussistenza di un fatto
o comportamento ulteriore, che valga a conferire
all’azione di quell’imprenditore il carattere proprio
dell’autonomo fenomeno pubblicitario. La Corte
afferma che qualsiasi mezzo di comunicazione con
il pubblico, che, indipendentemente dalla ragione
e finalità della sua adozione, risulti obbiettivamente idoneo a far conoscere indiscriminatamente cioè ad una massa indeterminata di possibili acquirenti ed utenti - il nome, l’attività ed il prodotto di
un’impresa, è soggetto ad imposta sulla pubblicità,
mentre è irrilevante che il predetto mezzo non assolva anche una funzione propriamente propagandistica o reclamistica. La stessa Corte, al fine dell'individuazione di un fenomeno pubblicitario imponibile, ha ritenuto rilevanti sia la “dimensione”
del mezzo di comunicazione concretamente utilizzato sia la sua “ubicazione”.
In definitiva, ad avviso della Corte, l’art. 6 del
D.P.R. n. 639/1972 intende assoggettare ad imposizione ogni “messaggio pubblicitario”, che, in quanto abbia finalità di lucro, sia espressivo di un reddito o di una spesa e, quindi, di capacità contributiva: in tale prospettiva, lo specifico riferimento,
contenuto nella disposizione, all’insegna - che,
quale segno distintivo del luogo in cui l’imprenditore offre al pubblico le sue merci o i suoi servizi,
costituisce anche espressione immediata di pubblicità - non rappresenta altro che la mera esemplificazione di una fra le più frequenti “forme pubblicitarie” assoggettate ad imposta. In altri termini, postoché il legislatore intende assoggettare ad imposta tutte le “forme pubblicitarie”, visive od acustiche, esterne, in tanto l’uso del segno distintivo dell’impresa o del prodotto (ditta, ragione sociale,
marchio) integra una “forma pubblicitaria” imponibile, in quanto il mezzo non abbia soltanto una
mera finalità “distintiva”, ma - per il luogo (pubbli-
co, aperto o esposto al pubblico) ove è situato, per
le sue caratteristiche strutturali o per le modalità
con cui viene utilizzato - risulti obbiettivamente
idoneo a far conoscere ad un numero indeterminato di possibili acquirenti e/o utenti il nome, l’attività o il prodotto dell’impresa.
La Corte fa presente che queste elaborazioni giurisprudenziali trovano sostanziale recepimento nella
riforma della materia, quale risulta dall’art. 4, comma 4, lett. a), della Legge 23 ottobre 1992, n. 421
(Legge di delega) e dagli artt. 1-17 del D.Lgs. n.
507/1993 (recante, fra l’altro, revisione ed armonizzazione dell’imposta comunale sulla pubblicità).
In essa, infatti, vengono, per così dire, “codificati”,
con precisione, concetti e categorie già emergenti
dalla più scarna, precedente legislazione, come interpretata dalla Corte stessa.
A riguardo al caso controverso, continua la Corte,
ciò posto, sul piano dei principi, il vizio della decisione impugnata sta nell’aver omesso di considerare in concreto - e, quindi, di valutare e di motivare
- se la dimensione del marchio (circostanza, questa,
ritenuta rilevante dai giudici di primo grado per affermare l’uso pubblicitario del marchio stesso e,
pertanto, la rilevanza tributaria della fattispecie,
nonché sottolineata dall’appellato, attuale ricorrente, per resistere al gravame del contribuente)
integri quel fatto o comportamento ulteriore - rispetto al “normale” effetto pubblicitario dell’uso
del marchio - che vale a conferire all’azione dell’imprenditore il carattere proprio dell’autonomo
fenomeno pubblicitario imponibile; ovvero, in altri
termini, vale a conferire all’uso del segno distintivo
la natura di vero e proprio “messaggio pubblicitario”, rilevante ai fini dell’imposta sulla pubblicità.
A ben vedere, continua la Corte, infatti, il giudice
di merito - dopo avere individuato la “ratio decidendi” della sentenza di primo grado proprio nell’accertato uso pubblicitario del marchio a causa
delle dimensioni dello stesso - ha apoditticamente
affermato che nel caso in esame, invece, l’indicazione del marchio è apposta sui silos e vale non già
a rendere noto il nome dell’azienda e della relativa
attività esercitata, bensì a distinguere i prodotti silos con il marchio della società produttrice.
e a tutte le altre forme pubblicitarie visive o acustiche, diverse
da quelle assoggettate ai diritti sulle pubbliche affissioni a norma del capo III del presente decreto, esposte od effettuate nel-
l’ambito del territorio comunale in luoghi pubblici o aperti al
pubblico o comunque da tali luoghi percepibili.
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La Sentenza n. 15654/2004
Nella sentenza n. 15654 del 12 agosto 2004 la Corte si è pronunciata su un avviso di accertamento
per l’omesso pagamento dell’imposta comunale sulla pubblicità per l’anno 1996, per essere stato esposto un cartello luminoso multifacciale delle dimensioni totali di mq. 46,50 con la scritta “Portorosa”.
Per quanto riguarda la materia oggetto della controversia la Corte ritiene che sia applicabile il principio di diritto ripetutamente affermato dalla stessa
Corte secondo il quale qualsiasi mezzo di comunicazione con il pubblico, che, indipendentemente
dalla ragione o dalla finalità della sua adozione, risulti obbiettivamente idoneo a far conoscere indiscriminatamente - cioè ad una massa indeterminata di possibili acquirenti od utenti - il nome, l’attività od i prodotti di un impresa, è soggetto ad imposta sulla pubblicità ex artt. 5 e 6 del D.Lgs. n.
507/1993, norme che, rispettivamente, indicano i
presupposti dell’imposta ed i soggetti passivi. Al
momento dell’applicazione o meno di tale tributo
deve, peraltro, tenersi anche conto sia della dimensione del mezzo di comunicazione concretamente
utilizzato, sia della sua ubicazione, mentre è assolutamente irrilevante che il predetto mezzo non assolva anche una funzione propriamente propagandistica o reclamistica. Sulla base del sopraenunciato principio, la mera indicazione del nome del villaggio turistico lungi dall’essere una semplice indicazione del sito come ritenuto dalla Commissione
tributaria regionale, date le caratteristiche accertate dai giudici del merito e sulle quali non sussiste
alcuna contestazione, rappresenta senz’altro espressione di una fra le più frequenti “forme pubblicitarie” assoggettate ad imposta, dato che il legislatore
ha ritenuto che la diffusione del messaggio pubblicitario (art. 5 del D.Lgs. n. 507/1993) può essere
effettuata attraverso qualunque forma di comunicazione visiva od acustica, in luoghi pubblici o aperti
al pubblico o che sia da tali luoghi percepibili e
che sia tale - per il luogo ove è situato, per le sue
caratteristiche strutturali o per le modalità con cui
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viene utilizzato - da risultare obbiettivamente idoneo a far conoscere ad un numero indeterminato
di persone, possibili acquirenti od utenti, il nome,
l’attività, i prodotti o servizi dell’impresa. Tutto
questo è riscontrabile nel caso di specie, né è sostenibile che il cartello per cui è causa debba essere
ritenuto esente dall’imposta sulla pubblicità, come
ritenuto dalla Commissione tributaria regionale,
perché semplice cartello indicatore; infatti questa
Corte ha avuto modo di chiarire che anche i cartelli stradali indicatori di industrie, laboratori artigiani e negozi di vendita, rivolgendosi ad una massa indeterminata di possibili acquirenti od utenti,
pongono in essere una pubblicità tassabile a prescindere dal fatto che l’iscrizione presenti o meno i
connotati dell’insegna (Cass., Sent. n. 8220/1993).
La Sentenza n. 20830/2005
Nella sentenza n. 20830 del 26 ottobre 2005 la
Corte si è pronunciata su un avviso di accertamento riguardante un cartello avente la funzione di
promuovere la vendita degli immobili realizzati dal
ricorrente.
Nella sentenza la Corte ha precisato che in tema
di imposta comunale sulla pubblicità, qualsiasi
mezzo di comunicazione con il pubblico, il quale
risulti - indipendentemente dalla ragione e finalità
della sua adozione - obbiettivamente idoneo a far
conoscere indiscriminatamente alla massa indeterminata di possibili acquirenti ed utenti il nome,
l’attività ed il prodotto di una azienda, è soggetta
ad imposta sulla pubblicità ai sensi del D.Lgs. n.
507/1993, artt. 5 e 6, restando irrilevante che detto
mezzo di comunicazione assolva pure ad una funzione reclamistica o propagandistica. Ne consegue
che anche i cartelli stradali indicatori di industrie,
laboratori artigianali e negozi di vendita, rivolgendosi ad una massa indeterminata di possibili acquirenti od utenti, pongono in essere una pubblicità
tassabile ai sensi del citato art. 6, a prescindere dal
fatto che l’iscrizione presenti o meno i connotati
dell’insegna.
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In primo piano
Riscossione
Attività di recupero
stragiudiziale dei crediti con
incasso e iscrizione all’albo
ministeriale dei riscuotitori
di Cristina Montanari - Responsabile dell’Area finanza e tributi del Comune di
Albinea, Responsabile del Servizio gestione crediti dell’Unione dei Comuni
“Colline Matildiche”, Ufficiale di riscossione
Una recente sentenza del Consiglio di Stato ripropone la questione della necessità dell’iscrizione
all’albo dei riscuotitori di cui all’art. 53 del D.Lgs. n. 446/1997, per lo svolgimento di attività inerenti la gestione delle entrate comunali, con particolare riferimento alla loro riscossione da parte
del service di recupero crediti.
Premessa
L’attività di accertamento, liquidazione e riscossione dei tributi e delle altre entrate locali, quando
non esercitata direttamente dall’Ente Locale impositore, è riservata ai soggetti iscritti nell’apposito
albo tenuto ai sensi dell’art. 53 del D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446.
L’unica deroga possibile riguarda le società a totale
partecipazione pubblica affidatarie in house di tali
servizi.
L’albo dei soggetti abilitati ad effettuare attività di
liquidazione ed accertamento dei tributi locali e
quelle di riscossione dei medesimi tributi e di altre
entrate degli Enti Locali, in vigore dal 26 maggio
1998, è regolato dal D.M. 11 settembre 2000, n.
289, che in attuazione dell’art. 53, comma 1, del
D.Lgs. n. 446/1997, ne ha previsto l’istituzione
presso il Ministero dell’Economia e delle Finanze.
L’art. 19 di tale Regolamento, stabilisce che per
partecipare alle gare per l’affidamento dei servizi il
cui oggetto consiste nelle predette attività, occorre
l’iscrizione all’albo, che deve risultare da attestazione rilasciata dalla Direzione centrale per la fiscalità
locale, ovvero da apposita autocertificazione prodotta dall’interessato.
L’individuazione delle attività per il cui svolgimento necessita l’iscrizione surrichiamata, dunque, risulta di particolare interesse per gli Enti Locali e
574
per i diversi soggetti che operano nel campo della
fiscalità locale.
La questione dell’iscrizione all’albo dei
riscuotitori (art. 53 del D.Lgs. n. 446/1997)
La questione che ci si propone di esaminare, assai
rilevante, attiene al contenuto delle funzioni e delle attività connesse alla liquidazione, accertamento
e riscossione dei tributi e delle altre entrate comunali, e concerne, in particolare, lo stabilire se l’obbligo d’avvalersi di soggetti iscritti all’albo di cui
all’art. 53 del D.Lgs. n. 446/1997, riguardi tutte le
attività di gestione delle entrate locali e dei tributi
o, al contrario, se sia possibile affidare ad imprese
non iscritte all’albo, attività propedeutiche, di supporto, meramente esecutive, svolte sotto la direzione, il controllo e la diretta responsabilità del funzionario dell’Amministrazione preposto al servizio.
L’argomento, di particolare spessore, e tutt’oggi all’attenzione dei Comuni e delle società di gestione/altri soggetti che intendono approcciarsi a questa realtà di rilievo imprenditoriale è, appunto, l’esatto confine tra ciò che è attività di liquidazione/accertamento/riscossione e ciò che, invece, è
semplice attività strumentale/propedeutica/preordinata alla liquidazione, all’accertamento e alla riscossione delle entrate locali, e in quanto tale non
rientrante nella fattispecie che esige, per il suo affi-
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In primo piano
damento, la selezione di soggetti iscritti all’albo in
esame.
Il tema, di fondamentale consistenza, non è soltanto squisitamente di natura amministrativa, ma può
avere rilevanza contabile, civile e penale, con conseguenze a carico sia dell’affidante, sia dell’affidatario:
- in quanto gli eventuali compensi riconosciuti a
soggetto non abilitato ex lege allo svolgimento della
funzione/attività/servizio, può costituire danno erariale;
- atteso che la comunicazione a terzi non autorizzati dei nominativi e degli altri dati di cittadini/contribuenti/soggetti debitori, appare in contrasto con
la normativa in materia di trattamento dei dati
personali, ex D.Lgs. 30 giugno 2003, n. 196;
- per l’esercizio abusivo di pubbliche funzioni, quale potrebbe apparire la riscossione di entrate pubbliche al di fuori di norme di legge che lo consentono, ex art. 347 c.p.;
- per l’eventuale abuso d’ufficio posto in essere dal
funzionario che procede all’affidamento a soggetto
non titolato, ex art. 323 c.p.;
- per l’effetto dell’inesistenza di ogni atto posto in
essere dall’affidatario non abilitato.
Il dibattito risulta poi di particolare attualità, tenuto conto:
- delle scelte organizzative in materia di riscossione
coattiva che i Comuni sono chiamati ad effettuare
a breve, alla luce della cessazione degli affidamenti
ad Equitalia, ad oggi prevista per il prossimo 31 dicembre 2015, ex art. 7, comma 7, D.L. 19 giugno
2015, n. 78;
- della doverosa attenzione da porre, al contempo,
ai prossimi ed attesi sviluppi connessi all’attuazione
della delega in materia contenuta nell’art. 10 della
Legge 11 marzo 2014, n. 23 (1).
Un recente pronunciamento dei giudici di Palazzo
Spada ripropone la questione della necessità dell’iscrizione all’albo in esame, per lo svolgimento di
attività inerenti alla gestione delle entrate comunali, con particolare riferimento alla loro riscossione, da parte di soggetti terzi (service del recupero
crediti).
Si tratta della sentenza del Consiglio di Stato, Sez.
V, 20 aprile 2015, n. 1999 (2), secondo cui, laddo-
ve il servizio oggetto della procedura di gara non
integra un compito di mero supporto all’attività
dell’ente e/o di attività di recupero di crediti, come
se il Comune mantenesse la titolarità in prima persona delle attività relative all’accertamento e riscossione delle entrate in questione (sanzioni stradali), ma una vera e propria attività di accertamento (dovendosi individuare il soggetto debitore e
notificargli il verbale) e di riscossione, ne consegue
la necessità che il soggetto privato al quale è affidata la gestione del servizio sia iscritto all’albo di
cui all’art. 52, comma 5, del D.Lgs. n. 446/1997, la
cui finalità è quella di assicurare che soggetti privati che si trovino a gestire entrate pubbliche e l’incasso delle stesse su propri conti correnti siano sottoposti ad un controllo ministeriale sulla capacità
economica, sulla capacità organizzativa e in ordine
ai requisiti di moralità prescritti.
In buona sostanza, per il giudice, anche la riscossione ordinaria/spontanea (delle multe per violazioni al codice della strada), e non solo quella
coattiva, quando comporta maneggio di denaro
pubblico, richiede l’iscrizione all’albo dei soggetti a
ciò abilitati, che “oltre ad essere obbligatoria ex lege, costituisce un’imprescindibile e necessaria garanzia per l’Ente Locale stesso il quale affida le proprie entrate pubbliche o parte di esse ad un soggetto privato”.
Ciò, atteso che “la riscossione ... consiste, infatti,
in quella fase o momento della procedura finanziaria della gestione delle entrate nella quale l’agente
della riscossione incassa in senso fisico e, quindi,
in termini reali, il flusso monetario costituente l’adempimento della prestazione pecuniaria del debitore, non assumendo rilievo alcuno la circostanza
che l’adempimento sia spontaneo o sia coattivo,
integrando sempre e in ogni caso un materiale introito di somme, quale che sia la provenienza e la
loro fonte”, e che “non ricorre, quindi, distinzione
tra riscossione volontaria e riscossione coattiva”.
Inoltre, per quanto riguarda l’ambito d’applicazione, per il giudice “non sussiste alcun dubbio sul fatto che riguardi tutte le tipologie di entrate patrimoniali, quale che ne sia la natura”, tra cui “rientrano pacificamente anche le sanzioni per le violazioni del codice della strada, essendo per esse prevista la riscossione coattiva”.
La sentenza, inoltre, conformemente a giurisprudenza consolidata, afferma che ogni questione concernente i requisiti soggettivi dei partecipanti ad
(1) Contenente la riforma della riscossione delle entrate locali.
(2) Cfr. in questa Rivista, CDS, Sez. V, Sent. 20 aprile 2015,
n. 1999, pag. 650.
La sentenza del Consiglio di Stato, Sez.
V, 20 aprile 2015, n. 1999
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Sotto il profilo civilistico, il recupero stragiudiziale
dei crediti costituisce un’attività commerciale,
consistente nel servizio prestato a imprese/enti/singoli creditori, per il tentativo di recupero in via
stragiudiziale delle somme dovute, per le quali erano stati pattuiti dei termini di pagamento che poi
non sono stati rispettati; esso si configura normalmente come una fornitura di servizi, con conferimento di un mandato con o senza rappresentanza.
La prestazione resa dal service deve avere l’esclusiva
natura di servizio, evitando che possa equivocarsi
trasferimento di pubbliche funzioni: l’impianto
dottrinale regge, infatti, a patto che l’attività affidata dal Comune non sia qualificabile come “pubblica funzione” (e, quindi, non integri una “concessione di pubblico servizio”), ma si limiti a un “appalto di servizi”, circoscritto in un rapporto convenzionale di natura esclusivamente bilaterale (tra
Amministrazione e soggetto affidatario), in quanto
non diretto a soddisfare alcuna esigenza della collettività locale di riferimento e unicamente finalizzato ad ausiliare la PA committente.
Il servizio, per sommi capi, consiste nel:
a) sollecitare il pagamento dell’obbligazione nei
confronti del debitore per via epistolare, telefonica,
ed eventualmente anche con esazione domiciliare;
b) rintracciare il debitore nell’ipotesi di un suo allontanamento dalla residenza, o d’irreperibilità;
c) gestire la posizione creditoria dell’ente, attraverso un approccio negoziale, tenendo conto delle
specifiche problematiche del debitore, ed eventual-
mente elaborando piani di rientro/proposte di dilazione o transattive, nel rispetto delle disposizioni,
anche regolamentari, in argomento;
d) predisporre un’idonea relazione sull’attività svolta, sullo stato dell’iter procedurale e della posizione
in sofferenza, recante ogni valutazione sull’opportunità d’avviare progressivamente nuove fasi, basate sulle effettive possibilità di recupero del credito;
e) in caso d’infruttuoso recupero, supportare l’azione laddove vi siano elementi oggettivi per attivare
il recupero giudiziale.
Requisito essenziale del service di recupero crediti è
l’abilitazione allo svolgimento di detta attività, come prevista dal TULPS; la disciplina, in particolare, si rinviene nell’art. 115 del R.D. 18 giugno
1931, n. 773, e nell’art. 205 del R.D. 6 maggio
1940, n. 635. Il diritto positivo non prescrive alcun
ulteriore requisito per l’individuazione (3), da parte
del Comune, del soggetto cui affidare il servizio di
recupero crediti, rispetto a quelli di legge, e necessari per gestire un’agenzia di recupero crediti: esso
consiste nel possesso di una licenza di pubblica sicurezza per esercitare l’attività di recupero crediti
stragiudiziale, rilasciata dalla Questura territorialmente competente, previa verifica dei requisiti di
onorabilità civile e morale, unitamente al versamento all’Erario di un deposito cauzionale. L’agenzia deve inoltre essere iscritta alla locale Camera di
commercio, ed è soggetta al controllo dell’Ufficio
Italiano Cambi.
Vi è, dunque, una distinzione netta e marcata tra
le imprese di recupero del credito e gli agenti/concessionari della riscossione, sia perché a questi ultimi è destinata una normativa diversa e sia perché
la legge stessa prevede, per loro, requisiti, obblighi
e competenze diversi da quelli richiesti al titolare e
ai soci di un’impresa di recupero crediti per conto
terzi.
L’attività di recupero crediti svolta a favore degli
Enti pubblici, presenta indubbi elementi d’affinità
con quella di riscossione dei tributi; infatti:
- il TAR Napoli, Sez. I, nella sentenza n. 4211 del
18 aprile 2005, esplicitamente afferma che essa
“costituisce un momento potenzialmente connesso
alla più ampia gestione delle entrate comunali”;
- il TAR Lazio, Sez. II, nella sentenza 2 febbraio
2015, n. 1884, la ritiene connessa o, comunque,
complementare, con quella di liquidazione e accer-
(3) Può risultare opportuno, tuttavia, nello svolgimento della
selezione, individuare requisiti ulteriori, quali: l’iscrizione ad Associazioni di categoria qualificate; il possesso di certificazioni
di qualità (ISO), di protocolli di Compliance ed Auditing Azien-
dale; la presentazione dei programmi formativi riservati al personale utilizzato; una provata capacità organizzativa, dislocazione delle risorse destinate alle attività operative, referenze
specifiche.
una gara, diversa da quella relativa alle clausole
impeditive della partecipazione, va proposta in sede d’impugnazione dell’aggiudicazione: nel caso di
specie, pertanto, correttamente la mancanza del requisito (iscrizione all’albo dei soggetti privati abilitati ad effettuare attività di liquidazione e di accertamento dei tributi e di altre entrate di Province/Comuni) è stata fatta valere in sede d’impugnazione dell’aggiudicazione, atteso che essa non impediva la partecipazione alla gara, ma l’aggiudicazione
in favore di chi ne fosse privo, essendo un presupposto previsto dalla legge per l’esercizio da parte
dei privati delle predette attività di gestione e riscossione delle entrate pubbliche degli Enti Locali.
L’attività di recupero stragiudiziale dei
crediti
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Il tema resta controverso, nonostante l’ormai datato indirizzo restrittivo espresso in materia (ma, peraltro, mai smentito) dal Ministero dell’Economia
e delle Finanze (4) e del (soppresso) Comitato regionale di controllo (5).
Questi organi, assumendo toni di assoluto rigore,
puntualizzavano come ogni attività riconducibile
alla liquidazione, accertamento e riscossione dei
tributi locali, può essere affidata soltanto a chi risulta essere iscritto all’albo dei soggetti privati abi-
litati ad effettuare attività di liquidazione, accertamento e riscossione delle entrate degli Enti Locali;
ciò, nel caso in particolare del servizio di recupero
crediti, indipendentemente dalla circostanza che
l’affidatario riceva nelle proprie mani il pagamento
dell’obbligazione pecuniaria il cui assolvimento è
preteso dall’Ente, oppure si limiti a svolgere, a suo
favore, un’attività istruttoria, di supporto, sollecito
e assistenza al recupero, facendo transitare ogni incasso direttamente dal debitore alle casse comunali.
Anche la Corte dei conti (6) si è espressa in proposito, affermando che per l’affidamento del servizio
di cessione dei crediti (7), vale a dire l’acquisto (a
titolo oneroso) di crediti delle PA, anche locali,
occorre fare esclusivo riferimento a chi è iscritto,
fra l’altro, nell’albo di cui all’art. 53 del D.Lgs. n.
446/1997 (8).
Va tuttavia segnalato il diverso (e più recente) avviso della (soppressa) Autorità per la Vigilanza sui
Contratti Pubblici di lavori, servizi e forniture (9),
secondo cui la funzione dell’albo ex art. 53 del
D.Lgs. n. 446/1997, appare tesa a garantire l’affidabilità di soggetti privati incaricati d’ingerirsi in modo rilevante nelle attività amministrative e contabili degli Enti Locali dedicate al reperimento delle
entrate (10), e pertanto l’iscrizione può essere con-
(4) Dipartimento per le Politiche fiscali - Ufficio del federalismo fiscale, note prot. 15395 dell’11 giugno 2001, prot. 27358
del 15 novembre 2002 e prot. 29330 dell’11 febbraio 2008. Il Ministero, in tali occasioni, ha precisato in particolare che la rilevazione censimentaria degli immobili esistenti sul territorio comunale, al fine di accertare l’evasione totale/parziale, nonché l’esatta
imposizione della TARSU e dell’ICI, costituisce attività d’accertamento, in quanto consente all’ente di verificare le ragioni dei suoi
crediti e la sussistenza d’idonei titoli giuridici, d’individuare i debitori e di quantificare le somme da incassare; di conseguenza, per
il predetto Dicastero, anche il censimento degli immobili, a prescindere dalle concrete modalità di effettuazione, è un’attività per
il cui svolgimento si rende necessaria l’iscrizione all’albo.
(5) CO.RE.CO. Regione Emilia-Romagna, Servizio di consulenza, ottobre 2002.
(6) Corte conti Lazio, delibera 10 maggio 2006, n. 8/c/2006.
(7) La normativa di riferimento è contenuta nell’art. 8 del
D.L. 28 marzo 1997, n. 79, convertito, con modifiche, dalla
Legge 28 maggio 1997, n. 140, e nell’art. 76 della Legge 21
novembre 2000, n. 342.
(8) Sul punto, chi scrive non può esimersi dallo svolgere le
seguenti considerazioni. La disposizione che introduce per la
prima volta la cessione dei crediti per la PA, è del marzo 1997,
antecedente alla riforma sulla gestione delle entrate degli Enti
Locali e di cui al dicembrino D.Lgs. n. 446/1997 che, in particolare, con l’art. 53, ha istituito l’albo dei soggetti abilitati allo
svolgimento dell’attività di liquidazione, d’accertamento e di riscossione delle entrate comunali e provinciali. Se, fino a quel
momento, poteva essere pacifica l’individuazione del cessionario tra i soggetti aventi i requisiti indicati dalla norma che ha
dato il là all’introduzione dell’istituto nell’ambito del diritto pubblicistico (D.L. n. 79/1997), dopo la riforma della riscossione di
cui al D.Lgs. n. 446/1997, per alcuni commentatori ed interpre-
ti, la questione ha assunto una problematica ulteriore. In altri
termini, poiché secondo alcuni la cessione del credito costituisce una modalità di riscossione, per tale motivo il recupero
che ne consegue è da assoggettarsi alle regole sancite dal legislatore in relazione a tale attività. Di conseguenza, secondo
questa scuola di pensiero, la cessione può avvenire esclusivamente nei confronti di quei soggetti che, già in possesso dei
requisiti di cui alla norma originaria (abilitazione all’esercizio
del recupero crediti da almeno un anno e comprovata affidabilità), sono altresì iscritti all’albo dei soggetti abilitati a riscuotere le entrate, patrimoniali e tributarie, degli Enti Locali. La tesi
contraria, vale a dire quella secondo la quale tale requisito non
occorre anzi, è del tutto ininfluente, ed alla quale chi scrive
aderisce, parte da due assunti fondamentali:
a) la cessione non rappresenta una modalità di riscossione,
ma uno strumento di finanziamento, utile a recuperare liquidità
immediata e a liberarsi di tutte le incombenze inerenti al credito e, non ultimo, del rischio d’insolvenza (l’unica forma di cessione ammessa è, infatti, pro-soluto);
b) il cessionario riscuote un credito proprio, non più dell’Ente Locale che, infatti, lo ha ceduto; pertanto è ultronea la circostanza che lo stesso soggetto sia in possesso dei requisiti per
riscuotere le entrate degli enti territoriali.
(9) Pareri di precontenzioso nn. 212 e 214 del 2 dicembre
2010.
(10) Come si sottolinea nella relazione governativa di accompagnamento al provvedimento normativo, il controllo sulle capacità tecniche, finanziarie e morali dei soggetti che richiedono
l’iscrizione all’albo dovrebbe garantire che “le attività siano affidate a soggetti giuridici di specchiata moralità …, al fine di
scongiurare l’ingresso nel sistema di organizzazioni malavitose,
sempre possibili laddove si abbia riguardo all’entità del gettito
dei tributi degli Enti Locali e delle loro entrate patrimoniali”.
tamento dei tributi, nonché di riscossione dei tributi e delle altre entrate degli Enti Locali, trovando ciò conferma nel quadro normativo vigente;
- lo stesso giudice, inoltre, afferma la stessa non si
risolve soltanto nell’utilizzo delle “ordinarie procedure civilistiche”, ma comprende anche l’attività
di assistenza amministrativa nella gestione dei crediti e di carattere stragiudiziale volta a sollecitare
l’adempimento.
Giova precisare, ad ogni buon conto, che ancorché
l’incasso per conto del mandante sia comune nello
svolgimento dell’attività di recupero crediti, il
mandato all’incasso è una specificazione ulteriore e
non automatica dell’incarico di recupero crediti
medesimo.
La prassi
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In primo piano
siderata necessaria solo se sono attribuite a soggetti
terzi potestà tipicamente pubblicistiche, quali la
determinazione dell’ammontare del credito, la verifica dei presupposti per la riscossione e l’utilizzo
della procedura di riscossione coattiva.
La giurisprudenza
Anche i giudici amministrativi sono stati a vario
titolo chiamati a dirimere controversie scaturenti
dall’affidamento di servizi attinenti alla gestione
delle entrate e fondate sul titolo legittimante la relativa assunzione.
Le posizioni assunte sono a volte nello stesso senso
di quella (più massimalista) ministeriale, altre volte ricalcano quella (più flessibile) dell’AVCP.
Gli orientamenti giurisprudenziali meno
intransigenti
Pare utile proporre, per lo sviluppo del tema in esame, una rassegna degli orientamenti giurisprudenziali meno intransigenti, ovvero di quelli che ammettono la possibilità dello svolgimento di attività
inerenti alla gestione delle entrate locali anche da
parte di soggetti non iscritti all’albo ex art. 53 del
D.Lgs. n. 446/1997; tra questi ultimi si citano:
TAR Calabria-Catanzaro, Sez. II, 4 novembre
2005, n. 1881
La pronuncia del giudice calabrese si fonda sul ricorso avverso l’aggiudicazione del servizio di recupero crediti da entrate patrimoniali, effettuato da
un Comune a seguito di esperimento di procedura
di gara, a impresa non iscritta all’albo speciale di
cui all’art. 53 del D.Lgs. n. 446/1997, promosso, invece, da società esclusa dalla selezione, ma iscritta
all’albo richiamato; i motivi dell’impugnativa, come esposti dal ricorrente, stanno nella pretesa illegittimità del bando di gara, il quale non avrebbe
previsto per l’attività di recupero crediti derivanti
dalle entrate patrimoniali, lo speciale requisito dell’iscrizione all’albo degli accertatori e dei riscossori
previsto dal menzionato art. 53. Il Tribunale, con
la propria decisione, nel dare ragione al Comune
resistente, ha sancito la legittimità del bando di gara e, conseguentemente, ha affermato la non necessarietà del requisito dell’iscrizione all’albo per lo
svolgimento dell’attività di recupero crediti della
PA.
Il ragionamento verosimilmente seguito dal giudice
e che è sfociato nella sentenza citata, può essere
così ripreso:
578
a) il servizio per il cui affidamento è stata indetta
asta pubblica inerisce al recupero dei crediti vantati dal Comune relativi ad entrate patrimoniali e assimilate, derivanti dal mancato pagamento da parte dei contribuenti;
b) si tratta, in sostanza, di affidare il servizio di recupero in favore dell’ente di somme che lo stesso
Comune in proprio, in epoca precedente e prima
degli atti impugnati, aveva e ha autonomamente
accertato e liquidato;
c) in concreto, tale compito nulla ha a che vedere
con la riscossione, attività questa (e questa solo),
che va affidata a soggetti che, proprio per le peculiarità degli atti che possono porre in essere (si va
dal semplice incasso diretto di somme, all’emissione di cartelle esattoriali - per l’agente della riscossione - piuttosto che ingiunzioni di pagamento per le altre società/raggruppamenti di enti/consorzi), fino all’adozione di procedure cautelari quali il
fermo amministrativo e l’iscrizione d’ipoteca, per
concludersi con gli atti esecutivi (pignoramento ed
espropriazione), necessitano dell’iscrizione all’albo
in questione, così fornendo le necessarie forme di
garanzia sia per gli utenti, sia per la PA appaltante.
TAR Lombardia-Brescia, Sez. I, 17 ottobre
2005, n. 986
Alle medesime conclusioni giunge il giudice lombardo, risolvendo una lite riguardante i requisiti
necessari per l’affidamento del servizio di sollecito
e recupero in via stragiudiziale dei crediti comunali
relativi al mancato pagamento delle sanzioni di cui
al codice della strada; le argomentazioni portate,
che addirittura lascerebbero un maggior margine al
Comune circa l’individuazione del partner, rispetto
a quanto poi affermerà il TAR Calabria nella sentenza prima ricordata, si prestano, tuttavia, a più di
un rilievo critico, soprattutto laddove si afferma
che solo la riscossione coattiva ricade sotto l’egida
dell’art. 52 del D.Lgs. n. 446/1997: per chi scrive,
infatti, l’assunto del giudice secondo cui l’iscrizione
all’albo sarebbe necessaria solo per effettuare la riscossione coattiva e non anche quella su base volontaria, non trova corrispondenza nell’art. 53 del
D.Lgs. n. 446/1997, che si riferisce genericamente
alla “riscossione”, senza alcuna distinzione tra
spontanea e forzosa.
Per il giudice amministrativo lombardo, in ogni caso:
a) l’iscrizione all’albo ex art. 53 del D.Lgs. n.
449/1997, è necessaria se sono attribuite all’appaltatore del servizio potestà tipicamente pubblicistiche, quali la determinazione dell’ammontare del
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credito, la verifica dei presupposti della riscossione
e l’utilizzo della procedura di riscossione coattiva;
quando, invece, gli Enti Locali affidano a soggetti
esterni solo operazioni particolari che s’inseriscono
come elementi di fatto in procedure amministrative/contabili e rimangono sotto il controllo degli
Uffici preposti a tali procedure, il requisito dell’iscrizione appare sproporzionato;
b) l’art. 52, comma 5, lett. b), del D.Lgs. n.
446/1997, contiene numerosi riferimenti alla disciplina dei servizi pubblici locali, così evidenziando
il collegamento tra l’iscrizione all’albo e lo svolgimento di un’attività non soltanto servente rispetto
alle necessità dell’Amministrazione, ma in grado
d’incidere direttamente sulla posizione dei soggetti
chiamati a concorrere alle entrate pubbliche;
c) l’iscrizione all’albo è necessaria unicamente
quando si tratti di riscossione coattiva: solo in quest’ipotesi, infatti, i privati sono investiti di poteri
che li pongono in posizione di supremazia rispetto
ad altri soggetti, mentre l’incasso di somme su base
volontaria costituisce applicazione della regola generale secondo cui il pagamento rivolto alla persona indicata dal creditore è sempre liberatorio (art.
1188 Cod. civ.) e il Comune, come ogni altro soggetto, ha la facoltà di utilizzare gli strumenti di diritto comune per ottenere il pagamento dei propri
crediti, potendo comunque ricevere pagamenti anche senza il rispetto delle formalità contabili (art.
180, comma 4, del D.Lgs. 18 agosto 2000, n. 267);
d) l’appalto in esame riguarda esclusivamente la riscossione volontaria, e l’attività oggetto dell’appalto consiste nell’invio di solleciti di pagamento,
nell’incasso di quanto spontaneamente versato e
da riversare al Comune attraverso bonifici, e nel rilascio di ricevute; a questo si aggiungono comportamenti suasori, come le visite all’abitazione dei
debitori: nel complesso, si tratta di attività che
non richiedono uno statuto speciale in chi le esercita, atteso che le somme da incassare non sono
iscritte a ruolo, e la natura bonaria del recupero
dei crediti del Comune esclude qualsiasi coinvolgimento in questioni contenziose;
e) le diverse forme di sollecitazione del pagamento
sono consentite a qualunque creditore nei limiti
del rispetto del domicilio e della riservatezza;
f) per l’aggiudicatario dell’appalto sono previste anche due facoltà ulteriori: concedere dilazioni e far
pagare al debitore un importo aggiuntivo nel caso
di riscossione presso il domicilio; la prima ricade
nelle normali procedure di recupero crediti, la seconda lascia comunque inalterato il carattere volontario del pagamento;
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g) tutte le regole fissate dal Comune, conclusivamente, collocano il contenuto dell’appalto al di
fuori della previsione dell’art. 52 del D.Lgs. n.
446/1997;
h) quando il contenuto dell’appalto ha natura essenzialmente commerciale, come nel caso del semplice recupero crediti in forma non coattiva, la riserva a favore dei soggetti iscritti all’albo sarebbe
soltanto un oggettivo ostacolo alla concorrenza, e
l’interpretazione dell’art. 52 del D.Lgs. n.
446/1997, non può essere estesa fino a conseguire
un risultato incompatibile con la disciplina comunitaria.
Le argomentazioni del TAR Lombardia saranno in
seguito riprese e fatte proprie dall’Autorità per la
Vigilanza sui Contratti Pubblici ed inserite nel proprio parere di precontenzioso n. 214/2010, soprarichiamato.
Consiglio di Stato, Sez. V, sentenza 7 aprile
2006, n. 1878
Anche i giudici di Palazzo Spada si sono espressi
nel senso che ove l’attività appaltata non costituisca, tra l’altro, maneggio di denaro pubblico, non
occorre l’iscrizione all’albo dei riscuotitori; ciò, decidendo sulla procedura per l’affidamento a terzi
del servizio di costituzione dell’anagrafe tributaria,
del servizio informativo ai contribuenti e della gestione del contenzioso, censurata nella parte concernente i prescritti requisiti di ammissione.
I termini della sentenza possono essere così sintetizzati:
a) l’oggetto dell’appalto esula dall’ambito della
concessione dei pubblici servizi, non riguardando
l’attività di accertamento, liquidazione e riscossione dei tributi, che il Comune ha riservato al proprio diretto esercizio, limitandosi a indire l’appalto-concorso unicamente per l’affidamento di attività di supporto all’esercizio del proprio potere tributario;
b) stante l’oggetto dell’appalto, va escluso che
l’Amministrazione appaltante avrebbe dovuto prescrivere, quale requisito di partecipazione alla gara,
l’iscrizione all’albo di cui all’art. 53 del D.Lgs. n.
446/1997, essendo tale iscrizione necessaria soltanto per l’affidamento dei servizi di liquidazione, accertamento e riscossione dei tributi.
Consiglio di Stato, Sez. V, sentenza 24 marzo
2014, n. 1421
Più di recente, gli stessi giudici si sono espressi intorno alla legittimità della clausola del disciplinare
di gara per l’affidamento del servizio gestionale atti
579
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In primo piano
sanzionatori amministrativi relativi al codice della
strada, che impone come requisito d’ammissione
alla gara l’iscrizione all’albo in esame.
In merito, il giudice ha stabilito che non rientrano
nelle attività di riscossione gli adempimenti prodromici e strumentali quali, ad esempio, inserire
nel sistema informatico gestionale i preavvisi e i
verbali di accertamento di violazioni del codice
della strada emessi dalla polizia municipale, predisporre le conseguenti stampe degli atti e curare il
loro imbustamento e recapito, rendicontare il comando degli esiti, acquisire prova dei pagamenti
spontanei e fornirne la relativa documentazione,
inviare i solleciti di pagamento, predisporre i ruoli
dei soggetti morosi e gli elenchi dei trasgressori per
la decurtazione dei punti dalla patente di guida.
In buona sostanza, quindi, quando il servizio posto
a gara non comporta per l’appaltatore il materiale
introito delle somme dovute all’ente, è illegittima
la clausola del disciplinare che impone l’iscrizione
nell’albo nazionale dei riscuotitori ex art. 53 del
D.Lgs. n. 446/1997.
Effettuata la ricognizione del contenuto degli obblighi contrattuali, il Consiglio di Stato, dunque,
rileva che il servizio posto a gara non richiede all’appaltatore alcuna attività d’accertamento e liquidazione delle sanzioni stradali, né tanto meno alcuna attività di riscossione di dette sanzioni: infatti,
gli adempimenti connessi a quest’ultima fase sono
meramente prodromici e strumentali rispetto all’attività di riscossione e si collocano sul piano interno
tra Amministrazione appaltante da un lato (e in
particolare il comando di polizia municipale) e gli
agenti della riscossione del Comune dall’altro. In
quest’ambito, compito dell’appaltatore è in sostanza quello di provvedere all’attività preparatoria inerente alla formazione dei ruoli dei trasgressori, sgravando conseguentemente la polizia municipale, ma
non emerge in alcun modo che questi siano giuridicamente imputabili al primo. Al contrario, il
ruolo predisposto dall’appaltatore dev’essere controllato dalla polizia municipale, alla quale compete anche l’apposizione del visto di esecutorietà, ed
inviato al soggetto preposto per legge su indicazione del Comando di polizia municipale de quo; né
risulta che il medesimo appaltatore debba invece
curare i pagamenti volontari, ed in particolare ricevere questi ultimi direttamente dai privati nei cui
confronti siano stati emessi atti di accertamento di
violazioni del codice della strada.
Conseguentemente, poiché il servizio posto a gara
non comporta per l’appaltatore il “materiale introito [...] delle somme dovute all’ente”, ai sensi del-
580
l’art. 180 TUEL, il Consiglio di Stato ritiene illegittima la clausola del disciplinare che impone l’iscrizione nell’albo nazionale dei concessionari della
riscossione ex art. 53 del D.Lgs. n. 446/1997, trattandosi di un requisito evidentemente sproporzionato e non congruente con l’oggetto del contratto
posto a gara. Tale sproporzione, per il giudice,
emerge in particolare dal disposto dell’art. 52 del
citato D.Lgs. n. 446/1997, il quale impone di ricorrere ai predetti concessionari “qualora sia deliberato di affidare a terzi, anche disgiuntamente, l’accertamento e la riscossione dei tributi e di tutte le entrate” (comma 2, lett. b, n. 1). Ne consegue che,
alla stregua della norma da ultimo richiamata, in
tanto si giustifica il requisito in questione e le inerenti garanzie d’affidabilità patrimoniale, in quanto
oggetto dell’affidamento sia il maneggio del denaro
di pertinenza dell’Ente pubblico che contraddistingue la posizione dell’agente (o concessionario) della riscossione delle entrate.
Gli orientamenti giurisprudenziali più
rigorosi
Le suddette pronunce configgono, tuttavia, con altri pronunciamenti amministrativi; in particolare:
Consiglio di Stato, Sez. V, sentenza 23
maggio 2003, n. 2792
La sentenza decide in ordine a una procedura d’appalto concorso per l’affidamento del servizio di recupero evasione dei tributi TARSU e ICI e l’individuazione delle posizioni irregolari ai fini ICIAP,
TOSAP e passi carrabili. Il giudice, pur riconoscendo che l’oggetto dell’appalto riguarda attività
propedeutiche, finalizzate all’individuazione dei
soggetti passivi d’imposta e alla determinazione del
quantum da ciascuno di essi dovuto, preliminari
quindi alla successiva attività d’accertamento e liquidazione, curata in seguito dall’Amministrazione
comunale, evidenzia, tuttavia, che l’accertamento
comprende una fase di controlli piuttosto delicati e
invasivi ai fini della determinazione dell’imponibile e dell’individuazione dell’eventuale evasione tributaria; conseguentemente, qualora si ritenga d’affidare tali attività a privati, non può prescindersi, a
monte, da attestati formali di affidabilità dei soggetti in questione, sotto i profili della trasparenza,
della tutela della riservatezza e dell’imparzialità
nell’esercizio delle funzioni, e quindi, nella fattispecie, dall’iscrizione nell’apposito albo nazionale previsto dalla legge.
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In primo piano
In buona sostanza, il giudice d’appello ritiene che
l’affidamento non solo delle attività di accertamento, liquidazione e riscossione delle entrate locali
presupponga nell’affidatario l’iscrizione all’albo ex
art. 53 del D.Lgs. n. 446/1997, ma anche quello
delle attività ad esse connesse e complementari.
Consiglio di Stato, Sez. V, sentenza 3 ottobre
2005, n. 5271
L’affidamento all’esterno del servizio di gestione
delle contravvenzioni stradali può essere effettuato
dal Comune solo a favore dei soggetti iscritti all’albo indicato dall’art. 53 del D.Lgs. n. 446/1997, e la
mancata richiesta di questo requisito comporta
l’annullamento dell’intera procedura di gara: questa la sintesi del giudice amministrativo, chiamato
a valutare la scelta operata da un Comune, che
puntava a conferire ad un unico soggetto la piena
responsabilità dell’intero ciclo operativo e dell’efficacia delle azioni intraprese, affidando all’esterno
gran parte del servizio di gestione delle contravvenzioni al codice stradale, e più specificamente
delle attività finalizzate alla riscossione, nonché la
riscossione stessa, con esclusione di quella a mezzo
ruolo, e la gestione del contenzioso.
Il Comune, il cui operato è stato ampiamente censurato, per la partecipazione alla predetta gara ad
evidenza pubblica non aveva evidenziato nel relativo bando la necessità dell’iscrizione all’albo ex art.
53 del D.Lgs. n. 446/1997. Il giudice di prime cure,
investito della questione, ha annullato l’intera procedura di gara (TAR Campania-Napoli, Sez. I,
Sent. 1° dicembre 2004, n. 17907), e contro questa
decisione un interessato ha proposto appello al
Consiglio di Stato, che ha confermato l’orientamento del primo giudice, secondo cui, per la partecipazione alla procedura di affidamento del servizio
di gestione delle multe stradali, occorre che il richiedente sia specificamente abilitato.
TAR Toscana, Sez. I, sentenza 16 luglio 2012,
n. 1329
Il giudice amministrativo toscano ha ritenuto legittimo richiedere l’iscrizione all’albo dei riscuotitori,
quale requisito di partecipazione, in quanto non
sproporzionato rispetto all’oggetto della selezione
(gestione delle sanzioni stradali), atteso che nel caso di specie, pur risultando quantitativamente prevalenti aspetti di mera gestione amministrativa
(inserimento dati, controllo indirizzi, imbustamento e spedizione atti, ecc.), emergono anche funzioni che attengono alla gestione dei pagamenti spontanei e alla predisposizione dei ruoli, così ponendo
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le premesse per la successiva esecuzione forzata: in
tal senso, al giudice appare tutt’altro che eccessivo/sproporzionato il requisito di gara, stante la
comprensibile necessità dell’ente di avere le massime garanzie da parte degli operatori privati chiamati a collaborare per lo svolgimento di delicate
funzioni di rilevanza pubblicistica.
Per completezza, tuttavia, occorre far presente che
la sentenza è stata impugnata, e il giudice d’appello
ha ribaltato la decisione, ritenendo il requisito richiesto, e in particolare l’iscrizione all’albo, sproporzionato per lo svolgimento delle attività dedotte
in gara: si veda il precedente commento a Consiglio di Stato, Sez. V, sentenza 24 marzo 2014, n.
1421.
TAR Lombardia-Milano, Sez. IV, sentenza 13
maggio 2014, n. 1240
Il giudice ha accolto il ricorso per l’annullamento
dell’affidamento del “servizio di gestione delle sanzioni amministrative relative alle violazioni alle
norme del codice della strada e dei regolamenti comunali a carico di veicoli e/o cittadini esteri e recupero crediti internazionali”, aggiudicato ad impresa non iscritta all’albo nazionale dei soggetti
abilitati alla riscossione delle entrate e dei tributi
degli Enti Locali istituito ex art. 53 del D.Lgs. n.
446/1997, ritenendo che:
a) l’iscrizione all’albo di cui al citato art. 53 è obbligatoria per tutti i casi di riscossione delle entrate
degli Enti Locali, qualunque sia la fonte delle entrate, anche per il caso di pagamenti spontanei;
b) l’iscrizione all’albo non integra violazione dei
principi generali in materia di concorrenza con le
gare pubbliche, essendo compatibile con il diritto
comunitario.
La predetta sentenza, impugnata, ha trovato conferma nel Consiglio di Stato, Sez. V, giusta sentenza 20 aprile 2015, n. 1999, più sopra riportata.
Considerazioni
Indubbiamente, l’argomento è ben lontano dall’essere risolto.
Chi scrive, tuttavia, nell’evidenziare le marcate contraddizioni che emergono soprattutto dai diversi
orientamenti della giurisprudenza, non può esimersi
dal rilevare, oltre che condividere, le diverse prassi
in uso adottate da molti Comuni, e che vanno nel
senso di affidare il servizio di recupero crediti stragiudiziale (senza incasso delle somme di spettanza
dell’ente), piuttosto che altre attività istruttorie alla
formazione di elenchi di soggetti che hanno eva-
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In primo piano
sussistenza di attività di particolare delicatezza e
connessione con una delle fondamentali potestà
pubbliche, ovvero l’imposizione di prestazioni patrimoniali; per queste ragioni, l’aggiudicatario che
partecipa all’attività di accertamento, liquidazione
e riscossione di entrate pubbliche (e queste solo),
non può prescindere dal necessario e indefettibile
requisito d’iscrizione all’albo, addirittura, secondo
l’opinione prevalente, senza possibilità di ricorrere
all’istituto dell’avvalimento di un soggetto ivi
iscritto, circostanza che può essere verificata in
ogni momento in costanza di attività, attraverso le
procedure conseguenti all’iscrizione stessa (12).
so/eluso l’obbligazione tributaria/patrimoniale, per la
successiva fase accertativa e di riscossione, anche
coattiva, a prescindere dall’iscrizione all’albo ex art.
53 del D.Lgs. n. 446/1997, nella consapevolezza della piena discrezionalità (nei soli limiti legali e finanziari) dell’ente di stipulare convenzioni con soggetti
privati e pubblici, ove non si sia in grado di provvedere autonomamente.
Quanto sopra per quanto attiene, in particolare, al
servizio di recupero crediti, atteso che non pare
coerente con la vigente impostazione normativa in
materia, equiparare l’attività di chi si limita ad effettuare uno scritto piuttosto che una telefonata di
sollecito per conto dell’Ente, a chi esegue un servizio di recupero e incasso del credito, esercitando le
funzioni di agente contabile (11).
Per quanto riguarda le altre attività differentemente censurate nell’ambito dei giudizi soprarichiamati, l’affermazione è suffragata dall’opinione che, diversamente argomentando, si giungerebbe alla conclusione per cui tutti i soggetti che, a diverso titolo, prestano servizi finalizzati, funzionali, connessi
o conseguenti alla gestione dei tributi e delle altre
entrate degli Enti Locali, devono possedere il requisito dell’iscrizione all’albo soprarichiamato;
quindi, per esempio, anche chi compie attività
d’imputazione dati (inserimento bollettini di versamento), di postalizzazione delle richieste di pagamento, di consulenza e assistenza professionale in
materia, di attività legale finalizzata al recupero
delle entrate, ecc.
Si ritiene di rimarcare, in particolare, che la sola
riscossione materiale delle entrate da parte di terzi,
con successivo obbligo di riversamento, sono fasi
del procedimento di gestione dell’entrata per le
quali particolarmente si manifesta l’esigenza, da
parte dell’Amministrazione affidataria, di un controllo, preventivo e contestuale, sull’attività espletata dai soggetti agenti, in relazione alla loro capacità tecnica, finanziaria e morale, giustificato dalla
In conclusione, l’iscrizione all’albo dei soggetti abilitati a gestire le entrate comunali e provinciali, pare
sia necessaria soltanto per l’affidamento dei servizi di
liquidazione, accertamento e riscossione dei tributi e
delle altre entrate locali, e non in caso di attività di
mero supporto, accessorie o strumentali, ovvero che
s’inseriscono come elementi di fatto in procedure
amministrative/contabili e rimangono sotto il controllo degli Uffici preposti a tali procedure.
Il requisito in questione, infatti, si giustificherebbe
laddove siano necessarie le garanzie d’affidabilità
patrimoniali che presuppongono l’iscrizione all’albo, in quanto oggetto dell’affidamento sia il maneggio del denaro di pertinenza dell’Ente pubblico,
che contraddistingue la posizione dell’agente/concessionario della riscossione delle entrate.
Al contrario, la richiesta del requisito anzidetto
nel caso d’appalto di servizi strumentali, in quanto
non congruente all’oggetto del servizio e sproporzionato ove applicato in modo generalizzato, contrasterebbe con le libertà economiche comunitarie,
per via dell’ingiustificata restrizione della platea
dei relativi partecipanti (13).
(11) Ogni agente contabile, interno o esterno all’ente, a denaro o a materia, è tenuto a un’apposita rendicontazione, soggetta al controllo non solo dell’ente stesso, ma anche del magistrato contabile, al fine di riscontrare eventuali elementi di
responsabilità patrimoniale inerenti alla gestione dei beni e del
denaro pubblico.
(12) Deve ritenersi escluso potersi utilizzare, per la partecipazione alle gare ad evidenza pubblica, l’istituto dell’avvalimento ex art. 49 del D.Lgs. 12 aprile 2006, n. 163. Esso prevede che un concorrente che partecipa ad una gara pubblica
(impresa avvalente), possa dimostrare il possesso dei requisiti
per la partecipazione facendo riferimento alle risorse e alle capacità di un altro operatore economico (impresa ausiliaria). I
requisiti prescritti dal D.M. n. 289/2000, costituiscono delle
condizioni necessarie che devono sussistere per il soggetto da
iscrivere nell’albo; le norme in materia, inoltre, non prevedono
esplicitamente l’istituto dell’avvalimento. Pertanto, data l’assoluta rigidità della normativa che costituisce lex specialis del settore, si evince che è precluso il ricorso all’utilizzo del predetto
istituto, perché costituirebbe una sostanziale elusione del contenuto imperativo della normativa medesima. Tale tesi è peraltro avvalorata dalla giurisprudenza amministrativa e, in particolare, dal TAR Lazio, Latina, Sez. I, 5 novembre 2010, n.
1865, secondo cui “l’affermata generale ammissibilità dell’istituto dell’avvalimento trova un limite laddove ai fini della partecipazione a una gara sia necessario il possesso di un requisito
soggettivo personalissimo come quello del capitale sociale minimo preordinato a garantire all’Amministrazione appaltante
l’affidabilità dell’impresa partecipante”. Si veda altresì, in tal
senso, CDS, Sez. V, 3 ottobre 2005, n. 5271.
(13) Si vedano, in tal senso: CGE, Sent. 10 maggio 2012, in
cause C-357/10 e C-359/10.
582
Conclusioni
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In primo piano
L’assunto, tuttavia, resta di tutt’altro che pacifica
applicazione: se infatti, da un lato, l’interdisciplinarietà del tema (14) comporta una sua oggettiva
complessità, gli interventi interpretativi svolti e
giurisdizionali espressi, a tutt’oggi non contribuiscono a fornire una lettura univoca delle norme.
Per queste ragioni, una precisa indicazione legislativa che definisca il perimetro delle attività riservate, è quanto mai necessaria e nel contempo auspicabile, anche in attuazione della Legge delega n.
23/2014, con cui ci si ripromette, in particolare,
per la parte che qui interessa:
- di snellire le procedure di recupero dei crediti di
modesta entità;
- di rivedere i requisiti per l’iscrizione all’albo dei
soggetti abilitati a svolgere le attività di accertamento/riscossione delle entrate locali;
- di istituire un codice deontologico dei soggetti affidatari dei servizi di riscossione e degli ufficiali
della riscossione;
- di approntare un sistema di riscossione coattiva
più flessibile, per non pregiudicare la sopravvivenza
economica del debitore, salvaguardando nel contempo gli interessi erariali.
(14) L’argomento interessa svariati rami del diritto: amministrativo, civile, comunitario, tributario.
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In primo piano
Tassa sui rifiuti
Attività alberghiera e tassa
rifiuti: tariffe e agevolazioni
di Samantha Zebri - Responsabile Entrate e Regolamenti - Settore Entrate - Comune di Bologna
La Corte di cassazione, anche recentemente, continua a confermare la legittimità di un tariffa
ad hoc per le strutture alberghiere, opponendosi alle ostinate pressioni che vorrebbero estendere agli alberghi le tariffe applicabili alle civili abitazioni. In questo quadro si inserisce l’applicazione dell’imposta di soggiorno, che ha imposto agli Uffici tributi uno studio più accurato del variegato mondo delle strutture ricettive facendo emergere aspetti impattanti anche sull’applicazione
della TARI.
Da tempo la Suprema Corte di cassazione ha chiarito il proprio orientamento in materia di corretta
individuazione della tariffa tassa rifiuti applicabile
agli alberghi. Ma nonostante ciò, vi sono ancora
giudici di merito - specie di certe Regioni - che
continuano ad accogliere i ricorsi delle strutture alberghiere ritenendo non corretta una liquidazione
della tassa effettuata sulla base di una tariffa diversa da quella applicata alle civili abitazioni.
Il principio di diritto espresso e più volte confermato dalla Corte di cassazione è chiaro e completo: costituisce dato di comune esperienza la maggior capacità produttiva, ai fini dell’applicazione
della tassa rifiuti, di un esercizio alberghiero rispetto ad una civile abitazione, come emerge dall’esame comparato dei regolamenti comunali in materia, nei quali la categoria degli esercizi alberghieri è
distinta da quella delle civili abitazioni e la tariffa
applicata ai primi è notevolmente superiore alla tariffa applicata alle seconde.
Si tratta di un principio dettato in materia di
TARSU, ma assolutamente valido anche in regime
di TARES (per l’annualità 2013) e TARI (dall’annualità 2014) in considerazione del fatto che i
nuovi tributi sui rifiuti hanno sostanzialmente confermato il quadro di riferimento già vigente in regime TARSU.
Sulla base del percorso avviato con il D.Lgs. n.
22/1997 (1) le utenze sono storicamente suddivise
in domestiche e non domestiche (attività produttive, commerciali e servizi).
La TARI - così come i previgenti tributi TARSU
e TARES - relativa alle attività alberghiere è
quantificata sulla base di una specifica tariffa tra
quelle destinate ad essere applicate alle c.d. utenze
non domestiche (UND), categoria in cui rientra
indubbiamente anche l’attività alberghiera; l’altra
categoria - quella delle c.d. utenze domestiche
(UD) - riguarda le abitazioni private (e relative
pertinenze) utilizzate come tali.
La categoria UND ricomprende varie classi, in cui
sono raggruppate le varie attività in base a criteri
di omogeneità nella produzione quali-quantitativa
di rifiuto urbano ed assimilato.
Lo stesso D.P.R. n. 158/1999 nell’articolare le
utenze non domestiche prevede due apposite classi
destinate all’attività alberghiera, a seconda che sia
o meno presente al loro interno un ristorante.
L’effettiva classificazione delle attività tra le varie
classi di utenza di ciascuna categoria (UND e UD)
è disposta dai singoli Comuni nel proprio regolamento esercitando il potere di cui all’art. 52 del
D.Lgs. n. 446/1997: questo accadeva in regime
TARSU ed rimasto valido, infine, anche per TARES e TARI.
(1) E sulla scorta dei coefficienti contenuti nel D.P.R. n.
158/1999, che ha introdotto il c.d. metodo normalizzato dando
applicazione ai principi in materia del D.Lgs. n. 22/1997 di cui
è diretta espressione applicativa. In particolare, si richiama
l’art. 4 del D.P.R. n. 158/1999 in tema di articolazione della tariffa nonché gli allegati del D.P.R. n. 158/1999 relativi alle 30
classi di attività con i relativi coefficienti Kc e Kd per Comuni
con più di 5.000 abitanti.
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La tassa rifiuti e le attività alberghiere
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In primo piano
Nel regolamentare le varie classi delle utenze non
domestiche i Comuni hanno spesso accorpato nella
medesima classe tariffaria destinata agli alberghi
anche le altre attività ad essi omogenee, ossia quelle simil-alberghiere (pensioni, locande, affittacamere, B&B, ...) nonché i convitti, le caserme, le
carceri ed i collegi (ossia le c.d. collettività e convivenze) in applicazione dei principi e delle regole
dettate dal D.P.R. n. 158/1999, tutt’oggi vigente, e
nel rispetto della normativa sul tributo.
Diversamente invece la tassa delle abitazioni è
sempre stata quantificata sulla base di specifiche
tariffe riservate alle utenze domestiche, come tali
diverse dalle utenze non domestiche anche solo
per il fatto di produrre esclusivamente rifiuto urbano, a differenza delle utenze non domestiche che
producono “rifiuto speciale” non sempre assimilato
o assimilabile al rifiuto urbano oggetto di privativa.
