Corte dei Conti
Ufficio di controllo sulla gestione dei Ministeri economico finanziari
EFFETTI SUL SISTEMA DI GESTIONE DELL’IVA DERIVANTI DAL
PROLUNGARSI DEL REGIME PROVVISORIO
Indagine programmata dalla
Sezione centrale di controllo sulla gestione
delle Amministrazioni dello Stato
con deliberazione n. 1/2003/G del 2 gennaio 2003
(Indagine I.3)
Relatore
Cons. Luigi MAZZILLO
Roma, 27 ottobre 2004
1
INDICE
1.
Considerazioni preliminari, generali e di sintesi
6
1.1
I problemi dell’imposizione sui consumi in un contesto prefederale
6
1.2
Genesi, obiettivi e modalità di svolgimento dell’indagine
8
1.3
Definizione del problema delle frodi all’IVA intracomunitaria
9
1.4
Analisi e valutazioni delle Istituzioni Superiori di Controllo
dell’U.E. (EUROSAI)
1.5
L’azione di contrasto in Italia
1.5.1
Monitoraggio dell’evoluzione degli scambi commerciali e del gettito
IVA
17
1.5.2
Attività di controllo
18
1.5.3
Scambio di informazioni
19
1.5.4
La cooperazione amministrativa
20
1.5.5
Evoluzione della base giuridica
20
1.5.6
Caratteristiche delle frodi e strategie di contrasto
22
1.6
Valutazioni riassuntive: la necessità di un approccio strategico
25
2.
Premessa
28
2.1
L'imposta intracomunitaria sul valore aggiunto
30
2.2
Le aliquote
35
3.
Il sistema di cooperazione internazionale in materia di IVA
36
3.1
Il contesto normativo ed organizzativo
36
3.1.1
Il contesto normativo ed organizzativo comunitario
36
12
17
3.1.1.1 Il VIES (VAT Information Exchange System)
38
3.1.2
40
Il contesto normativo italiano
3.1.2.1 Ante Decreto legislativo 300/99
40
3.1.2.2 Post Decreto legislativo 300/99
41
3.1.2.3 La struttura del CLO italiano e le modalità di lavoro
41
3.1.2.4 La cooperazione internazionale della Guardia di finanza
45
3.1.3
Cooperazione e scambi di informazioni fra i paesi Europei: evoluzione
della normativa
47
3.2
I dati quantitativi del sistema dello scambio di informazioni
49
3.3
Problematiche emerse e rimedi attuati nel sistema della
cooperazione internazionale
62
4.
Scambi commerciali, monitoraggio dell’IVA intracomunitaria e
scambio di informazioni
64
5.
I controlli sull’IVA intracomunitaria
72
2
5.1
Il coordinamento nella programmazione dei controlli da parte
della Guardia di finanza, dell’Agenzia delle entrate e
dell’Agenzia delle dogane
73
5.2
L’attività di controllo svolta dall’Agenzia delle entrate
75
5.2.1
Attività di indirizzo e programmazione dei controlli
75
5.2.2
Attività operativa svolta dalle Entrate
76
5.3
L’attività di controllo svolta dall’Agenzia delle dogane
88
5.3.1
Attività di indirizzo e programmazione dei controlli
88
5.3.1.1 “Elenchi selettivi di soggetti operatori comunitari” - criteri selettivi
adottati
88
5.3.1.2 Selezione dei soggetti e creazione della base informativa
90
5.3.2
Attività operativa svolta dalle Dogane
91
5.4
L’attività di controllo svolta dalla Guardia di finanza
97
5.4.1
I controlli multilaterali eseguiti dalla Guardia di finanza nel quadro
delle iniziative previste dal programma d'azione comunitario "Fiscalis" 105
5.4.2
Le verifiche simultanee
107
6.
Le frodi all’IVA intracomunitaria
108
6.1
Le tipologie di frodi
109
6.1.1
La frode carosello
110
6.1.1.1 Il sistema di frode “a monte”
110
6.1.1.2 Il sistema di frode “a valle”
112
6.1.1.3 I soggetti
114
6.1.1.4 Le applicazioni informatiche di supporto alla lotta alle frodi
116
6.1.1.5 Strumenti adottati e da adottare
117
6.1.2
L’abuso del regime del margine
6.1.2.1 Strumenti adottati e da adottare
118
119
6.2
La lotta alle frodi all’IVA intracomunitaria svolta dalla Guardia
di finanza
122
6.2.1
Principali sistemi di frode scoperti e relativi risultati conseguiti
123
6.3
La lotta alle frodi all’IVA intracomunitaria nell’esperienza
124
europea: “Il Seminario Fiscalis”
INDICE DELLE TABELLE
N. 1
N. 2
Richieste di mutua assistenza amministrativa pervenute/inoltrate ai
sensi della Direttiva 77/799 e successive modifiche ed ai sen si
d el l 'a rt . 1 2 d el R eg . C E E 21 8/ 9 2 - q u ad r i en n i o 2 000 –20 03
Richieste di informazioni inviate dall’Italia e risposte ricevute
46
52
N. 3
Richieste di informazioni in sospeso emesse dall’Italia
53
N. 4
Distribuzione % degli scambi di informazioni in ambito comunitario –
Richieste inviate ed in sospeso e risposte pervenute
Richieste di informazioni ricevute dall’Italia e risposte emesse
54
55
N. 5
3
N. 6
Richieste di informazioni in sospeso ricevute dall’Italia
N. 7
Distribuzione % degli scambi di informazioni in ambito comunitario –
Richieste ricevute e risposte fornite
Segnalazioni spontanee inviate e ricevute - Art. 4 della direttiva
77/799/CEE (Linee 6 e 7)
Importazioni – Acquisti effettuati dall’Italia dagli altri Paesi U.E. dal
1991 al 2003
Importazioni – Acquisti effettuati dall’Italia dagli altri Paesi U.E. dal
1991 al 2003 - Distribuzione percentuale
Importazioni – Acquisti effettuati dall’Italia dagli altri Paesi U.E. dal
1991 al 2003 - Variazione percentuale
Esportazioni – Cessioni effettuate dall’Italia verso gli altri Paesi U.E. dal
1991 al 2003
Esportazioni – Cessioni effettuate dall’Italia verso gli altri Paesi U.E. dal
1991 al 2003 - Distribuzione percentuale
Esportazioni – Cessioni effettuate dall’Italia verso gli altri Paesi U.E. dal
1991 al 2003 - Distribuzione percentuale
Raffronto tra la distribuzione % degli acquisti intracomunitari e le
richieste di informazioni inviate dall’Italia – 1994 - 2003
Raffronto tra la distribuzione % delle cessioni intracomunitarie e le
richieste di informazioni ricevute dall’Italia – 1994 - 2003
I controlli IVA su operatori intracomunitari effettuati dall’Agenzia delle
Entrate dal 1999 al 2003
I controlli IVA su operatori intracomunitari effettuati dall’Agenzia delle
Entrate dal 1999 al 2003. Variazione percentuale rispetto all’anno
precedente
Distribuzione % dei controlli IVA su operatori intracomunitari effettuati
dall’Agenzia delle Entrate dal 1999 al 2003
Percentuale di riscossione a seguito dei controlli IVA su operatori
intracomunitari effettuati dall’Agenzia delle Entrate dal 2000 al 2002
I risultati dei controlli IVA su operatori intracomunitari effettuati
dall’Agenzia delle Entrate dal 1999 al 2003
Indicatori relativi alla capacità operativa impiegata nei controlli IVA su
operatori intracomunitari effettuati dall’Agenzia delle Entrate dal 2000
al 2002
Percentuali di irregolarità dei controlli IVA su operatori intracomunitari
effettuati dall’Agenzia delle Entrate dal 1999 al 2003
Ore uomo dedicate all'attività di verifica INTRA svolta dall’Agenzia delle
dogane dal 2000 al 2003
Risultati complessivi dell'attività di verifica INTRA svolta dall’Agenzia
delle dogane dal 2000 al 2003
Risultati dell'attività di verifica esterna INTRA svolta dall’Agenzia delle
Dogane dal 1997 al 2003
Distribuzione % dell'attività di verifica esterna INTRA svolta
dall’Agenzia delle Dogane 1997 - 2003
Risultati, in termini di positività dei controlli, dell'attività di verifica
esterna INTRA svolta dall’Agenzia delle Dogane 1997 – 2003
Verifiche generali e parziali della Guardia di finanza: consuntivo anni
1998/2003
Controlli intracomunitari della Guardia di finanza: consuntivo anni
1998/2003
Riepilogo violazioni all’IVA intracomunitaria accertate dalla Guardia di
finanza: consuntivo anni 1998/2003
Controlli intracomunitari distinti per Comandi Regionali – Anno 2003
N. 8
N. 9
N. 10
N. 11
N. 12
N. 13
N. 14
N. 15
N. 16
N. 17
N. 18
N. 19
N. 20
N. 21
N. 22
N. 23
N. 24
N. 25
N. 26
N. 27
N. 28
N. 29
N. 30
N. 31
N. 32
56
57
58
66
66
67
68
68
69
70
71
81
82
83
84
85
86
87
91
92
94
95
96
100
101
102
103
4
N. 33
Risorse impiegate nei controlli della Guardia di finanza: 1998/2003
N. 34
Controlli multilaterali eseguiti dalla Guardia di finanza nel quadro delle
106
iniziative previste dal programma "Fiscalis"
Verifiche simultanee effettuate dalla Guardia di finanza tra il 1995 ed il 107
1999
Risultati conseguiti sui principali sistemi di frode scoperti dalla Guardia
di finanza
124
N. 35
N. 36
104
INDICE DEI GRAFICI
N. 1
N. 2
N. 3
N. 4
N. 5
N. 6
N. 7
Richieste inviate dal CLO agli Stati membri dell’U.E. nel periodo 1994- 59
2003
Richieste ricevute dal CLO da parte degli Stati membri dell’U.E. nel
periodo 1994-2003
60
Andamento delle richieste totali scambiate tra il CLO e gli Stati membri
61
dell’U.E. nel periodo 1994-2003
Variazione percentuale delle richieste totali scambiate tra il CLO e gli
Stati membri dell’U.E. con riferimento a ciascun anno rispetto al 1994
(anno di inizio delle attività)
61
Riscossione della M.I.A. nei controlli intracomunitari
79
Distribuzione della modalità di riscossione
80
Riepilogo IVA sui controlli intracomunitari
104
INDICE DEGLI ALLEGATI
N. 1
N. 2
N. 3
N. 4
N. 5
N. 6
N. 7
N. 8
N. 9
Memoria prodotta dal DPF – Ufficio Relazioni Internazionali – del
14/10/2004
Modello MUV – Modello Unificato delle Verifiche
Memoria prodotta dall’Agenzia delle entrate – Direzione centrale
accertamento – del 22/10/2004
Modello SCAF – Rapporto sulla frode carosello
Memoria prodotta dall’Agenzia delle dogane – Pianificazione strategica –
del 22/10/2004
Analisi del rischio nell’attribuzione della partita IVA – Nota tecnica
Analisi del rischio nell’attribuzione della partita IVA – Check list
Principali sistemi di frode scoperti dalla Guardia di finanza e relativi
risultati conseguiti
Schemi di sistemi di frode constatati nel corso dell’attività operativa dei
reparti della Guardia di finanza
128
131
133
139
140
142
146
147
158
5
1. - Considerazioni preliminari, generali e di sintesi
1.1. - I problemi dell’imposizione sui consumi in un contesto prefederale
Il protrarsi del regime provvisorio per l’IVA intracomunitaria, ben al di là
della scadenza originariamente fissata del 1996, è indicativo delle difficoltà che
obiettivamente esistono per il passaggio al regime definitivo e, più in generale, dei
complessi problemi che si pongono per l’impianto e la gestione di un sistema di
imposizione sui consumi in un contesto che, come quello europeo, non si può
ancora definire federale, pur presentandone alcune caratteristiche che, peraltro,
con il tempo tendono, sia pure lentamente, a rafforzarsi. L’attuale assetto
istituzionale che ne risulta non è definibile secondo gli schemi consolidati, tant’è
che, con un termine peraltro ambiguo, lo si denomina come “pre-federale”, nel
convincimento che sia in corso un’evoluzione – irreversibile – verso uno sbocco,
appunto, di tipo federale.
Com’è noto, nei principali Paesi a consolidata struttura federale – Stati Uniti,
Canada e India – si applicano forme di tassazione sui consumi diverse da quella
vigente nell’Unione Europea. Nell’U.E. non c’è alcuna forma di imposizione federale
sui consumi e l’imposta sul valore aggiunto è applicata a livello statale. Gli Stati
Uniti non hanno una tassazione a livello federale ed applicano un’imposta sui
consumi al dettaglio (retail sales tax – RST) a livello statale. L’India applica forme
di RST a livello sia federale che statale. Il Canada applica forme diverse di IVA a
livello federale e statale (dual VAT) o un’IVA federale con un’imposta monofase al
dettaglio di spettanza statale. Come si vede, nei grandi paesi federali l’IVA o non c’è
(Stati Uniti e India) o viene applicata su due livelli (federale e statale), per facilitare
il contrasto alle frodi grazie alle possibilità di monitoraggio incrociato degli scambi
commerciali che ne derivano (Canada).
Questo necessariamente succinto richiamo alle differenze dell’imposizione
europea sui consumi rispetto ai sistemi operanti nei Paesi a struttura federale non
deve indurre a ritenere che la situazione dell’U.E. si caratterizzi per una maggiore
semplicità. E’ sicuramente vero che i cinque diversi sistemi di imposizione utilizzati
in Canada costituiscono una complicazione sul piano gestionale ed offrono non
poche possibilità di arbitraggio fiscale, aprendo così ampi spazi alle pratiche
evasive. Va tuttavia tenuto presente che in Europa, con l’abolizione delle frontiere
fiscali e con l’introduzione del regime provvisorio dell’IVA intracomunitaria, si sono
venuti, in realtà, a configurare tre differenti regimi di imposizione, in relazione ai tre
diversi tipi di transazioni che hanno luogo (interna al paese, comunitaria, extracomunitaria), con tutte le conseguenze che ciò comporta in termini di costi di
adempimento per gli operatori e per le imprese, di complessità dei controlli per le
amministrazioni finanziarie, di segmentazione del mercato (con i correlati effetti
distorsivi del commercio) e di vulnerabilità all’evasione ed alle frodi - tanto
maggiore quanto più ampio resta il divario tra le aliquote applicate nei diversi Paesi.
In quest’ottica si potrebbe argomentare che la strada da percorrere sia
proprio quella dell’armonizzazione – fino all’auspicabile unificazione - delle aliquote
e dell’omogeneizzazione delle tipologie di beni alle quali le diverse aliquote si
applicano. Si tratta, però, di un obiettivo, da un lato, politicamente poco realistico,
in ragione sia degli ampi differenziali tuttora esistenti1, sia della forte opposizione
da parte di alcuni Paesi (in particolare, Regno Unito e Danimarca), e, dall’altra, non
compatibile con la prospettiva di un’Europa federale, che, in quanto tale, non può
1
Un esame delle aliquote vigenti nei paesi storici U.E. è svolto nel successivo paragrafo 2.2.
6
non riconoscere agli Stati nazionali sufficienti margini di autonomia proprio e
soprattutto nelle scelte di tassazione dei consumi. In realtà, il dato di fondo –
evidenziato dallo stesso padre fondatore dell’IVA, Maurice Lauré – va individuato
nella circostanza che “l’IVA è un’imposta la cui riscossione non può essere
assicurata se non alla condizione di esercitare, tanto all’importazione che
all’esportazione, uno stretto controllo alle frontiere”2. Il fatto è, però, che con la
realizzazione del mercato interno si è rinunciato – come era, peraltro
imprescindibile – proprio alla presenza di qualsiasi forma di barriera – fisica o
virtuale – agli scambi. In tale luce, la conseguenza che se ne dovrebbe trarre è che
l’IVA potrebbe essere efficientemente gestita solo come imposta federale.
Non è questa la sede in cui può essere affrontato un tema così complesso e
delicato qual è quello della scelta del modello ottimale di tassazione sui consumi
nell’U.E..3 L’obiettivo della Corte è quello più limitato e più appropriato di verificare
l’adeguatezza degli strumenti predisposti ed applicati per assicurare l’adempimento
dell’obbligazione tributaria in riferimento ai rischi connessi al regime provvisorio
attualmente vigente ed alla prospettiva dell’adozione del previsto sistema definitivo.
In tale ottica, può risultare tuttavia utile avere presenti le diversità e le
implicazioni dell’ipotizzato regime definitivo rispetto a quello provvisorio.
Quest’ultimo, attualmente in vigore, si basa, com’è noto, sul principio di
destinazione, in base al quale le merci cedute lasciano il Paese del produttore libere
da imposte e sono riammesse nel circuito IVA mediante l’applicazione dell’aliquota
del Paese dell’acquirente, nel quale si verifica il consumo finale della merce. Con il
principio di origine, invece, le merci devono essere tassate con l’aliquota vigente nel
Paese di produzione (cedente) e l’esportazione (cessione) deve avvenire senza
nessuna esenzione o rimborso dell’imposta e le merci devono entrare nel paese
importatore (acquirente) senza essere tassate.4
Nella letteratura e nella manualistica delle organizzazioni internazionali
(W.T.O., I.M.F.) vengono concordemente indicati tre criteri per distinguere i sistemi
di tassazione basati sul principio di destinazione da quelli basati sul principio
dell’origine ed attengono all’individuazione del Paese – importatore o esportatore –
la cui aliquota finale viene applicata agli scambi, che percepisce definitivamente il
gettito ed è il luogo in cui si applica l’imposta. Con il principio di destinazione puro –
che è quello attualmente applicato nell’U.E. – i tre criteri predetti sono quelli del
paese importatore (acquirente, secondo la terminologia U.E.). Con il principio di
origine, anch’esso puro, i tre criteri sono, invece, quelli del paese esportatore
(cedente). Ed è in tale luce che va vista la presentazione, nel luglio del 1996, da
parte della Commissione U.E., del programma per un sistema comune IVA
nell’Unione Europea, ispirato proprio all’applicazione del principio di origine nella
tassazione degli scambi intracomunitari.5
Il sistema proposto dalla Commissione, pur ispirandosi, come si è detto, al
principio di tassazione all’origine, si differenzia tuttavia dal modello prima definito
come “puro”, per la circostanza di prevedere l’applicazione del criterio del Paese
esportatore (cedente) solo per due dei tre criteri indicati, e cioè per l’aliquota
applicata sugli scambi e per il luogo di applicazione dell’imposta. Per quanto
riguarda, invece, il Paese che incassa definitivamente il gettito, il criterio proposto
2
Maurice Lauré, Science Fiscale, Paris, 1993, Presses Universitaires de France, p. 233.
Una riflessione chiara ed approfondita su questo tema, alla quale si rinvia, è stata di recente svolta da
Mauro Maré in Una nuova forma di tassazione dei consumi nell’Unione Europea, Monitor, n. 3-2002 e La
tassazione dei consumi: strumento di costruzione federale o semplice prelievo nazionale?, Società
Italiana degli Economisti, XLIII Riunione Annuale, Ferrara, 25-26 ottobre 2002. All’analisi di Maré si è in
larga parte fatto riferimento ai fini della stesura del presente paragrafo 1.1..
4
Mauro Maré, Una nuova forma di tassazione dei consumi nell’Unione Europea, Monitor, n. 3-2002, p.
156.
5
Commissione delle Comunità Europee (COM(96)328 finale).
3
7
non è – come dovrebbe essere - quello del Paese esportatore (cedente), ma quello
del Paese importatore (acquirente). La variante introdotta è finalizzata a lasciare
all’IVA la natura di imposta sui consumi finali, che, diversamente, verrebbe di fatto
a perdere, rendendola inaccettabile agli Stati. Ciò comporta l’esigenza di far ricorso
a meccanismi che consentano di assicurare la restituzione al Paese
importatore/acquirente del gettito IVA riscosso sulle esportazioni (cessioni) dal
Paese esportatore/cedente (clearing mechanism).
Ci troviamo, quindi, di fronte a un modello di tassazione non puro, ma
ibrido, del quale non esistono esempi concreti di applicazione in altre realtà federali.
Al di là, tuttavia, della purezza o meno del modello, i problemi che si pongono in
ordine alla definizione ed all’applicazione di un clearing mechanism equo, e quindi
accettabile, sono molti e difficilmente superabili. In questa sede ci si può tuttavia
limitare ad evidenziare i principali difetti associati ai due metodi alternativamente
suggeriti per stimare la ripartizione dei consumi fra gli Stati membri. Il metodo
macroeconomico, basato sulle stime degli uffici statistici nazionali, appare semplice,
ma offre una stima teorica dei consumi nazionali al lordo dell’evasione, rischiando di
provocare contenziosi e dispute senza fine sulla veridicità ed affidabilità delle
rilevazioni; il metodo microeconomico, basato sull’individuazione delle operazioni di
esportazione/cessione e importazione/acquisto attraverso le dichiarazioni dei
contribuenti IVA, e che potrebbe far emergere le differenze nelle evasioni nazionali,
appare eccessivamente complesso sul piano gestionale e richiede comunque di
essere concretamente verificato sul piano della reale fattibilità.
Si ripropone, così, l’interrogativo, già prima formulato, sulla sostenibilità di
un’imposta plurifase a livello statale in un contesto pre-federale e sulla semplicità e
coerenza, invece, della scelta fra un’imposta monofase sulle vendite al dettaglio
(RST) gestita a livello di Stati nazionali ovvero un’IVA gestita a livello federale.
Allo stato attuale, appare comunque chiaro che non esistono i presupposti
per attendersi un rapido passaggio all’ipotizzato regime definitivo dell’IVA
intracomunitaria. Né, sulla base dei ragionamenti svolti, una tale soluzione appare
non solo preferibile a quella attuale, ma per certi aspetti neppure fattibile.
Nell’auspicio e nell’attesa che possano maturare soluzioni più innovative e più
compatibili con la prospettiva federale, appare pertanto quanto mai essenziale
verificare l’efficacia degli strumenti oggi predisposti ed applicati per contrastare il
fenomeno delle frodi all’IVA intracomunitaria in vigenza del regime provvisorio, con
il quale è molto probabile che si debba a lungo convivere e fare i conti.
1.2.- Genesi, obiettivi e modalità di svolgimento dell’indagine
Come precisato nella deliberazione n.1/2003/G della Sezione, la genesi
dell’indagine oggetto del presente referto è, appunto, da ricondursi alla
generalizzata e forte preoccupazione diffusa a livello europeo per il futuro dell’IVA,
a causa della minaccia rappresentata dal moltiplicarsi delle frodi, rese possibili dalle
smagliature offerte dal regime transitorio dell’IVA comunitaria e dalla debolezza del
sistema di contrasto di cui attualmente si dispone, ed in particolare per
l’insufficienza e la lentezza nello scambio di informazioni e, ancor più, nella
reciproca collaborazione. Le preoccupazioni per il futuro dell’IVA, condivise da tutte
le Istituzioni Superiori di Controllo (ISC) dei maggiori Paesi europei, sono peraltro
rafforzate, ed in qualche modo drammatizzate, dall’avvenuta adesione all’U.E. da
parte di dieci nuovi Stati membri, e in prospettiva non lontana di altri tre. Di qui la
necessità di verificare se - per evitare il moltiplicarsi delle frodi - potrebbero bastare
8
specifici e fattibili interventi finalizzati a migliorare il funzionamento del sistema
attualmente in essere o se, invece, risulti effettivamente necessario superare
l’attuale regime provvisorio dell’IVA.
L’obiettivo dichiarato dell’indagine era pertanto duplice:
1. verificare il funzionamento del regime transitorio dell’IVA comunitaria
(tassazione a destinazione) per quanto riguarda la capacità di
contrastare le irregolarità e le frodi;
2. valutare l’efficacia degli eventuali interventi correttivi introdotti o
programmati in sede sia nazionale sia europea, anche al fine di poter
formulare considerazioni in ordine all’essenzialità ed all’urgenza di
passare al regime definitivo (tassazione all’origine).
L’analisi delle disfunzioni riscontrate nell’esperienza del nostro Paese è stata
svolta sulla base dei risultati dei controlli IVA relativi agli operatori intracomunitari,
controlli che, com’è noto, vengono programmati ed eseguiti separatamente
dall’Agenzia delle entrate, dall’Agenzia delle dogane e dalla Guardia di finanza.
L’entità non trascurabile delle risorse impiegate e la diversità dei risultati conseguiti
hanno fatto ritenere opportuna una verifica delle modalità di programmazione, di
coordinamento e di raccordo dell’attività di controllo svolta dai tre centri di
responsabilità in materia di IVA intracomunitaria. Un’analisi ed un’illustrazione
puntuale concerne le indicazioni che emergono dalle esperienze di verifica condotte
dalla Guardia di finanza, con riguardo alle più rilevanti tipologie di frodi con valenza
anche comunitaria riscontrate negli ultimi anni.
Ai fenomeni di evasione in materia di applicazione dell’IVA intracomunitaria
la Corte dei conti ha prestato attenzione anche attraverso i suoi organi requirenti.
Nell’ottobre del 2002, infatti, il Presidente di questa Sezione veniva informato dal
Procuratore Generale, per le eventuali indagini di competenza, di un’attività
d’indagine avviata dalla Procura di Bolzano dalla quale sembrava emergere
un’ipotesi di evasione pressoché generalizzata dell’IVA intracomunitaria per indebita
applicazione del regime dell’IVA sul margine sull’acquisto di autoveicoli da altri
paesi U. E.. Nella nota di trasmissione si riferiva che la stessa Agenzia delle dogane
aveva stimato un’evasione conseguente all’abuso del regime dell’IVA al margine per
oltre 780 milioni di euro nel biennio 2000-2001. La documentazione inviata dal
Procuratore Generale veniva trasmessa al magistrato istruttore dell’indagine sulla
quale si riferisce. Gli elementi acquisiti nel corso dell’indagine, e sui quali si riferisce
più avanti, hanno confermato la rilevanza dello specifico fenomeno, le cui
dimensioni hanno raggiunto un’estensione ed una diffusione tali da convincere il
Governo a proporre con la legge finanziaria per il 2005 mirate misure di contrasto
alle quali sono associate previsioni di maggior gettito annuo per 190 milioni di euro.
Ulteriori elementi di particolare interesse emergono anche dall’analisi
dell’attività di collaborazione della nostra Amministrazione finanziaria con le
Amministrazioni fiscali di altri Stati per la lotta alle frodi dell’IVA, sia per quanto
riguarda lo scambio di informazioni, sia per quanto concerne forme di
collaborazione più specifica, anche se, per quest’ultima, si tratta di un’attività
ancora limitata e le cui ridotte dimensioni costituiscono esse stesse una riprova
delle difficoltà di funzionamento del regime transitorio, che postulerebbe, invece,
forme ben più estese di cooperazione fra Stati. Relativamente al primo aspetto, gli
elementi informativi analizzati sono quelli forniti dal Dipartimento per le politiche
fiscali - Ufficio centrale per le relazioni internazionali, anche in quanto incaricato,
fra l’altro, della gestione del CLO (Central Liason Office), il quale, come si vedrà
meglio in seguito, ha ora trasferito ad appositi uffici di collegamento istituiti presso
gli organi operativi (Agenzia delle entrate, Agenzia delle dogane e Guardia di
finanza) la responsabilità dello scambio diretto di informazioni a richiesta con le
amministrazioni finanziarie degli altri Stati membri.
9
In ordine al secondo aspetto, l’indagine prende in considerazione i risultati e
le indicazioni che emergono dall’attuazione dei programmi di cooperazione
multilaterale e di quelli di collaborazione sperimentale bilaterale in corso tra
l’Amministrazione finanziaria italiana e le Amministrazioni di altri Stati comunitari,
in analogia con le esperienze di controlli congiunti posti in essere da parte di altri
Stati (in particolare Germania e Svezia). A tale ultimo proposito, si dà conto
dell’attivazione, da parte della Guardia di finanza, di un canale preferenziale di
collaborazione con alcuni Paesi europei, ed in particolare con la Francia (programmi
di cooperazione sperimentali affidati ai Comandi del Corpo delle sedi di Torino e di
Genova), e con i Paesi Bassi (mediante la predisposizione di appositi modelli
standard di comunicazione dei dati ritenuti interessanti per il contrasto alle frodi, al
fine di semplificare e snellire le procedure di collaborazione e di rendere più efficaci
gli strumenti di repressione delle attività illecite).
Altri elementi informativi forniti dalla Guardia di finanza attengono
all’attività svolta dal Nucleo Speciale Investigativo ed in particolare dal Gruppo
Investigazioni Speciali, per quanto riguarda:
- lo svolgimento di verifiche simultanee attivate su richiesta dei collaterali
Organismi esteri;
- la conduzione di controlli multilaterali in materia di IVA comunitaria, nel
quadro delle iniziative previste dal Programma d’azione comunitario
“Fiscalis”, adottato con decisione n. 888/98 del Consiglio e del
Parlamento Europeo.
Analoghe informazioni vengono esaminate con riguardo alle iniziative
attivate dalle Agenzie fiscali per ciò che attiene allo stato ed ai risultati dello
scambio di informazioni e ad altre forme di collaborazione con le Amministrazioni
fiscali di altri Stati per la lotta alle frodi dell’IVA.
