L’iva nei rapporti internazionali
Fatturazione e annotazione
Profili sanzionatori
Roma, 15 Maggio 2014
SOMMARIO
• Le novità in materia di fatturazione (cenni)
• gli
adempimenti
procedurali
nelle
intracomunitarie ed extra Ue;
• Aspetti sanzionatori
operazioni
Novità in tema di fatturazione (cfr. circ. 12 del
2013)
LA DIRETTIVA
2010/45/UE
• Completare il quadro delle regole sulla fatturazione
(dir. 2001/115/CE) ed eliminare gli ostacoli
all’adozione di regole uniformi sulla fatturazione;
• Favorire la diffusione della fatturazione elettronica
IL
RECEPIMENTO
DELLA
DIRETTIVA IN
ITALIA:
• Consultazione del Dipartimento delle finanze sullo
schema di decreto legislativo di recepimento della
direttiva 2010/45/UE;
• DL 11 dicembre 2012, n. 216 (Decreto Legge “salva
infrazioni”)
• Legge 24 dicembre 2012, n. 228 (Legge di stabilità
2013)
Novità in tema di fatturazione
Ampliamento
ipotesi
fatturazione;
coordinamento
delle normative
nazionali in tema
di fatturazione;
esigibilità
dell’imposta
nelle operazioni
transfrontaliere;
IVA per cassa
(cash accounting);
fattura
elettronica;
fattura
semplificata;
conservazione
delle fatture;
AMPLIAMENTO DELLA FATTURAZIONE (art. 21 c. 6-6bis-ter dpr
633/72)
• cessioni relative a beni in transito o depositati in luoghi soggetti a
vigilanza doganale, non soggette all'imposta a norma dell'articolo 7bis, comma 1, con l'annotazione "operazione non soggetta "
• cessioni di beni e prestazioni di servizi, diverse da quelle di cui
all'articolo 10, nn. da 1) a 4) e 9), effettuate nei confronti di un
soggetto passivo che e' debitore dell'imposta in un altro Stato
membro dell'Unione europea, con l'annotazione "inversione
contabile;
• cessioni di beni e prestazioni di servizi che si considerano effettuate
fuori dell'Unione europea, con l'annotazione "operazione non
soggetta".
Operazioni
territorialmente
rilevanti in UE
da fatturare:
• Cessioni di beni effettuate nei confronti di
soggetto passivo debitore dell’imposta nello
Stato membro dell’UE in cui si considera
effettuata l’operazione;
• Prestazioni di servizi, escluse quelle di cui
all’art. 10, nn. da 1) a 4) e 9), DPR n. 633/72,
effettuate nei confronti di soggetto passivo
debitore d’imposta nello Stato membro
dell’UE in cui si considera effettuata
l’operazione
Operazioni
territorialmente
rilevanti in
Extra-UE da
fatturare:
• Tutte le prestazioni di servizi e tutte le cessioni
di beni
Tipologia
di operazione
Termine di emissione fattura
o integrazione
Termine
di registrazione
CESSIONI INTRACOMUNITARIE
Entro giorno 15 del mese
successivo a quello di
effettuazione della operazione
Entro il termine di emissione
della fattura, con
riferimento al mese di
effettuazione.
ACQUISTI INTRACOMUNITARI
Integrazione fattura entro il
giorno 15 del mese successivo a
quello di ricevimento della fattura
Entro il giorno 15 del mese
successivo a quello diricevimento della fattura, con
riferimento al mese-precedente
Prestazioni
di servizi
ricevute
da soggetto Ue
Integrazione entro il 15 del mese
successivo alla
ricezione della fattura (emessa
dall'operatore
comunitario
L'IVA a debito sull'operazione
mediante annotazione
nel registro delle fatture emesse è
computata con
riferimento al mese di ricezione
Servizi generici
resi e ricevuti
da soggetti extra Ue
Entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione
dell'operazione:
- per la fatturazione di servizi resi a soggetti Extra-Ue;
- per l'autofatturazione dei servizi ricevuti da soggetti Extra-Ue.