Il contenzioso
Il contenzioso al riguardo è nato - e fatica a sopirsi
- in relazione alla pretesa delle strutture alberghiere
di poter essere tassate sulla base della (minor) tariffa destinata alle abitazioni in luogo della tariffa
(più onerosa) prevista per i locali e le aree in cui
iene esercitata attività alberghiera.
In regime TARSU questa pretesa si basava sull’art.
68 del D.Lgs. n. 507/1993, secondo cui:
- nei propri regolamenti sull’applicazione della tassa i Comuni classificano le categorie di locali ed
aree con omogenea potenzialità di rifiuti e tassabili
con la medesima misura tariffaria (comma 1, lett.
a);
- questa articolazione delle categorie ai fini della
determinazione comparativa delle tariffe avviene
tenendo conto, “in linea di massima”, dei gruppi di
attività o utilizzazione elencati al comma 2, tra cui
(alla lett. c del comma 2) sono indicati “locali ed
aree ad uso abitativo per nuclei familiari, collettività e convivenze, esercizi alberghieri”.
Sempre a sostegno di una simile pretesa veniva richiamata anche la ris. MEF n. 55/E del 4 aprile
1997, secondo cui “di norma non è possibile inserire in categorie distinte con tariffe diverse attività
corrispondenti od analoghe svolte in locali privati
e su aree pubbliche, dovendo presumersi la stessa
potenzialità di rifiuti, salve diverse risultanze in fatto riscontrabili per particolari attività o per le particolari condizioni e modalità di svolgimento della
medesima attività”.
Al riguardo va segnalato che questo passaggio della
risoluzione riguardava il diverso discorso della tassabilità ai fini TARSU di un’attività commerciale
svolta su area pubblica piuttosto che in un locale
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privato, posto che appunto di fatto (e salvo comunque possibili eccezioni) l’attività commerciale
esercitata è la stessa così come tendenzialmente la
stessa deve dirsi la sua potenziale capacità di produrre rifiuto urbano; a nulla esso rileva invece nel
caso - del tutto diverso - della tassabilità di un albergo rispetto ad una civile abitazione.
Su questo tema la Cassazione ha avuto più volte
l’occasione di affermare - fin dal 2007 - che “costituisce dato di comune esperienza la maggior capacità produttiva, ai fini dell’applicazione della TARSU, di un esercizio alberghiero rispetto ad una civile abitazione, come emerge dall’esame comparato
dei regolamenti comunali in materia, nei quali la
categoria degli esercizi alberghieri è distinta da
quella delle civili abitazioni e la tariffa applicata ai
primi è notevolmente superiore alla tariffa applicata alle seconde” (tra le altre: Cass., Sent. n.
5732/2007, Sent. n. 8274/2008, Sent. n.
13957/2008, Ord. n. 11655/2009, Sent. n.
9633/2012, fino alle recentissime Ord. n. 540 del
14 gennaio 2015 e Sent. n. 8336 del 24 aprile
2015).
Oltre che legittima una simile differenziazione trova conferma nella realtà della comune esperienza,
come rilevato dalla stessa Corte di cassazione, e riceve autorevole avvallo legislativo laddove il legislatore del D.P.R. n. 158/1999 riserva agli alberghi
apposite classi con proprio autonomo coefficiente
di produzione specifica di rifiuto proprio ad evidenziarne l’oggettiva diversità - ai fini della potenziale
capacità produttiva di rifiuti - dalle altre utenze
non domestiche e dalle stesse utenze domestiche.
In questo solco si colloca la recentissima ordinanza
della Corte di cassazione (Ord. n. 540 del 14 gennaio 2015) in cui è ribadito con forza il cogente
principio di diritto - già espresso in precedenti pronunce (tra le altre Cass. n. 15861/2011; Cass. n.
302 del 12 gennaio 2010; Cass. n. 5722 del 12
marzo 2007) - secondo cui: “in tema di tassa per lo
smaltimento dei rifiuti solidi urbani (TARSU), è
legittima la delibera comunale di approvazione del
regolamento e delle relative tariffe, in cui la categoria degli esercizi alberghieri venga distinta da
quella delle civili abitazioni, ed assoggettata ad una
tariffa notevolmente superiore a quella applicabile
a queste ultime: la maggiore capacità produttiva di
un esercizio alberghiero rispetto ad una civile abitazione costituisce infatti un dato di comune esperienza, emergente da un esame comparato dei regolamenti comunali in materia, ed assunto quale criterio di classificazione e valutazione quantitativa
della tariffa anche dal D.Lgs. 5 febbraio 1997, n.
22, senza che assuma alcun rilievo il carattere stagionale dell’attività, il quale può eventualmente
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Ciò premesso, a favore della legittimità della specifica tariffa/mq della tassa rifiuti per gli alberghi (in
considerazione della loro specifica capacità produttiva di rifiuti) depongono:
a) la consolidata convinzione della Corte di cassazione (recentissime l’Ord. n. 540 del 14 gennaio
2015 e la Sent. n. 8336 del 24 aprile 2015), secondo cui “costituisce un dato di comune esperienza la
maggior capacità produttiva di un esercizio alberghiero rispetto ad una civile abitazione”;
b) la chiara intenzione del legislatore che, già nel
D.P.R. n. 158/1999, ha raggruppato le varie “utenze non domestiche” (ossia le attività commerciali,
industriali e di servizi) in classi omogenee caratterizzate da coefficienti minimi e massimi di produzione specifica di rifiuto (urbano ed assimilato) ricavati da studi e rilevazioni effettuati su tutto il
territorio nazionale proprio al fine di individuare
ed accorpare le varie attività economiche a seconda del tipo e quantità di rifiuto prodotto/producibile. In tale contesto l’attività alberghiera è caratterizzata da specifici coefficienti (detti “Kc” e “Kd”)
appositamente riservati ad essa a seconda che detta
attività si avvalga o meno del servizio di ristorazione (2);
Ciò considerato, può ritenersi legittimo e doveroso,
non solo ai fini TARSU (di cui al D.Lgs. n.
507/1993), ma anche ai fini TARES (di cui all’art.
14 del D.L. n. 201/2011) e TARI (di cui all’art. 1,
comma 641 ss., della Legge n. 147/2013):
a) considerare tassabili gli alberghi mediante l’applicazione di tariffa/mq appositamente individuata
per le utenze non domestiche che svolgono attività
ricettiva e/o di convivenza, caratterizzate da analoga potenzialità quali-quantitativa di rifiuto;
b) considerare riservata alle sole abitazioni private
che siano utilizzate a fini domestici la specifica tariffa prevista per le utenze domestiche.
I regolamenti comunali possono prevedere, in caso
di strutture alberghiere ad apertura stagionale, una
percentuale di riduzione, ma ciò resta una mera facoltà; ove il regolamento comunale non preveda
una simile riduzione l’albergo resta interamente
tassabile, come chiarito dalla già citata giurisprudenza di Cassazione. Al riguardo la Suprema Corte
nella sentenza n. 9633/2012 ha espressamente evidenziato come la mancata utilizzazione di una
struttura alberghiera per alcuni mesi dell’anno, in
quanto determinata alla volontà o alle esigenze del
tutto soggettive dell’utente o al mancato utilizzo di
fatto, non è di per sé riconducibile alle fattispecie
di esenzione dal tributo previste dall’art. 62 del
D.Lgs. n. 507/1993 (3), ossia non rappresenti un’ipotesi di oggettiva impossibilità (o insuscettibilità,
nella terminologia TARES e TARI) di produrre rifiuto urbano o assimilato.
Invece i regolamenti comunali non possono estendere agli alberghi un’eventuale agevolazione della
tassa rifiuti, eventualmente introdotta ai sensi dell’art. 1, comma 86, della Legge n. 549/1995 (4) in
caso di presenza di cantieri ultra-semestrali legati
all’esecuzione di opere pubbliche e destinata ex lege
alle attività commerciali e artigianali.
(2) Per gli alberghi con ristorante i min/max dei coefficienti
Kc e KD sono quelli relativi alla classe 7 del D.P.R. n.
158/1999, per gli alberghi senza ristorante invece si applicano
i min/max dei coefficienti sono quelli della classe 8 del D.P.R.
n. 158/1999 (all. doc. 6).
(3) Ai sensi dell’art. 62 del D.Lgs. n. 507/1993 sono escluse
da tassazione le aree scoperte accessorie o pertinenziali ad
abitazioni ed i locali e le aree che, per loro natura, o il particolare uso cui sono stabilmente destinate, o perché risultino in
obiettive condizioni di non utilizzabilità, non possono produrre
rifiuti; le relative circostanze debbono essere dedotte dal contribuente o nella denuncia originaria o in quella di variazione e
suscettibili di essere rilevate direttamente o a mezzo di idonea
documentazione.
(4) Sulla facoltà di accordare agevolazioni tributarie agli
esercizi commerciali e artigianali situati in zone precluse al
traffico a causa dello svolgimento di lavori pubblici di durata
superiore a sei mesi.
dar luogo all’applicazione di speciali riduzioni d’imposta, rimesse alla discrezionalità dell’ente impositore; i rapporti tra le tariffe, indicati dal D.Lgs. 15
novembre 1993, n. 507, art. 69, comma 2, tra gli
elementi di riscontro della legittimità della delibera, non vanno d’altronde riferiti alla differenza tra
le tariffe applicate a ciascuna categoria classificata,
ma alla relazione tra le tariffe ed i costi del servizio
discriminati in base alla loro classificazione economica”.
Come già rilevato, si tratta di sentenze nate in un
contesto TARSU/TIA, ma certamente estensibili
a TARES e TARI trattandosi di tributi del tutto
analoghi sotto questo profilo, anche alla luce delle
disposizioni di cui all’art. 14 del D.L. n. 201/2011 e
dell’art. 1, commi 641 ss., della Legge n. 147/2013.
In particolare, ai fini TARI rileva quando disposto
dall’art. 1, commi 651 e 652, della Legge n.
147/2013, in cui viene fatto espresso richiamo ai
criteri di cui al D.P.R. n. 158/1999 (con possibili
sforamenti) o - alternativamente - ai criteri qualiquantitativi precedentemente disciplinati dall’art.
68 del D.Lgs. n. 507/1993; in entrambi i casi, comunque, l’orientamento espresso dalla Suprema
Corte in materia di TARSU e strutture alberghiere
non trova alcun ostacolo normativo alla sua conferma in ambito TARI.
L’attuale tassabilità degli alberghi
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In primo piano
Al riguardo infatti il Consiglio di Stato, con sentenza n. 2341/2007, ha ritenuto corretta l’esclusione di un albergo dalla suddetta agevolazione, precisando che l’attività alberghiera rientra tra quelle
industriali e come tale non è agevolabile ai sensi
dell’art. 1, comma 86, della Legge n. 549/1995,
che è norma di stretta interpretazione insuscettibile di applicazione estensiva.
Secondo i giudici del Consiglio di Stato si deve ritenere che l’attività alberghiera - in quanto diretta
a fornire, dietro corrispettivo, l’uso di locali opportunamente arredati, servizi personali e somministrazioni varie di prodotti attraverso un’adeguata
opera tecnica di organizzazione - vada annoverata
tra le attività tipicamente industriali, proprio perché diretta alla produzione e somministrazione di
servizi e non già alla semplice intermediazione degli stessi, che è l’attività che caratterizza l’impresa
commerciale.
Proprio perché non riconducibile alle categorie
economiche indicate dall’art. 1, comma 86, della
L. n. 549/1995 l’attività alberghiera non è quindi
su tale base agevolabile.
Concludendo
Giusto quanto si è cercato di evidenziare in questo
articolo, è legittimo (e doveroso!) che gli alberghi
siano tassati, ai fini della tassa rifiuti (prima TARSU, poi TARES e oggi TARI), sulla base di una
specifica tariffa assegnata alla “classe” a cui viene
ascritta detta attività nell’ambito della categoria
delle utenze non domestiche.
Fin dal 2007 la Suprema Corte non ha avuto esitazione alcuna nell’affermare come costituisca un dato di comune esperienza la maggior capacità produttiva di rifiuti di un esercizio alberghiero rispetto
ad una civile abitazione: lo ha recentemente ribadito con ordinanza n. 540 del 14 gennaio 2015 (5)
e con sentenza n. 8336 del 24 aprile 2015 (6).
Va opportunamente evidenziato come ciò nulla abbia a che vedere con la maggior redditività dell’attività alberghiera rispetto ad un’abitazione: nel pieno rispetto del principio comunitario “Chi inquina
paga” l’attività ricettiva sconta una tariffa/mq più
elevata di quella delle abitazioni esclusivamente
sulla base della sua maggior capacità di produrre rifiuto assimilato all’urbano. Maggior capacità che
viene espressa dal relativo coefficiente quali-quantitativo di produzione di rifiuto, sulla cui base è
concretamente quantificata la tariffa/mq.
Come ricordato, i regolamenti TARI dei Comuni
articolano le utenze non domestiche in classi di at(5) Cfr. in questa Rivista, 4/2015, pag. 369.
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tività omogenee sotto il profilo della potenziale
produzione quali-quantitativa di rifiuto assimilato
all’urbano; ad ogni classe è abbinato almeno un
coefficiente, che accomuna tutte le attività in essa
rientranti (anche per analogia).
Capita pertanto che alla classe in cui rientra l’attività alberghiera siano ricondotte anche attività ad
essa similari sotto l’aspetto dell’esercizio di attività
ricettiva (es. B&B, affittacamere) o sotto l’aspetto
della convivenza non privata (es. convitti, caserme, carceri, conventi …).
Ciò comporta che la medesima tariffa TARI applicata alla struttura alberghiera sia da applicare anche al B&B (limitatamente alla parte dell’appartamento destinato all’esercizio dell’attività ricettiva)
o all’area della caserma o del convento in cui si
realizza la convivenza.
Interessante segnalare come il tema delle attività
riconducibili a quella alberghiera - sotto il profilo
dell’esercizio di attività ricettiva, come nel caso di
B&B, affittacamere e simili - stia recentemente acquistando autonoma rilevanza TARI in seguito alla
(re)introduzione dell’imposta di soggiorno.
La necessità dell’Ufficio tributi di approfondire la
conoscenza delle attività ricettive presenti sul territorio comunale stimola un maggior raccordo con le
banche dati SUAP, mentre i controlli effettuati ai
fini della corretta applicazione e gestione dell’imposta di soggiorno possono rilevare anomalie nell’applicazione della TARI.
Ad esempio grazie a questi controlli incrociati delle attività ricettive tra banche dati tributi e SUAP
è possibile emergano B&B o affittacamere che in
banca dati TARI risultano semplici abitazioni, a
volte anche beneficianti di riduzione per unico occupante residente.
Proprio il caso del B&B e della doppia tariffa (quale utenza domestica per la parte in uso al proprietario residente, quale utenza non domestica - di classe riconducibile a quella alberghiera - per la parte
di appartamento destinata a B&B) è emblematico
del rilievo che, ai fini della tassa rifiuti, assume l’effettiva destinazione d’uso del locale: un’abitazione
può diventare - anche solo in parte - tassabile con
tariffe non domestiche, laddove vi si svolga un’attività che - sebbene non imprenditoriale - non sia riconducibile alla semplice vita domestica.
Questo rappresenterà - presumibilmente - la nuova
trincea di chi esercita attività ricettiva e contesta
l’applicazione di una tariffa ad hoc più elevata di
quella destinata alle abitazioni: in tal caso, infatti,
è la stessa abitazione ad essere tassata “come albergo”.
(6) Cfr. in questa Rivista, pag. 647.
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Catasto
Immobili strumentali: gli
impianti rilevano, qualunque sia
la modalità di connessione
di Nadia Bertolini - Responsabile Ufficio Associato Contenzioso Tributario e
Consulenza fiscale del Comune di Reggio Emilia
In materia fiscale, la nozione d’immobile per incorporazione si ricava dalla combinazione del
R.D.L. n. 652 del 1939, art. 4 e dell’art. 812 Cod. civ.: con questa interessante triangolazione,
che coinvolge la definizione civilistica dell’immobile, la Suprema Corte, con sentenza 18 febbraio 2015, n. 3166 risolve ogni dubbio in ordine alla rilevanza degli impianti nella determinazione della rendita catastale dei fabbricati strumentali.
Il fabbricato e la rilevanza degli impianti
quelle mobili, connesse in via transitoria e mediante qualsiasi mezzo di unione, finalizzate alla costituzione di un unico bene complesso. La norma suscitò interesse diffuso e fece molto parlar di sé, anche
in ragione della valenza di interpretazione autentica che la caratterizzava.
La questione della rilevanza degli impianti ai fini
della rendita catastale da attribuire al fabbricato a
destinazione speciale o particolare, nei casi in cui
manchi una stabile connessione strutturale al fabbricato stesso, si era imposta in un passato ormai
lontano con riferimento alle centrali elettriche. La
soluzione venne fornita dallo stesso legislatore che
col D.L. 31 marzo 2005, n. 44, convertito in Legge
n. 88/2005, art. 1-quinquies (1), “limitatamente alle
centrali elettriche” ha stabilito che rientrassero
nella definizione di immobile catastale, e dunque
nella valutazione della rendita relativa, non solo le
parti fisse, strutturalmente connesse, ma anche
Le norme catastali
(1) Art. 1-quinquies del D.L. n. 44/2005, conv. Legge n.
88/2005:
Ai sensi e per gli effetti dell’art. 1, comma 2, della Legge 27
luglio 2000, n. 212, l’art. 4 del Regio Decreto legge 13 aprile
1939, n. 652, convertito, con modificazioni, dalla Legge 11
agosto 1939, n. 1249, limitatamente alle centrali elettriche, si
interpreta nel senso che i fabbricati e le costruzioni stabili sono
costituiti dal suolo e dalle parti ad esso strutturalmente connesse, anche in via transitoria, cui possono accedere, mediante qualsiasi mezzo di unione, parti mobili allo scopo di realizzare un unico bene complesso. Pertanto, concorrono alla determinazione della rendita catastale, ai sensi dell’art. 10 del citato
Regio Decreto legge, gli elementi costitutivi degli opifici e degli
altri immobili costruiti per le speciali esigenze dell’attività industriale di cui al periodo precedente anche se fisicamente non
incorporati al suolo. I trasferimenti erariali agli Enti Locali interessati sono conseguentemente rideterminati per tutti gli anni
di riferimento.
(2) R.D.L. n. 652/1939:
Art. 4 - Definizioni di immobili urbani.
Si considerano come immobili urbani i fabbricati e le co-
struzioni stabili di qualunque materiale costituite, diversi dai
fabbricati rurali.
Sono considerati come costruzioni stabili anche gli edifici
sospesi o galleggianti, stabilmente assicurati al suolo.
Art. 5 - Definizione di unità immobiliare.
Si considera unità immobiliare urbana ogni parte di immobile che, nello stato in cui si trova, è di per se stessa utile ed atta
a produrre un reddito proprio.
Art. 10 - Fabbricati per uso industriale o commerciale.
1. La rendita catastale delle unità immobiliari costituite da
opifici ed in genere dai fabbricati di cui all’art. 28 della Legge 8
giugno 1936, n. 1231, costruiti per le speciali esigenze di una attività industriale o commerciale e non suscettibili di una destinazione estranea alle esigenze suddette senza radicali trasformazioni, è determinata con stima diretta per ogni singola unità.
2. Egualmente si procede per la determinazione della rendita
catastale delle unità immobiliari che non sono raggruppabili in
categorie e classi, per la singolarità delle loro caratteristiche.
(3) Regolamento approvato con D.P.R. n. 1142/1949:
Art. 8 - Accertamento di immobili a destinazione speciale o
particolare.
588
Sul piano strettamente catastale rilevano le disposizioni “storiche” recate dal R.D.L. 10 aprile 1939,
n. 652 artt. 4, 5 e 10 (2) e dal Regolamento approvato con D.P.R. 1° dicembre 1942 n. 1142 artt. 8
e 30 (3).
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In primo piano
La prima delle norme citate (l’art. 4 del Regolamento n. 652/1939) definisce come immobili urbani i fabbricati e le costruzioni stabili diversi dai fabbricati rurali, nonché gli edifici sospesi o galleggianti, stabilmente assicurati al suolo. Il concetto
di stabilità che si ripete nella definizione ha rappresentato un punto centrale della conflittualità
relativa alla valutazione o meno degli impianti nella stima diretta del cespite, in relazione alle modalità di “ancoraggio” e cioè che si trattasse di impianto fisso o amovibile; l’effetto conseguente è
rappresentato dalla prevalenza dell’apprezzamento
per le condizioni materiali di collegamento di un
bene all’altro, rispetto alla funzionalità dell’impianto (fisso o amovibile che fosse) alle speciali esigenze dell’attività industriale o commerciale cui il fabbricato è destinato, nonostante la norma catastale
prevedesse la non suscettibilità di una destinazione
estranea alle esigenze suddette senza radicali trasformazioni.
La diversità di approccio valutativo produce evidenti riflessi sulla fiscalità conseguente.
L’intervento legislativo sulle centrali
elettriche
Con riferimento alle centrali elettriche, il legislatore è intervenuto a risolvere la questione della rilevanza delle turbine e in genere degli elementi costitutivi della centrale stessa. L’art. 1-quinquies del
D.L. 31 marzo 2005, n. 44, introdotto dalla Legge
di conversione n. 88/2005 è assai chiaro: “… i fabbricati e le costruzioni stabili sono costituiti dal
suolo e dalle parti ad esso strutturalmente connesse, anche in via transitoria, cui possono accedere,
mediante qualsiasi mezzo di unione, parti mobili
allo scopo di realizzare un unico bene complesso” (4).
È dunque la connessione strutturale e funzionale
della parte mobile che ne determina la rilevanza ai
fini della determinazione della rendita e non la
modalità di unione.
Il fatto che il legislatore abbia introdotto una precisa definizione di immobile catastale “limitatamente alle centrali elettriche”, come reca testualLa classificazione non si esegue nei riguardi delle categorie
comprendenti unità immobiliari costituite da opifici ed in genere dai fabbricati previsti nell’art. 28 della Legge 8 giugno 1936,
n. 1231, costruiti per le speciali esigenze di una attività industriale o commerciale e non suscettibili di una destinazione
estranea alle esigenze suddette senza radicali trasformazioni.
Parimenti non si classificano le unità immobiliari che, per la
singolarità delle loro caratteristiche, non siano raggruppabili in
classi, quali stazioni per servizi di trasporto terrestri e di navigazione interna, marittimi ed aerei, fortificazioni, fari, fabbricati
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mente la norma in esame, ha suscitato dubbi di legittimità costituzionale, del tutto superati, a distanza di pochi anni, dalla Corte costituzionale investita del caso.
Corte costituzionale: la Sentenza n.
162/2008
I dubbi di legittimità costituzionale venivano sollevati con riguardo all’art. 3 Cost. per la (ipotizzata)
irragionevolezza della norma riferita, cui si attribuiva l’introduzione di un nuovo concetto di bene immobile, estendendo tale categoria anche ai beni
strumentali necessari per l’esercizio dell’impresa, in
particolare le turbine; veniva eccepita altresì la disparità di trattamento tra contribuenti, in relazione
al fatto che si trovassero ad esercitare attività di
centrale elettrica o una diversa attività imprenditoriale, pur sempre comportante uso di beni strumentali funzionalmente connessi, che sarebbero rimasti
estranei alla valutazione catastale del bene: ne sarebbe derivata disomogeneità di trattamento di fattispecie identiche, in contrasto con l’ulteriore principio costituzionale di capacità contributiva (art.
53 Cost.).
La Sentenza n. 162/2008 ha offerto un’interpretazione della norma relativa alle centrali elettriche
risolutiva di ogni dubbio paventato, perfettamente
in linea con un principio generale che si ricava
dalla norma stessa.
Alcuni passaggi testuali della sentenza ne riassumono i contenuti più significativi.
Dopo l’attenzione riposta all’evoluzione normativa
e ai precedenti giurisprudenziali di legittimità ed
escluso ogni contrasto con le disposizioni civilistiche in ordine alla definizione di immobile per incorporazione, la Corte ha ritenuto che “ il legislatore ha inteso risolvere il contrasto interpretativo
con riferimento alle centrali elettriche, senza innovare il concetto di immobile per incorporazione”
come emerge dalla normativa esistente, ritenendo
che “l’unico effetto dell’art. 1-quinquies (del DL
44/2005) è quello di considerare immobili le centrali elettriche, senza alcuna possibilità per il giudice di fornire una diversa interpretazione, ma non
destinati all’esercizio pubblico del culto, costruzioni mortuarie,
e simili.
Art. 30 - Determinazione della rendita catastale di immobili
a destinazione speciale o particolare.
Le tariffe non si determinano per le unità immobiliari indicate nell’art. 8. Tuttavia la rendita catastale delle unità immobiliari appartenenti a tali categorie si accerta ugualmente, con stima diretta per ogni singola unità.
(4) V. testo completo nota 2.
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anche quello di escludere dal novero degli immobili per incorporazione le altre costruzioni pure se
unite al suolo a scopo transitorio, e in genere, tutto
ciò che naturalmente o artificialmente è incorporato al suolo”.
La norma contestata, dunque, “non ha creato un
regime particolare per le centrali elettriche, ma,
anzi, ha riportato le stesse nell’ambito della tipologia dei beni cui sono state sempre accomunate, come, tra l’altro, gli altiforni, i carri-ponte, i grandi
impianti di produzione di vapore, eliminando qualsiasi dubbio sulla determinazione della rendita catastale”, comprensiva degli impianti stessi.
Nuova conferma dei principi affermati
La recente sentenza della Corte di cassazione, Sez.
V, n. 3166/2015 (5), richiama e conferma il principio interpretativo su cui la Corte costituzionale ha
fondato il giudizio di legittimità dell’art. 1-quinquies prima citato, con una motivazione puntuale
che riconosce piena coerenza fra norme catastali,
norme civilistiche e norme fiscali.
La nozione di immobile per
incorporazione
L’attenzione della Corte è rivolta, in primo luogo,
alla nozione di immobile per incorporazione, che si
ricava dalla combinazione delle disposizioni catastali recate dagli artt. 4 e 5 del R.D.L. n. 652/1939
e dall’art. 812 Cod. civ. Sul piano catastale, ove
l’unità immobiliare è posta in relazione alla sua attitudine a produrre reddito (art. 5 citato), non è
introdotta alcuna prescrizione o limitazione in ordine ai materiali o alle modalità di assemblaggio
degli elementi che la costituiscono.
Egualmente, “l’art. 812 c.c., comma 1, stabilisce
che “sono beni immobili il suolo, le sorgenti e i
corsi d’acqua, gli alberi, gli edifici e le altre costruzioni, anche se unite al suolo a scopo transitorio, e
in genere tutto ciò che naturalmente o artificialmente è incorporato al suolo”, con ciò ammettendo la possibilità di una connessione strutturale realizzata in via transitoria, in virtù della quale qualsiasi collegamento è idoneo a classificare un bene
(5) Cfr. in questa Rivista, pag. 657.
(6) Legge n. 190/2014, art. 1, comma 244: Nelle more dell’attuazione delle disposizioni relative alla revisione della disciplina del sistema estimativo del catasto dei fabbricati, di cui all’articolo e della Legge 11 marzo 2014, n. 23, ai sensi e per gli
effetti dell’articolo 1, comma 2, della Legge 27 luglio 2000, n.
212, l’art. 10 del Regio Decreto-legge 13 aprile 1939, n, 652,
590
come immobile, irrilevante essendo la sua modalità
di collegamento con la struttura principale”.
La rimovibilità dell’impianto dal suolo, così come
dall’unità immobiliare catastale, tanto da consentirne una separata utilizzazione, non ne preclude la
considerazione di parte integrante dell’immobile,
sino a che ne soddisfa il collegamento funzionale
necessario per le speciali esigenze produttive e di
destinazione.
Ai fini fiscali che interessano, tributi locali quali
ICI, IMU e TASI sono direttamente collegati al
possesso del fabbricato e la posizione catastale del
cespite costituisce una pregiudiziale vincolante per
entrambe le parti del rapporto tributario (contribuente ed ente impositore), così come per lo stesso
giudice eventualmente investito della causa fiscale:
in tal senso si è espressa la Corte di cassazione a
Sezioni Unite con la Sentenza n. 18565/2009.
La considerazione degli impianti ai fini della determinazione della rendita catastale non è dunque, un
fatto secondario, ma si riflette direttamente sulla
base imponibile e sull’imposta conseguentemente
dovuta.
Nella recente sentenza oggetto d’esame, la Corte
ritiene in via definitiva che “la combinazione della
normativa fiscale e di quella codicistica comporta
che tutte le componenti, che contribuiscono in via
ordinaria ad assicurare, ad una unità immobiliare,
una specifica autonomia funzionale e reddituale
stabile nel tempo, sono da considerare elementi
idonei a descrivere l’unità stessa ed influenti rispetto alla quantificazione della relativa rendita”.
Ulteriori conferme
Gli interventi normativi prima richiamati e la giurisprudenza di legittimità che viene richiamata dalla Suprema Corte hanno riconosciuto e confermato una valenza interpretativa di portata generale al
principio che si ritrae dalla norma relativa alle
centrali elettriche, ben oltre il caso specifico trattato. Ulteriori conferme sono offerte dalla disposizione introdotta dalla Legge di stabilità 2015 (Legge 23 dicembre 2014, n. 190), art. 1, comma
244 (6), che “nelle more dell’attuazione” della riforma del Catasto, secondo i principi della Legge
delega n. 23/2014, trasferisce sul piano normativo
convertito, con modificazioni, dalla Legge 11 agosto 1939, n.
1249, e successive modificazioni, si applica secondo le istruzioni di cui alla circolare dell’Agenzia del territorio n. 6/2012
del 30 novembre 2012 “Determinazione della rendita catastale
delle unità immobiliari a destinazione speciale e particolare:
profili tecnico-estimativi”.
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generale la disciplina già prevista per le centrali
elettriche, prevedendone l’applicazione a tutti i casi di valutazione della rendita di immobili a destinazione speciale e particolare.
In particolare è stabilito che si applichino le linee
guida dettate dalla circolare dell’Agenzia del territorio 30 novembre 2012, n. 6, che recepiva quei
principi, di cui si riporta uno stralcio significativo (7).
Il richiamo operato dal legislatore delle istruzioni
operative dettate dalla circolare catastale per tutti
gli immobili delle categorie indicate, attribuisce alla circolare stessa una valenza normativa sostanziale.
Questione definita
(7) Circ. A.T. n. 6/2012 - stralcio:
(punto 3) Le componenti immobiliari oggetto di stima catastale.
Come noto, in coerenza con il quadro normativo e la prassi
di riferimento, tra le componenti oggetto della stima catastale,
per le unità immobiliari a destinazione speciale e particolare, rilevano, oltre alle strutture edilizie, anche le installazioni connesse od incorporate ai fabbricati o comunque stabilmente infisse ad essi.
Al riguardo, mentre per quanto concerne le parti strutturali
(fabbricati e manufatti edilizi), da computare ai fini della stima
catastale, non si evidenziano particolari elementi di criticità,
l’individuazione delle tipologie di componenti impiantistiche da
includere o meno in detta stima è, da qualche tempo, al centro
di ampio dibattito dottrinale ed oggetto di vari interventi giurisprudenziali.
Al fine di chiarire quali impianti, fra quelli presenti nell’unità
immobiliare, hanno rilevanza catastale, si ritiene necessario
fornire specifiche linee guida, sulla base della legislazione vigente, che possano costituire un utile riferimento sia per le attività di accertamento catastale effettuate dagli Uffici provinciali dell’Agenzia, sia per la redazione degli atti di aggiornamento, ai sensi del decreto ministeriale 19 aprile 1994, n. 701.
Peraltro, in merito agli impianti fissi, con particolare riferimento agli impianti di produzione di energia, si sono registrati
anche vari interventi giurisprudenziali, della Corte di Cassazione e della Corte Costituzionale, e da qualche anno si è pervenuti ad un orientamento consolidato, anche a seguito dell’emanazione di norme di interpretazione autentica sullo specifico tema.
In particolare, con la sentenza n. 162 del 20 maggio 2008,
la Corte Costituzionale, dopo aver riaffermato l’esaustività della disciplina del Catasto in ordine alle nozioni, ai principi ed ai
metodi che sono alla base dell’estimo catastale, ha chiarito
che, nella determinazione della rendita catastale, deve tenersi
conto di tutti gli impianti che caratterizzano la destinazione
dell’unità immobiliare, senza i quali la struttura perderebbe le
caratteristiche che contribuiscono a definirne la specifica destinazione d’uso e che, al tempo stesso, siano caratterizzati da
specifici requisiti di “immobiliarità”, a prescindere dal sistema
di connessione utilizzato per il collegamento alla struttura.
Al riguardo, pronunciandosi in merito alla questione specifica dell’inclusione o meno delle turbine nella stima catastale
delle centrali idroelettriche, la Corte Costituzionale ha evidenziato, come criterio di carattere generale, che “… tutte quelle
componenti … che contribuiscono in via ordinaria ad assicurare, ad una unità immobiliare, una specifica autonomia funzionale e reddituale stabile nel tempo, sono da considerare elementi idonei a descrivere l’unità stessa ed influenti rispetto alla
quantificazione della relativa rendita catastale”.
I recenti interventi del legislatore, che hanno confermato la
prassi in merito all’inclusione nella stima catastale dei generatori di energia, inducono a valorizzare tutte quelle ulteriori
componenti che, poste a monte del processo produttivo o allo
stesso funzionalmente connesse, rendono possibile proprio il
funzionamento di detti generatori. Tra queste, i canali adduttori
delle acque per il funzionamento delle turbine nelle centrali
idroelettriche, le condotte petrolifere o dei prodotti derivati o
connesse ai sistemi di raffreddamento, utilizzate nelle centrali
termoelettriche che, in ogni caso, devono essere rappresentate nella mappa catastale. Tale rappresentazione è prevista solo
se dette componenti sono ubicate nel territorio dello Stato,
con esclusione di quelle poste nei fondali marini, e la loro
menzione nella stima è prevista, proprio perché costituiscono
impianti funzionali al processo produttivo. Del pari, sono oggetto di stima le ciminiere, gli impianti di depurazione dei fumi,
le caldaie, i condensatori, i catalizzatori ed i captatori di polveri
per le centrali termoelettriche. Devono essere ugualmente presi in considerazione gli aerogeneratori (rotori e navicelle) degli
impianti eolici, nonché i pannelli e gli inverter degli impianti fotovoltaici. Le costruzioni e gli impianti accessori menzionati
devono essere presi in considerazione anche se posti su suolo
pubblico, in ossequio alle previsioni dell’art. 10 della Legge 11
luglio 1943, n. 843.
Sulla base di quanto rappresentato, devono altresì essere
inclusi nella stima catastale, gli altiforni, le pese, i grandi impianti di produzione di vapore, i binari, le dighe, i canali adduttori e di scarico, le gallerie e le reti di trasmissione e distribuzione di merci e servizi, nonché gli impianti che, ancorché integranti elementi mobili, configurino nel loro complesso parti
stabilmente connesse al suolo o alle componenti strutturali
dell’unità immobiliare, quali montacarichi, carri ponte, ascensori, scale, rampe e tappeti mobili. Parimenti, sono incluse nella stima anche quelle componenti impiantistiche presenti nell’unità immobiliare che contribuiscono ad assicurare alla stessa una autonomia funzionale e reddituale, stabile nel tempo,
ovvero risultino essenziali per caratterizzarne la destinazione
(ad esempio i grandi trasformatori).
Negli impianti di risalita (siano essi su fune o su sede fissa)
sono da includere nella stima i motori che azionano i sistemi
di trazione, se posti in sede fissa, mentre vanno esclusi le funi,
i carrelli, le sospensioni, le cabine, al pari dei vagoni e delle locomotrici, che fanno specificamente parte della componente
mobile del trasporto.
…
(8) Cass., Sez. VI, Ord. 5 marzo 2015, n. 4541 (stralcio):
“l’art. 1-quinquies aggiunto dalla Legge di conversione n. 88
del 2015 al D.L. n. 44 del 2005 non ha fatto altro che esplicitare un principio generale dell’ordinamento: i beni immobili coinvolgono non solo il suolo ed i fabbricati ma anche tutte le
strutture fisse che concorrono al pregio e alla utilizzabilità degli
immobili stessi”.
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A conclusione può ritenersi che la sentenza di Cassazione esaminata, riconducendo ad insieme tutti
gli apporti interpretativi, normativi e di prassi intervenuti in materia, abbia definitivamente risolto
la questione della rilevanza degli impianti ai fini
della determinazione della rendita catastale dei
fabbricati strumentali cui siano funzionalmente
connessi, ancorché semplicemente “imbullonati” e
non stabilmente fissi al suolo.
Nel solco di tale conclusione è già possibile annoverare un’ordinanza della Suprema Corte, di poco
successiva, che lo ribadisce (8).
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In primo piano
Imposta comunale sugli immobili/Imposta municipale propria
L’imposta non è dovuta per le
aree destinate al verde pubblico
attrezzato
di Federico Gavioli - Dottore commercialista, revisore legale dei conti e giornalista pubblicista
Le aree destinate a verde pubblico attrezzato dal piano regolatore generale non possono essere
soggette a ICI/IMU, in quanto per natura non sono edificabili essendoci il vincolo della fruizione
pubblica degli spazi; deve, quindi, negarsi la natura edificabile delle aree comprese in zona destinata dal PRG a “verde pubblico attrezzato” in quanto tale destinazione è preclusiva ai privati
di forme di trasformazione del suolo riconducibile alla nozione tecnica di edificazione e le trasformazioni, se previste, sono concepite al solo fine di assicurare la fruizione pubblica degli spazi.
La Corte di cassazione, con la sentenza 25 marzo
2015, n. 5992 (1), ha rigettato il ricorso di un Comune stabilendo, sulla controversia riguardante la
tassabilità di un terreno con la destinazione “verde
pubblico e attrezzature pubbliche”, che tale classificazione ne esclude l’imponibilità ai fini ICI/IMU;
per i giudici di legittimità, in sostanza, le aree destinate a “verde pubblico attrezzato” dal piano regolatore generale non possono essere soggette a
ICI/IMU, in quanto per natura non edificabili essendoci il vincolo della fruizione pubblica degli
spazi.
Il contenzioso
Il contenzioso tributario vede contrapposti un Comune abruzzese e un contribuente. Con sentenza
dell’ottobre 2008, la Commissione tributaria regionale respingeva l’appello proposto dal Comune
abruzzese che aveva impugnato la sentenza della
Commissione tributaria provinciale; i giudici di
prime cure avevano annullato gli avvisi di accertamento ICI, emessi dal Comune nei confronti della
contribuente per gli anni 1998-2003.
La Commissione tributaria regionale confermava
quanto affermato nella sentenza di primo grado, e
cioè che non possono essere definite fabbricabili e
soggette, quindi, all’ICI, le aree non suscettibili di
sfruttamento edilizio, come quelle destinate a verde pubblico.
Il Comune nell’impugnare la sentenza davanti alla
Cassazione, tra le varie motivazioni, contesta anche il fatto che via sia stata:
a) la violazione e falsa applicazione della Legge n.
1150/1942, art. 11, Legge n. 1187/1968, art. 2, in
relazione all’art. 360 c.p.c., n. 3, rilevando come il
vincolo di destinazione urbanistica a “verde pubblico” non sottragga l’area al regime fiscale dei suoli
edificabili, in ragione della decadenza del vincolo
espropriativo;
b) violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n.
504/1992, artt. 1, 2 e 5 con riferimento al D.L. n.
223/2006, art. 36, comma 2, D.L. n. 203/2005, art.
11-quaterdecies, comma 16, Legge n. 395/1992, rilevando come abbia errato la Commissione tributaria
regionale nel ritenere non imponibile a fini ICI
un’area avente previsione edificatoria di “zona a
verde pubblico attrezzato”.
L’area edificabile
Le aree fabbricabili sono imponibili come tali se
suscettibili di utilizzazione edificatoria: non sono
però ricompresi nella definizione i terreni edificabili posseduti da coltivatori diretti o imprenditori
agricoli che svolgono in prima persona attività
(1) Cfr. in questa Rivista, pag. 655.
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agricola sul fondo, compresa la silvicoltura, la funghicoltura e l’allevamento di animali. Il Comune,
su richiesta del contribuente, deve attestare se l’area è fabbricabile o meno. Ciò posto in termini generali, all’atto pratico, la tassazione delle aree edificabili ai fini ICI/IMU rappresenta una fattispecie
complessa, che comporta la necessità di valutazioni
in merito, essenzialmente, a due ordini di problemi.
Sotto un primo punto di vista, occorre identificare
il quantum da assoggettare al tributo.
Le aree fabbricabili sono valutate in base al loro
valore venale in comune commercio al 1° gennaio
dell’anno di riferimento: trattandosi di quantificazioni che, per forza di cose, implicano un notevole
grado di soggettività, al fine di evitare il contenzioso in materia, la legge prevede che i Comuni possano adottare un proprio regolamento, con il quale
individuano un importo al metro quadro (o altra
unità di misura) che ritengono congruo, suddividendo, all’uopo, il territorio comunale in aree
omogenee; per conseguenza, il contribuente, dichiarando un valore non inferiore a quello risultante dall’applicazione di tale ammontare predeterminato, rimarrà indenne da ulteriori pretese dell’ente impositore, mentre, per converso, chi decide
di non aderire a tale determinazione (tipicamente,
perché ritenuta eccessiva rispetto alla realtà, anche
per effetto, eventualmente, di specificità che deprezzano il valore del terreno posseduto rispetto alla media) si espone alla possibilità di subire un accertamento di valore.
Lo Studio n. 24-2012/T del Notariato parte dalla
definizione di area edificabile data dall’art. 36,
comma 2, del D.L. 4 luglio 2006, n. 223 (c.d. Bersani-Visco), secondo il quale “un’area è da considerare fabbricabile se utilizzabile a scopo edificatorio in base allo strumento urbanistico generale
adottato dal Comune, indipendentemente dall’approvazione della Regione e dall’adozione di strumenti attuativi del medesimo”. Tale disposizione
normativa fornisce una nozione estesa del concetto
di edificabilità, attribuendo tale qualificazione ad
un terreno sulla base del suo mero inserimento nello strumento urbanistico generale adottato dal Comune, indipendentemente dall’approvazione di ulteriori strumenti attuativi e, quindi, dall’effettivo
utilizzo edificatorio dell’area.
L’intervento normativo si è reso del resto necessario anche per colmare i contrastanti giudicati formatisi, in precedenza, con riferimento all’indivi-
duazione dei criteri in base ai quali un’area potesse
essere definita “fabbricabile” ai fini fiscali e, in particolare, agli effetti dell’ICI: erano infatti essenzialmente rinvenibili, nella pratica, due orientamenti,
di cui:
a) il primo, mirante alla sostanza dei fatti, puntava
a valorizzare le immediate ricadute economiche di
qualunque variazione che facesse sorgere o consolidasse un’aspettativa di diritto nel possessore, sostenendo, conseguentemente, che, ai fini di cui trattasi, fosse sufficiente che l’area fosse utilizzabile a
scopo edificatorio in base agli strumenti urbanistici, senza che avesse invece rilievo l’effettivo perfezionamento delle relative procedure;
b) un secondo indirizzo giurisprudenziale, all’opposto, tendeva a dare rilevanza al profilo formale della questione e, pertanto, argomentava che l’area
potesse qualificarsi come “edificabile”, anche ai fini
tributari, solamente una volta perfezionatesi le procedure per l’approvazione degli strumenti urbanistici.
Da ciò deriva una nozione “formale” di area edificabile basata sulla previsione di edificabilità contenuta nello strumento urbanistico generale, che evita ogni possibile interpretazione basata sull’edificabilità di fatto.
Il dato formale, però, risulta incompleto ed in corso di perfezionamento e per tale motivo, successivamente, è intervenuta anche la Corte costituzionale (2) che ha cercato di individuare un’autonoma qualificazione di area edificabile utilizzabile ai
fini tributari, affermando una definizione “sostanzialistica”, basata sull’aspettativa di edificazione.
Secondo la giurisprudenza, l’inserimento di un terreno in un PRG legittima l’aspettativa di un’utilizzazione edificatoria e poiché questo si riflette sul
valore economico dei terreni, ne giustifica la tassazione.
In altre parole, la nozione fiscale di area edificabile, dovendo colpire la capacità contributiva, si focalizza sull’aspetto economico, più che su quello
giuridico-urbanistico, prendendo in considerazione
l’edificabilità del terreno “in divenire” più che
quella attuale, tipica della disciplina urbanistica,
che regola, invece, l’attività costruttiva.
Secondo il Notariato, dunque, il citato art. 36,
comma 2, risolverebbe i numerosi contrasti sorti
sull’esatta definizione, ai fini fiscali, del concetto
di “area fabbricabile”, in quanto avrebbe introdotto
un criterio di individuazione ai fini dell’applicazione dell’IVA, dell’imposta di registro, delle imposte
(2) Cfr. Corte cost., Sent. 27 febbraio 2008, n. 41.
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sui redditi, dell’ICI, dell’imposta sulle successioni e
sulle donazioni e delle imposte ipotecaria e catastale.
I terreni edificabili
Lo stesso Studio del Notariato n. 24-2012/T ha
analizzato alcune casistiche particolari prese in
considerazione dalla giurisprudenza, mettendo in
evidenza che quest’ultima insieme alla prassi e conformemente al dettato normativo, rimane rispettosa sia del dato formale delle prescrizioni del PRG
contenute nel certificato di destinazione urbanistico, sia dell’attitudine del suolo a subire trasformazioni riconducibili alla nozione tecnica di edificazione, evitando di effettuare valutazioni di fatto.
Nello Studio viene analizzata la destinazione di
un’area a centro sportivo che comporta l’attribuzione di un limite di edificabilità minimo, funzionale
alla sola realizzazione di strutture collegate a tale
destinazione. Questo, secondo un orientamento
della giurisprudenza (3), impedisce la qualificazione
dell’area come “suscettibile di utilizzazione edificatoria”, in quanto la stessa non può subire quelle
trasformazioni riconducibili alla nozione tecnica di
edificazione.
Infatti, secondo la Cassazione, l’“utilizzazione edificatoria” di un’area si ha solo nel caso in cui il privato può esercitare il proprio diritto ad edificare,
ovvero il diritto di sfruttare il bene a fini edilizi.
Nel caso di destinazione dell’area a struttura sportiva si ha un vincolo, sia pure minimo, che impedisce al privato di poter trasformare liberamente il
suolo.
Con riferimento allo specifico caso di aree agricole
sulle quali è stato realizzato un impianto di distribuzione del carburante, lo Studio n. 24-2012/T, richiama il principio affermato dall’Agenzia delle
entrate, secondo il quale il terreno, anche se utilizzato a fini produttivi, non acquista una nuova destinazione urbanistica e non è utilizzabile a scopo
edificatorio e come tale la vendita del terreno deve
essere assoggettata all’imposta di registro e alle imposte ipotecarie e catastali.
Altro caso preso in considerazione dal Consiglio
del Notariato è quello della qualificazione di un’area sottoposta ad approvazione del piano di ristrutturazione della rete di distribuzione del carburante
adottato dagli organi competenti del Comune, che
modifica lo strumento urbanistico generale.
(3) Cfr. Cass., Sent. n. 10713/2009.
594
Al riguardo, lo Studio evidenzia che secondo la
giurisprudenza della Cassazione (4) la destinazione
urbanistica di un terreno, anche al di fuori dell’ordinario procedimento di modifica del PRG, deve
ritenersi mutata nel caso in cui l’approvazione del
piano di ristrutturazione della rete di distribuzione
dei carburanti vada ad incidere sulle zone prima
adibite al verde pubblico. In altre parole, la possibilità di rilascio di provvedimenti che consentono
l’utilizzazione edilizia del terreno comporta che l’area debba considerarsi edificabile, anche se con riferimento ad interventi particolari come gli impianti di distribuzione di carburanti.
I terreni ricompresi in una zona destinata alla realizzazione di impianti per la produzione di energia
elettrica da fonte fotovoltaica non mutano la loro
destinazione.
La non tassabilità delle aree vincolate
Nella sentenza 24 ottobre 2008, n. 25672, la Corte
di cassazione, mutando significativamente il proprio pensiero rispetto a precedenti orientamenti
della giurisprudenza di legittimità sul tema, ha affermato che l’area destinata unicamente alla realizzazione di strutture di interesse pubblico, oltretutto
in parte non edificabile per vincoli di rispetto stradale, non può essere qualificata come “suolo fabbricabile” ai fini ICI.
Con la successiva pronuncia 26 febbraio 2010, n.
4657, la Corte di cassazione sottolinea ulteriormente questo aspetto del pronunciamento di cui
sopra, che assume, una portata innovativa. Infatti,
nell’occasione, la giurisprudenza di legittimità è
stata chiamata a dirimere la questione insorta in
merito al tema se fosse o meno corretta la non imponibilità, ai fini ICI, di un’area verde, già decretata dal giudice di merito sulla base dell’assunto che
“il terreno in questione, secondo il vigente piano
regolatore del Comune ..., ha destinazione d’uso a
verde pubblico e verde pubblico attrezzato ... ci si
trova in una situazione nella quale in concreto
non vi è alcuna potenzialità edificatoria”.
L’infondatezza dell’impugnazione, da parte dell’ente impositore, delle statuizioni contenute nella sentenza della Commissione tributaria regionale, secondo la Suprema Corte, è dovuta (oltre che, nel
caso di specie, anche a motivi formali) al fatto che
“questa sezione (Sez. 5 a , Sentenza n. 25672 del
24/10/2008), proprio con riferimento ad altro ricorso presentato dal Comune ..., ha affermato che
(4) Cfr. Cass., Sent. 18 settembre 2009, n. 20097.
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in tema di imposta comunale sugli immobili (ICI),
un’area compresa in una zona destinata dal PRG a
verde pubblico attrezzato, è sottoposta ad un vincolo di destinazione che preclude ai privati tutte
quelle trasformazioni del suolo che sono riconducibili alla nozione tecnica di edificazione. Ne deriva
che un’area con tali caratteristiche non può essere
qualificata come fabbricabile, ai sensi del D.Lgs. n.
504 del 1992, art. 1, comma 2, e, quindi, il possesso della stessa non può essere considerato presupposto dell’imposta comunale in discussione”.
L’analisi della sentenza
I giudici di legittimità, nella sentenza in commento, osservano che la questione controversa è se il
vincolo di destinazione urbanistica a “verde pubblico” sottragga l’area al regime fiscale dei suoli edificabili, ai fini dell’ICI. Un’area compresa in una zona destinata dal PRG a verde pubblico attrezzato,
come incontroverso nel caso di specie, è sottoposta
ad un vincolo di destinazione che preclude ai privati tutte quelle trasformazioni del suolo che sono
riconducibili alla nozione tecnica di edificazione.
Ne deriva che un’area con tali caratteristiche non
può essere qualificata come fabbricabile, ai sensi
del D.Lgs. n. 504/1992, art. 1, comma 2, e, quindi,
il possesso della stessa non può essere considerato
presupposto dell’imposta comunale in discussione (5).
Manca, pertanto, il presupposto di imposta, limitato dal D.Lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, artt. 1 e 2
per le aree urbane, ai terreni fabbricabili, intendendosi per tali quelli destinati all’edificazione per
espressa previsione degli strumenti urbanistici ovvero, quale criterio meramente suppletivo, in base
alle effettive possibilità di edificazione.
Per i giudici di legittimità deve, quindi, negarsi la
natura edificabile delle aree comprese in zona de-
(5) Cfr. Cass., Sez. V, Sent. 21 aprile 2011, n. 9169; Cass.,
Sez. V, Sent. 24 ottobre 2008, n. 25672.
(6) Cfr. Cass., 20 novembre 2006, n. 24585; Cass. n.
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stinata dal PRG a “verde pubblico attrezzato” in
quanto tale destinazione è preclusiva ai privati di
forme di trasformazione del suolo riconducibile alla
nozione tecnica di edificazione e le trasformazioni,
se previste, sono concepite al solo fine di assicurare
la fruizione pubblica degli spazi (6). Pertanto, come
nella fattispecie, “ove la zona sia stata concretamente vincolata ad un utilizzo meramente pubblicistico (verde pubblico; attrezzature pubbliche;
ecc.), la classificazione apporta un vincolo di destinazione che preclude ai privati tutte quelle forme
di trasformazione del suolo che sono riconducibili
alla nozione tecnica di edificazione” (7).
Va, conseguentemente, rigettato il ricorso con
condanna del Comune ricorrente al pagamento
delle spese del giudizio di legittimità.
Le considerazioni
La sentenza dei giudici di legittimità consente di
fare chiarezza su un orientamento non univoco della Cassazione, che in più occasioni ha stabilito che
l’edificabilità di un’area non può essere esclusa dalla presenza di vincoli e di particolari destinazioni
urbanistiche che condizionano concretamente l’edificabilità del suolo poiché tali limiti, incidendo
sulle facoltà dominicali connesse alla possibilità di
trasformazione urbanistico-edilizia del suolo stesso
ne presuppongono la vocazione edificatoria; in
questi casi l’area è ugualmente soggetta al pagamento dell’ICI e dell’IMU anche se la presenza di
vincoli comporta una riduzione del valore di mercato. Orientamento che sembrerebbe definitivamente superato, avendo la Corte di cassazione confermato il principio di diritto contenuto nella sentenza del 24 ottobre 2008, n. 25672, in base alla
quale un’area vincolata a un utilizzo meramente
pubblicistico (verde pubblico attrezzato), non è imponibile ai fini ICI.
11741/2006; Cass., 29 maggio 2001, n. 7258.
(7) Cfr. Cass., 14 giugno 2007, n. 13917.
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Il punto su
Imposta comunale sugli immobili/Imposta municipale propria
Enti religiosi e di culto:
le esenzioni IMU non valgono
anche per l’ICI
di Salvatore Servidio - Pubblicista
Con la sentenza n. 4342/2015, la Corte di cassazione ha stabilito che le regole dell’IMU non sono applicabili anche all’ICI per l’esenzione degli immobili posseduti dagli enti non commerciali.
L’evoluzione della norma che riconosce i benefici fiscali per una parte dell’immobile non può
avere effetti retroattivi.
La sentenza n. 4342/2015
Il caso trattato dalla Corte di cassazione nella sentenza 4 marzo 2015, n. 4342 (1) riguarda un ente
religioso che impugnava un avviso di accertamento
ICI per l’anno 2003, contestando, tra gli altri, l’asserito vizio del mancato riconoscimento del possesso da parte dell’ente dei requisiti soggettivi e oggettivi per aver diritto all’esenzione disposta dall’art.
7, comma 1, lett. i), del D.Lgs. 31 dicembre 1992,
n. 504 (istitutivo dell’imposta comunale sugli immobili - ICI), in quanto ente con finalità di religione e di culto, trattandosi peraltro di immobili
destinati allo svolgimento di attività “anche di religione e di culto, ovvero di cura delle anime e di
formazione dei membri dell’istituto religioso come
da attestazione della Diocesi”.
La sentenza di accoglimento di primo grado veniva
riformata in appello, argomentando il giudice del
riesame che la disposizione recata dall’art. 7, comma 1, lett. i), del D.Lgs. n. 504/1992, doveva ritenersi applicabile nella formulazione originaria “che
limita l’esenzione all’ipotesi in cui gli immobili sono destinati in via esclusiva ad una delle attività di
religione e di culto indicate nell’art. 16, comma 1,
lett. a), della Legge 20 maggio 1985, n. 222”, contenente “Disposizioni sugli enti e beni ecclesiastici
in Italia e per il sostentamento del clero cattolico
in servizio nelle diocesi”.
Nel conseguente ricorso per cassazione l’istituto religioso, con il motivo di merito poi rigettato dalla
Sezione tributaria, sotto il profilo della violazione
di legge e della motivazione, insiste nel censurare
la sentenza impugnata per non aver tenuto conto
dell’evoluzione della disposizione esentativa ICI,
giudicando esclusivamente sulla base dell’originaria
formulazione della norma.
L’esenzione ICI degli immobili degli enti
non commerciali
Al fine di inquadrare correttamente la struttura
normativa rinveniente dalla sentenza n. 4342/2015
in esame, necessita richiamare in causa il D.Lgs. n.
504/1992, il cui art. 7, rubricato “Esenzioni”, stabiliva nel testo vigente ratione temporis che sono
esenti dall’imposta, relativamente al periodo dell’anno durante il quale sussistono le condizioni prescritte:
a) gli immobili posseduti dallo Stato, dalle Regioni, dalle Province, dai Comuni, dalle comunità
montane, dai consorzi fra detti enti, dalle unità sanitarie locali, dalle istituzioni sanitarie pubbliche
autonome, dalle Camere di commercio, destinati
esclusivamente ai compiti istituzionali;
b) i fabbricati classificati o classificabili nelle categorie catastali da E/1 a E/9 (ossia immobili a destinazioni particolari);
c) i fabbricati con destinazione ad usi culturali di
cui all’art. 5-bis del D.P.R. 29 settembre 1973, n.
601;
d) i fabbricati destinati esclusivamente all’esercizio
del culto, purché compatibile con le disposizioni
degli artt. 8 e 19 Cost., e le loro pertinenze;
(1) Cfr. in questa Rivista, pag. 656.
596
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Il punto su
e) i fabbricati di proprietà della Santa Sede indicati negli artt. 13, 14, 15 e 16 del Trattato Lateranense (sottoscritto l’11 febbraio 1929 e reso esecutivo con Legge 27 maggio 1929, n. 810);
f) i fabbricati appartenenti agli Stati esteri e alle
organizzazioni internazionali per i quali è prevista
l’esenzione dall’ILOR dei fabbricati in base ad accordi internazionali resi esecutivi in Italia;
g) i fabbricati che, dichiarati inagibili o inabitabili,
sono stati recuperati al fine di essere destinati alle
attività assistenziali di cui alla Legge 5 febbraio
1992, n. 104, limitatamente al periodo in cui sono
adibiti direttamente allo svolgimento delle attività
predette;
h) i terreni agricoli ricadenti in aree montane o di
collina delimitate ai sensi dell’art. 15 della Legge
27 dicembre 1977, n. 984;
i) gli immobili utilizzati dai soggetti di cui all’art.
87, comma 1, lett. c), del D.P.R. 22 dicembre
1986, n. 917, destinati esclusivamente allo svolgimento con modalità non commerciali di attività
assistenziali, previdenziali, sanitarie, di ricerca
scientifica, didattiche, ricettive, culturali, ricreative e sportive, nonché delle attività di cui all’art.
16, lett. a), della Legge n. 222/1985.
La disposizione è stata aggiornata dai successivi
provvedimenti intervenuti in materia, subentrando
all’ICI prima l’imposta municipale propria (IMU),
disciplinata dal D.Lgs. 14 marzo 2011, n. 23 e dall’art. 13 del D.L. 6 dicembre 2001, n. 201, convertito dalla Legge 22 dicembre 2011, n. 214, poi
l’Imposta Unica Comunale (IUC), introdotta dall’art. 1, comma 639, della Legge di stabilità 27 dicembre 2013, n. 147.
Per quanto qui di interesse, l’art. 16 del Trattato
Lateranense tra lo Stato italiano e lo Stato della
Città del Vaticano dispone che alcuni specifici immobili riconducibili alla Santa Sede (indicati negli
artt. 13, 14, 15 e 16 del Trattato stesso) “saranno
esenti da tributi sia ordinari che straordinari tanto
verso lo Stato quanto verso qualsiasi altro ente”.
La Legge n. 810/1929, ha dato esecuzione al Trattato Lateranense e al Concordato (ossia ai Patti
Lateranensi), riproponendo con l’art. 16 il testo
dell’omologo art. 16 del Trattato.
In particolare, l’art. 7, comma 1, del D.Lgs. n.
504/1992, prevede alla lett. i) che sono esenti dal
pagamento dell’ICI gli immobili utilizzati dagli Enti pubblici e privati diversi dalle società, residenti
nel territorio dello Stato e non aventi per oggetto
esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali, di cui all’art. 87, comma 1, lett. c), del
D.P.R. n. 917/1986, destinati esclusivamente allo
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svolgimento di attività assistenziali, previdenziali,
sanitarie, didattiche, ricettive, culturali, ricreative
e sportive, nonché delle attività di cui all’art. 16,
lett. a), della Legge n. 222/1985.
L’esenzione spettava - come già detto - per il periodo dell’anno durante il quale sussistevano le condizioni prescritte (comma 2).
L’art. 39 del D.L. 4 luglio 2006, n. 223 convertito,
con modificazioni, dalla Legge 4 agosto 2006, n.
248, ha modificato la previgente disciplina riconoscendo il beneficio dell’esenzione ICI alle sole attività non aventi esclusivamente natura commerciale. Tale modifica ha quindi escluso la possibilità di
esentare dall’ICI gli immobili, a differenza di quanto avveniva per le imposte sul reddito e per l’IVA,
prescindendo dalla natura delle attività ivi svolte,
essendo all’epoca sufficiente la mera qualificazione
statutaria dell’ente non commerciale.