1.3.- Definizione del problema delle frodi all’IVA intracomunitaria
Allo stato, nessuno dei centri di responsabilità interessati (Dipartimento per
le politiche fiscali, Agenzia delle entrate, Agenzia delle dogane e Guardia di finanza)
ha effettuato stime sulle dimensioni dell’evasione all’IVA comunitaria, né ha, a tal
fine, elaborato una specifica metodologia di calcolo. Esistono naturalmente i dati sui
risultati di servizio delle verifiche della Guardia di finanza sui casi di frodi all’IVA
intracomunitaria di cui si darà puntualmente conto. Così come un dato certo è che,
per il caso delle frodi nel campo degli autoveicoli usati, l’evasione dell’IVA
corrisponde ad un quinto del valore degli acquisti di autoveicoli usati
fraudolentemente (o comunque erroneamente) contabilizzati con il regime del
margine.
Le tipologie di frode maggiormente riscontrate attengono all’attività di
commercio più che a quella di prestazione di servizi ed a merci che si caratterizzano
per un prezzo elevato rispetto al peso e/o all’ingombro, per l’alta richiesta sul
mercato, per la velocità di commercializzazione e per l’alta deperibilità o
obsolescenza tecnica. I settori di maggiore rilevanza sono quello del commercio di
prodotti informatici (sia software che hardware) e quello del commercio di
autoveicoli usati. Solo in Italia è stata, altresì, riscontrata la frode relativa ai bovini
ed agli oli ad uso alimentare (attraverso fittizie operazioni di cessione, sono state
variate la provenienza e/o la qualità degli alimenti).
Comunque il fenomeno potrebbe riguardare qualsiasi tipologia di attività
commerciale, in quanto, generalmente, la ratio della truffa intracomunitaria non
10
inerisce alla tipologia della merce commercializzata, ma alla possibilità di evadere le
imposte, sia dirette che indirette.
Ai fini della consumazione delle frodi, si possono evidenziare due tipologie di
espedienti, oltre a quella relativa all’emissione di fatture “oggettivamente” fittizie,
vale a dire operazioni di compravendita mai realizzate, neppure in parte, per
giustificare finanziamenti pubblici o comunitari.
1. La prima riguarda la fattispecie “frodi carosello”, nelle quali la merce
potrebbe avere come primo cedente un soggetto italiano o uno
comunitario. Tale merce viene fatta circolare “cartolarmente” tra più
soggetti comunitari, che iniziano e concludono l’attività in tempi brevi ed
hanno amministratori compiacenti e non solvibili. Nei vari passaggi la
merce aumenta di valore e viene rivenduta (fittiziamente) all’operatore
italiano ad un prezzo più alto di quello di mercato. In tal modo tale
soggetto d’imposta gonfia i suoi costi e dichiara un minor reddito
d’impresa (e/o copre tutti i costi dell’attività con finanziamenti pubblici o
comunitari che generalmente vengono erogati per una quota parte dei
costi dichiarati). I falsi operatori comunitari non dichiarano nulla,
scomparendo subito dopo l’effettuazione delle operazioni fraudolente, e
vengono compensati, laddove non sono riconducibili al primo cedente o
all’ultimo acquirente, con una parte del maggior prezzo applicato ai
beni.6
2. La seconda è relativa alla cessione intracomunitaria di autoveicoli usati
cui si è già fatto riferimento a proposito delle indagini avviate dalla
Procura della Corte dei conti di Bolzano. I beni vengono ceduti da
soggetti comunitari ad acquirenti italiani che registrano tali operazioni
secondo lo speciale regime del margine previsto dal D.L. 23 febbraio
1995, n. 41 (approvato in conformità alla VII Direttiva CEE del 14
febbraio 1994, n. 94/5/CEE).
Per l’applicazione di tale regime speciale agli autoveicoli è indispensabile che
gli stessi siano “usati” e che quindi abbiano percorso più di 6000 Km e siano stati
ceduti (dall’operatore intracomunitario) trascorsi sei mesi dalla data del
provvedimento di prima immatricolazione o di iscrizione nei pubblici registri o di
altri provvedimenti equipollenti (articolo 38, comma 4, del citato D.L. n. 41/95).
È, inoltre, necessario che il cedente comunitario sia:
- un privato consumatore;
- un operatore economico che non ha potuto esercitare il diritto alla
detrazione;
- un operatore economico in regime di franchigia;
- un operatore economico che ha applicato, a sua volta, il regime del
margine.
La frode consiste nel fatto che gli autoveicoli oggetto di cessione
intracomunitaria sono “usati” ma, non sussistendo almeno uno dei requisiti sopra
descritti, rientrano nella normale procedura intracomunitaria prevista dal citato D.L.
n. 331/93. Gli stessi però, venendo contabilizzati con il regime del margine, offrono
al soggetto italiano l’opportunità di evadere l’IVA e di porre in essere un
comportamento che altera il normale funzionamento del mercato.
L’evasione
è
favorita
dalla
vigente
disciplina
delle
operazioni
intracomunitarie che non prevede ad oggi l’obbligatorietà in fattura dell’indicazione
“cessione con lo speciale regime del margine”. Anche l’eliminazione dell’obbligo di
emettere la bolla di accompagnamento, in un regime che non prevede il
6
L’IVA, secondo quanto disposto in via transitoria dal D.L. 30 agosto 1993, n. 331, non rileva sino alla
effettiva cessione interna dei beni (vendita da parte del soggetto italiano in Italia).
11
versamento dell’imposta nel Paese di provenienza del bene, ha reso più difficoltosi i
controlli e quasi obbligatoria la procedura di cooperazione amministrativa. A ciò si
aggiunge la difficoltà di operare a livello comunitario controlli incrociati in tempo
reale o con l’immediatezza degli interventi effettuati in ambito nazionale.
Nell’attività fraudolenta sono coinvolti sia operatori nazionali che comunitari.
Per quanto riguarda la natura giuridica dei soggetti italiani, si tratta, in genere, di
società (Srl, Sas). L’attività esercitata è, come si è detto, per lo più quella del
commercio al dettaglio. Tali soggetti conquistano velocemente un notevole spazio di
mercato, grazie ai prezzi concorrenziali che possono offrire.
I soggetti fittizi che si interpongono sono o persone fisiche o società prive di
strutture aziendali (automezzi, magazzini, locali) e finanziarie. La loro attività è in
genere di durata limitata alle operazioni fraudolente realizzate; hanno solo di
recente acquisito la partita IVA; si caratterizzano per operazioni intracomunitarie di
elevato importo; non presentano le dichiarazioni fiscali, né effettuano i versamenti
di imposta.
Nel caso di frodi relative ad autoveicoli usati, è anche possibile che non vi sia
un accordo criminoso tra cedente ed acquirente. In altri termini, è possibile che
l’operatore comunitario (cedente) rappresenti falsamente che la cessione è soggetta
al margine al fine di aumentare la clientela, o che l’operatore italiano (acquirente)
contabilizzi scorrettamente gli acquisti facendo leva sulla possibile mancata
indicazione del regime in fattura (indicazione, come si è detto, non obbligatoria in
tutti i Paesi dell’Unione).
È evidente che, sia per ragioni di carattere commerciale (tali fenomeni
creano distorsioni nel mercato) che di carattere finanziario (vi è un minor gettito
fiscale con conseguente ripercussione a livello locale e comunitario), il fenomeno
delle frodi rappresenta una distorsione che si autoalimenta. La necessità che tutti i
Paesi membri dell’U.E. potenzino la loro attività di contrasto all’evasione in questo
campo cresce, non solo, come si è detto, con l’aumento del numero degli Stati
membri, ma anche con lo svilupparsi delle relazioni commerciali tra tali paesi, in
quanto diventa più difficile individuare le frodi.
Di qui l’esigenza di adottare strategie di contrasto alle frodi intracomunitarie
in un’ottica di prevenzione, individuando i soggetti da sottoporre a controllo
utilizzando sia procedure informatiche di incrocio dei dati in possesso dell’Anagrafe
Tributaria, sia le informazioni reperite dalle strutture di intelligence, locali, centrali e
comunitarie.
Il contrasto alle frodi comunitarie non può avere successo in assenza di
adeguate forme di collaborazione a livello bilaterale e multilaterale fra gli Stati
membri. La normativa italiana in materia di controllo IVA prevede la possibilità di
effettuare controlli congiunti e simultanei secondo le disposizioni dettate dagli
articoli 65 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 e 55 del D.L. n. 331/93. In particolare
l’articolo 65 si riferisce allo scambio di informazioni ed all’opportunità che possa
essere autorizzata la presenza in Italia di funzionari di Amministrazioni finanziarie di
altri Stati membri. L’articolo 55 prevede che, su richiesta di altri Stati membri,
l’Amministrazione finanziaria italiana, a condizioni di reciprocità, disponga
l’esecuzione di controlli, anche unitamente a funzionari degli Stati richiedenti.
La struttura dei rapporti di cooperazione è comunque ancora troppo rigida, e
ciò rende difficoltoso l’intervento operativo in tempo reale, necessario per una
efficace ed efficiente azione di contrasto all’evasione. A ciò si aggiunge la non
omogeneità delle procedure di controllo nei diversi paesi dell’Unione, che potrebbe
non fornire le informazioni richieste, per evidenti difficoltà nel reperimento e nella
individuazione delle fonti di prova.
12
Per ultimo, giova evidenziare che la documentazione acquisita tramite la
cooperazione amministrativa si può presentare, in relazione alle singole legislazioni
nazionali, non utilizzabile in sede penale, con conseguente riduzione dell’efficacia
dell’attività di contrasto alle frodi intracomunitarie.
Inadeguatezze, peraltro, emergono con riguardo alla stessa vigente VI
Direttiva U.E. che ha stabilito il regime provvisorio, prevedendo il pagamento
dell’imposta nel paese di destinazione, con conseguente irrilevanza ai fini IVA (non
imponibilità) delle cessioni effettuate tra soggetti di diversi Stati membri. In tal
modo, l’imposta non deve mai essere versata prima della cessione interna e le frodi
diventano immediatamente rilevanti per il solo Paese nel quale viene effettuata tale
cessione interna. Di conseguenza, è l’attività di intelligence del singolo Paese a
doversi attivare, con conseguente aumento dei costi e delle difficoltà nella
realizzazione di un intervento il più possibile ad ampio raggio.
E’ evidente che l’applicazione dell’imposta nel Paese di origine
coinvolgerebbe immediatamente, nel caso di frode, tutti i Paesi interessati ed
aumenterebbe la capacità di contrasto all’evasione e, di conseguenza, la forza
deterrente. Ma anche un più celere e completo scambio di informazioni, unitamente
ad un diverso e più rapido coordinamento tra gli organismi ispettivi dei vari Paesi,
con la possibilità effettiva di realizzare immediati controlli congiunti, renderebbe più
efficace l’azione di contrasto a tali tipi di frodi.
Per quel che specificamente concerne le frodi perpetrate mediante l’errata
applicazione del regime del margine al commercio di autoveicoli usati, va ribadito
che non tutte le normative vigenti nei singoli Paesi prevedono l’obbligo in fattura di
indicare che la cessione riguarda beni soggetti a tale particolare regime. In tal
senso, la Direttiva n. 2001/115/CE, approvata dal Consiglio dell’Unione Europea del
20 dicembre 2001, ha modificato la VI Direttiva n. 77/388/CEE del 17 maggio
1977, prevedendo l’obbligo dell’indicazione in fattura delle norme che consentono
l’applicazione del regime del margine. Si tratta, tuttavia, sempre di una mera
disposizione di principio, in quanto l’art. 5 ha, comunque, previsto che “gli Stati
membri mettono in vigore le disposizioni legislative, regolamentari e amministrative
necessarie per conformarsi alla presente direttiva a decorrere dal primo gennaio
2004”. Mancano, ad oggi, i riscontri per poter verificare che il termine fissato dalla
Direttiva sia stato rispettato, colmando così il vuoto normativo cha ha a lungo
agevolato tale tipo di frode.
1.4.- Analisi e valutazioni delle Istituzioni Superiori di Controllo
dell’U.E. (EUROSAI)
Il tema del contrasto alle frodi sull’IVA intracomunitaria è stato negli ultimi
anni oggetto di particolare attenzione da parte sia della Corte dei conti europea
(ECA), che nel 1998 vi ha dedicato una sua relazione speciale7, sia dalle Istituzioni
Superiori di Controllo dei Paesi membri, che hanno istituito un apposito Gruppo di
lavoro il quale si riunisce con cadenza biennale, a rotazione presso le sedi delle
Istituzioni partecipanti.8 Dei risultati del lavoro di questo Gruppo si dà di seguito
conto per ciò che rileva ai fini di quanto oggetto di analisi e di valutazione nel
contesto della presente indagine.
7
N. 9/98 “Tutela degli interessi finanziari dell’Unione Europea in materia di IVA sugli scambi
intracomunitari”.
8
Il Gruppo ha tenuto finora tre riunioni (Londra, Bruxelles e Bonn). Il prossimo incontro avrà luogo a
Roma, presso la Corte dei conti italiana, il 18-19 ottobre 2004.
13
Un dato sul quale il consenso è unanime è quello delle rilevanti dimensioni
delle frodi IVA perpetrate attraverso l’espediente dell’interposizione fittizia fra
cedente e cessionario di una società di comodo (cartiera) ubicata in uno Stato
membro diverso da quello di residenza del cedente. Nel caso della Germania la
valutazione è di 11,76 miliardi di euro, nel caso del Regno Unito fra 2,25 e 3,45
miliardi di euro nel biennio 1999-2000, di 2,55-3,90 miliardi di euro nel biennio
2000-2001 e di 2,36-3,77 miliardi di euro nel biennio 2002-2003. I settori
interessati sono praticamente gli stessi per tutti i Paesi dell’Unione e riguardano,
come già detto, i beni di elevato valore rispetto al peso e di facile trasportabilità.
Per la Finlandia sono state tuttavia evidenziate frodi anche nel settore dei servizi (in
particolare via internet), che la nostra Amministrazione tende, invece, ad escludere,
sostenendo che le frodi riguardano il settore del commercio, ma non quello della
prestazione di servizi. Nessuna altra Istituzione, per converso, segnala l’esistenza di
frodi nel settore del commercio di carni e di animali vivi, che sembra, invece,
interessare molto il nostro Paese e che, peraltro, è stato oggetto di un’apposita
indagine di controllo della Corte nel contesto del programma 2002 della Sezione
centrale di controllo sulla gestione delle Amministrazioni dello Stato9.
Generalizzata e forte è la preoccupazione per la minaccia che le “frodi
carosello” costituiscono per il futuro dell’IVA, in considerazione delle smagliature
offerte dal regime transitorio dell’IVA comunitaria e della debolezza del sistema di
contrasto di cui attualmente si dispone, ed in particolare per l’insufficienza e la
lentezza nello scambio di informazioni e, ancor più, nella reciproca collaborazione.
Gli stessi strumenti operativi creati a livello europeo risultano scarsamente incisivi,
a cominciare dall’OLAF, che riceve informazioni dagli Stati, ma non aveva finora
attivato alcun flusso di ritorno. L’ECA, da parte sua, sembra avere un approccio
piuttosto timido, in quanto, in base alla considerazione che l’IVA non è una risorsa
propria dell’Unione, ma sostanzialmente una contribuzione finanziaria degli Stati
(dell’ordine di appena l’1% delle basi imponibili), ritiene che investigare in tema di
IVA significherebbe invadere un campo – quello delle risorse nazionali - di
competenza delle istituzioni nazionali. Sono tutti elementi che hanno indotto a
concordare sulla constatazione - già fatta nel passato e sottolineata anche dalla
Conferenza sulle frodi comunitarie organizzata nel maggio 2001 dalla Corte dei
conti - che esiste un mercato comune delle frodi, ma non della legge: non c’è
armonizzazione delle legislazioni; manca persino una definizione comune di frode;
non c’è integrazione, né raccordo fra programmi e iniziative di contrasto.
Le preoccupazioni per il futuro dell’IVA sono peraltro rafforzate, ed in
qualche modo drammatizzate, dall’allargamento dell’U.E. ai paesi dell’Europa
orientale e mediterranea (le cui Istituzioni Superiori di Controllo partecipano ora
anch’esse attivamente alle attività del Gruppo di lavoro). Di qui la sottolineatura
unanime della necessità che il sistema dell’IVA intracomunitaria venga assoggettato
a manutenzione straordinaria, con incisivi e coordinati interventi di contrasto delle
frodi IVA ed in particolare delle “frodi carosello”, prendendo atto dell’impossibilità,
anche nel medio termine, del superamento dell’attuale regime provvisorio dell’IVA.
Unanime è, infatti, il convincimento che le frodi siano enormemente facilitate
dalla circolazione in esenzione di IVA consentita dal regime provvisorio, che doveva
aver termine con il 1996, ma che continua ad essere applicato in regime di proroga
per le resistenze opposte da alcuni Stati (ma non dall’Italia) a passare al regime
definitivo (IVA assolta all’origine), ma anche per le difficoltà e le controindicazioni
che il passaggio a tale sistema, come si è visto, oggettivamente comporta. Le
smagliature connaturate alla natura stessa del regime provvisorio dell’IVA sono
state in realtà aggravate dalla lentezza del sistema di informazioni fra i paesi
9
Delibera 12/2004/G “Rischi di evasione fiscale e di elusione dei controlli sanitari connessi alla
commercializzazione delle carni. Verifica dei risultati dell’attività amministrativa di controllo svolta”.
14
membri che era stato introdotto con il regolamento 218/1992: quello
dell’immediatezza delle informazioni è il vero problema da affrontare, posto che
l’attività di un missing trader, la cui vita è mediamente molto breve (anche poche
settimane) viene normalmente scoperta troppo tardi.
Con riguardo agli interventi mirati a migliorare il funzionamento del sistema
provvisorio, da suggerire alle Amministrazioni finanziarie degli Stati membri,
l’accento viene posto soprattutto sulla necessità di accelerare gli scambi di
informazioni e, più in generale, la cooperazione amministrativa tra gli Stati membri
(ed anche i controlli congiunti fra Istituzioni Superiori di Controllo), di prevenire le
operazioni fraudolente, di sterilizzare gli effetti delle frodi, di estenderne l’area delle
responsabilità finanziarie che ne conseguono.
Non si tratta di proposte formulate in via generica ed astratta, ma di
iniziative concrete, in parte già assunte o alle quali si sta lavorando in quasi tutti i
vecchi Paesi membri UE, ma che richiedono quasi sempre un passaggio di tipo
legislativo.
Un primo ordine di interventi riguarda la necessità di assicurare
l’immediatezza dello scambio di informazioni: considerato che le società di comodo
hanno una vita molto breve, spesso inferiore all’anno, ritardare la trasmissione
delle informazioni equivale a vanificare il controllo. Per quanto riguarda lo scambio
di informazioni, in positivo è stato tuttavia evidenziato, da una parte, che in base
alla VI Direttiva è già oggi possibile ottenere le informazioni sulle cessioni con
periodicità mensile invece che trimestrale (e due Paesi, uno dei quali è la Spagna, si
sono già avvalsi di questa facoltà), e, dall’altra, che la vera carenza si pone dal lato
degli acquisti, per i quali mancano anche le informazioni con periodicità trimestrale
disponibili per le cessioni e che sarebbero invece molto utili per verificare la
regolarità delle richieste di rimborso.
Un secondo ordine di misure, fortemente sostenuto soprattutto dagli
Olandesi, ma anche dai Tedeschi e dagli Inglesi, attiene alle modalità di attribuzione
della partita IVA, che non dovrebbe essere automatica, ma soggetta a preventivo
accertamento sulla non pericolosità fiscale del soggetto richiedente e dovrebbe, poi,
essere seguita, come avviene in Austria, da controlli sistematici sui nuovi operatori
effettuati a tre mesi di distanza dall’attribuzione della partita IVA. Di fatto,
l’innovazione che sta avendo la maggiore diffusione tra i Paesi dell’U.E. è proprio
quella relativa all’introduzione di controlli preventivi all’atto della richiesta di
apertura della partita IVA. Anche la nostra Amministrazione finanziaria, come si dirà
meglio in seguito, si è mossa su questa strada, con l’adozione, per il momento in
via sperimentale limitatamente ad alcuni uffici pilota, di un metodo, ispirato
all’esperienza della Gran Bretagna, che porta alla stesura di un elenco di “soggetti
rischiosi”, cui, in sede di domanda di attribuzione della partita IVA, sono
immediatamente richiesti ulteriori elementi di valutazione, o per i quali vengono
effettuati brevi controlli relativi all’appuramento dell’effettiva esistenza.
L’attribuzione della partita IVA condizionandola alla sussistenza di requisiti di
affidabilità e di elementi oggettivi richiede in ogni caso un’innovazione legislativa,
così come specifici interventi normativi sono necessari per poter chiudere la partita
IVA di un soggetto fittizio, una volta che la circostanza dell’interposizione fittizia sia
stata constatata con certezza, o per recuperare un rimborso o un credito IVA
compensato per quei soggetti che abbiano maturato quel credito in virtù di
operazioni fatte con un missing trader.
Una terza tipologia di interventi si riferisce alle misure di ordine legislativo da
adottare per introdurre garanzie a carico di chi richiede il rimborso e per
disconoscere il rimborso IVA quando sussista il sospetto di frode. Relativamente al
primo aspetto, molto affidamento da parte dei rappresentanti delle SAI degli altri
Paesi viene fatto sull’introduzione di forme di garanzie fidejussorie. Da noi, ad
15
eccezione degli automatismi connessi all’applicazione dell’istituto del plafond
all’esportazione, l’istituto è sempre esistito, ma non ha impedito che le frodi sui
rimborsi IVA assumessero dimensioni notevoli, venendo addirittura a costituire uno
dei business – e non di secondaria importanza – della criminalità organizzata. Né a
molto è servito l’allungamento del periodo di garanzia (decisa dall’art. 24, comma
22 della legge n. 449/97) – da due anni al periodo di tempo intercorrente tra la
presentazione della garanzia e il termine di decadenza dell’accertamento (quattro
anni). Tant’è che l’art. 9 del DL 269 del 30 settembre lo ha poi ridotto a un
massimo di tre anni. E ciò, in quanto, come l’esperienza dimostra, in assenza di
controlli la fidejussione costituisce solo un aggravio per gli operatori onesti. Ciò
deve indurre a ritenere concreto il rischio della scarsa efficacia, e spesso della
dannosità, di forme di garanzia fidejussoria come alternativa ai controlli. In altri
termini, la copertura assicurativa diventa inutile se si lascia trascorrere tutto il
tempo disponibile senza verificare l’effettivo diritto del richiedente ad ottenere il
rimborso.
Relativamente al secondo profilo (disconoscimento del rimborso in caso di
sospetto di frode), la nostra legislazione è in materia abbastanza severa nei
confronti sia del primo ed effettivo cedente (obbligato a versare comunque l’IVA),
sia del destinatario finale (cui viene negato il rimborso), e ciò in ragione della
contestazione dell’inesistenza dell’operazione per “simulazione soggettiva”. La frode
non deve, però, essere sospettata, ma provata. In Olanda, tuttavia,
l’Amministrazione ha deciso di seguire una linea di condotta, attualmente al vaglio
dei giudici tributari, consistente nel negare il rimborso IVA nel caso in cui il
richiedente non sia in grado di provare l’effettivo trasporto della merce.
Un quarto ordine di interventi considerato riguarda la solidarietà passiva per
il pagamento dell’IVA da estendersi anche ai soggetti diversi dall’introvabile società
di comodo, ma coinvolti nella catena della frode. Come prima osservato, nel caso
dell’Italia questa possibilità sussiste già per legge, ma il presupposto per la sua
applicazione è che la frode sia documentata e non solo sospettata. L’istituto della
responsabilità solidale, operativo in Gran Bretagna e Germania, non sembra abbia
finora trovato significativa applicazione negli altri Paesi dell’Unione: in Germania la
responsabilità solidale può essere fatta valere solo dimostrando che il soggetto
chiamato a rispondere era a conoscenza della frode, con la conseguenza che finora
non si è verificato nessun caso in cui l’istituto ha effettivamente funzionato.
Alla luce dei lavori del Gruppo, problematico appare il ricorso all’incrocio di
dati fiscali con dati extra fiscali: gli Inglesi lo escludono del tutto, perché
costituirebbe una violazione della privacy e dei diritti dell’uomo; per gli Olandesi è
possibile solo in caso di indagini di natura penale. Incidentalmente, è forse il caso di
rilevare come appaia evidente che il sistema italiano si segnali per un punto di forza
che sembra essere solo nostro: quello della possibilità dei riscontri, e comunque
della possibilità di ricavare indicatori di rischio, fondato sugli incroci di dati
tributari/dati contributivi/dati extra fiscali, e ciò grazie all’adozione, sin dagli anni
’70, di un unico codice identificativo per ciascun contribuente (codice fiscale o
partita IVA), valido ai fini sia fiscali sia per tutti gli altri rapporti con le Pubbliche
Amministrazioni. A questo si aggiunge il vantaggio di un’Anagrafe tributaria ormai
con una lunga tradizione ed una altrettanto lunga esperienza. Tuttavia va anche
rilevato che ci sono paesi in cui ai contribuenti viene richiesto di comunicare gli
estremi dei loro conti correnti ed altri nei quali le modalità di accesso alla
conoscenza dei movimenti finanziari sono molto più semplici e rapide di quanto si
verifichi in Italia (nel Regno Unito bastano 15 giorni).
Un uleriore ordine di indicazioni sul quale vale la pena riferire in questo
contesto attiene alle modalità di accesso presso i soggetti da controllare. A tal
proposito un elemento di interesse da segnalare si riferisce all’annuncio che
16
l’Amministrazione finanziaria tedesca ha modificato la vecchia regolamentazione
degli accessi degli ispettori del fisco presso i contribuenti eliminando l’obbligo del
preavviso. L’accesso a sorpresa – è stato riferito – “funziona a meraviglia”.
L’interesse di questa segnalazione sta nel fatto che da noi una buona parte della
“dottrina” va da tempo sostenendo che ci dovremmo allineare al “modello europeo”
basato sul preavviso dei controlli. Un’innovazione in tale ottica in Italia è stata,
anzi, normativamente introdotta, ma solo per le verifiche contabili periodiche alle
grande imprese, che però sono sganciate dal riferimento a qualsiasi elemento di
previa analisi del rischio o di acquisizione di elementi di sospetta evasione.
Un ultimo, ma forse preliminare, ordine di indicazioni riguarda, infine,
l’accento che va posto sull’importanza del monitoraggio degli andamenti di gettito
rapportati all’evoluzione degli scambi e del PIL e della sistematica quantificazione
delle perdite di gettito determinate dal fenomeno delle frodi come presupposto per
la valutazione e l’affinamento delle politiche di contrasto alle frodi.
Per riepilogare e dare un quadro completo dei contenuti della strategia di
contrasto alle frodi carosello finora emersi dai lavori del Gruppo, si tratta di una
serie di raccomandazioni che comprendono:
- il monitoraggio e l’analisi dell’evoluzione del gettito dell’IVA sugli scambi
interni e sulle importazioni rispetto alla crescita del PIL;
- l’adozione e l’applicazione delle migliori pratiche per quanto attiene al
metodo di stima delle perdite di gettito come conseguenza delle frodi, al
fine di avere una conoscenza corretta ed aggiornata delle dimensioni del
fenomeno e delle cause che lo determinano in modo da per poter
valutare l’adeguatezza delle misure di contrasto adottate;
- la particolare attenzione da prestare ai rischi di frode connessi ai
fortissimi legami commerciali intrattenuti con paesi terzi da parte di
alcuni Stati membri;
- la formazione multilinguistica dei funzionari e la messa a punto di
appositi glossari dei termini tecnici;
- il miglioramento della qualità e dell’affidabilità delle statistiche sullo
scambio di informazioni a richiesta fra gli Stati membri;
- i controlli da esercitarsi all’atto della richiesta di apertura di una nuova
partita IVA e la possibilità di condizionarla all’esito favorevole dei
controlli stessi;
- la possibilità di chiudere la partita IVA di un soggetto fittizio, una volta
che l’interposizione fittizia sia stata constatata con certezza;
- l’effettuazione di incroci automatizzati con i dati di banche dati extra
fiscali, eliminando gli ostacoli giuridici che si frappongono all’utilizzo di
questi ultimi da parte dell’Amministrazione finanziaria;
- una maggiore attenzione alle possibilità di frode connesse all’estensione
delle procedure semplificate in dogana;
- l’effettuazione di controlli che sfruttino anche il fattore sorpresa;
- l’integrazione delle indagini fiscali con quelle penali;
- l’obbligo della fideiussione;
- la responsabilità solidale del cessionario;
- la possibilità di recuperare un rimborso o un credito IVA compensato per
quei soggetti che abbiano maturato quel credito in virtù di operazioni
poste in essere con l’interposizione di uno o più missing trader.