ASPETTO SANZIONATORIO
VIOLAZIONI LEGATE ALLA FATTURAZIONE E DOCUMENTAZIONE
Novità: circolare circ.12 del 3 maggio 2013
ESTENZIONE FATTURAZIONE = ESTENZIONE SANZIONE
«Parallelamente all’estensione delle fattispecie soggette ad obbligo di
fatturazione, la legge di stabilità ha modificato la disposizione sanzionatoria
relativa alla violazione degli obblighi relativi alla documentazione,
registrazione ed individuazione delle operazioni soggette all'imposta sul
valore aggiunto, di cui all’articolo 6, comma 2, del decreto legislativo 18
dicembre 1997, n. 471»
ASPETTO SANZIONATORIO
VIOLAZIONI LEGATE ALLA FATTURAZIONE E DOCUMENTAZIONE
Art. 6, comma 2 d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471 (ante riforma)
•
Chi viola obblighi inerenti alla documentazione e alla registrazione di operazioni
non imponibili o esenti e' punito con sanzione amministrativa compresa tra il
cinque ed il dieci per cento dei corrispettivi non documentati o non registrati.
Tuttavia, quando la violazione non rileva neppure ai fini della determinazione del
reddito si applica la sanzione amministrativa da lire cinquecentomila a lire quattro
milioni
Art. 6, comma 2 d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471 (a partire dal 1 gennaio 2013)
•
Chi viola obblighi inerenti alla documentazione e alla registrazione di operazioni
non imponibili, esenti o non soggette ad IVA…….
ASPETTO SANZIONATORIO
VIOLAZIONI LEGATE ALLA FATTURAZIONE E DOCUMENTAZIONE
Tipologia operazioni
norma
sanzione
ravvedimento
Operazioni imponibili
Art. 6, c. 1 del Dlgs. 18
dicembre 1997 n. 471
Dal 100 al 200%
dell’imposta non
fatturata
Minimo 516 euro
10% dell’imposta (1/10
del minimo) se
sanata entro il termine di
presentazione
della dichiarazione
annuale con minimo
51,60 euro
sanzione amministrativa
compresa tra il cinque
ed il dieci per cento dei
corrispettivi non
documentati o non
registrati.
Tuttavia, quando la
violazione non rileva
neppure ai fini della
determinazione del
reddito si applica la
sanzione amministrativa
da lire cinquecentomila
a lire quattro milioni
 0,5% del corrispettivo
(1/10 del minimo)se
sanata entro il termine
di presentazione della
dichiarazione annuale
con minimo 51,60
euro;
 Nessuna sanzione se
non reca pregiudizio
ai controlli
Operazioni non imponibili
Art. 6, c. 2 del Dlgs. del
18 dicembre 1997 n. 471
Operazioni esenti
Operazioni non soggette
ad IVA
(per carenza territorialità)
dal 1°gennaio 2013
Cfr. circ.12 del 2013
ASPETTO SANZIONATORIO
VIOLAZIONI LEGATE ALLA FATTURAZIONE E DOCUMENTAZIONE
«INVERSIONE CONTABILE»
CESSIONARIO O COMMITTENTE, CEDENTE O PRESTATORE:
 art. 6, comma 9bis, del D.lgs. 18 dicembre 1997 n. 471
Acquisto di beni e servizi intra-UE ed EXTRA
 Sanzione più grave: omissione dell’imposta (il 100 e il
200 per cento dell'imposta);
 Sanzione più lieve: imposta irregolarmente assolta
(pari al 3 per cento dell'imposta irregolarmente assolta,
con un minimo di 258 euro);
 il diritto a detrazione
Sentenze riunite della Corte di Giustizia UE n. C-95/07 e C-96/07
del 08/05/2008 (ECOTRADE): tesi dell’errore formale
FATTO
 Il caso traeva origine da una contestazione sollevata dall’Agenzia delle Entrate nei confronti di
una società italiana in relazione ad alcune fatture ricevute da prestatori comunitari per acquisto
di servizi: il contribuente riteneva che le relative operazioni non fossero soggette ad IVA, e
pertanto annotava le fatture unicamente nel registro degli acquisti e senza applicazione
dell’imposta (id est, senza previa auto fatturazione o integrazione con l’IVA italiana e senza
rilevazione nel registro delle fatture emesse);
POSIZIONE AGENZIA ENTRATE
 L’Amministrazione finanziaria qualificava invece le operazioni controverse imponibili e
procedeva al recupero dell’imposta corrispondente, e sanciva la perdita del diritto a detrazione
per intervenuta decadenza del relativo termine biennale sancito dall’art. 19, D.P.R. 633/1972.