Infatti, l’art. 7, comma 2-bis, del D.L. 30 settembre
2005, n. 203, convertito, con modificazioni, nella
Legge 2 dicembre 2005, n. 248, ha disposto che l’esenzione ICI prevista dall’art. 7, comma 1, lett. i),
del D.Lgs. n. 504/1992, fosse applicabile alla generalità dei beni immobili appartenenti agli enti non
commerciali che risultassero da questi impiegati
esclusivamente nell’esercizio di attività tipiche dei
diversi settori istituzionali e solidaristici dei soggetti non profit, ancorché dette attività fossero condotte in forma commerciale. Sulla base della norma di interpretazione autentica contenuta nell’art.
39 del D.L. 223/2006, l’esenzione disposta dall’art.
7, comma 1, lett. i), del D.Lgs. n. 504/1992, si applica alle attività indicate nella medesima lettera,
a condizione che le stesse non abbiano esclusivamente natura commerciale. In virtù di tale interpretazione il regime di imposizione dell’ICI degli
enti non profit segue lo stesso criterio delle imposte dirette e dell’IVA. Ciò significa che possedere
lo status di ente non profit e svolgere un’attività di
cui alla lett. i) dell’art. 7, del D.Lgs. n. 504/1992,
non è sufficiente per poter beneficiare dell’esenzione, ma è altresì necessario che l’attività esercitata
non abbia esclusivamente natura commerciale, caratteristica questa da individuarsi alla stregua dei
criteri di cui agli artt. 143 e seguenti del D.P.R. n.
917/1986 (già art. 108 ss.) e all’art. 4 del D.P.R. 26
ottobre 1972, n. 633.
La lett. i) dell’art. 7, comma 1, del D.Lgs. n.
504/1992, è stata poi modificata dal comma 1 dell’art. 91-bis, (rubricato “Norme sull’esenzione dell’imposta comunale sugli immobili degli enti non
commerciali”), del D.L. 24 gennaio 2012, n. 1,
convertito, con modificazioni, dalla Legge 24 mar-
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Il punto su
zo 2012, n. 27 e, successivamente, dall’art. 2, comma 3, del D.L. 31 agosto 2013, n. 102, convertito,
con modificazioni, dalla Legge 28 ottobre 2013, n.
124; tale ultima disposizione si applica a decorrere
dal periodo di imposta 2014.
Infine, la lett. i) è stata ancora oggetto di ristrutturazione ad opera dell’art. 11-bis, comma 1, del D.L.
28 dicembre 2013, n. 149, convertito con modificazioni nella Legge 21 febbraio 2014, n. 13, in vigore dal 27 febbraio 2014, che ora dispone che gli
immobili utilizzati dai soggetti di cui all’art. 73,
comma 1, lett. c), del D.P.R. n. 917/1986, fatta eccezione per gli immobili posseduti da partiti politici, che restano comunque assoggettati all’imposta
indipendentemente dalla destinazione d’uso dell’immobile, adibiti esclusivamente allo svolgimento
con modalità non commerciali di attività assistenziali, previdenziali, sanitarie, di ricerca scientifica,
didattiche, ricettive, culturali, ricreative e sportive,
nonché delle attività di cui all’art. 16, comma 1,
lett. a), della Legge n. 222/1985.
In base a questa disposizione, agli effetti delle leggi
civili si considerano comunque “a) attività di religione o di culto quelle dirette all’esercizio del culto
e alla cura delle anime, alla formazione del clero e
dei religiosi, a scopi missionari, alla catechesi, all’educazione cristiana”.
Struttura degli enti non commerciali
Si è sopra evidenziato che l’art. 7, comma 1, lett.
i), del D.Lgs. n. 504/1992, riconosce l’esenzione
dall’ICI agli immobili utilizzati dai soggetti di cui
all’art. 87, comma 1, lett. c), del D.P.R. n.
917/1986, e successive modificazioni, “destinati
esclusivamente allo svolgimento di attività assistenziali, previdenziali, sanitarie, didattiche, ricettive, culturali, ricreative e sportive, nonché delle attività di cui all’art. 16, lett. a), della Legge 20 maggio 1985, n. 222”.
A tal fine, con particolare riferimento agli enti ecclesiastici qui di interesse, si rende opportuno chiarire in modo puntuale quando le attività indicate
dalla norma di esenzione siano svolte in maniera
non esclusivamente commerciale e, conseguentemente, le ipotesi nelle quali gli immobili utilizzati
dagli enti non commerciali possano considerarsi
esenti da ICI.
Gli enti non commerciali si caratterizzano per la
struttura organizzativa e per la natura peculiare del-
l’attività esercitata (2): sotto il primo profilo l’ente
può assumere la forma della fondazione o dell’associazione riconosciuta o senza personalità giuridica;
relativamente al secondo aspetto, invece, l’attività
si considera non commerciale solo se è diversa da
quelle tipicamente costituenti oggetto d’impresa
previste dall’art. 2195 Cod. civ.
Nell’ambito strettamente fiscale, sono non commerciali le attività che, pur non rientrando tra
quelle tipicamente d’impresa, sono in ogni caso
prive dei requisiti dell’abitualità e della professionalità. Ai fini della verifica della non commercialità è decisivo l’esame dell’attività effettivamente
oggetto d’esercizio per come risultante dall’atto costitutivo. In ogni caso, comunque, l’attività coincide con quella necessaria per il raggiungimento dei
fini istituzionali. La non commercialità prescinde
dall’assenza del fine di lucro ovvero dal vincolo alla destinazione degli utili alle finalità dell’ente con
conseguente impedimento alla distribuzione fra i
soci.
L’art. 29, lett. h) del Concordato, ha stabilito l’equiparazione teleologica dei fini di culto e di religione con quelli di beneficenza e istruzione. Tale
equiparazione, estesa subito dopo anche agli enti
acattolici, determinò il riconoscimento dell’interesse pubblico alle finalità di religione e di culto.
La scelta di procedere per “equiparazione” pare significativa di una volontà tesa a non discriminare,
ma nemmeno a privilegiare gli enti religiosi, ponendoli su di un piano, per l’appunto, “equiparato”
a quello di enti aventi finalità di analogo interesse
pubblicistico (come gli enti di istruzione e beneficenza).
È lungo il solco di questo percorso che s’inseriscono l’art. 20 della Costituzione e le norme ordinarie
che hanno equiparato enti ed attività di religione
e di culto agli enti e alle attività di beneficenza ed
istruzione.
Per quanto concerne gli enti cattolici, l’art. 7 della
Legge 25 marzo 1985, n. 121 stabilisce che “agli effetti tributari gli enti ecclesiastici aventi fine di religione o di culto, come pure le attività dirette a
tali scopi, sono equiparati a quelli aventi fine di
beneficenza o di istruzione”. La predetta equiparazione è ricalcata dalla disciplina degli enti appartenenti alle confessioni che hanno stipulato apposite
intese con lo Stato italiano.
Ne deriva che, in base a tale disposizione, ogni attività teleologicamente diretta al perseguimento di
(2) Cfr. artt. 149 del TUIR per le imposte sui redditi e 4
D.P.R. n. 633/1972, per l’IVA.
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quei fini può costituire un’attività di religione e di
culto.
Maggiori elementi descrittivi, tuttavia, si ricavano
a contrario dalla lett. b) dell’art. 16, comma 1, della Legge n. 222/1985, che descrive le attività “diverse” che possono essere svolte dagli enti ecclesiastici.
Occorre poi ricordare che anche gli enti ecclesiastici si caratterizzano per lo svolgimento di due attività principali:
- attività istituzionali o di religione e culto (esempio: cura delle anime, formazione del clero e di religiosi, scopi missionari, catechesi, ecc.);
- attività commerciali in ambiti assistenziali, previdenziali, sanitari, didattici, ricettivi, culturali, ricreativi e sportivi.
Le prime attività, pur richiedendo la presenza di
strutture organizzative e gestionali, non hanno di
per sé finalità economiche, in quanto espressione
di valori spirituali e religiosi. Le attività commerciali, invece, sono economicamente indirizzate per
fini di apostolato e di missione religiosa e non per
fini di lucro. Infatti, al contrario di quanto avviene
per altri operatori economici, i profitti generati
dalle attività commerciali non vengono distribuiti
per essere utilizzati per fini privati, ma vengono
impiegati per lo svolgimento dell’attività primaria
dell’ente, quella religiosa.
Il regime di esenzione, dunque, spettava alle attività indicate a prescindere dalla natura eventualmente commerciale delle stesse, venendo meno il
vincolo del requisito oggettivo.
Il regime di esenzione secondo
l’Amministrazione finanziaria
Circa i requisiti richiesti per il riconoscimento dell’esenzione degli immobili di cui trattasi, con circolare 26 gennaio 2009, n. 2/DF, il Dipartimento delle Finanze ha affermato che la suddetta esenzione
deve essere riconosciuta quando ricorrono contemporaneamente:
- “un requisito di carattere soggettivo, rappresentato dal fatto che l’immobile deve essere utilizzato da
un ente non commerciale di cui all’art. 73 (ex art.
87), comma 1, lett. c), del D.P.R. n. 917/1986;
- un requisito di carattere oggettivo, in base al quale gli immobili utilizzati devono essere destinati
(3) Legge 25 marzo 1985, n. 121 per la Chiesa cattolica.
(4) Vedi, ad esempio, Legge 11 agosto 1984, n. 449, per la
Tavola valdese; Legge 22 novembre 1988, n. 516, per l’Unione
italiana delle chiese cristiane avventiste del 7 giorno; Legge 22
novembre 1988, n. 517, per le Assemblee di Dio in Italia - ADI;
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esclusivamente allo svolgimento delle attività tassativamente elencate dalla norma e dette attività
non devono avere esclusivamente natura commerciale”.
Circa l’aspetto soggettivo, viene richiamata la nozione e qualificazione fiscale di ente non commerciale ai sensi dell’art. 73, comma 1, lett. c), del
D.P.R. n. 917/1986, la quale dispone che sono tali
“gli Enti pubblici e privati, diversi dalle società, ...
residenti nel territorio dello Stato, che non hanno
per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali”.
La norma del TUIR prevede, dunque, che nell’ambito degli enti non commerciali possono essere
compresi nella categoria degli Enti pubblici o di
quelli privati:
a) tra i primi, gli organi e le Amministrazioni dello
Stato, gli enti territoriali, le ASL, gli Enti pubblici
istituiti per svolgere attività previdenziali, assistenziali e sanitarie, gli Enti pubblici non economici,
gli istituti previdenziali e assistenziali, le università
ed enti di ricerca e le aziende pubbliche di servizi
alla persona;
b) tra quelli privati, l’elenco ricomprende sia le categorie disciplinate dal Codice civile ai sensi degli
artt. 14 e seguenti, quali associazioni, fondazioni e
comitati, sia gli enti disciplinati dalle leggi speciali.
Tra questi si ricomprendono, ad esempio, le ONLUS, anche di diritto quali le organizzazioni di volontariato, le Organizzazioni Non Governative
(ONG), le associazioni di promozione sociale, le
associazioni sportive dilettantistiche, le fondazioni
nate dalla trasformazione di enti autonomi lirici e
istituzioni concertistiche, le ex IPAB privatizzate,
gli enti ecclesiastici (considerati ONLUS “parziali”) civilmente riconosciuti.
Occorre precisare che nell’ambito degli enti privati
non commerciali vanno ricompresi anche gli enti
ecclesiastici civilmente riconosciuti secondo le previsioni dell’Accordo modificativo del Concordato
Lateranense (3) e delle intese tra lo Stato italiano
e le altre confessioni religiose (4).
Per precisione, gli enti ecclesiastici sono sempre
enti non commerciali ai sensi dell’art. 149, comma
4, del D.P.R. n. 917/1986.
Affinché venga rispettato il requisito oggettivo richiesto dall’art. 7, comma 1, lett. i), del D.Lgs. n.
504/1992, occorre che gli immobili utilizzati dagli
Legge 8 marzo 1989, n. 101, per le Comunità ebraiche italiane;
Legge 12 aprile 1995, n. 116, per l’Unione cristiana evangelica
battista d’Italia - UCEBI; Legge 29 novembre 1995, n. 52 per la
Chiesa evangelica luterana d’Italia - CELI.
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Il punto su
enti non commerciali devono essere in concreto
destinati esclusivamente allo svolgimento delle attività assistenziali, previdenziali, sanitarie, didattiche, ricettive, culturali, ricreative, sportive, nonché delle attività indicate dall’art. 16, lett. a), della
Legge n. 222/1985, vale a dire le attività di religione e di culto, che sono “quelle dirette all’esercizio
del culto e alla cura delle anime, alla formazione
del clero e dei religiosi a scopi missionari alla catechesi, all’educazione cristiana”. Il documento di
prassi in questione sottolinea che la norma richiama tra le attività di religione e di culto soltanto
quelle di cui all’art. 16, lett. a), della Legge n.
222/1985, per cui l’esenzione dall’ICI può essere riconosciuta solo agli immobili adibiti alle attività
appena indicate.
Ai fini del riconoscimento dell’esenzione, la giurisprudenza di legittimità (5) ha affermato che non
rileva l’attività indicata nello statuto dell’ente, anche se rientrante tra quelle agevolate, ma l’attività
effettivamente svolta negli immobili. Infatti, la lettera della norma implica che l’esenzione può essere
riconosciuta solo se correlata all’esercizio, effettivo
e concreto, nell’immobile di una delle attività indicate nella norma agevolativa.
Peraltro, la giurisprudenza di legittimità ha aggiunto che “la sussistenza del requisito oggettivo - che
in base ai principi generali è onere del contribuente dimostrare - non può essere desunta esclusivamente sulla base di documenti che attestino a priori il tipo di attività cui l’immobile è destinato, occorrendo invece verificare che tale attività, pur
rientrante tra quelle esenti, non sia svolta, in concreto, con le modalità di un’attività commerciale” (6).
Occorre, inoltre, verificare che ogni immobile sia
utilizzato totalmente per lo svolgimento delle particolari attività richiamate dalla norma di esenzione,
con la conseguenza che l’agevolazione non può essere riconosciuta nei casi in cui l’immobile sia destinato, oltre che ad una delle attività agevolate,
anche ad altri usi (7).
La norma di esenzione, infatti, come tutte le disposizioni agevolative, è di stretta interpretazione, per
cui non può essere applicata al di fuori delle ipotesi
tipiche e tassative in essa indicate (8).
Resta infine da aggiungere sull’argomento che la
prova delle condizioni che giustificano il riconosci(5) Cfr. Cass., 13 maggio 2005, n. 10092; 8 marzo 2004, n.
4645.
(6) Cfr. Cass., 26 ottobre 2005, n. 20776; 15 novembre
2007, n. 23703; 29 febbraio 2008, n. 5485.
(7) Cfr. fra tutte Cass., 16 marzo 2005, n. 5747.
600
mento dell’esenzione spetta di norma a chi sostiene
di averne diritto (9).
Detto assunto trova fondamento nei principi che
regolano l’incidenza dell’onere probatorio stabiliti
dall’art. 2697 Cod. civ., per cui spetta al soggetto
che fa valere il diritto ad un’agevolazione tributaria, che costituisce deroga al normale regime di imposizione, di fornire la prova che ricorrono in concreto le condizioni previste dalla legge per poter
godere dell’esenzione (10).
L’IMU per le attività degli enti non
commerciali
Si premette che gli enti non commerciali, comprese le parrocchie e gli altri enti ecclesiastici, sono
l’unica categoria di contribuenti che non ha mai
presentato la dichiarazione IMU perché, come aveva già disposto la risoluzione Dipartimento Finanze
11 febbraio 2013, n. 1/DF e ribadito la Legge di
stabilità 2014 (art. 1, comma 719, della Legge n.
147/2013), si doveva attendere a tal fine l’emanazione di un apposito Decreto del Ministero dell’Economia e delle Finanze.
Con tale Decreto approvato il 26 giugno 2014, è
stato adottato il modello di dichiarazione enti non
commerciali relativo all’IMU e alla TASI da utilizzare, a decorrere dall’anno d’imposta 2012, ai sensi
del citato art. 91-bis del D.L. n. 1/2012 (Legge n.
27/2012).
Al riguardo, si è già rilevato che l’IMU sostituisce
l’ICI e, per la componente immobiliare, l’IRPEF e
le relative addizionali dovute in riferimento ai redditi fondiari concernenti i beni non locati.
Merita in questa sede proporre un breve excursus della normativa in materia, il cui approdo è
l’approvazione del citato modello che ha connessioni con l’esenzione IMU degli immobili in esame, il cui termine, fissato al 30 settembre 2014 per
la presentazione della dichiarazione “IMU TASI
ENC”, relativa agli anni 2012 e 2013, è stato differito al 30 novembre 2014 dal D.M. Economia e Finanze 30 settembre 2014.
L’imposta municipale propria - la cui entrata in vigore a regime è fissata dall’art. 13 del D.L. n.
201/2011, a decorrere dall’anno 2015 - ha per presupposto il possesso di immobili diversi dall’abita(8) Cass., 20 maggio 2005, n. 1064.
(9) Giurisprudenza consolidata: cfr. Cass., 20 novembre
2000, n. 14992; 2 settembre 2002, n. 12749; 17 novembre
2004, n. 21728; 15 aprile 2005, n. 7905.
(10) Cfr. Cass., 24 settembre 2003, n. 14146.
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zione principale (art. 8, comma 2, del D.Lgs. n.
23/2011).
Ai sensi dell’art. 9, comma 1, del D.Lgs. n.
23/2011, sono soggetti passivi del tributo:
- il proprietario o titolare di un diritto reale (diritto
di uso, usufrutto, enfiteusi, abitazione, superficie);
non sono invece interessati né il comodatario né il
conduttore del contratto di locazione;
- il concessionario di aree demaniali;
- il locatario di beni in locazione finanziaria (leasing).
Il successivo comma 8 dell’art. 9 del D.Lgs. n.
23/2011, prevede che sono esenti dall’IMU:
- gli immobili posseduti dallo Stato, nonché gli immobili posseduti, nel proprio territorio, dalle Regioni, dalle Province, dai Comuni, dalle comunità
montane, dai consorzi fra detti enti, ove non soppressi, dagli enti del servizio sanitario nazionale,
destinati esclusivamente ai compiti istituzionali;
- gli immobili di cui all’art. 7, comma 1, lett. b),
c), d), e), f), h), ed i), del D.Lgs. n. 504/1992, già
sopra elencati, ossia:
b) i fabbricati classificati o classificabili nelle categorie catastali da E/1 a E/9;
c) i fabbricati con destinazione ad usi culturali di
cui all’art. 5-bis del D.P.R. n. 601/1973, e successive modificazioni;
d) i fabbricati destinati esclusivamente all’esercizio
del culto, purché compatibile con le disposizioni
degli artt. 8 e 19 della Costituzione, e le loro pertinenze;
e) i fabbricati di proprietà della Santa Sede indicati negli artt. 13, 14, 15 e 16 del Trattato Lateranense del 1929;
f) i fabbricati appartenenti agli Stati esteri e alle
organizzazioni internazionali per i quali è prevista
l’esenzione dall’imposta locale sul reddito dei fabbricati in base ad accordi internazionali resi esecutivi in Italia;
h) i terreni agricoli ricadenti in aree montane o di
collina delimitate ai sensi dell’art. 15 della Legge
n. 984/1977;
i) gli immobili utilizzati dai soggetti di cui all’art.
73, comma 1, lett. c), del D.P.R. n. 917/1986, e
successive modificazioni, fatta eccezione per gli immobili posseduti da partiti politici, che restano comunque assoggettati all’imposta indipendentemente dalla destinazione d’uso dell’immobile, destinati
esclusivamente allo svolgimento con “modalità
non commerciali” di attività assistenziali, previdenziali, sanitarie, di ricerca scientifica, didattiche,
ricettive, culturali, ricreative e sportive, nonché
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delle attività di cui all’art. 16, lett. a), della Legge
n. 222/1985 (attività di religione e culto);
- sono altresì esenti i fabbricati rurali ad uso strumentale di cui all’art. 9, comma 3-bis, del D.L. 30
dicembre 1993, n. 557, convertito, con modificazioni, dalla Legge 26 febbraio 1994, n. 133, ubicati
nei Comuni classificati montani o parzialmente
montani di cui all’elenco dei Comuni italiani predisposto dall’Istituto Nazionale di Statistica
(ISTAT).
Secondo la normativa di settore, l’esenzione da
IMU per gli immobili destinati allo svolgimento
delle attività di cui alla citata lett. i), vale a dire
attività assistenziali, previdenziali, sanitarie, di ricerca scientifica, didattiche, ricettive, culturali, ricreative e sportive, è riconosciuta in funzione delle
modalità con le quali dette attività sono effettivamente svolte. Pertanto, è divenuto determinante
rilevare il modo con cui dette attività sono svolte.
Come si è ricordato, la disciplina dell’ICI prima, e
dell’IMU poi, ha subito negli anni radicali mutamenti con riferimento alla questione della “irrilevanza-rilevanza” delle modalità con cui sono svolte
le attività meritevoli di esenzione. Da ultimo, il riferito art. 91-bis, comma 3, del D.L. n. 1/2012, ha
previsto che apposito Decreto ministeriale avrebbe
precisato i requisiti generali e di settore per delimitare i confini dell’esercizio delle attività con “modalità non commerciali”.
In data 19 novembre 2012, il Ministero dell’Economia e delle Finanze ha adottato il D.M. n. 200,
con il quale sono state definite le condizioni necessarie affinché un’attività possa dirsi svolta con
“modalità non commerciali”. In particolare:
a) requisiti di carattere generale, da verificare in
capo all’ente non commerciale ed afferenti le previsioni del suo atto costitutivo o statuto (art. 3);
b) requisiti particolari, differenziati in funzione della tipologia di attività non profit svolta dall’ente
(art. 4);
c) specifici parametri in caso di immobili a destinazione mista, non commerciale/commerciale (art.
5).
Tuttavia neppure il D.M. n. 200/2012 ha risolto gli
interrogativi in merito alle “modalità non commerciali”, i cui ultimi chiarimenti sono intervenuti
con le “Istruzioni per la compilazione della Dichiarazione IMU-TASI” (D.M. 26 giugno 2014) la cui
redazione ha considerato anche i principi fissati
dalla Decisione della Commissione Europea del 19
dicembre 2012, SA.20829 che ha chiuso l’annoso
contenzioso relativo all’ICI.
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I requisiti generali valgono per tutti gli enti non
commerciali, a prescindere dalla tipologia di attività istituzionale da essi svolta ed attengono ai contenuti minimi obbligatori dell’atto costitutivo o
dello statuto dell’ente. Essi consistono (art. 3 del
D.M. n. 200/2012):
- nel divieto, salvo determinate esimenti, di distribuire, anche in modo indiretto, utili e avanzi di gestione nonché fondi, riserve o capitale durante la
vita dell’ente, in favore di amministratori, so soci,
partecipanti, lavoratori o collaboratori;
- nell’obbligo di reinvestire gli eventuali utili e
avanzi di gestione esclusivamente per lo sviluppo
delle attività funzionali al perseguimento dello scopo istituzionale di solidarietà sociale;
- di devolvere il patrimonio dell’ente non commerciale, in caso di suo scioglimento per qualunque
causa, ad altro ente non commerciale che svolga
un’analoga attività istituzionale, salvo diversa destinazione imposta dalla legge.
L’obbligo di modificare lo statuto per poter godere
dell’esenzione relativamente agli immobili utilizzati
per le attività socialmente rilevanti (attività assistenziali, previdenziali, sanitarie, di ricerca scientifica, didattiche, ricettive, culturali, ricreative e
sportive) pare riguardare anche gli enti ecclesiastici, ma ciò confligge con il diritto concordatario.
Per superare tale incertezza, il Ministero delle Finanze ha adottato la risoluzione 3 dicembre 2012,
n. 1/DF, precisando, in relazione ai soli enti ecclesiastici civilmente riconosciuti, che se da un lato
non può essere richiesta l’adozione di uno statuto
conforme all’art. 3 del D.M. n. 200/2012, dall’altro,
ai medesimi enti è chiesto di “conformarsi alle disposizioni di cui all’art. 3 del D.M. n. 200/2012”,
nelle stesse forme previste nel punto 1.11 della circolare 26 giugno 1998, n. 168/E, vale a dire con
scrittura privata registrata.
Oltre al predetto “requisito generale”, il D.M.
200/2012 ha definito anche gli “ulteriori requisiti”
costituiti da limiti di natura economica. Le attività
istituzionali sono quindi svolte con modalità non
commerciali solo ove, in relazione alla loro natura,
rispettino anche gli ulteriori requisiti normativamente previsti per le singole aree nelle quali gli enti stessi operano:
- attività assistenziali e attività sanitarie;
- attività didattiche;
- attività ricettive;
- attività culturali e attività ricreative;
- attività sportive.
Come si nota, vengono richieste condizioni assai
stringenti al fine di poter rispettare tali parametri.
L’art. 7, comma 1, lett. i), del D.Lgs. n. 504/1992,
coordinato nel combinato disposto con il D.M. n.
200/2012, prevede, a partire dal 2012 (e dal 2014
anche per la TASI), per gli immobili posseduti dagli enti non commerciali (e quindi anche per quelli
degli enti ecclesiastici):
- l’esenzione totale da IMU-TASI per gli immobili
ad esclusiva destinazione non commerciale;
- l’esenzione parziale da IMU-TASI per gli immobili a destinazione mista; esenzione che si applica
facendo conto dell’attività ivi svolta, poiché tale
esenzione spetta:
• esclusivamente alla parte degli immobili nella
quale si svolge l’attività di natura non commerciale, se risulta identificabile attraverso l’individuazione puntuale degli immobili o porzioni di immobili
adibiti esclusivamente a tale attività;
• diversamente, ossia in caso di impossibilità di
procedere a tale frazionamento, l’esenzione si applica in proporzione all’utilizzazione non commerciale dell’immobile quale risulta da apposita dichiarazione con effetto retroattivo dal 1° gennaio
2013.
Con la conseguenza che l’imposta resta dovuta per
la parte dell’immobile non riconducibile all’utilizzazione non commerciale. Il rapporto proporzionale
è determinato con riferimento allo spazio, al numero dei soggetti nei confronti dei quali vengono
svolte le attività con modalità commerciali ovvero
non commerciali e al tempo, come prescritto dall’art. 5 del D.M. n. 200/2012.
La sentenza n. 4342/2015: esito del
giudizio
De cide ndo la ve rte nz a, c on la se nt en za n.
4342/2015, la Suprema Corte rigetta il ricorso dell’ente religioso, affermando il principio di diritto
secondo cui le modifiche normative che riconoscono l’esenzione parziale IMU per gli enti non profit
non possono valere per l’ICI, per la quale era richiesta la destinazione esclusiva dell’immobile per
finalità non commerciali.
A tale riguardo occorre considerare che le Sezioni
Unite della Cassazione (11), hanno ritenuto che il
consolidato orientamento affermato dalla giurisprudenza di legittimità, che aveva escluso che l’esenzione in oggetto spettasse nel caso di utilizzazione
indiretta dell’immobile, ancorché assistita da fina-
(11) Cfr. Cass. 26 gennaio 2008, n. 28160.
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lità di pubblico interesse, non fosse scalfito dall’art.
7, comma 2-bis, del D.L. n. 203/2005, quale inserito dalla Legge di conversione n. 248/2005. Detta
norma, che aveva stabilito che “l’esenzione disposta dall’art. 7, comma 1, lett. i), del D.Lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, si intende applicabile alle attività indicate nella medesima lettera a prescindere
dalla natura eventualmente commerciale della stessa”, è stata ritenuta, riguardo al profilo in esame,
irrilevante dalle Sezioni Unite con la succitata pronuncia, riguardo al profilo in esame, atteso che essa, funzionale alla soluzione delle ipotesi in cui nell’immobile oggetto di esenzione l’ente svolga anche
attività che potrebbero essere ritenute di natura
commerciale, “non influisce sulla condizione, sempre necessaria, che il bene sia utilizzato direttamente e immediatamente dall’ente” (12).
Né giova il riferimento all’art. 59, comma 1, lett.
c), del D.Lgs. n. 446/1997 - che attribuisce ai Comuni la facoltà di stabilire che l’esenzione di cui
all’art. 7, comma 1, lett. i), del D.Lgs. n. 504/1992,
si applicasse soltanto ai fabbricati e a condizione
che gli stessi, oltre che utilizzati, fossero anche posseduti dall’ente non commerciale utilizzatore -, che
del pari nulla ha innovato in ordine al presupposto
per l’esenzione inerente alla necessità che, ai fini
dell’esenzione, gli immobili debbano essere posseduti e direttamente utilizzati dagli stessi enti non
commerciali per lo svolgimento delle attività di
cui all’art. 7, comma 1, lett. i), del D.Lgs. n. 504
del 1992 (13).
Inoltre, in giurisprudenza (14) è fondato il principio secondo cui in tema di ICI, l’esenzione prevista
dall’art. 7, comma 1, lett. i), del D.Lgs. n.
504/1992, è limitata all’ipotesi in cui gli immobili
siano destinati in via esclusiva allo svolgimento di
una delle attività di religione o di culto indicate
nell’art. 16, lett. a), della Legge n. 222/1985 e, pertanto, non si applica ai fabbricati di proprietà di
enti ecclesiastici nei quali si svolga attività sanitaria (come è nel caso di specie), non rilevando in
contrario né la destinazione degli utili eventualmente ricavati dal perseguimento di fini sociali o
religiosi, che costituisce un momento successivo alla loro produzione e non fa venir meno il carattere
commerciale dell’attività, né il principio della libertà di svolgimento di attività commerciale da
parte di un ente ecclesiastico - fondato, oltre che
sull’art. 16, comma 1, lett. a), della Legge n.
222/1985, anche sulla Legge 25 marzo 1985, n. 121
in tema di revisione del Concordato -, né la successiva evoluzione normativa, in quanto:
a) l’art. 7, comma 2-bis, del D.L. n. 203/2005, nell’estendere l’esenzione disposta dall’art. 7, comma
1, lett. i), del D.Lgs. n. 504/1992 alle attività ivi
indicate “a prescindere dalla natura eventualmente
commerciale delle stesse” (versione originaria) e
poi a quelle “che non abbiano esclusivamente natura commerciale” (versione vigente), ha carattere
innovativo e non interpretativo;
b) l’art. 11-bis del D.P.R. n. 917/1986, nel prevedere (comma 1) la perdita della qualifica di ente non
commerciale per gli enti che esercitino prevalentemente attività commerciale per un intero periodo
d’imposta ad esclusione (comma 4) di quelli ecclesiastici, riflette i suoi effetti unicamente sulla qualità del soggetto utilizzatore dell’immobile, ma non
sul requisito oggettivo dell’attività nello stesso
esercitata.
Pertanto, ha stabilito la Suprema Corte nella sentenza n. 4342/2015, che la pretesa dell’istituto religioso ricorrente è palesemente in errore nel ritenere che la Commissione regionale avrebbe dovuto
applicare alla fattispecie la normativa vigente alla
data di accertamento, dovendo invece ritenersi
corretta l’interpretazione della sentenza impugnata
che fa riferimento all’anno d’imposta nel quale
avrebbe dovuto avere applicazione l’asserita esenzione.
Peraltro, è stato osservato (15) che le disposizioni
sopra trascritte non possono definirsi di interpretazione autentica, e pertanto non hanno effetto retroattivo, rilevando altresì che a tale proposito la
Corte costituzionale (Sent. 2 aprile 1999, n. 119)
ha chiarito che l’esenzione dall’ICI prevista dall’art. 7, comma 1, lett. b), c), d), g), h), i), del
D.Lgs. n. 504/1992, riguarda sempre “immobili destinati ad attività peculiari che non siano produttive di lucro e di reddito”. La necessità, affermata
dalla Corte costituzionale, che, ai fini del riconoscimento dell’esenzione prevista dalla norma, le attività esercitate negli immobili “non siano produttive di lucro e di reddito” costituisce, quindi, secondo la stessa Corte, imprescindibile condizione
(anche logico-giuridica) per la delimitazione della
fattispecie legale dell’esenzione prevista dall’art. 7
del D.Lgs. n. 504/1992: di conseguenza - tenuto
conto che, come più volte precisato dalla Corte
(12) Cfr. anche in senso conforme, Cass., 11 maggio 2012,
n. 7385.
(13) Cass., 4 giugno 2014, n. 12495.
(14) Cfr. Cass., 16 giugno 2010, n. 14530.
(15) Cfr. Cass. 18 aprile 2005, n. 8054; 20 novembre 2009,
n. 24500.
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603
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Il punto su
costituzionale (cfr. Sent. 27 luglio 2007, n. 330),
“la retroattività” propria dell’interpretazione autentica non tollera logicamente eccezioni al significato attribuito alla legge interpretata”, non può ritenersi che rientri “nell’area semantica della disposizione” (ovverosia “tra le possibili letture del testo
originario”) dettata dall’art. 7, lett. i), del D.Lgs. n.
504/1992 (“area” e “letture” cui, secondo Corte
cost. 7 novembre 2008, n. 362, occorre fare riferimento al fine di riscontare la “natura interpretativa” di una norma) la successiva disposizione con la
quale il legislatore ha stabilito che l’esenzione in
questione “si intende applicabile” alle attività indicate nella lettera che le concerne (Legge n.
248/2005) “a prescindere dalla natura eventualmente commerciale” delle stesse, e, successivamente (D.L. n. 223/2006, convertito nella Legge n.
248/2006), se quelle attività “non abbiano esclusivamente natura commerciale”; essendo evidente
che le due previsioni circa la rilevanza, ai fini dell’esclusione dall’imposta, della “natura commerciale” dell’attività svolta nell’immobile (altrimenti
soggetto all’imposta stessa) tolgono valore in tutto
od in parte - imponendo una valutazione ermeneutica della disciplina normativa del tutto diversa
dalla precedente - alla considerazione da attribuirsi
alla “produzione di lucro e di reddito” già ritenuta,
anche dalla Corte costituzionale (16), ostativa al
riconoscimento dell’esclusione dall’imposta in base
alla sola previsione dall’art. 7, lett. i), del D.Lgs. n.
504/1992.
Si deduce da quanto sopra che nelle indicate sopravvenute norme manca qualsiasi carattere di in-
(16) Corte cost., n. 119/1999 cit.
604
terpretazione autentica perché esse - imponendo
comunque di valutare la “natura commerciale” dell’attività espletata, considerata (anche dalla Corte
costituzionale) ostativa all’esclusione dall’imposta
in base all’art. 7, lett. i) - innovano la disciplina di
quello che la Corte costituzionale (17) ha definito
il “requisito oggettivo delle attività da svolgersi negli immobili ai fini dell’esenzione dall’ICI” e, di
conseguenza, che nessuna di esse è applicabile alla
fattispecie essendo questa regolata dal testo dell’art. 7 del D.Lgs. n. 504/1992, vigente al momento
di riferimento dell’imposta, nel caso ampiamente
anteriore all’entrata in vigore delle nuove norme.
Un’annotazione conclusiva: la sentenza in esame
conferma e consolida i principi impressi alla materia, da ultimo, da Cass., 13 marzo 2014, n. 5871,
ove anche in quell’occasione, la Suprema Corte ha
stabilito che “L’esenzione dall’ICI, prevista dall’art.
7 del D.Lgs. n. 504/1992, è limitata all’ipotesi in
cui gli immobili siano destinati in via esclusiva allo
svolgimento di una delle attività di religione o di
culto indicate nell’art. 16 della Legge n. 222/1985,
e pertanto non si applica ai fabbricati di proprietà
di enti ecclesiastici, nei quali si svolga attività
commerciale o comunque di lucro, non rilevando
in contrario né la destinazione degli utili eventualmente ricavati al perseguimento di fini sociali o religiosi, che costituisce un momento successivo alla
loro produzione e non fa venir meno il carattere
commerciale dell’attività stessa, né il principio della libertà di svolgimento di attività commerciale
da parte di un ente ecclesiastico”.
(17) Corte cost., 19 dicembre 2006, n. 429, Ord.
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Il punto su
Contenzioso tributario
Le norme sulle società estinte
non hanno effetto retroattivo
di Alessandro Galante - Avvocato in Milano (*)
La nuova normativa sulle società estinte, introdotta dall’art. 28 del D.Lgs. 21 novembre 2014, n.
175, prevede che, ai soli fini della validità e dell’efficacia degli atti di liquidazione, accertamento,
contenzioso e riscossione dei tributi, l’estinzione delle società ha effetto trascorsi cinque anni
dalla richiesta di cancellazione dal registro delle imprese. La Corte di cassazione ha recentemente statuito che questa disciplina si applica solo a decorrere dall’entrata in vigore della norma citata, ossia dal 13 dicembre 2014, e non ha effetto retroattivo. Con l’occasione, i giudici di legittimità hanno inoltre fornito spunti interpretativi sulla disciplina in parola.
Estinzione delle società e atti impositivi:
disciplina precedente al D.Lgs. n.
175/2014
Dopo la riforma del diritto societario di cui al
D.Lgs. 17 gennaio 2003, n. 6, entrata in vigore il
1° gennaio 2004, l’art. 2495 Cod. civ. disciplina la
cessazione delle società e prevede che “ferma restando l’estinzione della società, dopo la cancellazione i creditori sociali non soddisfatti possono far
valere i loro crediti nei confronti dei soci, fino alla
concorrenza delle somme da questi riscosse in base
al bilancio finale di liquidazione, e nei confronti
dei liquidatori, se il mancato pagamento è dipeso
da colpa di questi. La domanda, se proposta entro
un anno dalla cancellazione, può essere notificata
presso l’ultima sede della società” (art. 2495, comma 2, Cod. civ.).
L’inciso all’inizio dell’art. 2495, comma 2, Cod.
civ. “ferma restando l’estinzione della società dopo
la cancellazione” ha l’effetto di attribuire efficacia
costitutiva alla cancellazione della società dal registro delle imprese. Secondo la Corte di cassazione,
infatti, “in virtù del novellato art. 2495, 2° comma, c.c., nel testo introdotto dall’art. 4 D.Lgs. 17
gennaio 2003 n. 6, la cancellazione della società
dal registro delle imprese ne produce l’estinzione,
indipendentemente dall’esistenza di crediti insoddisfatti o di rapporti ancora non definiti” (1).
(*) Studio Associato Servizi Professionali Integrati - Member Crowe Horwath International.
(1) Cass., SS.UU., Sent. 22 febbraio 2010, n. 4062.
(2) Cass., Sez. III, Sent. 13 novembre 2009, n. 24037, Cass.,
Sez. II, Sent. 15 ottobre 2008, n. 25192.
(3) Comm. trib. prov. Reggio Emilia, Sent. 4 giugno 2010, n.
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L’art. 2495 Cod. civ., come riformato nel 2004,
consente poi ai creditori della società estinta di
avanzare la domanda verso i soci con notificazione
dell’atto presso l’ultima sede legale della società fino ad un anno dopo la cancellazione dal registro
delle imprese.
La riforma in parola, benché dettata con riferimento alle società di capitali, deve intendersi applicabile anche alle società di persone (2).
Per l’effetto della normativa citata era dato pacifico, sino all’entrata in vigore del D.Lgs. n.
175/2014, che dopo la cancellazione dal registro
delle imprese della società e la sua estinzione non
fosse più possibile per l’Ente impositore avanzare
una pretesa fiscale verso la società cessata.
La giurisprudenza di merito aveva infatti statuito
che “la cancellazione dal Registro Imprese determina automaticamente l’estinzione sia della società di
capitale che di quella di persone; id est: le stesse
non esistono più come soggetti giuridici”, con la
conseguenza che “gli atti alla stessa notificati …
sono stati emessi a carico di soggetto inesistente …
e gli stessi, pertanto, sono atti nulli” (3).
Peraltro, l’ordinamento prevede comunque strumenti idonei a tutelare le ragioni del Fisco. Nel caso l’Ente impositore conservi una pretesa impositiva, di accertamento o riscossione, nei confronti di
una società estinta, può infatti utilizzare gli ordina88. In senso sostanzialmente conforme si vedano Comm. trib.
prov. Milano, Sent. 13 aprile 2012, n. 69; Comm. trib. reg. Milano, Sent. 15 giugno 2011, n. 79; Comm. trib. prov. Genova,
Sent. 3 febbraio 2011 n. 32; Comm. trib. prov. Milano, Sent.
14 marzo 2011 n. 94.
605
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Il punto su
soddisfazione dei crediti tributari o che il socio
aveva ottenuto l’assegnazione di somme o beni sociali nei due periodi d’imposta precedenti la liquidazione e/o nel corso di essa (4).
ri strumenti civilistici di cui all’art. 2495 Cod. civ.
per il perseguimento del credito.
In base a tale norma, per quanto concerne le società di capitali, l’Ente impositore può perciò:
- avanzare la pretesa nei confronti dei soci, nei limiti delle somme da questi eventualmente riscosse
a seguito di riparto in base al bilancio finale di liquidazione e/o
- avanzare la pretesa nei confronti dei liquidatori,
se il mancato pagamento delle imposte è dipeso da
colpa a questi imputabile.
Per le società di persone, attesa la mancanza di
personalità giuridica ed il principio di “trasparenza”
fra il loro patrimonio e quello dei soci, la pretesa
può, in linea di principio, avanzarsi nei confronti
dei soci illimitatamente responsabili, ferma la responsabilità per colpa del liquidatore, nel caso con
la sua condotta abbia impedito il pagamento di imposte (art. 2312 Cod. civ.).
In questo contesto, il legislatore tributario era intervenuto per dettare una norma ad hoc, applicabile al caso di pretesa vantata verso una società
estinta a titolo di imposte sul reddito: era stato stabilito, infatti, che “i liquidatori dei soggetti all’imposta sul reddito delle persone giuridiche che non
adempiono all’obbligo di pagare, con le attività
della liquidazione, le imposte dovute per il periodo
della liquidazione medesima e per quelli anteriori
rispondono in proprio del pagamento delle imposte
se soddisfano crediti di ordine inferiore a quelli tributari o assegnano beni ai soci o associati senza
avere prima soddisfatto i crediti tributari. Tale responsabilità è commisurata all’importo dei crediti
di imposta che avrebbero trovato capienza in sede
di graduazione dei crediti” (art. 36, comma 1, del
D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602).
Inoltre, la norma prevedeva (e prevede) un’ulteriore responsabilità solidale dei soci nel pagamento
delle imposte dovute, fino a concorrenza delle
somme o del valore dei beni sociali loro assegnati
nel corso dei due periodi di imposta precedenti alla
messa in liquidazione e/o durante la liquidazione,
salva l’applicazione della disciplina civilistica se
più favorevole all’Erario (art. 36, comma 3, del
D.P.R. n. 602/1973).
Era dunque possibile la notificazione al liquidatore
ed ai soci, “in proprio”, di atti impositivi: in tal caso, gravava sull’Ente impositore l’obbligo di dimostrare che il liquidatore aveva sottratto risorse alla
Nella vigenza della disciplina descritta al paragrafo
precedente accadeva spesso che gli Enti impositori
notificassero atti impositivi a società cessate, intestandoli alla società contribuente come se questa
fosse ancora esistente ed attiva: le pretese così
avanzate erano tuttavia destinate a restare improduttive di effetti o annullate in sede giudiziale per
effetto del carattere costitutivo della cancellazione
dal registro delle imprese.
Onde superare in qualche modo tale problematica,
il legislatore è intervenuto in materia con il D.Lgs.
n. 175/2014 (c.d. Decreto Semplificazioni): in particolare, ha previsto che “ai soli fini della validità
e dell’efficacia degli atti di liquidazione, accertamento, contenzioso e riscossione dei tributi e contributi, sanzioni e interessi, l’estinzione della società di cui all’art. 2495 del codice civile ha effetto
trascorsi cinque anni dalla richiesta di cancellazione del Registro delle imprese” (art. 28, comma 4,
del D.Lgs. n. 175/2014).
La generalità del riferimento a “tributi e contributi” consente di ritenere la norma applicabile anche
ai tributi locali.
Subito dopo tale disposizione il legislatore ha poi
previsto una modifica all’art. 36 del D.P.R. n.
602/1973 sopra citato, stabilendo il seguente nuovo contenuto del comma 1 della norma: “i liquidatori dei soggetti all’imposta sul reddito delle persone giuridiche che non adempiono all’obbligo di pagare, con le attività della liquidazione, le imposte
dovute per il periodo della liquidazione medesima
e per quelli anteriori rispondono in proprio del pagamento delle imposte se non provano di aver soddisfatto i crediti tributari anteriormente all’assegnazione di beni ai soci o associati, ovvero di avere
soddisfatto crediti di ordine superiore a quelli tributari. Tale responsabilità è commisurata all’importo dei crediti d’imposta che avrebbero trovato
capienza in sede di graduazione dei crediti”.
Il nuovo art. 36 così formulato è applicabile a tutti
i tributi, diversamente da quello previgente che si
applicava alle sole imposte sul reddito (5).
(4) Si tratta della c.d. motivazione rafforzata dell’avviso di
accertamento. Cfr. A. Cissello, “Estinzione della società: problematiche procedurali e responsabilità di soci/liquidatori”, in il
fisco, n. 30/2012, pagg. I-4765.
(5) Con norma interpretativa (art. 19 del D.Lgs. 26 febbraio
1999, n. 46) era infatti stato stabilito che l’art. 36 del D.P.R. n.
602/1973, “si applica alle sole imposte sui redditi”. Tale norma
interpretativa, per effetto dell’art. 28, comma 7, del D.Lgs. n.
175/2014, oggi non fa più riferimento all’art. 36 del D.P.R. n.
602/1973, conseguendone l’applicabilità di quest’ultimo, nella
606
La nuova disciplina introdotta dal D.Lgs.
n. 175/2014
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Il punto su
Come si vede l’intento del legislatore è stato quello
di introdurre, ai soli fini fiscali, una sorta di “sopravvivenza” delle società estinta alla cancellazione dal registro delle imprese, assicurando così agli
Enti impositori la possibilità di continuare a notificare a quest’ultima atti impositivi per un certo arco
di tempo. In particolare, sono produttivi di effetti
gli atti notificati per un quinquennio decorrente
dalla richiesta di cancellazione dal registro delle
imprese (e quindi non dalla cancellazione in sé ma
da un momento precedente).
La disposizione contenuta nell’art. 28 del D.Lgs. n.
175/2014 è stata poi accompagnata dalla contestuale modificazione dell’art. 36, comma 1, del
D.P.R. n. 602/1973, ove è stata stabilita una vera e
propria inversione dell’onere della prova per il liquidatore della società cessata: mentre in precedenza era l’Ente impositore a dover dimostrare che
egli aveva sottratto le attività della liquidazione al
pagamento dei tributi, ora il liquidatore è ritenuto
responsabile del debito fiscale accertato in capo alla società cessata se non dimostra che il ricavato
della liquidazione è stato utilizzato per soddisfare
crediti di ordine superiore a quelli tributari, sempre
che questi ultimi trovino capienza in sede di graduazione dei crediti.
La difficile interpretazione della nuova
disciplina e la posizione dell’Agenzia delle
entrate
La normativa introdotta dal Decreto Semplificazioni è di ardua comprensione (6).
Sulla base di un’interpretazione letterale dell’art.
28 del Decreto cit., la sopravvivenza della società
all’estinzione sembra sia stabilita al solo fine di
consentire all’Amministrazione finanziaria di interloquire con un soggetto ad ogni altro effetto cessato: tale “sopravvivenza” della società avrebbe perciò effetti in qualche modo limitati e, di per sé,
non dovrebbe consentire di concludere che l’estinzione della società non sia avvenuta.
Se così fosse, tuttavia, è evidente che la notificazione di un atto impositivo ad un soggetto cessato,
quindi inesistente, non potrebbe produrre alcun effetto sostanziale o patrimoniale in capo ad esso, visto che tale soggetto non è più idoneo ad essere titolare né di diritti né di obblighi. Non vi è più, invero, un soggetto titolare di un patrimonio che il
Fisco possa aggredire.
nuova formulazione, a tutti i tributi.
(6) La prima dottrina a commento della novella legislativa
ha rilevato “una formulazione a dir poco sciatta (cosa sono gli
‘atti di … contenzioso’?; si può parlare di atti di accertamento
‘dei … sanzioni e interessi’?; cosa è la ‘cancellazione del Regi-
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Anche dal punto di vista processuale è difficile immaginare le conseguenze di tale riforma: in nessun
punto, infatti, l’art. 28 cit. consente di ritenere ancora vigenti le cariche sociali di liquidatore o amministratore e, per l’effetto, non si comprende quali soggetti potrebbero dirsi dotati del potere di impugnare gli atti notificati alla “defunta” società e
di rappresentarla in giudizio.
Sembra in ogni caso che l’art. 28 cit. si debba leggere unitamente all’art. 36 del D.P.R. n. 602/1973,
contestualmente novellato.
In tale ottica, la notificazione di atti impositivi alla
società “defunta” sarebbe in realtà destinata ai soggetti verso cui può essere sostanzialmente avanzata
una pretesa: il liquidatore, in relazione al quale vige oggi il severo regime di inversione dell’onere
della prova sopra descritto, ed i soci.
Per l’effetto, la pretesa avanzata nei confronti della
società cessata pare configurarsi come in qualche
modo preliminare ad un’azione diretta verso il liquidatore o verso i soci.
La prassi dell’Agenzia delle entrate conferma tale
ultima conclusione: in occasione dell’incontro con
la stampa specializzata del 29 gennaio 2015, infatti,
è stato chiarito che l’avviso di accertamento contenente la rettifica della dichiarazione della società
cancellata dal registro delle imprese sarà emesso
nei confronti della società cancellata e notificato
alla stessa presso la sede dell’ultimo domicilio fiscale e che il suddetto atto sarà impugnabile dai soggetti responsabili ai sensi dell’art. 2495 Cod. civ.
e/o ai sensi dell’art. 36 del D.P.R. n. 602/1973 (7).
Inoltre, la circolare ministeriale emessa in relazione al Decreto Semplificazioni ha rilevato che l’art.
28 cit. è norma “procedurale” applicabile “anche
per attività di controllo fiscale riferite a società
che hanno già chiesto la cancellazione dal registro
delle imprese o già cancellate dallo stesso registro
prima della data di entrata in vigore del decreto in
commento” (i.e. 13 dicembre 2014) e che la nuova
formulazione dell’art. 36 del D.P.R. n. 602/1973,
determina “un’inversione dell’onere della prova” in
capo al liquidatore (8).
Interpretazione della nuova disciplina
fornita dalla prima giurisprudenza
formatasi in materia
Sulla normativa in discussione si è recentemente
pronunciata la Corte di cassazione con la sentenza
stro delle imprese?’)”, G. Fransoni, “L’estinzione postuma della società ai fini fiscali ovvero della società un poco morta e di
altre amenità”, in Rass. trib., n. 1/2015, pag. 47.
(7) Circ. 19 febbraio 2015, n. 6/E.
(8) Circ. 30 dicembre 2014, n. 31/E.
607
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Il punto su
n. 6743/2015 (9): il giudice di legittimità ha avuto
modo di statuire che, diversamente da quanto sostenuto dalla prassi dell’Agenzia delle entrate, la
sospensione degli effetti estintivi prevista dall’art.
28 del D.Lgs. n. 175/2014, si realizza solo nel caso
la richiesta di cancellazione dal registro delle imprese sia stata inoltrata il 13 dicembre 2014 o successivamente, ossia a decorrere dall’entrata in vigore del Decreto Semplificazioni.
Ciò in quanto l’art. 28 cit. non avrebbe effetti meramente procedurali, ma sarebbe norma sostanziale:
secondo la Suprema Corte infatti “questa intende
limitare (per il periodo da essa previsto) gli effetti
dell’estinzione societaria previsti dal codice civile,
mantenendo parzialmente per la società una capacità e soggettività (anche processuali) altrimenti
inesistenti, al ‘solo’ fine di garantire (per il medesimo periodo) l’efficacia dell’attività (sostanziale e
processuale) degli enti legittimati a richiedere tributi o contributi, con sanzioni ed interessi”: richiamata la relazione di accompagnamento al D.Lgs. n.
175/2014, la Corte rileva infatti che “il legislatore,
in altri termini, vuole disciplinare l’imputazione alla società di rapporti e situazioni nella sfera di relazioni con i suddetti ‘enti creditori’ durante il periodo quinquennale successivo alla richiesta di cancellazione della società dal registro delle imprese,
stabilendo nei confronti (solo) di tali enti e per i
suddetti rapporti la temporanea inefficacia dell’estinzione della società eventualmente verificatasi
in quel periodo”. Tale natura sostanziale della norma esclude che la stessa possa avere effetti retroattivi.
A conferma della mancanza di retroattività della
norma la Corte rileva, del resto, che la Legge delega 11 marzo 2014, n. 23, che ha attribuito al Governo il potere di emanare il D.Lgs. n. 175/2014,
gli ha imposto, all’art. 1, di rispettare lo Statuto
del Contribuente (Legge 27 luglio 2000, n. 212), e
quindi anche 1’art. 3, comma 1, di questo, per il
quale “le disposizioni tributarie non hanno effetto
retroattivo”.
E poiché non si può nemmeno riconoscere all’art.
28 cit. valenza interpretativa, non resta che concludere che questo ha effetto solo per il futuro.
Ciò posto, la Corte di cassazione si spinge oltre, rilevando comunque elementi di criticità e possibile
(9) Cfr. in questa Rivista, pag. 652.
(10) Comm. trib. prov. Reggio Emilia, Sent. 23 gennaio
608
contrasto dell’art. 28 del D.Lgs. n. 175/2014, con
la Costituzione: infatti, potrebbe ravvisarsi una
violazione dell’art. 3 Cost. in ragione della possibile “irragionevole disparità di trattamento tra gli
‘enti creditori’ indicati nella disposizione, aventi titolo a richiedere tributi o contributi (e, correlativamente, sanzioni ed interessi), da un lato, e tutti
gli altri creditori sociali, dall’altro, in caso di estinzione della società”. Questi ultimi non fruirebbero,
invero, di alcuna postergazione degli effetti estintivi derivanti dalla cancellazione dal registro delle
imprese del loro debitore.
Inoltre, secondo la Suprema Corte potrebbe ravvisarsi anche una forma di eccesso di delega da parte
del legislatore delegato, in quanto questo era stato
incaricato di adottare D.Lgs. volti “all’eliminazione
e revisione degli adempimenti dell’Amministrazione finanziaria superflui o che diano luogo a duplicazioni, o di scarsa utilità ai fini dell’attività di
controllo o di accertamento, o comunque non conformi al principio di proporzionalità” (art. 7 della
Legge delega n. 23/2014) ed a ciò sembra del tutto
estraneo l’art. 28 del D.Lgs. n. 175/2014, il quale
prevede invece un regime di favore per certi creditori, la cui introduzione non era contemplata dalla
Legge delega.
Anche se la Corte di cassazione non si è in quest’occasione pronunciata sugli elementi più problematici della norma (quali soggetti debbano impugnare gli atti notificati nel “quinquennio” alla società, quali siano gli effetti sostanziali di tali atti e
verso chi possa essere indirizzata l’attività di riscossione) traspare certamente dalla sentenza in commento un apprezzamento negativo della riforma in
parola.
Nello stesso senso la giurisprudenza di merito ha
peraltro anticipato la Corte di cassazione: è stata
infatti affermata l’irretroattività della riforma di cui
all’art. 28 del D.Lgs. n. 175/2014, sulla base della
considerazione che il regime così introdotto, che
“sembrerebbe essere a carattere procedimentale”,
in realtà reca norme “parasostanziali, cioè norme
che intervengono sulla disciplina delle prove” che
quindi “non possono avere effetto retroattivo” (10). Anche tale giurisprudenza di merito, peraltro, non ha risparmiato critiche alla riforma, definendola “una sorta di mostro giuridico”.
2015, n. 5.
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Il punto su
Processo tributario
Sospensione, interruzione,
estinzione del processo
di Giuseppe Durante - Avvocato Tributarista - Esperto di Fiscalità Locale e Contenzioso Tributario - Componente Scientifico dell’ANCREL - Pubblicista
Per quanto il processo tributario sia un procedimento c.d. ad impulso di parte in considerazione
del fatto che è fatta salva la possibilità per il contribuente-ricorrente di adire il giudice tributario
previa presentazione di apposito ricorso introduttivo ex art. 18 del D.Lgs. n. 546/1992, tuttavia,
non è esclusa la possibilità che in pendenza del giudizio tributario possano sopraggiungere cause impeditive temporanee o estintive dello stesso procedimento. La Sezione V del Titolo II del
D.Lgs. n. 546/1992 è dedicata agli istituti della sospensione, interruzione ed estinzione del giudizio tributario. Il presente lavoro intende richiamare gli istituti di cui sopra, cercando di focalizzare
gli aspetti tecnici e procedurali rinvenienti dalla normativa contenuta nel D.Lgs. n. 546/1992, facendo espresso riferimento alle casistiche specifiche contemplate dal legislatore nella normativa
di riferimento nell’ottica di un rapporto causa-effetto con ripercussioni in sede giudiziale.
La sospensione del processo tributario
Preliminarmente, rileva segnalare che la nuova disciplina del processo tributario non prevede la c.d.
sospensione su istanza di parte comunemente denominata sia dalla giurisprudenza che dalla stessa
dottrina “sospensione concordata” prevista per il
processo civile ordinario nell’art. 296 c.p.c. tuttora
in vigore quale strumento di mitigazione degli effetti dell’impulso officioso che caratterizzava l’originario disegno codicistico, è peraltro risultata sostanzialmente priva di rilevanza pratica a seguito
della novella del 1950.
Contrariamente a quanto disposto dalla normativa
previgente, la disciplina attualmente contenuta nel
D.Lgs. n. 546/1992 dedica un’intera Sezione (la V
del titolo II) agli istituti della sospensione, interruzione ed estinzione del procedimento tributario
uniformandosi, in tal senso, alla normativa prevista
dal Codice di procedura civile dalla quale il procedimento tributario è costantemente influenzato. La
previsione normativa di cui all’art. 39, comma 1,
del D.Lgs. n. 546/1992, dispone testualmente che
“il processo è sospeso quando è presentata querela
di falso o deve essere decisa in via pregiudiziale
una questione sullo stato o la capacità delle persone, salvo che si tratti della capacità di stare in giudizio”.
La sospensione disciplinata dal richiamato art. 39,
comma 1, del D.Lgs. n. 546/1992 di cui sopra è
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quella c.d. “necessaria” (distinta da quella ad istanza di parte a cui si è fatto cenno), tale risultante in
funzione della correlazione di pregiudizialità logica
e giuridica intercorrente tra diverse questioni interferenti o concorrenti nell’ambito della materia del
contendere costituente oggetto diretto e principale
della decisione e, tale considerata dal legislatore in
quanto rispondente all’esigenza di prevenire la possibilità di un possibile conflitto tra giudicati diversi.
Dal tenore testuale della norma sopra richiamata,
si ha modo di evincere con immediatezza che la sospensione del processo tributario è subordinata ad
ipotesi molto più ristrette rispetto a quelle contemplate dal testo originario del c.p.c. ove è previsto il
dovere per il giudice adito di sospendere il procedimento tributario nel caso in cui è in itinere un procedimento penale pregiudicante, nonché, in ogni
altro caso in cui il medesimo giudice o altro giudice debba necessariamente risolvere in via preventiva una controversia civile o amministrativa dalla
cui definizione dipenda in via subordinata l’epilogo
del procedimento innanzi alla Commissione tributaria.
In altre parole, dalla lettura dell’art. 39, comma 1,
del D.Lgs. n. 546/1992 sopra richiamato si capisce
bene la volontà del legislatore di volere restringere
sensibilmente la sfera d’azione dell’istituto limitandolo ai soli casi in cui viene presentata una querela
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Il punto su
di falso, oppure debba essere decisa in via pregiudiziale una questione di stato o di capacità delle persone. È evidente, quindi, che contrariamente a
quanto disposto dalla disciplina codicistica, il provvedimento di sospensione del processo tributario
va disposto non in ogni caso in cui vi sia un procedimento che in qualche modo possa pregiudicare
la decisione finale, bensì quando sussiste una querela di falso inerente un atto importante del processo tributario. Si tratta evidentemente di una
condizione o meglio una circostanza ben circoscritta a cui volutamente il legislatore ha subordinato
l’imprescindibile necessità di sospensione del procedimento tributario.