Prima di chiudere il paragrafo sulle conclusioni finora raggiunte dal Gruppo di
lavoro EUROSAi sull’IVA intracomunitaria, va dato conto della particolare attenzione
che il Gruppo stesso ha riservato all’esame del ruolo dell’OLAF (Ufficio Europeo per
la Lotta Antifrode), che sta cercando, da una parte, di acquisire un’effettiva
posizione di indipendenza, di cui non godeva l’UCLAF del quale lo stesso OLAF è
erede, e, dall’altra, di guadagnarsi un ruolo di interlocutore, non solo della
17
Commissione e delle altre istituzioni comunitarie, ma anche degli Stati membri, per
i quali viene sottolineata l’importanza cruciale della collaborazione bi e multilaterale
(stimolata e intermediata dall’OLAF) ai fini della lotta alle frodi transfrontaliere
(frodi carosello). A tal proposito l’Ufficio sembra fare molto affidamento sul
sostegno che potrebbe ricevere dalle Corti dei conti degli Stati membri. L’OLAF è
consapevole di giocare, allo stato, un mero ruolo di intermediario (peraltro
occasionale) per facilitare la collaborazione fra Stati membri (come è avvenuto nel
caso della collaborazione instauratasi tra Italia e Belgio per combattere le frodi
legate alla cessione intracomunitaria di autoveicoli usati utilizzando le scappatoie
offerte dal c.d. “regime del margine”).
L’Ufficio antifrode ha definito una precisa strategia di promozione del proprio
ruolo che si basa, fra l’altro, sulla necessità di creare una specifica base legale per
l’attività dell’OLAF e di istituire la figura del Procuratore (finanziario) europeo, ma
anche sul riconoscimento della centralità del dato di fatto che, a causa dei ritardi
nei flussi informativi, nelle azioni di contrasto delle frodi oggi si arriva quasi sempre
troppo tardi.
Allo stato appare evidente la notevole distanza che separa obiettivi ed
ambizioni dell’Ufficio, da una parte, e capacità effettivamente dispiegata e spazio
che gli Stati membri e le stesse istituzioni europee sembrano effettivamente
disposti a riconoscergli, dall’altra. Infatti:
- l’attività svolta non è sistematica, ma frammentaria,
- il flusso di informazioni OLAF/Stati membri è del tutto occasionale,
- l’analisi del rischio deve essere ancora sviluppata,
- le possibili ricadute positive dell’azione dell’OLAF per gli Stati membri
sono ancora a livello di ipotesi, più che di risultati (ad esempio,
allestimento di liste di “società cartiere” già coinvolte in pratiche
fraudolente, creazione di un più ampio ed articolato data base da
mettere a disposizione degli Stati membri).
Appare evidente che l’OLAF tende ad acquisire, insieme con un ruolo
effettivamente significativo, uno status di autorità amministrativa indipendente. A
tal fine, come già accennato, ha scelto di seguire la strategia di svolgere una
funzione di servizio nell’interesse degli Stati membri, più che di perseguire la
pretesa di fare tutto in proprio, in concorrenza, o, peggio ancora, in contrasto, con
le Amministrazioni nazionali. E’ una strategia che, oltre ad essere intelligente, è in
qualche modo obbligata, posto la già ricordata carenza di una solida base legale per
l’attività dell’Ufficio. Si tratta, però, di una strategia che, per essere efficace e per
non finire con il posporre in un futuro troppo lontano i risultati positivi attesi,
richiede un approccio più deciso, ed in particolare una maggiore trasparenza, a
cominciare dalla sistematica messa a disposizione dei propri rapporti alle Corti dei
conti degli Stati membri ed alla stessa ECA – che ha finora ricevuto tali rapporti
solo quando è stata essa stessa all’origine dell’inchiesta o il Board dell’OLAF
valutava che fossero emersi particolari profili di cattiva gestione.
A seguito di queste osservazioni formulate dal Gruppo di lavoro, l’OLAF si è
ora detto pronto non solo a ricevere, ma anche a dare, informazioni. In particolare,
starebbe esaminando la possibilità sia di trasmettere i suoi rapporti alle SAI, sia di
fornire alle stesse SAI ed ai Paesi membri qualche forma di assistenza tecnica
nell’area del controllo sulla gestione dei sistemi impositivi. Viene, a tal proposito,
fatto l’esempio dell’assistenza agli Stati membri che viene già prestata, a richiesta,
per quanto riguarda l’abuso del regime del margine nella vendita delle auto usate.
L’azione dell’OLAF appare, in ogni caso, essenziale, posto che, in vigenza del
regime provvisorio dell’IVA intracomunitaria (imposta assolta non all’origine, ma a
destinazione) che porta lo Stato membro del cedente a nutrire scarso interesse per
l’effettivo adempimento dell’obbligazione tributaria che va a vantaggio del bilancio
18
di un altro Stato, è senz’altro necessario che l’indispensabile collaborazione
transfrontaliera venga promossa, stimolata, organizzata e monitorata da organismi
comunitari, come l’OLAF, la cui missione sia proprio quella di combattere le frodi
all’IVA intracomunitaria.
A conclusione di questa rapida disamina, va rilevato che i rappresentanti dei
dieci Paesi che a partire dal maggio scorso sono entrati a far parte a pieno titolo
dell’U.E. hanno seguito con molta attenzione la discussione che si è svolta nel
Gruppo di lavoro ed hanno a loro volta illustrato lo stato di preparazione, che passa
soprattutto attraverso l’istituzione e l’attribuzione della partita IVA e
l’apprestamento di un sistema informativo computerizzato, a fini sia di gestione
delle dichiarazioni, sia di analisi del rischio. Sono anche in atto processi di
semplificazione del sistema delle aliquote e di avvicinamento alla forcella
comunitaria. L’iniziativa di far partecipare i rappresentanti delle SAI di questi Paesi
ai lavori del Gruppo ha sicuramente contribuito a diffondere in via preventiva la
consapevolezza dei problemi che si pongono in termini di frodi fiscali rese possibili
dall’attuale regime degli scambi comunitari con l’esistente regolamentazione dei
flussi informativi fra gli Stati membri.
1.5.- L’azione di contrasto in Italia
1.5.1.- Monitoraggio dell’evoluzione degli scambi commerciali e del gettito
IVA
In ordine all’azione svolta nel nostro Paese per contrastare irregolarità e
frodi per l’IVA intracomunitaria, un primo elemento da evidenziare attiene al tema
dei monitoraggi. Per quanto riguarda gli scambi commerciali tra i Paesi dell’Unione
Europea, dal 1° gennaio 1993 il sistema di rilevazione doganale è stato sostituito
dal sistema Intrastat, in base al quale le informazioni sono desunte dalle
segnalazioni riepilogative dei movimenti effettuati dagli operatori economici agli
uffici doganali territorialmente competenti. Per l’Italia, tali dati vengono forniti
all’ISTAT dall’Agenzia delle dogane, alla quale pervengono per via informatica dagli
operatori.
Dai dati così ottenuti, emerge che, a seguito della realizzazione del mercato
interno, sono fortemente aumentati tanto gli acquisti quanto le cessioni
intracomunitarie. La provenienza delle merci non sembra aver subito sostanziali
modifiche: gli acquisti sono saldamente concentrati per oltre il 50% su due soli
Paesi (Germania e Francia), mentre valori di un certo peso, intorno al 10%, si
riscontrano per i Paesi Bassi ed il Regno Unito. Diverso, invece, il caso delle
cessioni, le quali fanno registrare una significativa riduzione della quota diretta alla
Germania – dal 33,3% nel 1994 al 25,8% nel 2003 – il cui significato e le cui
implicazioni meriterebbero di essere attentamente analizzate dai responsabili della
politica industriale.
Mentre è possibile seguire l’evoluzione degli scambi commerciali
intracomunitari, non è, invece, possibile seguire l’evoluzione del corrispondente
gettito IVA. E ciò in quanto, per il modo in cui il modello di dichiarazione è
articolato, per ogni operatore economico si viene a disporre del solo saldo relativo
all’IVA da versare per effetto delle cessioni al netto dell’IVA a credito sugli acquisti,
sia interni che dagli altri stati membri. I contribuenti, infatti, beneficiano di un
regime per cui, quando acquistano, effettuano una doppia scrittura – a credito, a
debito – il cui saldo può essere zero.
19
Nessun elemento informativo è, peraltro, possibile ricavare sul gettito
dell’IVA intracomunitaria dallo stato di previsione e dal consuntivo dell’Entrata, nei
quali è presente l’unità di base 1.1.8 complessivamente intestata IVA su scambi
interni e intracomunitari, articolata in due unità di voto - Entrate derivanti
dall’attività ordinaria di gestione (1.1.8.1.) e Entrate derivanti dall’attività di
accertamento e controllo (1.1.8.2.). Nella prima è allocato il capitolo 1203
Imposta sul valore aggiunto, il cui articolo 1 riguarda complessivamente
l’imposta relativa agli scambi interni, riferendosi, quindi, alle entrate sugli scambi
sia nazionali che intracomunitari.
Le entrate dovute all’IVA sugli scambi interni e intracomunitari e
contabilizzate, come si è detto, nell’art. 1 del capitolo 1203, costituiscono da sole
circa il 24% del complesso di quelle tributarie: una distinzione di tali entrate per
tipologia di scambi commerciali di riferimento (nazionali o intracomunitari)
consentirebbe di monitorare i relativi flussi di entrata in relazione sia alle basi di
riferimento, sia all’efficacia dei provvedimenti di contrasto dell’evasione e delle
frodi, fornendo utili indicazioni per gli interventi correttivi da adottare in sede sia
nazionale, sia comunitaria, sia di collaborazione bilaterale e multilaterale fra gli
Stati membri.
1.5.2.- Attività di controllo
Il sistema dei controlli italiano è articolato su tre diversi centri di
responsabilità: le due Agenzie entrate e dogane e la Guardia di finanza. L’unico
soggetto abilitato agli accertamenti è però l’Agenzia delle entrate, che opera i
controlli che comportano l’accertamento d’imposta e/o le sanzioni per la valutazione
e per l’eventuale conseguente contestazione dell’addebito al soggetto passivo, a
seguito delle constatazioni di violazione trasmesse da Dogane e Guardia di finanza.
L’attività di controllo può riguardare l’IVA intracomunitaria sia direttamente
– con i controlli effettuati sugli operatori comunitari da Dogane e Guardia di finanza
– sia indirettamente, attraverso le verifiche generali e parziali svolte dalla Guardia
di finanza e l’attività di accertamento e controllo dell’Agenzia delle entrate. Senza
considerare, naturalmente, gli specifici controlli nel campo della cooperazione
amministrativa tra gli Stati membri. Sui controlli svolti, si può dire che essi tendono
a diminuire come numero, mentre aumenta il rendimento netto in termini di
risultati immediati verbalizzati e di importi richiesti (IVA relativa, IVA dovuta, IVA
non versata per la Guardia di finanza, maggiori diritti accertati per le Dogane,
maggiore imposta accertata per l’Agenzia delle entrate). A dimostrazione di una
maggiore efficienza dei controlli, sempre più basati su una previa analisi del rischio,
ma anche di un migliore coordinamento fra i principali soggetti del procedimento di
accertamento tributario, che sembrano ora ben consapevoli della naturale
complementarietà dei ruoli e delle funzioni ad essi attribuiti, e, conseguentemente,
della necessità del sistematico confronto e della collaborazione.
L’esigenza di un effettivo coordinamento fra i tre centri di responsabilità
direttamente interessati in sede non solo di programmazione, ma anche operativa,
è peraltro posta dal nuovo Regolamento CE 1798/2003 che, a partire dal 1°
gennaio 2004, ha introdotto più di una novità nel campo della cooperazione
amministrativa tra Stati membri in materia di IVA, fra le quali quella rappresentata
dalla previsione che lo scambio di informazioni - precedentemente gestito dai soli
20
Uffici Centrali di Collegamento (CLO) - possa essere effettuato direttamente da altre
strutture con competenza territoriale specifica o responsabilità funzionale
specializzata. A tale previsione, come già anticipato, l’Amministrazione finanziaria
italiana ha sollecitamente dato seguito individuando tre uffici di collegamento –
presso l’Agenzia delle entrate, l’Agenzia delle dogane e la Guardia di finanza – per
lo scambio diretto di informazioni con le amministrazioni fiscali degli altri paesi
membri dell’U. E., superando in tal modo le lungaggini ed il burocratismo del
precedente sistema basato sul passaggio obbligato attraverso il CLO.
Un dato negativo, e che a prima vista appare contraddittorio con l’evoluzione
positiva degli indicatori di rendimento dell’attività di controllo prima evidenziata, è
quello della contrazione degli importi unitari dei versamenti, sia spontanei (da 974
euro del 2000 a 435 nel 2002), sia da ruolo (da 126 a 25 euro). E’ un’evoluzione
che tuttavia in buona parte si spiega, prima ancora che con i condoni, con la
rilevanza che sono andati assumendo gli istituti di prevenzione e di deflazione del
contenzioso (accertamento con adesione, ma anche ravvedimento operoso, avvisi
bonari, autotutela, conciliazione giudiziale, ecc.). Ciò non toglie, tuttavia, che il calo
del riscosso complessivo ed unitario meriti di costituire oggetto di specifiche analisi
ed approfondimenti anche avvalendosi delle possibilità di un compiuto monitoraggio
che può essere consentito integrando le due nuove procedure “Modello Unificato di
Verifica (MUV)” e “stato della riscossione” e collegandole con la fase del contenzioso
e della riscossione finale.10
1.5.3.- Scambio di informazioni
Lo scambio di informazioni fra gli Stati membri dell’U.E. avviene sia
automaticamente (tramite il sistema VIES – Vat Information Exchange System), sia
su richiesta (tramite i CLO – Central Liaison Office). Il nuovo regolamento
1798/2003 espressamente definisce anche lo scambio spontaneo di informazioni,
prima previsto dalla Direttiva 77/799 per le sole imposte dirette.
Le segnalazioni spontanee - di numero, peraltro, più contenuto (680 inviate
e 986 ricevute) - pressoché conformemente seguono l’andamento delle altre
richieste di informazioni. Si può, pertanto, concentrare l’attenzione sulle
informazioni scambiate a richiesta. I dati analizzati sono relativi agli anni dal 1994 1° anno di attività del CLO italiano - al 2003, e mostrano un andamento
costantemente crescente per le richieste ricevute dall’Italia dagli altri Paesi (passate
da 135 del 1994 a 2.174 nel 2003), mentre per quelle inviate, dopo la notevole
crescita verificatasi fino al 2001 (da 65 nel 1994 a 3.863), si è negli ultimi anni
assistito ad una consistente flessione (3.562 nel 2002 e 2.615 nel 2003), che
sembrerebbe sottendere un calo d’interesse per l’apporto che da questa fonte può
venire all’attività di controllo. Complessivamente, l’Italia ha nel decennio ricevuto
10.785 richieste di assistenza amministrativa e ne ha inoltrate 19.130. Ha dato
10
Una specifica indagine programmata in proposito dalla Sezione di controllo sulla gestione delle
Amministrazioni dello Stato (Deliberazione n. 1/2003/G – “Esiti della riscossione rapportati a quelli degli
accertamenti: verifica della qualità dell’attività di accertamento degli Uffici e dell’attività di controllo della
Guardia di finanza”) e già stata deferita all’esame della stessa Sezione.
21
risposta al 64% circa delle richieste ricevute, mentre ha ricevuto risposta al 71%
delle richieste emesse.
Sembrerebbe, quindi, configurarsi una minore solerzia della nostra
Amministrazione a fornire risposta. Si tratta, tuttavia, di dati che devono,
comunque, essere valutati con cautela (per la presenza di richieste “in sospeso” che
si vanno cumulando di anno in anno, per la non omogenea rendicontazione delle
statistiche da parte dei diversi Paesi o, anche, per la computazione di informazioni
spontanee ai sensi della Direttiva 77/799). Che problemi di scarsa attendibilità
sicuramente sussistano lo dimostra, peraltro, il fatto stesso che, secondo i dati
forniti dall’Amministrazione, risulterebbe che l’Italia avrebbe fornito ad Olanda e
Lussemburgo più risposte di quante ne avesse ricevute (rispettivamente, 119% e
108,3%). Ci troviamo, quindi, in presenza di grossi limiti che seriamente inficiano
l’affidabilità dei raffronti e che non sono stati a tutt’oggi superati, nonostante i pur
meritori tentativi di concordare comportamenti omogenei esperiti in sede di
Comitato Permanente per la Cooperazione Amministrativa (SCAC). Ulteriori
problemi di omogeneizzazione rischiano ora di porsi con l’ampliamento dell’U.E. ad
altri dieci Paesi, con sistemi giuridico-amministrativi e statistici spesso molto diversi
dai nostri.
Avendo ben presenti queste riserve, è possibile verificare che lo scambio di
informazioni è stato sostanzialmente proporzionale all’entità degli acquisti, ma non
a quella delle cessioni. In quest’ultimo caso, infatti, al 29,2% di cessioni ad
operatori tedeschi corrispondono richieste di informazioni da parte della Germania
per circa il 44,7%. Per la Francia, all’opposto, al 22,7% delle cessioni corrisponde
solo il 14,5% delle richieste. Un altro dato d’interesse, che evidenzia lo stesso
fenomeno in termini evolutivi, è che, nel caso della Germania, al calo progressivo
della quota delle cessioni (dal 33,3% del 1994 al 25,8% del 2003) corrisponde un
aumento progressivo dell’incidenza sul totale delle richieste di informazioni (dal
20,7% del 1994 al 68,6% del 2003). Un fenomeno opposto va segnalato per la
Francia, che nello stesso periodo ha visto l’incidenza della quota delle cessioni
restare mediamente invariata intorno al 23%, mentre la quota delle richieste di
informazioni è drasticamente scesa dal 47,4% al 6,3%. Se non fosse per la più
volte evocata scarsa attendibilità dei dati sullo scambio di informazioni, si sarebbe
indotti ad evidenziare quanto meno differenze molto marcate nelle politiche di
controllo dei due Paesi. Così come una riflessione andrebbe fatta sull’eventuale
rapporto di correlazione che potrebbe essere riscontrato tra volume degli scambi di
informazioni e volume degli scambi commerciali e che, diversamente da quanto si
può fisiologicamente ipotizzare, potrebbe anche individuare nel volume delle
informazioni un ruolo di variabile indipendente piuttosto che di variabile dipendente.
Per quanto riguarda le modalità di scambio delle informazioni, vanno
positivamente registrate la recente adozione del modello standardizzato (SCAC
2004) e l’utilizzazione sistematica della posta elettronica.
1.5.4.- La cooperazione amministrativa
Un impatto molto più diretto sulla correttezza fiscale degli interscambi
commerciali fra i paesi U.E. può venire dalla cooperazione amministrativa che,
tuttavia, è stata finora molto scarsa, in termini sia di contatti diretti tra
Amministrazioni per la soluzione di questioni d’interesse bilaterale (art. 12
regolamento 218/1992), sia di controlli multilaterali e sia di controlli congiunti
(entrambi Progetto FISCALIS).
22
I controlli multilaterali previsti dal programma FISCALIS, decisi dalla
Commissione e dagli Stati membri per scopi sperimentali, con spese a carico
dell’Unione Europea, nei confronti di operatori multinazionali aventi le sedi o le filiali
sussidiarie in più Stati membri, sono stati dieci, dei quali solo la metà si è conclusa.
A questi vanno aggiunte le verifiche simultanee effettuate sulla base degli accordi di
natura tecnica stipulati dall’Amministrazione fiscale italiana ad integrazione delle
disposizioni dell’art. 26 del modello OCSE di convenzione bilaterale per evitare le
doppie imposizioni: tra il 1995 e il 1999 i Reparti della Guardia di finanza ne hanno
effettuato in tutto tre. Successivamente, a decorrere dal 1° gennaio 2000, è stato
costituito il Nucleo Speciale Investigativo, inquadrato nel Comando Investigazioni
Economico Finanziarie, al quale è stato attribuito, tra l’altro, proprio il compito di
eseguire, in via esclusiva, le verifiche simultanee attivate su richiesta dei collaterali
Organismi esteri, avvalendosi, eventualmente, dell’ausilio del Reparto sotto la cui
vigilanza ordinaria rientra il soggetto da controllare. Allo stato non risultano
effettuati interventi della specie.
Quella della cooperazione amministrativa è sicuramente l’area in cui – e in
verità per responsabilità solo concorrente della nostra Amministrazione tributaria –
vanno segnalati i risultati più deludenti, ed in particolare:
la scarsa o nulla applicazione delle disposizioni di cui all’articolo 12 del
Regolamento n. 218/92 in merito ai “contatti diretti tra Amministrazioni
per la soluzione di questioni di interesse bilaterale”,
l’esiguità dei controlli multilaterali previsti dal progetto FISCALIS, che,
come osservato a conclusione di un’indagine del Se.C.I.T., sono,
probabilmente, risultati più utili sul piano didattico che su quello
operativo,
la mancata attuazione, sempre nell’ambito del programma FISCALIS,
dello strumento dei controlli congiunti, che prevede la presenza dei
funzionari di tutte le Amministrazioni interessate presso il contribuente
sottoposto al controllo.
Molte delle difficoltà incontrate in materia di cooperazione amministrativa
dipendono, come già accennato, dalla scarsa formazione plurilingue (inglese,
francese e tedesco) soprattutto dei funzionari dell’Agenzia delle entrate, anche se
questa carenza sembra ormai avvertita dall’Amministrazione come dimostra
l’impegno da ultimo dispiegato su tale fronte anche con l’apprestamento di appositi
glossari dei termini tecnici.
1.5.5.- Evoluzione della base giuridica
La Corte dei conti europea in una relazione speciale (n. 9/98) “sulla tutela
degli interessi finanziari dell’Unione Europea in materia di IVA sugli scambi
intracomunitari”, ha osservato come le differenze del quadro giuridico e
amministrativo, per esempio nelle definizioni nazionali della frode, nelle sanzioni
applicabili e nell'efficacia dei sistemi nazionali di controllo, costituiscono altrettanti
fattori di rischio suscettibili di essere utilizzati dai responsabili delle frodi.
Con specifico riferimento alle prospettive di sviluppo normativo degli
strumenti di cooperazione amministrativa in materia fiscale, la stessa esistenza di
due basi giuridiche su cui fino al 31 dicembre 2003 si è fondata la mutua assistenza
(Direttiva 77/99, relativa ai settori delle imposte sui redditi, dell’IVA nonché delle
accise, e Regolamento 218/92, relativo alla sola IVA sugli scambi intracomunitari) si
è rivelata una fonte di complicazioni e di smagliature.
23
Del Regolamento 218/92 l’Amministrazione fiscale italiana – in tutte le sue
componenti – aveva ripetutamente segnalato le inadeguatezze come strumento per
assicurare un livello ottimale di collaborazione tra gli Stati membri ai fini di
un’efficace lotta alle frodi:
i dati scambiati tramite il sistema VIES, automaticamente o su richiesta,
in quanto provenienti dalle dichiarazioni ricapitolative dei soggetti passivi
(Mod. INTRA), non erano disponibili entro tempi sufficientemente brevi e
non potevano essere scambiati con la necessaria rapidità;
il controllo a posteriori, infatti, può essere effettuato dopo un intervallo di
tempo troppo lungo e le disposizioni del Regolamento non hanno mai
avuto, come scopo, interventi relativi a casi di frode singoli che, per loro
natura, si svolgono in tempi ristrettissimi;
il campo di applicazione dello stesso Regolamento non comprendeva
tutte le operazioni che possono dar luogo a frode. In particolare,
venivano escluse le prestazioni di servizi e le forniture interne. Il
Regolamento 1798/2003, attualmente in vigore, all’art. 1 fa riferimento,
invece, sia alla fornitura di beni che alla prestazione di servizi;
la mancanza di collegamento diretto tra uffici locali e nazionali antifrode
e gli omologhi Organismi esteri, riduceva l’efficacia della cooperazione,
ne limitava l’uso da parte degli agenti, comportando, quindi,
l’allungamento dei tempi di risposta.
Pur non risolvendo tutti i problemi evidenziati, il nuovo Regolamento
1798/2003, in vigore dal 1° gennaio di quest’anno, offre una base giuridica unica,
riunendo in un’unica fonte normativa disposizioni e regole di funzionamento spesso
disomogenee, definendo regole molto più chiare e vincolanti in materia di
cooperazione fra Stati membri e ponendo le premesse per creare tra le
Amministrazioni responsabili dell’applicazione e del controllo IVA una sinergia che
consenta di eliminare le frontiere tra le Amministrazioni fiscali e di far collaborare i
loro funzionari, come se appartenessero ad una stessa Amministrazione.
Accanto all’ampliamento dell’area delle operazioni interessate con
l’inclusione delle prestazioni di servizi, le innovazioni più significative riguardano lo
scambio di informazioni. Per la prima volta in un Regolamento della specie è stata
inserita (peraltro, su espressa proposta della Guardia di finanza), la definizione di
una concreta base giuridica per lo “scambio spontaneo d’informazioni”. Ma,
soprattutto, sono state introdotte procedure informative più snelle, con l’obiettivo di
intensificare gli scambi automatici e spontanei di informazione tra le varie
Amministrazioni fiscali, senza la necessità di dover attivare a priori la collaborazione
su richiesta, necessaria, invece, quando le informazioni automaticamente ottenute
dall’autorità competente di un determinato Paese siano insufficienti.
In questo quadro sono state, da un lato, rafforzate le funzioni dell’ufficio
unico centrale di collegamento (CLO), individuato come responsabile principale nel
rapporto di collaborazione, ma, dall’altro, previste nuove possibilità di contatto
diretto tra funzionari. Come già detto, è stato, infatti, reso possibile il collegamento
diretto tra uffici locali e nazionali antifrode – con competenza territoriale specifica o
responsabilità funzionale specializzata - e gli omologhi Organismi esteri, pur
mantenendo a livello centrale, come chiedeva la Guardia di finanza, il controllo del
flusso di scambi di informazioni (decentramento controllato).
Da evidenziare, altresì, soprattutto le nuove possibilità previste di contatto
diretto tra funzionari. Sarà, infatti, possibile ad agenti autorizzati dallo Stato
membro richiedente – di comune accordo con l’Amministrazione estera interpellata
– accedere presso gli uffici di quest’ultima per esaminare la documentazione
oggetto di richiesta
per trovare le informazioni necessarie. Gli stessi agenti
24
potranno, inoltre, partecipare alle eventuali indagini amministrative
esclusivamente, dai funzionari appartenenti all’autorità interpellata.
svolte,
Sempre in una prospettiva di ulteriore chiarezza nei rapporti di mutua
assistenza tra Stati, va, infine, segnalata la previsione della domanda di notifica
amministrativa che l’autorità richiedente può rivolgere a quella interpellata, affinché
quest’ultima notifichi al destinatario interessato tutti gli atti e le decisioni relative
all’accertamento fiscale effettuato, dando poi immediata comunicazione
dell’avvenuta notifica allo Stato richiedente.
1.5.6.- Caratteristiche delle frodi e strategie di contrasto
L’attività di controllo svolta dall’Amministrazione finanziaria italiana ha
consentito
l’individuazione
dei
meccanismi
di
evasione
più
ricorrenti
nell’interscambio commerciale intracomunitario, oggetto di rapida evoluzione, e
frequentemente caratterizzati da profili di ordine penale, anche in relazione a reati
di tipo associativo. Le merci a maggior rischio di frodi sono quelle che si
caratterizzano per un prezzo del prodotto elevato rispetto al peso e/o all’ingombro,
per l’alta richiesta sul mercato, per la velocità di commercializzazione e per l’alta
deperibilità o obsolescenza tecnica.
Come già prima indicato, la frode IVA posta in essere tramite relazioni
economiche tra soggetti comunitari residenti in diversi Paesi membri, organizzate
appunto a fini evasivi, può essenzialmente assumere due forme: frode carosello e
abuso del regime del margine. Entrambe sfruttano le debolezze insite nel regime
provvisorio, attualmente vigente in Europa, e rappresentano fenomeni evasivi
mirati esclusivamente all’IVA.
Per quanto riguarda la seconda tipologia di frode, si tratta di apportare
maggior chiarezza negli scambi di autovetture usate, eliminando la possibilità che
taluni operatori, sfruttando l’incerta origine di veicoli provenienti da Paesi
dell’Unione, li assoggettino al regime del margine, sebbene si tratti di beni che
dovrebbero essere, invece, assoggettai al regime normale IVA di imponibilità
sull’intero corrispettivo. A questo risultato si può pervenire se, come si è visto, tutti
gli Stati membri faranno rispettare l’obbligo del cedente comunitario che si sia
avvalso del regime del margine di indicare in fattura la norma di riferimento. Ciò,
infatti, automaticamente preclude la possibilità per l’acquirente, residente in un
altro Stato membro, di presumere che il proprio fornitore abbia applicato detto
regime, quando nessuna indicazione in tal senso venga evidenziata nel documento
emesso.
Bene ha fatto nel frattempo l'Agenzia delle entrate a chiarire che le cessioni
di mezzi di trasporto non sono necessariamente assoggettati ad IVA sul margine di
profitto per il solo motivo che siano qualificabili come "usati", ma occorre verificare
caso per caso se sussistano i requisiti richiesti dalla normativa speciale. In caso di
acquisto di autoveicoli usati da parte di soggetto IVA nazionale, presso un
operatore di altro Stato membro, è pertanto necessario verificare preliminarmente
se il cedente comunitario, che comunque emette fattura senza esposizione
dell’imposta, abbia effettuato una cessione con utilizzo del sistema del margine o,
piuttosto, abbia realizzato una vera e propria cessione intracomunitaria.