QUESTIONE SOLLEVATA ALLA CORTE:
 «occorre esaminare la questione se la sesta direttiva osti ad una prassi di rettifica e di
accertamento che sanziona un’irregolarità contabile – consistente (…) nell’erronea iscrizione
delle operazioni controverse nel solo registro degli acquisti in esenzione IVA (…) – con il
diniego della detrazione in caso di applicazione dell’inversione contabile».
Principi della Corte:
1. è vero che l’art. 18, Direttiva 112/2006/CE “consente agli Stati membri di fissare le
formalità riguardanti l’esercizio del diritto a detrazione nel caso dell’inversione
contabile”, d’altronde “l’inosservanza di queste ultime da parte del soggetto
passivo non può privarlo del suo diritto a detrazione”, posto che “il principio
di neutralità fiscale esige che la detrazione dell’IVA a monte sia accordata se
gli obblighi sostanziali sono soddisfatti, anche se taluni obblighi formali
sono stati omessi dai soggetti passivi”.
2. Di conseguenza, l’amministrazione fiscale “non può imporre, riguardo al diritto di
quest’ultimo di detrarre l’imposta in questione, condizioni supplementari che
possono avere l’effetto di vanifi care l’esercizio dello stesso;
3. le misure dirette ad assicurare che soggetti passivi assolvano gli obblighi di
dichiarazione e di pagamento “non devono tuttavia eccedere quanto è
necessario per conseguire gli obiettivi indicati al punto precedente(…) e non
possono quindi essere utilizzate in modo tale da rimettere sistematicamente in
questione il diritto alla detrazione dell’IVA, il quale è un principio
fondamentale del sistema comune dell’IVA istituito dalla normativa comunitaria
in materia;
Risoluzione n. 56/E del 6 marzo 2009
 «Ciò stante si ritiene che, in via generale, laddove sia constatata
una violazione del regime dell’inversione contabile che comporti,
in quella sede, l’assolvimento del tributo da parte dei contribuenti,
contestualmente all’accertamento del debito, deve essere
riconosciuto il diritto alla detrazione della medesima imposta»;
Risoluzione n. 140/E del 29 dicembre 2010
Caso: società ALFA SA, con sede in Francia (rappresentante fiscale ai fini IVA in Italia), compie
operazioni assimilate agli acquisti intracomunitari, il RF integra le fattura e cede ai clienti nazionali
emettendo fattura addebitando l’IVA.
«La
previsione di cui al terzo periodo del comma 9-bis è stata introdotta proprio al
fine di punire con una sanzione di lieve entità quei casi in cui, sebbene le operazioni
siano state poste in essere in violazione del regime dell’inversione contabile, la
condotta tenuta non abbia comportato alcun danno all’Erario, atteso che il tributo è
stato comunque corrisposto;
così come l’Amministrazione finanziaria in sede di accertamento può limitarsi a
contestare la sanzione, senza operare alcun recupero d’imposta né in capo al
cedente, né in capo al cessionario – sempreché la stessa sia stata assolta, seppur
irregolarmente – egualmente, in sede di ravvedimento la violazione commessa potrà
essere sanata con il pagamento – in misura ridotta – della sola sanzione del 3 per
cento dell’imposta irregolarmente assolta, senza bisogno di porre in essere ulteriori
adempimenti a rettifica del comportamento tenuto.»