In particolare, quando la previsione normativa di
cui all’art. 39, comma 1, del D.Lgs. n. 546/1992 fa
espresso richiamo alla querela di falso, la stessa è
da intendersi quale domanda giudiziale che trova
la sua ratio nella volontà del querelante di accertare (o meno) la falsità di un documento utilizzato
dalla controparte in un determinato processo.
Generalmente si tratta di atti pubblici che ai sensi
dell’art. 2700 Cod. civ. fanno piena prova circa la
provenienza del documento dal pubblico ufficiale
che lo ha formato, nonché, delle dichiarazioni delle parti e degli altri fatti che il pubblico ufficiale
attesta essere avvenuti in sua presenza o da lui direttamente compiuti. L’efficacia probatoria privilegiata dell’atto pubblico in quanto tale non si estende tuttavia né alle valutazioni ed ai giudizi compiuti dal pubblico ufficiale nello svolgimento delle sue
funzioni, né tanto meno al contenuto intrinseco,
alla veridicità ed esattezza delle dichiarazioni rese
dal pubblico ufficiale.
Secondo quanto disposto dall’art. 221 c.p.c. la querela di falso può essere proposta in qualunque stato
e grado del giudizio, fino a quando la verità del documento non sia stata accertata con sentenza passata in giudicato. Sia la querela di falso che le altre
questioni inerenti lo stato e la capacità delle persone sono di competenza dell’autorità giudiziaria ordinaria essendo pertanto preclusa al giudice tributario ogni possibilità d’intervento.
Ritornando alla previsione normativa di cui all’art.
39, comma 1, del ridetto D.Lgs. n. 546/1992 dalla
lettura della norma non è dato capire con certezza
se il provvedimento di sospensione del procedimento tributario può essere disposto dal Collegio
tributario adito unicamente dopo la presentazione
della querela di falso oppure, se sia sufficiente anche solo l’intenzione espressa di volerla proporre.
Nel silenzio del Decreto, a parere dello scrivente, è
auspicabile l’applicazione del principio giurisprudenziale formatosi sotto l’impero della normativa
previgente secondo cui la Commissione tributaria
adita deve assegnare un termine perentorio per la
presentazione della querela; per cui, il giudizio tributario deve essere sospeso solo nel caso in cui entro tale termine la querela di parte viene effettivamente presentata all’autorità giudiziaria competente.
Come già segnalato, la previsione normativa di cui
sopra indica quale causa che legittima la sospensione del procedimento tributario anche la necessità
che sia decisa in via pregiudiziale una questione di
stato e di capacità delle persone. In merito, rileva
precisare che non può mai essere causa di sospensione del giudizio una questione relativa allo status
di incapacità della parte a stare in giudizio in quanto essa è tale che può essere risolta incidenter tantum dallo stesso giudice tributario adito; ne consegue che, per gli effetti qui considerati è rilevante
solo la capacità giuridica e la capacità sostanziale
di agire, ma, non certo anche la capacità processuale di agire che deve essere tenuta ben distinta.
Continuando il parallelo con la disciplina codicistica, come già evidenziato in sede preliminare, la
disciplina attuale contenuta nell’art. 39, comma 1,
del ridetto D.Lgs. n. 546/1992 non contempla l’ipotesi di sospensione del processo ad istanza di parte; per cui è da ritenere inapplicabile nel giudizio
tributario la previsione normativa di cui all’art.
296 c.p.c. (1). Il carattere palesemente tassativo
dell’art. 39 del D.Lgs. n. 546/1992 diversamente da
quanto disposto nella previgente normativa, preclude qualsiasi altra ipotesi di sospensione per pregiudizialità non prevista dalla legge; in particolare,
non può essere sospeso il procedimento concernente la determinazione del reddito dei soci ex art. 5,
comma 1, del D.P.R. n. 917/1986, neanche allorquando pende una controversia inerente il reddito
della società di persone, con il rischio che può verificarsi un contrasto di giudicati. Il provvedimento
di sospensione del giudizio tributario è precluso ancora nel caso in cui la cognizione della questione
oggetto della contesa davanti al Collegio tributario
è stata rimessa da altro giudice al vaglio della Corte costituzionale; per cui, ove la Commissione tributaria non ritiene la questione manifestamente
infondata dovrà sollevare essa stessa la questione
di legittimità costituzionale.
(1) In tal senso, Cass., Sent. 30 ottobre 2000, n. 14281.
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Sulla tassatività del tenore letterale del richiamato
art. 39 del D.Lgs. n. 546/1992, si è espresso lo stesso Ministero delle Finanze già in concomitanza
della circ. n. 98/E/96, in occasione della quale il
Ministero ha precisato il principio secondo cui per
ogni altra questione che si presenti come pregiudiziale per la decisione della controversia tributaria,
deve esprimersi il giudice tributario adito. Tale
orientamento ministeriale ha trovato conferma anche nella giurisprudenza prevalente secondo la
quale è preclusa nel procedimento tributario l’applicazione dell’art. 295 del c.p.c. (2).
Del resto, la stessa Corte costituzionale ha affermato sulla questione che nella combinazione dei criteri direttivi contenuti nell’art. 30, comma 1, lett.
g), della Legge n. 413/1991, e tenuto conto dell’esigenza di sollecita definizione di detto processo
speciale, la mancata previsione nell’art. 39 del
D.Lgs. n. 546/1992, dell’ipotesi di sospensione necessaria di cui all’art. 295 c.p.c. non vìola i criteri
di delega. Pertanto, è manifestamente infondata la
questione di legittimità costituzionale della norma
in commento; questione, sollevata in riferimento
all’art. 76 Cost. (3).
Richiamando la previsione normativa di cui all’art.
39, comma 1, del D.Lgs. n. 546/1992 secondo il
quale, come abbiamo già evidenziato, “il processo è
sospeso quando è presentata querela di falso deve
essere decisa in via pregiudiziale una questione o
sullo stato o la capacità delle persone”, la stessa
previsione normativa impone di sospendere necessariamente il giudizio innanzi alle Commissioni tributarie fino al passaggio in giudicato in ordine alla
querela di falso presentata, o fino a quando non si
è definito il relativo giudizio, trattandosi, nel caso
di specie, di accertamento pregiudiziale riservato
ad altra giurisdizione del quale il giudice tributario
non può conoscere neppure incidenter tantum.
Interruzione del processo: possibili cause
- estinzione del processo
Un’altra casistica particolare che pregiudica, sia
pure per un tempo limitato, la prosecuzione del
giudizio davanti al Collegio tributario adito è sicuramente quella riconducibile ai casi di interruzione del giudizio tributario.
Il fenomeno dell’interruzione valutandolo n considerazione della sua incidenza sul procedimento tributario in corso, non è diverso da quello della so(2) Cfr. Comm. trib. reg. Lombardia 24 marzo 2000; Corte
cost. 16 aprile 1999, n. 136.
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spensione. Ma diverse sono però le cause che ad
esso danno luogo poiché diversa è la funzione dell’istituto.
In particolare, mentre la sospensione dipende da
fatti che investono la funzione meramente decisoria del giudice, l’interruzione diversamente si pone
come rimedio alla possibile compromissione del
giudizio rinveniente da determinati eventi che possono minare o meglio pregiudicare la regolarità del
contraddittorio tra le parti. Pertanto, si tratta in
sostanza di una stasi del procedimento destinata a
durare fino a quando ad iniziativa dell’una o dell’altra parte, non venga ristabilita la posizione di
uguaglianza formale delle parti regolarmente costituite in giudizio.
In particolare, l’istituto dell’interruzione del processo tributario è disciplinato dalla previsione normativa di cui all’art. 40 del D.Lgs. n. 546/1992 che
al comma 1 dispone testualmente: “il processo è
interrotto se, dopo la proposizione del ricorso, si
verifica:
a) il venir meno di una delle parti diverse dell’Ufficio tributario, o dal suo legale rappresentante o la
cessazione di tale rappresentanza;
b) la morte, la radiazione o sospensione dall’albo o
dall’elenco di uno dei difensori incaricati ai sensi
dell’art. 12”.
Il successivo comma 2 dello stesso art. 40 dispone
testualmente che: “l’interruzione si ha al momento
dell’evento se la parte sta in giudizio personalmente e nei casi di cui al comma 1, lett. b). In ogni altro caso, l’interruzione si ha al momento in cui l’evento è dichiarato o in pubblica udienza o per
iscritto con apposita comunicazione del difensore
della parte a cui l’evento si riferisce”.
In particolare, con riferimento alla possibile interruzione del procedimento tributario, rileva precisare che come si evince chiaramente dallo stesso dettato normativo di cui sopra, trattasi di una circostanza che può sopraggiungere a giudizio già iniziato allorquando sopraggiungono eventi concernenti
le parti private ed i loro difensori; giammai l’Ufficio tributario, l’Ente Locale o il Concessionario addetto all’attività di riscossione coattiva. Inoltre, i
suddetti eventi possono avere conseguenze diverse
a seconda del momento specifico in cui sopraggiungono a processo tributario in corso.
Pertanto, come già evidenziato deve trattasi di vicende che riguardano esclusivamente il contribuente quale destinatario della pretesa impositiva
(3) Cfr. Corte cost., Ord. 12 aprile 1999, n. 136.
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Il punto su
azionata dall’Ente Locale e, giammai il Comune
impositore o il Concessionario addetto all’attività
di riscossione del tributo.
Tra gli eventi degni di nota rileva segnalare la
morte di una delle parti processuali o il venire meno della capacità di stare in giudizio della stessa
parte o del suo legale rappresentante; oppure, la
cessazione del rapporto di rappresentanza nonché
l’improvvisa radiazione o sospensione dall’albo professionale di appartenenza del difensore di fiducia
che in tal caso è impossibilitato a esercitare nel
giudizio tributario qualsiasi forma di patrocinio.
Quando ciascuno di questi eventi si verifica a ricorso già inoltrato, ma, comunque prima di altri
eventi importanti del procedimento, il giudizio viene interrotto.
Generalmente, l’interruzione viene dichiarata con
comunicazione scritta; la normativa di riferimento
non indica espressamente a chi deve essere inoltrata tale comunicazione, tuttavia, in via interpretativa si deve ritenere che la stessa vada effettuata solo
alla Commissione tributaria e non alla controparte
da chi è stato interessato in prima persona all’evento che ha poi causato l’interruzione.
Pertanto, non ci possono essere dubbi sul fatto che
la comunicazione circa l’accadimento di un fatto
interruttivo del procedimento vada inoltrata al
Collegio tributario adito, in quanto, l’interruzione
del giudizio viene dichiarata con decreto del Presidente della Sezione a cui è stato assegnato il ricorso introduttivo; il ridetto decreto va poi comunicato alle parti, anche per l’eventuale proposizione del
reclamo, ex art. 28 del D.Lgs. n. 546/1992, in cui
al comma 1 è espressamente disposto che: “contro
i provvedimenti del presidente è ammesso reclamo
da notificare alle altre parti costituite nelle forme
di cui all’art. 20, commi 1 e 2, entro il termine perentorio di giorno trenta dalla loro comunicazione
da parte della segreteria”.
In osservanza al principio generale desumibile dagli
artt. 298 e 304 Cod. civ., la previsione normativa
di cui all’art. 42 del D.Lgs. n. 546/1992, preclude
inevitabilmente il compimento di qualsiasi atto
processuale durante il periodo di interruzione o sospensione del procedimento tributario.
Infatti, dal tenore letterale della previsione normativa si ha modo di evincere che resta preclusa anche la possibilità di adottare eventuali provvedimenti cautelari ex art. 47 del medesimo decreto;
tuttavia, è fatta salva la possibilità di poter applicare in via analogica la previsione normativa di cui
all’art. 669-quater, comma 2, Cod. civ., al fine di
evitare un vuoto normativo ingiustificato rispetto
612
al procedimento civile. I successivi artt. 44 e 45
dello stesso D.Lgs. n. 546/1992 contemplano poi i
casi di estinzione del processo tributario disciplinando separatamente le due ipotesi di estinzione
del giudizio per “rinuncia al ricorso” e il caso di
estinzione dello stesso per “inattività delle parti”.
Tuttavia, le due ipotesi possono essere comprese
nella medesima categoria in quanto in entrambe le
circostanze si verifica una carenza di interesse delle
parti processuali alla pronuncia della sentenza finale.
Per quanto riguarda specificamente la prima causa
di estinzione del giudizio tributario, in osservanza
al combinato disposto dei commi 1 e 3 del ridetto
art. 44 è possibile l’estinzione del procedimento tributario “per rinuncia al ricorso” solo nel caso in
cui la stessa è accettata dalle parti processuali che
abbiano interesse a proseguire il giudizio. Secondo
i principi generali desumibili dalla stessa normativa
codicistica, il processo si estingue poiché il ricorrente rinuncia al ricorso ed è disposto a rimborsare
alla controparte tutte le spese giudiziali, così come
liquidate dal Presidente della Commissione tributaria adita, o dalla Sezione, con ordinanza non impugnabile che costituisce titolo esecutivo, salvo diverso accordo delle parti.
La parte che decide di rinunciare al procedimento
già incardinato davanti alla Commissione tributaria deve necessariamente farsi carico di depositare
l’atto di rinuncia presso la segreteria della Commissione tributaria adita nel caso in cui non sia stata
ancora fissata l’udienza di trattazione, indicando
espressamente:
1) la Commissione tributaria adita;
2) le parti e i loro difensori;
3) l’intenzione espressa di voler rinunciare al ricorso;
4) l’oggetto della controversia;
5) la volontà espressa di voler rimborsare alla controparte le spese di giudizio;
6) la sottoscrizione della parte o del difensore che
lo rappresenta in giudizio.
All’atto di rinuncia espressa della parte deve fare
seguito l’atto di accettazione della controparte in
cui devono essere indicate le stesse formalità con
la diversa previsione della volontà di accettare la
richiesta di rinuncia del ricorrente. Il Presidente
della Commissione tributaria o della Sezione ha solo l’obbligo di verificare la regolarità formale di
due atti depositati presso la segreteria della Commissione tributaria innanzi alla quale è stato incardinato il giudizio tributario che si vuole estinguere,
con la successiva dichiarazione d’intervenuta estin-
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zione del procedimento con decreto contro il quale
è ammessa la possibilità di eventuale reclamo alla
Commissione tributaria adita.
Per quanto riguarda l’altra ipotesi di estinzione del
procedimento tributario “per inattività delle parti
processuali” rileva precisare che la previsione normativa di cui all’art. 45, comma 1 dispone espressamente che: “il processo si estingue nei casi in cui
le parti alle quali spetta di proseguire, riassumere o
integrare il giudizio non vi abbiano provveduto entro il termine perentorio stabilito dalla legge o dal
giudice che dalla legge sia autorizzato a fissarlo”.
In altre parole, la parte su cui incombe l’onere di
dare impulso al processo che rimane inattiva dimostrando di non avere più interesse alla prosecuzione
del giudizio implica l’inevitabile estinzione del procedimento. In tal caso, le spese processuali sostenute rimangono a carico di chi le ha anticipate.
Infatti, in tal caso, eccezionalmente non è operativo il principio della soccombenza in considerazione
del fatto che ognuna delle parti processuali può
compiere le attività che impediscono l’effetto
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estintivo del giudizio. Volendo richiamare una casistica tra quelle più frequenti che possono implicare l’estinzione del procedimento tributario per l’inattività delle parti possiamo fare riferimento, per
esempio, all’ipotesi di sospensione del processo e la
sua mancata riassunzione entro il termine di legge
di cui all’art. 43, comma 1, del D.Lgs. n. 546/1992;
oppure, in caso di litisconsorzio necessario qualora
le parti non risultino costituite entro il termine fissato dal giudice ex art. 14, comma 2, del ridetto
D.Lgs. n. 546/1992; ancora, in tal senso, rilevabile
è l’ipotesi di cassazione della sentenza con rinvio e
mancata riassunzione.
L’estinzione del giudizio è dichiarata dal Presidente
della Sezione con decreto reclamabile come nel caso di cui al menzionato art. 44 o dalla Commissione tributaria con sentenza appellabile secondo le
norme ordinarie e può essere rilevata sia ad impulso di parte, sia d’ufficio, ma in quest’ultimo caso
unicamente nel grado di giudizio in cui la stessa si
è verificata.
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Tassa per lo smaltimento dei rifiuti solidi urbani
L’avviso di accertamento deve
contenere l’indicazione
in concreto e in dettaglio delle
superfici riprese a tassazione
di Ignazio Buscema - Esperto tributario
È legittimo l’avviso di accertamento nel quale si evince sia il luogo di ubicazione dell’immobile,
sia la categoria delle singole aree, la superficie accertata, la tariffa e i periodi di imposta. L’esenzione dalla tassazione di una parte delle aree utilizzate perché ivi si producono rifiuti speciali, come pure l’esclusione di parti di aree perché inidonee alla produzione di rifiuti, sono subordinate
all’adeguata delimitazione di tali spazi e alla presentazione di documentazione idonea a dimostrare le condizioni dell’esclusione o dell’esenzione; e il relativo onere della prova incombe al
contribuente.
Vicenda
duttive di rifiuti speciali e le aree pertinenziali, con
la relativa estensione.
Un Comune ha notificato ad una società un avviso
di accertamento in materia di TARSU (1), per denuncia infedele delle superfici di un immobile, riscontrate all’esito di una rilevazione della polizia
municipale. Ha recuperato quindi la maggiore imposta e irrogato le prescritte sanzioni. Su gravame
della società, l’avviso di accertamento è stato annullato dal giudice di secondo grado in base alla
considerazione che nell’avviso era mancata l’indicazione in concreto e in dettaglio delle superfici riprese a tassazione rispetto a quelle dichiarate. Il
che, da un lato, non aveva consentito alla contribuente di difendersi adeguatamente; dall’altro, e
comunque, non aveva consentito nel processo di
stabilire l’esattezza delle riprese a fronte delle contestazioni mosse, non potendosi comprendere se
fossero state effettivamente escluse dalla tassazione,
come dall’ente impositore affermato, le aree pro-
Gli Ermellini, con la pronuncia n. 8185 del 22
aprile 2015 (2) in accoglimento delle doglianze del
Comune hanno puntualizzato che ai sensi del
D.Lgs. n. 507 del 1993, art. 71, commi 2 e 2-bis,
diversamente da quanto sostenuto dal giudice d’appello, l’accertamento contenente gli elementi
identificativi del contribuente, dei locali, delle aree
e delle loro destinazioni, dei periodi d’imposta e
dei maggiori imponibili accertati, oltre che della
tariffa applicata e della relativa delibera, con riferimento al contenuto essenziale delle rilevazioni della polizia municipale, non può essere annullato per
difetto di motivazione; nel caso di specie, sussiste
la indicazione delle superfici riprese a tassazione, il
luogo di ubicazione dell’immobile, la categoria del-
(1) Il Comune non ha alcun obbligo di motivare la delibera
di determinazione delle tariffe TARSU. Lo ha chiarito la Sezione tributaria civile della Cassazione con la Sent. n. 4321/2015,
respingendo il ricorso di un esercente l’attività di commercio
ambulante al quale era stato notificato un avviso di accertamento TARSU 2002-2003. In tema di tassa per lo smaltimento
dei rifiuti solidi urbani, non è configurabile alcun obbligo di
motivazione della delibera comunale di determinazione della
tariffa di cui all’art. 65 del D.Lgs. 15 novembre 1993, n. 507,
poiché la stessa, al pari di qualsiasi atto amministrativo a contenuto generale o collettivo, si rivolge ad una pluralità indistinta, anche se determinabile “ex post”, di destinatari, occupanti
o detentori, attuali o futuri, di locali ed aree tassabili. (Cass.,
Sez. V, 26 marzo 2014, n. 7044).
(2) Cfr. Cass., Sez. V, Sent. n. 8185 del 22 aprile 2015 a
pag. 648.
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Principi
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le singole aree, la superficie accertata, la tariffa e i
periodi oggetto di disamina.
È principio pacifico che la valutazione relativa all’adeguatezza della motivazione (3) di un avviso di
accertamento è istituzionalmente riservata al giudice di merito. Parimenti indubbio, però, è che la valutazione in proposito deve essere esplicitata in
modo razionale e non arbitrario.
Il presupposto della tassa di smaltimento dei rifiuti
ordinari solidi urbani, secondo il D.Lgs. 15 novembre 1993, n. 507, art. 62, è l’occupazione o la detenzione di locali e aree scoperte a qualsiasi uso
adibiti. Per cui l’esenzione dalla tassazione di una
parte delle aree utilizzate perché ivi si producono
rifiuti speciali, come pure l’esclusione di parti di
aree perché inidonee alla produzione di rifiuti, sono subordinate all’adeguata delimitazione di tali
spazi e alla presentazione di documentazione idonea a dimostrare le condizioni dell’esclusione o
dell’esenzione; e il relativo onere della prova incombe al contribuente. In materia di esclusione e
di esenzione dall’imposta; è onere (4) del contribuente fornire la prova (5) in ordine alla produzione di rifiuti speciali o assimilati e all’identificazione
delle superfici a ciò destinate, atteggiandosi la produzione di simili rifiuti a fattispecie di esenzione
dalla TARSU.
(3) La Suprema Corte (Cass., Sez. V, 19 ottobre 2012, n.
17952) ha respinto le doglianze del ricorrente, sull’assunto che
debbano ritenersi correttamente motivati gli avvisi di accertamento in materia di TARSU recanti indicazione della tariffa applicata e della relativa delibera, non essendo, per contro, necessario che si dia altresì conto dei fattori in base ai quali l’ente impositore ha fissato per regolamento ciascuna tariffa né
che vengano spiegati i dati numerici fondamentali per il calcolo degli importi dovuti. Se un accertamento TARSU motiva la
richiesta di pagamento del tributo sul fatto che l’occupazione
dell’immobile da parte contribuente “risulta dalla documentazione in possesso di questo ufficio”, e né nell’accertamento,
né nel successivo giudizio, il Comune sia in grado di esibire i
documenti sui quali fonda l’accertamento (anche alla luce di
quanto offerto in contro prova dal contribuente), l’accertamento è affetto da un vizio di motivazione e come tale deve essere
annullato (Comm. trib. prov. Genova, Sez. XX, Sent. 7 marzo
2012, n. 40). In base ai principi generali in materia tributaria, ribaditi anche dalla legislazione in materia di tassa per lo smaltimento dei rifiuti solidi urbani, l’atto impositivo è adeguatamente motivato quando permette al contribuente di capire su quali
motivi, in fatto e in diritto, l’ente accertatore abbia fondato la
sua pretesa, eventualmente anche richiamando per relationem
altri documenti anche provenienti da Uffici diversi. L’avviso deve quindi essere annullato per difetto di motivazione qualora la
motivazione sia così lacunosa ed i richiami ai documenti così
criptici da non consentire al contribuente di individuare le ragioni poste a base dell’accertamento. Peraltro il fatto che il
contribuente abbia impugnato l’avviso stesso per eccepirne in
primo luogo il difetto di motivazione non attesta che l’atto abbia raggiunto il suo scopo e pertanto esso non può essere sanato ai sensi dell’art. 156 c.p.c. (Comm. trib. prov. Cremona,
Sez. I, Sent. 11 gennaio 2012, n. 12).
(4) In materia di TARSU, al fine di evitare l’assoggettamento del tributo alle aree ed ai locali che ai sensi dell’art. 62,
comma 2, del D.Lgs. 15 novembre 1993, n. 507 non possono
produrre rifiuti per l’uso cui sono destinati, è onere del contribuente provare sia la stabile destinazione dell’area ad un determinato uso sia che tale precipua utilizzazione non comporti
la produzione di rifiuti. Incombe all’impresa contribuente l’onere di fornire all’Amministrazione comunale i dati relativi all’esistenza ed alla delimitazione delle aree che non concorrono alla
quantificazione della complessiva superficie imponibile; infatti,
pur operando anche nella materia in esame - per quanto riguarda il presupposto dell’occupazione di aree nel territorio
comunale - il principio secondo il quale l’onere della prova dei
fatti costituenti fonte dell’obbligazione tributaria spetta all’Amministrazione, per quanto attiene alla quantificazione della tassa è posto a carico dell’interessato (oltre all’obbligo della denuncia, D.Lgs. n. 507/1993, ex art. 70) un onere di informazione, al fine di ottenere l’esclusione di alcune aree dalla superficie tassabile, ponendosi tale esclusione come eccezione alla
regola generale secondo cui al pagamento del tributo sono
astrattamente tenuti tutti coloro che occupano o detengono
immobili nel territorio comunale (Cass., nn. 4766 e
17703/2004, 13086/2006, 17599/2009, 775/2011; Cass., Sez.
V, Sent. 13 marzo 2015, n. 5047).
(5) In tema di TARSU, incombe al contribuente l’onere di
fornire all’Amministrazione comunale i dati relativi all’esistenza
e alla delimitazione delle aree che non concorrono alla quantificazione della complessiva superficie imponibile, dando anche
la prova della produzione di rifiuti pericolosi tossici o nocivi; infatti, pur operando anche nella materia in esame - per quanto
riguarda il presupposto dell’occupazione di aree nel territorio
comunale - il principio secondo il quale l’onere della prova dei
fatti costituenti fonte dell’obbligazione tributaria spetta all’Amministrazione, per quanto attiene alla quantificazione della tassa è posto a carico dell’interessato (oltre all’obbligo della denuncia) un onere di informazione, al fine di ottenere l’esclusione di alcune aree dalla superficie tassabile, ponendosi tale
esclusione come eccezione alla regola generale secondo cui al
pagamento del tributo sono astrattamente tenuti tutti coloro
che occupano o detengono immobili nel territorio comunale. È
onere del contribuente informare il Comune al fine di ottenere
l’esclusione di alcune aree dalla superficie tassabile. Lo ha stabilito la Corte di cassazione con la Sent. n. 3660 del 24 febbraio 2015. Con riferimento al diritto ad ottenere una riduzione
della superficie tassabile, o addirittura l’esenzione - costituendo questa un’eccezione alla regola generale del pagamento
del tributo da parte di tutti coloro che occupano o detengono
immobili nelle zone del territorio comunale - grava sul contribuente “l’onere di provare la sussistenza delle condizioni per
beneficiare dell’esenzione” (Cass., Ord. n. 6899/2014).
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Onere della prova
Non esiste incompatibilità giuridica tra il processo
tributario e i presupposti richiesti dall’istituto dell’onere della prova di cui all’art. 2697 Cod. civ. In
buona sostanza, le disposizioni fiscali non pongono
divieti espressi o impliciti all’applicazione nella
materia tributaria dell’art. 2697 Cod. civ., che è
una regola di giudizio sul fatto incerto di ausilio
per il giudice che non può emanare decisioni di
non liquet. L’onere della prova costituisce un elemento ineliminabile nel processo tributario a prescindere dalla natura dispositiva o inquisitoria del
processo. Il rapporto sostanziale tra l’ente imposito-
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Il punto su
re e il contribuente è quello tra il creditore e il debitore. Nell’ambito del rapporto d’imposta spetta
all’ente impositore l’onere di provare i fatti costitutivi della pretesa erariale mentre incombe sul contribuente la prova del fatto modificativo ed estintivo dell’obbligazione tributaria. L’ente impositore
(Fisco) deve fornire la prova dell’esistenza nell’an e
nel quantum dei fatti costitutivi dell’obbligazione
tributaria e pertanto non è ammissibile addossare
al contribuente l’onere di fornire la prova contraria
consistente nell’inesistenza dei fatti costitutivi dell’obbligazione tributaria affermati e non dimostrati
con l’atto impositivo. Esso è gravato in sede contenziosa dell’onere di provare i fatti costitutivi dell’obbligazione tributaria non in quanto autore dell’atto, sottoposto alla verifica della Commissione
tributaria (CT), ma perché riveste la posizione sostanziale di creditore. La veste di parte attrice in
senso sostanziale è assunta dal Fisco; il contribuente è formalmente attore ma dal punto di vista sostanziale è il Fisco creditore che deve fornire la
prova del credito vantato. La posizione formale
delle parti (ricorrente e resistente) non interessa la
regola di riparto dell’onere della prova; è al rapporto sostanziale tra il Fisco-creditore e il contribuente-debitore che si riferisce la regola di cui all’art.
2697 Cod. civ.
Motivazione
Motivazione dell’accertamento e fondatezza della
pretesa erariale si collocano su piani diversi in
quanto esprimono differenziazioni ontologiche e
pratiche. La prima attiene alla mera dichiarazione
degli elementi utilizzati dal Fisco nelle sue determinazioni mentre la seconda concerne la dimostrazione di tali elementi fattuali nel processo tributario:
la mancata prova della pretesa erariale comporta
l’accoglimento del ricorso del contribuente e non
già la nullità per vizi di forma dell’accertamento.
La motivazione dell’atto impositivo attiene alla legittimità formale dell’avviso mentre la fondatezza
della pretesa erariale riguarda il rapporto sostanziale Fisco contribuente accertato in sede giurisdizionale; essa attiene unicamente alla legittimità formale e deve essere distinta dalla prova. La motivazione si manifesta solo al momento dell’accertamento mentre la fondatezza rileva in sede giurisdizionale; è ipotizzabile, pertanto, la fattispecie in cui
l’atto impositivo è legittimo sotto il profilo formale
o motivazionale ma non è fondato sotto il profilo
sostanziale. La valutazione delle prove presuppone
superato sotto il profilo cronologico, logico e giuridico il controllo sulla legittimità formale dell’atto.
La motivazione dell’atto circoscrive la latitudine
delle difese del Fisco in sede giurisdizionale; non è
possibile che il Fisco in sede giurisdizionale offra la
prova di fatti costitutivi dell’obbligazione tributaria
non evidenziati nell’avviso d’accertamento.
L’apprezzamento in fatto del giudice di
merito
Il vizio di omessa, insufficiente e contraddittoria
motivazione denunciabile con ricorso per cassazione ai sensi dell’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, si
configura solo quando nel ragionamento del giudice di merito sia riscontrabile il mancato o insufficiente esame di punti decisivi della controversia,
prospettati dalle parti o rilevabili d’ufficio, ovvero
un insanabile contrasto tra le argomentazioni adottate, tale da non consentire l’identificazione del
procedimento logico-giuridico posto a base della
decisione. La Suprema Corte ha stabilito, di poi,
che tali vizi non possono consistere nella difformità dell’apprezzamento dei fatti e delle prove dato
dal giudice del merito rispetto a quello preteso dalla parte, spettando solo al giudice di merito individuare le fonti del proprio convincimento, valutare
le prove, controllarne l’attendibilità e la concludenza, scegliere tra le risultanze istruttorie quelle
ritenute idonee a dimostrare i fatti in discussione,
dare prevalenza all’uno o all’altro mezzo di prova,
mentre alla Corte di cassazione non è conferito il
potere di riesaminare e valutare autonomamente il
merito della causa, bensì solo quello di controllare,
sotto il profilo logico e formale e della correttezza
giuridica, l’esame e la valutazione compiuti dal giudice del merito, cui è riservato l’apprezzamento dei
fatti (6).
L’apprezzamento in fatto del giudice di merito, basato sull’analitica disamina degli elementi di valutazione disponibili ed espresso con motivazione immune da lacune o vizi logici e dunque sottratto al
giudizio di legittimità. Nell’ambito di tale giudizio,
non è conferito il potere di riesaminare e valutare
il merito della causa, ma solo quello di controllare,
sotto il profilo logico-formale e della correttezza
giuridica, l’esame e la valutazione fatta dal giudice
del merito, restando a questo riservate l’individuazione delle fonti del proprio convincimento e, all’uopo, la valutazione delle prove, il controllo della
(6) Cfr. Cass., Sent. 4 ottobre 2011, n. 20310.
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relativa attendibilità e concludenza nonché la scelta, tra le risultanze probatorie, di quelle ritenute
idonee a dimostrare i fatti in discussione (7).
Solo al giudice di merito spetta di individuare le
fonti del proprio convincimento ed all’uopo valutare le prove, controllarne l’attendibilità e la concludenza e scegliere, tra le risultanze probatorie,
quelle ritenute più idonee a dimostrare i fatti in discussione. Il giudice del merito non è tenuto ad
analizzare singolarmente le deposizioni dei testimoni, essendo sufficiente che la decisione sia fondata
sugli elementi che egli reputi pertinenti ed attendibili. La valutazione delle risultanze delle prove, come la scelta, tra le varie risultanze probatorie, di
quelle ritenute più idonee a sorreggere la motivazione, involge apprezzamenti di fatto riservati al
giudice di merito, il quale è libero di attingere il
proprio convincimento da quelle prove che ritenga
più attendibili, senza essere tenuto ad un’esplicita
confutazione degli altri clementi probatori non accolti, anche se allegati dalle parti (8).
Al giudice di legittimità deve ritenersi preclusa la
rilettura degli elementi di fatto posti a fondamento
della decisione impugnata e l’autonoma adozione
di nuovi o diversi parametri di ricostruzione e valutazione dei fatti, ritenuti maggiormente plausibili o
dotati di una migliore capacità esplicativa, dovendo soltanto controllare se la motivazione della sentenza di merito sia intrinsecamente razionale e capace di rappresentare e spiegare l’iter logico seguito. Quindi, non possono avere rilevanza le censure
che si limitano ad offrire una lettura alternativa
delle risultanze probatorie, e la verifica della correttezza e completezza della motivazione non può
essere confusa con una nuova valutazione delle risultanze acquisite: la Corte, infatti, “non deve accertare se la decisione di merito propone la migliore ricostruzione dei fatti, né deve condividerne la
giustificazione, ma limitarsi a verificare se questa
giustificazione sia compatibile con il senso comune
e con i limiti di una plausibile opinabilità di apprezzamento” (9).
( 7 ) C f r. C a s s . , n . 2 2 9 0 1 / 2 0 0 5 , n . 1 5 6 9 3 / 2 0 0 4 , n .
11936/2003.
(8) Cfr. Cass., 17 luglio 2001, n. 9662; Id., 3 marzo 2000, n.
2404.
(9) Cfr. Cass., Sez. V, Sent. 6 febbraio 2015, n. 5639.
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Quesiti
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Rubriche
Giro di posta
a cura di Marco Nocivelli - Dottore commercialista e revisore legale Brescia
IMPOSTA SUL VALORE AGGIUNTO
RACCOLTA DIFFERENZIATA DEI RIFIUTI E SPETTANZE DEL
COMUNE
Nel capitolato per la gestione dei rifiuti è previsto che il
Comune deleghi l’appaltatore a sottoscrivere le convenzioni in attuazione dell’Accordo quadro ANCI-CONAI
per la raccolta ed il recupero dei rifiuti di imballaggio.
Nella medesima convenzione è stabilito che al Comune
spetta il 20% di quanto, a sua volta è riconosciuto dal
CONAI al gestore. Si chiede se, a fronte dell’incasso di
tale somma, l’Ente debba emettere fattura di vendita e
che aliquota applicare.
Secondo la prassi ministeriale (ris. 10 agosto 2004, n. 115)
la cessione di rifiuti derivanti dalla raccolta differenziata
rientra tra le prestazioni di servizi in quanto “gestione” dei
rifiuti (raccolta, prelievo, cernita, raggruppamento di rifiuti
per il loro trasporto) da assoggettare ad IVA 10% ex n.
127-sexiesdecies, Tab. A, Parte III, D.P.R. n. 633/1972.
Ciò vale ancorché il corrispettivo dovuto sia parametrato
alla quantità e qualità del materiale consegnato.
Il Comune è tenuto ad applicare l’imposta poiché la remunerazione deriva da prestazioni rese al di fuori dell’esercizio
di potere pubblico autoritativo, trattasi infatti di attività economica diversa da quella dello smaltimento rifiuti per la
quale l’Ente medesimo è remunerato attraverso una tassa,
e con carattere di abitualità (artt. 3 e 4, D.P.R. n. 633/1972)
(vedasi anche l’Accordo quadro ANCI - CONAI 2008/2013).
Pertanto si ritiene corretta l’applicazione dell’IVA (10%) da
parte dell’Ente e il conseguente inserimento nelle liquidazioni IVA periodiche. Si precisa che le eventuali fatture
d’acquisto specificamente riferibili al servizio concernente
la raccolta differenziata mediante accordo con la società di
gestione sono integralmente detraibili ai sensi dell’art. 19,
comma 1, D.P.R. n. 633/1972.
Marco Nocivelli
CONTABILITÀ FINANZIARIA
Il Comune sta riclassificando il bilancio in vista dell’armonizzazione contabile ex D.Lgs. n. 118/2011.
Ci siamo imbattuti nella questione della rilevanza IVA
da indicare nel bilancio.
La norma attualmente in vigore (comma 4, art. 1, D.P.R.
n. 194/1996) dispone che “Nel bilancio di previsione annuale e nel conto del bilancio va indicata, per ciascuna
unità elementare del bilancio, l’eventuale rilevanza ai fini dell’IVA”.
L’unità elementare del bilancio, parte spesa, è l’intervento (vecchio ordinamento). Pertanto, ai fini IVA, la rilevanza è sufficiente indicarla a livello di intervento.
Se all’interno di uno stesso intervento vengono previsti
diversi capitoli, alcuni rilevanti IVA ed altri no, è sufficiente indicare, sempre a livello di intervento “parzialmente rilevante IVA”.
Tuttavia è prassi delle amministrazioni indicare la rilevanza anche a livello di singolo capitolo/articolo.
Può capitare che uno stesso capitolo possa essere utilizzato per spese rilevanti IVA e anche spese non rilevanti. Si pensi, come esempio concreto, alle spese telefoniche di uno stesso servizio - ora programma - utilizzate in parte per un impianto sportivo rilevante IVA ed
un altro non rilevante IVA.
Premesso quanto sopra, si chiede se è sufficiente avere
un unico capitolo “rilevante IVA” dal quale attingere
(impegnare) la spesa anche per il servizio non rilevante.
Questo consentirebbe di evitare la duplicazione dei capitoli, posto che in ogni caso la detrazione IVA verrebbe
gestita in contabilità IVA caricando la relativa spesa nell’apposito sezionale rilevante IVA.
Si premette che l’unità elementare del bilancio è il quarto livello, cioè il capitolo. Va tenuto poi conto del fatto che la
prescrizione dell’art. 1, comma 4, D.P.R. n. 194/1996, destinato all’abrogazione, non è di carattere fiscale bensì contabile. L’obbligo contabile per prescrizione fiscale è l’art.
19-ter del D.P.R. n. 633/1972 il quale, più semplicemente,
stabilisce che gli Enti Locali tengono contabilità separata ai
fini IVA nell’ambito e con l’osservanza della contabilità
pubblica. Non c’è motivo di ritenere che si debba ulteriormente spaccare il capitolo ai fini della contabilità fiscale in
quanto ciò non è prescritto dalla normativa di contabilità
pubblica che ha, evidentemente, altri fini rispetto a quelli fiscali.
Si tenga conto del fatto che il disconoscimento della detrazione in caso di inosservanza dell’art. 19-ter è in assoluto
contrasto con la normativa comunitaria IVA, in quanto tale
diritto è intangibile e non condizionabile con mere formalità.
Marco Nocivelli
La Rubrica si prefigge lo scopo di rispondere agli specifici dubbi
di quanti sono interessati ad approfondire i temi di finanza, di
tributi e di contenzioso degli Enti Locali. I quesiti formulati dai
Lettori potranno essere inviati, con posta elettronica, all’indirizzo
[email protected].
Gli argomenti verranno scelti per la loro rilevanza o attualità e
saranno esposti con particolare attenzione agli aspetti applicativi.
Le risposte fornite, pur elaborate con la massima cura, non impegnano in alcun modo la rivista.
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FATTURAZIONE ELETTRONICA
Un Ente regionale ha richiesto l’utilizzo di una sala comunale, che sarà concessa a pagamento a fronte di
emissione fattura. Si tratta di Ente pubblico non economico e quindi dovrebbe essere assoggettato agli obblighi di fatturazione elettronica, in quanto soggetto di cui
all’art. 1, comma 2, D.Lgs. n. 165/2001. Ciò nonostante
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Quesiti
Rubriche
la stessa amministrazione non risulta censita in IPA e
non possiede quindi Codice Univoco Ufficio. Contattata
telefonicamente, il responsabile amministrativo conferma di ritenersi soggetto escluso da tale obbligo, nonostante sia stato più volte sollecitato a censirsi in IPA ed
attivare la fatturazione elettronica.
Si chiedo quale comportamento da adottare sia il più
corretto, in particolare se richiedere una loro dichiarazione di esclusione dall’obbligo di fatturazione elettronica e procedere con l’emissione di fattura cartacea?
La procedura da seguire, nel caso prospettato di PA reticente ad identificarsi in IPA, è quella indicata nella circolare
MEF, n. 1 del 31 marzo 2014 (par. 5) che richiama le specifiche tecniche di cui all’allegato B del D.M. n. 55/2013.
Quando la PA Cliente non ha comunicato/definito alcun codice IPA, il fornitore inserisce 999999 nel campo codice
IPA. Quando il Sistema di Interscambio riceve una fattura
PA valida, viene tentato il recapito all’indirizzo IPA indicato.
A questo punto, il Sistema di Interscambio emette entro 10
giorni una “Attestazione di avvenuta trasmissione della fattura con impossibilità di recapito” quando si verifica l’evento probabile del caso di cui al quesito: è presente il codice
destinatario valorizzato a “999999” ed è verificata l’impossibilità di identificare univocamente un Ufficio di fatturazione elettronica con il codice o identificativo fiscale della PA
Cliente presente nella fattura inviata.
In tal caso per il fornitore (Comune di Trento) la fattura è
da intendersi regolarmente emessa: Essendo però impossibile recapitarla attraverso il Sistema di Interscambio, è necessario che il fornitore la invii per altri canali, es. PEC, direttamente all’Ufficio della PA Cliente.
In nessun caso dovrà inviare la stessa fattura al Sistema di
Interscambio perché si tratterebbe di fattura duplicata, e
quindi rigettata.
Marco Nocivelli
PRESTAZIONI DI SPONSORIZZAZIONE
L’Ufficio tecnico di questo Comune propone a varie ditte il contratto di sponsorizzazione per aree verdi.
Il Comune consente l’impianto di cartelli con il nome
dello sponsor sulle rotonde. Lo sponsor esegue la manutenzione del verde della rotonda.
Risulta che l’Agenzia delle entrate confermi ormai da
tempo che l’entrata da sponsorizzazione deve essere
fatturata dal Comune, ad aliquota ordinaria, in quanto
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rientra nell’ambito delle attività commerciali.
Si chiede quindi quale sia il corretto comportamento fiscale da adottare, in particolare sugli obblighi di fatturazione.
Inoltre si chiede come debbano essere trattate le fatture per la manutenzione del verde.
Dal punto di vista IVA, per il Comune in qualità di sponsorizzato, i proventi riferibili ad uno o più contratti di sponsorizzazione, se aventi carattere di abitualità (caratteristica
che va individuata nella globalità delle attività esercitate e
non soltanto in quella di specie) sono sempre imponibili, indipendentemente dalle finalità perseguite. Ciò ai sensi dell’art. 4, comma 5, lett. i), D.P.R. n. 633/1972 che stabilisce
la presunzione assoluta di esercizio di attività commerciale
delle prestazioni pubblicitarie. Dette prestazioni vanno fatturate con IVA 20%.
Risulta scontata, sul fronte opposto, l’applicazione dell’IVA
da parte della ditta, in quanto esercente in ogni caso attività commerciale (nel caso di specie il servizio manutentivo
delle aree verdi).
La fatturazione è reciproca ed ineludibile, anche nel caso di
compensazione finanziaria, ai sensi dell’art. 11, comma 1,
della legge IVA, ed al valore c.d. normale delle prestazioni
(art. 13, comma 2, lett. c).
Per quanto concerne la questione della detraibilità (ultima
parte del quesito) si deve fare una premessa.
Nell’attività di sponsorizzazione posta in essere dai Comuni
ai sensi degli artt. 43 della Legge n. 449/1997 e 119 del
TUEL si verifica una sorta di scambio di causa ed effetto
tra le operazioni attive (le sponsorizzazioni) e quelle passive. È il caso proprio delle manutenzioni sui beni comunali.
In pratica il Comune non sostiene costi finalizzati all’esercizio di attività d’impresa, bensì percepisce corrispettivi (in
molti casi finanziariamente figurativi) conseguenti a spese
che non attengono ad attività commerciali (le manutenzioni, rifacendosi al caso di specie).
Pertanto dette spese sono prive del requisito dell’afferenza
di cui all’art. 19, comma 1, D.P.R. n. 633/1972: detrazione
ammessa per l’imposta relativa ai beni e servizi acquistati
o importati nell’esercizio d’impresa.
Le spese eventualmente detraibili nell’attività di sponsorizzazione di cui sopra sono pertanto quelle connesse a detta
attività, come ad esempio l’acquisto della cartellonistica e i
relativi servizi d’installazione.
Marco Nocivelli
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Rubriche
Sintesi e commenti
Rassegna di interpretazioni e
pareri della Corte dei conti
a cura di Francesco Strocchia - Consulente Pubblica Amministrazione
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mina comunque l’applicabilità della disposizione in questione.
È INDEROGABILE IL LIMITE PER LE SPESE DI PUBBLICITÀ E
ASSICURAZIONI
RAPPRESENTANZA
Corte dei conti, Sez. reg. di controllo per l’Emilia-Romagna - Deliberazione 14 maggio 2015, n. 81/Par
Il limite di cui all’art. 6, comma 8, del D.L. 31 maggio 2010,
n. 78, convertito dalla Legge 30 luglio 2010, n. 122, che fissa l’ammontare massimo per le spese per relazioni pubbliche, convegni, mostre, pubblicità e rappresentanza, al 20%
di quelle sostenute nell’anno 2009, è inderogabile, e non
può essere superato neppure nel caso in cui la promozione
turistica del territorio potrebbe comportare effetti vantaggiosi indotti.
Il Collegio, tuttavia, nel riconfermare la possibilità di rimodulare in modo discrezionale, pur nel rispetto di tale limite
complessivo, le varie tipologie di spesa previste (1), l’esclusione di quelle oggetto di finanziamenti aggiuntivi e specifici di altri soggetti pubblici e privati, nonché l’utilizzo degli
introiti della vendita degli spazi pubblicitari, ricorda l’esclusione dal limite in questione della spesa per la redazione di
opuscoli finalizzati alla valorizzazione di beni culturali, ai
sensi dell’art. 6 del D.Lgs. 22 gennaio 2004, n. 42, il Codice
dei beni culturali e del paesaggio.
IMMOBILI
SONO AMMESSE SOLO LE PERMUTE SENZA ESBORSI
FINANZIARI
Corte dei conti, Sez. reg. di controllo per l’Emilia-Romagna - Deliberazione 14 maggio 2015, n. 80/Par
Il divieto di acquisizione di beni immobili, sancito, a decorrere dal 1° gennaio 2014, dall’art. 12, comma 1-ter, del D.L.
6 luglio 2011, n. 98, convertito dalla Legge 15 luglio 2011,
n. 111, così come novellato dall’art. 1, comma 138, della
Legge 24 dicembre 2012, n. 228, in assenza delle specifiche condizioni richieste, non riguarda le operazioni di permuta, purché non determinino alcun esborso finanziario a
carico del soggetto pubblico.
Il Collegio puntualizza, a tal proposito, che anche la sola
obbligazione tributaria conseguente all’atto traslativo deter(1) Cfr. a tal proposito la deliberazione n. 233//Par/EmiliaRomagna del 17 dicembre 2014, sul n. 3/2015 di questa Rubrica.
(2) Il legislatore è tuttavia intervenuto in proposito, a mezzo
del D.L. 19 giugno 2015, n. 78, il cui art. 7, comma 9, ha9, ha
inserito nell’art. 1 della Legge 23 dicembre 2013, n. 147, il
620
SONO ESSENZIALI PER L’UTILIZZO DI PERSONALE
VOLONTARIO
Corte dei conti, Sez. reg. di controllo per la Lombardia Deliberazione 11 maggio 2015 (21 aprile 2015), n.
192/Par
Gli enti territoriali possono utilizzare personale volontario,
in deroga al principio dell’onerosità del rapporto di lavoro,
stipulando, ai sensi dell’art. 7 della Legge 11 agosto 1991,
n. 266 - la Legge-quadro sul volontariato - apposite convenzioni con le omonime organizzazioni iscritte da almeno
6 mesi negli appositi registri e che dimostrino attitudine e
capacità operativa.
È elemento essenziale di tali convenzioni, ai sensi del comma 3 dello stesso, la copertura assicurativa dei soggetti utilizzati contro gli infortuni e le malattie, nonché per la responsabilità civile verso i terzi, prevista dal precedente art.
4, con oneri a carico dell’ente con il quale viene stipulata la
convenzione medesima.
TASSA DUI RIFIUTI/TARIFFA DI IGIENE AMBIENTALE
NELLA TARIFFA NON SI POSSONO INSERIRE ONERI
PREGRESSI
Corte dei conti, Sez. reg. di controllo per la Toscana Deliberazione 28 aprile 2015, n. 73/Par
Non è possibile contabilizzare nella tariffa relativa alla TARI
gli oneri pregressi, maturati in regime TIA, per accantonamenti a rischi su crediti e per perdite effettive sugli stessi,
posta la discontinuità dei presupposti tra i due tributi succedutisi nel tempo.
Infatti, come da consolidata giurisprudenza, anche di livello
costituzionale, il principio dell’integrale recupero dei costi
del servizio non si estende a quelli relativi a tributi ormai
soppressi, che non possono non gravare sul soggetto gestore, ponendosi pertanto a carico del bilancio generale
dell’ente nel caso di gestione divenuta diretta (2).
nuovo comma 654-bis, ai sensi del quale “tra le componenti di
costo vanno considerati anche gli eventuali mancati ricavi relativi a crediti risultati inesigibili con riferimento alla tariffa di
igiene ambientale, alla tariffa integrata ambientale, nonché al
tributo comunale sui rifiuti e sui servizi (Tares)”.
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Rubriche
Sintesi e commenti
SPESA PUBBLICA LOCALE
LE PROCEDURE PER L’EROGAZIONE DEI SERVIZI SOCIALI SI
PONGONO AL DI FUORI DEGLI OBBLIGHI AGGREGATIVI
Corte dei conti, Sez. reg. di controllo per la Lombardia Deliberazione 22 aprile 2015 (4 febbraio 2015), n.
169/Par
Le procedure organizzative per l’erogazione dei servizi sociali non rientrano nell’ambito di applicazione dell’art. 33,
comma 3-bis, del D.Lgs. 12 aprile 2006, n. 163, che prescrive, per i Comuni non capoluogo di Provincia, l’obbligo
dell’acquisizione accentrata per lavori, beni e servizi.
Risulta pertanto possibile, ai sensi dell’art. 6 della Legge 8
novembre 2000, n. 328, quale normativa specifica per disciplinare l’attuazione degli interventi sociali a beneficio dei
soggetti svantaggiati, il ricorso all’individuazione di apposite modalità per l’accreditamento dei soggetti fornitori e la
regolazione dei rapporti con committenti e utenti nel nuovo
sistema di welfare.
CONTRATTI
LE RIDUZIONI NON SONO APPLICABILI AL SERVIZIO DI
IGIENE URBANA
Corte dei conti, Sez. reg. di controllo per il Lazio - Deliberazione 14 aprile 2015 (30 gennaio 2015), n. 48/Par
ENTRATE VINCOLATE
IL VINCOLO OPERA ANCHE IN TERMINI DI CASSA
Corte dei conti, Sez. reg. di controllo per la Toscana Deliberazione 14 aprile 2015, n. 46/Prsp
Il vincolo relativo alle entrate a destinazione vincolata non
si deve limitare alla sola competenza, ma deve operare anche in termini di cassa.
Il Collegio giunge a tale innovativa conclusione ritenendo
non condivisibile alcuna distinzione all’interno delle entrate
vincolate tra quelle tali solo in termini di competenza ed altre per le quali il vincolo medesimo opererebbe anche in
termini di cassa.
Una volta definita, infatti, la destinazione specifica attraverso l’approvazione dei documenti di programmazione, quale
deroga al principio di unicità del bilancio, l’equilibrio delle
partite vincolate richiede tale estensione, onde garantire la
relativa copertura al momento della loro manifestazione
monetaria mediante una corretta rappresentazione del fondo di cassa dell’ente.
FIDEIUSSIONI
NON POSSONO ESSERE RILASCIATE IN CASO DI
INADEMPIENZA DEL PATTO DI STABILITÀ
Corte dei conti, Sez. reg. di controllo per la Puglia - Deliberazione 13 aprile 2015, n. 109/Par
La facoltà di ridurre unilateralmente del 5% i corrispettivi
dei contratti in corso, prevista per le Amministrazioni locali
dall’art. 8, comma 8, lett. a), D.L. 24 aprile 2014, n. 66,
convertito dalla Legge 23 giugno 2014, n. 89, non è applicabile a quelli relativi al servizio di igiene urbana; ciò implicherebbe, infatti, una correlativa riduzione tariffaria, con
conseguenti effetti finanziariamente neutri, richiedendo
inoltre una rideterminazione dell’intero piano economico-finanziario (3).
Il Collegio, tuttavia, sottolinea l’opportunità delle esigenze
di razionalizzazione dei costi, a beneficio dell’utenza, puntualizzando, nel contempo, che rimane impregiudicata tale
riduzione per eventuali altre prestazioni convenute nel contratto in questione, da valutarsi comunque nella loro concreta praticabilità, in relazione anche all’eventualità del recesso anticipato dell’altro contraente.
Non è possibile per un ente territoriale rilasciare garanzie fideiussorie ove non abbia rispettato, nell’anno precedente, i
vincoli del Patto di stabilità, essendo ciò subordinato alla
verifica degli stessi presupposti e condizioni previste per il
ricorso all’indebitamento, posto per l’ente medesimo il rischio di escussione in caso di insolvenza del debitore principale.
Ritiene infatti il Collegio che l’art. 1, comma 119, della Legge 13 dicembre 2010, n. 220, che vieta nella fattispecie tale ricorso, al pari dell’art. 31, comma 26, della Legge 12
novembre 2011, n. 183, che lo comprende tra le relative
sanzioni, debbano valere, in termini sostanziali e non elusivi, anche in caso di assunzione di impegni fideiussori, fino
a quando non sia stato ripristinato il rispetto dei parametri
richiesti.
(3) Ad analoghe conclusioni giunge la Sezione regionale
di controllo per la Lombardia nella deliberazione n. 24/Par
del 26 gennaio 2015, per la quale cfr. il n. 4/2015 di questa
Rubrica.
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Legislazione
BILANCIO
ULTERIORE DIFFERIMENTO DEL TERMINE DI
DELIBERAZIONE
Ministero dell’interno - Decreto 13 maggio 2015 - Ulteriore differimento al 30 luglio 2015 del termine per la
deliberazione del bilancio di previsione 2015 degli Enti
Locali. (G.U. 20 maggio 2015, n. 115, Serie Generale)
IL MINISTRO DELL’INTERNO
(omissis)
Decreta:
Articolo unico
Ulteriore differimento del termine per la deliberazione
del bilancio di previsione 2015 degli enti locali
Il termine per la deliberazione del bilancio di previsione per
l’anno 2015 da parte degli enti locali è ulteriormente differito dal 31 maggio al 30 luglio 2015.
MODELLO PER LA COMUNICAZIONE DEI MAGGIORI COSTI
O MINORI ENTRATE RIFERITE AGLI ANNI 2014 E 2015 A
SEGUITO DELL’EMERGENZA PER IL COMUNE DI L’AQUILA
Ministero dell’Interno - Decreto 12 maggio 2015 - Approvazione del modello relativo alla comunicazione dei
maggiori costi o minori entrate riferite agli anni 2014 e
2015, in relazione al contributo in favore degli enti del
cratere della regione Abruzzo. (G.U. 20 maggio 2015, n.
115, Serie Generale)
IL DIRETTORE CENTRALE
DELLA FINANZA LOCALE
(omissis)
Decreta:
Art. 1.
Modello di certificazione
1. È approvato il modello di cui all’allegato A, che costituisce parte integrante del presente decreto, relativo alla comunicazione dei maggiori costi o minori entrate riferite agli
anni 2014 e 2015, in relazione alla situazione emergenziale.
Art. 2.
Modalità e termini di trasmissione
1. Per la validità della comunicazione, gli enti, entro il termine perentorio a pena di decadenza del 30 giugno 2015,
sono tenuti a trasmettere in via ordinaria la certificazione di
cui all’art. 1 direttamente al Ministero dell’interno - Dipartimento affari interni e territoriali - Direzione centrale della finanza locale - Ufficio trasferimenti ordinari e risanamento
degli enti locali dissestati - Piazza del Viminale 00184 Roma, munita della sottoscrizione del segretario comunale/provinciale e del responsabile del servizio finanziario.
Commissario delegato n. 3 del 16 aprile 2009 e n. 11 del
17 luglio 2009, pubblicati rispettivamente nelle Gazzette
Ufficiali n. 89 del 17 aprile 2009 e n. 173 del 28 luglio
2009.
2. La certificazione dovrà essere compilata “a mano” esclusivamente avvalendosi dell’apposito modello di cui all’allegato A) del presente decreto. Non saranno ritenute valide,
ai fini del concorso erariale, le certificazioni ritrascritte sulla
base del modello di cui all’art. 1 del presente decreto.
3. Non sarà, altresì, ritenuto valido ai fini del concorso erariale il modello trasmesso con modalità e termini diversi da
quelli previsti dall’art. 2 dal presente decreto.
4. L’eventuale invio di documentazione aggiuntiva che pregiudica la certezza del dato riportato nel modello già trasmesso comporta la non validità dello stesso ai fini del
concorso erariale.
5. È facoltà degli enti, che avessero necessità di rettificare i
dati già trasmessi, inviare una nuova certificazione, da spedire sempre nella modalità e termini riportati nel precedente art. 2.
Il presente decreto sarà pubblicato nella Gazzetta Ufficiale
della Repubblica italiana.
Allegato
(omissis)
PAGAMENTI
FISSAZIONE DEGLI INTERESSI DI MORA PER RIRARDATO
PAGAMENTO DI SOMME ISCRITTE A RUOLO
Agenzia delle entrate - Provvedimento 30 aprile
2015 (1) - Fissazione della misura degli interessi di mora
per ritardato pagamento delle somme iscritte a ruolo ai
sensi dell’articolo 30 del Decreto del Presidente della
Repubblica 29 settembre 1973, n. 602
IL DIRETTORE DELL’AGENZIA
In base alle attribuzioni conferitegli dalle norme riportate
nel seguito del presente provvedimento
DISPONE
1. Determinazione interessi di mora per ritardato pagamento delle somme iscritte a ruolo.
1.1 A decorrere dal 15 maggio 2015, gli interessi di mora
per ritardato pagamento delle somme iscritte a ruolo sono
determinati nella misura del 4,88% in ragione annuale.
1.2 Il presente provvedimento è pubblicato sul sito internet
dell’Agenzia delle Entrate, ai sensi e per gli effetti dell’art.
1, comma 361, della legge 24 dicembre 2007, n. 244.
Art. 3.
Istruzioni e specifiche
1. Sono legittimati alla trasmissione del modello il comune
e la provincia di L’Aquila e i comuni indicati nei decreti del
Motivazioni
L’articolo 30 del decreto del Presidente della Repubblica
29 settembre 1973, n. 602 prevede che, decorsi sessanta
giorni dalla notifica della cartella di pagamento, sulle somme iscritte a ruolo, escluse le sanzioni pecuniarie tributarie
e gli interessi, si applicano, a partire dalla data della notifica della cartella e fino alla data del pagamento, gli interessi
di mora al tasso determinato annualmente con decreto del
(1) Il presente provvedimento è stato pubblicato sul sito internet dell’Agenzia delle entrate il 30 aprile 2015. Ai sensi di
quanto disposto dall’art. 1, comma 361, della L. 24 dicembre
2007, n. 244, dal 1° gennaio 2008 la pubblicazione dei provvedimenti dei direttori di Agenzie fiscali sui rispettivi siti internet
tiene luogo della pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale.
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Legislazione
Ministero delle finanze con riguardo alla media dei tassi
bancari attivi.
In attuazione della richiamata disposizione, con provvedimento del 10 aprile 2014, la misura del tasso di interesse
da applicare nelle ipotesi di ritardato pagamento delle somme iscritte a ruolo è stata fissata al 5,14 per cento in ragione annuale.
Considerato che, come detto, l’art. 30 prevede una determinazione annuale del tasso di interesse in questione, è
stata interessata la Banca d’Italia che, con nota del 25 febbraio 2015, ha stimato al 4,88% la media dei tassi bancari
attivi con riferimento al periodo 1.1.2014-31.12.2014.
Il presente provvedimento fissa, dunque, con effetto dal 15
maggio 2015, al 4,88 per cento in ragione annuale, la misura del tasso di interesse da applicare nelle ipotesi di ritardato pagamento delle somme iscritte a ruolo, di cui all’articolo 30 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602.