Venendo alla seconda forma di frodi, i punti deboli per la messa in atto di
una frode carosello sono sostanzialmente due: l’esistenza di uno o più missing
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trader e la gestione del credito IVA per vendite intracomunitarie (rimborsi e/o
compensazioni). Per quanto concerne la possibilità di contrastare efficacemente il
fenomeno dei soggetti fittizi, che non presentano dichiarazioni e non effettuano
versamenti di imposta, essa sta nella tempestività della loro individuazione. In
considerazione del vigente regime intracomunitario, appare evidente che la
concessione da parte di uno Stato di un numero di partita IVA può essere
equiparato ad una sorta di concessione di credito. Di qui l'importanza di riuscire ad
identificare i soggetti fittizi con estrema tempestività o, ancor meglio, ad impedirne
l'esistenza.
Quando la natura fittizia di un soggetto economico viene rilevata
successivamente all’attribuzione della partita IVA, questa andrebbe revocata
d’ufficio. Su tale linea si stanno già muovendo alcuni Stati. Anche se ad avviso
dell’amministrazione comunitaria la possibilità di revoca d’ufficio sussisterebbe già
oggi, sempre che la non operatività della società o comunque la falsità sostanziale
delle fatture emesse siano state precedentemente e rigidamente provate, appare
opportuna una specifica disposizione normativa al riguardo. E’ tuttavia evidente che
gli sforzi si devono concentrare sulla prevenzione, utilizzando al meglio le risorse
informative e di intelligence disponibili.
A tal fine sono volti gli speciali rapporti di coordinamento delle attività tra
amministrazione finanziaria e doganale, forze di polizia ed autorità giudiziarie
esistenti in diversi paesi (Danimarca, Finlandia, Belgio, Regno Unito, Olanda,
Svezia) e la raccordata presenza di unità antifrode o di intelligence.
Tuttavia, un coordinamento tra controlli tributari e controlli di polizia
effettuato solo a livello dei singoli Stati non può bastare: se la facilità e la velocità
di accesso alle informazioni sono da considerarsi le migliori armi al servizio delle
unità antifrode e di intelligence, è indispensabile stabilire una salda rete di
comunicazione tra le varie unità antifrode di tutti i Paesi membri. Molti Paesi
condividono gli stessi problemi nella ricerca delle informazioni, incontrando
resistenze da parte di operatori economici o istituzionali, nell’accedere ai dati in loro
possesso. Il problema è di carattere prevalentemente legislativo: mentre in molti
Paesi membri la normativa è orientata verso forme più o meno accentuate di
garantismo, in altri l'utilità dei servizio svolto dalle unità antifrode viene percepita
ad un livello talmente alto dalla collettività, che le leggi concedono loro libero
accesso ad ogni tipo di base dati. Sotto tale profilo, l’Italia è uno dei Paesi nei quali
le possibilità di utilizzare a fini di controlli fiscali dati attinti a banche dati extra
fiscali sono maggiori, mentre le maggiori difficoltà si riscontrano nel Regno Unito ed
in altri paesi del Nord Europa dove i vincoli della privacy sono storicamente molto
forti. In questi stessi paesi, tuttavia, si riscontra anche la presenza di istituti
particolarmente penetranti che consentono di individuare e perseguire con rapidità
e con efficacia le eventuali condotte fraudolenti.
Il sistema di scambio di informazioni automatico VIES (Vat Information
Exchange System), che mette a confronto le dichiarazioni di vendite
intracomunitarie effettuate dagli operatori, evidenziandone le incongruenze, anche
quando ben utilizzato si è rivelato uno strumento lento, incapace di fornire in tempo
utile le informazioni atte a bloccare le iniziative più pericolose. Un primo importante
punto d’attacco è perciò quello, adottato in via sperimentale su alcuni uffici pilota
dall’Agenzia delle entrate, sulla scorta dell’esperienza della Gran Bretagna,
dell’analisi del rischio nella fase di attribuzione di una nuova partita IVA. Tale
metodo porta alla stesura di un elenco di soggetti a rischio, cui vengono richiesti
immediatamente ulteriori elementi di valutazione, raccolti in una check list, o per i
quali vengono effettuati brevi controlli relativi all’accertamento dell’effettiva
esistenza.
26
Gli elementi così raccolti possono peraltro essere riscontrati e integrati con
quelli resi disponibili da una serie di applicazioni informatiche. Una prima di tali
applicazioni è rappresentata dalle SEGNALAZIONI PREVENTIVE - una banca dati, il
cui obiettivo è di mettere in evidenza situazioni sospette verificatesi in relazione a
soggetti economici di recente costituzione, ovvero nei primi 36 mesi di attività,
attraverso l’inserimento nella base dati ogni soggetto per il quale vengano
effettuate delle rilevazioni "pericolose" (assenza o carenza di versamenti periodici
IVA, operazioni con la Repubblica di San Marino, cambiamenti di domicilio fiscale,
domicilio fiscale diverso dal luogo di esercizio dell'attività, presenza di operazioni
doganali, intracomunitarie o con la Repubblica di San Marino, che non siano state
dichiarate in tutto o in parte nella dichiarazione IVA o nei modelli di dichiarazione
intracomunitaria, soggetti che hanno aperto una partita IVA e che hanno più di 75
anni o meno di 18 anni, ecc.). Più in particolare, l’incongruenza rilevata tra una
dichiarazione di vendita (modello intra1 presentato dal soggetto europeo) a
soggetto italiano e la mancata presentazione da parte di quest’ultimo del modello
intra2 (acquisti intracomunitari) comporta un sospetto relativo al verificarsi di un
abuso del c.d. regime del margine.
L’applicazione R.A.D.A.R., a sua volta, costituisce uno strumento di analisi
decisionale, che consente di monitorare tutti i dati noti all’Amministrazione
finanziaria relativi a tutti i soggetti economici. Grazie a tale applicazione, è possibile
effettuare interrogazioni selettive, che produrranno sempre una lista di soggetti. Si
potrà, ad esempio, ottenere una lista di operatori che abbiano effettuato acquisti o
cessioni da o verso operatori europei (ma anche extra-UE), con la possibilità di
determinare particolari porzioni di territorio, settori economici, volume d’affari, ecc..
C’è, poi, l’applicazione MERCE, che rientra anch’essa nella categoria dei
sistemi di supporto alle decisioni (DSS Decision Support System). Le basi dati cui
attinge l’applicazione contengono dati relativi ad operazioni effettuate sia con Paesi
terzi, che con altri Paesi membri. Le fonti dei dati sono, in sostanza, le dichiarazioni
di cessioni o acquisti intracomunitari o le bollette doganali per quanto riguarda le
importazioni o esportazioni. Come avviene con l’applicazione RADAR, si possono
effettuare interrogazioni selettive in grado di produrre, ad esempio, liste di soggetti
che abbiano effettuato acquisti o cessioni da o verso operatori europei (ma anche
extra-UE), di determinate categorie merceologiche.
A ciò si aggiunge, infine, l’apporto della banca dati - istituita presso il CLO
dall’inizio del 2002 – che raccoglie tutti gli elementi conoscitivi sugli scambi di
informazioni con le Amministrazioni fiscali degli altri Stati membri e che vengono
successivamente trasmessi ai soggetti responsabili dei controlli (Agenzie delle
entrate e delle dogane e Guardia di finanza).
Un progetto ambizioso – ma la cui realizzazione costituirebbe un’arma
formidabile di contrasto delle frodi – è quello, proposto dalla nostra
Amministrazione, per l'istituzione di una rete informatica (una intranet protetta) tra
le unità antifrode dei Paesi membri, con l'obiettivo di uno scambio rapido ed
ufficiale di informazioni, ma anche di conoscenza delle attività svolte dalle singole
unità. La patrimonializzazione e la circolarità delle esperienze investigative,
finalizzate al miglioramento delle attività di controllo sulle operazioni
intracomunitarie, avrebbe, come effetti collaterali, anche non trascurabili vantaggi
sul piano della motivazione e della spirito di emulazione del personale delle unità
impegnate. Le difficoltà attengono, come si è visto prima, agli stretti vincoli di
privacy esistenti in alcuni paesi dell’Unione.
L’altra fase cruciale della frode carosello è rappresentata, come si è detto,
dalla richiesta, e dalla concessione, di rimborsi IVA. I soggetti che chiedono
rimborsi sono normalmente imprenditori stabili del mercato e può essere difficile
stabilire una loro complicità o almeno consapevolezza della frode. E’ però chiaro che
27
a monte del mancato versamento d’imposta da parte di un missing trader sta la
concessione di un rimborso, che diventerà perdita secca per le casse dell’erario.
Appare quindi necessario svolgere una analisi del rischio anche nella fase di
concessione dei rimborsi, soprattutto per quei soggetti che giustifichino il loro
credito con delle vendite effettuate senza applicazione dell’IVA per vendita
intracomunitaria.
Si può pensare anche all’introduzione di modifiche normative in tema di
riconoscimento del credito d’imposta che portino in qualche modo a
responsabilizzare i soggetti che chiedono il rimborso d’imposta in ordine alla verifica
dell’affidabilità fiscale dei loro partner commerciali comunitari (rovesciamento
dell’onere del controllo). E’ questa la strada che si sta cercando di percorrere in
Olanda. Così facendo, l’onere del controllo sulla affidabilità del partner commerciale
(peraltro abbastanza semplice, nella maggior parte dei casi) si sposterebbe sul
sistema delle imprese, che verrebbero spinte ad autocontrollarsi.
Riepilogando, a conclusione delle ricordate iniziative sperimentali in corso,
sarebbe auspicabile l’introduzione di alcune specifiche modifiche normative sulla cui
idoneità a contrastare il fenomeno delle frodi carosello c’è ampio consenso a livello
europeo e che dovrebbero riguardare:
il condizionamento dell’attribuzione della partita IVA alla sussistenza di
requisiti di affidabilità e di elementi oggettivi,
la possibilità di chiudere la partita IVA di un soggetto fittizio, una volta
che questa condizione sia stata constatata con certezza,
la possibilità di recuperare un rimborso o un credito IVA compensato per
quei soggetti che abbiamo maturato quel credito in virtù di operazioni
fatte con missing trader.
A tal proposito va tenuto presente che l'Agenzia delle Entrate ha fornito
supporto finalizzato alla elaborazione di proposte di modifiche normative che,
proprio in questa ottica, appaiono volte a rendere più efficace e penetrante l'azione
di contrasto alle frodi comunitarie. Alcune di tali proposte innovative sono state
recepite nel DDL della Finanziaria 2005, e, se approvate, darebbero attuazione
proprio a specifiche Raccomandazioni della Commissione Europea e delle Istituzioni
Superiori di Controllo.
Tra le principali novità si evidenziano:
- la reintroduzione dell’obbligo di allegazione telematica alla dichiarazione
dell'elenco clienti e fornitori, che consentirebbe di eseguire più
agevolmente raffronti analitici tra la contabilità del contribuente
controllato e quella dei soggetti titolari di partita IV A con cui lo stesso
intrattiene rapporti;
- l'introduzione di alcune ipotesi che prevedono la solidarietà congiunta nel
versamento dell’IVA nei confronti dei cessionari, al fine di rendere più
efficace il contrasto alle frodi IV A soprattutto nei casi di interposizione
fittizia di soggetti nullatenenti;
- la previsione di obblighi nei confronti dei fornitori che effettuano
operazioni senza applicazione dell'IVA nei confronti di esportatori abituali
(lettere d'intento), con l'obiettivo di prevedere la possibilità di verifica
dello status di esportatore abituale per tutti i soggetti che dichiarano al
proprio fornitore di avere diritto ad effettuare acquisti senza applicazione
dell'imposta;
- nuove procedure telematiche di trasmissione delle autocertificazioni
collegate all'acquisto di autovetture di provenienza comunitaria
attraverso il canale del "mercato parallelo". I dati. la cui trasmissione
telematica viene richiesta, sono il numero identificativo intracomunitario
e il numero di telaio del veicolo, ciò allo scopo di seguire il veicolo nelle
28
transazioni commerciali di cui è oggetto.
E' prevista, inoltre, dal D.P.R. 2 luglio 2004, n. 224, la stipula, fra l'Agenzia
delle Entrate, l'Agenzia delle Dogane ed il Ministero delle Infrastrutture e dei
trasporti, di una convenzione per la definizione delle procedure per la trasmissione
dei dati attinenti alla verifica di adempimenti fiscali relativi all’immatricolazione dei
veicoli nuovi ed usati provenienti, attraverso circuiti non ufficiali di distribuzione,
dagli Stati dell’UE.
1.6.- Valutazioni riassuntive: la necessità di un approccio strategico
Le considerazioni di sintesi fin qui svolte e le indicazioni più analitiche che
emergono dal seguito del referto consentono di formulare qualche valutazione
riassuntiva sul tema oggetto dell’indagine.
Una prima constatazione è che al regime provvisorio dell’IVA
intracomunitaria sono indubbiamente associati maggiori rischi di frode rispetto a
quelli che si verificherebbero con il regime definitivo basato sul principio della
tassazione all’origine.
Una seconda considerazione è che l’adozione del regime definitivo non
appare né prossima, né scontata, in ragione delle difficoltà, che sembrano quasi
insormontabili, per la sua adozione, e che attengono allo snaturamento che
l’applicazione del principio di imposizione all’origine opererebbe sia della natura
dell’IVA, sia dello stesso modello federale al quale l’Unione Europea tende a
conformarsi.
Siccome il fenomeno delle frodi rischia di assumere dimensioni inaccettabili
per il bilancio dell’Unione e degli Stati membri, appare essenziale applicare,
potenziare ed integrare i meccanismi di contrasto previsti dalla normativa
comunitaria. Un passo importante in tale direzione è rappresentato dall’entrata in
vigore del nuovo regolamento 1218/2003, che offre una base giuridica unica,
riunendo in un’unica fonte normativa disposizioni e regole di funzionamento spesso
disomogenee, definendo regole molto più chiare e vincolanti in materia di
cooperazione fra Stati membri e ponendo le premesse per far collaborare i
funzionari delle amministrazioni fiscali dei diversi Stati come se appartenessero ad
una stessa Amministrazione.
Più in generale, un’efficace strategia antifrode non può prescindere dalle
raccomandazioni formulate già nel 1998 dalla Corte dei conti europea:
al fine di apportare dei miglioramenti significativi, è necessaria una
volontà chiara e determinata di privilegiare la lotta antifrode quale
fenomeno multinazionale;
gli Stati membri e la Commissione devono mettere a punto sistemi che
consentano di valutare periodicamente l'efficacia e i risultati dei loro
controlli nonché dei meccanismi comunitari;
sono necessari un raffronto dei metodi e delle strategie di controllo delle
amministrazioni nazionali, come pure l'armonizzazione delle loro
prestazioni;
gli strumenti di cooperazione tra Stati membri vanno resi utilizzabili su
vasta scala e devono essere vinte le reticenze tuttora presenti negli Stati
membri nei confronti dello scambio di informazioni in materia di frodi;
vanno migliorate la qualità e l'esaustività delle informazioni scambiate
nonché la rapidità degli scambi.
29
A queste indicazioni va altresì aggiunta quella dell’adozione e del
potenziamento
dei
controlli
automatizzati
(anche
transfrontalieri),
che
costituiscono, fra l’altro, una delle priorità dei finanziamenti previsti dallo stesso
Programma FISCALIS 2003-2007.
L’Amministrazione finanziaria italiana sembra aver imboccato un percorso
condivisibile, grazie alle più recenti innovazioni sul piano normativo, ma soprattutto
con la priorità attribuita alle misure di prevenzione attraverso l’analisi del rischio (a
livello sia centrale sia operativo), l’ampio ricorso alle tecnologie informatiche per
intercettare tempestivamente le operazioni intracomunitarie potenzialmente
fraudolenti, l’avvio della sensibilizzazione e della formazione specialistica del
personale addetto (600 funzionari dell’Agenzia delle entrate nei primi tre mesi del
2004) ed il coordinamento delle attività di contrasto anche attraverso una centrale
operativa che fa relazionare i soggetti coinvolti, oltre che attraverso le iniziative
volte ad assicurare la circolarità a livello europeo delle informazioni rilevanti e
l’avvenuta e sollecita attivazione presso l’Agenzia delle entrate, l’Agenzia delle
dogane e la Guardia di finanza dei servizi di collegamento per lo scambio diretto di
informazioni con le strutture operative delle altre amministrazioni finanziarie U.E.
senza più passare attraverso il CLO, che, peraltro, conserva e rafforza il suo
indispensabile ruolo di monitoraggio e di analisi. Altrettanto positivamente è da
valutarsi il fatto che, in linea con le raccomandazioni della Corte, a partire dal mese
di aprile 2004, da una parte, i soggetti che si avvalgono delle procedure
semplificate in dogana non possono più limitarsi all’invio di un semplice preavviso,
ma devono trasmettere la dichiarazione, sulla quale si effettua l’analisi del rischio,
e, dall’altra, sono state riviste le modalità di rilascio dell’autorizzazione ad utilizzare
le procedure stesse, con la verifica preventiva della correttezza dei comportamenti
economico/fiscali del richiedente.
Ciononostante, e nonostante la pur positiva attivazione di tavoli tecnici per
condividere esperienze e problematiche, i controlli congiunti sui depositi IVA, i due
controlli multilaterali richiesti dall’Agenzia delle entrate nel 2004, la collaborazione
operativa con le amministrazioni finanziarie degli altri Stati membri è tuttora
sicuramente troppo limitata. Ma ciò che va soprattutto osservato è che si tratta pur
sempre di azioni che non rispondono alla logica di quello che dovrebbe essere un
esplicito e chiaro disegno unitario ed integrato, da incrociare con la valenza penale
e da costantemente rivedere ed aggiornare avvalendosi del feedback, con un ben
definito orizzonte temporale, scandito da traguardi successivi predeterminati.
Un ulteriore e decisivo passo da compiere è, quindi, proprio quello della
definizione e del sistematico aggiornamento di una consapevole, condivisa,
complessiva, unitaria, articolata e coerente strategia anti-frode, basata sulla
continua metabolizzazione delle conoscenze acquisite e delle migliori pratiche che
emergono dalle esperienze nazionali ed europee di contrasto. Non si tratta, infatti,
di elaborare a tavolino un programma strategico inteso come un mero esercizio di
fissazione di obiettivi ambiziosi che si vorrebbero conseguire a medio termine, ma
piuttosto di definire una coerente concatenazione di responsabilità, di fasi e di
azioni finalizzate a rendere concretamente fattibili i risultati voluti. In tale ottica, si
tratta, infatti, di:
- comprendere e gestire i rischi di frode
- scoraggiare e prevenire le frodi
- individuare, investigare e reprimere le frodi.
Per comprendere e gestire i rischi di frode è necessario adottare,
appunto, un approccio strategico che si sostanzia:
- nella stima, il più possibile affidabile, delle dimensioni della frode
potenziale e nell’attento monitoraggio degli andamenti dei gettiti rispetto
30
-
-
a quelli delle grandezze macro economiche di riferimento (PIL, consumi,
importazioni, ecc.)
nel comprendere le tipologie dei rischi di frode (chi, come, dove,
quando?)
nella conseguente fissazione di obiettivi di contenimento e di riduzione
delle dimensioni dei fenomeni di frode
nell’apprestamento di idonei ed adeguati meccanismi di monitoraggio e
di analisi dei risultati conseguiti
nella concentrazione delle risorse disponibili sulle misure anti-frode
sperimentate come più efficaci sulla base dell’esperienza maturata in
sede nazionale ed europea
nell’attribuzione di chiare responsabilità nella gestione dell’azione di
contrasto alle frodi.
Per scoraggiare e prevenire le frodi, le linee di intervento sono
sostanzialmente tre:
- allo scopo di accrescere il sostegno alle politiche anti-frode, indurre un
cambiamento nel modo di atteggiarsi per quanto riguarda le frodi da
parte della platea dei contribuenti e, più in generale, della pubblica
opinione, attraverso un’azione di deterrenza nei confronti di quanti
violino le regole e rendendo la frode socialmente inaccettabile, facendo a
tal fine ricorso anche ad un’efficace politica di comunicazione
- modificare gli atteggiamenti del personale, in modo da creare e
diffondere una cultura anti-frode, attraverso seminari di formazione,
discussioni ed analisi di gruppo (workshop) per tutto il personale
coinvolto (strada sulla quale, come si è visto, quest’anno si è peraltro già
avviata l’Agenzia delle entrate), tutoraggio mirato per le persone più
direttamente impegnate in area individuate come maggiormente
vulnerabili e stretta supervisione dirigenziale associata a procedure di
sistematico feedback finalizzate all’elaborazione ed al miglioramento
delle migliori pratiche
- introdurre, assicurare e potenziare il corretto e sistematico
funzionamento di efficaci ed efficienti controlli interni in grado di
verificare l’effettività e l’adeguatezza dell’azione anti-frode.
Per individuare, investigare e reprimere le specifiche frodi, vanno
poste in essere una serie coordinata di azioni volte a:
- individuare, attraverso l’uso di tutti gli elementi informativi, delle
tecniche e delle metodologie disponibili (in particolare con gli incroci
automatizzati), casi sospetti di frode da sottoporre ad ulteriori indagini
- essere attrezzati per poter procedere senza intoppi nelle indagini sui
singoli casi di sospetta frode selezionati applicando l’analisi del rischio
- reprimere le frodi producendo effetti di deterrenza, attraverso ammende
e penalità, denunce penali e recuperi dei crediti fiscali accertati
- valutare l’efficacia dissuasiva dell’attività di repressione
- ottenere la collaborazione (informativa ed operativa) nel contrastare le
frodi da parte di tutte quelle strutture amministrative del Paese che siano
potenzialmente in grado di contribuirvi, nonché delle amministrazioni
degli altri Stati membri dell’U.E., delle associazioni di categoria e dei
concorrenti, che, attenendosi a comportamenti fiscalmente corretti,
vengano ad essere danneggiati da quegli operatori che seguono, invece,
condotte fraudolenti.
Dall’indagine svolta risulta con evidenza che l’Amministrazione finanziaria
italiana, oltre ad aver già adottato alcune delle singole prassi sopra indicate,
dispone delle conoscenze, delle risorse e dell’expertise necessari per concepire ed
attuare un approccio strategico integrato del tipo sopra-delineato per contrastare le
31
frodi all’IVA intracomunitaria. Ulteriori ritardi nel muoversi concretamente in tale
direzione non potrebbero, pertanto, trovare giustificazione. Per converso,
l’accelerazione degli sforzi in tale direzione, facilitata peraltro dai maggiori progressi
raggiunti dalla nostra Amministrazione nel campo dei controlli per via informatica,
potrebbe anche costituire un modello di riferimento per le Amministrazioni
tributarie degli altri Stati membri, innescando un vero e proprio circolo virtuoso
capace di dare un contributo non secondario allo stesso processo di costruzione
dell’Europa.
32
2. – Premessa
Uno dei principali obiettivi perseguiti dal Trattato di Roma, istitutivo della
Comunità Economica Europea, è stato la costituzione tra i Paesi aderenti di
un'unione doganale: l'art. 2, infatti, prevede l'instaurazione di un "Mercato
Comune" tra gli Stati Membri, fondato sull'abbattimento delle barriere doganali. La
creazione di un mercato unico comporta l'istituzione di uno spazio senza frontiere
(interne) nel quale sia assicurata la libera circolazione delle merci, delle persone,
dei servizi e dei capitali11 come se si trattasse un unico territorio nazionale.
L’assenza di dazi doganali e di restrizioni quantitative negli scambi di merci
originarie dei Paesi componenti l'unione doganale, ovvero originarie di Paesi terzi,
ma che abbiano assolto i dazi della tariffa doganale comune, ha trovato attuazione
con gli artt. 9, 30 e 34 del Trattato12 che prevedono il divieto di imporre fra gli Stati
membri, rispettivamente, dazi doganali e qualsiasi misura di effetto equivalente,
restrizioni quantitative all'importazione, ovvero identici divieti all'esportazione.
Relativamente all’adozione di una tariffa doganale comune negli scambi
commerciali con i Paesi terzi un'espressa previsione si rinviene, sempre nel citato
art. 9, mentre il successivo art. 1013 stabilisce che sono considerati in "libera pratica
Cee"14 in uno Stato membro i prodotti provenienti dai Paesi terzi, per i quali siano
state adempiute in tale Stato le formalità di importazione e siano stati riscossi i dazi
doganali e i tributi di effetto equivalente, senza che gli stessi vengano
successivamente rimborsati neppure parzialmente.
L’armonizzazione delle legislazioni doganali è prevista dall'art. 10015 del
Trattato che sancisce il riavvicinamento delle disposizioni legislative, regolamentari
ed amministrative degli Stati membri, le quali abbiano una "diretta incidenza" sulla
instaurazione o sul funzionamento del mercato comune. A tal fine, è stato attribuito
al Consiglio - su proposta della Commissione - il potere di stabilire direttive volte al
riavvicinamento delle disposizioni legislative, regolamentari e amministrative degli
Stati membri.
Nella prima fase di avvio del Mercato comune, tuttavia, l'eliminazione dei
dazi doganali e delle altre misure negli scambi commerciali interni tra gli Stati
membri non si estese parimenti agli obblighi di natura amministrativa, con la
conseguenza che rimanevano vigenti i controlli alle frontiere interne. Su
quest'ultimo fronte, infatti, fu deciso di rinviare di qualche anno la completa
liberalizzazione della circolazione delle merci all'interno dei confini intracomunitari.
Per questo motivo, accanto al transito comunitario esterno, tuttora in vigore,
che consente alle merci dello stato estero di attraversare il territorio doganale
comunitario in sospensione dei tributi doganali, venne istituito anche il regime di
transito comunitario interno che consentiva la circolazione intracomunitaria alle
merci originarie degli Stati membri Cee ed a quelle poste in libera pratica nella
Comunità.
Alla libera circolazione delle merci, anche dal punto di vista cartolare, si è
giunti soltanto nel 1993, in base alla disposizione dell'art. 8/A dell'Atto Unico
11
Art. 8A del Trattato.
La numerazione degli articoli citati si riferisce al Trattato CE nella versione precedente la data
dell’entrata in vigore del Trattato di Amsterdam: gli artt. 9, 30 e 34 sono divenuti, in seguito a modifica,
rispettivamente artt. 23, 28 e 29 CE.
13
Divenuto, in seguito a modifica, art. 24 CE.
14
Per gli operatori che intendono mettere in libera pratica in uno Stato membro merci terze prima di
inviarle in un altro Stato membro in cui saranno utilizzate o consumate, è previsto un regime
semplificato.
15
Divenuto, in seguito a modifica, art. 94 CE.
12
33
Europeo del 28 febbraio 1986, che, modificando il Trattato di Roma, ha inteso
superare l'originario concetto di "Mercato Comune" per realizzare una più stretta
integrazione economica europea, con il "Mercato Unico Interno"16.
L’istituzione del mercato unico comporta l’abolizione dei controlli a fini fiscali
alle frontiere interne della Comunità, per consentire la quale, a partire dal 1993, il
Consiglio ECOFIN ha istituito il regime provvisorio dell’’IVA, che ha carattere
dichiaratamente transitorio, in ragione della sua complessità, della permeabilità alle
frodi e del rischio di un vero e proprio "effetto concorrenza" tra gli Stati, sotto il
profilo dell'offerta dei servizi doganali.
In un sistema comunitario in cui sono state unificate tutte le disposizioni di
base di funzionamento dei regimi17 ed i relativi trattamenti tariffari18, infatti, ai fini
dell'espletamento delle operazioni è assolutamente indifferente il punto attraverso il
quale si entra nel territorio doganale della Comunità, per cui un effetto distorsivo
può derivare dalle uniche differenze che ancora rimangono attuali, relative alle
materie delle sanzioni e dell'organizzazione dei servizi. E’ naturale che i traffici
illeciti tendano a concentrarsi verso quei Paesi che assicurano la maggiore
permeabilità del sistema dei controlli e le minori conseguenze sanzionatorie, mentre
i flussi legali convergano verso quegli Stati che garantiscono minori costi in termini
di tempi e procedure.
Il regime transitorio implica la circolazione in franchigia fiscale di beni tra gli
Stati membri per un ammontare, nel 2000, di circa 930 miliardi di euro: l’IVA
rappresenta, a seconda degli Stati, dal 15 al 25% di tale importo, pari a circa 163
miliardi di euro. Secondo le stime della Commissione, la frode ammonta al 5%, per
una perdita di entrate fiscali di circa 8 miliardi di euro l’anno19.
L’armonizzazione delle strutture fiscali all’interno dell’Unione Europea è un
elemento fondamentale per il corretto ed efficace funzionamento del Mercato
interno. Il Trattato CE all’art. 93 (ex art. 99) dispone che il Consiglio, deliberando
all’unanimità su proposta della Commissione e previa consultazione del Parlamento
europeo e del Comitato economico e sociale, adotta le disposizioni che riguardano
l’armonizzazione delle legislazioni relative alle imposte indirette per assicurare il
funzionamento del mercato interno. I successivi articoli – artt. 94 (ex art. 100) e
ss. - si occupano del riavvicinamento delle legislazioni tra gli Stati membri che
abbiano un’incidenza diretta sull’instaurazione o sul funzionamento del mercato
comune.