CGE sentenza EMS-Bulgaria - C-248/11, 12 luglio 2012
 una sanzione consistente in un diniego assoluto del diritto a
detrazione, nel caso in cui non siano accertati frodi o danni per il
bilancio dello Stato, appare sproporzionata all’obbiettivo di evitare
la frode e di garantire la corretta riscossione dell’imposta. Il
versamento di interessi moratori può costituire, invece, una
sanzione adeguata purché non ecceda quanto necessario al
raggiungimento di tali obbiettivi
Corte di Cass. sentenza 11.9.2013 n. 20771: tesi dell’errore sostanziale
Principi della Corte:
1.
L’autofatturazione, “mira a propiziare l’assunzione dell’obbligo dell’imposta, al fine di
consentire la detrazione del corrispondente importo. In questi casi, l’annotazione sul libro
delle fatture emesse vale in luogo del pagamento dell’imposta in dogana; il debito che ne
scaturisce è, però, neutralizzato dall’annotazione nel registro degli acquisti, che equivale
all’annotazione della bolletta doganale;
2.
Sicché, tali registrazioni “assolvono senz’altro una funzione sostanziale e non meramente
formale; e ciò in quanto, annullandosi a vicenda, comportano che non sorga alcun debito nei
confronti dell’amministrazione fiscale”;
3.
la “previa assunzione dell’obbligo d’imposta” (che si realizza con l’emissione
dell’autofattura e la sua iscrizione nel registro delle operazioni attive) si rende indispensabile
affinché il principio di neutralità dell’IVA possa operare, “giacché la detrazione non può che far
riferimento all’imposta assolta o comunque dovuta”.
4.
In conclusione, la asserita natura sostanziale, e non formale, della violazione, renderebbe
quindi inapplicabile al caso di specie il principio di neutralità dell’IVA, con la conseguenza che
il contribuente può essere privato del diritto a detrazione.
Corte di Cass., ordinanza di rimessione alla CGUE n. 25035 del 7 novembre
2013: chiarimenti su ECOTRADE
La S.C. ha rimesso alla Corte di Giustizia dell’Unione le questioni pregiudiziali, chiedendo di
stabilire:
1) se i principi dichiarati dalla CGUE, nella sentenza 8 maggio 2008 (in cause riunite
C-95/07 e C-96/07), secondo i quali gli artt. 18, n. 1, lett. d), e 22 della Sesta
direttiva 77/388, come modificati dalla Dir. 91/680/CEE sull’armonizzazione delle
legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari, ostano ad
una prassi di rettifica delle dichiarazioni e di accertamento dell’IVA la quale
sanzioni un’inosservanza, per un verso siano applicabili anche in caso di totale
inosservanza degli obblighi previsti dalla medesima normativa quando non vi è
comunque dubbio circa la posizione di soggetto tenuto al pagamento dell’imposta
e del suo diritto alla detrazione;
2)
se le espressioni obblighi sostanziali, substantive requirements e exigences
de fond, utilizzate dalla Corte di Giustizia nelle diverse versioni linguistiche della
citata sentenza 8 maggio 2008, si riferiscono, rispetto alle ipotesi di inversione
contabile prevista in materia di IVA, alla necessità del pagamento del tributo
oppure all’assunzione del debito d’imposta ovvero ancora all’esistenza delle
condizioni sostanziali che giustificano l’assoggettamento del contribuente allo
stesso tributo e che disciplinano il diritto alla detrazione volto a salvaguardare il
principio di neutralità .
GRAZIE PER L’ATTENZIONE