Riferimenti normativi
a) Competenze dell’Agenzia delle Entrate ed attribuzioni
del Direttore
Decreto legislativo 30 luglio 1999, n. 300 (artt. 57, 62, 67,
comma 1 e 68, comma 1) Statuto dell’Agenzia delle Entrate (art. 5, comma 1)
b) Disciplina degli interessi di mora
Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre
1973, n. 602 (articolo 30) Provvedimento Direttoriale 10
aprile 2014.
FINANZA PUBBLICA
RIPARTO DEL CONTRIBUTO A CARICO DELLE CITTÀ
METROPOLITANE E DELLE PROVINCE IN PROPORZIONE ALLA
SPESA MEDIA SOSTENUTA NEL TRIENNIO 2012-2014
Ministero dell’Interno - Decreto 28 aprile 2015 - Determinazione del riparto del contributo alla finanza pubblica a carico delle città metropolitane, delle province ricomprese nelle regioni a statuto ordinario e delle province delle regioni Siciliana e Sardegna, pari complessivamente a 510 milioni di euro, per l’anno 2015, in proporzione alla spesa media sostenuta nel triennio 20122014. (G.U. 13 maggio 2015, n. 109, Serie Generale)
IL MINISTRO DELL’INTERNO
(omissis)
Decreta:
Art. 1.
Determinazione del riparto del contributo alla finanza
pubblica a carico delle città metropolitane, delle
province ricomprese nelle regioni a statuto ordinario e
delle province delle regioni siciliana e Sardegna
1. Il contributo di cui in premessa è calcolato proporzionalmente alla spesa media sostenuta nel triennio 2012 - 2014,
relativa ai codici SIOPE indicati nella tabella A allegata al
decreto-legge n. 66/2014, convertito, con modificazioni,
dalla legge n. 89/2014.
2. Il contributo, per l’importo complessivo di 510 milioni di
euro per l’anno 2015, è ripartito a carico di ciascuna città
metropolitana, provincia ricompresa nelle regioni a statuto
ordinario e provincia delle regioni siciliana e Sardegna, nella misura complessiva indicata nell’elenco allegato al presente decreto.
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Art. 2.
Modalità di versamento delle quote di contributo alla
finanza pubblica
1. Per l’anno 2015, i risparmi conseguiti dalle città metropolitane, dalle province ricomprese nelle regioni a statuto
ordinario e dalle province delle regioni siciliana e Sardegna,
a fronte delle riduzioni di spesa ed a titolo di contributo alla
finanza pubblica, dovranno essere versati, entro il termine
del 10 ottobre 2015, al capitolo di entrata del bilancio dello
Stato - denominato “Rimborsi e concorsi diversi dovuti dalle province” - Capitolo di capo 10 - n. 3465.
Il presente decreto sarà pubblicato nella Gazzetta Ufficiale
della Repubblica italiana.
Allegato
Contributo delle città metropolitane e delle province
alla riduzione della spesa pubblica
(omissis).
RIPARTO DEL CONTRIBUTO A CARICO DELLE CITTÀ
METROPOLITANE E DELLE PROVINCE IN PROPORZIONE AL
NUMERO DI AUTOVETTURE
Ministero dell’Interno - Decreto 28 aprile 2015 - Determinazione del riparto del contributo alla finanza pubblica a carico delle città metropolitane, delle province ricomprese nelle Regioni a statuto ordinario e delle Province delle Regioni Siciliana e Sardegna, pari complessivamente a 1 milione di euro, per l’anno 2015, in proporzione al numero di autovetture. (G.U. 13 maggio
2015, n. 109, Serie Generale)
IL MINISTRO DELL’INTERNO
(omissis)
Decreta:
Art. 1.
Determinazione del riparto del contributo alla finanza
pubblica a carico delle città metropolitane, delle
province ricomprese nelle regioni a statuto ordinario e
delle province delle regioni Siciliana e Sardegna
1. Il contributo di cui in premessa è calcolato proporzionalmente al numero di autovetture di ciascuna città metropolitana e provincia, sulla base dei dati appositamente forniti
dal Dipartimento della funzione pubblica.
2. Il contributo, per l’importo complessivo di 1 milione di
euro per l’anno 2015, è ripartito a carico di ciascuna città
metropolitana, provincia ricompresa nelle regioni a statuto
ordinario e provincia delle regioni Siciliana e Sardegna, nella misura complessiva indicata nell’elenco allegato al presente decreto.
Art. 2.
Modalità di versamento delle quote di contributo alla
finanza pubblica
1. Per l’anno 2015, i risparmi conseguiti dalle città metropolitane, dalle province ricomprese nelle regioni a statuto
ordinario e dalle province delle regioni Siciliana e Sardegna, a fronte delle riduzioni di spesa ed a titolo di contributo alla finanza pubblica, dovranno essere versati, entro il
termine del 10 ottobre 2015, al capitolo di entrata del bilancio dello Stato - denominato “Rimborsi e concorsi diversi
dovuti dalle province” - Capitolo di capo 10 - n. 3465.
Il presente decreto sarà pubblicato nella Gazzetta Ufficiale
della Repubblica italiana.
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Legislazione
Allegato
Contributo delle città metropolitane e delle Province
alla riduzione della spesa pubblica
(omissis).
FINANZIAMENTI
CONTRIBUTI PER SERVIZI FINALIZZATI ALL’ACCOGLIENZA DI
MINORI STRANIERI NON ACCOMPAGNATI
Ministero dell’Interno - Decreto 27 aprile 2015 - Modalità di presentazione delle domande di contributo, da
parte degli Enti Locali, per i servizi finalizzati all’accoglienza nella rete SPRAR (Sistema di Protezione per Richiedenti Asilo e Rifugiati) di minori stranieri non accompagnati. (G.U. 23 maggio 2015, n. 118, Serie Generale)
IL MINISTRO DELL’INTERNO
(omissis)
Decreta:
Art. 1.
Definizioni
1. Ai fini del presente decreto, in conformità al decreto legislativo 7 aprile 2003, n. 85, al decreto legislativo 19 novembre 2007, n. 251, di seguito nominato “decreto qualifiche”
e al decreto legislativo 28 gennaio 2008, n. 25, di seguito
nominato “decreto procedure”, si intende per:
a) “minori stranieri non accompagnati” - MSNA: “i cittadini
di paesi terzi o gli apolidi di età inferiore ai diciotto anni
che entrano nel territorio degli Stati membri senza essere
accompagnati da una persona adulta responsabile per essi
in base alla legge o agli usi, finché non ne assuma effettivamente la custodia una persona per essi responsabile, ovvero i minori che sono lasciati senza accompagnamento
una volta entrati nel territorio degli Stati membri”;
b) “domanda di protezione internazionale”: la domanda di
protezione presentata secondo le modalità previste dal
“decreto procedure” diretta ad ottenere lo status di rifugiato o lo status di protezione sussidiaria;
c) “richiedente protezione internazionale”: il cittadino di un
paese terzo o apolide che abbia chiesto di essere ammesso
ad una forma di protezione internazionale;
d) “status di rifugiato”: la protezione internazionale riconosciuta al cittadino straniero ai sensi dell’art. 11 del “decreto
qualifiche”;
e) “protezione sussidiaria”: la protezione internazionale riconosciuta al cittadino straniero ai sensi dell’art. 17 del
“decreto qualifiche”;
f) “protezione umanitaria”: la protezione di cui all’art. 32
del “decreto procedure” concessa al cittadino di un paese
terzo che si trovi in oggettive e gravi condizioni personali
che non consentono l’allontanamento e a cui, qualora non
venga accolta la domanda di protezione internazionale, viene rilasciato dal questore un permesso di soggiorno ai sensi dell’art. 5, comma 6, del decreto legislativo 25 luglio
1998, n. 286;
g) “Fondo”: il Fondo nazionale per le politiche e i servizi
dell’asilo istituito con l’art. 1-septies del decreto-legge 30
dicembre 1989, n. 416, convertito dalla legge 28 febbraio
1990, n. 39;
h) “Capo Dipartimento”: il Capo Dipartimento per le libertà
civili e l’immigrazione del Ministero dell’interno;
624
i) “Direttore Centrale”: il Direttore della Direzione Centrale
dei servizi civili per l’immigrazione e l’asilo del Ministero
dell’interno;
l) “Direzione Centrale”: la Direzione Centrale dei servizi civili per l’immigrazione e l’asilo del Ministero dell’interno;
m) “SPRAR”: Sistema di protezione per richiedenti asilo e
rifugiati;
n) “Servizio Centrale”: Servizio Centrale dello SPRAR;
o) “Enti Locali”: Enti Locali, anche eventualmente associati, le loro unioni o consorzi, che prestano servizi finalizzati
all’accoglienza dei minori stranieri non accompagnati, anche richiedenti/titolari di protezione internazionale e beneficiari di protezione umanitaria, che presentano i progetti;
p) “legale rappresentante”: sia il soggetto legalmente preposto alla rappresentanza legale dell’Ente Locale (Capofila
e/o Partner) (es. Sindaco) sia il Soggetto eventualmente delegato alla sottoscrizione da parte di quest’ultimo (es. dirigente o funzionario delegato dal Sindaco);
q) “Soggetto proponente”: Ente Locale in forma singola o
associata che presenta la domanda di contributo;
r) “Capofila”: in caso di Soggetto Proponente Associato, è
il soggetto che risponde per la realizzazione dell’intero progetto presentato;
s) “Partner”: è l’Ente Locale diverso dal Soggetto proponente, coinvolto nella realizzazione del progetto;
t) “Ente Attuatore”: soggetto terzo individuato dall’Ente Locale per l’esecuzione di uno o più servizi del progetto.
Art. 2.
Soggetti proponenti e condizioni di partecipazione
1. Sono ammessi a presentare proposte progettuali a valere sul presente decreto gli Enti Locali, come definiti dal decreto legislativo n. 267/2000 e successive modifiche ed integrazioni, singolarmente ovvero in associazione formalmente costituita.
2. In caso di progetto presentato da un Soggetto Proponente Associato deve essere individuato un “Capofila” che
risponde, come unico interlocutore dell’Amministrazione,
per la realizzazione dell’intero progetto.
3. Gli Enti Locali proponenti, nel rispetto di quanto stabilito
dal presente decreto, dalle “Linee Guida” e dalla normativa
vigente in materia, possono procedere all’affidamento ad
un Soggetto terzo dell’esecuzione di uno o più servizi specifici del progetto.
4. Ciascun Soggetto proponente può individuare uno o più
Enti Attuatori indicandoli all’interno dell’apposita sezione
prevista al punto 8 dell’Allegato B - Modello di domanda di
contributo.
Art. 3.
Oggetto del decreto
1. Gli Enti Locali proponenti, nella domanda di contributo,
si impegnano, nel superiore interesse dei minori, ad attivare servizi finalizzati all’accoglienza in favore dei MSNA e, in
particolare, sulla base delle “Linee Guida” (Allegato A), a
garantire:
a) il rispetto dei diritti di cui è portatore il minore straniero
non accompagnato secondo la normativa nazionale e internazionale vigente;
b) l’avvio graduale del minore verso l’autonomia e l’inclusione nel tessuto sociale del territorio.
2. L’Ente Locale proponente, in base alle proprie prerogative e ferme restando le responsabilità degli altri attori istituzionali del territorio a vario titolo coinvolti, dovrà prevedere
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interventi articolati nel periodo di accoglienza per raggiungere i seguenti obiettivi, riportati nelle “Linee Guida”:
collocamento in luogo sicuro del minore, sia in strutture
autorizzate, sia presso famiglie selezionate, secondo la normativa vigente, tenendo conto, in modo particolare dell’età
e del paese di provenienza del minore;
supporto di mediatori linguistico-culturali;
iscrizione al Servizio Sanitario Nazionale;
assistenza socio-psicologica, sanitaria e orientamento legale;
verifica della presenza di parenti, connazionali o persone
disponibili, idonee secondo la normativa vigente, ad una
eventuale presa in carico del minore;
apertura della tutela;
regolarizzazione dello status giuridico e della presenza sul
territorio;
insegnamento di base della lingua italiana;
inserimento scolastico e professionale e attivazione di servizi a sostegno dell’integrazione socio-lavorativa del minore;
definizione di un progetto socio-educativo individualizzato
per ciascun minore che sarà formulato tenendo sempre
presenti le sue aspettative e competenze, il suo progetto
migratorio, oltre ad essere preferibilmente condiviso anche
dal tutore e aggiornato durante l’intero periodo di accoglienza;
forme di raccordo con gli interventi realizzati nell’ambito
dell’Avviso pubblico “Miglioramento della capacità del territorio italiano di accogliere minori stranieri non accompagnati” finanziato a valere sul Fondo asilo, migrazione e integrazione 2014-2020 - Assistenza emergenziale.
3. Le proposte progettuali finanziate dovranno altresì prevedere modalità di confronto e di collaborazione con prefetture, questure, forze dell’ordine, tribunali per i minorenni, giudici tutelari, ASL, agenzie educative, nonché con comunità di accoglienza, famiglie affidatarie, comunità straniere, centri di formazione professionale, agenzie per l’impiego, associazioni di promozione sociale e di volontariato
(sport, cultura, etc.) ed ogni altro attore potenzialmente
coinvolto.
Art. 4.
Capacità ricettiva, durata degli interventi e contributi
1. Il Capo Dipartimento, con apposito provvedimento, stabilisce la capacità ricettiva dello SPRAR in un numero non
inferiore a 1000 posti di accoglienza relativi ai MSNA anche richiedenti/titolari di protezione internazionale.
2. Le proposte progettuali dovranno prevedere la realizzazione, fino al 31 dicembre 2016, degli interventi di cui all’art. 3, comma 2.
3. Il contributo per l’accoglienza è previsto per un importo
massimo pari a euro 45 pro/die pro/capite, incrementato di
un massimo del 20 per cento per le spese per l’integrazione e spese generali, così come previsto dal piano finanziario preventivo.
4. L’Ente Locale contribuisce, a titolo di cofinanziamento,
in misura non inferiore al 20 per cento del costo complessivo della singola proposta progettuale così come indicato
nel piano finanziario di cui all’allegato “C”.
Art. 5.
Presentazione della domanda
1. Accedono alla ripartizione delle disponibilità del Fondo,
riservate al sostegno finanziario dei servizi di cui all’art. 1sexies del decreto-legge 30 dicembre 1989, n. 416, conver-
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tito con modificazioni dalla legge n. 39/1990, gli Enti Locali,
che, nel superiore interesse dei minori, si impegnano a garantire i servizi indicati nelle “Linee Guida”.
2. Per accedere alla ripartizione del Fondo, gli Enti Locali
presentano, in carta libera, domanda di contributo sottoscritta dal rappresentante dell’Ente Locale, utilizzando
esclusivamente gli appositi modelli “B”, “B1”, “B2”, “C” e
“C1” allegati al presente decreto, di cui all’art. 17.
3. Gli Enti Locali devono inoltre produrre i seguenti documenti:
a) copia del documento di identità, in corso di validità, del
legale rappresentante dell’Ente Locale che ha presentato la
domanda o di un suo delegato;
b) lettere di adesione di Enti Locali che offrono servizi a favore del progetto o sul cui territorio insistono le strutture di
accoglienza;
c) dichiarazione di impegno dell’Ente Locale di avvalersi di
uno o più Enti Attuatori con pluriennale, consecutiva esperienza nella presa in carico di MSNA anche richiedenti/titolari di protezione internazionale comprovata da attività e
servizi in essere al momento della presentazione della domanda (nei casi in cui l’Ente Locale intenda avvalersi di Ente Attuatore);
d) autorizzazione e/o accreditamento della struttura di accoglienza per i minori come previsto dalla normativa regionale e nazionale, laddove non sussista ancora un recepimento regionale del decreto ministeriale n. 308/2001.
4. È ammissibile una sola domanda di contributo per ogni
Ente Locale anche se presentata in forma associata.
5. Le domande, in duplice copia, devono essere consegnate a mano o inviate, tramite raccomandata con avviso di ricevimento, al Ministero dell’interno - Dipartimento per libertà civili e l’immigrazione - Direzione centrale per i servizi
civili per l’immigrazione e l’asilo, Piazza del Viminale s.n.c.
- 00184 Roma, entro le ore 16,00 del sessantesimo giorno
dalla data di pubblicazione del presente decreto nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica italiana.
Art. 6.
Cause di inammissibilità e di esclusione
1. Sono inammissibili le domande:
a) presentate da soggetti in forma singola od associata, diversi da quelli legittimati così come individuati al precedente art. 2;
b) pervenute oltre il termine di cui al precedente art. 5 ultimo comma;
c) non corredate dal piano finanziario redatto secondo lo
schema di cui all’allegato “C”;
d) redatte su formulari non conformi ai modelli allegati al
presente decreto e/o privi della firma del legale rappresentante;
e) prive, in caso di delega, di un valido atto di delega sottoscritto dal Soggetto delegante e dal Soggetto delegato o
recanti atti di delega validi, ma non accompagnati dalla copia di un documento di identità valido del Soggetto delegante e del Soggetto delegato;
f) che prevedano una durata diversa da quella indicata all’art. 4, comma 2;
g) presentate secondo modalità difformi da quanto indicato
all’art. 5 del presente decreto;
h) prive del/dei documento/i di identità di cui all’art. 5,
comma 3, lettera A.
2. Nel caso di presentazione di più domande da parte del
medesimo Ente Locale è ammissibile quella pervenuta per
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prima secondo i tempi e le modalità stabilite dal precedente art. 5.
3. Sono escluse le domande:
a) che non prevedono gli interventi indicati all’art. 3, comma 2 del presente decreto e nelle “Linee Guida”;
b) prive di uno o più documenti o delle dichiarazioni richiesti dall’art. 5, comma 3, lettere b), c) e d);
c) prive in generale, delle informazioni e/o dei documenti richiesti obbligatoriamente dal presente decreto;
d) prive della dichiarazione di impegno a destinare alla rete
nazionale dello SPRAR una percentuale minima del 70 per
cento dei posti complessivi indicati nella proposta progettuale;
e) per le quali la Commissione ai sensi del successivo comma 4, abbia richiesto una integrazione documentale e l’Ente Locale non vi abbia provveduto nei termini fissati.
4. In presenza di vizi documentali non sostanziali, l’Amministrazione si riserva la facoltà di richiedere all’Ente Locale
chiarimento e/o integrazioni.
5. In tali ipotesi l’Amministrazione assegna un termine perentorio entro il quale, pena l’esclusione, l’Ente Locale deve
far pervenire i chiarimenti o le integrazione richieste. In caso di mancata risposta, da parte del proponente, entro il
termine perentorio concesso, la domanda si considererà
esclusa.
Art. 8.
Capacità ricettiva dei singoli servizi di accoglienza
aggiuntivi
1. L’Ente Locale che presenta domanda di contributo ha
facoltà di garantire, nel corso del periodo di vigenza del
presente decreto e su richiesta della Direzione Centrale per
il tramite del Servizio Centrale, l’attivazione di una percentuale di posti aggiuntivi pari ad un minimo del 20 per cento
a un massimo del 50 per cento del numero di posti effettivamente finanziati.
2. Nel caso in cui l’Ente Locale nella presentazione della
domanda di contributo si impegni ad attivare i posti aggiuntivi ai sensi del comma 1, tale attivazione ha carattere
obbligatorio.
3. Per i posti aggiuntivi non è richiesto alcun cofinanziamento all’Ente Locale. Non è necessario, inoltre, indicare
nella domanda di contributo, le strutture da destinare all’attivazione dei posti aggiuntivi, fermo restando la conformità
delle stesse a quanto previsto dalle “Linee Guida” e dalle
normative vigenti.
4. A partire dalla ricezione della richiesta di attivazione dei
posti aggiuntivi, gli Enti Locali sono tenuti ad attivarli entro
i successivi 15 giorni lavorativi.
5. Per ogni posto aggiuntivo attivato viene riconosciuto un
contributo pro die/pro capite pari ad euro 45.
Art. 7.
Capacità ricettiva dei singoli servizi di accoglienza
1. Gli Enti Locali che presentano domanda di contributo
debbono destinare allo SPRAR una percentuale minima del
70 per cento dei posti complessivi indicati nella proposta
progettuale.
2. All’assegnazione di tali posti provvede direttamente la
Direzione Centrale tramite il Servizio Centrale, anche nel rispetto di quanto previsto dal decreto legislativo n.
140/2005 relativamente ai minori non accompagnati richiedenti protezione internazionale.
3. La capacità ricettiva complessiva dei servizi di accoglienza non deve essere inferiore a 6 posti né superiore a 70:
a) fino ad un massimo di dieci posti di accoglienza per gli
Enti Locali, singoli o consorziati, con popolazione complessiva fino a 5.000 abitanti;
b) fino ad un massimo di venti posti per i servizi di accoglienza per gli Enti Locali, singoli o consorziati, con una popolazione complessiva tra 5.001 e 15.000 abitanti;
c) fino ad un massimo di trenta posti di accoglienza per gli
Enti Locali, singoli o consorziati, con una popolazione complessiva tra 15.001 e 50.000 abitanti;
d) fino ad un massimo di quaranta posti di accoglienza per
gli Enti Locali, singoli o consorziati, con una popolazione
complessiva tra 50.001 e 200.000 abitanti;
e) fino ad un massimo di cinquanta posti di accoglienza
per gli Enti Locali, singoli o consorziati, con una popolazione complessiva tra 200.001 e 500.000 abitanti;
f) fino ad un massimo di settanta posti di accoglienza per
gli Enti Locali, singoli o consorziati, con una popolazione
superiore a 500.001 abitanti.
4. Nel caso in cui la domanda di contributo è presentata da
Enti Locali in forma associata, il numero degli abitanti va
calcolato in base alla popolazione dei soli comuni nel cui
territorio sorgono le strutture di accoglienza.
5. Le strutture adibite all’accoglienza dei minori dovranno
essere autorizzate/accreditate ai sensi della normativa nazionale e regionale di settore.
Art. 9.
Costi inammissibili
1. Non sono ammissibili i costi:
a) per l’acquisto di immobili o relativi al pagamento di
eventuali mutui accesi per l’acquisto degli stessi;
b) di adeguamento delle strutture da adibire all’accoglienza.
626
Art. 10.
Commissione di valutazione delle domande di
contributo
1. Ai fini della selezione delle domande di cui all’art. 5, con
provvedimento del Capo Dipartimento, è istituita una Commissione di valutazione composta dal Direttore Centrale,
che la presiede, o da un suo delegato, da un dirigente della
carriera prefettizia in servizio presso la Direzione Centrale e
da un dirigente di II fascia, dal responsabile della Struttura
di missione per l’accoglienza dei minori stranieri non accompagnati o da un suo delegato, da un rappresentante
dell’Associazione Nazionale Comuni italiani (ANCI), da un
rappresentante dell’Unione delle Province d’Italia (UPI).
Compongono, inoltre, la Commissione un rappresentante
dell’Alto Commissariato delle Nazioni Unite per i Rifugiati
(ACNUR) ed un rappresentante delle Regioni. La segreteria
della Commissione è assicurata da un funzionario in servizio presso la Direzione Centrale.
2. Per le attività connesse alla valutazione dei progetti, la
Commissione si avvale del supporto tecnico del Servizio
Centrale.
3. La partecipazione alla Commissione non comporta compensi o rimborsi.
4. La Commissione di valutazione è validamente costituita
con la maggioranza dei componenti e delibera a maggioranza dei presenti; in caso di parità prevale il voto del Presidente.
5. Al fine di garantire la più ampia distribuzione dei servizi
di accoglienza sul territorio, l’Amministrazione può chiedere all’Ente Locale una riduzione dei posti in accoglienza rispetto a quelli offerti nella domanda di partecipazione al
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bando. In tal caso, l’Ente Locale che accoglie la richiesta rimodula in maniera conseguente il progetto ed il relativo
piano finanziario e fornisce alla Commissione i chiarimenti
o le integrazioni richieste.
6. All’esito dell’esame delle domande, la Commissione assegna ai singoli progetti i punteggi secondo le modalità
stabilite dall’art. 11, forma ed approva la graduatoria degli
Enti Locali ammessi al contributo.
7. La graduatoria finale degli Enti Locali ammessi al contributo verrà pubblicata sul sito del Ministero dell’interno e
del Servizio Centrale, con valore di notifica a tutti gli effetti
di legge.
8. Dell’assegnazione del contributo è data altresì comunicazione all’Ente Locale ammesso al finanziamento, nonché
alla Prefettura-UTG territorialmente competente.
9. L’Amministrazione si riserva la facoltà di scorrere la graduatoria approvata in caso di sopravvenute necessità e/o
di economie raggiunte, nonché in caso di ulteriori disponibilità finanziarie.
Art. 11.
Punteggi per la formazione della graduatoria
1. Al fine della formazione della graduatoria la Commissione di valutazione assegna ad ogni istanza di contributo il
seguente punteggio utile:
a) punti 0,5 nel caso in cui l’Ente Locale sia finanziato dal
Fondo nel triennio in corso 2014-2016, per un progetto destinato all’accoglienza di adulti e/o persone disabili e/o con
disagio mentale o psicologico e/o con necessità di assistenza sanitaria, sociale e domiciliare, specialistica o prolungata;
b) punti 2 nel caso in cui l’Ente Locale sia finanziato dal
Fondo nel triennio in corso 2014-2016, prevedendo servizi
esclusivamente destinati ai minori stranieri non accompagnati richiedenti asilo o titolari di protezione internazionale
o umanitaria;
c) punti 0,5 nel caso in cui l’Ente Locale abbia partecipato,
in qualità di partner, alla realizzazione di un progetto finanziato dal Fondo nel triennio in corso 2014-2016;
d) punti da 1 a 3 nel caso in cui l’Ente Locale titolare di un
progetto SPRAR ha messo a disposizione posti per l’accoglienza di minori stranieri non accompagnati in seguito alla
richiesta formulata dal Ministero dell’interno con circolare
del 23 luglio 2014;
e) punti 1,5 nel caso in cui l’Ente Locale non sia mai stato
finanziato dal Fondo;
f) punti 1 nel caso in cui l’Ente Locale proponente offra il
numero di posti massimo previsti dall’art. 7, comma 3 del
presente decreto;
g) punti da 0,20 a 0,40 se l’Ente Locale mette a disposizione posti per l’accoglienza di minori di genere femminile
(massimo del 30 per cento del numero di posti complessivi
del progetto);
h) punti da 1 a 3 se l’Ente Locale mette a disposizione della
rete nazionale una percentuale maggiore di posti rispetto
al minimo previsto dall’art. 7, comma 1 del presente decreto;
i) punti da 0,50 a 2 se l’Ente Locale mette a disposizione
posti aggiuntivi su richiesta del Ministero dell’interno (minimo 20 per cento - massimo 50 per cento dei posti complessivi del progetto);
l) punti 0,20 per ogni 5 per cento in più di cofinanziamento
rispetto al 20 per cento previsto dall’art. 1-sexies, comma 2
del decreto-legge n. 416/1989 convertito nella legge n.
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39/1990 e dettagliato secondo i criteri previsti dall’allegato
“C1” fino ad un massimo 0,60;
m) punti da 0 a 5 per la qualità della proposta progettuale
presentata;
n) punti da 0 a 6 per il livello di aderenza ai parametri previsti dalle “Linee Guida”.
2. In caso di parità di punteggio, il titolo di preferenza è costituito dal maggior numero di posti riservati dall’Ente Locale in favore dello SPRAR. In caso di ulteriore parità di
punteggio, saranno prioritariamente ammessi gli Enti Locali ubicati nelle regioni dove insistono strutture di prima accoglienza per MSNA finanziate nell’ambito dell’avviso pubblico di cui all’art. 3, comma 2.
Art. 12.
Decreto di ripartizione
1. Il piano di ripartizione del Fondo è definito dalla Commissione di cui all’art. 10 che assegna all’Ente Locale, sulla
base della graduatoria, un sostegno finanziario non superiore all’80 per cento del costo totale del singolo progetto
territoriale.
2. Il Ministro dell’interno, acquisita la graduatoria redatta
dalla Commissione di valutazione e sentita la Conferenza
Unificata, di cui all’art. 8 del decreto legislativo 28 agosto
1997, n. 281, adotta il decreto di ripartizione del Fondo.
3. La graduatoria degli Enti Locali ammessi a contributo è
pubblicata sui siti internet del Ministero dell’interno e del
Servizio Centrale.
4. Dell’assegnazione del contributo è data, altresì, comunicazione all’Ente Locale beneficiario, nonché alla Prefettura
- UTG territorialmente competente.
Art. 13.
Variazioni del servizio finanziato
1. I servizi indicati nei progetti che, entrati in graduatoria,
sono stati ammessi al riparto del Fondo, non possono subire, nella fase attuativa, variazioni nei loro elementi essenziali.
Costituiscono elementi essenziali:
a) il rapporto tra l’Ente Locale titolare del progetto e lo/gli
Ente/i attuatore/i;
b) la/le struttura/e d’accoglienza indicata/e nella proposta
progettuale.
2. In presenza di gravi motivi, l’Ente Locale ammesso al finanziamento può sottoporre, per le conseguenti determinazioni, proposta di variazioni dei suddetti elementi essenziali del progetto, corredata da idonea documentazione, alla Direzione Centrale che acquisisce il parere del Servizio
Centrale.
3. Le variazioni non autorizzate, ai sensi del presente articolo, comportano la revoca del contributo di cui all’art. 16.
4. La rimodulazione del piano finanziario preventivo, da
presentare al Servizio Centrale nel mese di novembre di entrambi gli anni non può pregiudicare la qualità dei servizi
offerti ai minori e deve obbligatoriamente rispettare la percentuale del 20 per cento relativamente alla voce di spesa
di cui alla lettera b) del suddetto piano finanziario (integrazione e spese generali).
Art. 14.
Presentazione del rendiconto e controlli
1. Il rendiconto delle spese sostenute dall’Ente Locale è
presentato alla Direzione Centrale, tramite il Servizio Centrale, con le modalità indicate nel “Manuale unico di rendicontazione SPRAR”.
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2. Il rendiconto deve essere conforme al piano finanziario
preventivo originario allegato alla domanda (allegato “C”) o
a quello rimodulato successivamente come previsto agli
art. 10, comma 5 e 13, comma 4.
3. L’Ente Locale è tenuto a conservare la documentazione
contabile relativa alle spese sostenute per i cinque anni
successivi alla data di presentazione del rendiconto.
4. L’Ente Locale presenta, con cadenza semestrale, al Servizio Centrale per il successivo inoltro alla Direzione Centrale, una scheda di monitoraggio dei servizi erogati ed una
relazione intermedia e una finale sull’attività svolta e sui risultati raggiunti.
5. La Direzione Centrale, avvalendosi del supporto del Servizio Centrale, dispone verifiche ed ispezioni sui servizi degli Enti Locali assegnatari del contributo, fermo restando
quanto disposto dalle vigenti normative nazionali e regionali, in materia di vigilanza e controllo.
Art. 15.
Economie
1. Le eventuali economie maturate nella fase di attuazione
del servizio restano acquisite all’Ente Locale assegnatario
che le utilizza, previa autorizzazione della Direzione Centrale, fino ad esaurimento dell’assegnazione finanziaria, per le
stesse finalità indicate nella domanda di contributo.
2. In sede di riparto annuale del contributo, ai fini dell’ottimizzazione delle risorse disponibili sul Fondo, la Direzione
Centrale procede ad erogare agli Enti Locali assegnatari
del finanziamento un contributo calcolato al netto delle
eventuali economie maturate nelle annualità precedenti, il
cui utilizzo è stato autorizzato ai sensi del comma 1.
Art. 16.
Revoca del contributo
1. All’atto dell’assegnazione del contributo, a ciascun progetto viene attribuito un punteggio complessivo di 20 punti.
2. Tale punteggio subisce decurtazioni nella misura indicata
nella tabella “D”, a seguito dell’accertata inosservanza di
uno o più obblighi previsti dal presente decreto e dalle “Linee Guida”, a fronte del monitoraggio effettuato dal Servizio Centrale. Per ogni inosservanza accertata verrà inviato
all’Ente Locale un avviso da parte della Direzione Centrale,
per il tramite del Servizio Centrale, con l’invito ad ottemperare alle inosservanze rilevate entro il termine assegnato,
pena la decurtazione del punteggio. La decurtazione del
punteggio attribuito può comportare la revoca, parziale o
totale, del contributo, attraverso un provvedimento del Direttore Centrale in misura proporzionale all’entità dell’inosservanza accertata.
3. La revoca parziale del contributo è disposta in presenza
di una decurtazione di punteggio compresa tra 8 e 13 punti
complessivi. La revoca totale del contributo è disposta in
presenza di una decurtazione di punteggio compresa tra
14 e 20 punti complessivi. Qualora l’Ente Locale presenti
domanda di contributo per il triennio successivo, le decurtazioni di punteggio e la revoca parziale o totale saranno
considerate dalla Commissione in sede di valutazione della
proposta progettuale ai fini della formazione della graduatoria.
4. In caso di revoca, l’importo del contributo da restituire è
versato dall’Ente Locale secondo le modalità contenute nel
provvedimento di decadenza adottato dal Direttore Centrale.
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Art. 17.
Allegati
1. Costituiscono parte integrante del presente decreto i seguenti allegati:
Allegato A - Linee Guida;
Allegato B - Modello di domanda del contributo;
Allegato B1 - Scheda strutture e relativa documentazione;
Allegato B2 - Dichiarazione sostitutiva;
Allegato C - Piano finanziario;
Allegato C1 - Relazione descrittiva del cofinanziamento;
Allegato D - Tabella per la revoca del contributo.
Art. 18.
Pubblicazione
1. Il presente decreto sarà inviato ai competenti organi di
controllo e pubblicato nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica italiana e sui siti del Ministero dell’interno e del Servizio Centrale dello SPRAR.
Allegati
(omissis)
MUTUI
OPERAZIONI A TASSO VARIABILE: TASSO DI RIFERIMENTO
RELATIVO AL PERIODO 1° GENNAIO - 30 GIUGNO 2015
Ministero dell’Economia e delle Finanze - Decreto 21
aprile 2015 - Tasso di riferimento determinato per il periodo 1° gennaio - 30 giugno 2015, relativamente alle
operazioni a tasso variabile, effettuate dagli Enti Locali
ai sensi dei decreti-legge 1° luglio 1986, n. 318, 31 agosto 1987, n. 359 e 2 marzo 1989, n. 66, nonché della
Legge 11 marzo 1988, n. 67. (G.U. 29 aprile 2015, n.
98, Serie Generale)
IL DIRETTORE GENERALE DEL TESORO
(omissis)
Decreta:
Art. 1.
1. Per il periodo 1° gennaio - 30 giugno 2015 il costo massimo della provvista da utilizzarsi per operazioni di mutuo
di cui alle leggi citate in premessa, regolate a tasso variabile, è pari a:
a) 1,00% per le operazioni di cui ai decreti-legge 1° luglio
1986, n. 318 e 31 agosto 1987, n. 359, nonché per quelle
di cui alla legge 11 marzo 1988, n. 67;
b) 0,90% per le operazioni di cui al decreto-legge 2 marzo
1989, n. 66 e relativo decreto ministeriale di attuazione del
28 giugno 1989;
c) 1,25% per le operazioni di cui al decreto-legge 2 marzo
1989, n. 66 e relativo decreto ministeriale di attuazione del
26 giugno 1990;
d) 1,25% per le operazioni di cui al decreto-legge 2 marzo
1989, n. 66 e ai decreti ministeriali del 25 marzo 1991 e del
24 giugno 1993 stipulate entro il 30 dicembre 1998;
e) 1,25% per le operazioni di cui al decreto-legge 2 marzo
1989, n. 66 e ai decreti ministeriali del 25 marzo 1991 e del
24 giugno 1993 stipulate nel periodo 31 dicembre 1998 28 maggio 1999.
2. Al costo della provvista va aggiunta la commissione onnicomprensiva tempo per tempo in vigore nel periodo in
cui sono state effettuate le operazioni di cui al presente de-
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creto. La misura della commissione rimane fissa per tutta
la durata dell’operazione.
Art. 2.
Le disposizioni di cui al presente decreto si applicano ai
contratti di mutuo stipulati anteriormente al 29 maggio
1999, data di entrata in vigore del decreto ministeriale 10
maggio 1999 richiamato in premessa.
Il presente decreto sarà pubblicato nella Gazzetta Ufficiale
della Repubblica italiana.
SPESA PUBBLICA
RIDUZIONE DEL FONDO PER LO SVILUPPO E COESIONE
Ministero dell’economia e delle finanze - Decreto 15
aprile 2015 - Attuazione dell’articolo 16, comma 2, del
decreto-legge n. 95 del 2012 e dell’intesa in Conferenza
Stato-Regioni del 26 febbraio 2015 - Anno 2015. (G.U.
19 maggio 2015, n. 114, Serie Generale)
IL RAGIONIERE GENERALE DELLO STATO
(omissis)
Decreta:
Articolo unico
Determinazione del concorso finanziario di ciascuna
regione per l’anno 2015 e individuazione delle risorse
da assoggettare a riduzione
1. Per l’anno 2015, il concorso finanziario di ciascuna regione a statuto ordinario in termini di riduzioni delle risorse
a qualunque titolo dovute dallo Stato alle regioni medesime, ai sensi dell’art. 16, comma 2, del decreto-legge 6 luglio 2012, n. 95, per un ammontare complessivamente pari
a 1.050 milioni di euro, è determinato sulla base degli importi di cui alla tabella 1, facente parte integrante del presente decreto.
2. Per l’anno 2015, sono ridotte, per un ammontare complessivamente pari a 1.050 milioni di euro, le risorse del
fondo per lo sviluppo e la coesione, di cui all’art. 4 del decreto legislativo 31 maggio 2011, n. 88.
3. Le regioni che non abbiano sufficiente capienza ai fini
della riduzione del Fondo per lo sviluppo e coesione per
1.050 milioni di euro indicano entro il 30 giugno 2015 ulteriori risorse da ridurre. Qualora le regioni non provvedano
entro tale termine, il Ministero dell’economia e delle finanze è autorizzato a procedere alla riduzione in via lineare dei
trasferimenti e, ove incapienti, delle risorse a qualunque titolo dovute dallo Stato alle regioni, escluse quelle destinate
al finanziamento del servizio sanitario nazionale.
4. Il Ministro dell’economia e delle finanze provvede, con
propri decreti, alle occorrenti variazioni di bilancio.
5. Il presente decreto è trasmesso agli Organi di controllo
per le verifiche di competenza ed entra in vigore il giorno
successivo a quello della sua pubblicazione nella Gazzetta
Ufficiale della Repubblica italiana.
Allegato
Tabella 1
Riduzioni di risorse erariali ai sensi dell’articolo 16,
comma 2, del decreto legge n. 95 del 2012 per l’anno
2015 a carico del fondo per lo sviluppo e la coesione
(omissis)
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IMMOBILI
RECUPERO E RAZIONALIZZAZIONE DI IMMOBILI E ALLOGGI
DI EDILIZIA RESIDENZIALE PUBBLICA
Ministero delle infrastrutture e dei trasporti - Decreto
16 marzo 2015 - Criteri per la formulazione di un programma di recupero e razionalizzazione degli immobili
e degli alloggi di edilizia residenziale pubblica. (G.U. 21
maggio 2015, n. 116, Serie Generale)
IL MINISTRO DELLE INFRASTRUTTURE
E DEI TRASPORTI
CON IL MINISTRO DELL’ECONOMIA
E DELLE FINANZE
E
IL MINISTRO PER GLI AFFARI REGIONALI
E LE AUTONOMIE
(omissis)
Decretano:
Art. 1.
Criteri per la formulazione del Programma
1. Ai fini dell’inserimento nel Programma, gli interventi devono rispondere ai seguenti criteri:
a) rapida assegnazione degli alloggi non utilizzati per assenza di interventi di manutenzione;
b) riduzione dei costi di conduzione degli alloggi da parte
degli assegnatari e dei costi di gestione da parte degli enti
gestori mediante l’adeguamento e il miglioramento impiantistico e tecnologico degli immobili e degli alloggi, con particolare riferimento alla prestazione energetica;
c) trasformazione tipologica degli alloggi per tenere conto
delle nuove articolazioni della domanda abitativa conseguente alla trasformazione delle strutture familiari, ai fenomeni migratori, alla povertà e marginalità urbana;
d) adeguamento statico e miglioramento della risposta sismica.
Art. 2.
Tipologie di interventi ammissibili a finanziamento
1. Il Programma è articolato nelle seguenti due linee:
a) interventi di non rilevante entità finalizzati a rendere
prontamente disponibili gli alloggi sfitti mediante lavorazioni di manutenzione e di efficientamento. Ai fini del presente
decreto si considerano di non rilevante entità gli interventi
di importo inferiore a 15.000 euro da realizzarsi entro sessanta giorni dal provvedimento regionale di concessione
del finanziamento da adottare entro trenta giorni dalla data
di comunicazione di avvenuta registrazione del decreto ministeriale di ammissione a finanziamento di cui all’art. 4,
comma 4. Gli alloggi recuperati sono assegnati prioritariamente alle categorie sociali individuate dall’art. 1, comma
1, della legge 8 febbraio 2007, n. 9, a condizione che i soggetti appartenenti a tali categorie siano collocati utilmente
nelle graduatorie comunali per l’accesso ad alloggi, ai sensi dell’art. 4, comma 4, della legge n. 80/2014.
b) interventi di ripristino di alloggi di risulta e di manutenzione straordinaria da attuare mediante la realizzazione delle seguenti tipologie di intervento, cumulativamente ammissibili a finanziamento nel limite di 50.000 euro per alloggio:
b.1. efficientamento energetico degli edifici da perseguire
mediante il miglioramento dei consumi di energia e l’innal-
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zamento di almeno una classe della prestazione energetica
o la riduzione di almeno il 30% dei consumi registrati nell’ultimo biennio di utilizzazione dell’immobile;
b.2. messa in sicurezza delle componenti strutturali degli
immobili mediante interventi di adeguamento o miglioramento sismico;
b.3. rimozione manufatti e componenti edilizie con presenza di materiali nocivi e pericolosi quali amianto, piombo,
ecc.;
b.4. superamento delle barriere architettoniche;
b.5. manutenzione straordinaria sulle parti comuni dell’organismo abitativo e su quelle di pertinenza;
b.6. frazionamenti e accorpamenti, anche con rinnovo e
sostituzione di parti anche strutturali degli edifici.
Art. 3.
Criteri di ripartizione delle risorse
1. Le risorse pari a complessivi 67,9 milioni di euro di cui
all’art. 4, comma 6, del decreto-legge 28 marzo 2014, n.
47, convertito, con modificazioni, dalla legge 23 maggio
2014, n. 80 sono destinate alla linea di intervento di cui alla
lettera a) dell’art. 2 del presente decreto e sono ripartite tra
le regioni e le province autonome di Trento e Bolzano, come risulta dalla Tabella 1 allegata al presente decreto, sulla
base dei seguenti parametri:
a) numero degli sfratti desumibili dall’ultimo rapporto dell’Ufficio centrale di statistica del Ministero dell’interno (peso 60%);
b) numero degli alloggi di risulta presenti in ciascuna regione e provincia autonoma in rapporto al numero degli alloggi di risulta presenti nell’intero territorio nazionale desunti
dagli elenchi trasmessi dalle regioni ai sensi dell’art. 4,
comma 1-bis, del citato decreto-legge n. 47 (peso 40%).
2. Le risorse derivanti dalle autorizzazioni di spesa pari di
30 milioni di euro per ciascuno degli anni dal 2015 al 2017
e 40 milioni per il 2018 nonché quelle derivanti da revoche
disposte ai sensi dell’art. 13, comma 1, del decreto-legge
23 dicembre 2013, n. 145, convertito, con modificazioni,
dalla legge 21 febbraio 2014, n. 9, pari complessivamente
ad euro 270,431 milioni, sono destinate, al netto dell’accantonamento pari allo 0,05% di cui al successivo art. 5,
comma 1, alla linea di intervento di cui alla lettera b) dell’art. 2 del presente decreto e ripartite tra le regioni e le
province autonome di Trento e Bolzano, come risulta dalla
Tabella 2 allegata al presente decreto, sulla base dei seguenti parametri assunti in misura percentuale con riferimento al dato di ciascuna regione e provincia autonoma
rapportato al corrispondente dato complessivo nazionale:
a) numero famiglie in affitto (dati Istat 2011) (peso 50%);
b) numero di alloggi di edilizia residenziale pubblica complessivamente esistenti in ciascuna regione dichiarati in sede di trasmissione degli elenchi di cui all’art. 4, comma 1bis, del decreto-legge n. 47/2014 (peso 50%).
3. Ai sensi e per gli effetti del comma 109 dell’art. 2 della
legge n. 191/2009 le somme riferite alle province autonome di Trento e Bolzano sono rese indisponibili e gli interventi possono essere attuati, secondo i criteri di cui all’art.
1 e le modalità di cui all’art. 4, comma 4, nel limite delle risorse allo scopo finalizzate dalle stesse province autonome.
Art. 4.
Soggetti proponenti e procedure
1. Le proposte di intervento sono localizzate nei comuni ad
alta tensione abitativa ovvero nei comuni a disagio abitati-
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vo individuati nella programmazione regionale e sono predisposte dagli ex Istituti autonomi per le case popolari comunque denominati e dai comuni.
2. Nel caso in cui le regioni e le province autonome di Trento e Bolzano non abbiano individuato i comuni ricadenti in
aree a disagio abitativo le proposte di intervento sono predisposte dai comuni con popolazione superiore a 10.000
abitanti per le regioni con popolazione complessiva superiore a 2 milioni e dai comuni con popolazione superiore a
5.000 abitanti per le regioni con popolazione non superiore
a 2 milioni nonché dai comuni individuati dall’art. 9, comma 2-bis, del decreto-legge n. 47/2014, convertito, con modificazioni, dalla legge n. 80/2014.
3. I comuni e gli ex IACP comunque denominati trasmettono alle regioni e alle province autonome di Trento e Bolzano le proposte di intervento corredate dai relativi cronoprogramma riferiti alle linee di cui al precedente art. 2.
4. Entro 120 giorni dalla data di pubblicazione del presente
decreto le regioni, verificata la rispondenza delle proposte
pervenute ai criteri di cui all’art. 1, dichiarano l’ammissibilità al finanziamento delle proposte di intervento pervenute
nel limite delle risorse individuate con i riparti di cui all’art.
3 e trasmettono i relativi elenchi, predisposti in ordine di
priorità sulla base dei pesi relativi attribuiti da ciascuna regione e provincia autonoma ai criteri di cui all’art. 1 per ciascuna delle linee indicate all’art. 2, al Ministero delle infrastrutture e dei trasporti - Direzione generale per la condizione abitativa ai fini della ammissione a finanziamento degli
interventi e assegnazione alle regioni delle risorse, nei limiti
delle disponibilità finanziarie annuali, mediante apposito
decreto ministeriale con il quale sono stabilite, altresì, le
modalità di trasferimento delle risorse assegnate e di applicazione delle misure di revoca. Le proposte eccedenti il limite delle risorse assegnate sono comunque trasmesse, in
separati elenchi ordinati in ordine di priorità ai fini delle
riassegnazioni dei fondi revocati.
Art. 5.
Monitoraggio e revoche
1. Le regioni e le province autonome di Trento e Bolzano
trasmettono al Ministero delle infrastrutture e dei trasporti Direzione generale per la condizione abitativa l’elenco degli
interventi ammessi a finanziamento e assicurano il monitoraggio dei tempi di utilizzo dei fondi unitamente al monitoraggio degli eventuali stanziamenti regionali secondo le
modalità definite nel decreto di cui all’art. 4, comma 4, utilizzando anche l’applicativo informatico messo a disposizione dal Ministero delle infrastrutture e dei trasporti ed il
cui costo non dovrà essere superiore allo 0,05% delle risorse di cui all’art. 3, comma 2, del presente decreto. Gli esiti
del monitoraggio sono trasmessi con cadenza trimestrale e
sono corredati dalle informazioni sulle misure adottate e da
adottare per rimuovere eventuali criticità e inadempienze.
2. Ciascuna regione e provincia autonoma comunica, entro
trenta giorni dalla data di comunicazione del decreto di
ammissione al finanziamento di cui all’art. 4, comma 4, il
nominativo del Responsabile dell’attuazione del Programma al quale sono attribuiti i compiti di:
a) predisporre i rapporti di monitoraggio di cui al comma 1
da inoltrare al Ministero delle infrastrutture e dei trasporti Direzione generale per la condizione abitativa;
b) promuovere iniziative e adottare provvedimenti idonei a
garantire la celere e completa attuazione dei singoli interventi ammessi a finanziamento;
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c) trasmettere al Ministero delle infrastrutture e dei trasporti - Direzione generale per la condizione abitativa le dichiarazioni di avanzamento del complessivo programma regionale per il trasferimento delle quote di finanziamento con
le modalità previste dal decreto ministeriale di cui all’art. 4,
comma 3 del presente decreto.
3. Il Ministero delle infrastrutture e dei trasporti verifica, anche per il tramite dei Provveditorati interregionali alle opere
pubbliche, l’attuazione degli interventi ammessi a finanziamento e dispone gli eventuali conseguenti provvedimenti
anche di revoca sulla base dei criteri indicati con il decreto
di cui all’art. 4, comma 4.
Tab. 1 e Tab. 2
(omissis).
PAGAMENTI
CESSIONE DI CREDITI CERTIFICATI
Ministero dell’Economia e delle Finanze - Decreto 11
marzo 2015 - Modifiche ed integrazioni al decreto 27
giugno 2014, recante strumenti per favorire la cessione
dei crediti certificati ai sensi dell’articolo 37 del decreto-legge 24 aprile 2014, n. 66, convertito, con modificazioni, dalla Legge 23 giugno 2014, n. 89. (G.U. 26 maggio 2015, n. 120, Serie Generale)
IL MINISTRO DELL’ECONOMIA
E DELLE FINANZE
(omissis)
Decreta:
Art. 1.
1. All’art. 1, comma 1, lettera g), del decreto ministeriale
27 giugno 2014 di cui in premessa, dopo le parole “operazione di cessione,” sono aggiunte le seguenti parole: “180
giorni dalla data di cessione, ovvero” e dopo le parole “nella certificazione” sono aggiunte le seguenti parole: “del
credito, se questa è successiva a 180 giorni dalla data di
cessione”.
Il presente decreto sarà inviato agli organi di controllo e
pubblicato nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica italiana.
PATRIMONIO PUBBLICO
EDILIZIA RESIDENZIALE PUBBLICA: PROCEDURE DI
ALIENAZIONE
Ministero delle Infrastrutture e dei Trasporti - Decreto
24 febbraio 2015 - Procedure di alienazione del patrimonio di edilizia residenziale pubblica. (G.U. 20 maggio
2015, n. 115, Serie Generale)
IL MINISTRO DELLE INFRASTRUTTURE
E DEI TRASPORTI
IL MINISTRO DELL’ECONOMIA
E DELLE FINANZE
IL MINISTRO PER GLI AFFARI REGIONALI
E LE AUTONOMIE
(omissis)
Decretano:
Azienditalia - Finanza e Tributi 7/2015
Art. 1.
Procedure di alienazione
1. I comuni, gli enti pubblici anche territoriali, gli istituti
autonomi per le case popolari comunque denominati, in
coerenza con i programmi regionali finalizzati a soddisfare
il fabbisogno abitativo, procedono all’alienazione di unità
immobiliari per esigenze connesse ad una più razionale ed
economica gestione del patrimonio. A tal fine gli enti proprietari predispongono, entro quattro mesi dalla data di
pubblicazione del presente decreto sulla Gazzetta Ufficiale,
specifici programmi di alienazione. I programmi, adottati
secondo le procedure ed i criteri di cui al presente decreto,
sono approvati dal competente organo dell’ente proprietario, previo formale assenso della regione. Decorso inutilmente il termine di quarantacinque giorni, l’assenso della
regione si intende reso. I programmi sono trasmessi al Ministero delle infrastrutture e dei trasporti e alla regione
competente.
Sono fatti comunque salvi i programmi di alienazione degli
alloggi avviati, alla data di pubblicazione del presente decreto sulla Gazzetta Ufficiale, in virtù di provvedimenti regionali.
2. I programmi di alienazione devono favorire prioritariamente la dismissione degli alloggi situati nei condomini misti nei quali la proprietà pubblica è inferiore al 50% e di
quelli inseriti in situazioni estranee all’edilizia residenziale
pubblica quali aree prive di servizi, immobili fatiscenti. Possono essere inclusi nei programmi anche immobili classificabili nell’ambito della revisione catastale in atto come
A/1, A/7, A/8, A/9, A/10, nonché locali destinati ad uso diverso da quello abitativo quali usi commerciali, artigianali,
ecc., se l’alienazione di tali immobili è funzionale alle finalità complessive del programma. Per gli immobili classificabili nell’ambito della revisione catastale in atto come A/1,
A/7, A/8, A/9, A/10, devono comunque ricorrere anche le
condizioni di cui al successivo comma 3 e vengono applicate le modalità di cui all’art. 2, comma 2.
3. Dovrà essere favorita, altresì, la dismissione di quegli alloggi i cui oneri di manutenzione e/o ristrutturazione siano
dichiarati insostenibili dall’ente proprietario sulla base di
una stima documentata dei relativi costi da trasmettere alla
regione competente.
4. Le risorse derivanti dalle alienazioni previste dai programmi, approvati a far tempo dalla data di pubblicazione
sulla Gazzetta Ufficiale del presente decreto, restano nella
disponibilità degli enti proprietari e sono destinate, ai sensi
dell’art. 3, comma 1, lettera a) del decreto-legge 28 marzo
2014, n. 47, convertito con modificazioni dalla legge 23
maggio 2014, n. 80, all’attuazione:
di un programma straordinario di recupero e razionalizzazione del patrimonio esistente, predisposto sulla base dei
criteri stabiliti ai sensi dell’art. 4 del decreto-legge n.
47/2014, convertito con modificazioni dalla legge 23 maggio 2014, n. 80;
di acquisto e, solo in mancanza di adeguata offerta di mercato, di realizzazione di nuovi alloggi.
I programmi di reinvestimento sono approvati dal competente organo dell’ente proprietario, previo formale assenso
della regione. Decorso inutilmente il termine di quarantacinque giorni, l’assenso della regione si intende reso.
5. L’attuazione dei programmi di alienazione è tempestivamente comunicata alle competenti regioni anche ai fini dell’aggiornamento dell’anagrafe del patrimonio di edilizia residenziale pubblica e dell’anagrafe dei relativi assegnatari,
di cui all’art. 4, comma 1, lettera f), della legge 5 agosto
631
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Legislazione
1978, n. 457, nonché della mutua cooperazione finalizzata
alla verifica del possesso dei requisiti e degli accertamenti
conseguenti.
Art. 2.
Criteri per l’alienazione
1. Gli alloggi, rientranti nei programmi di alienazione di cui
al presente decreto, ad esclusione di quelli classificabili
nell’ambito della revisione catastale in atto come A/1, A/7,
A/8, A/9, A/10, nonché locali destinati ad uso diverso da
quello abitativo quali usi commerciali, artigianali, sono previamente offerti in vendita agli assegnatari dei medesimi in
possesso dei requisiti di permanenza nel sistema dell’edilizia residenziale pubblica fissati dalle vigenti normative regionali ed in regola con il pagamento dei canoni e delle
spese, al valore che risulta applicando un moltiplicatore pari a 100 alle rendite catastali determinate secondo le normative vigenti al momento di definizione dell’offerta. Al
prezzo così determinato si applica la riduzione dell’1 per
cento per ogni anno di anzianità di costruzione dell’immobile, fino al limite massimo del 20 per cento, secondo
quanto previsto dalla legge 24 dicembre 1993, n. 560. Le
Regioni e i comuni, sentiti gli enti proprietari, individuano
gli immobili di edilizia sovvenzionata che saranno alienati
con le modalità sopraindicate.
2. Gli alloggi classificabili nell’ambito della revisione catastale in atto come A/1, A/7, A/8, A/9, A/10, nonché locali
destinati ad uso diverso da quello abitativo quali usi commerciali, artigianali, sono previamente offerti in vendita agli
assegnatari dei medesimi in possesso dei requisiti di permanenza nel sistema dell’edilizia residenziale pubblica fissati dalle vigenti normative regionali ed in regola con il pagamento dei canoni e delle spese al valore determinato
mediante perizia tecnica dal soggetto gestore, assumendo
a base della stessa il valore normale di cui all’art. 1, comma 307, della legge 296 del 2006, tenuto conto dei valori
rilevati, per la medesima fascia e zona, dall’Agenzia delle
entrate - Osservatorio del mercato immobiliare.
3. Gli enti proprietari, con atto notificato a mezzo di ufficiale giudiziario, comunicano agli assegnatari il prezzo della
vendita e le altre condizioni alle quali la compravendita deve essere conclusa. Gli assegnatari entro il termine di sessanta giorni dalla comunicazione da parte dell’ente proprietario manifestano, a mezzo di raccomandata A.R., la volontà di procedere all’acquisto al prezzo comunicato.
4. I soggetti assegnatari che acquistano l’alloggio usufruendo dell’abbattimento del prezzo possono alienare l’immobile qualora siano trascorsi almeno cinque anni dalla
data di registrazione del contratto di acquisto.
5. Nel caso in cui l’assegnatario non intenda acquistare
l’alloggio posto in vendita, l’ente proprietario verifica la disponibilità nel proprio patrimonio di un alloggio ubicato
nello stesso comune, purché idoneo a soddisfare le esigenze abitative dell’attuale nucleo familiare dell’assegnatario
in cui trasferire il medesimo, e si fa carico degli oneri relativi al trasferimento. Le Regioni e i comuni, sentiti gli enti
proprietari, individuano le zone e gli alloggi verificandone
l’idoneità a soddisfare le esigenze abitative degli assegnatari.
632
6. Qualora non sia possibile il trasferimento, in ragione della presenza nell’ambito del nucleo familiare di situazioni di
estremo disagio riferibili all’età anagrafica dell’assegnatario
superiore a 70 anni ovvero che sia o abbia nel proprio nucleo familiare malati terminali o portatori di handicap, l’assegnatario continua ad usufruire dell’alloggio già assegnatogli.
7. Gli alloggi resisi disponibili a seguito della procedura attivata ai sensi del comma 5 sono posti in vendita mediante
bandi ad asta pubblica, resi noti, in ordine cronologico di
svolgimento con i necessari dettagli e per comune, in apposita sezione del sito dell’ente proprietario dei beni e della
competente regione.
8. I programmi di cui all’art. 1, comma 1, devono comunque prevedere scadenze temporali compatibili con la concessione ai conduttori dei contributi in conto interessi di
cui all’art. 3, comma 1, lettera b) del decreto-legge 28 marzo 2014, n. 47, convertito, con modificazioni dalla legge 23
maggio 2014, n. 80.
9. Ai fini del trasferimento della proprietà dell’immobile,
l’ente proprietario, qualora soggetto di diritto pubblico, individua, mediante apposito provvedimento, un funzionario
che assume le funzioni di ufficiale rogante.
10. Le spese inerenti e conseguenti le procedure di alienazione e gli oneri relativi alla stipulazione del trasferimento
della proprietà sono a carico degli acquirenti.
11. Le somme dovute a titolo di prezzo della vendita dovranno essere interamente versate agli enti proprietari contestualmente alla stipulazione del rogito di trasferimento
della proprietà.
12. Gli effetti attivi e passivi delle compravendite avranno
decorrenza dalla data di stipulazione dell’atto di trasferimento.
13. Ciascun ente proprietario garantirà la piena proprietà e
la legittima provenienza dei beni immobili ceduti.
14. Nella compravendita sarà compresa la comproprietà,
pro-quota millesimale, delle parti comuni del fabbricato e
l’area di sedime del fabbricato, tali per destinazione e per
legge.
15. L’atto di trasferimento di proprietà dell’immobile soggiace all’imposta ipotecaria e catastale in misura fissa.
16. Gli esiti delle aste con i relativi importi di aggiudicazione sono pubblicati entro 30 giorni ai sensi del decreto legislativo 14 marzo 2013, n. 33, recante “Riordino della disciplina riguardante gli obblighi di pubblicità, trasparenza e
diffusione di informazioni da parte delle pubbliche amministrazioni”.
17. I soggetti di cui al comma 1 dell’art. 1 informano, entro
il trenta maggio di ciascun anno, le rispettive regioni sulle
attività poste in essere e sul relativo stato di attuazione. Le
regioni, entro il 30 luglio di ciascun anno, riferiscono al Ministero delle infrastrutture e dei trasporti sullo stato di attuazione dei programmi di alienazione, sui proventi derivanti dalle vendite e sul loro reimpiego nonché sulle criticità emerse secondo l’allegato schema A.