All’interno dell’Unione sono molte le divergenze nella struttura delle imposte,
in particolar modo di quelle dirette: la fiscalità è uno dei settori in cui le riforme a
16
Al principio della libera circolazione delle merci fanno eccezione esclusivamente le ipotesi contemplate
dagli artt. 36 e 25 del Trattato, che consentono agli Stati membri di "mantenere" divieti all'importazione,
all'esportazione ed al transito di merci per motivi di moralità pubblica, di ordine pubblico, tutela della
salute e della vita delle persone e degli animali, di preservazione dei vegetali, di protezione del
patrimonio artistico, storico od archeologico nazionale, o di tutela della proprietà industriale e
commerciale. Resta fermo, tuttavia, che questi divieti non devono costituire discriminazione o restrizione
mimetizzata negli scambi comunitari. Al riguardo, esiste un'ampia giurisprudenza della Corte di Giustizia
delle Comunità Europee che più volte si è pronunciata per rimuovere ostacoli posti da uno Stato membro
alla libera circolazione nell'area intracomunitaria in modo pretestuoso, specialmente nel settore
alimentare. Secondo la Corte, l'art. 36 non pone divieto ad uno Stato membro di impedire la
commercializzazione nel proprio territorio di un prodotto di altro Stato membro, che contenga sostanze il
cui uso sia vietato dalla propria legislazione nazionale, se il divieto sia effettivamente per la legittima
tutela della salute delle persone.
17
Le norme generali in materia doganale sono dettate dal Codice doganale comunitario, approvato dal
Reg. n. 2913/92 del Consiglio del 12 ottobre 1992 e dalle Disposizioni di applicazione, emanate con Reg.
n. 2454/93 della Commissione del 2 luglio 1993.
18
La tariffa doganale comune è stata adottata nel 1987 (Reg. n. 265 del 23 luglio 1987) ed ha sostituito
la precedente del 1950, pari alla media dei livelli tariffari vigenti in quel momento nei diversi Stati
membri.
19
Comunicazione della Commissione al Consiglio e la Parlamento europeo – COM (2000) 348.
34
livello comunitario sono difficili da realizzare, in quanto il Consiglio può decidere
solo all’unanimità. Il settore della fiscalità indiretta ha visto, tuttavia, a partire dal
1992, una rapida evoluzione, con l'istituzione del nuovo regime delle accise e
dell'IVA intracomunitaria, basato sull'abolizione delle frontiere fiscali e doganali e
sulla soppressione dei controlli doganali alle frontiere fra Stati membri. Nonostante
gli sforzi compiuti, l'armonizzazione delle strutture fiscali non è, però, ancora
ottimale. Il coordinamento fiscale tra gli Stati dell’U.E. è stato, infatti, frenato da
due grandi ostacoli: la difficoltà delle procedure decisionali e la mancanza di una
strategia politica globale che consideri i costi economici e sociali che derivano
dall'assenza di decisioni.
I proventi derivanti dall’IVA assumono una particolare rilevanza
considerando la loro incidenza sulle entrate sia nazionali che comunitarie. In
particolare il bilancio comunitario è alimentato dalle cosiddette Risorse Proprie,
composte:
dalle Risorse Proprie Tradizionali, costituite essenzialmente dai dazi
doganali riscossi dagli Stati membri negli scambi commerciali con i Paesi
terzi;
dalla risorsa IVA, costituita da un contributo a carico di ciascuno Stato
membro, commisurato all’applicazione di un’aliquota uniforme sulle
rispettive basi imponibili nazionali. La Decisione 597/2000 prevede una
progressiva riduzione dell’aliquota massima dall’1% allo 0,5% nel 2004;
dalla risorsa PNL, che consiste in un contributo commisurato alla quota
del prodotto nazionale lordo di ciascun Stato membro.
L’accertamento ed il versamento degli importi dovuti a titolo dell’IVA e del
PNL è rimesso agli Stati membri attraverso procedure nazionali coordinate a livello
comunitario; il controllo di tali importi viene effettuato, contestualmente, dalla
Commissione, dalla Corte dei conti europea e dagli Stati membri.
A livello globale, le risorse versate nelle casse comunitarie, da tutti gli Stati
membri, sono nel 2002 ammontate a 80.926 milioni di euro, di cui 22.395 relativi
all’IVA e 46.811 al PNL. La quota residua, pari a 1.147 milioni di euro (9,8%), è
costituita dai dazi doganali. Per il 2002 l’Italia ha versato alla Comunità 11.654
milioni di euro, di cui 3.941 relativi all’IVA (33,8%) e 6.566 al PNL (56,3%). Il
capitolo di spesa relativo alla risorsa IVA è il 2753 dello stato di previsione del
Ministero dell’economia e delle finanze, istituito ai sensi della legge n. 1185 del
197020.
Il contrabbando, l’economia sommersa e soprattutto le frodi nel settore
dell’IVA incidono direttamente sul bilancio e quindi sulle risorse disponibili per
l’attuazione delle politiche comunitarie. Tali condotte illecite hanno un impatto
anche sull’altra voce importante di entrata - il contributo fornito dagli Stati membri
in proporzione al PNL. Ne consegue che i Paesi con un maggior tasso di evasione
e/o con sistemi meno efficienti di controllo contribuiscono, in proporzione, in misura
minore di quelli con un più alto grado di rispetto della normativa fiscale.
20
Per quanto riguarda il versante delle entrate, solo nell’esercizio 1999 è stata definita l’annosa
questione dell’errata contabilizzazione, nel consuntivo, delle previsioni relative alle risorse proprie
provenienti dall’imposta sul valore aggiunto (sul cap. 3985). Fino al consuntivo 1998, infatti, non
comprendendo nella previsione del cap. 1203, relativo all’Imposta sul valore aggiunto, l’importo
corrispondente alle somme dovute alla Unione Europea a titolo di risorse proprie, ed imputando invece al
medesimo capitolo – correttamente - l’intero gettito accertato, impropriamente figurava su tale capitolo
una maggiore entrata, rispetto alle previsioni. L’anomalia non si è più verificata solo dal 1999, quando si
è finalmente provveduto, su specifica e reiterata sollecitazione della Corte dei conti, ad eliminare il cap.
3985 dalle previsioni di entrata e dallo stesso quadro di classificazione delle entrate redatto dalla RGS.
35
2. 1 - L'imposta comunitaria sul valore aggiunto
Per garantire un’equa concorrenza tra i prodotti provenienti da altri Paesi
membri e quelli nazionali, i Paesi europei, a regime, dovranno adottare il sistema
comune di imposta sul valore aggiunto, gravante su tutte le fasi della produzione e
della commercializzazione, nonché sul settore delle prestazioni di servizi, al fine di
assoggettare le merci di uno stesso tipo al medesimo carico fiscale, qualunque sia
la lunghezza del circuito di produzione e di distribuzione, nonché la provenienza.
La finalità di realizzare un mercato unico anche sotto il profilo
dell'imposizione sul valore aggiunto, con conseguente eliminazione dei controlli fisici
alle frontiere, è individuata già nell'art. 4 della I Direttiva del Consiglio CEE dell’11
aprile 1967 n. 67/22721 in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati
membri relative alle imposte sulla cifra d'affari, ove viene delineato l'obiettivo della
soppressione dell'imposizione all’importazione e della detassazione all'esportazione
negli scambi tra gli Stati membri, per garantire la neutralità delle imposte sulla cifra
d'affari rispetto all'origine dei beni e delle prestazioni di servizi. Benché fosse già
individuato l'obiettivo finale dell’imposizione nel paese d’origine, le differenze nelle
legislazioni dei Paesi membri in materia di imposizione generale sui consumi non
hanno affatto consentito, come si è visto, l'adozione di tale principio, che si
prefigurava come il più congeniale al funzionamento di un vero mercato interno
senza barriere doganali.
Un tale sistema necessitava, peraltro, di un’adeguata struttura che
consentisse una corretta redistribuzione delle entrate ovunque riscosse, tra i Paesi
membri, in proporzione ai rispettivi consumi, mentre, nel contempo, non poteva
prescindere da un riavvicinamento delle aliquote fiscali in modo da evitare il
prodursi di effetti distorsivi della concorrenza.
Il sistema di tassazione nel paese di origine comporta che le operazioni
compiute tra soggetti passivi di Stati diversi siano in tutto equiparate alle operazioni
effettuate tra operatori dello stesso Paese, con la conseguente possibilità che un
imprenditore acquisti da un venditore residente in altro Stato membro, e detragga
poi dall'imposta dovuta sulle proprie operazioni attive, quella addebitatagli in via di
rivalsa dal dante causa comunitario. In tal modo, le operazioni poste in essere nella
Comunità - sia tra soggetti nazionali che tra appartenenti a Paesi diversi - sono in
tutto equiparate e si considerano compiute all'interno del medesimo Stato.
L'adozione di tale principio implica, in primo luogo, la necessità di introdurre
un meccanismo di ripartizione del tributo in base al quale il relativo gettito affluisca
allo Stato ove si verifica il consumo finale del bene. In seconda istanza, tale
meccanismo presuppone un elevato livello di uniformità dei profili essenziali della
disciplina dell'IVA, in particolare - ma non solo - per la determinazione delle
aliquote vigenti nei vari Stati, onde evitare di falsare la concorrenza in favore dei
prodotti originari di quei Paesi che applicano un'imposizione fiscale più contenuta.
Tale criterio di tassazione si articola su due capisaldi: la non imponibilità
delle operazioni di cessioni e l'imponibilità degli acquisti nel Paese di destinazione
con la medesima aliquota prevista per le operazioni interne.
Il sistema consente di assoggettare al tributo beni provenienti dagli altri
Paesi con l'aliquota vigente nel paese di importazione, garantendo in tal modo la
parità di trattamento con i prodotti nazionali, anche in mancanza di una completa
armonizzazione della disciplina applicativa del tributo ed in particolare delle aliquote
di imposta tra i vari Paesi membri. Un ulteriore vantaggio è costituito dal rispetto
21
Nonché dalla II Direttiva anch’essa dell’11 aprile 1967, n. 67/228
36
del principio di attribuzione del tributo al Paese dove ha luogo il consumo ed
avviene la detrazione.
Fino al 31 dicembre 1992 le operazioni effettuate da soggetti comunitari
soggiacevano alla medesima disciplina prevista per le transazioni internazionali con
Paesi non appartenenti al mercato europeo, in modo che dovevano essere effettuati
gli adempimenti relativi alle operazioni doganali di importazione ed esportazione22.
Con l'abbattimento delle frontiere doganali all'interno dell'Unione Europea, sono
venute meno le nozioni di importazione ed esportazione negli scambi intercorrenti
tra soggetti residenti in Paesi membri diversi, regime che continua ad essere
riservato alle operazioni effettuate con territori non appartenenti alla U.E..
Il completamento del mercato unico avrebbe dovuto comportare l'abbandono
del criterio di tassazione nel Paese di destinazione per gli scambi intracomunitari.
Tuttavia questo processo è ancora in corso, vista l'incompleta armonizzazione del
numero e del livello di aliquote vigenti nei diversi Paesi membri, e la diffidenza
verso i proposti meccanismi di compensazione che avrebbero dovuto assicurare
l'attribuzione del tributo riscosso nello Stato di origine - ma detratto in quello di
destinazione - al Paese in cui avviene il consumo finale.
Nel 1991 e nel 1992 sono state adottate direttive riguardanti,
rispettivamente, l'istituzione di un regime transitorio IVA e la semplificazione del
regime IVA. La Direttiva n. 91/680 del 16 dicembre 1991 ha introdotto un regime
provvisorio durante il quale sono applicate disposizioni di imposizione a
destinazione volte a facilitare al passaggio al regime definitivo, incentrato, invece,
come si è detto, sul principio di tassazione nel Paese di origine; ad essa sono
seguite la Direttiva 12 ottobre 1992, n. 77, concernente il riavvicinamento delle
aliquote e la Direttiva 14 dicembre 1992, n. 111, contenente alcune misure di
semplificazione.
Per effetto del nuovo regime (recepito in Italia da ultimo con il D.L. 30
agosto 1993, n. 331, convertito con mod. nella Legge 29 ottobre 1993, n. 427), il
principio di tassazione all’origine ha trovato limitato accoglimento solo
relativamente agli acquisti effettuati da soggetti privati, mentre, per quanto attiene
gli scambi intracomunitari tra soggetti passivi in diversi Stati membri, è stato
mantenuto il principio di tassazione nel Paese di destinazione, provvedendosi ad
adeguare il meccanismo di applicazione del tributo in relazione alle nuove esigenze.
La transazione economica è stata concettualmente scissa in due distinte
operazioni fiscali: la cessione intracomunitaria e l’acquisto intracomunitario. Nei
confronti del cedente è confermata la non imponibilità della cessione, mentre il
nuovo presupposto del tributo è stato fissato nell'acquisto intracomunitario,
effettuato nello Stato membro di destinazione, individuando nel cessionario il
soggetto debitore del tributo.
Costituiscono acquisti intracomunitari le acquisizioni, derivanti da atti a titolo
oneroso, effettuate da un soggetto passivo, della proprietà dei beni o di altro diritto
reale di godimento sugli stessi, spediti o trasportati nel territorio dello Stato da altro
Stato membro. Secondo la definizione contenuta nell'art. 38, D.L. 331/1993,
requisiti essenziali dell'operazione sono:
effettuazione da parte di soggetti passivi d'imposta in Stati membri
diversi;
22
L'imposta relativa alle merci provenienti da altri Paesi europei veniva accertata, liquidata e riscossa
distintamente per ciascuna operazione presso l'Ufficio doganale di importazione, nei modi e nei termini
previsti dalla normativa doganale; la relativa detrazione dell'imposta assolta al momento
dell'importazione avveniva mediante registrazione della bolletta doganale nel registro degli acquisti e
concorreva alla liquidazione periodica. Per i privati consumatori l'acquisto da una impresa residente in
altro Paese membro comportava l'assolvimento delle formalità doganali ed il conseguente pagamento
dell'IVA in dogana.
37
scambio a titolo oneroso;
movimentazione fisica dei beni dal territorio di uno Stato membro ad un
altro.
In mancanza del trasporto dei beni non si realizza un’operazione
intracomunitaria, ma una cessione interna imponibile secondo le regole ordinarie
dello Stato in cui si trovano fisicamente i beni.
La completa realizzazione del mercato interno dell'Unione ha eliminato per i
consumatori finali il principio della tassazione nel Paese di destinazione: i privati
consumatori possono acquistare qualsiasi bene - ad eccezione dei mezzi di
trasporto nuovi e degli acquisti effettuati per corrispondenza - nella Comunità,
pagando l’IVA al fornitore.
Per le imprese, oltre al vantaggio dell'eliminazione degli adempimenti
doganali, sussiste un altro aspetto di estrema rilevanza, concernente soggetti
passivi di imposta che effettuano cessioni ad un'aliquota inferiore rispetto a quella
pagata sugli acquisti. Tali soggetti, fino al 31 dicembre 1992, pagavano l'imposta in
dogana per un ammontare superiore a quella riscossa sulle vendite, trovandosi in
una situazione di permanente credito IVA e dovendo attendere molto tempo per
ottenere il rimborso dall’Erario. Dal 1° gennaio 1993, l'IVA applicata sugli acquisti
comunitari è essenzialmente un’IVA contabile, perché nel mese o nel trimestre in
cui sorge il debito, contestualmente sorge il diritto a detrarre l’IVA a credito, con la
conseguenza che il soggetto non si troverà più in una situazione di credito.
In sintesi, il sistema transitorio IVA ha soppresso, sia per i privati che per le
imprese, i controlli fiscali alle frontiere intracomunitarie. La riscossione dell'IVA sulle
importazioni tra Stati membri è stata superata; il nuovo sistema istituito per il
pagamento dell'IVA si basa sulla distinzione fra le vendite tra soggetti passivi IVA,
le vendite a privati e le vendite a persone non soggette o esenti dall'IVA. Il
documento amministrativo unico per le imprese è stato sostituito da dichiarazioni
periodiche che queste devono presentare, e le vendite in franchigia fiscale
(cosiddetti duty free) nei porti ed aeroporti, per i viaggiatori intracomunitari, sono
state abolite il 30 giugno 1999.
Il principio della tassazione nello Stato di consumo per i beni e servizi
destinati ai soggetti passivi IVA, alle aliquote e condizioni vigenti in tale Stato, è
mantenuto in vigore in attesa del sistema definitivo di tassazione degli scambi fra
gli Stati membri. Si tratta di evitare in questo modo, in attesa di una sufficiente
armonizzazione delle aliquote, i rischi di distorsione di concorrenza e di
delocalizzazione di attività. Il nuovo regime è dunque destinato a rafforzare
l'integrazione comunitaria preservando nello stesso tempo gli interessi finanziari
degli Stati membri; regimi particolari sono previsti per le vendite a distanza, gli
acquisti effettuati da soggetti passivi esenti o da persone giuridiche non soggette ad
IVA e le vendite di mezzi di trasporto nuovi.
Per quanto riguarda gli scambi con i Paesi terzi, le importazioni restano
sottoposte agli obblighi di dichiarazione in dogana e sono assoggettate all'IVA al
momento della loro importazione. Le esportazioni restano esentate, fatte salve le
attività doganali. Per gli operatori che intendono mettere in libera pratica in uno
Stato membro merci terze prima di inviarle in un altro Stato membro in cui saranno
utilizzate o consumate, è previsto un regime semplificato.
Ai fini del passaggio dal regime transitorio al regime definitivo di
applicazione dell’IVA nell’Unione Europea, la discrasia più evidente da superare è
quella connessa alla esistenza di due differenti regimi giuridici, il nazionale ed il
comunitario, in dipendenza della diversa origine delle merci. Le aspettative degli
operatori si incentrano sulla concezione di un mercato interno che funzioni
38
effettivamente come un mercato nazionale, ove sia assicurato
trattamento tra operazioni domestiche ed operazioni intracomunitarie.
un
eguale
In altri termini, la creazione di un unico spazio fiscale comunitario dovrà
assicurare soprattutto l'assoluta parità di trattamento tra operazioni e attività
nazionali ed operazioni ed attività comunitarie, così che nessuna operazione che
coinvolga più Stati membri risulti più onerosa, sotto il profilo fiscale, della
corrispondente operazione effettuata all'interno di un solo Stato membro, ovvero
nessuna attività o prestazione di servizi risulti di più difficile esercizio o
effettuazione in uno anziché in un altro Stato membro.
Tale regime dovrà essere opportunamente assistito da alcune fondamentali
modifiche:
la soppressione delle facoltà e delle esenzioni che caratterizzano l'attuale
regime transitorio e la generalizzazione dell'imposizione indiretta su tutte
le operazioni e le attività che interessano l'ambito comunitario, alla
stregua delle operazioni effettuate e delle attività espletate in un solo
Stato;
la salvaguardia delle entrate fiscali degli Stati membri attraverso
l'affermazione del principio secondo cui le entrate generate dall’lVA
spettano allo Stato membro in cui avviene il consumo, mediante un
meccanismo di riattribuzione o compensazione;
l’uniformità di trattamento, non solo sotto il profilo delle esenzioni e delle
aliquote vigenti, ma anche per l'aspetto dell'interpretazione della
normativa fiscale comunitaria e della sua applicazione da parte degli
Stati membri;
l'obiettività' dell'imposta, affinché il fornitore di beni o servizi sia in grado
di applicare l'imposta in base ad una stessa regola, a prescindere
dall'acquirente e quale che sia l'origine o la destinazione dei beni;
la definizione uniforme delle sanzioni comunitarie per la frode fiscale e
per l'elusione dell’imposta in tutta l'area dell'U.E., onde evitare
l'instaurarsi di zone di ridotta repressione;
l'intensificazione della cooperazione fiscale tra Stati membri.
39
Direttive comunitarie in materia di IVA
I Direttiva IVA
Armonizzazione
delle
legislazioni
degli Stati membri relative alle
imposte sulla cifra d'affari
Direttiva CEE 227/1967 dell' 11 aprile GUCE n. L/71 del 14.04.1967
1967
II Direttiva IVA
Armonizzazione
delle
legislazioni
degli Stati membri relative alle
imposte sulla cifra d'affari
Direttiva CEE 228/67 dell' 11 aprile GUCE n. L/71 del 14.04.1967
1967
III Direttiva IVA
Direttiva CEE 463/1969 del 9 dicembre GUCE n. L/320 del 20.12.1969
1969
IV Direttiva IVA
Direttiva CEE 401/1971 del 20 dicembre GUCE n. L/283 del 24.12.1971
1971
V Direttiva IVA
Direttiva CEE 25/1972 del 4 luglio 1972 GUCE n. L/162 del 18.07.1972
VI Direttiva IVA
Armonizzazione
delle
legislazioni
degli Stati membri relative alle
imposte sulla cifra d'affari – Sistema
comune
d’imposta
sul
valore
aggiunto: base imponibile uniforme
Direttiva CEE 77/388 del 17 maggio GUCE n. L/145 del 13.06.1977
1977
Direttiva CEE 77/799 del 19 dicembre GUCE n. L/336 del 27.12.1977
1977
Modifiche alla VI Direttiva IVA
Direttiva CEE 583/1978 del 26 giugno GUCE n. L/194 del 19.07.1978
1978
Direttiva CEE 368/1980 del 26 marzo GUCE n. L/90 del 3.04.1980
1980
Direttiva CEE 181/1983 del 28 marzo GUCE n. L/105 del 23.04.1983
1983
Direttiva CEE 386/1984 del 31 luglio GUCE n. L/208 del 3.08.1984
1984
Direttiva CEE 346/1985 del 31 luglio GUCE n. L/183 del 16.07.1985
1984
Direttiva CEE 680/1991 del 16 dicembre GUCE n. L/376 del 31.12.1991 Rett. GUCE
1991
n. L/272 del 17.09.1992
Direttiva CEE 77/1992 del 19 ottobre GUCE n. L/316 del 31.10 1992
1992
Direttiva CEE 111/1992 del 14 dicembre GUCE n. L/384 del 30.12.1992 Rett. GUCE
1992
n. L/197 del 06.08.1993
Direttiva CEE 4/1994 del 14 febbraio GUCE n. L/60 del 3.03 1994
1994
Direttiva CEE 5/1994 del 14 febbraio GUCE n. L/191 del 12.08 1995
1994
Direttiva CEE 76/1994 del 22 dicembre GUCE n. L/365 del 31.12 1994
1994
Direttiva CE 7/1995 del 10 aprile 1995
GUCE n. L/102 del 05.05.1995
40
Direttiva
1996
Direttiva
1996
Direttiva
1998
Direttiva
1999
Direttiva
1999
Direttiva
1999
Direttiva
2000
Direttiva
2001
Direttiva
2001
CE 42/1996 del 25 giugno GUCE n. L/170 del 09.07.1996
CE 95/1996 del 20 dicembre GUCE n. L/338 del 28.12.1996
CE 80/1998 del 12 ottobre GUCE n. L/22 del 29.01 1999
CE 49/1999 del 25 maggio GUCE n. L/139 del 02.06.1999
CE 59/1999 del 17 giugno GUCE n. L/162 del 26.06 1999
CE 85/1999 del 22 ottobre GUCE n. L/277 del 28.10.1999
CE 65/2000 del 17 ottobre GUCE n. L/269 del 21.10.200 Rett. GUCE
n. L/302 del 01.12.2000
CE 4/2001 del 19 gennaio GUCE n. L/22 del 24.01.2001
CE 115/2001 del 20 dicembre GUCE n. L/15 del 17.01.2002
41
2.2 – Le aliquote
Fin dall’attuazione del sistema comune dell’IVA, negli anni ‘70, ci si è posti
l’obiettivo di creare le condizioni necessarie allo sviluppo di un mercato interno
soggetto a una corretta concorrenza, nel quale venissero meno la tassazione
all’importazione e la detassazione all’esportazione negli scambi tra gli Stati membri,
“…al fine di garantire la neutralità del sistema comune di imposte sulla cifra d’affari
in ordine all’origine dei beni e delle prestazioni di servizi…”. Tale obiettivo è ribadito
nel preambolo della Sesta Direttiva del Consiglio europeo 77/388/CEE.
Con l’istituzione del mercato interno europeo, abolite le formalità doganali, è
entrato in vigore un nuovo regime transitorio dell’imposta sul valore aggiunto,
tuttora in vigore, per la tassazione delle transazioni, alle aliquote ed alle condizioni
dello Stato membro di destinazione.
Pertanto, il controllo doganale alle frontiere è stato sostituito dalla procedura
di acquisizione e confronto dei dati relativi alle cessioni ed agli acquisti
intracomunitari (listings), che hanno, di fatto, sostituito i termini esportazione e
importazione tra Stati membri.
E’ stato anche concordato un processo di armonizzazione che prevede
l’applicazione di un sistema di aliquote IVA basato su un’aliquota normale – pari ad
almeno il 15% - e, facoltativamente , una o due aliquote ridotte , con una soglia
minima del 5%. Nella tabella si riportano le aliquote in vigore nei 15 Stati membri
alla data del 1° luglio 2003.
Stato membro
Austria
Belgio
Danimarca
Finlandia
Francia
Germania
Gran Bretagna
Grecia
Irlanda
Italia
Lussemburgo
Paesi Bassi
Portogallo
Spagna
Svezia
Aliquota normale
20
21
25
22
19.6
16
17.5
18
21
20
15
19
19
16
25
Altre aliquote
10 e 12
0, 1, 6 e 12
8, 17
0, 2.1 e 5.5
0e7
0e5
0, 4 e 8
4.3 e 13.5
0, 4 e 10
3, 6 e 12
0e6
5 e 12
0, 4 e 7
0, 6 e 12
Il sistema dell’IVA intracomunitaria risulta particolarmente colpito dalle frodi.
In particolare, si è constatato che l’evasione si manifesta, come era da prevedersi,
in presenza di aliquote più elevate. In altre parole, il divario tra le aliquote
applicabili alle medesime operazioni, oltre che costituire un pesante ostacolo alla
concorrenza, contribuisce sia al diffondersi dell’evasione e delle frodi, sia
all’incremento dei fenomeni elusivi, che si concretizzano nell’allocazione fittizia dei
redditi in aree ove la tassazione è più favorevole.
42
3. - Il sistema di cooperazione internazionale in materia di IVA
3.1 - Il contesto normativo ed organizzativo
3.1.1 - Il contesto normativo ed organizzativo comunitario
La soppressione delle barriere doganali a partire dal 1° gennaio 1993 e la
contestuale introduzione del cosiddetto regime transitorio IVA, basato sul sistema
del pagamento differito (a destinazione) dell’imposta relativa agli scambi di merci
tra soggetti passivi comunitari, indussero la Commissione ed il Consiglio CEE a
rafforzare gli strumenti di cooperazione amministrativa tra gli Stati membri,
attraverso l’adozione di un dispositivo che, in sostituzione dei controlli doganali
effettuati fino a quella data alle frontiere, offrisse sufficienti margini di garanzia
contro possibili rischi di frodi fiscali e assicurasse, comunque, adeguate forme di
controllo delle transazioni intracomunitarie e degli operatori che le pongono in
essere.
Fu così che il Consiglio CEE approvò in data 27 gennaio 1992 il Regolamento
n. 218, entrato in vigore il 1° gennaio 1993, abrogato dal nuovo Regolamento n.
1798 del 7 ottobre 2003 entrato in vigore il 1° gennaio 200423. E’ stato, così,
istituito un articolato sistema di scambi di informazioni tra gli Stati membri sui dati
anagrafici e contabili concernenti gli operatori e le transizioni, basato su una
architettura a piramide che consente, nel rispetto di determinati presupposti,
passaggi successivi a livelli di conoscenza sempre più dettagliati e specifici, fino ad
arrivare all’acquisizione degli elementi documentali riguardanti una determinata
operazione, quali fatture, documenti di trasporto delle merci, mezzi di pagamento
delle stesse.
Lo scambio di informazioni tra gli Stati membri può, infatti, avvenire
passando per tre livelli successivi:
• I Livello: ogni Stato membro deve comunicare automaticamente a
ciascuno degli altri Stati membri il valore totale delle cessioni effettuate,
in un dato trimestre, da tutti i propri operatori identificati agli effetti
dell’IVA a tutti gli operatori identificati agli effetti dell’IVA in ciascuno
degli altri Stati membri, indicando i relativi numeri identificativi24.
• II Livello: vi si può accedere solo in caso di fondato sospetto di frode.
Consente un ampliamento del quadro informativo ottenuto nell’ambito
del I livello, in quanto ogni Stato membro può conoscere
automaticamente l’elenco dei fornitori ed i relativi codici IVA,
appartenenti a ciascuno degli altri Stati membri, che hanno effettuato
cessioni, in un dato trimestre, ad un proprio operatore (art. 4 par. 3).