Il presente decreto sarà pubblicato nella Gazzetta Ufficiale
della Repubblica italiana.
Allegato A
(omissis)
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Prassi
PRESTITI
RINEGOZIAZIONE DEI PRESTITI CONCESSI AI COMUNI, ALLE
PROVINCE E ALLE CITTÀ METROPOLITANE DALLA CASSA
DEPOSITI E PRESTITI: PROROGA TERMINI
Cassa depositi e prestiti - Nota 29 maggio 2015
Avviso alla clientela
Rinegoziazione 2015 prestiti agli Enti Locali
In relazione alle richieste pervenute dagli Enti Locali in merito ad un’ulteriore proroga dei termini previsti dalle Circolari nn. 1282 e 1283, così come modificati dall’Avviso pubblicato nel sito internet della CDP il 21 maggio 2015, si rende noto che la CDP, grazie anche alla collaborazione dell’ABI e del sistema bancario, proroga al 5 giugno 2015 il termine per l’adesione alle operazioni di rinegoziazione, attualmente fissato al 1° giugno 2015, ed al 12 giugno 2015
il termine per la ricezione della relativa documentazione in
originale, attualmente fissato al 5 giugno 2015.
Ai fini del perfezionamento dei contratti relativi ai prestiti rinegoziati, la CDP provvederà a trasmettere agli enti le proposte contrattuali sottoscritte per accettazione, mediante
telefax o posta elettronica certificata, entro il 26 giugno
2015; successivamente saranno trasmessi i contratti in originale.
Si ricorda, infine, che l’adesione alla rinegoziazione entro il
termine del 5 giugno 2015, effettuata mediante la selezione
dei prestiti da rinegoziare e la scelta delle relative condizioni applicabili, non impegna gli Enti Locali aderenti e la CDP
al perfezionamento della rinegoziazione stessa, che rimane
subordinato allo svolgimento delle ulteriori fasi previste dalle Circolari CDP nn. 1282 e 1283.
IMPOSTA MUNICIPALE PROPRIA
LE SPIEGAZIONE DEL MEF SULL’IMU AGRICOLA
Ministero dell’Economia e delle Finanze - Dipartimento
delle Finanze, FAQ del 28 maggio 2015 - Oggetto: Imu
agricola
Di seguito vengono messe a disposizione le risposte ad alcune domande frequentemente poste all’Amministrazione
finanziaria da contribuenti, operatori professionali, associazioni di categoria e dai soggetti che realizzano i software
per il calcolo dei tributi, in merito all’applicazione dell’esenzione dall’IMU per i terreni agricoli ai sensi del D.L. n. 4 del
2015.
Detrazione di 200 euro
Il comma 1-bis dell’art. 1 del D.L. n. 4 del 2015 prevede
che a decorrere dall’anno 2015, dall’imposta dovuta per i
terreni ubicati nei Comuni di cui all’allegato 0A, posseduti
e condotti dai coltivatori diretti e dagli imprenditori agricoli
professionali di cui all’art. 1 del D.Lgs. n. 99 del 2004,
iscritti nella previdenza agricola, determinata ai sensi dell’art. 13, comma 8-bis, del D.L. n. 201 del 2011, si detraggono, fino a concorrenza del suo ammontare, euro 200.
Nell’ipotesi in cui nell’allegato 0A, in corrispondenza dell’indicazione del Comune, sia riportata l’annotazione parzialmente delimitato (PD), la detrazione spetta unicamente
per le zone del territorio comunale individuate ai sensi della
circolare del Ministero delle finanze n. 9 del 14 giugno
634
1993, pubblicata nel supplemento ordinario n. 53 alla Gazzetta Ufficiale n. 141 del 18 giugno 1993. Si chiede se:
1) la nuova detrazione spetta solo per i terreni ubicati nei
Comuni di cui all’allegato 0A e se, nel caso di Comuni parzialmente delimitati (PD), la detrazione spetta solo per i terreni ubicati nella parte “svantaggiata” del territorio comunale.
Risposta: Al quesito deve darsi risposta affermativa dato il
chiaro tenore letterale della norma;
2) la detrazione spetta solo ai soggetti con la qualifica di
coltivatore diretto o IAP, anche se locati o dati in comodato
a soggetti che a loro volta hanno qualifica conduttore diretto/IAP.
Risposta: Come espressamente disposto dal comma 2 dell’art. 1 del D.L. n. 4 del 2015, “l’esenzione di cui al comma
1, lettera b), e la detrazione di cui al comma 1-bis” si applicano anche nel caso in cui il coltivatore diretto o IAP di cui
all’art. 1 del D.Lgs. n. 99 del 2004, iscritti nella previdenza
agricola, concede i terreni in comodato o in affitto a coltivatori diretti e a IAP di cui all’art. 1 del D.Lgs. n. 99 del
2004, iscritti anch’essi nella previdenza agricola. Tale principio di legge è stato del resto confermato anche nella Risoluzione n. 2/DF del 3 febbraio 2015;
3) la detrazione di 200 euro è calcolata con riferimento a
tutti i terreni condotti direttamente dal soggetto, anche se
ubicati sul territorio di più Comuni di collina svantaggiata.
Al soggetto, quindi, non spettano 200 euro per ogni terreno né 200 euro per ogni Comune di ubicazione degli immobili posseduti, bensì 200 euro in totale.
Risposta: A tale domanda si deve dare risposta positiva. Al
riguardo, anche nel rispetto del principio della semplificazione degli adempimenti tributari, si precisa che si devono
prendere in considerazione per il calcolo della detrazione
gli stessi criteri previsti per la cosiddetta “franchigia”, ossia
la riduzione d’imposta di cui all’art. 13, comma 8-bis, del
D.L. n. 201 del 2011, i quali sono stati esplicitati nella circolare n. 3/DF del 18 maggio 2012. In particolare nella stessa
si legge che “nel caso in cui il coltivatore diretto o IAP,
iscritto nella previdenza agricola, possiede e conduce più
terreni, le riduzioni devono essere calcolate proporzionalmente al valore dei terreni posseduti nei vari Comuni e devono essere rapportate al periodo dell’anno in cui sussistono le condizioni richieste dalla norma e alla quota di possesso. Si deve, altresì, precisare che trattandosi di agevolazioni che hanno natura soggettiva devono applicarsi per intero sull’imponibile calcolato in riferimento alla corrispondente porzione di proprietà del soggetto passivo che coltiva direttamente il fondo. Da quanto argomentato è possibile dedurre che se il terreno agricolo è posseduto e condotto da tutti i soggetti passivi, il beneficio fiscale spetta ad
ognuno di essi proporzionalmente alla relativa quota di proprietà dell’immobile. Nell’ipotesi, invece, in cui i soggetti
passivi non siano tutti conduttori del fondo, l’agevolazione
si applica soltanto a coloro che possiedono i requisiti richiesti dalla norma e l’agevolazione deve essere ripartita
proporzionalmente alle quote di proprietà dei singoli soggetti passivi che coltivano il terreno, così come laddove il
comproprietario che coltiva il fondo fosse uno soltanto di
essi, a lui spetterebbe per intero l’agevolazione in questione. A coloro che non conducono il fondo, invece, non spetta il beneficio fiscale in questione e, pertanto, l’IMU dovuta
da questi ultimi deve essere calcolata seguendo le normali
modalità di determinazione del tributo”;
4) la detrazione di 200 euro si ripartisce nei vari Comuni in
cui il soggetto possiede i terreni in base al valore IMU degli
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Prassi
stessi, rapportandola al periodo dell’anno durante il quale
sussistono le condizioni prescritte e alle quote di possesso.
Risposta: Si ribadisce che il beneficio in questione si suddivide sulla base dei principi della circolare n. 3/DF del
2012, tenendo conto del valore dei terreni posseduti nei vari Comuni, del periodo dell’anno durante il quale sussistono
le condizioni prescritte e delle quote di possesso;
5) in caso di compagine dei comproprietari “mista”, ossia
con proprietari sia aventi che non aventi la qualifica di coltivatore diretto o IAP, la detrazione si ripartisce per intero tra
i soli proprietari aventi i requisiti.
Risposta: Come già affermato il beneficio in questione deve
essere applicato seguendo gli stessi criteri che regolano la
“franchigia” di cui all’art. 13, comma 8-bis, del D.L. n. 201
del 2011, per cui la detrazione si ripartisce per intero tra i
soli possessori coltivatori diretti o IAP di cui all’art. 1 del
D.Lgs. n. 99 del 2004, iscritti nella previdenza agricola. In
sintesi, se uno solo dei possessori ha i requisiti richiesti dalla legge, solo a quest’ultimo spetta per intero la detrazione;
6) nel caso di Comuni parzialmente delimitati (con annotazione “PD”), la detrazione di 200 euro deve essere calcolata tenendo conto di tutti i terreni posseduti e coltivati dal
coltivatore diretto o dallo IAP, ai sensi del comma 8-bis dell’art. 13 del D.L. n. 201 del 2011.
Risposta: La detrazione deve tenere conto esclusivamente
dei terreni che ricadono nella zona “svantaggiata” e, quindi, proporzionata al valore di questi soli terreni. Occorre
precisare che, pur applicando alla nuova detrazione gli
stessi criteri di ripartizione previsti per la riduzione di cui all’art. 13, comma 8-bis, è chiaro che è necessario effettuare
due conteggi distinti:
• per l’applicazione della franchigia occorre prendere in
considerazione il valore di tutti i terreni posseduti e condotti nel Comune;
• per l’applicazione, invece, della detrazione di 200 euro
occorre avere riguardo esclusivamente ai terreni ricadenti
nella zona “svantaggiata”.
Dichiarazione, versamenti e rimborsi
7) Si chiede di sapere se deve essere presentata la dichiarazione IMU per i terreni di cui al D.L. n. 4 del 2015.
Risposta: La dichiarazione deve essere presentata - come
stabilito nelle istruzioni allegate al modello di dichiarazione
approvato con D.M. 30 ottobre 2012, al paragrafo 1.3 dedicato ai casi in cui si deve presentare la dichiarazione IMU per i terreni agricoli, nonché per quelli 4 non coltivati, posseduti e condotti da coltivatori diretti o da IAP, iscritti nella
previdenza agricola, sia nel caso in cui si acquista sia in
quello in cui si perde il diritto alle agevolazioni. Detto obbligo non sussiste qualora il Comune è, comunque, in possesso delle informazioni necessarie per verificare il corretto
adempimento delle obbligazioni tributarie. Tale evenienza si
verifica sicuramente nelle fattispecie contenute nell’art. 1,
comma 1, lett. a) e a-bis) del D.L. n. 4 del 2015, vale a dire
nel caso di terreni ubicati nei Comuni classificati totalmente montani e in quelli delle isole minori di cui all’allegato A
della legge 28 dicembre 2001, n. 448. L’obbligo dichiarativo, inoltre, viene meno anche in tutti quei casi in cui la condizione soggettiva di coltivatore diretto o di IAP, iscritto
nella previdenza agricola è stata già dichiarata al Comune.
8) Si chiede di sapere se la detrazione per i terreni di collina
svantaggiata debba essere riportata nell’apposito campo
del modello F24 e del bollettino di conto corrente postale
con esso compatibile.
Risposta: La risposta è affermativa, poiché le specifiche
tecniche del modello di versamento F24 consentono, in ab-
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binamento al codice tributo 3914, di compilare il campo
“Detrazione”.
9) La legge di conversione del D.L. n. 4 del 2015 ha inserito
il comma 5-bis nell’art. 1 di detto decreto il quale prevede
che “i contribuenti che hanno effettuato versamenti dell’IMU relativamente ai terreni che risultavano imponibili sulla
base di quanto disposto dall’articolo 22, comma 2, del decreto-legge 24 aprile 2014, n. 66, convertito, con modificazioni, dalla legge 23 giugno 2014, n. 89, e dal citato decreto del Ministro dell’economia e delle finanze del 28 novembre 2014, e che per effetto delle disposizioni di cui al presente articolo sono esenti, hanno diritto al rimborso da parte del Comune di quanto versato o alla compensazione
qualora il medesimo Comune abbia previsto tale facoltà
con proprio regolamento. Si chiede se il rimborso spetti anche nel caso in cui il contribuente possiede un terreno ubicato in un Comune che:
• fino al 2013, sulla base della circolare n. 9 del 1993, era
imponibile;
• per l’anno 2014, per effetto delle disposizioni recate dal
D. M. 28 novembre 2014, continua ad essere imponibile;
• a seguito del D.L. n. 4 del 2015 è divenuto esente.
Risposta: al quesito si deve dare risposta affermativa atteso che il comma 3 dello stesso art. 1 del D.L. n. 4 del 2015
prevede espressamente che “i criteri di cui ai commi 1 e 2
si 5 applicano anche all’anno di imposta 2014”. Pertanto,
ai fini del rimborso non incide la condizione dei terreni risalente al 2013.
L’ESENZIONE DEGLI IMMOBILI INVENDUTI DELLE
COOPERATIVE EDILIZIE
IFEL - Nota del 28 maggio 2015 - Oggetto: L’esenzione
IMU degli immobili invenduti delle cooperative edilizie Breve nota di commento
Alcuni Comuni stanno segnalando alla scrivente Fondazione il comportamento di diverse cooperative edilizie che
hanno avanzato istanza di rimborso per il versamento a titolo di IMU, effettuato su fabbricati costruiti e non ancora
assegnati ai soci delle cooperative stesse, ritenendo che,
nel periodo compreso tra accatastamento del fabbricato ed
assegnazione ai soci, gli immobili siano da considerarsi
“beni merce”.
Altre cooperative, invece, non hanno versato l’IMU presentando una dichiarazione attestante la qualità di beni merce
per gli immobili in questione.
È opportuno in proposito richiamare il disposto normativo
dell’art. 13, comma 9-bis, del decreto legge n. 201 del
2011, il quale, nella versione successivamente modificata
dall’art. 2, comma 2, del decreto legge 31 agosto 2013, n.
102, convertito, con modificazioni, dalla L. 28 ottobre
2013, n. 124, prevede che “a decorrere dal 1° gennaio
2014 sono esenti dall’imposta municipale propria i fabbricati costruiti e destinati dall’impresa costruttrice alla vendita, fintanto che permanga tale destinazione e non siano in
ogni caso locati”.
Si tratta di una previsione analoga a quella già operante
per il secondo semestre 2013. Infatti, il primo comma del
già citato art. 2 già aveva previsto, per le imprese edili, l’esonero - per l’anno 2013 - dal pagamento “della seconda
rata dell’imposta municipale propria di cui all’articolo 13
del decreto-legge 6 dicembre 2011, n. 201, convertito, con
modificazioni, dalla legge 22 dicembre 2011, n. 214, relativa ai fabbricati costruiti e destinati dall’impresa costruttrice
alla vendita, fintanto che permanga tale destinazione e non
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Prassi
siano in ogni caso locati. Per il medesimo anno l’imposta
municipale propria resta dovuta fino al 30 giugno”.
Dalla lettura della norma di riferimento pertanto, si evince
che ai fini dell’esenzione IMU è necessario il contemporaneo verificarsi di due requisiti: a) che il fabbricato sia stato
costruito da impresa costruttrice e sia tuttora di proprietà
della stessa; b) che lo stesso non risulti locato e sia destinato alla vendita.
In base all’interpretazione delle cooperative edilizie che reclamano l’applicazione dell’esenzione IMU ed il rimborso di
quanto già versato, sussiste in primo luogo il dubbio sulla
natura della cooperativa edilizia ed in particolare se la stessa possa considerarsi impresa costruttrice, come appare
ovvio sia inteso nella norma di legge. Inoltre, per quanto riguarda il secondo requisito richiesto dalla norma, si osserva che gli immobili realizzati dalla cooperativa edilizia sono
destinati non alla vendita, bensì al soddisfacimento delle
esigenze abitative dei soci.
Peraltro, la finalità perseguita dal legislatore nel prevedere
un’apposita esenzione in riferimento agli immobili merce, è
quella di sostegno alle imprese edilizie gravate dalla perdurante crisi economica e, in particolare, del settore immobiliare, in cui si registrano incrementi dello stock di invenduto
tali da comportare la riduzione o la sospensione dell’attività
economica delle imprese interessate.
Tale fenomeno non sembra invero ricorrere per le cooperative edilizie che per natura e finalità raggiungono il loro
scopo sociale con la realizzazione degli immobili da assegnare ai soci e acquisiscono le provviste finanziarie necessarie alla propria attività direttamente dai soci.
Alla luce della lettura del testo della norma in esame e delle
considerazioni sopra riportate, si ritiene pertanto che la
norma di esenzione non sia applicabile alle cooperative edilizie.
IMPOSTA IMMOBILIARE SEMPLICE
IL CODICE DI VERSAMENTO TRAMITE F24
Agenzia delle Entrate - Risoluzione 21 maggio 2015, n.
51 - Istituzione dei codici tributo per il versamento, tramite modello F24, dell’imposta immobiliare semplice
(IMIS), di cui all’articolo 1 della Legge della Provincia
Autonoma di Trento 30 dicembre 2014, n. 14
L’articolo 1 della legge 30 dicembre 2014, n. 14 della Provincia Autonoma di Trento ha istituito, a decorrere dall’anno 2015, l’imposta immobiliare semplice (IMIS), applicata
obbligatoriamente nei Comuni della stessa Provincia.
In particolare, l’articolo 9, comma 4, della citata legge provinciale n. 14 prevede che, “il versamento è effettuato con
le modalità stabilite dall’articolo 17 del decreto legislativo 9
luglio 1997, n. 241, (…); con apposita convenzione sono disciplinati i rapporti tra Agenzia delle entrate e Comuni in relazione agli adempimenti correlati a tale procedimento”.
Con la convenzione 19 maggio 2015 stipulata tra l’Agenzia
delle entrate e la Provincia Autonoma di Trento, in nome e
per conto dei Comuni della Provincia che hanno rilasciato
specifica delega, è stato regolato il servizio di riscossione,
mediante il modello F24, per il versamento dell’imposta immobiliare semplice (IMIS).
L’utilizzo del modello F24 è subordinato all’adesione, da
parte di ciascun Comune, alla convenzione di cui all’artico-
636
lo 9, comma 4, della legge provinciale 30 dicembre 2014,
n. 14.
Per consentire il versamento, tramite modello F24, delle
somme dovute a titolo di IMIS, si istituiscono i seguenti codici tributo:
• “3990” denominato “IMIS - Imposta immobiliare semplice su abitazione principale, fattispecie assimilate e pertinenze - art. 1, legge Provincia Autonoma di Trento, n.
14/2014”;
• “3991” denominato “IMIS- Imposta immobiliare semplice
per altri fabbricati abitativi - art. 1, legge Provincia Autonoma di Trento, n. 14/2014”;
• “3992” denominato “IMIS - Imposta immobiliare semplice per altri fabbricati - art. 1, legge Provincia Autonoma di
Trento, n. 14/2014”;
• “3993” denominato “IMIS - Imposta immobiliare semplice per aree edificabili - art. 1, legge Provincia Autonoma di
Trento, n. 14/2014”;
• “3994” denominato “IMIS - Imposta immobiliare semplice per sanzioni da accertamento - art. 1, legge Provincia
Autonoma di Trento, n. 14/2014”;
• “3995” denominato “IMIS - Imposta immobiliare semplice per interessi da accertamento - art. 1, legge Provincia
Autonoma di Trento, n. 14/2014”;
• “3996” denominato “IMIS - Imposta immobiliare semplice per sanzioni ed interessi da ravvedimento operoso - art.
1, legge Provincia Autonoma di Trento, n. 14/2014”.
In sede di compilazione del modello F24 i suddetti codici
tributo sono esposti nella sezione “Sezione IMU e altri tributi locali”, in corrispondenza delle somme indicate esclusivamente nella colonna “importi a debito versati”, con le
seguenti indicazioni:
• nello spazio “codice ente/codice Comune”, quando la
Provincia comunica all’Agenzia delle entrate che il Comune
ha aderito alla convenzione, è riportato il codice catastale
del Comune nel cui territorio sono situati gli immobili, reperibile nella tabella denominata “Tabella dei Comuni convenzionati per pagamenti di imposte comunali”, pubblicata
sul sito internet www.agenziaentrate.gov.it.;
• nello spazio “Ravv.” barrare la casella se il pagamento si
riferisce al ravvedimento;
• nello spazio “Acc.” barrare se il pagamento si riferisce all’acconto;
• nello spazio “Saldo” barrare se il pagamento si riferisce
al saldo. Se il pagamento è effettuato in unica soluzione
per acconto e saldo, barrare entrambe le caselle;
• nello spazio “Numero immobili” indicare il numero degli
immobili (massimo 3 cifre);
• nello spazio “Anno di riferimento” deve essere indicato
l’anno d’imposta cui si riferisce il pagamento. Nel caso in
cui sia barrato lo spazio “Ravv.” indicare l’anno in cui l’imposta avrebbe dovuto essere versata.
L’efficacia operativa di quanto previsto nella presente risoluzione decorre dal 1° giugno 2015.
IMPOSTA MUNICIPALE PROPRIA
ESENZIONE TERRENI MONTANI E PARZIALMENTE MONTANI
IFEL - Nota 20 maggio 2015 - Oggetto: Nota sull’esenzione IMU 2015 relativa ai terreni montani e parzialmente montani
1. Le esenzioni previste a decorrere dal 2015
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Prassi
Il Dl n. 4 del 2015 (convertito con legge 24 marzo 2015, n.
34) detta la disciplina delle esenzioni e delle agevolazioni
per i terreni montani e parzialmente montani da applicare a
decorrere dal 2015. Il decreto in questione, come noto, ha
anche modificato i criteri di esenzione inizialmente stabiliti
con il decreto interministeriale del 28 novembre 2014, fondati sull’altitudine al centro del Comune, disponendo altresì
il versamento dell’intera IMU 2014 entro il 10 febbraio
2015 (1). Per quanto riguarda la disciplina “a regime”, a decorrere dall’anno 2015 l’esenzione IMU prevista dall’art. 7,
co. 1, lett. h) del D.Lgs. n. 504 del 1992, applicabile in IMU
in forza del rinvio operato dall’art. 9, co. 8 del D.Lgs. n. 23
del 2011, spetta: a) ai terreni agricoli, nonché a quelli non
coltivati, ubicati nei Comuni classificati totalmente montani
di cui all’elenco dei Comuni italiani predisposto dall’ISTAT
(art. 1, co. 1, lett. a) del Dl n. 4 del 2015); b) ai terreni agricoli, nonché a quelli non coltivati, ubicati nei Comuni delle
isole minori di cui all’allegato A della legge n. 448 del 2001
(art. 1, co. 1, lett. a-bis) del Dl n. 4 del 2015); c) ai terreni
agricoli, nonché a quelli non coltivati, posseduti e condotti
dai coltivatori diretti e dagli imprenditori agricoli professionali di cui all’art. 1 del D.Lgs. n. 99 del 2004, ubicati nei Comuni classificati parzialmente montani di cui allo stesso
elenco ISTAT (art. 1, co. 1, lett. b) del Dl n. 4 del 2015).
Le prime due forme di esenzioni sono oggettive, nel senso
che spettano indipendentemente dalla qualifica del soggetto possessore. Pertanto, nei Comuni montani e nei Comuni
delle isole minori, l’esenzione opera per tutti i terreni, coltivati o non coltivati, da chiunque posseduti.
Nei Comuni parzialmente montani, invece, l’esenzione è
condizionata al possesso dei terreni da parte di un coltivatore diretto o imprenditore agricolo iscritto alla previdenza
agricola. Pertanto, nel caso di terreno posseduto da soggetto diverso da CD o IAP, questo sarà sempre soggetto
ad imposizione, senza alcuna agevolazione.
L’art. 1, co. 1, lett. b) del Dl n. 4 del 2015 estende l’esenzione prevista per i terreni ubicati nei Comuni parzialmente
montani anche all’ipotesi di concessione degli stessi in comodato o in affitto a CD o IAP. L’esenzione in questione
opera a condizione che il possessore sia comunque egli
stesso un CD o IAP iscritto alla previdenza agricola.
Il Ministero dell’economia al riguardo ha precisato, nella risoluzione n. 2/DF del 3 febbraio 2015, che “la disposizione
fiscale non è suscettibile di intervenire sulle condizioni richieste dalla normativa di settore diretta a stabilire i requisiti per la qualifica di CD o IAP, iscritto nella previdenza
agricola, con la conseguenza che, per applicare l’estensione di cui alla lett. b) in commento, è necessario che il concedente possieda e conduca almeno un altro terreno”. Tale
precisazione sembra richiamare l’esigenza che, affinché risulti applicabile l’estensione del beneficio al caso di concessione in affitto o comodato del terreno da parte di un
CD o IAP, il beneficio stesso debba risultare già applicato
al contribuente e non possa sorgere esclusivamente per effetto della concessione stessa. L’autorevolezza della fonte
merita la più accurata considerazione, anche se sulla base
della lettera normativa l’ulteriore requisito non sembra
espressamente menzionato.
2. La nuova detrazione di 200 euro
In sede di conversione in legge del Dl n. 4 del 2015 è stato
introdotto il co. 1-bis dell’articolo 1, il quale prevede “a decorrere dall’anno 2015” una nuova detrazione di euro 200
da applicare all’“imposta dovuta per i terreni ubicati nei Comuni di cui all’allegato 0A, posseduti e condotti dai coltivatori diretti e dagli imprenditori agricoli professionali di cui
all’articolo 1 del decreto legislativo n. 99 del 2004, iscritti
nella previdenza agricola, determinata ai sensi dell’art. 13,
comma 8-bis, del decreto-legge 6 dicembre 2011, n. 201”,
fino a concorrenza dell’ammontare dell’imposta stessa.
Inoltre, prosegue il citato co. 1-bis: “Nell’ipotesi in cui nell’allegato 0A, in corrispondenza dell’indicazione del Comune, sia riportata l’annotazione parzialmente delimitato (PD),
la detrazione spetta unicamente per le zone del territorio
comunale individuate ai sensi della circolare del Ministero
delle finanze n. 9 del 14 giugno 1993, pubblicata nel supplemento ordinario n. 53 alla Gazzetta Ufficiale n. 141 del
18 giugno 1993”.
Il successivo comma 2 specifica che questa detrazione, al
pari dell’esenzione prevista per i Comuni parzialmente
montani, si applica anche nel caso di concessione dei terreni in comodato o affitto a CD o IAP, sempre a condizione
che lo stesso possessore sia a sua volta un CD o IAP.
Va anche rilevato che il comma 3 dispone che “i criteri di
cui ai commi 1 e 2 si applicano anche all’anno di imposta
2014”, sicché è sorto il dubbio, a causa del rimando al
comma 2, se la nuova detrazione sia applicabile anche per
il 2014, con conseguente diritto al rimborso di tutti quelli
che hanno pagato, visto che si tratta di detrazione introdotta dalla legge di conversione successivamente alla scadenza di pagamento del 10 febbraio 2015.
Pare evidente che il dubbio deriva da un mancato coordinamento tra il testo originario del decreto legge e quello risultante con le modifiche apportate con la legge di conversione. Tra la prescrizione contenuta nel comma 3 e quanto
specificato nella comma 1-bis, ove si fa decorrere la nuova
detrazione espressamente dal 2015, va certamente data
prevalenza a quest’ultima disposizione, anche alla luce di
quanto poi disposto nel successivo comma 9-bis, il quale
prevede per la copertura del minor gettito conseguente alla
disposizione di cui al comma 1-bis un contributo pari a
15,35 milioni di euro “a decorrere dall’anno 2015”.
Per quanto attiene ai criteri di attribuzione della detrazione
di 200 euro va rilevato che la normativa è a rischio di irragionevolezza, poiché le uniche soluzioni applicative fanno
emergere incongruenze difficilmente superabili per via interpretativa.
La norma prescrive che l’importo di 200 euro deve essere
detratto “dall’imposta dovuta”, che a sua volta sia “determinata ai sensi” dell’art. 13, co. 8-bis del Dl n. 201 del
2011 (2). Ciò comporta che l’importo della detrazione non è
da riferire né ai singoli terreni né alle quote di possesso degli stessi. Si tratta, quindi, di una detrazione fissa che spet-
(1) Per un primo commento al Dl n. 4/2015 si veda la Nota
di lettura IFEL del 9 marzo 2015 - http://www.fondazioneifel.it/appuntamenti-e-news/item/2453-nota-di-lettura-ifel-dl-4-del2015-conmodifiche-apportate-dal-senato.
(2) Si riporta il testo dell’art. 13, co. 8-bis. “I terreni agricoli
posseduti da coltivatori diretti o da imprenditori agricoli professionali di cui all’articolo 1 del decreto legislativo 29 marzo
2004, n. 99 e successive modificazioni, iscritti nella previdenza
agricola, purché dai medesimi condotti, sono soggetti all’imposta limitatamente alla parte di valore eccedente euro 6.000
e con le seguenti riduzioni: a) del 70 per cento dell’imposta
gravante sulla parte di valore eccedente i predetti euro 6.000 e
fino a euro 15.500; b) del 50 per cento dell’imposta gravante
sulla parte di valore eccedente euro 15.500 e fino a euro
25.500; c) del 25 per cento dell’imposta gravante sulla parte di
valore eccedente euro 25.500 e fino a euro 32.000”.
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ta al singolo CD o IAP, indipendentemente dal numero di
terreni condotti e dalla percentuale di possesso degli stessi
(3).
Si faccia l’esempio di un soggetto agricoltore professionale
che possieda e conduca due terreni agricoli, uno posseduto al 100% e l’altro al 50%. La detrazione non deve essere
rapportata a ciascun terreno, ma il soggetto dovrà calcolare l’imposta dovuta secondo gli ordinari criteri di cui al citato comma 8-bis e poi detrarre l’importo di 200 euro. Quest’applicazione rischia però l’irragionevolezza nel caso in
cui due CD o IAP conducano esclusivamente lo stesso terreno, posseduto, ad esempio, al 50%. Entrambi i soggetti
infatti, avranno diritto all’intera detrazione di 200 euro sull’imposta individualmente calcolata utilizzando i criteri di
cui al co. 8-bis. In questo modo, tuttavia, per il medesimo
terreno agricolo sarà riconosciuta una detrazione di 200
euro se posseduto e condotto da un solo CD o IAP, di 400
euro se posseduto e condotto da 2 CD o IAP e così via.
Stabilito che la detrazione non deve essere rapportata al
numero dei terreni condotti ed alla percentuale di possesso
degli stessi, va considerato il problema del proporzionamento in base ai mesi di possesso. Nel silenzio della norma
si ritiene tuttavia essenziale, in quanto coerente con la sistematica generale delle norme che regolano l’IMU, proporzionare la detrazione in base ai mesi di possesso nell’anno, ovvero per i quali permane la conduzione di CD o
IAP. Diversamente ragionando, se un soggetto perde la
qualifica di CD o IAP in gennaio si dovrebbe riconoscere la
detrazione per l’intero anno (e viceversa, nel caso di acquisizione in corso d’anno delle condizioni per l’applicazione
del beneficio) e ciò appare evidentemente incongruo.
L’art. 1 del Dl n. 4 del 2015 prevede inoltre, al comma 2,
l’applicazione della detrazione anche nel caso di terreni
posseduti da CD o IAP e dati in comodato o affitto ad altri
CD o IAP. Anche in questo caso la detrazione di 200 euro
deve essere detratta dall’imposta determinata ai sensi dell’art. 13 co. 8-bis del Dl n. 201 del 2011, ma si omette di
considerare che il possessore CD o IAP potrebbe non avere
altri terreni in proprietà, ciononostante mantenere la qualifica in quanto ne conduce altri in affitto. In questo caso,
quindi, il contribuente coltivatore professionale determinerà l’imposta senza le riduzioni del comma 8-bis, le quali
presuppongono il possesso e la conduzione diretta del fondo.
Nel caso esaminato, dunque, a stretto rigore, si deve concludere che la detrazione non spetta, perché la normativa
prevede espressamente che questa debba essere detratta
dall’imposta “determinata ai sensi” dell’art. 13, co. 8-bis
del Dl n. 201 del 2011. In questo caso verrebbe confermata
la tesi espressa dal Ministero nella risoluzione n. 2/DF del 3
febbraio 2015 ove si subordina l’agevolazione alla condizione che il CD o IAP che dà in comodato o in affitto il terreno
sia comunque possessore e conduttore di almeno un altro
terreno e che quindi calcoli l’imposta con i criteri di cui al
comma 8-bis.
La normativa prevede, infine, che nel caso di Comuni parzialmente delimitati (con annotazione “PD”), la detrazione
spetta unicamente per le zone del territorio comunale individuate dalla circolare del Ministero delle finanze n. 9 del
14 giugno 1993. Anche in questo caso l’applicazione non è
agevole, in quanto il contribuente determina l’imposta con
i criteri di cui all’art. 13, co. 8-bis del Dl n. 201 del 2011 facendo riferimento a tutti i terreni posseduti, senza distinguere tra quelli che ricadono o non ricadono nella zona delimitata, ed anzi, considerando quanto sostenuto nella circolare n. 3/DF del 2012, è tenuto a calcolare le riduzioni
proporzionalmente al valore dei terreni posseduti nei vari
Comuni.
3. La dichiarazione
Restano da esaminare le problematiche relative all’obbligo
di presentazione della dichiarazione IMU.
Per quanto riguarda il termine, va rilevato che questo è fissato al 30 giugno dell’anno successivo a quello in cui sono
intervenute variazioni cui consegue un diverso ammontare
dell’imposta dovuta.
In generale, va anche rilevato che l’obbligo di presentazione sussiste anche per i casi di esenzione, in considerazione
del fatto che la disciplina IMU non ha richiamato la previsione contenuta nell’art. 10, co. 4 del D.Lgs. n. 504 del
1992, che esonerava dalla dichiarazione gli immobili esenti
a sensi dell’art. 7 del medesimo decreto legislativo.
Inoltre, l’obbligo di presentare la dichiarazione non sussiste
allorquando le informazioni necessarie al controllo dell’imposta siano ricavabili esclusivamente dalla banca dati catastale.
Fatte queste premesse, e ritenendo necessaria la presentazione della dichiarazione allorquando questa sia effettivamente utile per la gestione del tributo, si ritiene che non
sussista alcun obbligo di presentazione della dichiarazione
nei casi di esenzione “oggettiva” prevista dall’art. 1, co. 1,
lettere a) e a-bis) del Dl n. 4 del 2015.
Nel caso, invece, dei Comuni parzialmente montani, in
considerazione del fatto che qui l’esenzione opera a condizione che il terreno sia posseduto da un coltivatore diretto
iscritto alla previdenza agricola, si ritiene necessaria la presentazione della dichiarazione allorquando sussistano le
condizioni previste per l’esenzione e la qualifica del possessore non sia stata in passato già dichiarata al Comune, e
ciò in linea con le stesse istruzioni ministeriali alla compilazione della dichiarazione IMU, nelle quali si è precisato che
sussiste l’obbligo di presentare la dichiarazione per “i terreni agricoli, nonché quelli non coltivati, posseduti e condotti
da coltivatori diretti o da imprenditori agricoli professionali
iscritti nella previdenza agricola”, sia nel caso in cui si acquista o si perda il diritto alle agevolazioni. Pertanto, ad
esempio, nel caso di Comune parzialmente montano ed
esente in base alla circolare n. 9 del 1993 sussiste l’obbligo
di presentazione della dichiarazione per i terreni posseduti
da CD e IAP, perché tale qualifica non è stata mai dichiarata al Comune.
Andrà poi verificato il termine di presentazione della dichiarazione. Si faccia l’ipotesi di un Comune con altitudine al
centro di 320 metri, considerato dall’ISTAT Comune di pianura e indicato nella circolare n. 9 del 1993 come totalmente esente. In questo Comune l’IMU 2014 non era dovuta solo per i terreni posseduti da CD o IAP (per la “clausola di salvaguardia” prevista all’art. 1, co. 4, del Dl n. 4
del 2015) situazione che si ripropone anche nel 2015, a seguito dell’introduzione del comma 1-bis. In tale ipotesi, la
dichiarazione deve essere presentata entro il 30 giugno
2015 in generale solo dai possessori CD e IAP. Gli altri possessori non coltivatori professionali si ritiene che non siano
(3) Si deve in proposito richiamare la normativa, apparentemente analoga, della detrazione IMU già applicabile all’abitazione principale, che - diversamente dal testo in commento -
tratta esplicitamente gli elementi connessi all’applicazione del
beneficio in presenza di comproprietari.
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soggetti alla presentazione della dichiarazione, in quanto
l’IMU si applica senza agevolazioni sulla base delle risultanze catastali a disposizione del Comune, sempre che queste
siano sufficienti ad individuare il soggetto passivo.
In generale, l’obbligo di presentazione della dichiarazione
sussiste per tutti i casi di Comuni inclusi nella circolare 9
del 1993 che non siano montani, in quanto rispetto al passato, sia che il Comune sia totalmente che parzialmente
delimitato, l’esenzione opera solo per i coltivatori diretti ed
imprenditori agricoli, condizione questa in passato mai dichiarata al Comune.
IMPOSTA SUL VALORE AGGIUNTO
IL TRATTAMENTO DELL’IMPOSTA SUI CONTRIBUTI PUBBLICI
Agenzia delle Entrate - Direzione Centrale Normativa Circolare 11 maggio 2015, n. 20 - Oggetto: Trattamento
agli effetti dell’IVA dei contributi pubblici relativi alle
politiche attive del lavoro e alla formazione professionale - Disciplina della detrazione dell’imposta assolta dagli organismi di formazione professionale
Premessa
In materia di imposta sul valore aggiunto, uno dei problemi
più rilevanti è costituito dalla determinazione del corretto
trattamento da riservare alle sovvenzioni erogate da enti generalmente pubblici - in favore di soggetti che svolgono
attività ritenute meritevoli di tutela e/o incentivazione.
In particolare, la questione più rilevante concerne la verifica
relativa all’applicabilità, o meno, dell’imposta sul valore aggiunto, all’erogazione effettuata.
Al riguardo, si rammenta che l’applicazione dell’IVA ad una
determinata operazione presuppone l’esistenza di un nesso
di reciprocità fra le prestazioni (in senso lato) dedotta nel
rapporto che lega le parti (pubbliche o private). Ove sussista il predetto nesso, la prestazione di denaro si qualifica
come corrispettivo e l’operazione dovrà essere regolarmente assoggettata ad imposta.
Diversamente, vale a dire in mancanza della funzione sinallagmatica tra gli importi erogati dalla parte pubblica o privata e la prestazione resa dalla controparte, le erogazioni
di denaro si qualificano come contributi (rectius, mere movimentazioni di denaro) e, in quanto tali, saranno escluse
dall’ambito di applicazione dell’imposta.
Con la circolare 21 novembre 2013, n. 34/E sono stati forniti alcuni criteri di carattere generale volti a consentire una
corretta qualificazione giuridica dei rapporti tra la Pubblica
Amministrazione ed altri soggetti - pubblici o privati - in occasione di erogazioni di denaro, al fine di stabilire la rilevanza, ai fini IVA, dell’operazione e, conseguentemente, di
tali somme di denaro.
Anche dopo tali chiarimenti la questione della corretta qualificazione di somme di denaro erogate da Amministrazioni
pubbliche continua ad essere riproposta all’esame della
scrivente con particolare riguardo al settore della formazione professionale.
In particolare, in relazione a specifiche tipologie di attività e
di servizi nell’ambito di detto settore, realizzate mediante finanziamenti pubblici, continuano a permanere incertezze
interpretative - sia in ordine alla rilevanza di dette operazioni agli effetti dell’IVA, sia in ordine al regime della detrazione in caso di operazioni “finanziate” mediante contributi
pubblici - che hanno determinato comportamenti difformi
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da parte delle Pubbliche Amministrazioni eroganti, nonché
da parte degli operatori del settore della formazione.
Sebbene la qualificazione dei contributi pubblici (sia di origine nazionale sia di origine comunitaria) in termini di mere
movimentazioni di denaro fuori campo IVA o di corrispettivo rilevante agli effetti del tributo, non possa che basarsi
su un’analisi del singolo caso concreto (rectius, dell’accordo o del provvedimento che ne prevede l’erogazione), è
possibile, tuttavia, avvalersi dei criteri interpretativi di carattere generale - definiti in sede giurisprudenziale sia comunitaria sia interna - suggeriti nella richiamata circolare, al fine di stabilire il corretto trattamento fiscale delle fattispecie
più ricorrenti nell’ambito del settore della formazione professionale cui è connessa l’erogazione di somme di denaro
da parte delle Pubbliche Amministrazioni.
1. Criteri per la definizione giuridica e tributaria delle erogazioni, da parte delle Pubbliche Amministrazioni, come contributi o corrispettivi - modalità e procedure di affidamento
delle attività formative
In linea generale, un elemento fondamentale al fine di qualificare la natura delle erogazioni quali corrispettivi riconducibili ad un rapporto sinallagmatico, o, diversamente, quali
sovvenzioni a fondo perduto, va ricercato nella normativa
di riferimento.
L’erogazione di contributi da parte delle Amministrazioni
pubbliche, infatti, deve sempre trovare uno specifico fondamento nella legge, non essendo loro consentito, una volta ottenuti i finanziamenti, di disporre liberamente delle
somme stanziate nel bilancio dello Stato.
Il criterio interpretativo che si fonda sul riferimento normativo, ovverossia sulla qualificazione delle somme erogate
desumibile dalle norme di legge, consente, infatti, di attribuire alle stesse, con un ragionevole grado di certezza, la
natura di corrispettivo rilevante agli effetti dell’IVA ovvero
di contributo fuori dal campo di applicazione dell’imposta.
Avendo riguardo alle somme erogate dalla Pubblica Amministrazione nel settore scolastico e della formazione professionale, in via preliminare, occorre fare riferimento alle diverse fattispecie di attività formativa svolta dagli organismi
di formazione professionale ed ai connessi rapporti giuridici
che si instaurano tra i soggetti interessati (Enti pubblici ed
enti di formazione), onde verificarne la natura di contributo
ovvero di corrispettivo alla luce dei suddetti criteri interpretativi.
In particolare, nell’ambito delle procedure di affidamento
(in senso lato) dei servizi di formazione si distinguono:
- la concessione di sovvenzioni o contributi ai sensi dell’art.
12 della legge 7 agosto 1990, n. 241, recante la disciplina
dei provvedimenti amministrativi attributivi di vantaggi economici;
- la stipula di contratti pubblici ai sensi del decreto legislativo n. 163 del 2006 (i.e. Codice dei contratti pubblici).
1.1 Concessioni di sovvenzioni o contributi ai sensi dell’art.
12 della legge n. 241 del 1990
Nel caso in cui la Pubblica Amministrazione eroghi somme
di denaro agendo secondo le disposizioni dell’art. 12 della
legge n. 241 del 1990 (“Provvedimenti amministrativi attributivi di vantaggi economici”), detto riferimento normativo
è sufficiente a qualificare le somme in questione come
contributi pubblici, come tali privi di rilievo ai fini IVA.
In altri termini, la natura di “contributo” della somma erogata è insita nella modalità con la quale si esplica l’azione
amministrativa disciplinata dall’art. 12 della legge n. 241
del 1990, in base al quale “la concessione di sovvenzioni,
contributi, sussidi ed ausili finanziari e l’attribuzione di van-
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taggi economici di qualunque genere” è subordinata alla
“predeterminazione ed alla pubblicazione da parte delle
amministrazioni procedenti, nelle forme previste dai rispettivi ordinamenti, dei criteri e delle modalità cui le amministrazioni stesse devono attenersi”.
La richiamata disposizione trova applicazione, di regola, allorché la Pubblica Amministrazione concedente si trovi ad
espletare la funzione di promuovere attività e realizzare
opere e servizi in settori di rilevante interesse generale, come quello scolastico/educativo e della formazione professionale.
In tal senso, la procedura di affidamento si svolge attraverso l’adozione di un avviso pubblico per la presentazione,
da parte degli enti privati che operano nel settore della formazione, di progetti formativi di diverso livello.
Nell’avviso pubblico sono stabiliti e resi pubblici le modalità
e i requisiti per ottenere le sovvenzioni o i contributi e, in
particolare, i criteri in base ai quali è selezionato il progetto
formativo meritevole del finanziamento pubblico.
Come chiarito con la circolare n. 34/E del 2013, l’art. 12
della legge n. 241 del 1990 riconduce tra le funzioni amministrative quelle relative all’attribuzione di vantaggi economici e prescrive che detta funzione sia esercitata nella forma del procedimento amministrativo, in ossequio ai principi si trasparenza ed imparzialità cui deve essere improntata
l’azione amministrativa.
In tal caso il rapporto che lega l’Amministrazione concedente e l’ente destinatario del finanziamento pubblico non
è contraddistinto dalla funzione sinallagmatica tipica dei
contratti a prestazioni corrispettive: l’erogazione è diretta,
infatti, a fornire la provvista economica per servizi da elargire nei confronti di beneficiari meritevoli di attenzione sociale, costituiti, nel caso dei servizi didattici e di formazione
professionale, da coloro che accederanno ai corsi di formazione e fruiranno delle prestazioni rese dall’ente destinatario del contributo.
In particolare, gli importi in questione sono erogati dal soggetto pubblico nell’ambito di un rapporto di natura concessoria/autorizzatoria (in senso lato) per la gestione di un servizio di rilievo pubblicistico e, dunque, di interesse generale, connesso all’organizzazione del sistema educativo di
istruzione e formazione.
Ai fini IVA, pertanto, il finanziamento pubblico concesso
(sia esso di derivazione comunitaria ovvero di derivazione
nazionale) - che, nei termini anzidetti, non assume la natura
di corrispettivo - deve essere considerato alla stregua di
una cessione avente ad oggetto denaro, fuori campo dell’imposta ai sensi dell’art. 2, comma 2, lett. a), del D.P.R. n.
633 del 1972.
1.2 Stipula di contratti pubblici ai sensi del D.Lgs. n. 163
del 2006
Nel caso in cui l’erogazione di denaro avvenga nell’ambito
di uno schema negoziale riconducibile al Codice dei contratti pubblici, di cui al decreto legislativo n. 163 del 2006
(i.e. appalti o concessioni di servizi pubblici), nel rapporto
che si instaura tra l’Amministrazione concedente e l’organismo di formazione aggiudicatario assume una causa tipica
la funzione sinallagmatica tra le somme erogate dalla parte
pubblica e i servizi forniti dal soggetto privato, diretti a soddisfare gli interessi dell’Amministrazione.
Si realizza, quindi, una fattispecie negoziale riconducibile
tra i rapporti di natura sinallagmatica in cui avviene uno
scambio di reciproche prestazioni, tale da attribuire, di per
sé, alle somme erogate dal concedente la natura di corrispettivo.
640
In altre parole, le somme erogate dalla parte pubblica costituiscono il corrispettivo e, quindi, la controprestazione,
del servizio affidato all’ente aggiudicatario (rectius, della
prestazione a carico di quest’ultimo). Ne deriva la rilevanza
dell’operazione ai fini dell’IVA, salvo poi a verificare il regime concretamente applicabile.
1.3 Criteri residuali
In mancanza di riferimenti normativi che permettano di individuare esattamente la qualifica delle erogazioni - e, quindi, per stabilire se le somme erogate rientrino nel campo di
applicazione dell’IVA (in quanto il destinatario delle somme
è tenuto ad una controprestazione a favore del soggetto
pubblico erogante), ovvero si configurino come contributi
(come tali non realizzanti alcun presupposto impositivo, in
quanto rivolti al perseguimento di obiettivi di carattere generale non correlati a specifiche prestazioni) - in linea con i
chiarimenti forniti nella circolare n. 34/E del 2013, la natura
giuridico-tributaria delle somme in questione deve essere
stabilita caso per caso secondo i criteri di carattere residuale forniti dalla medesima circolare.
In proposito, in base a quanto precisato nel citato documento di prassi, si può affermare l’esistenza di un rapporto
di tipo sinallagmatico, con conseguente rilevanza dell’operazione per cui spetta l’elargizione di denaro, se sussiste
un rapporto di scambio, per cui alla Pubblica Amministrazione deriva un vantaggio diretto ed esclusivo dal comportamento richiesto dal privato, ovvero quando la convenzione che regola i rapporti tra le parti preveda clausole risolutive o penalità per inadempienze del beneficiario delle somme.
2. Diritto alla detrazione in presenza di contributi
Una questione connessa alla qualificazione delle somme in
argomento che forma spesso oggetto di richiesta di chiarimenti attiene alla disciplina del diritto alla detrazione dell’IVA assolta dagli organismi - beneficiari/destinatari di contributi pubblici fuori campo IVA - che erogano i servizi di
formazione in relazione ad acquisti di beni e di servizi utilizzati nell’esercizio della propria attività.
Per quanto concerne il diritto di detrazione dell’IVA, in linea
generale, l’art. 19 del D.P.R. n. 633 del 1972 ammette la
detrazione dell’IVA assolta sugli acquisti di beni e di servizi
solo se il soggetto passivo utilizza detti acquisti per effettuare operazioni imponibili o ad esse assimilate.
In sostanza, la condizione di inerenza delle operazioni compiute a monte è riferita unicamente alle operazioni compiute a valle, soggette ad IVA.
Coerentemente con tale principio, il secondo comma della
medesima disposizione stabilisce che “Non è detraibile
l’imposta relativa all’acquisto o all’importazione di beni e
servizi afferenti operazioni esenti o comunque non soggette all’imposta […]”.
Tale previsione recepisce, peraltro, un principio di carattere
generale sancito dall’art. 168 della direttiva 2006/112/CE in
base al quale “Nella misura in cui i beni e i servizi sono impiegati ai fini di sue operazioni soggette ad imposta, il soggetto passivo ha il diritto, nello Stato membro in cui effettua tali operazioni, di detrarre dall’importo dell’imposta di
cui è debitore gli importi seguenti: a) l’IVA dovuta o assolta
in tale Stato membro per i beni che gli sono o gli saranno
ceduti e per i servizi che gli sono o gli saranno resi da un
altro soggetto passivo […]”.
Ai fini della detrazione, tuttavia, i contributi a fondo perduto
non incidono sulla determinazione dell’imposta detraibile
né dal lato attivo del soggetto erogante, né da quello passivo del soggetto beneficiario.
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Prassi
La neutralità dei contributi per il soggetto erogante (i.e.
l’Amministrazione concedente) è stabilita dall’art. 19, comma 3, lett. c), del D.P.R. n. 633 del 1972, in base al quale
qualora il soggetto erogante acquisti beni e servizi impiegati per l’effettuazione di cessioni di denaro o di crediti in
denaro, la detrazione dell’IVA assolta a monte è, comunque, ammessa, in quanto tale operazione è assimilata, ai fini della detrazione, alle operazioni imponibili.
Quindi, l’ipotesi contemplata dal citato art. 19, comma 3,
lett. c), riguarda gli acquisti di beni e servizi impiegati dal
soggetto erogante per effettuare la cessione di denaro (rectius, l’erogazione dei contributi) fuori campo, ma assimilata
- ai fini della detrazione - ad un’operazione imponibile.
Per il soggetto passivo beneficiario dei contributi (i.e. l’ente
di formazione professionale) il diritto a detrazione non è
pregiudicato dalla natura contributiva delle somme percepite, bensì dipende esclusivamente dal regime impositivo
delle operazioni attive (operazioni a valle) dal medesimo
poste in essere. Quindi, non assume alcuna rilevanza, di
per sé, la natura dei mezzi finanziari impiegati per effettuare gli acquisti.
In tal senso, la prassi amministrativa ha chiarito che la detraibilità dell’IVA pagata all’atto dell’acquisto di beni e servizi da parte di un soggetto che agisce nell’esercizio di impresa, arte o professione, non risulta influenzata dalla percezione di erogazioni di carattere contributivo; l’IVA è detraibile nella misura in cui il soggetto passivo utilizza detti
beni e servizi per l’effettuazione a valle di operazioni soggette all’imposta sul valore aggiunto (cfr. risoluzione 11
marzo 2009, n. 61/E; circolare 19 luglio 2007, n. 46/E; risoluzione 25 luglio 2005, n. 100/E; risoluzione 16 marzo
2004, n. 42/E; circolare 24 dicembre 1997, n. 328).
Pertanto, per il soggetto destinatario dei contributi pubblici,
il diritto a detrazione dell’IVA assolta sugli acquisti di beni e
servizi “finanziati” dai contributi fuori campo IVA, è soggetto alle regole di carattere generale che disciplinano il diritto
di detrazione di cui agli artt. 19 e seguenti del D.P.R. n.
633 del 1972, nel senso che la richiesta condizione di inerenza degli acquisti di beni e servizi deve essere verificata
in relazione alle operazioni attive realizzate a valle (nel caso
in esame, in relazione all’attività di formazione fornita dagli
Organismi di formazione professionale).
Ne consegue che, qualora i beni e i servizi siano utilizzati
dall’ente di formazione destinatario dei contributi esclusivamente per realizzare operazioni fuori campo IVA - come,
ad esempio, servizi di formazione professionale fuori campo IVA perché resi agli utenti finali “gratuitamente” - non
compete alcuna detrazione d’imposta.
Nel caso in cui i beni e i servizi acquistati siano utilizzati
promiscuamente, vale a dire impiegati per realizzare (nello
stesso anno) sia operazioni imponibili sia operazioni fuori
campo IVA, in base all’art. 19, quarto comma, del D.P.R. n.
633 del 1972, per l’IVA assolta su tali acquisti spetta una
detrazione rapportata all’entità del loro impiego nelle operazioni soggette ad imposta. Come chiarito con la circolare
n. 328 del 1997, in merito al criterio di ripartizione dell’imposta tra la quota detraibile e la quota indetraibile, la norma non detta alcuna regola specifica, demandando al contribuente la scelta del criterio più appropriato purché sia
oggettivo e coerente in considerazione della natura dei beni e servizi acquistati.
Nell’ipotesi in cui l’ente di formazione realizzi oltre alle operazioni escluse dal campo di applicazione dell’imposta, anche operazioni imponibili e operazioni esenti (ad esempio,
qualora fornisca oltre ai servizi di formazione fuori campo,
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anche servizi di formazione esenti da IVA ai sensi dell’art.
10 del D.P.R. n. 633 del 1972 e servizi di formazione imponibili), occorre scomputare, preliminarmente, dall’ammontare complessivo dell’IVA assolta sugli acquisti di beni e
servizi la quota-parte indetraibile ai sensi dell’art. 19, secondo comma, del D.P.R. n. 633 del 1972 in quanto specificamente imputabile ad operazioni fuori campo IVA.
L’importo ammesso in detrazione dovrà essere calcolato
sulla quota residua (risultante dal predetto scomputo) applicando la percentuale di detrazione di cui all’art. 19-bis
del D.P.R. n. 633 del 1972.
Le Direzioni regionali vigileranno affinché le istruzioni fornite e i principi enunciati con la presente circolare vengano
puntualmente osservati dalle Direzioni provinciali e dagli
Uffici dipendenti.
PRESTITI
RINEGOZIAZIONE DEI PRESTITI CONCESSI AI COMUNI
DALLA CASSA DEPOSITI E PRESTITI
Cassa depositi e prestiti società per azioni - Circolare
28 aprile 2015, n. 1283 - Oggetto: Rinegoziazione dei
prestiti concessi ai Comuni dalla Cassa depositi e prestiti società per azioni, ai sensi dell’articolo 1, comma
537, della Legge 23 dicembre 2014, n. 190.
Premessa
La Cassa depositi e prestiti società per azioni (di seguito
“CDP”) si rende disponibile alla rinegoziazione dei finanziamenti concessi ai Comuni (di seguito “Enti”) e già oggetto
di precedenti programmi di rinegoziazione, attualmente in
ammortamento, alle condizioni, nei termini e con le modalità di seguito indicate.
Parte prima
Caratteristiche dei prestiti
1. Caratteristiche dei Prestiti Originari rinegoziabili
Possono essere rinegoziati i prestiti (di seguito “Prestiti Originari”) connotati dalle seguenti e contestuali caratteristiche:
a) prestiti ordinari a tasso fisso, variabile e flessibili intestati
ai Comuni, ivi inclusi quelli trasferiti al Ministero dell’economia e delle finanze ai sensi del decreto 5 dicembre 2003,
adottato in attuazione del decreto legge 30 settembre
2003, n. 269;
b) con oneri interamente a carico del Comune beneficiario;
c) in ammortamento al 1° gennaio 2015, con debito residuo a tale data pari o superiore a 10.000,00 euro;
d) oggetto di precedenti operazioni di rinegoziazione, ad
esclusione di quelli di cui al successivo punto l;
e) aventi scadenza del piano di ammortamento successiva
al 31 dicembre 2019.
In deroga ai precedenti punti a) e d), possono essere rinegoziati, alle condizioni e nei termini previsti dalla presente
Circolare, anche i prestiti che non siano stati oggetto di
precedenti operazioni di rinegoziazione e che non siano
stati trasferiti al Ministero dell’economia e delle finanze ai
sensi del decreto 5 dicembre 2003, adottato in attuazione
del decreto legge 30 settembre 2003, n. 269, per i quali i
Comuni abbiano presentato richiesta di rinegoziazione ai
sensi della Circolare n. 1281 del 7 novembre 2014, limitatamente ai casi in cui l’operazione non si sia perfezionata in
ragione della ricezione da parte della CDP della documen-
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Prassi
tazione in originale oltre i termini previsti dalla suddetta Circolare n. 1281.
Non possono comunque essere rinegoziati i finanziamenti
che presentino una delle seguenti caratteristiche:
l. rinegoziati con struttura indicizzata all’inflazione italiana
ai sensi della Circolare n. 1257 del 29 aprile 2005;
II. con diritto di estinzione parziale anticipata alla pari;
III. intestati ad enti commissariati per inquinamento mafioso privi degli organi elettivi ricostituiti;
IV. intestati ad enti morosi o in condizione di dissesto finanziario, che non abbiano approvato l’ipotesi di bilancio
stabilmente riequilibrato di cui all’articolo 259 del decreto
l e g i s l a t i vo n . 2 6 7 d e l 1 8 a g o s t o 2 0 0 0 ( d i s e g u i t o
“T.U.E.L.”), esitato positivamente ai sensi dell’articolo 261
comma 3 del T.U.E.L.;
V. concessi in base a leggi speciali.
2. Caratteristiche dei prestiti rinegoziati
Gli Enti beneficiari di prestiti con le caratteristiche sopra
elencate possono accedere alla rinegoziazione delle condizioni di rimborso di ciascun finanziamento.
Per i prestiti oggetto di rinegoziazione (di seguito “Prestiti
Rinegoziati”), la rata in scadenza al 30 giugno 2015 sarà di
importo pari alla sola quota interessi prevista dal piano di
ammortamento attualmente vigente; non verrà, pertanto,
corrisposta la relativa quota capitale e si procederà alla rinegoziazione delle condizioni di rimborso del debito residuo rilevato al 1° gennaio 2015.
l Prestiti Rinegoziati avranno le seguenti caratteristiche :
- scadenza, a scelta dell’Ente, al 30 giugno degli anni 2025,
2030, 2035, 2040 o al 31 dicembre 2044;
- tasso di interesse fisso, in funzione della scadenza prescelta e secondo il principio dell’equivalenza finanziaria,
sulla base delle condizioni di mercato vigenti al momento
dell’adesione impiegando i fattori di sconto utilizzati per la
determinazione dei tassi settimanali della CDP per i prestiti
ordinari concessi agli Enti Locali (4);
- rate semestrali, la prima delle quali in scadenza al 30 giugno 2015, pari alla sola quota interessi del piano di ammortamento attualmente vigente. Le successive rate, a partire
dal 31 dicembre 2015, in scadenza al 30 giugno ed al 31
dicembre di ogni anno, saranno di importo costante, comprensive di quota capitale e quota interessi;
- garanzia costituita da delegazione di pagamento irrevocabile e pro solvendo a valere sulle entrate afferenti ai primi
tre titoli del bilancio, ex articolo 206 del T.U.E.L.;
- clausole di rimborso anticipato volontario dei prestiti, interessi di mora e risoluzione adeguate a quelle attualmente
adottate nei contratti dei prestiti ordinari a tasso fisso concessi agli Enti Locali.
l Prestiti Rinegoziati, per quanto compatibile e non espressamente modificato con il contratto di rinegoziazione, continueranno ad essere regolati:
- dal decreto del Ministro del tesoro del bilancio e della programmazione economica del 7 gennaio 1998 e successive
modificazioni e dalle relative circolari recanti le istruzioni
generali per l’accesso al credito della CDP, se i relativi Prestiti Originari sono stati concessi precedentemente al 27
gennaio 2005;
- dagli originari contratti di prestito, se i relativi Prestiti Originari sono stati concessi a partire dal 27 gennaio 2005.
Parte seconda
Procedura di adesione e perfezionamento
Di seguito viene descritta la procedura di adesione alle proposte di rinegoziazione dei Prestiti Originari, perfezionamento dei contratti, limitazioni e adempimenti successivi.
1. Procedura di adesione
La CDP mette a disposizione di ciascun Ente, nel periodo
di adesione (di seguito “Periodo di Adesione “), l’elenco dei
Prestiti Originari e rende note le condizioni applicate alla rinegoziazione tramite una sezione dedicata all’operazione
nel proprio sito internet www.cdp.it, con un apposito applicativo informatico di gestione (di seguito “Applicativo”).
La procedura di adesione si articola nelle seguenti tre fasi:
1) scelta delle condizioni;
2) domanda di adesione;
3) perfezionamento del contratto.
1.1 Scelta delle condizioni
Durante il Periodo di Adesione, dall’8 maggio 2015 alle ore
23:59 del 22 maggio 2015, il soggetto abilitato a rappresentare l’Ente può accedere all’Applicativo mediante le credenziali utilizzate per l’accesso al Portale Enti Locali e
PA (5), dichiarare la posizione dell’Ente in merito agli obblighi di cui al successivo paragrafo 2, punto a.1), ed effettuare le azioni sotto elencate :
1. selezionare i Prestiti Originari che l’Ente intende rinegoziare;
2. indicare la scadenza prescelta per ciascuno dei Prestiti
Rinegoziati;
3. prendere visione delle condizioni applicate dalla CDP per
la rinegoziazione dei Prestiti Originari in quel momento vigenti;
4. confermare di voler accettare e fissare le condizioni di
cui al precedente punto 3;
5. stampare la proposta contrattuale irrevocabile di rinegoziazione (codice 02/24.00/001.00) e l’allegato elenco dei
Prestiti Originari che l’Ente intende rinegoziare (di seguito
“Elenco Prestiti”), in cui sarà data indicazione, tra l’altro,
della somma delle quote capitale dei prestiti rinegoziati, anche al fine della determinazione dell’ammontare della rata
in scadenza al 30 giugno 2015, che l’Ente comunicherà al
proprio tesoriere in caso di perfezionamento dell’operazio-
(4) Per quanto riguarda il principio dell’equivalenza finanziaria, si rimanda alla Nota tecnica pubblicata nel sito internet
www.cdp.it.
(5) Ove l’Ente non sia in possesso delle credenziali di accesso, potrà ottenerle inoltrando una specifica richiesta in tal senso mediante il sito internet della CDP.
642
Si precisa che per i prestiti oggetto di differimento del pagamento delle rate a seguito di eventi sismici nelle Regioni
Emilia Romagna, Veneto, Lombardia e Abruzzo si procederà alla rinegoziazione del debito residuo comprensivo delle
quote capitali relative alle rate non pagate nei semestri precedenti. Per i prestiti intestati agli Enti interessati dagli
eventi sismici nelle Regioni Emilia Romagna, Veneto e
Lombardia, per i quali è ad oggi prevista la mancata corresponsione della rata del 30 giugno 2015, in caso di adesione alla rinegoziazione è dovuto - in analogia agli altri prestiti rinegoziati - il pagamento della quota interessi maturata
al 30 giugno 2015.
In base ai principi recati dall’articolo 119 della Costituzione,
le economie derivanti dal minore esborso annuale in linea
capitale, conseguente alla rinegoziazione del debito, sono
destinate dagli Enti alla copertura di spese di investimento
o alla riduzione del debito in essere. Tale vincolo non sussiste relativamente agli eventuali risparmi in linea interessi.
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Prassi
ne; il contratto di rinegoziazione e l’Elenco Prestiti potranno
essere stampati fino al 27 maggio 2015.
1.2 Domanda di adesione
L’Ente che intenda aderire alla rinegoziazione nel Periodo
di Adesione deve far pervenire alla CDP, entro il 27 maggio
2015, la seguente documentazione, in originale:
a. proposta contrattuale irrevocabile di rinegoziazione dei
Prestiti Originari (codice 02/24.00/001.00) in duplice originale, debitamente sottoscritta in ogni pagina, ciascuna corredata dal relativo Elenco Prestiti generato dall’Applicativo,
debitamente sottoscritto in ogni pagina, nel quale, in base
alle condizioni e alle scadenze prescelte, sono indicati i
Prestiti Originari da rinegoziare;
b. delegazione di pagamento in originale relativa a ciascun
Prestito Rinegoziato, generata dall’Applicativo, completa
della relata di notifica al tesoriere dell’Ente e debitamente
firmata dal messo notificatore;
c. determinazione a contrattare (il cui schema esemplificativo è disponibile nell’Applicativo), nella quale devono essere indicati gli estremi della delibera di consiglio (6) che approva l’operazione di rinegoziazione, esecutiva a tutti gli effetti di legge. e della delibera di approvazione del bilancio
di previsione o relativa variazione. La citata determinazione
dovrà essere munita dei pareri di regolarità tecnica e contabile di cui all’articolo 147-bis del T.U.E.L. nonché del visto
di regolarità contabile di cui all’articolo 183 del T.U.E.L.;
d. modulo per l’attestazione dei poteri di firma del sottoscrittore, completo di copia del documento d’identità del
medesimo, in corso di validità.
La suddetta documentazione deve essere trasmessa alla
CDP in originale, a mezzo corriere, posta o consegna a mano, all’indirizzo:
Cassa depositi e prestiti società per azioni - Area Enti Pubblici - via Goito, 4 - 00185 Roma, specificando:
Rinegoziazione Comuni 2015.
Ai fini del rispetto del suddetto termine per la ricezione della documentazione in originale, fa fede la data di ricezione
della documentazione da parte della CDP. Gli orari per la
consegna della documentazione sono indicati nel sito internet della CDP.
La CDP provvederà ad inviare, prima della scadenza del 27
maggio 2015 e con congruo preavviso, e-mail di avviso a
tutti gli Enti che abbiano confermato le condizioni per la rinegoziazione dei Prestiti Originari ai sensi del precedente
punto 1.1. e per i quali non risulti ancora pervenuta la documentazione in originale.
1.3 Perfezionamento del contratto
La CDP provvede ad accettare le proposte contrattuali irrevocabili di rinegoziazione - valide ed accompagnate dalla
documentazione completa ed idonea, comprensiva delle
delegazioni di pagamento relative a ciascun Prestito Rinegoziato - ricevute dalla CDP medesima entro i suddetti termini. La trasmissione da parte della CDP all’Ente della proposta contrattuale sottoscritta per accettazione, mediante
telefax o posta elettronica certificata, entro il 15 giugno
2015, sancisce il perfezionamento del Contratto. Successivamente, verranno trasmessi dalla CDP agli enti i contratti
di rinegoziazione in originale.
2. Limitazioni
La rinegoziazione dei Prestiti Originari è soggetta alle seguenti limitazioni:
a) per poter accedere alla rinegoziazione l’Ente deve:
1. rispettare il limite di indebitamente previsto dalla normativa vigente statale e/o regionale applicabile all’Ente ed
2. aver approvato il bilancio di previsione o relativa variazione, in cui sia prevista l’operazione;
b) contestualmente al perfezionamento del contratto di rinegoziazione, le eventuali domande di rimborso anticipato,
riduzione e variazione di ente pagatore, nonché eventuali
richieste di variazione del regime di tasso di interesse da
variabile a fisso concernenti i Prestiti Originari in relazione
alla data del 30 giugno 2015, si intenderanno automaticamente revocate e, pertanto, resteranno prive di qualsiasi
effetto;
c) eventuali richieste di diverso utilizzo dei Prestiti Originari
pervenute dopo il 1° gennaio 2015, ove accettate, avranno
effetto sui corrispondenti Prestiti Rinegoziati;
d) la CDP, infine, si riserva di non quotare alcune scadenze
e di modificare talune condizioni e opzioni offerte per la rinegoziazione indicate nella presente Circolare in relazione
all’andamento delle condizioni dei mercati monetari e finanziari durante il Periodo di Adesione.
3. Rinvio
Con successiva comunicazione pubblicata nel sito internet
della CDP verranno rese note eventuali variazioni che si
rendessero necessarie in relazione ad intervenute modifiche normative.
RINEGOZIAZIONE DEI PRESTITI CONCESSI ALLE PROVINCE E
ALLE CITTÀ METROPOLITANE DALLA CASSA DEPOSITI E
PRESTITI
Cassa depositi e prestiti società per azioni - Circolare
15 aprile 2015, n. 1282 - Oggetto: Rinegoziazione dei
prestiti concessi alle Province ed alle città metropolitane dalla Cassa depositi e prestiti società per azioni, ai
sensi dell’articolo 1, comma 430, della Legge 23 dicembre 2014, n. 190
Premessa
La Cassa depositi e prestiti società per azioni (di seguito
“CDP”) si rende disponibile alla rinegoziazione dei finanziamenti concessi a Province e città metropolitane (di seguito
“Enti”), attualmente in ammortamento, alle condizioni, nei
termini e con le modalità di seguito indicate.
Parte prima
Caratteristiche dei prestiti
1. Caratteristiche dei Prestiti Originari rinegoziabili
l prestiti che possono essere rinegoziati (di seguito “Prestiti
Originari”) sono connotati dalle seguenti e contestuali caratteristiche:
a) prestiti ordinari a tasso fisso, a tasso variabile e flessibili
intestati a Province e città metropolitane;
b) con oneri interamente a carico dell’Ente beneficiario;
c) in ammortamento al 1°gennaio 2015, con debito residuo
a tale data pari o superiore a 10.000,00 euro.
Non possono comunque essere rinegoziati i finanziamenti
che presentino una delle seguenti caratteristiche:
l. trasferiti al Ministero dell’economia e delle finanze ai sensi del Decreto del Ministro dell’economia e delle finanze
del 5 dicembre 2003, adottato in attuazione del decreto
legge 30 settembre 2003, n. 269;
II. rinegoziati con struttura indicizzata all’inflazione italiana
ai sensi della Circolare n. 1257 del 29 aprile 2005;
(6) O altro provvedimento equivalente.
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III. con diritto di estinzione parziale anticipata alla pari;
IV. intestati ad enti commissariati per inquinamento mafioso privi degli organi elettivi ricostituiti;
V. intestati ad enti morosi o in condizione di dissesto finanziario, che non abbiano approvato l’ipotesi di bilancio stabilmente riequilibrato di cui all’articolo 259 del decreto legislativo n. 267 del 18 agosto 2000 (di seguito “T.U.E.L.”),
esitato positivamente ai sensi dell’articolo 261 comma 3
del T.U.E.L.;
VI. concessi in base a leggi speciali.
Potranno pertanto essere rinegoziati anche prestiti oggetto
di precedenti programmi di rinegoziazione attivati dalla
CDP successivamente alla trasformazione in società per
azioni - ad esclusione di quelli di cui al precedente punto Il
- nonché quelli rinegoziati ai sensi del Decreto del Ministro
dell’economia e delle finanze del 20 giugno 2003.
2. Caratteristiche dei prestiti rinegoziati
Gli Enti beneficiari di prestiti con le caratteristiche sopra
elencate possono accedere alla rinegoziazione delle condizioni di rimborso di ciascun finanziamento, scegliendo alternativamente tra due periodi di adesione, rispettivamente
collocati nel primo semestre e nel secondo semestre 2015.
Per i prestiti oggetto di rinegoziazione (di seguito “Prestiti
Rinegoziati”) nel primo semestre, non è previsto il pagamento di quote capitale nel 2015 e la quota interessi maturata nell’anno sarà corrisposta in un’unica soluzione, a
scelta dell’Ente, al 31 dicembre 2015 ovvero al 1° febbraio
2016. Per i Prestiti Rinegoziati nel secondo semestre, non è
previsto il pagamento della quota capitale relativa alla rata
in scadenza al 31 dicembre 2015 e la relativa quota interessi prevista dal piano di ammortamento attualmente vigente
sarà corrisposta, a scelta dell’Ente, al 31 dicembre 2015
ovvero al 1° febbraio 2016.
l Prestiti Rinegoziati avranno le seguenti caratteristiche:
- scadenza, a scelta dell’Ente, al 30 giugno degli anni 2025,
2030, 2035, 2040 o al 31 dicembre 2044 per i Prestiti Rinegoziati nel primo semestre, e 31 dicembre degli anni 2025,
2030, 2035, 2040 o al 30 giugno 2045 per i Prestiti Rinegoziati nel secondo semestre;
- tasso di interesse fisso (se il tasso attualmente regolante
il Prestito Originario è fisso) o variabile (se il tasso attualmente regolante il Prestito Originario è variabile), in funzione della scadenza prescelta e secondo il principio dell’equivalenza finanziaria, sulla base delle condizioni di mercato
vigenti al momento dell’adesione e della curva dei tassi
settimanali della CDP per i prestiti ordinari concessi agli
Enti Locali (7);
- per i Prestiti Rinegoziati nel primo semestre, non è previsto il pagamento di quote capitale nel 2015 e la quota interessi maturata nell’anno - da corrispondere in un’unica soluzione a scelta dell’Ente, al 31 dicembre 2015 ovvero al 1°
febbraio 2016 - sarà composta dalla quota interessi relativa
alla rata in scadenza al 30 giugno 2015 prevista dal piano
di ammortamento attualmente vigente, e dalla quota interessi maturata dal 1° luglio 2015 (incluso) al 31 dicembre
2015 (incluso) alle condizioni applicate al Prestito Rinegoziato (8).
Per i Prestiti Rinegoziati nel secondo semestre (9), non è
previsto il pagamento della quota capitale relativa alla rata
in scadenza al 31 dicembre 2015 e la relativa quota interessi prevista dal piano di ammortamento attualmente vigente
sarà corrisposta, a scelta dell’Ente, al 31 dicembre 2015
ovvero al 1° febbraio 2016;
- pagamento di rate semestrali, comprensive di quota capitale e quota interessi, dal 30 giugno 2016 alla nuova scadenza scelta dall’Ente, secondo piani di ammortamento di
tipo “francese” a rate costanti (in caso di tasso fisso) o di
tipo “italiano” a quote capitale costanti (in caso di tasso variabile);
- garanzia costituita da delegazione di pagamento irrevocabile e pro solvendo a valere sulle entrate afferenti ai primi
tre titoli del bilancio, ex articolo 206 del T.U.E.L.;
- clausole di rimborso anticipato volontario dei prestiti, interessi di mora e risoluzione adeguate a quelle attualmente
adottate nei contratti dei prestiti ordinari concessi agli Enti
Locali.
l Prestiti Rinegoziati, per quanto compatibile e non espressamente modificato con il contratto di rinegoziazione, continueranno ad essere regolati:
- dal decreto del Ministro del tesoro del bilancio e della programmazione economica del 7 gennaio 1998 e successive
modificazioni e dalle relative circolari recanti le istruzioni
generali per l’accesso al credito della CDP, se i relativi Prestiti Originari sono stati concessi precedentemente al 27
gennaio 2005;
- dagli originari contratti di prestito, se i relativi Prestiti Originari sono stati concessi a partire dal 27 gennaio 2005.
Si precisa che per i prestiti oggetto di differimento del pagamento delle rate a seguito di eventi sismici nelle Regioni
Emilia Romagna, Veneto, Lombardia e Abruzzo si procederà alla rinegoziazione del debito residuo comprensivo delle
quote capitali relative alle rate non pagate nei semestri precedenti. Per i prestiti intestati agli Enti interessati dagli
eventi sismici nelle Regioni Emilia Romagna, Veneto e
Lombardia, per i quali è ad oggi prevista la mancata corresponsione della rate del 2015, in caso di adesione alla rinegoziazione è dovuto - in analogia agli altri prestiti rinegoziati - il pagamento della quota interessi maturata nell’anno,
secondo le modalità sopra descritte.
In base ai principi recati dall’articolo 119 della Costituzione,
le economie derivanti dal minore esborso annuale in linea
capitale, conseguente alla rinegoziazione del debito, sono
destinate dagli Enti alla copertura di spese di investimento
o alla riduzione del debito in essere.
(7) Per quanto riguarda il principio dell’equivalenza finanziaria, si rimanda alla Nota tecnica pubblicata nel sito internet
www.cdp.it.
A fini di chiarezza, si segnala che, a seguito della Rinegoziazione, non sarà più consentita la possibilità di variazione del regime di tasso di interesse da variabile a fisso eventualmente
prevista per i Prestiti Originari.
(8) Per i Prestiti Rinegoziati nel primo semestre, a decorrere
dal 30 giugno 2015 (escluso), gli interessi saranno calcolati,
per i prestiti a tasso fisso, al tasso nominale annuo indicato
per ciascun prestito nell’Elenco Prestiti (come di seguito definito) e, per i prestiti a tasso variabile, al Parametro Euribor (come definito nel contratto di rinegoziazione) maggiorato dello
spread indicato per ciascun prestito nell’Elenco Prestiti.
(9) Per i Prestiti Rinegoziati nel secondo semestre, verrà rinegoziato il debito residuo al 1° luglio 2015, dopo il pagamento della rata al 30 giugno 2015 secondo il piano di ammortamento attualmente vigente.
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Parte seconda
Procedura di adesione e perfezionamento
Di seguito viene descritta la procedura di adesione alle proposte di rinegoziazione dei Prestiti Originari, perfezionamento dei contratti, limitazioni e adempimenti successivi.
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Prassi
1. Procedura di adesione
La CDP mette a disposizione di ciascun Ente, in due periodi
di adesione (di seguito “Periodo di Adesione” o “Periodi di
Adesione”), l’elenco dei Prestiti Originari e rende note le
condizioni applicate alla rinegoziazione tramite una sezione
d e d i c a t a a l l’ o p e r a z i o n e n e l p r o p r i o s i t o i n t e r n e t
www.cdp.it, con un apposito applicativo informatico di gestione (di seguito “Applicativo”).
La procedura di adesione, per entrambi i Periodi di Adesione, si articola nelle seguenti tre fasi:
1) scelta delle condizioni;
2) domanda di adesione;
3) perfezionamento del contratto.
1.1 Scelta delle condizioni
Durante i Periodi di Adesione, dall’8 maggio 2015 alle ore
23:59 del 22 maggio 2015 per il primo semestre 2015 e, indicativamente, dal 12 al 26 ottobre 2015 per il secondo, il
soggetto abilitato a rappresentare l’Ente può accedere all’Applicativo mediante le credenziali utilizzate per l’accesso
al Portale Enti Locali e PA (10), dichiarare la posizione dell’Ente in merito agli obblighi di cui al successivo paragrafo
2, punto a.1), ed effettuare le azioni sotto elencate:
1. selezionare i Prestiti Originari che l’Ente intende rinegoziare;
2. indicare la scadenza prescelta per ciascuno dei Prestiti
Rinegoziati;
3. prendere visione delle condizioni applicate dalla CDP per
la rinegoziazione dei Prestiti Originari in quel momento vigenti;
4. scegliere la data di pagamento della quota interessi maturata nel 2015, alternativamente, tra il 31 dicembre 2015
ed il 1° febbraio 2016; la scelta sarà valida per tutti i Prestiti
Rinegoziati;
5. confermare di voler accettare e fissare le condizioni di
cui al precedente punto 3;
6. stampare la proposta contrattuale irrevocabile di rinegoziazione (codice 02/23.00/001.00) e l’allegato elenco dei
Prestiti Originari che l’Ente intende rinegoziare (di seguito
“Elenco Prestiti”).
Negli elenchi prestiti generati dall’Applicativo per il primo
Periodo di Adesione sarà data indicazione della somma
delle rate in scadenza al 30 giugno 2015, prevista dal piano
di ammortamento attualmente vigente, che l’Ente comunicherà al proprio tesoriere in caso di perfezionamento dell’operazione, considerato che a tale scadenza non è previsto
il pagamento di alcun importo in relazione ai Prestiti Rinegoziati nel primo semestre.
Le proposte di rinegoziazione e gli elenchi prestiti per il primo Periodo di Adesione potranno essere stampati fino al
27 maggio 2015.
1.2 Domanda di adesione
L’Ente che intenda aderire alla rinegoziazione nel primo Periodo di Adesione deve far pervenire alla CDP, entro il 27
maggio 2015, la seguente documentazione, in originale:
a. proposta contrattuale irrevocabile di rinegoziazione dei
Prestiti Originari (codice 02/23.00/001.00) in duplice originale, debitamente sottoscritta in ogni pagina. ciascuna corredata dal relativo Elenco Prestiti generato dall’Applicativo,
debitamente sottoscritto in ogni pagina, nel quale, in base
alle condizioni e alle scadenze prescelte. sono indicati i
Prestiti Originari da rinegoziare;
b. delegazione di pagamento in originale relativa a ciascun
Prestito Rinegoziato, generata dall’Applicativo, completa
della relata di notifica al tesoriere dell’Ente e debitamente
firmata dal messo notificatore;
c. determinazione a contrattare (il cui schema esemplificativo è disponibile nell’Applicativo), nella quale devono essere indicati gli estremi della delibera di consiglio (11) che approva l’operazione di rinegoziazione, esecutiva a tutti gli effetti di legge, e della delibera di approvazione del bilancio
di previsione o relativa variazione. La citata determinazione
dovrà essere munita dei pareri di regolarità tecnica e contabile di cui all’articolo 147-bis del T.U.E.L. nonché del visto
di regolarità contabile di cui all’articolo 183 del T.U.E.L.;
d. modulo per l’attestazione dei poteri di firma del sottoscrittore, completo di copia del documento d’identità del
medesimo, in corso di validità.
La suddetta documentazione deve essere trasmessa alla
CDP in originale, a mezzo corriere, posta o consegna a mano, all’indirizzo:
Cassa depositi e prestiti società per azioni - Area Enti Pubblici - via Goito, 4 - 00185 Roma, specificando:
Rinegoziazione Province 2015.
Ai fini del rispetto del suddetto termine per la ricezione della documentazione in originale, fa fede la data di ricezione
della documentazione da parte della CDP. Gli orari per la
consegna della documentazione sono indicati nel sito internet della CDP.
La CDP provvederà ad inviare. prima della scadenza del 27
maggio 2015 e con congruo preavviso, e-mail di avviso a
tutti gli Enti che abbiano confermato le condizioni per la rinegoziazione dei Prestiti Originari ai sensi del precedente
punto 1.1.5 e per i quali non risulti ancora pervenuta la documentazione in originale.
1.3 Perfezionamento del contratto
La CDP provvede ad accettare le proposte contrattuali irrevocabili di rinegoziazione - valide ed accompagnate dalla
documentazione completa ed idonea, comprensiva delle
delegazioni di pagamento relative a ciascun Prestito Rinegoziato - ricevute dalla CDP medesima entro i suddetti termini. La trasmissione da parte della CDP all’Ente della proposta contrattuale sottoscritta per accettazione, mediante
telefax o posta elettronica certificata, entro il15 giugno
2015, sancisce il perfezionamento del Contratto relativo ai
Prestiti Rinegoziati nel primo Periodo di Adesione; successivamente, verranno trasmessi dalla CDP agli enti i contratti di rinegoziazione in originale.
2. Limitazioni
La rinegoziazione dei Prestiti Originari è soggetta alle seguenti limitazioni:
a) per poter accedere alla rinegoziazione l’Ente deve:
1. rispettare il limite di indebitamente previsto dalla normativa vigente statale e/o regionale applicabile all’Ente ed 2.
aver approvato il bilancio di previsione o relativa variazione,
in cui sia prevista l’operazione;
b) contestualmente al perfezionamento del contratto di rinegoziazione, le eventuali domande di rimborso anticipato,
riduzione e variazione di ente pagatore, nonché eventuali
richieste di variazione del regime di tasso di interesse da
variabile a fisso concernenti i Prestiti Originari in relazione
alle date del 30 giugno 2015 (per il primo Periodo di Adesione) e 31 dicembre 2015 (per il secondo Periodo di Ade-
(10) Ove l’Ente non sia in possesso delle credenziali di accesso, potrà ottenerle inoltrando una specifica richiesta in tal
senso mediante il sito internet della CDP.
(11) O altro provvedimento equivalente, anche ai sensi di
quanto previsto dalla Legge n. 56/2014.
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sione), si intenderanno automaticamente revocate e, pertanto, resteranno prive di qualsiasi effetto;
c) eventuali richieste di diverso utilizzo dei Prestiti Originari
pervenute dopo il 1° gennaio 2015 (per il primo Periodo di
Adesione) e dopo il 1° luglio 2015 (per il secondo Periodo
di Adesione), ove accettate, avranno effetto sui corrispondenti Prestiti Rinegoziati;
d) la CDP, infine, si riserva di non quotare alcune scadenze
e di modificare talune condizioni e opzioni offerte per la rinegoziazione indicate nella presente Circolare in relazione
646
all’andamento delle condizioni dei mercati monetari e finanziari durante il Periodo di Adesione.
3. Rinvio
Con successiva comunicazione pubblicata nel sito internet
della CDP verranno resi noti il Periodo di Adesione relativo
al secondo semestre 2015, definita la tempistica per il perfezionamento dell’operazione nell’ambito di tale periodo,
ed eventuali variazioni che si rendessero necessarie in relazione ad intervenute modifiche normative.
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Giurisprudenza
IMPOSTA COMUNALE SULLA PUBBLICITÀ
Corte di Cassazione, Sez. V, sentenza 24 aprile 2015 (3
febbraio 2015), n. 8336 (2)
TARIFFE E AGEVOLAZIONI SULLA TASSA RIFIUTI PER
ATTIVITÀ ALBERGHIERA
Motivi della decisione
Con il primo motivo di ricorso la Russottfinance spa lamenta violazione e falsa applicazione della L. 27 febbraio 2000,
n. 212, art. 7, comma 3, D.P.R. n. 602 del 1973, art. 12,
comma 3, artt. 1 e D.M. n. 321 del 1999, art. 6, comma 1,
in riferimento all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, perché il
giudice di appello non ha annullato l’iscrizione a ruolo per
totale carenza di motivazione sebbene nella cartella esattoriale non fossero indicati il precedente atto di accertamento, gli estremi e la relativa data di notifica del medesimo in
modo da porre il contribuente in condizione di esercitare il
proprio diritto di difesa.
Il motivo è infondato e deve essere respinto.
Infatti il difetto di motivazione della cartella esattoriale, che
faccia rinvio ad altro atto costituente il presupposto dell’imposizione senza indicarne i relativi estremi in modo esatto,
non può condurre alla dichiarazione di nullità, allorché la
cartella sia stata impugnata dal contribuente, il quale abbia
dimostrato, in tal modo, di avere piena conoscenza dei presupposti dell’imposizione, non sussistendo un’effettiva limitazione del diritto di difesa, che ricorre unicamente qualora il contribuente non sia stato posto in grado di conoscere le ragioni dell’intimazione di pagamento ricevuta e alleghi il pregiudizio patito effettivamente.
Sul punto si sono espresse le Sezioni Unite di questa Corte
con Sez. U, Sentenza n. 11722 del 14/05/2010 secondo cui
“Il difetto di motivazione della cartella esattoriale, che faccia rinvio ad altro atto costituente il presupposto dell’imposizione senza indicarne i relativi estremi di notificazione o
di pubblicazione, non può condurre alla dichiarazione di
nullità, allorché la cartella sia stata impugnata dal contribuente il quale abbia dimostrato in tal modo di avere piena
conoscenza dei presupposti dell’imposizione, per averli
puntualmente contestati, ma abbia omesso di allegare e
specificamente provare quale sia stato in concreto il pregiudizio che il vizio dell’atto abbia determinato al suo diritto
di difesa”. Con il secondo motivo di ricorso Russottfinance
spa lamenta violazione e falsa applicazione della L. 8 giugno 1990, n. 142, art. 32, lett. g) e L. n. 48 del 1991 e L.R.
Siciliana in n. 30 del 2000, riferimento all’art. 360 c.p.c.,
comma 1, n. 3, perché il giudice di appello ha ritenuto legittimo l’esercizio del potere regolamentare da parte della
Giunta Comunale in ordine alla determinazione delle tariffe
che invece spetta al Consiglio Comunale sulla base della L.
8 giugno 1990, n. 142, art. 32, comma 2.
Il secondo motivo di ricorso è infondato e deve essere respinto.
Infatti è vero che il potere regolamentare di determinare le
tariffe in tema di tassa per la raccolta ed il trasporto dei rifiuti solidi urbani, nel vigore della L. 8 giugno 1990, n. 142,
di riforma del sistema delle autonomie locali, spetta al Consiglio Comunale competente in via esclusiva ad adottare i
provvedimenti relativi alla determinazione ed all’adeguamento delle aliquote del tributo.
Tuttavia i giudici di appello hanno accertato ed affermato
con motivazione idonea e condivisibile che la Delib. Giunta
Comunale 27 dicembre 2002, n. 300, in ordine alla tariffazione era stata adottata in esecuzione e conformità alla Delib. Consiglio Comunale 29 settembre 2002, n. 71 e pertan-
(1) Cfr. Ielo G., “I marchi delle aziende sono assoggettati all’imposta”, in questa Rivista, pag. 570.
(2) Cfr. Zebri S., “Attività alberghiera e tassa rifiuti: tariffe e
agevolazioni”, in questa Rivista, pag. 584.
ASSOGGETTATI ALL’IMPOSTA I MARCHI DELLE AZIENDE
Corte di Cassazione, Sez. V, Sentenza 29 aprile 2015
(19 marzo 2015), n. 8658 (1)
Motivi della decisione
1. Col primo motivo, deducendo violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 507 del 1973, art. 5, anche in riferimento all’art. 2569 c.c., la ricorrente, dopo aver precisato che
le iscrizioni erano poste nelle navette poste in cima alle varie torri, afferma che la CTR ha errato nell’escluderle dal
presupposto impositivo, che assoggetta ad imposta anche
il segno distintivo dell’impresa che non abbia solo tale finalità ma sia obiettivamente idoneo a far conoscere agli utenti il nome ed il prodotto dell’impresa stessa.
2. Col secondo motivo, il ricorrente lamenta che nel pervenire a tale conclusione la CTR è incorsa in vizio di motivazione, avendo esposto argomenti incongrui, contraddittori
ed erronei.
3. I motivi, da valutarsi congiuntamente, sono fondati.
4. La CTR ha accolto l’appello della contribuente sulla scorta delle affermazioni di cui ai punti a), b) e c) di parte narrativa, senza tener conto che, secondo la giurisprudenza di
questa Corte (Cass. n. 9580 del 1994 n. 15654 del 2004; n.
20830 del 2005), l’uso del segno distintivo dell’impresa o
del prodotto (ditta, ragione sociale, marchio) non è escluso
dall’ambito delle forme pubblicitarie imponibili, quando,
per il luogo (pubblico, aperto o esposto al pubblico) ove è
situato, per le sue caratteristiche strutturali o per le modalità con cui viene utilizzato, il segno adoperato risulti obiettivamente idoneo a far conoscere ad un numero indeterminato di possibili acquirenti o utenti il nome, l’attività o il
prodotto dell’impresa e non abbia soltanto una mera finalità distintiva.
5. Se, a tale stregua, sussiste la dedotta falsa applicazione
della norma impositiva, la sentenza non è esente dal vizio
motivazionale che le è stato imputato, tenuto conto che la
circostanza che le scritte, per le loro dimensioni (che la
CTR definisce “a caratteri cubitali”) campeggiassero in zona a traffico ridotto ed a forte vocazione eolica è incongrua
con la conclusione, trattandosi, in tesi, di pubblicità di
componenti di torri eoliche; e considerato che l’asserita limitazione della visibilità ai momenti diurni è in sé irrilevante
ai fini dell’assoggettamento all’imposta.
6. La sentenza va, in conclusione, cassata con rinvio alla
CTR in diversa composizione, per i necessari accertamenti
di merito, e per la liquidazione delle spese del presente giudizio di legittimità.
P.Q.M.
La Corte accoglie il ricorso e cassa e rinvia, anche per le
spese, alla CTR della Puglia, in diversa composizione.
TASSA SUI RIFIUTI
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Giurisprudenza
to del tutto legittima, in quanto contenente semplici variazioni tariffarie, in conformità alla L. 142 del 1990 e T.U. n.
267 del 2000.
A tal riguardo si è espressa Sez. 1, Sentenza n. 360 del
10/01/2014 secondo cui: “Nella vigenza della L. 8 giugno
1990, n. 142, art. 32, comma 2, lett. g), la concreta determinazione delle aliquote delle tariffe per la fruizione di beni
e servizi (nella specie, per l’uso di una piscina comunale) è
di competenza della giunta e non del Consiglio Comunale:
sia perché il riferimento letterale alla ‘disciplina generale
delle tariffe’ contenuto nella disposizione, contrapposto alle
parole ‘istituzione e ordinamento’ adoperato per i tributi, rimanda alla mera individuazione dei criteri economici sulla
base dei quali si dovrà procedere alla loro determinazione;
sia perché i provvedimenti in materia di tariffe non sono
espressione della potestà impositiva dell’ente, ma sono
funzionali all’individuazione del corrispettivo del servizio da
erogare, muovendosi così in un’ottica di diretta correlazione economica tra soggetto erogante ed utenza, estranea
alla materia tributaria”.
Con il terzo motivo di ricorso Russottfinance spa lamenta
violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 507 del 1993,
art. 68, comma 2, lett. C), in riferimento all’art. 360 c.p.c.,
comma 1, n. 3, perché il giudice di appello ha ritenuto legittima l’applicazione di tariffe differenziate agli immobili
adibiti ad alberghi rispetto a quelli adibiti a civile abitazione.
A tal riguardo il D.Lgs. 5 febbraio 1997, n. 22, art. 49, comma 8, sancisce che la tariffa è determinata dagli enti locali.
Ne deriva che appare legittimo per un Comune introdurre
una tariffa differenziata per fasce di utenza quella domestica e quella non domestica.
Sul punto si è espressa questa Corte con Sez. 5, Sentenza
n. 5722 del 12/03/2007 per cui: “In tema di tassa per lo
smaltimento dei rifiuti solidi urbani (TARSU), è legittima la
delibera comunale di approvazione del regolamento e delle
relative tariffe, in cui la categoria degli esercizi alberghieri
venga distinta da quella delle civili abitazioni, ed assoggettata ad una tariffa notevolmente superiore a quella applicabile a queste ultime: la maggiore capacità produttiva di un
esercizio alberghiero rispetto ad una civile abitazione costituisce infatti un dato di comune esperienza, emergente da
un esame comparato dei regolamenti comunali in materia,
ed assunto quale criterio di classificazione e valutazione
quantitativa della tariffa anche dal D.Lgs. 5 febbraio 1997,
n. 22, senza che assuma alcun rilievo il carattere stagionale
dell’attività, il quale può eventualmente dar luogo all’applicazione di speciali riduzioni d’imposta, rimesse alla discrezionalità dell’ente impositore; i rapporti tra le tariffe, indicati
dal D.Lgs. 15 novembre 1993, n. 507, art. 69, comma 2,
tra gli elementi di riscontro della legittimità della Delib.,
non vanno d’altronde riferiti alla differenza tra le tariffe applicate a ciascuna categoria classificata, ma alla relazione
tra le tariffe ed i costi del servizio discriminati in base alla
loro classificazione economica (più recentemente vedi 6-5,
Ordinanza n. 12859 del 23/07/2012)”.
Per quanto sopra deve essere respinto il ricorso principale
mentre resta assorbito il ricorso incidentale. La ricorrente
deve essere condannata al pagamento delle spese del giudizio di legittimità.
P.Q.M.
Rigetta il ricorso principale assorbito il ricorso incidentale.
Condanna Russottfinance spa al pagamento delle spese
del giudizio di legittimità che si liquidano in Euro 15.000,00
oltre spese accessorie e forfettarie.
TASSA PER LO SMALTIMENTO DEI RIFIUTI SOLIDI
URBANI
DENUNCIA INFEDELE DELLE SUPERFICI DI UN IMMOBILE:
MOTIVAZIONE DELL’ACCERTAMENTO E FONDATEZZA DELLA
PRETESA ERARIALE
Corte di Cassazione, Sez. V, sentenza 22 aprile 2015
(21 gennaio 2015), n. 8185 (3)
Motivi della decisione
1. - Nel ricorso principale il Comune di Milano, dopo aver
riportato il testo dell’accertamento di cui si discute, denunzia nell’ordine:
(1) violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 546 del
1992, art. 1, comma 2 e 53, art. 342 c.p.c., comma 1 e art.
434 c.p.c., nonché “contraddittoria pronuncia sull’insussistenza dei requisiti per una valida proposizione dell’appello”, dolendosi che la commissione tributaria regionale abbia mancato di rilevare l’inammissibilità dell’appello della
contribuente dopo aver riconosciuto che l’atto era consistito nella riproposizione (mera) delle argomentazioni esposte
in primo grado, essendo invece mancate censure tali da incrinare il fondamento logico-giuridico della pronuncia di
primo grado;
(2) violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 507 del
1993, art. 71, commi 2 e 2-bis, e carente e contraddittoria
motivazione della sentenza sul punto controverso relativo
al contenuto e alla motivazione dell’accertamento, dal momento che, diversamente da quanto sostenuto dal giudice
d’appello, l’accertamento contenente gli elementi identificativi del contribuente, dei locali, delle aree e delle loro destinazioni, dei periodi d’imposta e dei maggiori imponibili
accertati, oltre che della tariffa applicata e della relativa delibera, con riferimento al contenuto essenziale delle rilevazioni della polizia municipale - non poteva essere annullato
per difetto di motivazione;
(3) violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 507 del
1993, art. 71, per avere la commissione tributaria ritenuto
l’accertamento non motivato in relazione a riduzioni o agevolazioni che la parte non aveva richiesto;
(4) violazione e falsa applicazione dell’art. 2697 c.c., art.
115 c.p.c. e dei principi generali in materia di esclusione e
di esenzione dall’imposta, in quanto era semmai onere della contribuente fornire la prova in ordine alla produzione di
rifiuti speciali o assimilati e alla identificazione delle superfici a ciò destinate, atteggiandosi la produzione di simili rifiuti a fattispecie di esenzione dalla TARSU.
2. - Nel controricorso la società, dopo aver difeso la statuizione della commissione tributaria, in particolare eccependo l’inammissibilità dell’avverso secondo motivo di ricorso
in quanto diretto a censurare un apprezzamento riservato
al giudice di merito in ordine all’adeguatezza della motiva-
(3) Cfr. Buscema I., “L’avviso di accertamento deve contenere l’indicazione in concreto e in dettaglio delle superfici riprese a tassazione”, in questa Rivista, pag. 614.
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zione dell’accertamento, sottratto al sindacato di legittimità, ha prospettato un motivo di ricorso incidentale per violazione e falsa applicazione del D.Lgs. n. 507 del 1993, art.
68 e dell’art. 23 del regolamento locale in materia di TARSU, in ordine alla mancata applicazione di una tariffa unica
riferita alla cat. 5 del regolamento detto, nonché per omessa motivazione su fatto controverso decisivo.
Sostiene la contribuente che in ogni caso la tassazione andava effettuata con riferimento, appunto, a una sola delle
categorie individuate dal D.Lgs. n. 507 del 1993, vale a dire
con riferimento alla categoria ritenuta prevalente, tenendo
conto dei gruppi di attività o di utilizzazione previste nel citato D.Lgs., senza ulteriori distinzioni e senza possibilità di
applicare, quindi, distinte tariffe in relazione a eventuali diverse destinazioni interne.
3. - Il primo motivo del ricorso principale è inammissibile
per difetto di autosufficienza, non essendo riportato il contenuto dell’atto di appello richiamato.
È inoltre anche infondato nell’affermazione di principio che
lo sorregge, dovendosi dare continuità alla consolidata giurisprudenza di questa corte secondo la quale, nel processo
tributario, è legittima, e assolve l’onere di specificità imposto dal D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 53, la riproposizione, in
appello, delle stesse argomentazioni dalle quali sia stata
sostenuta la tesi sottoposta al giudice di primo grado.
Per quanto il principio sia stato affermato in situazione speculare, con riferimento cioè alla riproposizione delle argomentazioni poste a sostegno della validità dell’atto impugnato dal contribuente, in quanto considerate dall’amministrazione idonee a sostenere la legittimità dell’atto stesso e
a confutare le diverse conclusioni cui può esser pervenuto
il giudice di primo grado (v. in particolare Cass. n. 1403106 e n. 4784-11), è logico che il criterio di giudizio si impone anche nella situazione opposta, in cui l’appello sia stato
- come nella specie - presentato dalla parte privata.
La ratio dell’insegnamento rimane ancorata difatti, in un
caso come nell’altro, al carattere devolutivo pieno dell’appello, mezzo non limitato al controllo di vizi specifici, ma rivolto a ottenere il riesame della causa nel merito in relazione ai punti della decisione sottoposti a censura. La riproposizione della tesi complessivamente disattesa dal giudice di
primo grado semplicemente sta a significare che tutta la
materia del contendere, sulla quale si è pronunciato quel
giudice, viene devoluta al giudice superiore.
4. - Il secondo e il quarto motivo del ricorso principale sono
invece fondati nei termini di seguito esposti, mentre va ritenuto assorbito il terzo motivo.
La commissione tributaria ha annullato l’avviso di accertamento ritenendolo affetto da carenza di motivazione in relazione a quanto previsto dal D.Lgs. n. 507 del 1993, art.
71.
Tale norma, nel testo che rileva in causa (prima cioè della
abrogazione conseguente alla L. n. 296 del 2006), prevede
che gli avvisi di accertamento devono contenere “gli elementi identificativi del contribuente, dei locali e delle aree e
loro destinazioni, dei periodi e degli imponibili o maggiori
imponibili accertati, della tariffa applicata e relativa delibera, nonché la motivazione dell’eventuale diniego della riduzione o agevolazione richiesta, l’indicazione della maggior
somma dovuta distintamente per tributo, addizionali ed accessori, soprattassa ed altre penalità”. Ancora, more solito,
prevede che gli atti “devono essere motivati in relazione ai
presupposti di fatto ed alle ragioni giuridiche che li hanno
determinati”.
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Secondo la commissione tributaria, in particolare, l’atto notificato alla Mercedes-Benz difettava “dell’indicazione in
concreto e in dettaglio delle superfici riprese a tassazione
rispetto a quelle dichiarate”; il che non aveva permesso
un’adeguata difesa della contribuente, né un effettivo sindacato giudiziale in ordine all’esattezza delle riprese e all’avvenuta effettiva esclusione di aree produttive di rifiuti
speciali e/o di aree pertinenziali.
5. - È principio pacifico che la valutazione relativa all’adeguatezza della motivazione di un avviso di accertamento è
istituzionalmente riservata al giudice di merito.
Parimenti indubbio, però, è che la valutazione in proposito
deve essere esplicitata in modo razionale e non arbitrario.
Diversamente da quanto eccepito dalla società contribuente, il secondo motivo dell’odierno ricorso non pretende di
censurare direttamente l’apprezzamento di merito di cui all’impugnata sentenza.
Sollecita invece il sindacato indiretto della corte, mediante
la denunzia del vizio di insufficienza (oltre che di contraddittorietà) della motivazione.
Ebbene, la motivazione della sentenza d’appello non si sottrae alla critica del ricorrente, in quanto essa si presenta
apodittica in relazione a quanto emergente, invece, dalla
trascrizione del testo dell’avviso di accertamento operata
nel ricorso del Comune di Milano.
Testo che sembra supportare l’esatto contrario di quanto
dalla commissione tributaria affermato in punto di fatto, in
ordine alla indicazione delle superfici riprese a tassazione,
apparendo da esso immediatamente evincibili sia il luogo
di ubicazione dell’immobile, sia la categoria delle singole
aree, la superficie accertata, la tariffa e i periodi oggetto di
disamina.
Nelle condizioni date, è dunque arbitrario sostenere che ne
sarebbe rimasta inficiata l’avversa possibilità di difesa.
Nel contempo appare errato giuridicamente, in relazione
alla regola di riparto dell’onere della prova inter partes, sostenere che ne sarebbe rimasta preclusa anche la possibilità di accertamento della effettiva esclusione (dal computo
delle superficie tassabili) delle aree produttive di rifiuti speciali e di quelle pertinenziali.
Difatti, il presupposto della tassa di smaltimento dei rifiuti
ordinari solidi urbani, secondo il D.Lgs. 15 novembre 1993,
n. 507, art. 62, è l’occupazione o la detenzione di locali e
aree scoperte a qualsiasi uso adibiti. Per cui l’esenzione
dalla tassazione di una parte delle aree utilizzate perché ivi
si producono rifiuti speciali, come pure l’esclusione di parti
di aree perché inidonee alla produzione di rifiuti, sono subordinate all’adeguata delimitazione di tali spazi e alla presentazione di documentazione idonea a dimostrare le condizioni dell’esclusione o dell’esenzione; e il relativo onere
della prova incombe al contribuente (cfr. Cass. n. 11351-12
e, prima ancora, Cass. n. 17703-04; da ultimo Cass. n.
16858-14).
Nei termini detti, il ricorso principale va accolto.
L’impugnata sentenza dev’essere cassata con rinvio alla
medesima commissione tributaria regionale, diversa sezione, affinché, tenendo conto del superiore principio, rinnovi
l’esame di merito a essa devoluto.
6. - Il ricorso incidentale è inammissibile, giacché relativo a
questione considerata assorbita dalla sentenza impugnata.
Invero la contribuente risulta essere stata totalmente vittoriosa nel giudizio di merito.
7. - Il giudice di rinvio provvederà infine sulle spese, ivi
comprese quelle del giudizio svoltosi in questa sede di legittimità.
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P.Q.M.
La Corte rigetta il primo motivo del ricorso principale, accoglie il secondo e il quarto, dichiara assorbito il terzo; dichiara inammissibile il ricorso incidentale; cassa l’impugnata
sentenza in relazione ai motivi accolti e rinvia, anche per le
spese del giudizio di cassazione, alla commissione tributaria regionale della Lombardia.
RISCOSSIONE
NECESSITÀ DELL’ISCRIZIONE ALL’ALBO DEI RISCUOTITORI
PER LO SVOLGIMENTO DI ATTIVITÀ INERENTI LA GESTIONE
DELLE ENTRATE COMUNALI
Consiglio di Stato, Sez. V, 20 aprile 2015 (18 dicembre
2014), n. 1999 (4)
Diritto
6. - Ai sensi dell’articolo 96 c.p.a., va disposta la riunione
degli appelli numeri 5360 del 2014 e 5917 del 2014 perché
proposti contro la stessa sentenza.
7. - Gli appelli sono infondati e vanno respinti.
8. - L’oggetto del giudizio riguarda il requisito dell’iscrizione
all’albo di cui agli articoli 52, 5° comma e 53 del D.Lgs. n.
446 del 1997, per lo svolgimento del servizio di “gestione
delle sanzioni amministrative relative alle violazioni alle norme del codice della strada e dei regolamenti comunali a
carico di veicoli e/o cittadini esteri e recupero crediti internazionali”.
9. - Il Comune di Como, con bando del 22 giugno 2013, indiceva una procedura aperta per l’affidamento del servizio
di “gestione delle sanzioni amministrative relative alle violazioni alle norme del codice della strada e dei regolamenti
comunali a carico di veicoli e/o cittadini esteri e recupero
crediti internazionali” del valore stimato di euro 330.000
per la durata di tre anni, con aggio a base d’asta fissato al
35%, da aggiudicare con il criterio del prezzo più basso.
Il bando richiedeva quale requisito per partecipare alla gara
il possesso della licenza per recupero crediti, di cui all’articolo 115 del TULPS.
Non richiedeva il possesso dell’iscrizione all’albo di cui agli
articoli 52, comma 5 e 53 del D.Lgs. 15 dicembre 1997, n.
446, ossia all’albo dei soggetti privati abilitati ad effettuare
attività di liquidazione e di accertamento dei tributi e di altre entrate delle province e dei comuni.
Risultava aggiudicatario dell’appalto il raggruppamento tra
Eurodata s.r.l. e Euten s.r.l., che aveva offerto il ribasso del
55,60%.
La concorrente Sarida, collocata al secondo posto in graduatoria, gravava l’aggiudicazione e il bando di gara, deducendone l’illegittimità per carenza del raggruppamento aggiudicatario dell’iscrizione all’albo di cui all’articolo 52,
comma 5 del D.Lgs. n. 446 del 1997.
Il Comune di Como e l’aggiudicataria assumevano l’ultroneità e la sproporzione del suddetto requisito in relazione
all’oggetto della procedura di gara; la contrarietà di un tale
requisito ai principi comunitari e la mancanza, comunque,
nella lex di gara della previsione di tale requisito e, di conseguenza, la tardività dell’impugnazione del bando in parte
qua.
Le censure venivano respinte dal TAR che accoglieva il ricorso di Sarida con percorso motivazionale coerente con la
precedente giurisprudenza, che va condiviso.
10. - Assumono le parti appellanti che erroneamente la
sentenza avrebbe respinto l’eccezione di tardività dell’impugnazione della lex di gara, nella parte in cui non prevedeva tra i requisiti di partecipazione, l’iscrizione all’albo di cui
all’articolo 53 del D.Lgs. n. 446 del 1997.
La clausola, assumono le parti appellanti, seppure non
escludente, era immediatamente e autonomamente lesiva.
La censura è infondata.
Conformemente a giurisprudenza consolidata (cfr., per tutte, Cons. Stato, Sez. III, 13 gennaio 2011, n. 2463), ogni
questione concernente i requisiti soggettivi dei partecipanti, diversa da quella relativa alle clausole impeditive della
partecipazione, deve essere proposta in sede di impugnazione dell’aggiudicazione.
Nel caso correttamente la mancanza del requisito è stato
fatto valere in sede di impugnazione dell’aggiudicazione,
atteso che essa non impediva la partecipazione alla gara,
ma l’aggiudicazione in favore di chi ne fosse privo, essendo
un presupposto previsto dalla legge per l’esercizio da parte
dei privati dell’attività di gestione e riscossione delle entrate pubbliche degli enti locali.
11. - Le parti appellanti assumono l’erroneità della sentenza perché non avrebbe considerato che l’attività oggetto
dell’appalto non rientrerebbe tra quelle per le quali è richiesta l’iscrizione all’albo di cui all’articolo 52, comma 5 del
D.Lgs. n. 446 del 1997.
In particolare, il Comune di Como, ribadendo quanto già
espresso in sede di chiarimenti resi in corso di gara, sostiene che l’attività oggetto di affidamento sarebbe di mero
supporto all’ente, consistente, in sostanza, nel trascrivere
in lingua straniera i verbali redatti dalla polizia municipale
che conterrebbero già l’accertamento del fatto e la liquidazione e nel reperire all’estero i dati identificativi del trasgressore, notificare all’estero i verbali e recuperare i crediti in via stragiudiziale.
Poiché gli uffici provvederebbero all’accertamento e alla liquidazione, non sarebbe necessaria l’iscrizione all’albo dei
riscossori delle entrate locali.
Dello stesso avviso è la controinteressata Eurodata s.r.l.
La prospettazione degli appellanti non è condivisibile.
11.1 - In base al capitolato di gara, l’aggiudicatario avrebbe
dovuto:
a) acquisire dal comando ogni atto redatto dal personale
della polizia municipale e curarne l’informatizzazione;
b) individuare e curare tutte le procedure necessarie alla individuazione dei soggetti sanzionati;
c) procedere all’attività di redazione dei verbali di contestazione e all’attività di traduzione in lingua straniera di detti
verbali;
d) predisporre le relazioni di notifica e procedere alla notifica dei verbali (articolo 5 del capitolato);
e) curare la riscossione volontaria (articolo 5) e poi coattiva
(articolo 11) riferita a tutte quelle sanzioni amministrative
non corrisposte dai cittadini residenti all’estero;
f) provvedere alla riscossione e incasso delle somme sul
proprio conto corrente con maneggio di denaro pubblico
(articolo 5.4.6 e articolo 11 del capitolato secondo i quali “i
pagamenti da parte dell’utenza avverranno esclusivamente
(4) Cfr. Montanari C., “Attività di recupero stragiudiziale dei
crediti con incasso e iscrizione all’albo ministeriale dei riscuotitori”, in questa Rivista, pag. 574.
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su un conto corrente dell’aggiudicatario appositamente dedicato”; articolo 5.3 del capitolato che prevede espressamente “per gli obblighi di cui al precedente punto, al prestatore di servizio sono conferite le necessarie attività”).
In sostanza, a termini del capitolato, l’affidatario deve completare l’attività di accertamento e effettuare l’attività di riscossione.
Tali attività sono riservate ex lege ai soggetti iscritti all’albo
di cui all’articolo 53 del D.Lgs. n. 446 del 1997.
L’articolo 52, comma 5, lett. b) del medesimo decreto legislativo prevede che “qualora sia deliberato di affidare a terzi, anche disgiuntamente, l’accertamento e la riscossione
dei tributi e di tutte le entrate, le relative attività sono affidate, nel rispetto della normativa dell’Unione europea e
delle procedure vigenti in materia di affidamento della gestione dei servizi pubblici locali, a: 1) soggetti iscritti nell’albo di cui all’art. 53, comma 1°”.
Nel caso è indubbio che sono affidati all’aggiudicatario,
soggetto privato, l’accertamento e la riscossione di entrate
pubbliche.
12. - Assume, invero, il Comune appellante che l’attività di
accertamento sarebbe svolta dalla polizia municipale.
La prospettazione è infondata.
L’attività di accertamento consiste nella verifica della violazione e nella contestazione al soggetto sanzionato, ossia
all’intestatario del veicolo e, quindi, richiede la individuazione di tale soggetto (il debitore intestatario del veicolo nei
cui confronti è stata elevata contravvenzione).
Ne consegue che la fase dell’accertamento comprende la
contestazione della contravvenzione che presuppone a sua
volta l’individuazione e la notifica al soggetto passivo, attività questa affidata all’aggiudicataria dell’appalto.
Che sia questo il concetto di “accertamento” in materia di
entrate pubbliche e che sia questo il concetto di “accertamento” recepito dal Comune di Como, risulta dal Regolamento di Contabilità dello stesso Comune di Como, approvato con deliberazione di Consiglio Comunale n. 71 del 22
dicembre 2008, modificato con delibera consiliare n. 23 del
27 maggio 2013, che definisce “accertata” un’entrata,
quando “…sulla base di idonea documentazione vengono
verificati: la ragione del credito; il titolo giuridico che supporta il credito; il soggetto debitore; l’ammontare del credito; la relativa scadenza nell’anno o negli anni successivi. In
mancanza anche di uno soltanto dei requisiti di cui sopra
non può farsi luogo ad alcun accertamento”.
13. - Assume inoltre il Comune che l’aggiudicataria riscuoterebbe solamente i pagamenti volontari.
L’assunto è infondato in fatto e, comunque, irrilevante ai fini in questione.
La riscossione, come è noto, consiste, infatti, in quella fase
o momento della procedura finanziaria della gestione delle
entrate nella quale l’agente della riscossione incassa in
senso fisico e, quindi, in termini reali, il flusso monetario
costituente l’adempimento della prestazione pecuniaria del
debitore, non assumendo rilievo alcuno la circostanza che
l’adempimento sia spontaneo o sia coattivo, integrando
sempre e in ogni caso un materiale introito di somme, quale che sia la provenienza e la loro fonte.
Non ricorre, quindi, distinzione tra riscossione volontaria e
riscossione coattiva.
14. - Da quanto detto è incontestabile che il servizio oggetto della procedura di gara non integra un compito di mero
supporto all’attività dell’ente e/ o di attività di recupero di
crediti internazionali, come se il Comune mantenesse la titolarità in prima persona delle attività relative all’accerta-
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mento e riscossione delle entrate in questione, ma una vera e propria attività di accertamento (dovendosi individuare
il soggetto debitore e notificargli il verbale) e di riscossione.
Peraltro, non è possibile parlare di recupero crediti, posto
che prima della notifica della cartella e del decorso del termine per l’adempimento spontaneo non vi è neanche un titolo e un credito.
Ne consegue la necessità che il soggetto privato al quale
viene affidata la gestione del servizio sia iscritto all’albo di
cui all’articolo 52, comma 5 del D.Lgs. n. 446 del 1997, la
cui finalità è quella di assicurare che soggetti privati che si
trovino a gestire entrate pubbliche e l’incasso delle stesse
su propri conti correnti siano sottoposti ad un controllo ministeriale sulla capacità economica, sulla capacità organizzativa e in ordine ai requisiti di moralità prescritti.
15. - L’albo per l’accertamento e riscossione delle entrate
degli enti locali di cui all’art. 53 del D.Lgs. n. 446 del 1997,
in vigore dal 26 maggio 1998, istituito presso il Ministero
delle finanze è l’albo dei soggetti privati abilitati ad effettuare attività di liquidazione e di accertamento dei tributi e
quelle di riscossione dei medesimi e di altre entrate delle
province e dei comuni.
L’iscrizione all’albo ai sensi del d.m. n. 289 del 2000 presuppone un capitale interamente versato di importo da un
minimo di 775.000 euro a un massimo di due milioni
583.000 euro a seconda della popolazione dell’ente locale
e requisiti di moralità più stringenti e severi di quelli in genere previsti per la partecipazione alle gare pubbliche e per
il rilascio della licenza di recupero crediti; ciò in ragione della delicatezza del ruolo e dell’incasso di soldi pubblici. Inoltre, i soggetti iscritti all’albo, pur essendo soggetti privati,
sono sottoposti alla responsabilità contabile erariale (Cons.
Stato, V, 14 maggio 2013, n. 2610; TAR Campania, Napoli,
Sez. I, 4 dicembre 2012, n. 4892; Corte dei Conti, Regione
Lazio, 30 dicembre 2011, n. 553).
L’iscrizione all’albo per lo svolgimento di tale attività, oltre
ad essere obbligatoria ex lege, costituisce un’imprescindibile e necessaria garanzia per l’ente locale stesso il quale
affida le proprie entrate pubbliche o parte di esse ad un
soggetto privato.
Per quanto riguarda l’ambito di applicazione, non sussiste
alcun dubbio sul fatto che riguardi tutte le tipologie di entrate patrimoniali, quale che ne sia la natura, vista l’ampia
dizione usata sia dalla legge delega (“tutte le fonti delle entrate locali”) sia nel decreto attuativo (“tutte le altre entrate”).
Tra le “altre entrate” rientrano pacificamente anche le sanzioni per le violazioni del codice della strada, essendo per
esse prevista la riscossione coattiva (cfr., per tutte, Cass.
Civ. II, 9 aprile 2010, n. 8460; Cons. Stato, 3 ottobre 2005,
n. 5271).
La ragionevolezza della iscrizione all’albo per svolgere l’attività dedotta in gara è stata già affrontata dalla giurisprudenza (cfr. Cons. Stato, V, 24 marzo 2014, n. 1421) che ne
ha individuato la ratio nel maneggio del denaro di pertinenza dell’ente pubblico che contraddistingue la posizione dell’agente o concessionario della riscossione delle entrate.
16. - Invero, il Comune, con il terzo motivo di appello, afferma una sorta di differenza tra il caso deciso dalla sezione V
con la sentenza 3 ottobre 2005 e quello qui in questione.
Il Comune, tuttavia, non spiega affatto i motivi dell’asserita
differenza, limitandosi ad assumere la irragionevolezza di
un tale requisito in quanto sproporzionato e discriminatorio, aggiungendo che la scelta dell’amministrazione non sa-
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rebbe sindacabile, poiché rientrerebbe nel legittimo esercizio della discrezionalità tecnica e amministrativa.
Il motivo si pone in contrasto con la disposizione della più
volte citata disposizione di cui all’articolo 52, comma 5 del
D.Lgs. n. 446 del 1997 che stabilisce l’obbligo dell’iscrizione all’albo di cui al successivo articolo 53 per lo svolgimento dell’attività di gestione e riscossione delle entrate pubbliche degli enti locali.
17. - L’appellante Eurodata insiste sull’erronea e falsa applicazione degli articoli 52 e 53 del D.Lgs. n. 446 del 1997,
con riguardo alla violazione dei principi di libera concorrenza, essendo sproporzionata, irragionevole e discriminatoria
rispetto all’oggetto dell’attività posta in gara la previsione
del requisito dell’iscrizione all’albo; tale previsione restringe
immotivatamente la partecipazione alla gara e si pone in
contrasto con i principi comunitari.
La censura è infondata.
È espressamente enunciato nel considerando 45 delle premesse della direttiva comunitaria 31 marzo 2004 n.
2004/18/CE che “la presente direttiva prevede la possibilità
per stati membri di istituire elenchi ufficiali di imprenditori,
di fornitori o di prestatori di servizi, o una certificazione da
parte di organismi pubblici o privati, nonché gli effetti di
una siffatta iscrizione o di un siffatto certificato nel quadro
di una procedura di aggiudicazione di appalti pubblici in un
altro Stato membro”.