• III Livello: E’ disciplinato dall’art. 5 e costituisce il massimo sforzo di
cooperazione tra gli Stati membri. Infatti, qualora le informazioni fornite
ai sensi dell’art. 4, parr. 2 e 3 (I e II livello), non siano sufficienti, ogni
Stato membro può richiedere, per transazioni singole o multiple,
informazioni più analitiche e dettagliate di natura documentale. In tal
caso, lo Stato che riceve la richiesta, detta di follow-up, promuove
un’azione di controllo sul/i proprio/i operatore/i per l’acquisizione della
documentazione necessaria alla Stato richiedente, impegnando così una
23
pubblicato sulla Gazzetta Ufficiale dell’Unione Europea L264/1 del 15.10.2003.
Antecedentemente all’introduzione della moneta unica, ed ancora oggi per i Paesi che non hanno
aderito all’euro (Gran Bretagna, Danimarca e Svezia), i valori delle cessioni erano espressi nella moneta
dello Stato membro che forniva l’informazione.
24
43
quota della propria capacità operativa al servizio di quest’ultimo. Lo
Stato interpellato, inoltre, è tenuto a fornire le informazioni entro un
termine massimo di tre mesi dalla data di ricevimento della richiesta.
Le informazioni di I e II livello sono scambiate in via automatica attraverso
la rete comunitaria VIES (VAT Information Exchange System) - alla quale possono
accedere direttamente tutte le articolazioni periferiche dell’Amministrazione fiscale,
e sono attinte dai dati che ogni Stato membro reperisce dalle dichiarazioni delle
cessioni intracomunitarie presentate dai propri operatori, dati che sono raccolti ed
elaborati in una base elettronica che, ai sensi dell’art. 4 par. 1, tutti gli Stati
membri devono detenere.
Le informazioni di III livello sono, invece, scambiate a richiesta, quando
quelle di I e II livello risultino insufficienti o inadeguate per le esigenze dell’autorità
richiedente ed innescano una attività di controllo sui contribuenti; lo scambio si
svolge su base cartacea, con l’impiego di una modulistica standard (Mod. SCAC. 93)
che viene inviata tramite fax.
In base alla vigente normativa, ogni Stato membro può ottenere, attraverso
la rete telematica anzidetta, conferma della validità di qualsiasi codice IVA rilasciato
da ciascuno degli altri Stati membri, nonché, qualora specifiche ragioni lo
giustifichino, anche la data del rilascio e di scadenza della validità del codice stesso.
Nel rispetto di condizioni ancor più stringenti, ogni Stato membro può conoscere,
per qualsiasi codice IVA attribuito da ciascuno degli altri Stati membri, il nome e
l’indirizzo dell’ operatore corrispondente. Agli stessi fini, ogni Stato membro deve
detenere una base elettronica contenente il registro delle persone alle quali è stato
rilasciato un numero di identificazione IVA.
Inoltre ogni Stato membro deve comunicare agli altri Stati membri ed alla
Commissione l’elenco delle autorità competenti che essa designa in qualità di
corrispondenti ai fini dell’applicazione del vigente Regolamento. Inoltre, ogni Stato
membro designa un ufficio centrale quale responsabile principale per i collegamenti
con gli altri Stati membri nel settore della cooperazione amministrativa.
Il Regolamento n. 1798 del 7 ottobre 2003, entrato in vigore il 1° gennaio
2004, nell’abrogare il citato Reg. 218, sottolinea che “i riferimenti al precedente
Regolamento si intendono fatti al presente Regolamento”. In particolare, nelle
premesse, prendendo atto che l’esistenza di due distinti strumenti per la
cooperazione in materia di IVA – il Regolamento 218 e la Direttiva 77/79925 - si
sono rivelati un freno, ne fonde le disposizioni rafforzandone i contenuti. Questa
posizione era stata prospettata in sede europea dalla Guardia di finanza, in
rappresentanza dell’Amministrazione fiscale italiana (cfr. par. 3.1.3).
Il nuovo regolamento introduce un maggior decentramento della
cooperazione amministrativa. In particolare:
prevede l’indicazione, in ogni Stato membro, di una autorità competente
(o più autorità competenti), a nome della quale va applicato il
Regolamento26.;
ribadisce il ruolo di un CLO (Central Liaison Office), responsabile
principale dei contatti con gli altri Stati membri nel settore della
cooperazione amministrativa.
Lo scambio di informazioni continua, quindi, ad aver luogo attraverso le
autorità competenti, un’autorità unica per ogni Stato, rafforzando le funzioni
25
Direttiva del Consiglio relativa alla reciproca assistenza fra le autorità competenti degli Stati membri
nel settore delle imposte dirette e indirette.
26
L’articolo 2 individua, per l’Italia, il Capo del Dipartimento per le politiche fiscali quale “Autorità
competente”.
44
dell’unico ufficio di collegamento (CLO) che diventa il responsabile principale della
collaborazione.
La novità di grande rilievo è costituita dalla possibilità di contatti diretti tra
funzionari per procedere a scambi diretti di informazioni, anche se ne andranno
informate le autorità competenti. L’autorità competente può pertanto designare
servizi di collegamento, intendendosi per tali uffici diversi dal CLO, con competenza
territoriale specifica o responsabilità funzionale specializzata.
L’autorità competente può, inoltre, designare ed autorizzare la presenza di
funzionari competenti del paese richiedente durante l’acquisizione delle
informazioni, o anche per disporre l’esecuzione di controlli simultanei nei confronti
di uno o più soggetti passivi.
In tutti e due i casi spetta al CLO tenere aggiornato l’elenco dei servizi di
collegamento e dei funzionari competenti designati e renderlo accessibile ai CLO
degli altri Stati membri interessati. Nel nuovo Regolamento, sono precisate, inoltre,
le regole per le interferenze con procedimenti penali, per evitare che in questi casi
la cooperazione si blocchi.
I servizi di collegamento ed i funzionari competenti, quando trasmettono o
ricevono una richiesta o una risposta ad una richiesta di assistenza, ne informano il
CLO del proprio Stato alle condizioni da questo stabilite. Quando un servizio di
collegamento o un funzionario competente riceve una richiesta di assistenza che
rende necessaria una azione all’esterno della sua circoscrizione territoriale o della
sua sfera funzionale, trasmette la richiesta al CLO del proprio Stato membro e ne
informa l’autorità richiedente. In tal caso il termine entro cui fornire la risposta
all’autorità richiedente inizia a decorrere dal giorno successivo a quello in cui la
richiesta di assistenza è stata trasmessa al CLO.
Il nuovo Regolamento 1798/2003 unifica, quindi, le procedure per la
cooperazione su richiesta, ma prevede, inoltre, la possibilità di informazioni ulteriori
rispetto ai dati VIES. Sono possibili scambi spontanei o automatici di informazioni
rilevanti, per esempio quando l’autorità di un paese abbia motivo di credere che in
altro paese siano state commesse violazioni o vi sia un rischio di evasione.
Attraverso la semplice consultazione degli archivi informatici ciascuno Stato potrà
ottenere informazioni sui numeri identificativi IVA e sul valore delle forniture
intracomunitarie ad essi abbinati. Le informazioni senza richiesta preventiva sono
previste nelle situazioni in cui la tassazione deve avere luogo nello Stato membro di
destinazione e l’efficacia del controllo dipende dalle informazioni fornite dallo Stato
di origine, quando si sospettano frodi, o c’è un rischio importante che avvengano, in
un altro Stato membro, quando viene riscontrata una violazione che potrebbe avere
ramificazioni al di fuori dei confini nazionali.
Nel Regolamento 1798/2003 sono contenute, inoltre, indicazioni sullo
scambio delle informazioni relative all’applicazione del nuovo regime speciale dell’ecommerce per le imprese extracomunitarie.
La Commissione europea è tenuta a presentare al Parlamento ed al
Consiglio, con cadenza triennale (precedentemente biennale in base al
Regolamento 218/92), una relazione sull’applicazione del Regolamento stesso, che
può costituire un importante strumentoo di monitoraggio.
3.1.1.1 - Il VIES (VAT Information Exchange System)
45
Il VIES (VAT Information Exchange System) è stato introdotto in
ottemperanza al Regolamento 218/92 in previsione dell’apertura delle frontiere per
individuare le eventuali incongruenze risultanti dall’incrocio delle dichiarazioni di
cessioni intracomunitarie. Si tratta di un sistema di scambi automatici
d’informazioni – on line – in funzione dal 1° gennaio 1993 tra le amministrazioni
finanziarie dei Paesi membri per il controllo delle transazioni commerciali in ambito
comunitario e dei soggetti passivi IVA che le effettuano: è, in definitiva, lo
strumento attraverso cui gli Stati membri realizzano la cooperazione amministrativa
già prevista dal Regolamento 218/92 (oggi sostituto dal 1798/2003) ed in
particolare gli scambi di informazioni di I e II livello di cui si è detto.
Lo scambio di informazioni che si svolge attraverso il VIES trova le sue fonti
di alimentazione nel data-base che ciascuno Stato membro deve detenere (registro
delle persone alle quali è stato rilasciato un numero identificativo IVA) ed in quello,
pure detenuto da tutti gli Stati membri in cui sono conservati ed elaborati i dati
contenuti nelle dichiarazioni delle cessioni intracomunitarie di beni che ogni
operatore è tenuto a presentare periodicamente alla propria amministrazione
nazionale.
La cessione è intracomunitaria quando effettuata da un soggetto passivo IVA
residente in uno Stato membro ad un soggetto passivo IVA residente in un altro
Stato membro. Non rilevano quindi le cessioni effettuate verso Paesi terzi e che
tecnicamente costituiscono “esportazioni”.
Gli operatori intracomunitari devono essere identificati da un codice IVA che
è formato dal numero attribuito dalle rispettive amministrazioni nazionali preceduto
da due caratteri alfabetici che identificano lo Stato (ad es. IT00123456789), e
devono indicare sulle fatture di vendita il codice IVA della controparte che deve
essere formalmente corretto e corrispondere effettivamente ad un operatore
esistente ed in attività. Sono tenuti, inoltre, a presentare periodicamente
dichiarazioni riepilogative delle cessioni effettuate, specificando per ciascuna di esse
il codice IVA e lo Stato membro del cliente ed il valore netto dei beni ceduti.
Per quanto riguarda in particolare gli operatori italiani, essi, ai fini del
controllo interno, sono obbligati a presentare gli elenchi riepilogativi delle cessioni e
degli acquisti intracomunitari di beni che sono presentati agli uffici doganali con una
periodicità che dipende dall’ammontare delle operazioni su base annua.
Gli elenchi riepilogativi delle cessioni intracomunitarie si riferiscono:
a periodi mensili, per i soggetti che hanno realizzato nell'anno
precedente o, in caso di inizio dell'attività di scambi intracomunitari,
presumono di realizzare nell'anno in corso, cessioni intracomunitarie per
un ammontare complessivo superiore a 200.000 euro;
a periodi trimestrali, per i soggetti con ammontare di cessioni
intracomunitarie inferiore a 200.000, ma superiore a 40.000 euro;
a periodi annuali, per i restanti soggetti.
Gli elenchi riepilogativi degli acquisti intracomunitari si riferiscono:
a periodi mensili, per i soggetti che hanno realizzato nell'anno
precedente o, in caso di inizio dell'attività di scambi intracomunitari,
presumono di realizzare nell'anno in corso, acquisti intracomunitari per
un ammontare complessivo superiore a 150.000 euro;
a periodi annuali, per i restanti soggetti.27
I soggetti tenuti alla dichiarazione mensile devono compilare l’apposito
modello anche nella parte riguardante i dati statistici, di interesse dell’ISTAT che li
27
art. 3 del D.M. 27 ottobre 2000 così come modificato dal D.M. 12 dicembre 2002.
46
riceve e li elabora nel quadro del sistema permanente di raccolta dei dati relativi
agli scambi di beni in ambito comunitario (progetto EUROSTAT).
L’elenco riepilogativo delle cessioni intracomunitarie di beni è composto da
un frontespizio (Mod.Intra-1) e due sezioni, di cui la prima (Mod.Intra-1bis)
concernente le cessioni registrate nel periodo, la seconda (Mod.Intra-1ter) le
rettifiche relative ai periodi precedenti28.
I soggetti passivi italiani hanno l’obbligo di accertarsi della validità del codice
IVA dei loro cessionari comunitari prima di indicarlo nelle fatture di vendita e nella
dichiarazione di cessione intracomunitaria. A tal fine, essi possono rivolgersi ad un
qualsiasi ufficio delle entrate o collegarsi direttamente in internet
al sito
www.agenziaentrate.it.
L’elenco riepilogativo degli acquisti intracomunitari di beni è strutturato
come quello delle cessioni, ma contraddistinto dal numero 2 (frontespizio:
Mod.Intra-2; sezione 1: Mod.Intra-2bis; sezione 2: Mod.Intra-2ter).
Il soggetto obbligato è ovviamente l’acquirente, che deve indicare lo Stato
membro e il codice IVA del fornitore. La periodicità ed i criteri per la presentazione
sono gli stessi stabiliti per gli elenchi riepilogativi delle cessioni intracomunitarie29.
I modelli Intra, vengono inoltrati per via informatica direttamente al Centro
informativo delle dogane; il sistema rileva automaticamente eventuali errori ed
irregolarità, ivi compresi quelli relativi alle partite IVA degli operatori interessati e
stampa una lettera indirizzata al contribuente con invito a provvedere
tempestivamente in merito ai rilievi segnalati. Se il contribuente non adempie,
l’ufficio doganale invia l’elenco delle irregolarità riscontrate al competente ufficio
IVA (ora Ufficio unico delle entrate), che applica le sanzioni previste. La stessa
procedura è seguita per gli errori di natura statistica che, se non corretti dal
contribuente, vengono segnalati all’ISTAT per l’applicazione delle relative sanzioni.
Il Centro informativo delle dogane, acquisiti i dati fiscali e statistici dei
modelli Intra, provvede mensilmente a trasmetterli al Centro informativo
dell’Agenzia delle entrate e all’ISTAT, che elabora i dati statistici per fornire alla
Commissione Europea le informazioni necessarie per le elaborazioni EUROSTAT.
Il Centro informativo dell’Agenzia delle entrate elabora i dati fiscali al fine di
predisporre le informazioni da scambiare (di I e II livello) con gli altri Stati membri
dell’Unione Europea nell’ambito del sistema VIES.
28
Nel frontespizio vanno indicati i dati identificativi del soggetto obbligato (cedente), o del suo delegato,
ivi compreso il codice IVA, il periodo ed il tipo di riepilogo (mensile, trimestrale, annuale), nonché i dati
riassuntivi delle sezioni 1 e 2: numero totale delle righe di dettaglio (singole transazioni o rettifiche) e
relativo ammontare.
Nella sezione 1, in ciascuna delle righe del modello, devono essere indicati tutti i dati relativi ad una
singola operazione: Stato della Unione Europea e codice IVA del cliente, ammontare dell’operazione,
natura della transazione (vendita, trasformazione, triangolazione), nomenclatura combinata della merce
ceduta. Ai dati anzidetti, d’interesse fiscale, seguono quelli d’interesse statistico: peso netto, unità
supplementare (da indicare quando non è possibile specificare il peso), valore statistico (rispetto al
valore fiscale comprende anche le spese di trasporto fino al confine nazionale), regime (cessione
definitiva o temporanea), mezzo di trasporto (aereo, nave, mezzo su strada), Stato membro di
destinazione e provincia di origine. I dati statistici devono essere forniti soltanto, come già specificato,
dagli operatori tenuti alla dichiarazione mensile.
Nella sezione 2, in ciascuna delle righe del modello, devono essere indicate le rettifiche contabili
apportate a singole operazioni, con la specifica dell’ammontare (in più o in meno) delle rettifiche stesse e
del relativo periodo di riferimento. Agli effetti statistici, va adeguato dagli operatori “mensili” anche il
valore statistico dei beni oggetto della transazione rettificata.
29
Nelle sezioni 1 e 2 l’ammontare delle operazioni di acquisto effettuate o rettificate e nel riepilogo degli
acquisti va indicato lo Stato membro da cui provengono le merci e la provincia di destinazione.
47
3.1.2 - Il contesto normativo italiano
3.1.2.1 - Ante Decreto legislativo 300/99
In base alla direttiva ministeriale 7 gennaio 1994, istitutiva del CLO (Central
Liaison Office) italiano, per autorità competenti si intendono gli organi che
esercitano legalmente i diritti ed i doveri previsti dal Regolamento n. 218/92,
mentre il CLO rappresenta la struttura organizzativa necessaria per attuare la
cooperazione amministrativa e deve restare nettamente distinto dalle strutture
preposte ai controlli.
Tale Ufficio deve essenzialmente fungere da normale canale
comunicazione tra le autorità competenti, gestire il flusso informativo per
cooperazione e l’assistenza tra gli Stati membri, controllare la qualità e
pertinenza delle richieste di assistenza e delle risposte a queste fornite
sovrintendere al rispetto delle scadenze.
di
la
la
e
In altre parole, il CLO deve fungere da unico punto di contatto, sul quale gli
altri Stati membri possono contare per ottenere una assistenza efficace e
tempestiva su qualsiasi questione concernente i controlli e la cooperazione in
materia di IVA e per validare le informazioni fornite e/o ricevute, salvo i casi in cui è
ammesso, come si è visto, lo scambio di informazioni direttamente tra autorità
competenti.
Con la citata direttiva del 7 gennaio 1994 il Ministro delle finanze pro
tempore ha istituito il CLO presso l’Ufficio per le relazioni internazionali, tenuto
conto dell’organizzazione del Ministero delineata dalla legge di riforma 29 ottobre
1991, n. 358 e dal Regolamento di attuazione (D.P.R. 27 marzo 1992, n. 287), che
assegnava al Segretario Generale un ruolo di coordinamento delle strutture
incaricate della gestione del tributo.
Le disposizioni della citata direttiva ministeriale prevedevano che il CLO
fosse composto da un responsabile, avente una generale competenza di
coordinamento tra tutti i settori dell’amministrazione finanziaria, coadiuvato dai
rappresentanti degli organismi allora incaricati della gestione dell’IVA comunitaria e
dei relativi controlli (Se.C.I.T., Dipartimento delle Entrate, Dipartimento delle
Dogane e II.II., Guardia di Finanza).
Detti organismi, direttamente o tramite le loro strutture periferiche,
avrebbero, altresì, svolto le funzioni di autorità competente quali corrispondenti
abilitati ad agire per l’applicazione del Regolamento comunitario, ai sensi dell’art. 2
- par. 2.
La direttiva ministeriale prevedeva, inoltre, che per il suo funzionamento il
CLO si avvalesse, oltre che del personale e delle strutture interne dell’Ufficio per le
relazioni internazionali, di una segreteria tecnica, costituita da uno staff operativo
composto anche da unità messe a disposizione dai Dipartimenti delle entrate e delle
dogane e II.II. e dalla Guardia di Finanza30.
3.1.2.2 - Post Decreto legislativo 300/99
30
Il Dipartimento delle entrate distaccò tre persone presso l’Ufficio relazioni internazionali, mentre il
Comando Generale della Guardia di Finanza distaccò una sezione del secondo reparto per la cura dei
rapporti con il CLO. Successivamente, anche il Dipartimento delle dogane e II.II. distaccò due impiegati
presso il CLO.
48
I recenti provvedimenti legislativi, a partire dal decreto legislativo n. 300 del
30 luglio 1999, hanno ridisegnato l’organizzazione dell’Amministrazione finanziaria
sulla base di un principio basilare, costituito dalla netta distinzione operata tra due
diverse aree: la prima direttiva e strategica e la seconda più marcatamente
operativa. Al Dipartimento per le politiche fiscali sono stati, infatti, assegnati
compiti di indirizzo, coordinamento e controllo, nonché la rappresentanza e la tutela
degli interessi dell’amministrazione fiscale in sede comunitaria ed internazionale,
mentre alle Agenzie fiscali (ed alla Guardia di finanza, limitatamente alle attività di
specifica competenza) è stato attribuito il compito di amministrare e gestire i tributi
ad ognuna di esse affidati.
Il momento della direzione politica si manifesta concretamente nelle
disposizioni contenute nell’articolo 24, 1° comma, del d. lgs. 300/99, nella parte in
cui si prevede che il Ministero svolge le funzioni di spettanza statale circa le
politiche fiscali, nonché le attività di coordinamento, indirizzo, vigilanza e controllo
previste dalla legge sulle Agenzie fiscali e sugli altri enti o organi che comunque
esercitino funzioni in materia di tributi ed entrate erariali di competenza dello Stato.
Il Decreto del Presidente della Repubblica 26 marzo 2001, n°107, recante il
Regolamento di organizzazione del Ministero delle Finanze31, stabiliva, all’articolo 1,
che il Dipartimento “è centro unitario di direzione amministrativa della fiscalità
statale” e che nella propria attività esso “favorisce lo sviluppo … dell’integrazione
comunitaria”. Il successivo articolo 9, che descrive le competenze dell’Ufficio
relazioni internazionali, prevede che tale Ufficio “assicura … la partecipazione
dell’Italia allo sviluppo dell’integrazione europea e della cooperazione internazionale
in campo tributario e fiscale, curando il rapporto con gli altri Stati e con gli
organismi comunitari ed internazionali … e assicurando il raccordo con
l’ordinamento nazionale nell’adempimento degli obblighi relativi, nonché il
coordinamento per lo sviluppo della cooperazione amministrativa e dello scambio di
informazioni in tali sedi da parte delle agenzie e degli enti della fiscalità e il
collegamento con le analoghe attività svolte dalla Guardia di Finanza”.
L’Ufficio per le relazioni internazionali, inoltre, sempre in base al citato
articolo 9, “favorisce lo sviluppo della partecipazione degli enti della fiscalità e della
Guardia di Finanza alla cooperazione amministrativa in sede comunitaria ed
internazionale, assicurando la diffusione e lo scambio di informazioni e, ove
necessario, il coordinamento tra le Agenzie”.
In attuazione dei principi normativi anzidetti, con D.M. del 21 novembre
2001, in vigore dal 15 marzo 2002, il CLO è stato incardinato nel reparto sesto
dell’Ufficio Relazioni Internazionali, che coordina il settore della cooperazione
amministrativa assicurando il necessario raccordo con le Agenzie delle entrate e
delle dogane e con la Guardia di finanza. Tenuto conto, tuttavia, che dal 1° gennaio
2004 è entrato in vigore il citato Regolamento n. 1798/2003 è in corso
nell’Amministrazione finanziaria una riflessione sul futuro assetto organizzativo
della cooperazione amministrativa.
3.1.2.3 - La struttura del CLO italiano e le modalità di lavoro
Per il suo funzionamento, il CLO, diretto dal dirigente - responsabile del
reparto sesto anzidetto, attualmente dispone di 12 impiegati32, che collaborano
31
Oggi Ministero dell’economia e delle finanze.
di cui 2 dell’area C3, 1 dell’area C1 e 6 dell’area B3 (tra questi ultimi, due sono in “part-time”
rispettivamente all’83,37% ed al 69,24%).
32
49
direttamente con il responsabile, dal quale dipendono funzionalmente, nonché 3
sottufficiali della Guardia di finanza33. Innovazioni sul piano organizzativo si
rendono necessarie, in considerazione sia dell’ingresso nell’Unione Europea,
avvenuto il 1° maggio scorso, di altri 10 Paesi, sia della circostanza che il nuovo
Regolamento prevede che, se le informazioni sono già in possesso dell’autorità
interpellata, il termine di comunicazione della risposta viene ridotto ad un mese.
Il CLO si occupa della gestione delle richieste “di terzo livello” da e per gli
altri Stati membri. In particolare, tali richieste vengono assegnate dal responsabile
del CLO ai vari addetti, secondo un criterio di ripartizione geografico.
Successivamente, le richieste vengono inoltrate, se “in entrata”, agli uffici locali
delle due Agenzie delle entrate e delle dogane o alla Guardia di finanza, secondo
reparto, in base ad un criterio di ripartizione che tiene conto di alcuni vincoli
funzionali, inviando però alla Guardia di finanza quelle richieste che comportano
controlli su più operatori dislocati su diversi punti del territorio nazionale. Le
richieste “in uscita”, invece, vengono inoltrate al corrispondente CLO nazionale del
Paese interessato.
In questa attività di interscambio di informazioni, il ruolo del CLO non può
limitarsi a quello di mera trasmissione di richieste e risposte agli uffici interessati,
ma richiede anche l’esercizio di una funzione attiva: ad esempio in fase di risposta
ad una richiesta del corrispondente estero - esso svolge una attività di valutazione
dei singoli casi attraverso l’analisi dei documenti ricevuti dalle strutture territoriali,
la verifica della congruità di questi rispetto alla richiesta iniziale, la predisposizione
della lettera di risposta, la quale assume quindi carattere autonomo rispetto alle
segnalazioni ricevute dagli uffici locali. In modo similare vengono trattate le risposte
ricevute dal corrispondente estero in esito ad una richiesta di assistenza avanzata
da un ufficio locale34. In ogni caso il CLO viene di fatto a costituire un osservatorio
privilegiato delle potenzialità e delle carenze del sistema di interscambio di
informazioni.
Dal CLO transitano anche le richieste di assistenza amministrativa spontanea
inviate e ricevute ai sensi della Direttiva CEE n°77/799 e successive modifiche
(recepita nell’ordinamento italiano con D.P.R. n. 506 del 5 giugno 1982) e recepite
anche dal Regolamento 1798/2003. In base a tale Direttiva i CLO possono
attualmente scambiarsi tutte le informazioni ritenute utili ai fini della lotta alla frode
ed all’evasione fiscale nel settore dell’imposta sul valore aggiunto. In tale contesto
gli uffici locali delle Agenzie delle entrate e delle dogane ed i comandi territoriali
della Guardia di finanza segnalano al CLO i casi che possano interessare il CLO di un
altro Stato membro.
La richiesta viene inoltrata, da parte del CLO nazionale, al corrispondente
CLO dello Stato interessato. Parimenti, gli stessi uffici locali delle Agenzie ed i
comandi territoriali della Guardia di Finanza vengono attivati per le analoghe
richieste di assistenza pervenute al CLO da altri Stati membri.
Nell’intento di assicurare la corretta e puntuale applicazione delle normativa
vigente e di predisporre una struttura di cooperazione con i tre soggetti a vario
titolo competenti (Agenzie entrate e dogane e Guardia di finanza), garantendo la
continua messa in comune delle informazioni ricevute dal CLO italiano, nel rispetto
peraltro dell’autonoma potestà programmatoria assegnata ai tre centri di
33
Delle cinque unità all’epoca distaccate dai Dipartimenti delle entrate e delle dogane e II.II., quattro
sono state stabilizzate presso l’Ufficio relazioni internazionali. Soltanto una, appartenente all’area B3,
risulta ancora distaccata dall’Agenzia delle dogane.
34
Lo scambio di informazioni effettuato nelle lingue inglese, francese e tedesca comporta l’impegno della
struttura in termini di traduzione delle richieste e delle risposte, con conseguente aumento dei tempi di
trattazione.
50
responsabilità competenti, il Dipartimento per le politiche fiscali ed in particolare
l’Ufficio relazioni internazionali adotta le seguenti procedure:
tiene mensilmente ed a data fissa una riunione di coordinamento
presieduta dal Dirigente del Dipartimento-Ufficio Relazioni Internazionalie con la presenza dei tre enti operativamente interessati (Agenzie
entrate e dogane e Guardia di finanza) nel corso della quale vengono
affrontati tutti i temi e le problematiche relative alla cooperazione
amministrativa. Di tali riunioni viene poi redatto apposito verbale, che
viene approvato nel corso della riunione successiva e poi portato
ufficialmente a conoscenza dei vertici delle tre strutture, responsabili per
l’attività di cooperazione amministrativa. La riunione ha, almeno di
norma, un ordine del giorno ricorrente e prestabilito:
• messa in comune delle informazioni ricevute;
• esame delle eventuali richieste di controllo multilaterale;
• altre questioni di interesse in materia di cooperazione amministrativa
(es posizioni comuni da assumere presso i gruppi di coordinamento
comunitario, SCAC e SCIT35; gestione del programma Fiscalis, ecc.).
predispone, dal 2003, con il concorso di rappresentanti delle tre
strutture, istruzioni comuni, per tutti gli uffici operativi, miranti a
consentire l’uniforme interpretazione e lettura del nuovo modello da
utilizzare per lo scambio di informazioni intracomunitario, tenuto conto
che tutti gli Stati membri si devono scambiare le informazioni con un
nuovo modello, denominato SCAC 2001, utilizzando un sistema di
scambio di messaggi protetto, tra i vari CLO, basato sulla rete comune di
comunicazione (CCN/CSI) già esistente36.;
invia una copia delle richieste di informazioni che vengono inoltrate agli
uffici periferici delle Agenzie anche alle competenti strutture centrali delle
Agenzie stesse37;
dall’inizio del 2002 provvede ad archiviare le richieste di informazioni
intracomunitarie che transitano attraverso il CLO, in via sperimentale, in
una apposita banca dati, progettata e realizzata all’interno dell’Ufficio
relazioni internazionali. All’interno della banca dati vengono inserite
informazioni concernenti il Paese interessato dalla richiesta di assistenza
amministrativa e la relativa tipologia (richiesta effettuata ai sensi del
Regolamento n. 218/92 –1798/03 o della Direttiva n. 77/799), i
nominativi ed i codici IVA degli operatori oggetto della richiesta di
assistenza, gli estremi di protocollazione, il settore merceologico cui
appartengono i soggetti, eventuali collegamenti a richieste già esperite o
in corso di trattazione, eventuali informazioni riguardanti indici di
pericolosità quali, ad esempio, procedimenti penali in corso, consistenti
richieste di rimborsi, ecc.. Tale banca dati evita sovrapposizioni di
controlli, consente il controllo dei tempi di risposta, facilita le elaborazioni
statistiche chieste dalla Commissione, supporta la analisi dei rischi da
effettuarsi da parte delle Agenzie e della Guardia di finanza. Proprio a
tale ultimo fine, il CLO fornisce semestralmente, alle citate strutture,
tutte le informazioni a mano a mano raccolte, in attesa che venga
realizzata la procedura che ne permetta il loro inserimento direttamente
in rete, rendendoli accessibili a tutti gli uffici periferici.