Altrettanto esplicito è il considerando 3 nell’affermare che
“tali disposizioni di coordinamento … (omissis) … dovrebbero rispettare, nella misura del possibile, le procedure e le
prassi in vigore in ciascuno Stato membro”.
Infine, la norma dell’articolo 4 della stessa direttiva che implicitamente prevede che la normativa dello Stato membro
nel quale sono stabiliti gli operatori economici che intendano partecipare alle procedure contemplate dalla normativa,
predeterminano criteri soggettivi di autorizzazione a fornire
la prestazione oggetto di gara.
Gli Stati membri restano, in linea di principio, competenti a
definire i presupposti sia sostanziali, sia di ordine procedurale per un’attività, quale la riscossione delle entrate pubbliche.
La previsione di legge non si pone, dunque, in contrasto
con le direttive comunitarie e non assume alcun aspetto discriminatorio.
17.1 - Eurodata a sostegno dell’asserita violazione della
normativa comunitaria richiama anche la sentenza della
Corte di Giustizia UE 10 maggio 2012 (causa da G-357 a G359).
Tale sentenza, lungi dal censurare le norme che prevedono
l’obbligo di iscrizione all’albo per svolgere l’attività di accertamento e riscossione delle entrate pubbliche, ha solo ritenuto eccessivamente alto il requisito del capitale sociale di
10.000.000,00 per l’iscrizione all’albo, implicitamente riconoscendo la legittimità dell’impianto.
18. - Quanto all’ulteriore assunto di Eurodata che “l’incasso
per conto del mandante rientra ontologicamente nello svolgimento dell’attività di recupero crediti” - a parte che il
mandato all’incasso è una specificazione ulteriore e non
automatica dell’incarico di recupero crediti, per il quale è
necessaria un’ulteriore autorizzazione - esso non può essere condiviso e non si ravvisano motivi per rimettere la questione alla CGUE, posto che non interviene alcuna violazio-
ne delle norme del Trattato come già evidenziato con la decisione n. 5271 del 3 ottobre 2005 di questa sezione.
19. - Eurodata assume che l’accoglimento della censura
esaminata avrebbe dovuto comportare l’annullamento dell’intera gara (identica censura era stata proposta anche dal
Comune di Como in primo grado, ma deve ritenersi abbandonata perché non è stata riproposta con il ricorso in appello).
Il motivo è infondato, atteso che la prescrizione di iscrizione all’albo tenuto dal Ministero dell’Economia è prevista da
una norma di legge che, come tale, integra la lex specialis
di gara e, quindi, comporta l’esclusione dei soggetti privi di
tale requisito.
La eterointegrazione da parte dell’articolo 52 del D.Lgs. n.
446 del 1997 era stata già considerata dalla citata sentenza
n. 5271 del 2005 che, per l’effetto, esclusa l’aggiudicataria
priva del requisito, aveva disposto l’aggiudicazione a favore
della seconda in graduatoria.
Tale statuizione non compromette il diritto o l’interesse degli altri operatori economici del settore che al pari della Sarida - soggetto iscritto all’albo dei riscossori - avrebbero potuto partecipare alla gara.
20. - Per le ragioni esposte, gli appelli devono essere respinti.
In relazione alla peculiarità della controversia, le spese di
giudizio vanno compensate tra le parti.
P.Q.M.
Il Consiglio di Stato in sede giurisdizionale (Sezione Quinta)
definitivamente pronunciando sugli appelli, come in epigrafe proposti, riunisce gli appelli e li respinge.
Compensa le spese di giudizio.
CONTENZIOSO TRIBUTARIO
IRRETROATTIVITÀ DELLE NORME SULLE SOCIETÀ ESTINTE
Corte di Cassazione, Sez. V, sentenza 2 aprile 2015 (16
marzo 2015), n. 6743 (5)
Considerato in diritto
1. - Occorre preliminarmente rilevare d’ufficio (la questione
è stata prospettata dal Collegio nella discussione pubblica)
che il ricorso è inammissibile, perché la ricorrente s.n.c.
Romana Costruzioni 3 di B.A.T. ha instaurato il giudizio in
primo grado quando era già estinta.
1.1. - Va ricordato in proposito che questa Corte, a partire
dalle pronunce a sezioni unite n. 4060, n. 4061 e n. 4062
del 2010, ha affermato il principio secondo cui, per effetto
della riforma societaria di cui al D.Lgs. n. 6 del 2003, la
cancellazione dal registro delle imprese delle società di persone ne comporta (con efficacia dichiarativa e facoltà della
prova contraria consistente nella dimostrazione della prosecuzione dell’attività sociale) l’estinzione, con il conseguente venir meno della loro capacità e soggettività; e ciò
a decorrere dalla cancellazione, se successiva al 1° gennaio 2004 (data di entrata in vigore del D.Lgs. n. 6 del
2003), ovvero a decorrere dal 1° gennaio 2004, se anteriore. Tale principio (fatto derivare dal sistema della riforma,
indipendentemente dal fatto che l’art. 2312 cod. civ., relativo alla cancellazione della s.n.c., a differenza dell’art. 2495
(5) Cfr. Galante A., “Le norme sulle società estinte non hanno effetto retroattivo”, in questa Rivista, pag. 605.
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c.c., relativo alla cancellazione delle società di capitali, non
è stato modificato) è stato più volte ribadito, con la specificazione che alla cancellazione segue un fenomeno di tipo
successorio, in virtù del quale: a) l’obbligazione della società non si estingue, ma si trasferisce ai soci, i quali ne rispondono, nei limiti di quanto riscosso a seguito della liquidazione o illimitatamente, a seconda che, pendente societate, fossero limitatamente o illimitatamente responsabili
per i debiti sociali; b) i diritti e i beni non compresi nel bilancio di liquidazione della società estinta si trasferiscono ai
soci, in regime di contitolarità o comunione indivisa, con
esclusione delle mere pretese, ancorché azionate o azionabili in giudizio, e dei crediti ancora incerti o illiquidi, la cui
inclusione in detto bilancio avrebbe richiesto un’attività ulteriore (giudiziale o extragiudiziale), il cui mancato espletamento da parte del liquidatore consente di ritenere che la
società vi abbia rinunciato, a favore di una più rapida conclusione del procedimento estintivo (sezioni unite, n. 6070,
n. 6071 e n. 6072 del 2013; per le applicazioni da parte delle sezioni semplici, v., ex plurimis, Cass. n. 1677, n. 9110 e
n. 12796 del 2012; n. 24955 del 2013).
1.2. - Nella specie, come accennato, è pacifico in causa (e,
del resto, risulta dagli atti) che: a) la s.n.c. ricorrente era
stata cancellata dal registro delle imprese sin dal 24 dicembre 2002; b) la medesima società aveva poi impugnato davanti alla CTP una cartella di pagamento relativa all’IVA del
2002 con ricorso depositato “in data 23 maggio 2006” (come riconosciuto nel controricorso dall’Agenzia delle entrate); c) nello stesso ricorso la s.n.c., aveva dichiarato espressamente di essere ormai estinta; d) il ricorso era stato proposto dalla sola società e non anche dai suoi ex soci (suoi
successori nei rapporti ancora pendenti) e non era mai stato integrato il contraddittorio nei confronti di tutti tali ex soci.
Poiché l’impugnazione davanti alla CTP risulta proposta
successivamente al 1° gennaio 2004, data nella quale si
era prodotto l’effetto estintivo della società di persone, il
giudice di primo grado avrebbe dovuto rilevare il difetto di
capacità della società e, quindi, l’improponibilità del ricorso
stesso. Occorre pertanto - ai sensi dell’art. 382 c.p.c., comma 3, secondo periodo - cassare senza rinvio l’impugnata
sentenza, perché la causa non poteva essere proposta.
2. - Sulle conclusioni ora raggiunte non incide lo ius superveniens costituito dal D.Lgs. n. 175 del 2014, art. 28, comma 4, entrato in vigore il 13 dicembre 2014 ed emesso in
attuazione della Legge di delegazione n. 23 del 2014, artt.
1 e 7. Occorre infatti rilevare che, a parte ogni altra considerazione, tale disposizione (secondo cui: “4. Ai soli fini
della validità e dell’efficacia degli atti di liquidazione, accertamento, contenzioso e riscossione dei tributi e contributi,
sanzioni e interessi, l’estinzione della società di cui all’art.
2495 c.c. ha effetto trascorsi cinque anni dalla richiesta di
cancellazione del Registro delle imprese”), non si applica
alla fattispecie di causa. Per giustificare tale conclusione, è
necessario procedere ad un sommario esame sia del contenuto della norma, sia, in particolare, della sua efficacia
temporale.
2.1. - Con riguardo al contenuto della norma, va innanzi
tutto osservato che possono essere agevolmente superate
in via interpretativa alcune difficoltà derivanti dall’imprecisione o dall’equivocità della formulazione della disposizione. In particolare, appare un mero refuso l’uso della scorretta espressione “cancellazione del Registro delle imprese” in luogo di quella corretta, cioè “cancellazione dal Registro delle imprese”. Altro refuso si rileva nel “dei”, in luo-
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go di “relativi a”, che collega grammaticalmente gli “atti di
liquidazione, accertamento, contenzioso e riscossione” con
“tributi e contributi, sanzioni e interessi”.
Inoltre, per “atti di (...) contenzioso” debbono intendersi gli
atti del processo, perché, nell’impreciso lessico della Legge
di delegazione n. 23 del 2014 (alla cui stregua, come è noto, deve procedersi nell’interpretazione dei decreti legislativi di attuazione), si intende per “contenzioso tributario” il
“processo tributario” e la “tutela giurisdizionale” (espressioni usate promiscuamente nella rubrica e nel testo dell’art. 10 della Legge di delegazione). Infine, nell’espressione “l’estinzione della società di cui all’art. 2495 c.c.”, il “di
cui” va ovviamente riferito all’estinzione (e non alla società)
ed il richiamo all’art. 2495 cod. civ. non limita la portata
della norma alle sole società di capitali. È ben vero che detto art. 2495 (in quanto inserito nel Capo VIII del Titolo V del
Libro V del codice civile) riguarda esclusivamente l’estinzione delle società di capitali e (per effetto del richiamo contenuto nell’art. 2519 cod. civ.) le società cooperative, mentre,
in tema di società di persone, gli artt. 2293, 2312 e 2315
cod. civ. non menzionano espressamente tra le norme applicabili quelle riguardanti le società di capitali; tuttavia valgono sul punto le stesse considerazioni sistematiche del
necessario parallelismo, in tema di estinzione, tra società
di capitali e di persone; considerazioni che (come visto)
hanno indotto le sezioni unite di questa Corte - a partire
dalle pronunce a sezioni unite n. 4060, n. 4061 e n. 4062
del 2010 - ad affermare il principio secondo cui, per effetto
della riforma societaria di cui al D.Lgs. n. 6 del 2003, la
cancellazione dal registro delle imprese delle società di persone ne comporta (sia pure con efficacia solo dichiarativa
e facoltà della prova contraria consistente nella dimostrazione della prosecuzione dell’attività sociale) l’estinzione: e
ciò indipendentemente dal fatto che l’art. 2312 cod. civ.,
relativo alla cancellazione della s.n.c., a differenza dell’art.
2495 c.c., relativo alla cancellazione delle società di capitali, non è stato modificato. Dunque, il D.Lgs. n. 175 del
2014, art. 28, comma 4 del si applica anche alle società di
persone (anche se la relazione illustrativa al D.Lgs. menziona solo l’effetto costitutivo dell’estinzione delle società di
capitali).
Meno agevole è valutare se il preciso e testuale riferimento
alla “richiesta di cancellazione” comporti l’inapplicabilità
della norma alle cancellazioni disposte non su “richiesta”,
ma d’ufficio (come nel caso di iscrizione d’ufficio della cancellazione dal registro delle imprese ai sensi dell’art. 2190
cod. civ., di cui costituisce un esempio l’ipotesi prevista
dall’art. 2490 c.c., comma 6 per le società di capitali) e se
tale limitazione sia ragionevole. Non è però qui necessario
affrontare il tema, perché nella specie la cancellazione dal
registro delle imprese della s.n.c. avvenne su richiesta.
Si deve pertanto ritenere che, in base al menzionato art.
28, comma 4, l’effetto estintivo della società (di persone o
di capitali), qualora derivi da una cancellazione dal registro
delle imprese disposta su richiesta, sia differito per cinque
anni, decorrenti dalla richiesta di cancellazione, con differimento limitato al settore tributario e contributivo (“ai soli fini”), nel senso che l’estinzione intervenuta durante tale periodo non fa venir meno la “validità” e l’“efficacia” sia degli
atti di liquidazione, di accertamento, di riscossione relativi
a tributi e contributi, sanzioni e interessi, sia degli atti processuali afferenti a giudizi concernenti detti tributi e contributi, sanzioni e interessi. Va sottolineato che il differimento
degli effetti dell’estinzione non opera necessariamente per
un quinquennio, ma per l’eventuale minor periodo che ri-
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sulta al netto dello scarto temporale tra la richiesta di cancellazione e l’estinzione.
2.2. - Con riguardo all’ambito temporale di efficacia della
norma, giova osservare che questa intende limitare (per il
periodo da essa previsto) gli effetti dell’estinzione societaria
previsti dal codice civile, mantenendo parzialmente per la
società una capacità e soggettività (anche processuali) altrimenti inesistenti, al “solo” fine di garantire (per il medesimo periodo) l’efficacia dell’attività (sostanziale e processuale) degli enti legittimati a richiedere tributi o contributi,
con sanzioni ed interessi. Nella relazione illustrativa al
D.Lgs. si afferma che l’obiettivo della norma è quello di
“evitare che le azioni di recupero poste in essere dagli enti
creditori possano essere vanificate”. Il legislatore, in altri
termini, vuole disciplinare l’imputazione alla società di rapporti e situazioni nella sfera di relazioni con i suddetti “enti
creditori” durante il periodo quinquennale successivo alla
richiesta di cancellazione della società dal registro delle imprese, stabilendo nei confronti (solo) di tali enti e per i suddetti rapporti la temporanea inefficacia dell’estinzione della
società eventualmente verificatasi in quel periodo.
La norma, pertanto (contrariamente a quanto talora sostenuto dall’amministrazione finanziaria nelle sue circolari),
opera su un piano sostanziale e non “procedurale”, in
quanto non si risolve in una diversa regolamentazione dei
termini processuali o dei tempi e delle procedure di accertamento o di riscossione: il caso in esame, cioè, è del tutto
diverso da quello di interventi normativi che, ad esempio,
incidano sulla disciplina dei termini del processo tributario
o prolunghino i termini di accertamento o introducano nuovi parametri di settore e che, per loro natura, possono applicarsi a fattispecie processuali o sostanziali precedenti.
Appare del tutto irrilevante, poi, che il periodo sia stato individuato dal legislatore nella misura di cinque anni facendo riferimento (come si legge nella relazione illustrativa) al
termine quinquennale di accertamento previsto dal D.P.R.
n. 600 del 1973, art. 43, comma 2, e D.P.R. n. 633 del
1972, art. 57, comma 2: è del tutto evidente, infatti, che la
fattispecie oggetto del D.Lgs. n. 175 del 2014, art. 28,
comma 4 attiene alla capacità della società e non ai termini
fissati per l’accertamento (che restano regolati da altra normativa, non toccata dal comma 4).
L’applicazione di una diversa disciplina degli effetti derivanti dall’estinzione della società, dunque, può essere retroattiva o no solo in ragione del contenuto precettivo della
norma che la prevede, la cui portata va, perciò, esaminata
in concreto, sotto tale specifico profilo.
In proposito, occorre muovere sia dal generale disposto del
comma 1 dell’art. 11 preleggi (per cui “la legge non dispone che per l’avvenire: essa non ha effetto retroattivo”), sia,
in modo più specifico, dal comma 1 dell’art. 3 dello statuto
dei diritti del contribuente (L. n. 212 del 2000), secondo cui
“le disposizioni tributarie non hanno effetto retroattivo”,
salvi i casi di interpretazione autentica. Anche il citato comma 1 dell’art. 3, al pari delle preleggi, pone una cosiddetta
“metanorma” (cioè una norma riguardante le norme successive) che, pur potendo essere disattesa da successive
norme di pari grado gerarchico, costituisce comunque un
criterio interpretativo di fondo, operante per i casi dubbi, allorché la successiva disposizione tributaria di pari grado
nulla espressamente preveda circa la sfera temporale della
sua efficacia (come nel caso in esame). Nella specie, tuttavia, il legislatore delegato non avrebbe avuto neppure in
astratto il potere di derogare sul punto la L. n. 212 del
2000 con il D.Lgs. n. 175 del 2014, perché la Legge di de-
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legazione n. 23 del 2014 gli ha imposto lo specifico obbligo
di rispettare lo statuto dei diritti del contribuente (art. 1 della Legge delega) e, quindi, anche il comma 1 dell’art. 3 dello statuto.
Posto che il D.Lgs. n. 175 del 2014, art. 28, comma 4 non
ha alcuna valenza interpretativa (dato il suo tenore testuale, che non solo non assegna espressamente alla disposizione alcuna natura interpretativa, ai sensi del comma 2
dell’art. 1 dello statuto dei diritti del contribuente, ma neppure in via implicita intende privilegiare una tra le diverse
possibili interpretazioni delle precedenti disposizioni in tema di estinzione della società), occorre prendere atto che,
in concreto, il testo della disposizione non consente di individuare alcun indice di retroattività per la sua efficacia e,
pertanto, rispetta il comma 1 dell’art. 3 dello statuto dei diritti del contribuente. Più in dettaglio, l’enunciato della disposizione in esame non autorizza ad attribuire effetti di sanatoria in relazione ad atti notificati a società già estinte
per le quali la richiesta di cancellazione e l’estinzione siano
intervenute anteriormente al 13 dicembre 2014. La stessa
relazione illustrativa al D.Lgs. non affronta in alcun modo
la questione dell’eventuale efficacia retroattiva della norma.
Del resto, il contenuto complessivo del comma 4 dell’art.
28, facendo decorrere il periodo di sospensione degli effetti
dell’estinzione dalla richiesta di cancellazione sembra presupporre che: a) alla richiesta di cancellazione segua in
tempi brevi la cancellazione dal registro delle imprese; b)
alla cancellazione dal registro, corrisponda l’estinzione della società. Ora, se la circostanza sub a) appare evenienza
normale, quella sub b) riguarda solo il periodo successivo
al 2003. Si è già rilevato, infatti, che, in base alla citata consolidata giurisprudenza di questa Corte, l’estinzione della
società coincide con la cancellazione dal registro delle imprese solo se questa è successiva al 1° gennaio 2004,
mentre ha effetto dal 1° gennaio 2004 se la cancellazione è
avvenuta in data anteriore. Ne deriva che l’applicazione retroattiva del comma 4 dell’art. 28 potrebbe portare in alcuni casi alla totale inapplicabilità della norma (ove la richiesta di cancellazione e la cancellazione siano intervenute fino a tutto il 1998) e, in altri casi, ad un ridotto periodo di
sospensione degli effetti dell’estinzione (ove la richiesta di
cancellazione e la cancellazione siano anteriori al 1° gennaio 2004), con la necessità di porre rimedio, ora per allora,
alle più svariate situazioni (anche processuali) venutesi a
creare nel tempo; situazioni che potrebbero essere ulteriormente complicate dal successivo automatico prodursi degli
effetti dell’estinzione, una volta compiuto il quinquennio di
differimento. Ad esempio, nel caso in esame, gli effetti
estintivi della società si sarebbero verificati nel 2007, obbligando il giudice davanti al quale pendeva il giudizio a dichiararne l’interruzione, posto che la società aveva sempre
dichiarato, sostenuto e ribadito in giudizio di essere estinta.
Addurre tali inconvenienti non significa, certo, dimostrare
l’irretroattività della norma; tuttavia l’interprete, di fronte alla natura sostanziale della norma, al disposto del citato
comma 1 della L. n. 212 del 2000, art. 3, alle prescrizioni
della Legge di delegazione di rispettare detto comma 1 dell’art. 3, nonché all’assenza di elementi testuali a favore della retroattività della norma, è tenuto anche a dare peso alle
difficoltà applicative che potrebbero derivare da tale retroattività.
Occorre perciò concludere che il D.Lgs. n. 175 del 2014,
art. 28, comma 4, recante disposizioni di natura sostanziale
sulla capacità della società cancellata dal registro delle im-
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prese, non ha efficacia retroattiva e, pertanto, il differimento quinquennale (operante nei soli confronti dell’amministrazione finanziaria e degli altri enti creditori o di riscossione, indicati nello stesso comma, con riguardo a tributi o
contributi) degli effetti dell’estinzione della società derivanti
dall’art. 2495 c.c., comma 2, si applica esclusivamente ai
casi in cui la richiesta di cancellazione della società dal registro delle imprese (richiesta che costituisce il presupposto di tale differimento) sia presentata nella vigenza di detto decreto legislativo (cioè il 13 dicembre 2014 o successivamente).
2.3. - Per quanto sopra osservato, il menzionato ius superveniens non si applica alla fattispecie di causa, perché - come visto - è pacifico che la s.n.c. ricorrente era stata cancellata dal registro delle imprese, a sua richiesta, sin dal 24
dicembre 2002, con richiesta di cancellazione avanzata,
dunque, ben prima del 13 dicembre 2014.
Tale conclusione di inapplicabilità, ratione temporis, del
comma 4 del D.Lgs. n. 175 del 2014, art. 28 alla fattispecie
di causa impedisce di esaminare, in quanto irrilevanti, tutte
le altre questioni che deriverebbero dall’applicazione dell’indicato ius superveniens, tra cui, ad esempio: a) la eventuale sussistenza di una irragionevole disparità di trattamento tra gli “enti creditori” indicati nella disposizione,
aventi titolo a richiedere tributi o contributi (e, correlativamente, sanzioni ed interessi), da un lato, e tutti gli altri creditori sociali, dall’altro, in caso di estinzione della società
(tenuto altresì conto che l’art. 1 della Legge di delegazione
n. 23 del 2014 richiede espressamente il rispetto dell’art. 3
Cost.); b) la possibile mancata osservanza, da parte del legislatore delegato, della suddetta Legge di delegazione, in
quanto di tale Legge il D.Lgs. n. 175 del 2014 richiama a
proprio fondamento gli artt. 1 (relativo al rispetto sia degli
artt. 3 e 53 Cost., sia del diritto dell’Unione Europea, sia
della L. n. 212 del 2000) e art. 7 (relativo all’eliminazione e
revisione degli adempimenti dell’amministrazione finanziaria superflui o che diano luogo a duplicazioni, o di scarsa
utilità ai fini dell’attività di controllo o di accertamento, o
comunque non conformi al principio di proporzionalità;
nonché revisione delle funzioni dei centri di assistenza fiscale, i quali debbono fornire adeguate garanzie di idoneità
tecnico-organizzative), articoli che, da un lato, sembrano
non consentire di introdurre (sia pure temporaneamente,
per alcuni rapporti e nei soli confronti di determinati enti,
anche diversi dall’“amministrazione finanziaria”) una disciplina degli effetti estintivi delle società nuova e differenziata a seconda dei creditori e, dall’altro, rendono difficile far
rientrare la notificazione di un atto impositivo o di riscossione ad una società estinta tra gli “adempimenti superflui”, passibili di “revisione” e di eliminazione, menzionati
dalla suddetta Legge di delegazione.
3. - Il rilievo d’ufficio dell’improponibilità del ricorso in primo grado, nonché il fatto che il consolidamento giurisprudenziale circa gli effetti estintivi della cancellazione della
società dal registro delle imprese è avvenuto solo in epoca
successiva all’instaurazione del giudizio e, infine, la novità
delle questioni concernenti la retroattività del D.Lgs. n. 175
del 2014, art. 28, comma 4 inducono a compensare integralmente tra le parti le spese dell’intero giudizio.
P.Q.M.
Cassa senza rinvio la sentenza impugnata, in quanto la
causa non poteva essere proposta in primo grado; compensa integralmente tra le parti le spese dell’intero giudizio.
IMPOSTA COMUNALE SUGLI IMMOBILI/IMPOSTA
MUNICIPALE PROPRIA
LE AREE DESTINATE AL VERDE PUBBLICO ATTREZZATO
SONO SOTTRATTE AL REGIME FISCALE DEI SUOLI
EDIFICABILI
Corte di Cassazione, Sez. V, sentenza 25 marzo 2015 (4
marzo 2015), n. 5992 (6)
Motivi della decisione
1. Deve essere preliminarmente disattesa l’eccezione di
nullità della procura speciale apposta in calce al ricorso per
cassazione che risulta apposta su un foglio aggiunto non
collegato al precedente dalla numerazione progressiva delle pagine e che, dunque, non forma un corpo unico con il
ricorso.
Va, al riguardo rilevato che la procura per il ricorso per cassazione è validamente conferita, soddisfacendo il requisito
di specialità di cui all’art. 365 cod. proc. civ., anche se apposta su di un foglio separato, purché materialmente unito
al ricorso e benché non contenente alcun riferimento alla
sentenza impugnata o al giudizio da promuovere, in quanto, ai sensi dell’art. 83 cod. proc. civ. (come novellato dalla
L. 27 maggio 1997, n. 141), si può ritenere che l’apposizione topografica della procura sia idonea - salvo diverso tenore del suo testo - a fornire certezza della provenienza dalla parte del potere di rappresentanza e a far presumere la
riferibilità della procura medesima al giudizio cui l’atto accede; né la mancanza di data produce nullità della predetta
procura, dovendo essere apprezzata con riguardo al foglio
che la contiene alla stregua di qualsiasi procura apposta in
calce al ricorso, per cui la posteriorità del rilascio della procura rispetto alla sentenza impugnata si desume dall’intima
connessione con il ricorso cui accede e nel quale la sentenza è menzionata, mentre l’anteriorità rispetto alla notifica risulta dal contenuto della copia notificata del ricorso (Cass.
Sez. 1, Sentenza n. 29785 del 19/12/2008).
2. Il primo motivo è infondato in quanto il riferimento, da
parte dei giudici di appello, al PRG del Comune di L’Aquila,
anziché a quello del Comune di Pineto, costituisce un semplice refuso e, quindi, un mero errore materiale;
3. In relazione al secondo motivo non sussiste il vizio di extrapetizione per avere la CTR motivato il rigetto dell’appello
in ragione della “decadenza del vincolo” a fronte della decisione di primo grado che aveva accolto il ricorso per la
“sussistenza del vincolo”, non rilevandosi alcuna violazione
né del petitum né della causa petendi, trattandosi solo della
valorizzazione di un aspetto della causa petendi che può essere censurata sotto latri profili, ma non quale violazione
dell’art. 112 c.p.c.
4. Gli ultimi due motivi, in quanto logicamente connessi,
vanno esaminati congiuntamente.
(6) Cfr. Gavioli F., “L’imposta non è dovuta per le aree destinate al verde pubblico attrezzato”, in questa Rivista, pag.
592.
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La questione controversa è se il vincolo di destinazione urbanistica a “verde pubblico” sottragga l’area al regime fiscale dei suoli edificabili, ai fini dell’ICI. Un’area compresa
in una zona destinata dal PRG a verde pubblico attrezzato,
come incontroverso nel caso di specie, è sottoposta ad un
vincolo di destinazione che preclude ai privati tutte quelle
trasformazioni del suolo che sono riconducibili alla nozione
tecnica di edificazione. Ne deriva che un’area con tali caratteristiche non può essere qualificata come fabbricabile,
ai sensi del D.Lgs. n. 504 del 1992, art. 1, comma 2, e,
quindi, il possesso della stessa non può essere considerato
presupposto dell’imposta comunale in discussione (Cass.
Sez. 5, Sentenza n. 9169 del 21/04/2011; Cass. Sez. 5, Sentenza n. 25672 del 24/10/2008). Manca, pertanto, il presupposto di imposta, limitato dal D.Lgs. 30 dicembre 1992, n.
504, artt. 1 e 2 per le aree urbane, ai terreni fabbricabili, intendendosi per tali quelli destinati alla edificazione per
espressa previsione degli strumenti urbanistici ovvero quale criterio meramente suppletivo, - in base alle effettive
possibilità di edificazione.
Deve, quindi, negarsi la natura edificabile delle aree comprese in zona destinata dal PRG a “verde pubblico attrezzato” in quanto tale destinazione è preclusiva ai privati di forme di trasformazione del suolo riconducibile alla nozione
tecnica di edificazione e le trasformazioni, se previste, sono
concepite al solo fine di assicurare la fruizione pubblica degli spazi (cfr. Cass., 1A, 20 novembre 2006 n. 24585; Cass.,
11741/06; Cass., 1A: 29 maggio 2001 n. 7258).
Pertanto, come nella fattispecie, “ove la zona sia stata concretamente vincolata ad un utilizzo meramente pubblicistico (verde pubblico; attrezzature pubbliche; ecc.), la classificazione apporta un vincolo di destinazione che preclude ai
privati tutte quelle forme di trasformazione del suolo che
sono riconducibili alla nozione tecnica di edificazione”
(Cass. 14 giugno 2007 n. 13917). Va, conseguentemente,
rigettato il ricorso con condanna del Comune ricorrente al
pagamento delle spese del giudizio di legittimità.
P.Q.M.
Rigetta il ricorso, condanna il ricorrente al pagamento delle
spese del giudizio di legittimità che liquida in Euro 1.000
per compensi professionali, oltre spese forfettarie e accessori di legge.
LE ESENZIONI IMU DEGLI ENTI RELIGIOSI E DI CULTO
NON VALGONO ANCHE PER L’ICI
Corte di Cassazione, Sez. V, sentenza 4 marzo 2015 (22
gennaio 2015), n. 4342 (7)
Motivazione
Preliminarmente occorre valutare le eccezioni di inammissibilità del ricorso sollevate dalla parte controricorrente.
Infondata è la prima, relativa alla proposizione promiscua
del vizio di violazione di legge e del vizio di motivazione
(cui sarebbero interessati il primo e il terzo motivo di ricorso). Questa Corte ha infatti definito “ammissibile il ricorso
per cassazione il quale cumuli in un unico motivo le censure di cui all’art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 5, allorché esso comunque evidenzi specificamente la trattazione delle
doglianze relative all’interpretazione o all’applicazione delle
norme di diritto appropriate alla fattispecie ed i profili atti-
nenti alla ricostruzione del fatto” (Cass. 9793 del 2013): nel
caso di specie la parte controricorrente non spiega le ragioni per le quali queste condizioni enunciate dalla Corte non
ricorrano nei motivi censurati, le quali in realtà da una mera
lettura dell’articolato critico emergono con sufficiente precisione.
Inammissibile poi è la seconda, relativa ad un supposto difetto di autosufficienza del ricorso che resta una pura e indimostrata affermazione nel contesto di un’eccezione assolutamente generica e come tale non valutabile.
Infondata è infine la terza, relativa all’omessa formulazione
di sintesi del fatto controverso in relazione al quale la parte
ricorrente ha eccepito il difetto di motivazione della sentenza impugnata, in quanto il “momento di sintesi” era richiesto a pena di inammissibilità dall’art. 366-bis c.p.c., inapplicabile nella specie in ragione dell’avvenuta abrogazione
della richiamata disposizione ad opera della L. n. 69 del
2009, art. 47, comma 1, lett. d).
Passando all’esame dei motivi di ricorso, va affermata l’infondatezza del primo e del terzo motivo con il quale l’Istituto religioso solleva eccezione di giudicato esterno che si
sarebbe formato, ad opera della sentenza n. 280/38/2010
della Commissione Tributaria Regionale di Napoli. Tale sentenza essendo stata pronunciata in un giudizio avente ad
oggetto la cartella esattoriale emessa (come è ovvio in via
provvisoria) in riferimento ad un atto impositivo (relativo all’anno d’imposta 2001) oggetto di diverso giudizio non può
comunque far stato rispetto all’atto impositivo oggetto del
presente giudizio, tenendo anche conto che l’eventuale
nullità della cartella non può determinare, come diretta
conseguenza, la nullità anche dell’atto impositivo che ne
costituisce il presupposto, potendo darsi esclusivamente
l’inverso. Inoltre nel caso di specie l’eccezione di giudicato
non riguarderebbe l’accertamento di un fatto, bensì l’individuazione delle conseguenze giuridiche di un fatto, in ultima
analisi di tratterebbe una questione di interpretazione giuridica rispetto alla quale non può formarsi il giudicato.
Con il secondo motivo di ricorso, l’Istituto ricorrente censura la sentenza impugnata, sotto il profilo della violazione di
legge e del vizio di motivazione, per non aver tenuto conto
delle modifiche apportate al D.Lgs. n. 504 del 1992, art. 7,
comma 1, lett. i), giudicando esclusivamente sulla base
dell’originaria formulazione della norma.
Il motivo non è fondato. Questa Corte ha stabilito con chiarezza che: “In tema di imposta comunale sugli immobili
(ICI), l’esenzione prevista dal D.Lgs. 30 dicembre 1992, n.
504, art. 7, comma 1, lett. i), è limitata all’ipotesi in cui gli
immobili siano destinati in via esclusiva allo svolgimento di
una delle attività di religione o di culto indicate nella L. 20
maggio 1985, n. 222, art. 16, lett. a), e pertanto non si applica ai fabbricati di proprietà di enti ecclesiastici nei quali
si svolga attività sanitaria (come è nel caso di specie), non
rilevando in contrario né la destinazione degli utili eventualmente ricavati al perseguimento di fini sociali o religiosi,
che costituisce un momento successivo alla loro produzione e non fa venir meno il carattere commerciale dell’attività, né il principio della libertà di svolgimento di attività
commerciale da parte di un ente ecclesiastico - fondato, oltre che sulla L. n. 222 del 1985, art. 16, lett. a), anche sulla
L. 25 marzo 1985, n. 121 in tema di revisione del concordato -, né la successiva evoluzione normativa, in quanto a) il
D.L. 30 settembre 2005, n. 203, art. 7, comma 2-bis, (ag-
(7) Cfr. Servidio S., “Enti religiosi e di culto: le esenzioni
IMU non valgono anche per l’ICI”, in questa Rivista, pag. 596.
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giunto dalla Legge Di Conversione 2 dicembre 2005, n.
248, poi modificato dalla L. 23 dicembre 2005, n. 266, art.
1, comma 133 ed infine sostituito dal D.L. 4 luglio 2006, n.
223, art. 39, convertito nella L. 4 agosto 2006, n. 248) nell’estendere l’esenzione disposta dall’art. 7, comma 1, lett.
i), cit. alle attività ivi indicate ‘a prescindere dalla natura
eventualmente commerciale delle stesse’ (versione originaria) e poi a quelle ‘che non abbiano esclusivamente natura
commerciale’ (versione vigente), ha carattere innovativo e
non interpretativo; b) il D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917,
art. 111-bis (aggiunto dal D.Lgs. 4 dicembre 1997, n. 460,
art. 6), nel prevedere (comma 1) la perdita della qualifica di
ente non commerciale per gli enti che esercitino prevalentemente attività commerciale per un intero periodo d’imposta ad esclusione (comma 4) di quelli ecclesiastici, riflette i
suoi effetti unicamente sulla qualità del soggetto utilizzatore dell’immobile, ma non sul requisito oggettivo dell’attività
nello stesso esercitata” (v. anche Cass. n. 14530 del 2010).
Erra la parte ricorrente nel ritenere che il giudicante avrebbe dovuto orientare la propria interpretazione in base alla
data di accertamento, dovendo ritenersi corretta la posizione del giudice di merito di far riferimento all’anno d’imposta nel quale avrebbe dovuto avere applicazione la pretesa
esenzione.
Con il terzo motivo, l’Istituto ricorrente eccepisce ancora
una volta il giudicato esterno formatosi in relazione alla
sentenza n. 258/15/07 della Commissione Tributaria Regionale di Napoli, la quale con riferimento ad un accertamento
per l’anno 2000 avrebbe affermato l’applicabilità retroattiva
della L. n. 248 del 2005 di modifica della formulazione della
norma agevolativa in discussione.
Il motivo è infondato, in quanto, come già affermato, non
può formarsi il giudicato sulla interpretazione giuridica di
una disposizione normativa, tanto riguardo al suo specifico
contenuto, quanto riguardo alla sua natura innovativa o interpretativa.
Pertanto il ricorso deve essere rigettato. Il consolidamento
dei principi enunciati in epoca successiva alla proposizione
del ricorso giustifica la compensazione delle spese della
presente fase del giudizio.
P.Q.M.
La Corte Suprema di Cassazione rigetta il ricorso.
Compensa le spese.
CATASTO
MODALITÀ DI DETERMINAZIONE DELLA RENDITA
CATASTALE: RILEVANZA DEGLI IMPIANTI
Corte di Cassazione, Sez. V, sentenza 18 febbraio 2015
(21 gennaio 2015), n. 3166 (8)
Diritto
1. - Il secondo ed il terzo motivo di ricorso, che vanno esaminati preliminarmente, perché di rilievo prodromico rispetto al primo, sono, rispettivamente, infondato (il secondo)
ed inammissibile (il terzo).
1.1. - È infondato il secondo motivo di ricorso, proposto ex
art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4, per violazione o falsa appli-
cazione del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36, comma 2, e art. 61, degli artt. 112 e 115 c.p.c., nonché dell’art.
2697 c.c., dovuta, nella prospettazione della contribuente,
al dedotto rifiuto aprioristico, da parte della commissione
tributaria, delle perizie esibite dalla società, in quanto:
- con riferimento alla lamentata violazione dell’art. 115
c.p.c., non si discute dell’applicazione di criteri di valutazione diversi dal prudente apprezzamento o dell’attribuzione
di un valore probatorio diverso da quello stabilito dal legislatore - unici profili coinvolti dalla norma -, bensì del dedotto omesso esercizio del potere di prudente apprezzamento della prova, che, al più, può ridondare in difetto di
motivazione (in termini, Cass. 19 dicembre 2013, n. 28391;
20 dicembre 2007, n. 26965);
- quanto alla dedotta inosservanza dell’art. 112 c.p.c., non
di omessa pronuncia su una domanda o un’eccezione
autonomamente apprezzabili si tratta, bensì, in ipotesi, di
omessa considerazione di uno o più profili probatori della
domanda esaminata e respinta (in termini, fra varie, Cass.
18 giugno 2014, n. 13866; ord. 4 marzo 2014, n. 5343);
- con riguardo alla dedotta violazione dell’art. 2697 c.c., il
giudice d’appello non dubita né discute della spettanza dell’onere della prova, di guisa che la censura finisce con l’appuntarsi sul governo delle risultanze probatorie.
2. - Il terzo motivo di ricorso, proposto ex art. 360 c.p.c.,
comma 1, n. 5, col quale la contribuente si duole della illogica e insufficiente motivazione circa il fatto controverso
rappresentato dalle caratteristiche strutturali e funzionali
degli impianti impiegati, è inammissibile:
- per il profilo dell’illogicità, che punta sulla inconferenza
del criterio interpretativo basato sul D.L. n. 44 del 2005,
art. 1-quinquies, come convertito, va rilevato che per fatto
controverso va inteso un preciso accadimento o una precisa circostanza in senso storico-naturalistico, non già, come
fa la società, questioni e argomenti (vedi, già in relazione al
testo risultante dalla novella del D.Lgs. n. 40 del 2006,
Cass. 8 ottobre 2014, n. 21152);
- l’esame dell’aspetto dell’insufficienza è inibito, risultando
applicabile, ratione temporis, l’indirizzo ormai consolidato,
secondo il quale “la riformulazione dell’art. 360 c.p.c.,
comma 1, n. 5, disposta dal D.L. 22 giugno 2012, n. 83,
art. 54, conv. in L. 7 agosto 2012, n. 134, deve essere interpretata, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall’art. 12
preleggi, come riduzione al ‘minimo costituzionale’ del sindacato di legittimità sulla motivazione.
Pertanto, è denunciabile in cassazione solo l’anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all’esistenza della
motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella mancanza assoluta di motivi sotto l’aspetto materiale e grafico,
nella motivazione apparente, nel contrasto irriducibile tra
affermazioni inconciliabili e nella motivazione perplessa ed
obiettivamente incomprensibile, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di sufficienza della motivazione”
(Cass., Sez. un., 7 aprile 2014, n. 8053 e 8054 nonché, tra
varie, ord. 9 giugno 2014, n. 12928 e Sez. un.
19981/2014).
3. - Il primo motivo di ricorso, proposto ex art. 360 c.p.c.,
comma 1, n. 3, col quale la contribuente lamenta la viola-
(8) Cfr. Bertolini N., “Immobili strumentali: gli impianti rilevano, qualunque sia la modalità di connessione”, in questa Rivista, pag. 588.
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zione e falsa applicazione del R.D.L. 10 aprile 1939, n. 652,
artt. 4, 5 e 10, convertito dalla L. 11 agosto 1939, n. 1239,
e del D.P.R. 1 dicembre 1949, n. 1142, artt. 8 e 30, là dove
il giudice d’appello ha fatto leva sul D.L. n. 44 del 2005,
art. 1-quinquies, come convertito, che, invece, si riferisce
alle sole centrali elettriche, è infondato.
3.1. - La norma interpretativa invocata in sentenza effettivamente si riferisce alle centrali elettriche, ma ciò non giova alle ragioni della società.
3.2. - Ha chiarito al riguardo la Consulta (con sentenza 20
maggio 2008, n. 162) che il D.L. 31 marzo 2005, n. 44, art.
1-quinquies, non ha creato affatto un regime particolare
per le centrali elettriche, ma, anzi, le ha collocate in seno
alla tipologia di beni cui esse sono state sempre accomunate, comprensiva, in via d’esempio, degli altiforni, dei carri-ponte, dei grandi impianti di produzione di vapore, eliminando ogni dubbio concernente la determinazione della loro rendita catastale: “quindi, il principio per cui alla determinazione della rendita catastale concorrono gli elementi
costitutivi degli opifici ... anche se fiscalmente non incorporati al suolo (così come statuisce l’art. 1-quinquies, vale per
tutti gli immobili di cui al R.D.L. n. 652 del 1939, art. 10, ivi
comprese le centrali elettriche”.
3.3. - In materia fiscale, la nozione d’immobile per incorporazione si ricava dalla combinazione del R.D.L. n. 652 del
1939, art. 4, e dell’art. 812 c.c.
Da un canto, in base all’art. 4, “si considerano come immobili urbani i fabbricati e le costruzioni stabili di qualunque materiale costituiti, diversi dai fabbricati rurali. Sono
considerati come costruzioni stabili anche gli edifici sospesi o galleggianti, stabilmente assicurati al suolo”, là dove
per unità immobiliare va considerata “... ogni unità di immobile che. nello stato in cui si trova, è di per se stessa utile ed atta a produrre un reddito proprio” (art. 5 del medesimo R.D.L.): non v’è cenno ai materiali impiegati, né ai sistemi del loro assemblaggio.
D’altro canto, l’art. 812 c.c., comma 1, stabilisce che “sono
beni immobili il suolo, le sorgenti e i corsi d’acqua, gli alberi, gli edifici e le altre costruzioni, anche se unite al suolo a
scopo transitorio, e in genere tutto ciò che naturalmente o
artificialmente è incorporato al suolo”, con ciò ammettendo la possibilità di una connessione strutturale realizzata in
via transitoria, in virtù della quale qualsiasi collegamento è
idoneo a classificare un bene come immobile, irrilevante
essendo la sua modalità di collegamento con la struttura
principale.
3. - Secondo la definizione di bene immobile contenuta nell’art. 812 c.c., allora, la possibilità di separazione di un impianto dal suolo non esclude che esso mantenga la sua natura immobiliare.
Ne esce evidente l’erroneità dell’affermazione della società,
che sunteggia il cuore della dedotta violazione di legge, secondo la quale “... se le installazioni e i macchinari possono essere rimossi senza alcuna alterazione del fabbricato,
tanto da potere essere venduti o locati separatamente rispetto al fabbricato stesso, essi non diventano parte integrante dell’immobile e non possono dare vita ad un unico
bene complesso”.
3.5. - In definitiva, la combinazione della normativa fiscale
e di quella codicistica comporta che tutte le componenti,
che contribuiscono in via ordinaria ad assicurare, ad una
unità immobiliare, una specifica autonomia funzionale e
reddituale stabile nel tempo, sono da considerare elementi
idonei a descrivere l’unità stessa ed influenti rispetto alla
quantificazione della relativa rendita catastale.
658
4. - I precedenti della corte sono coerenti con questa ricostruzione:
- così, Cass. 4 novembre 2008, n. 26441 ha riferito la rendita catastale ad un complesso di elementi, ritenuti funzionalmente collegati, costituiti da strutture murane e impianti, comprendenti, quest’ultimi, anche le macchine, ad
esempio generatori di corrente e relativi motori, che ne siano una componente essenziale;
- in linea si pone Cass. 31 marzo 2011, n. 7372, che ha ritenuto andasse considerato, ai fini della determinazione del
valore di un immobile - nella specie destinato a opificio anche un impianto fisso costituito da una gru a ponte, valorizzando l’intento del legislatore di assumere, quale base
imponibile per la determinazione del reddito fondiario, non
solo l’immobile in sé, ovverosia l’opera muraria, ma anche
tutti quei beni - fra cui anche gli impianti fissi - conformati,
quanto ad utilità e capacità reddituale, dal reciproco collegamento.
5. - Le soluzioni emerse in giurisprudenza hanno rinvenuto
da ultimo conferma nella L. 23 dicembre 2014, n. 190, art.
1, comma 244, secondo cui “nelle more dell’attuazione delle disposizioni relative alla revisione della disciplina del sistema estimativo del catasto dei fabbricati, di cui alla L. 11
marzo 2014, n. 23, art. 2, ai sensi e per gli effetti della L.
27 luglio 2000, n. 212, art. 1, comma 2, il R.D.L. 13 aprile
1939, n. 652, art. 10, convertito, con modificazioni, dalla L.
11 agosto 1939, n. 1249, e successive modificazioni, si applica secondo le istruzioni di cui alla circolare dell’Agenzia
del territorio n. 6/2012 del 30 novembre 2012, concernente
la “Determinazione della rendita catastale delle unità immobiliari a destinazione speciale e particolare: profili tecnico-estimativi””.
5.1. - In questo modo, la legge ha stabilito la portata precettiva del R.D. n. 652 del 1939, art. 10, concernente la determinazione, mediante stima diretta, della rendita catastale delle “unità immobiliari costituite da opifici ed in genere
dai fabbricati di cui alla L. 8 giugno 1936, n. 1231, art. 28,
costruiti per le speciali esigenze di una attività industriale o
commerciale e non suscettibili di una destinazione estranea alle esigenze suddette senza radicali trasformazioni”,
fissandola in un contenuto, esplicato da un atto di normazione secondaria, ma già espresso dalla giurisprudenza
della corte, che lo stesso atto di normazione secondaria
evoca e riporta, richiamando altresì i punti salienti della citata sentenza n. 162/2008 della Consulta.
5.2. - La circolare richiamata, difatti, chiarisce, per quanto
d’interesse, dopo aver citato esemplificativamente giustappunto anche il carroponte, de quale si discute nell’odierno
giudizio, che “parimenti, sono incluse nella stima anche
quelle componenti impiantistiche presenti nell’unità immobiliare che contribuiscono ad assicurare alla stessa una
autonomia funzionale e reddituale, stabile nel tempo, ovvero risultino essenziali per caratterizzarne la destinazione (ad
esempio i grandi trasformatori)”.
5.3. - Il tratto qualificante è stato dunque definitivamente
fissato nella stabilità funzionale, accompagnata a quella fisica, anche nel tempo.
6. - Il motivo è allora infondato, emergendo dalla sentenza
impugnata l’accertamento in fatto, non adeguatamente
contestato e conforme a diritto, che immobile e macchinar
costituivano un bene complesso, ossia un bene distinto dai
propri singoli componenti: statuisce sul punto il giudice
d’appello che “... ci si trova di fronte ... ad una struttura immobiliare costruita intorno agli impianti per la specifica atti-
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Giurisprudenza
vità industriale”, lì che evidenzia la sussistenza e della stabilità funzionale, e di quella fisica, anche nel tempo.
7. Ne segue il rigetto del ricorso, con l’affermazione del seguente principio di diritto:
“In virtù della combinazione della normativa fiscale e di
quella codicistica, tutte le componenti, che contribuiscono
in via ordinaria ad assicurare, ad una unità immobiliare,
una specifica autonomia funzionale e reddituale stabile nel
tempo, sono da considerare elementi idonei a descrivere
l’unità stessa ed influenti rispetto alla quantificazione della
relativa rendita catastale, come da ultimo confermato dalla
norma d’interpretazione autentica contenuta nella L. n. 190
del 2014, art. 1, comma 244”.
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7.1. - Le spese seguono la soccombenza.
7.2. - Sussistono i presupposti per l’applicabilità del D.P.R.
n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater.
P.Q.M.
La Corte:
- rigetta il ricorso; condanna la società a pagare le spese di
lite, liquidate in Euro 7000,00 per compensi, oltre ad Euro
100,00 per esborsi; dichiara la sussistenza dei presupposti
per l’applicabilità del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater.
anche sulle spese di lite del presente grado.
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Indici
Indice cronologico
Indice analitico
Legislazione
Assicurazioni
Oneri a carico dell’ente per l’utilizzo di personale volontario
Corte dei conti, Sez. reg. di controllo per la Lombardia - Deliberazione 11 maggio 2015 (21 aprile 2015),
n. 192/Par ...................................................
Ministero delle Infrastrutture e dei Trasporti - Decreto 24 febbraio 2015 ........................................
631
Ministero dell’Economia e delle Finanze - Decreto
11 marzo 2015..............................................
631
Ministero delle infrastrutture e dei trasporti - Decreto 16 marzo 2015 ..........................................
629
Bilancio
Ministero dell’economia e delle finanze - Decreto 15
aprile 2015 ..................................................
629
Modello per la comunicazione dei maggiori costi o
minori entrate per gli anni 2014 e 2015
Ministero dell’Economia e delle Finanze - Decreto
21 aprile 2015 ..............................................
628
– emergenza per il Comune de L’Aquila
Ministero dell’Interno - Decreto 12 maggio 2015 ....
Ministero dell’Interno - Decreto 27 aprile 2015 .......
624
Termine di deliberazione
Ministero dell’Interno - Decreto 28 aprile 2015 .......
623
Ministero dell’Interno - Decreto 28 aprile 2015 .......
623
– ulteriore differimento
Ministero dell’interno - Decreto 13 maggio 2015 ....
Agenzia delle entrate - Provvedimento 30 aprile
2015 ..........................................................
622
Ministero dell’Interno - Decreto 12 maggio 2015.....
622
Ministero dell’interno - Decreto 13 maggio 2015.....
622
Prassi
620
622
622
Catasto
Rendita
– immobili strumentali
Corte di Cassazione, Sez. V, sentenza 18 febbraio
2015 (21 gennaio 2015), n. 3166....................... 588, 657
Contenzioso tributario
Cassa depositi e prestiti società per azioni - Circolare
15 aprile 2015, n. 1282....................................
643
Norme sulle società estinte
Cassa depositi e prestiti società per azioni - Circolare
28 aprile 2015, n. 1283....................................
641
Agenzia delle Entrate - Direzione Centrale Normativa - Circolare 11 maggio 2015, n. 20 ...................
– irretroattività
Corte di Cassazione, Sez. V, sentenza 2 aprile 2015
(16 marzo 2015), n. 6743 ................................ 605, 652
639
IFEL - Nota 20 maggio 2015 .............................
636
Agenzia delle Entrate - Risoluzione 21 maggio 2015,
n. 51..........................................................
636
Ministero dell’Economia e delle Finanze - Dipartimento delle Finanze, FAQ del 28 maggio 2015.......
635
IFEL - Nota del 28 maggio 2015 .........................
634
Cassa depositi e prestiti - Nota 29 maggio 2015 .....
634
Contratti
Servizio di igiene urbana
– inapplicabilità delle riduzioni
Corte dei conti, Sez. reg. di controllo per il Lazio Deliberazione 14 aprile 2015 (30 gennaio 2015), n.
48/ParFinanziamenti .......................................
621
Entrate vincolate
Cassa
Giurisprudenza
Corte di Cassazione, Sez. V, sentenza 18 febbraio
2015 (21 gennaio 2015), n. 3166 ........................
657
Corte di Cassazione, Sez. V, sentenza 4 marzo 2015
(22 gennaio 2015), n. 4342 ...............................
656
– operatività del vincolo
Corte dei conti, Sez. reg. di controllo per la Toscana - Deliberazione 14 aprile 2015, n. 46/Prsp .........
621
Fideiussioni
Inadempienza del patto di stabilità
Corte di Cassazione, Sez. V, sentenza 25 marzo
2015 (4 marzo 2015), n. 5992............................
655
Corte di Cassazione, Sez. V, sentenza 2 aprile 2015
(16 marzo 2015), n. 6743 .................................
652
Consiglio di Stato, Sez. V, 20 aprile 2015 (18 dicembre 2014), n. 1999 .........................................
650
Corte di Cassazione, Sez. V, sentenza 22 aprile 2015
(21 gennaio 2015), n. 8185 ...............................
Riparto del contributo a carico delle città metropolitane e delle province
648
Corte di Cassazione, Sez. V, sentenza 24 aprile 2015
(3 febbraio 2015), n. 8336 ................................
– in proporzione al numero di autovetture
Ministero dell’Interno - Decreto 28 aprile 2015 .......
623
647
Corte di Cassazione, Sez. V, Sentenza 29 aprile
2015 (19 marzo 2015), n. 8658 ..........................
647
– in proporzione alla spesa media sostenuta nel
triennio 2012-2014
Ministero dell’Interno - Decreto 28 aprile 2015 .......
623
660
– effetti sul rilascio
Corte dei conti, Sez. reg. di controllo per la Puglia Deliberazione 13 aprile 2015, n. 109/Par...............
621
Finanza pubblica
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Indici
Finanziamenti
Raccolta differenziata dei rifiuti
Contributi per servizi finalizzati all’accoglienza di minori stranieri non accompagnati
Ministero dell’Interno - Decreto 27 aprile 2015 .......
– spettanze del Comune .................................
618
Immobili
Trattamento dell’imposta sui contributi pubblici
Agenzia delle Entrate - Direzione Centrale Normativa - Circolare 11 maggio 2015, n. 20 ...................
639
Alloggi di edilizia residenziale pubblica
Mutui
– recupero e razionalizzazione degli immobili
Ministero delle infrastrutture e dei trasporti - Decreto 16 marzo 2015 ..........................................
Operazioni a tasso variabile
629
Permute senza esborsi finanziari
Corte dei conti, Sez. reg. di controllo per l’Emilia-Romagna - Deliberazione 14 maggio 2015, n. 80/Par ...
620
624
– tasso di riferimento relativo al periodo 18 gennaio 30 giugno 2015
Ministero dell’Economia e delle Finanze - Decreto
21 aprile 2015 ..............................................
628
Pagamenti
Imposta comunale sugli immobili
Aree destinate al verde pubblico attrezzato
– non assoggettabilità
Corte di Cassazione, Sez. V, sentenza 25 marzo
2015 (4 marzo 2015), n. 5992.......................... 592, 655
Enti religiosi e di culto
– esenzioni
Corte di Cassazione, Sez. V, sentenza 4 marzo 2015
(22 gennaio 2015), n. 4342 ............................. 596, 656
Cessione di crediti certificati
Ministero dell’Economia e delle Finanze - Decreto
11 marzo 2015 .............................................
631
Fissazione degli interessi di mora
Agenzia delle entrate - Provvedimento 30 aprile
2015..........................................................
622
Patrimonio pubblico
Edilizia residenziale pubblica
– procedure di alienazione
Ministero delle Infrastrutture e dei Trasporti - Decreto 24 febbraio 2015........................................
Imposta comunale sulla pubblicità
Marchi delle aziende
– debenza
Corte di Cassazione, Sez. V, Sentenza 29 aprile
2015 (19 marzo 2015), n. 8658 ........................ 570, 647
Imposta immobiliare semplice
631
Prestiti
Rinegoziazione dei prestiti concessi ai Comuni, alle
Province e alle Città metropolitane
– proroga dei termini
Cassa depositi e prestiti - Nota 29 maggio 2015 .....
634
636
Rinegoziazione dei prestiti concessi ai comuni dalla
cassa depositi e prestiti
Cassa depositi e prestiti società per azioni - Circolare
28 aprile 2015, n. 1283 ...................................
641
– non assoggettabilità
Corte di Cassazione, Sez. V, sentenza 25 marzo
2015 (4 marzo 2015), n. 5992.......................... 592, 655
Rinegoziazione dei prestiti concessi alle province e
alle città metropolitane dalla cassa depositi e prestiti
Cassa depositi e prestiti società per azioni - Circolare
15 aprile 2015, n. 1282 ...................................
643
Codice di versamento tramite F24
Agenzia delle Entrate - Risoluzione 21 maggio 2015,
n. 51..........................................................
Imposta municipale propria
Aree destinate al verde pubblico attrezzato
Enti religiosi e di culto
– esenzioni
Corte di Cassazione, Sez. V, sentenza 4 marzo 2015
(22 gennaio 2015), n. 4342 ............................. 596, 656
Processo tributario
Sospensione, interruzione, estinzione..................
Immobili invenduti delle cooperative edilizie
Riscossione
– esenzione
IFEL - Nota del 28 maggio 2015 .........................
Attività di recupero stragiudiziale dei crediti
635
IMU agricola
Ministero dell’Economia e delle Finanze - Dipartimento delle Finanze, FAQ del 28 maggio 2015.......
634
636
Imposta sul valore aggiunto
Fatturazione elettronica ...................................
Prestazioni di sponsorizzazione ..........................
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Riduzione del fondo per lo sviluppo e coesione
Ministero dell’economia e delle finanze - Decreto 15
aprile 2015 ..................................................
629
Spesa pubblica locale
Contabilità finanziaria
– rilevanza dell’Iva .........................................
– iscrizione all’albo ministeriale dei riscuotitori
Consiglio di Stato, Sez. V, 20 aprile 2015 (18 dicembre 2014), n. 1999 ........................................ 574, 650
Spesa pubblica
Terreni montani e parzialmente montani
– esenzione
IFEL - Nota 20 maggio 2015 .............................
609
618
618
619
Procedure per l’erogazione dei servizi sociali
Corte dei conti, Sez. reg. di controllo per la Lombardia - Deliberazione 22 aprile 2015 (4 febbraio 2015),
n. 169/Par ...................................................
621
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Indici
Spese di pubblicità e rappresentanza
Tassa sui rifiuti
– inderogabilità del limite
Corte dei conti, Sez. reg. di controllo per l’Emilia-Romagna - Deliberazione 14 maggio 2015, n. 81/Par ...
Attività alberghiera
– tariffe e agevolazioni
Corte di Cassazione, Sez. V, sentenza 24 aprile 2015
(3 febbraio 2015), n. 8336 ............................... 584, 647
Contabilizzazione di oneri pregressi
– esclusione
Corte dei conti, Sez. reg. di controllo per la Toscana - Deliberazione 28 aprile 2015, n. 73/Par...........
620
621
Tariffa di igiene ambientale
Contabilizzazione di oneri pregressi
– esclusione
Corte dei conti, Sez. reg. di controllo per la Toscana - Deliberazione 28 aprile 2015, n. 73/Par ...........
620
Tassa per lo smaltimento dei rifiuti solidi urbani
Avviso di accertamento
– legittimità formale
Corte di Cassazione, Sez. V, sentenza 22 aprile 2015
(21 gennaio 2015), n. 8185 ............................. 614, 648
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Azienditalia - Finanza e Tributi 7/2015
CO
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ARI
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COMMENTARI IPSOA
CODICE DEL
PROCESSO
AMMINISTRATIVO
COMMENTATO
Aggiornato con il D.L. 24 giugno 2014, n. 90,
convertito in L. 11 agosto 2014, n. 114
e con il D.L. 31 dicembre 2014, n. 192
Rosanna De Nictolis
Il Commentario, giunto alla sua
III edizione, mira a soddisfare non
solo esigenze pratiche, mediante le
tabelle dei termini e il prontuario
delle disposizioni normative
pertinenti a ciascun istituto, ma
anche l’esigenza di una conoscenza
teorica dettagliata del processo
amministrativo, attraverso la
ricostruzione del quadro normativo e
del pertinente panorama dottrinale e
giurisprudenziale.
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Prezzo copertina: 180 euro
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Y99EPCL
Uno specifico commento è dedicato
al processo telematico, destinato
a sostituire pienamente il processo
tradizionale a partire da luglio 2015.
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04/06/15
15:53
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