35
SCAC: Comitato Permanente per la Cooperazione Amministrativa – SCIT: Sottocomitato di SCAC per
l’adeguamento dei sistemi informativi nazionali al fine di migliorare l’interconnessione con VIES.
36
Tali istruzioni sono state diramate dal Capo del Dipartimento per le politiche fiscali.
37
La Guardia di Finanza, invece, “canalizzando” sin dal primo momento le richieste attraverso il 2°
Reparto, sezione rapporti con il CLO, che opera nei locali dell’Ufficio relazioni internazionali, ha
immediata conoscenza delle informazioni.
51
Un cenno, infine, ai controlli multilaterali previsti dal Programma comunitario
“Fiscalis”. Tali controlli sono quelli per i quali la Comunità si assume le spese e per i
quali, quindi, come è specificato nell’apposito “Manuale sul controllo multilaterale
dell’IVA”, la decisione Fiscalis adottata dal Consiglio e dal Parlamento costituisce la
base finanziaria per l’esecuzione dei controlli in questione.
Nel corso del precedente Programma Fiscalis, di durata quinquennale e che è
terminato il 31 dicembre 2002, adottato dal Consiglio e dal Parlamento il 30 marzo
1998 con decisione n° 888/98/CE, tali controlli sono stati coordinati dal Se.C.I.T.
Il programma "Fiscalis", concepito come strumento in grado di aiutare gli
Stati membri a cooperare in maniera sempre più stretta nella lotta alla frode in
campo fiscale, prevede, altresì, iniziative specifiche, coordinate dall’Ufficio relazioni
internazionali del Dipartimento per le politiche fiscali, per la formazione del
personale, attraverso la realizzazione di:
seminari plurinazionali a carattere monografico per l'esame di questioni e
problematiche d'interesse comune e lo studio delle azioni più incisive da
intraprendere. Nel corso dell’ultimo biennio si sono tenuti otto seminari
nel 200238 e cinque nel 200339;
scambi di funzionari esperti nel settore delle imposte indirette delle
Amministrazioni fiscali interessate, per l'approfondimento teorico e
pratico delle metodologie di controllo adottate nei rispettivi Paesi. Nel
corso del 2002 lo scambio ha interessato 21 funzionari italiani presso
strutture di altri Stati membri e 25 funzionari stranieri presso le strutture
italiane40, mentre nel 2003, rispettivamente, 36 e 1741.
38
SEMINARI 2002:
1. Rotterdam, 26-27 settembre 2002. L’IVA sulle carte telefoniche. (Un rappresentante della
Guardia di finanza ed uno dell’Ufficio Relazioni Internazionali).
2. Lussemburgo, 9-11 ottobre 2002. Verifiche computerizzate. (Un rappresentante della Guardia di
finanza ed uno dell’Agenzia delle entrate).
3. Stoccolma, 13-15 novembre 2002. Gestione del programma Fiscalis. (Un Dirigente dell’Ufficio
Relazioni Internazionali).
4. Dublino, 20-22 novembre 2002. Problemi legati alle frodi carosello. (Due rappresentanti della
Guardia di finanza ed uno dell’Agenzia delle entrate, DC Accertamento).
5. Atene, 27-29 novembre 2002. Sistemi di evasione dell’IVA legati alla determinazione della base
imponibile. (Un rappresentante dell’Agenzia delle entrate, D.C. Normativa e Contenzioso ed uno
della Guardia di finanza).
6. Viterbo, 29-31 maggio 2002. Mutua Assistenza recupero crediti. (Un rappresentante dell’Ufficio
Relazioni Internazionali ed uno dell’Agenzia delle entrate).
7. Santiago de Compostela, 4-7 giugno 2002. Controllo IVA della nuova economia. (Un
rappresentante della Guardia di finanza).
8. Helsinki, 4-6 settembre 2002. Seminario dei Capi del CLO. (Due rappresentanti dell’Ufficio
Relazioni Internazionali).
39
SEMINARI 2003:
1. Alicante, 10-12 dicembre 2003. Mutua Assistenza per la riscossione dei crediti d’imposta nel
settore dell’imposizione diretta. (Due rappresentanti della DC Accertamento-Riscossione)
2. Lisbona, 4-5 dicembre 2003. Trattamento dell’IVA dei servizi ( art. 13 della 6^ Direttiva ).(Due
rappresentanti dell’Agenzia delle entrate).
3. Lille, 17-19 dicembre 2003. Lotta alla frode nell’industria dei motori. (Un rappresentante della
DC Accertamento ed uno della Guardia di finanza).
4. Atene, 12-14 novembre 2003. Seminario dei Capi del CLO. (Due rappresentanti dell’Ufficio
Relazioni Internazionali).
5. Svezia, 2-4 luglio 2003. Nuove Tecniche di fatturazione IVA. (Un rappresentante dell’Agenzia
delle entrate ed uno della Guardia di finanza).
40
SCAMBI 2002:
USCITA: Spagna, tre rappresentanti dell’Ufficio Relazioni Internazionali ed uno dell’Ufficio del
Federalismo Fiscale; Portogallo, due rappresentanti dell’Ufficio Relazioni Internazionali; Austria, un
rappresentante dell’Ufficio Relazioni Internazionali e due della Guardia di finanza; Grecia, uno
rappresentante dell’Ufficio Relazioni Internazionali ed uno della Guardia di finanza; Francia, un
rappresentante dell’Ufficio Relazioni Internazionali ed uno dell’Agenzia delle dogane; Svezia, un
52
Dal primo gennaio 2003, cioè dal momento in cui è stato adottato il nuovo
Programma Fiscalis 2003-2007 con Decisione n° 2235/2002/CE del Parlamento
europeo e del Consiglio, del 3 dicembre 2002, il coordinamento, relativo a tutte e
tre le azioni previste dal Programma e cioè gli scambi, i seminari ed i controlli
multilaterali, è stato proceduralizzato all’interno delle riunioni mensili di
coordinamento in materia di cooperazione amministrativa, sopra citate, sempre in
ossequio a quanto disposto dalle norme dettate dal più volte citato D.P.R. n.
107/2001.
Riguardo alle modalità di lavoro del C.L.O. finora descritte si deve tener
conto di quanto trasmesso alla Corte dal Dipartimento politiche fiscali – Ufficio
Relazioni Internazionali – con memoria del 14 ottobre 2004 (Allegato n. 1), in
quanto con Direttiva del 22 dicembre 2003 del Capo del DPF, quale autorità
competente per l’Italia ai sensi dell’art. 2 del Regolamento 1798/2003, è stato
delineato un nuovo assetto interno della cooperazione amministrativa, che
coinvolge direttamente i tre organismi responsabili sul piano operativo (Agenzie
delle entrate e delle Dogane e Comando generale Guardia di finanza). L’attuazione
della Direttiva, per questioni organizzative e di formazione delle risorse umane, ha,
però, avuto effetto solo a partire dal 1° settembre. La novità sostanziale consiste
nel fatto che, in linea con quanto voluto dal nuovo regolamento comunitario, pur
mantenendo il CLO il ruolo di coordinamento, inteso come condivisione delle
informazioni e di interlocutore istituzionale, sia nei confronti delle strutture
comunitarie- in primo luogo la Commissione – che degli altri Stati membri, i tre
suddetti organismi vengono abilitati a scambiare direttamente le informazioni con le
corrispondenti strutture degli altri Stati membri, informandone comunque il CLO.
3.1.2.4 - La cooperazione internazionale della Guardia di finanza
Il Corpo della Guardia di finanza è l’autorità abilitata per lo scambio di
informazioni "a richiesta", ai sensi delle Convenzioni contro le doppie imposizioni e
per prevenire la frode e l'evasione fiscale, nonché della Direttiva 77/799 e
successive modifiche, relativa all’intera materia IVA vista sua collocazione
temporale.
rappresentante dell’Ufficio Relazioni Internazionali ed uno dell’Ufficio Studi e Politiche Giuridico
Tributarie; Finlandia, un rappresentante della Guardia di finanza ed uno dell’Ufficio del Federalismo
Fiscale; Belgio, un rappresentante dell’Ufficio Studi e Politiche Giuridico Tributarie ed uno dell’Ufficio
Relazioni Internazionali; Lussemburgo, due rappresentanti della Guardia di finanza.
ENTRATA: Belgio due persone, Germania due persone, Finlandia due persone, Lettonia due
persone, Francia tre persone, Austria una persona, Grecia due persone, Svezia due persone, Olanda
una persona, Irlanda una persona, Spagna quattro persone, Portogallo due persone e Slovacchia
una persona.
41
SCAMBI 2003:
USCITA: Belgio, tre ufficiali della Guardia di finanza e due funzionari dell’Agenzia delle entrate;
Finlandia, un ufficiale della Guardia di finanza e due funzionari dell’Agenzia delle entrate; Francia, un
ufficiale della Guardia di finanza e un funzionario dell’Agenzia delle entrate; Germania, due ufficiali della
Guardia di finanza e due funzionari dell’Agenzia delle entrate; Irlanda, un funzionario dell’Agenzia delle
entrate; Olanda, un ufficiale della Guardia di finanza ed un funzionario dell’Agenzia delle entrate;
Grecia, due funzionari dell’Agenzia delle entrate; Portogallo, un ufficiale della Guardia di finanza ed un
funzionario dell’Agenzia delle entrate; Svezia, un ufficiale della Guardia di finanza e due funzionari
dell’Agenzia delle entrate; Spagna, due ufficiali della Guardia di finanza e due funzionari dell’Agenzia
delle entrate; Lussemburgo, due ufficiali della Guardia di finanza; Austria, un ufficiale della Guardia di
finanza ed un funzionario dell’Agenzia delle entrate; Slovenia, due ufficiali della Guardia di finanza e
due funzionari dell’Agenzia delle Entrate.
ENTRATA: Spagna tre funzionari, Bulgaria un funzionario, Svezia due funzionari, Belgio un
funzionario, Portogallo un funzionario, Germania un funzionario, Finlandia tre funzionari, Irlanda un
funzionario, Olanda due funzionari, Austria due funzionari.
53
E’, inoltre, l’autorità competente ad effettuare lo scambio di informazioni in
relazione alle “questioni di interesse bilaterale” riferite all’IVA intracomunitaria; le
Autorità competenti degli Stati membri possono comunicare direttamente tra loro
ed anche accordarsi per consentire ad altre Autorità di stabilire contatti diretti per
casi specifici o in relazione a determinate categorie di casi42.
La Guardia di finanza collabora inoltre, come già detto, con una propria
Sezione con il CLO nazionale che è l'Autorità competente ad eseguire lo scambio di
informazioni di III livello ai sensi dell'art. 5 del Regolamento 218/92 (ora
1798/2003).
Nella tabella n. 1 vengono riportati i dati complessivi riferiti alla
corrispondenza inviata/ricevuta (missive che solitamente prevedono l'effettuazione
di accertamenti nei confronti di più soggetti passivi d'imposta) nell'ultimo
quadriennio dalla Guardia di finanza sulla base giuridica della Direttiva 77/799
ovvero del Regolamento 218. Le richieste di assistenza amministrativa sia
pervenute che inoltrate ai sensi della Direttiva 77/99 hanno presentato un costante
e progressivo aumento, fino al 2002: sono infatti rispettivamente passate da 139 a
209 e da 124 a 257; Nel 2003, mentre è continuata l’ascesa di quelle pervenute
(sono, infatti, diventate 293), quelle inoltrate hanno subito una contrazione,
riducendosi a 198. Le richieste inoltrate ai sensi dell’art. 12 del Regolamento
218/92 (ora 1798/2003), dopo un progressivo calo tra il 2000 ed il 2002 (da 372 a
118) mostrano una ripresa nel 2003 (170); per quelle inoltrate, invece la riduzione
è costante e progressiva (dalle 242 del 2000 alle 93 dello scorso anno).
42
Al riguardo va sottolineato che mentre in alcuni Paesi membri il CLO, oltre ad essere il responsabile
principale dei collegamenti, è anche l’unica Autorità che “gestisce” il particolare settore, in Italia il
Ministro ha precisato che le Amministrazioni nazionali competenti in materia sono quattro: il Se.C.I.T.,
l’Agenzia delle entrate, l’Agenzia delle dogane e la Guardia di finanza.
54
Tabella n. 1
Richieste di mutua assistenza amministrativa pervenute/inoltrate ai sensi
della Direttiva 77/799 e successive modifiche ed a i se n s i d e ll ' a rt . 1 2
de l R e g. CE E 21 8 / 92 - qu a d r ie n n io 2 00 0– 2 00 3
2000 2001 Variaz. % 2002 Variaz. % 2003 Variaz. % Totale
2001-2000
2002-2001
2003-2002
Direttiva 77/799 e successive modifiche
Pervenute 139 165
18,71%
209
26,67%
293
40,19%
806
Inoltrate
124 172
38,71%
257
49,42%
198
-22,96%
751
Richieste
Pervenute
Inoltrate
Art. 12 del Reg. CEE 218/92 - ora 1798/2003
372 252
-32,26%
118
-53,17%
170
44,07%
242 167
-30,99%
135
-19,16%
93
-31,11%
912
637
L'attività di cooperazione internazionale svolta dal Corpo ha, inoltre,
permesso di creare un canale preferenziale con alcuni Paesi europei. In particolare,
al fine di intensificare, ottimizzare e velocizzare gli scambi di informazioni nonché
nell'ottica di agevolare l'azione di servizio dei Reparti del Corpo, la Guardia di
finanza ha promosso una iniziativa finalizzata a stringere, con le autorità di Francia,
Regno Unito, Belgio ed Olanda, specifiche intese di natura tecnica con l'obiettivo di
concludere appositi accordi bilaterali che, senza modificare l'attuale assetto
giuridico e di competenze, contemplino l'utilizzo di modelli standardizzati e bilingue
per lo scambio di alcune tipologie di informazioni.
I predetti modelli, infatti, sono concepiti per garantire il rapido scambio di
dati e di elementi acquisibili per mezzo delle banche dati di cui ogni
amministrazione dispone. Ciò, con il fine di rispondere specificatamente alle
esigenze e garantire la reattività del Corpo di fronte ai fenomeni di frode "carosello"
che sono caratterizzati dalla creazione di strutture economiche fittizie ed effimere.
In tale ottica, con i predetti modelli l’intento della Guardia di finanza è quello
di:
conoscere preliminarmente le principali caratteristiche di un'impresa
estera, poiché alcune di queste si caratterizzano per indici di pericolosità
fiscali;
ricevere le segnalazioni nei confronti di soggetti economici sospettati da
parte dei collaterali organi esteri di far parte di un circuito di frode c.d.
"carosello";
determinare la natura e l'importanza dei rapporti commerciali intrattenuti
dall'impresa segnalata con gli operatori economici ubicati negli Stati
membri dell'U.E.;
velocizzare le procedure di scambio di dati informatizzati.
Inoltre, il Nucleo Speciale Investigativo svolge un ruolo di primaria
importanza per quanto concerne l'esecuzione di interventi di natura fi s cal e
particolarmente complessi. Più specificamente, esso esegue verifiche simultanee
attivate su richiesta dei collaterali Organismi esteri: in particolare conduce i controlli
multilaterali in materia di IVA comunitaria, nel quadro delle iniziative previste dal
citato Programma d'azione comunitario "Fiscalis"43.
43
La Commissione e gli Stati membri possono decidere, per scopi sperimentali, l’esecuzione di controlli
multilaterali organizzati dagli Stati membri secondo le disposizioni comunitarie sulla cooperazione, con
spese a carico dell’Unione europea. I “controlli multilaterali”, pertanto, sono indirizzati verso operatori
multinazionali aventi le sedi o le filiali sussidiarie in più Stati membri e mirati al riscontro della
correttezza delle operazioni rilevanti ai fini dell’imposta sul valore aggiunto. A livello centrale, come già
55
Gli obiettivi principali dei controlli multilaterali in materia di IVA sono:
migliorare il controllo degli operatori intracomunitari mediante l'adozione
di sistemi di cooperazione amministrativa efficaci ed efficienti;
contribuire a informare i funzionari responsabili dei controlli circa le
possibilità esistenti in materia di controllo degli operatori intracomunitari;
verificare l'adeguatezza delle procedure esistenti in materia di assistenza
reciproca per il controllo di imprese operanti in più di uno Stato membro
e individuare eventuali carenze;
dimostrare che l'uso delle informazioni ottenute nell'ambito di tale
attività congiunta, che non sarebbero normalmente disponibili
nell'ambito di un controllo esclusivamente nazionale, può fornire
un'ulteriore garanzia circa il corretto accertamento dell'IVA e delle accise
da parte degli Stati membri;
incoraggiare e facilitare i controlli multilaterali operativi come elemento
della normale attività di verifica;
rafforzare l'interesse e l'esperienza pratica dei funzionari incaricati del
controllo IVA, permettendo loro di sperimentare i sistemi di cooperazione
amministrativa disponibile.
Per quanto riguarda l’esito dei controlli multilaterali svolti si rimanda al
successivo par. 5.4.1.
3.1.3 - Cooperazione e scambi di informazioni fra i Paesi europei: evoluzione
della normativa
Con specifico riferimento alle prospettive di sviluppo normativo degli
strumenti di cooperazione amministrativa in materia fiscale l'esistenza di due basi
giuridiche su cui si fonda la mutua assistenza si è rilevata una fonte di complicazioni
che compromette il buon funzionamento del regime. Pertanto, ai fini di un
rafforzamento della cooperazione amministrativa la Commissione ha proposto, nel
giugno del 2001 (COM/2001/0294), da un lato, di rafforzare il disposto giuridico del
Regolamento n. 218/92 e, dall’altro, di includervi le disposizioni della Direttiva n.
77/799/CEE.
Il nuovo Regolamento 1798/2003, che definisce regole chiare e vincolanti in
materia di cooperazione fra Stati membri, tende a creare tra le Amministrazioni
responsabili dell’applicazione e del controllo IVA una sinergia che consenta di
eliminare le frontiere tra le Amministrazioni fiscali e di far collaborare i loro
funzionari, come se appartenessero ad una stessa Amministrazione.
L'originaria proposta della Commissione si basava, principalmente, su tre
obiettivi:
creare uno strumento giuridico unico;
potenziare la cooperazione amministrativa;
decentrare la cooperazione amministrativa, favorendo, ove possibile,
contatti diretti tra funzionari locali.
Riguardo a tali ipotesi, la Guardia di finanza e l’Amministrazione fiscale civile
italiana, nel corso delle riunioni a Bruxelles, hanno più volte espresso le proprie
perplessità sul progetto di decentramento della cooperazione amministrativa
disegnato dalla Commissione, che possono così essere riassunte:
detto, sono coordinati da un gruppo di lavoro istituito presso il Dipartimento delle politiche fiscali –
Ufficio Relazioni Internazionali, composto dai rappresentanti dello stesso Dipartimento, dell’Agenzia delle
entrate, dell’Agenzia delle dogane e del Comando Generale della Guardia di finanza.
56
il decentramento non garantisce, di per sé, una maggiore velocità degli
scambi; anzi, il contatto diretto tra uffici locali ubicati su tutto il territorio
della UE sarebbe quanto mai problematico e rischierebbe di traslare il
coordinamento della cooperazione dagli Stati membri alla Commissione
Europea che difficilmente sarebbe in grado di esercitarlo;
lo smistamento delle singole richieste di assistenza deve tener conto
anche della capacità operativa dei vari organismi preposti alla
cooperazione amministrativa; circostanza questa che, evidentemente,
non può essere a conoscenza dei CLO esteri e tanto meno dei singoli
funzionari di altri Paesi. Né vanno trascurati i problemi linguistici
connessi a tale impostazione;
lo scambio di informazioni su casi specifici non è l’unico scopo della
cooperazione. Accanto ad esso va segnalato lo studio delle metodologie
operative poste in essere dai soggetti dediti alle frodi. Questo ritorno
conoscitivo può essere garantito solo da un coordinamento centralizzato,
che consenta una visione d’insieme di tutta la cooperazione
amministrativa. E che verrebbe, invece, del tutto meno ove lo scambio di
informazioni fosse frammentato.
Per tutte le ragioni sopra esposte, l’Italia si è dichiarata favorevole ad un
decentramento controllato, che consentisse di mantenere a livello centrale il
controllo del flusso di scambi di informazioni.
In tale ottica, in esito a riunioni di coordinamento tenutesi a livello centrale
tra tutte le strutture interessate, è stato delineato, per l’Amministrazione fiscale
italiana, il seguente modello44:
• Autorità competente: il Capo del Dipartimento per le politiche fiscali;
• Ufficio centrale di collegamento (CLO), responsabile principale dei
contatti con gli altri Stati membri;
• Servizi di collegamento: il II Reparto del Comando Generale della Guardia
di finanza, l’Ufficio Cooperazione Internazionale presso la D.C. Accertamento
dell’Agenzia delle entrate; l’Ufficio Relazioni Internazionali Cooperazione
Com/Int. presso l’Agenzia delle dogane.
Le riunioni tenutesi a Bruxelles hanno consentito di emendare la proposta
della Commissione nel senso auspicato dalla Guardia di finanza con la seguente
nuova architettura sancita dal nuovo Regolamento:
l’articolato prevede un’Autorità Competente a nome della quale il
Regolamento deve essere applicato, sia direttamente che su delega.
L’Ufficio Centrale di Collegamento (CLO) di ogni Stato membro sarà il
responsabile principale dei contatti con gli altri Stati membri per la
cooperazione amministrativa nel settore, mentre i servizi di collegamento
saranno gli organismi operativi designati dall’Autorità competente allo
automatico
scambio
d’informazioni:
a
richiesta,
automatico45,
46
47
organizzato
e spontaneo . In merito all’attività dei servizi di
collegamento, è stato accettato, su indicazione della Guardia di finanza,
d’estendere la competenza degli stessi anche agli scambi spontanei ed
automatici d’informazioni, atteso che l’originaria stesura del testo li
abilitava al solo scambio a richiesta;
in ordine alla struttura organizzativa futura della cooperazione nello
specifico comparto, è stato eliminato, come auspicato dal Comando
44
Cfr par. 3.1.2.3 e allegato n. 1
La comunicazione sistematica e senza preventiva richiesta di informazioni predeterminate ad un altro
Stato membro a intervalli regolari prestabiliti.
46
La comunicazione sistematica e senza preventiva richiesta di informazioni predeterminate ad un altro
Stato membro nel momento in cui sono disponibili.
47
La comunicazione occasionale e senza preventiva richiesta di informazioni ad un altro Stato membro.
45
57
Generale, il riferimento alla competenza dei Servizi di Collegamento,
funzionale o territoriale inferiore rispetto al CLO. Nella nuova versione
del testo, infatti, i servizi di collegamento sono individuati come quelli
aventi “competenza territoriale specifica o una responsabilità operativa
specializzata”;
per la prima volta in un Regolamento della specie è stata inserita, su
espressa proposta della Guardia di finanza, la definizione di “scambio
spontaneo d’informazioni”. Ciò introduce una concreta base giuridica e le
conseguenti premesse per incrementare e consolidare le prerogative
della Guardia di finanza nel settore che, a tutt’oggi, è competente in via
esclusiva per lo scambio d’informazioni a richiesta ai sensi della Direttiva
799/77 (come disposto con nota 3698 dell’11 febbraio 1998 del Ministro
delle finanze pro-tempore) e per le questioni d’interesse bilaterale di cui
all’art. 12 del Regolamento 218/92;
previo accordo tra le Autorità interessate, funzionari dell’Autorità
richiedente, potranno essere presenti negli uffici dell’Autorità
interpellata, per eseguire indagini amministrative, ma l’attività potrà
essere svolta solo sotto la direzione esclusiva di quest’ultima;
un’altra novità è costituita dai controlli simultanei, che la Commissione
ritiene debbano essere parte integrante dei normali piani di controllo
degli Stati membri. Il nuovo Regolamento prevede un obbligo di principio
(vi è la possibilità di rifiuto purché motivato) per gli Stati membri a
ricorrere ai controlli simultanei ogni volta che questi si mostrino più
efficaci dei controlli nazionali;
altra nuova disposizione prevede una base legale per la richiesta di
notificazione amministrativa al destinatario di tutti gli atti emanati dallo
Stato membro in cui ha sede l’autorità richiedente. Sarà l’autorità
interpellata a notificare i suddetti atti, secondo le norme sulla
notificazione per atti corrispondenti, vigenti nello Stato in cui essa ha
sede;
l’articolato prevede una base giuridica per comunicare a qualsiasi Stato
membro informazioni provenienti da un Paese terzo, se consentito dagli
accordi bilaterali con tale ultimo paese. Analogamente, le informazioni
ottenute in applicazione del Regolamento possono essere comunicate ad
un Paese terzo, con il consenso delle Autorità competenti che le hanno
fornite;
viene mantenuto il requisito della reciprocità, nel senso che possono
essere rifiutate informazioni ad un Paese membro che non è in grado,
per motivi legati alla propria normativa interna, di rendere disponibili
informazioni di analogo contenuto;
le informazioni ottenute in applicazione del Regolamento possono essere
utilizzate come elementi di prova in connessione con procedimenti
giudiziari, senza bisogno di chiedere l’autorizzazione dello Stato membro
interpellato, ma nel rispetto dei diritti fondamentali della difesa e dei
testimoni.
3.2 - I dati quantitativi del sistema dello scambio di informazioni
Il Dipartimento per le politiche fiscali – Ufficio relazioni internazionali - ha
fornito elementi riguardanti i dati complessivi delle informazioni, in uscita e in
58
entrata, scambiate, negli anni 1994-2003, con i partners europei ai sensi del
Regolamento 1798/03 (ex 218/92) e della Direttiva 77/79948.
Gli elementi presi in considerazione – articolati ciascuno su una linea della
scheda di rilevazione- riguardano per quanto concerne le richieste emesse:
n. di richieste emesse dall’Italia, nell’anno di riferimento, verso ciascuno
dei partners europei (linea 1a);
n. di risposte ricevute dall’Italia, da parte di ciascuno dei partners
europei, nell’anno di riferimento che possono riferirsi sia a richieste
emesse nell’anno di riferimento, sia a richieste emesse negli anni
precedenti (linea 1b);
n. di richieste in sospeso nei termini: le domande di assistenza
amministrativa, emesse dall’Italia verso gli altri partners europei, che
non abbiano ancora ricevuto risposta, ma per le quali non sia ancora
scaduto il termine di tre mesi, dalla data in cui è stata ricevuta la
richiesta (non solo quelle dell’anno di riferimento, ma anche quelle in
sospeso dagli anni precedenti). Si tratta di richieste trasmesse in
prossimità della fine di un anno solare e pertanto non definite alla fine
dello stesso. (linea 1c);
n. delle richieste in sospeso fuori termini: tutte le richieste (non solo
quelle dell’anno di riferimento, ma anche quelle in sospeso dagli anni
precedenti) che non hanno ricevuto risposta da parte dei partners
europei e per le quali è ormai scaduto il termine di tre mesi. A queste
viene comunque data risposta con un ritardo medio che si aggira intorno
ai 12 mesi. (linea 1d);
Analogamente per le richieste di assistenza amministrativa ricevute
dall’Italia gli elementi forniti riguardano:
n. di richieste ricevute dall’Italia, nell’anno di riferimento, da parte di
ciascuno dei partners europei (linea 2a);
n. di risposte emesse dall’Italia, nell’anno di riferimento, verso ciascuno
dei partners europei (linea 2b) (come già precisato a proposito della
linea 2a, anche queste risposte possono riguardare sia richieste ricevute
nell’anno di riferimento, sia richieste ricevute negli anni pregressi);
n. di richieste in sospeso nei termini: le domande di assistenza
amministrativa, ricevute dai partners europei, alle quali si deve dare
risposta e per le quali non è ancora spirato il termine dei tre mesi (non
solo quelle dell’anno di riferimento, ma anche quelle in sospeso dagli
anni precedenti). Si tratta di richieste trasmesse in prossimità della fine
di un anno solare e pertanto non definite alla fine dello stesso. (linea
2c);
n. delle richieste in sospeso fuori termini: tutte le richieste inevase da
oltre tre mesi – sia che siano state ricevute nell’anno di riferimento, sia
che provengano dagli anni pregressi, alle quali viene comunque data
risposta con un ritardo medio che si aggira intorno ai 12 mesi. (linea
2d).
Sono stati anche forniti i dati relativi a:
il numero di casi in cui alcuni numeri di identificazione IVA, dichiarati
dagli operatori sugli stati ricapitolativi dei fornitori degli altri Paesi
membri, non rispondono alle regole di costruzione dello Stato membro di
riferimento (linea 3);
48
La rilevazione dei dati, ai fini statistici, viene fatta annualmente (trimestralmente fino all’anno 1999)
ed inviata a Bruxelles alla DG TAXUD della Commissione Europea.
59
il numero delle segnalazioni di errore ricevuti dall’Italia sui codici IVA
inviati: si tratta di numeri IVA che, con ogni probabilità, sono fittizi, pur
corrispondendo alle regole di costruzione49 (linea 4);
il numero di casi che hanno richiesto azioni supplementari di controllo
(linea 5).
Infine sono stati indicati i dati relativi al n. di segnalazioni spontanee inviate
a ciascuno dei partners europei e ricevute, da parte di ciascuno di essi nell’anno di
riferimento, ai sensi dell’art. 4 della Direttiva 77/799 (linea 6 e linea 7).
I dati sulle informazioni scambiate con gli altri Stati membri sono relativi agli
anni dal 1994 - 1°anno di attività del CLO italiano - al 2003, e mostrano un
andamento costantemente crescente per le richieste ricevute dall’Italia dagli altri
Paesi (passate da 135 del 1994 a 2.174 nel 2003), mentre per quelle inviate, dopo
la notevole crescita verificatasi fino al 2001 (da 65 nel 1994 a 3.863), si assiste ad
una consistente flessione (3.562 nel 2002 e 2.615 nel 2003), che sembrerebbe
sottendere un calo d’interesse per l’apporto che da questa fonte può venire
all’attività di controllo. Si tratta, tuttavia, di dati che devono, comunque, essere
valutati con cautela, sia per il fatto che in presenza di richieste, sia emesse che
ricevute, ve ne possono essere numerose “in sospeso” che, come detto, si vanno
cumulando di anno in anno, tanto per il nostro Paese che per gli altri Stati membri,
sia per problemi riguardanti una non omogenea rendicontazione delle statistiche da
parte dei diversi Paesi.
Sulle possibili situazioni che possono determinare sfasature nella
rendicontazione delle statistiche relative agli scambi intracomunitari influisce in
maniera determinante la diversa interpretazione che due Paesi danno ad una stessa
richiesta di assistenza amministrativa che possono essere spiegati con alcuni
esempi. Si può verificare, ad esempio, che l'Italia inoltri una domanda al Belgio
sulle transazioni intercorse, in un determinato anno, tra un ditta italiana ed una
belga e se il Belgio non risponde entro i tre mesi previsti, il CLO italiano può
inoltrare un sollecito. Se in Belgio tale sollecito viene considerato come una nuova
richiesta mentre in Italia lo si ritiene parte integrante della richiesta principale a suo
tempo effettuata, evidentemente nella rendicontazione si avrà una sfasatura tra i
due Paesi: perché il Belgio darà conto di due richieste provenienti dall'Italia, mentre
il CLO italiano farà riferimento ad una sola richiesta. Chiaramente, i ruoli possono
essere invertiti.
Altro esempio può essere costituito dal fatto che uno Stato invii una richiesta
che comporti accertamenti particolarmente complessi. Lo Stato che deve rispondere
può fornire, in un primo momento, solo alcuni elementi, riservandosi di integrare la
risposta nel momento in cui avrà il panorama completo delle relazioni economiche
tra i due operatori nel periodo di riferimento. Analogamente a quanto verificatosi
nell’esempio precedente, i dati forniti dai due Paesi non combaceranno se lo Stato
richiedente considererà le risposte come due ed autonome e come tali le riporterà
nella statistica, e lo Stato che ha fornito la risposta le considererà come due
momenti della stessa risposta.
Infine, è possibile che una informazione spontanea, ai sensi della Direttiva
77/799, venga computata tra le richieste di assistenza amministrativa ex
Regolamento 1798/03 e/o 218/92 e viceversa.
Secondo quanto riferito dal CLO, nel corso degli anni, in sede di Comitato
Permanente per la Cooperazione Amministrativa (SCAC), a Bruxelles, la questione è
stata affrontata più volte, nel tentativo di condurre tutti gli Stati verso una linea di
49
E che dovrebbero, quindi, innescare relative attività di controllo.
60
condotta omogenea. Agli intenti, però, non sempre
comportamento univoco da parte di tutti i Paesi membri.
ha
fatto
seguito
un
Tali considerazioni pongono seri interrogativi sulla validità dei dati forniti e
sulle valutazioni che su di essi si possono formulare ma, soprattutto, prospettano
preoccupazioni accresciute ora che i dati da omogeneizzare riguardano ben 25
Paesi.
I risultati dell’analisi condotta su tali dati vanno quindi valutati alla luce dielle
limitazioni esposte e delle cautele che le stesse comportano.
61
Monitoraggio sullo scambio di informazioni in ambito comunitario
Tabella n. 2
Richieste di informazioni inviate dall’Italia e risposte ricevute
GB
AT
BE
DE
DK
EL
ES
FI
FR
IE
LU
NL
PT
SE
GRAN
Tot
AUSTRIA BELGIO GERMANIA DANIMARCA GRECIA SPAGNA FINLANDIA FRANCIA
IRLANDA LUSSEMBURGO OLANDA PORTOGALLO SVEZIA
BRETAGNA
Richieste complessivamente inviate dall'Italia ai partners europei (linea 1a)
94
3
3
1
1
1
49
3
1
1
2
95
6
34
113
12
1
95
145
42
10
7
33
2
96
10
110
257
14
34
163
3
152
134
58
104
111
21
3 1.
97
34
83
287
20
4
139
5
322
79
14
5
96
17
6 1.
98
93
88
384
31
51
135
3
316
94
5
24
169
33
15 1.
99
73
112
604
46
33
232
4
320
117
11
30
100
50
11 1.
00
164
200
1.290
87
119
242
3
358
272
17
25
235
24
20 3.
01
196
177
2.056
47
89
336
11
343
255
6
33
260
23
31 3.
02
186
384
1.660
29
28
349
8
275
248
23
40
270
32
30 3.
03
91
198
1.229
17
55
313
1
234
138
26
42
220
24
27 2.
ale
853 1.389
7.883
304
415
2.005
38
2.514
1.382
171
311
1.496
226
143 19.
Risposte complessivamente ricevute dall'Italia dai partners europei (linea 1b)
94
0
0
1
1
2
1
0
0
0
0
2
0
0
0
95
0
5
47
7
0
7
0
122
19
7
0
7
2
0
96
2
82
56
4
21
94
0
201
44
6
10
80
20
2
97
32
70
140
7
7
198
6
265
110
10
3
94
24
2
98
73
88
14
1
57
147
3
193
85
3
18
146
65
18
99
100
93
330
26
14
131
6
270
188
6
13
158
26
21 1.
00
184
141
942
47
80
87
3
329
186
17
6
150
11
20 2.
01
184
176
1.922
30
81
165
9
227
212
10
19
288
18
22 3.
02
135
166
934
17
17
235
8
167
217
16
20
256
9
21 2.
03
57
136
727
20
51
169
1
187
36
10
36
234
19
20 1.
ale
767
957
5.113
160
330
1.234
36
1.961
1.097
85
127
1.413
194
126 13.
% delle risposte complessivamente ricevute dall'Italia rispetto a quelle inviate (linea 1b/linea 1a)
94
0,00
0,00
33,33
100,00 200,00 100,00
0,00
0,00
0,00
0,00
200,00
0,00
0,00
0,00 10
95
0,00
14,71
41,59
58,33
0,00
7,37
0,00
84,14
45,24
70,00
0,00
21,21
100,00
0,00 44
62
96
97
98
99
00
01
02
03
ale
20,00
74,55
94,12
84,34
78,49 100,00
136,99
83,04
112,20
70,50
93,88
99,44
72,58
43,23
62,64
68,69
89,92 68,90
21,79
48,78
3,65
54,64
73,02
93,48
56,27
59,15
64,86
28,57
61,76
35,00 175,00
3,23 111,76
56,52
42,42
54,02
67,23
63,83
91,01
58,62
60,71
117,65
92,73
52,63 79,52
57,67
142,45
108,89
56,47
35,95
49,11
67,34
53,99
61,55
0,00
120,00
100,00
150,00
100,00
81,82
100,00
100,00
94,74
132,24
82,30
61,08
84,38
91,90
66,18
60,73
79,91
78,00
32,84
139,24
90,43
160,68
68,38
83,14
87,50
26,09
79,38
10,34
71,43
60,00
54,55
100,00
166,67
69,57
38,46
49,71
9,62
60,00
75,00
43,33
24,00
57,58
50,00
85,71
40,84
72,07
97,92
86,39
158,00
63,83
110,77
94,81
106,36
94,45
95,24 66,67 52
141,18 33,33 87
196,97 120,00 63
52,00 190,91 79
45,83 100,00 72
78,26 70,97 87
28,13 70,00 62
79,17 74,07 65
85,84 88,11 71
Tabella n. 3
Richieste di informazioni in sospeso emesse dall’Italia
GB
IE
LU
NL
P
GRAN
IRLANDA LUSSEMBURGO OLANDA PORTO
BRETAGNA
Richieste in sospeso nei termini inviate ai partners europei(linea 1c)
1
1
4
2
2
5
2
94
143
44
4
7
30
13
27
134
3
139
98
55
97
97
22
3
128
5
249
68
13
5
73
30
54
126
3
253
109
5
12
145
10
31
30
245
77
3
4
84
40
31
47
1
48
69
1
1
230
34
61
104
128
115
7
246
4
30
120
218
225
3
18
84
5
37
50
64
87
11
14
62
Richieste in sospeso fuori termini inviate ai partners europei (linea 1d)
1
1
1
2
1
79
114
5
2
6
3
35
157
51
82
4
34
8
35
208
8
109
67
10
AT
BE
DE
DK
EL
ES
FI
FR
AUSTRIA BELGIO GERMANIA DANIMARCA GRECIA SPAGNA FINLANDIA FRANCIA
1994
1995
1996
1997
1998
1999
2000
2001
2002
2003
6
8
16
52
41
7
20
21
28
3
37
61
86
89
111
11
80
150
61
2
68
250
251
367
102
348
270
390
515
1994
1995
1996
1997
1
5
25
42
3
82
33
63
1998
1999
2000
2001
2002
2003
16
15
29
28
7
34
70
57
216
148
296
447
116
293
395
607
336
713
29
27
37
60
8
4
17
1
53
59
101
96
178
63
201
326
424
638
3
3
3
430
478
346
352
400
601
84
63
157
154
75
315
2
2
3
6
4
12
4
21
43
51
60
70
64
115
14
14
190
198
Tabella n. 4 - Distribuzione % degli scambi di informazioni in ambito comunitario – Richieste inviate ed in sospeso e
risposte pervenute
GB
AT
BE
DE
DK
EL
ES
FI
FR
IE
LU
NL
PT
SE
Tot
GRAN
AUSTRIA BELGIO GERMANIA DANIMARCA GRECIA SPAGNA FINLANDIA FRANCIA
IRLANDA LUSSEMBURGO OLANDA PORTOGALLO SVEZIA
BRETAGNA
Distribuzione % delle richieste complessivamente inviate dall'Italia (linea 1a)
94
0,00
4,62
4,62
1,54
1,54
1,54
0,00
75,38
4,62
1,54
1,54
3,08
0,00
0,00 100
95
1,20
6,80
22,60
2,40
0,20
19,00
0,00
29,00
8,40
2,00
1,40
6,60
0,40
0,00 100
96
0,85
9,37
21,89
1,19
2,90
13,88
0,26
12,95
11,41
4,94
8,86
9,45
1,79
0,26 100
97
3,06
7,47
25,83
1,80
0,36
12,51
0,45
28,98
7,11
1,26
0,45
8,64
1,53
0,54 100
98
6,45
6,11
26,65
2,15
3,54
9,37
0,21
21,93
6,52
0,35
1,67
11,73
2,29
1,04 100
99
4,19
6,43
34,65
2,64
1,89
13,31
0,23
18,36
6,71
0,63
1,72
5,74
2,87
0,63 100
00
5,37
6,54
42,21
2,85
3,89
7,92
0,10
11,71
8,90
0,56
0,82
7,69
0,79
0,65 100
01
5,07
4,58
53,22
1,22
2,30
8,70
0,28
8,88
6,60
0,16
0,85
6,73
0,60
0,80 100
02
5,22
10,78
46,60
0,81
0,79
9,80
0,22
7,72
6,96
0,65
1,12
7,58
0,90
0,84 100
03
3,48
7,57
47,00
0,65
2,10
11,97
0,04
8,95
5,28
0,99
1,61
8,41
0,92
1,03 100
ale
4,46
7,26
41,21
1,59
2,17
10,48
0,20
13,14
7,22
0,89
1,63
7,82
1,18
0,75 100
Distribuzione % delle risposte complessivamente ricevute dall'Italia (linea 1b)
94
0,00
0,00
14,29
14,29
28,57
14,29
0,00
0,00
0,00
0,00
28,57
0,00
0,00
0,00 100
95
0,00
2,24
21,08
3,14
0,00
3,14
0,00
54,71
8,52
3,14
0,00
3,14
0,90
0,00 100
96
0,32
13,18
9,00
0,64
3,38
15,11
0,00
32,32
7,07
0,96
1,61
12,86
3,22
0,32 100
97
3,31
7,23
14,46
0,72
0,72
20,45
0,62
27,38
11,36
1,03
0,31
9,71
2,48
0,21 100
98
8,01
9,66
1,54
0,11
6,26
16,14
0,33
21,19
9,33
0,33
1,98
16,03
7,14
1,98 100
99
7,24
6,73
23,88
1,88
1,01
9,48
0,43
19,54
13,60
0,43
0,94
11,43
1,88
1,52 100
00
8,35
6,40
42,76
2,13
3,63
3,95
0,14
14,93
8,44
0,77
0,27
6,81
0,50
0,91 100
01
5,47
5,23
57,15
0,89
2,41
4,91
0,27
6,75
6,30
0,30
0,56
8,56
0,54
0,65 100
02
6,09
7,48
42,11
0,77
0,77
10,60
0,36
7,53
9,78
0,72
0,90
11,54
0,41
0,95 100
03
3,35
7,99
42,69
1,17
2,99
9,92
0,06
10,98
2,11
0,59
2,11
13,74
1,12
1,17 100
ale
5,64
7,04
37,60
1,18
2,43
9,07
0,26
14,42
8,07
0,63
0,93
10,39
1,43
0,93 100
Distribuzione % delle richieste in sospeso nei termini - emesse dall'Italia (linea 1c)
94
0,00
20,00
13,33
0,00
6,67
6,67
0,00
26,67
13,33
0,00
0,00
13,33
0,00
0,00 100
95
1,36
8,37
15,38
1,13
0,45
21,27
0,00
32,35
9,95
0,90
1,58
6,79
0,45
0,00 100
65
96
97
98
99
00
01
02
03
0,80
1,70
3,98
5,23
0,81
1,78
1,57
2,86
6,08
9,14
6,81
14,16
1,28
7,12
11,23
6,23
24,93
26,67
28,08
13,01
40,37
24,04
29,19
52,60
94
95
96
97
98
99
00
01
02
03
0,00
0,00
0,21
0,93
1,38
1,35
1,80
1,46
0,34
1,03
0,00
0,00
5,23
7,85
6,03
5,12
13,41
7,70
14,54
13,53
0,00
1,42
17,15
6,17
9,99
26,30
24,52
31,57
16,50
21,59
1,30
2,69
2,34
0,32
2,30
4,13
1,28
3,95
4,64
3,60
3,03
5,43
0,30
2,25
0,51
3,78
Distribuzione % delle
0,00
0,00
0,00
0,47
0,63
7,32
1,50
6,54
2,50
1,46
2,42
0,09
2,30
3,29
3,12
3,07
0,39
4,96
0,12
2,91
13,36
0,30
13,86
9,77
5,48
9,67
13,60
0,53
26,46
7,23
1,38
0,53
9,64
0,23
19,36
8,34
0,38
0,92
3,83
0,00
31,25
9,82
0,38
0,51
5,45
0,12
5,57
8,00
0,12
0,12
9,26
0,00
11,40
10,24
0,00
0,62
8,98
0,00
16,32
16,84
0,22
1,35
5,11
0,00
6,54
8,89
1,12
1,43
richieste in sospeso fuori termini - emesse dall'Italia (linea 1d)
20,00
0,00
0,00
20,00
20,00
0,00
37,44
0,00
54,03
2,37
0,95
0,00
32,85
0,00
10,67
17,15
0,84
0,00
38,88
1,50
20,37
12,52
0,00
0,00
15,33
0,00
37,04
7,24
0,17
0,34
5,66
0,00
42,91
5,66
0,18
1,89
12,48
0,00
21,48
9,75
0,19
2,67
16,95
0,16
18,30
8,01
0,31
2,65
20,83
0,15
19,65
3,68
0,20
2,95
19,32
0,09
18,20
9,54
0,36
2,12
Tabella n. 5
Richieste di informazioni ricevute dall’Italia e risposte emesse
9,67
7,76
11,09
10,71
26,68
21,91
6,29
6,33
1,79
2,02
3,60
4,59
0,93
2,67
2,99
1,84
0,30 100
0,32 100
1,15 100
1,28 100
2,32 100
2,49 100
2,47 100
2,76 100
40,00
2,84
7,11
1,87
9,91
1,26
0,00
0,73
9,33
5,99
0,00
0,47
0,84
1,87
8,44
7,18
7,51
5,41
5,75
4,36
0,00 100
0,00 100
0,00 100
0,00 100
0,17 100
0,00 100
0,62 100
0,57 100
0,74 100
0,85 100
GB
IE
LU
NL
GRAN
IRLANDA LUSSEMBURGO OLANDA PO
BRETAGNA
dall'Italia dai partners europei (linea 2a)
64
10
1
2
58
33
22
163
23
3
8
143
10
2
31
102
14
2
54
52
34
11
44
AT
BE
DE
DK
EL
ES
FI
FR
AUSTRIA BELGIO GERMANIA DANIMARCA GRECIA SPAGNA FINLANDIA FRANCIA
1994
1995
1996
1997
1998
1999
8
15
16
46
21
10
15
60
138
71
89
28
151
163
305
297
404
Richieste complessivamente ricevute
20
1
87
24
18
49
109
1
2
121
86
4
46
123
2
8
16
132
4
66
2000
2001
2002
2003
Totale
54
33
46
19
258
85
137
57
125
787
1994
1995
1996
1997
1998
1999
2000
2001
2002
2003
Totale
13
7
44
33
42
25
24
5
193
4
1
45
110
145
94
93
56
38
93
679
1994
1995
1996
1997
1998
1999
2000
2001
2002
2003
Totale
0,00
0,00
86,67
43,75
95,65
157,14
77,78
75,76
52,17
26,32
74,81
40,00
6,67
75,00
79,71
204,23
105,62
109,41
40,88
66,67
74,40
86,28
749
857
1.318
1.491
5.763
16
40
219
59
54
3
10
21
39
119
3
132
45
4
7
16
122
222
8
83
42
3
11
16
5
137
159
1
137
25
7
6
91
677
1.193
19
993
290
4
43
200
Risposte complessivamente fornite dall'Italia ai partners europei (linea 2b)
10
17
27
47
9
37
1
57
14
37
19
41
74
8
25
16
72
36
1
11
133
6
55
44
1
101
25
8
104
36
171
128
15
2
57
180
2
30
59
2
65
39
1
10
61
428
12
22
131
57
47
16
398
8
26
79
3
34
33
2
29
572
10
127
231
4
50
20
1
6
10
755
11
151
287
112
7
12
5
2.691
58
546
1.059
10
703
250
2
33
238
% delle risposte complessivamente emesse dall'Italia rispetto alle richieste ricevute (linea 2b/linea 2a)
35,71
85,00
0,00
73,44
90,00
0,00
0,00
24,50
100,00
65,52
58,33
0,00
63,79
57,58
186,36
45,40
44,44
51,02
14,68
0,00
44,17
156,52
33,33 137,50
43,61
300,00
45,45
51,16
70,63
250,00
0,00
25,81
35,02
0,00
78,26 139,02
0,00
125,49
107,14
100,00 105,56
44,55
25,00 187,50
44,70
50,00
125,00
114,71
90,91 138,64
57,14
75,00
55,00
59,82
96,61
87,04
0,00 160,00
46,44
38,10
66,67
66,39
100,00
25,76
73,33
50,00 414,29
43,40
62,50 104,10 104,05
50,00
60,24
47,62
33,33
54,55
62,50
50,64
220,00 110,22 180,50
0,00
81,75
28,00
171,43
83,33
46,69
63,74 80,65
88,77
52,63
70,80
86,21
50,00
76,74 119,00
Tabella n. 6
Richieste di informazioni in sospeso ricevute dall’Italia
67
GB
IE
LU
NL
GRAN
IRLANDA LUSSEMBURGO OLANDA POR
BRETAGNA
Richieste ricevute dai partners europei in sospeso nei termini - (linea 2c)
5
1
54
11
2
50
13
55
36
14
10
44
109
1
183
26
3
7
2
102
78
112
16
31
4
30
122
2
65
14
36
9
45
44
20
1
11
36
4
9
19
21
4
1
8
10
14
184
90
31
2
4
1
13
60
80
37
9
11
7
3
1
85
25
12
6
Richieste ricevute dai partners europei in sospeso fuori termini - (linea 2d)
2
33
9
1
7
3
66
5
2
4
127
125
183
12
1
6
17
84
392
260
21
2
30
15
66
395
152
10
3
110
11
121
37
34
2
6
13
11
24
235
6
62
57
3
19
35
18
24
110
6
91
42
3
20
17
5
20
225
10
134
66
5
19
16
12
154
10
154
96
5
11
22
AT
BE
DE
DK
EL
ES
FI
FR
AUSTRIA BELGIO GERMANIA DANIMARCA GRECIA SPAGNA FINLANDIA FRANCIA
1994
1995
1996
1997
1998
1999
2000
2001
2002
2003
8
15
12
25
5
4
21
4
-
6
14
59
183
50
89
5
130
135
23
17
112
116
213
304
262
321
677
218
241
1994
1995
1996
1997
1998
1999
2000
2001
2002
2003
7
17
14
16
29
20
9
27
36
104
175
70
151
107
121
265
1
7
52
65
356
235
497
600
528
1.241
68
Tabella n. 7
Distribuzione % degli scambi di informazioni in ambito comunitario – Richieste ricevute e risposte fornite
GB
DE
DK
EL
ES
FI
FR
IE
LU
NL
PT
SE
Totale
GRAN
GERMANIA DANIMARCA GRECIA SPAGNA FINLANDIA FRANCIA
IRLANDA LUSSEMBURGO OLANDA PORTOGALLO SVEZIA
BRETAGNA
Distribuzione % delle richieste complessivamente ricevute dall'Italia (linea 2a)
20,74
0,00
14,81
0,00
0,00
47,41
7,41
0,74
0,00
1,48
0,00
0,00 100,00
36,12
0,24
20,81
5,74
0,00
13,88
7,89
0,00
0,00
7,42
2,39
0,00 100,00
25,91
2,86
7,79
17,33
0,16
25,91
3,66
0,00
0,48
1,27
2,70
0,00 100,00
33,12
0,22
13,14
9,34
0,00
15,53
1,09
0,00
0,22
3,37
6,73
0,54 100,00
34,90
0,47
5,41
14,45
0,24
11,99
1,65
0,00
0,24
6,35
9,17
1,41 100,00
47,03
0,93
1,86
15,37
0,47
6,05
3,96
0,00
1,28
5,12
4,66
0,47 100,00
56,66
1,21
3,03
16,57
0,00
4,46
4,08
0,00
0,23
0,76
1,74
0,76 100,00
57,63
1,41
2,62
8,00
0,20
8,88
3,03
0,00
0,27
0,47
4,77
1,28 100,00
65,97
0,80
6,11
11,11
0,40
4,15
2,10
0,15
0,55
0,80
2,25
0,45 100,00
68,58
0,23
6,30
7,31
0,05
6,30
1,15
0,00
0,32
0,28
2,25
0,60 100,00
53,39
0,84
6,27
11,05
0,18
9,20
2,69
0,04
0,40
1,94
3,66
0,67 100,00
Distribuzione % delle risposte complessivamente emesse dall'Italia (linea 2b)
8,77
0,00
14,91
23,68
0,00
41,23
7,89
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00 100,00
17,62
0,48
27,14
6,67
0,00
17,62
9,05
0,00
0,00
19,52
1,43
0,00 100,00
24,10
2,61
8,14
5,21
0,00
23,45
11,73
0,00
0,33
3,58
1,95
0,00 100,00
25,58
1,15
10,58
8,46
0,19
19,42
4,81
0,00
0,00
1,54
4,62
1,15 100,00
13,77
0,00
4,77
22,65
0,00
16,95
1,99
0,00
0,26
7,55
5,30
1,72 100,00
28,13
0,31
4,69
9,22
0,31
10,16
6,09
0,16
1,56
9,53
9,38
0,63 100,00
48,75
1,37
2,51
14,92
0,00
6,49
5,35
0,00
0,00
1,82
2,62
0,80 100,00
52,44
1,05
3,43
10,41
0,40
4,48
4,35
0,00
0,26
3,82
6,19
2,50 100,00
49,40
0,86
10,97
19,95
0,35
4,32
1,73
0,09
0,52
0,86
4,58
1,04 100,00
49,87
0,73
9,97
18,96
0,00
7,40
0,46
0,00
0,79
0,33
3,90
1,12 100,00
39,26
0,85
7,96
15,45
0,15
10,26
3,65
0,03
0,48
3,47
4,60
1,14 100,00
Distribuzione % delle richieste ricevute dai partners europei in sospeso nei termini - (linea 2c)
17,71
0,00
5,21
1,04
0,00
56,25
11,46
0,00
0,00
2,08
0,00
0,00 100,00
35,67
0,00
15,92
4,14
0,00
17,52
11,46
0,00
0,00
4,46
3,82
0,00 100,00
19,73
1,70
7,48
18,54
0,17
31,12
4,42
0,00
0,51
1,19
2,55
0,00 100,00
69
25,98
0,24
12,44
9,51
0,00
13,66
1,95
0,00
0,00
42,16
0,55
4,16
16,92
0,28
9,02
1,94
0,00
0,00
46,45
0,00
1,60
7,98
0,00
7,80
3,55
0,18
1,95
78,10
0,97
2,19
4,62
0,00
5,11
0,97
0,00
0,24
53,77
0,79
1,11
14,61
0,00
7,15
2,46
0,00
0,16
36,64
0,17
2,18
10,08
0,00
13,45
6,22
0,00
1,51
56,05
0,00
1,63
0,70
0,23
19,77
5,81
0,00
2,79
Distribuzione % delle richieste ricevute dai partners europei in sospeso fuori termini - (linea
2,22
0,00
4,44
0,00
0,00
73,33
20,00
0,00
0,00
7,61
1,09
7,61
3,26
0,00
71,74
5,43
0,00
0,00
9,00
0,69
21,97
21,63
0,00
31,66
2,08
0,00
0,17
6,06
1,59
7,84
36,57
0,00
24,25
1,96
0,00
0,19
24,52
1,03
4,55
27,20
0,00
10,47
0,69
0,00
0,21
39,50
1,85
0,00
20,34
0,00
6,22
5,71
0,34
1,01
40,94
0,91
1,98
19,36
0,49
5,11
4,70
0,25
1,57
54,95
1,65
2,20
10,07
0,55
8,33
3,85
0,27
1,83
42,93
0,41
1,63
18,29
0,81
10,89
5,37
0,41
1,54
59,81
0,00
0,58
7,42
0,48
7,42
4,63
0,24
0,53
3,78
4,99
6,38
1,95
0,32
1,85
1,40
2d)
0,00
2,17
1,04
2,80
7,58
2,18
2,88
1,56
1,30
1,06
8,29
8,32
7,09
1,22
6,35
3,36
4,19
0,37 100,00
1,25 100,00
0,35 100,00
2,43 100,00
1,27 100,00
1,18 100,00
2,09 100,00
0,00
1,09
4,33
7,28
10,33
8,40
7,00
3,11
5,37
3,76
0,00 100,00
0,00 100,00
0,00 100,00
0,19 100,00
0,41 100,00
0,00 100,00
0,00 100,00
0,00 100,00
0,49 100,00
0,00 100,00
70
Tabella n. 8
Segnalazioni spontanee inviate e ricevute - Art. 4 della direttiva 77/799/CEE (Linee 6 e 7)
AT
BE
DE
DK
EL
ES
FI
FR
AUSTRIA BELGIO GERMANIA DANIMARCA GRECIA SPAGNA FINLANDIA FRANCIA
GB
IE
LU
NL
GRAN
IRLANDA LUSSEMBURGO OLANDA PORT
BRETAGNA
1994
1995
1996
1997
1998
1999
2000
2001
2002
2003
Totale
0
0
3
20
17
10
21
27
5
0
103
0
3
0
0
8
1
14
4
2
0
32
0
1
36
29
12
27
30
36
22
11
204
0
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1
2
0
0
5
2
5
0
15
Numero
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1
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1
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6
di segnalazioni spontanee inviate - Linea 6
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1
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8
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20
6
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4
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6
21
1
10
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21
29
1
10
0
16
23
3
0
0
6
36
0
1
0
10
3
0
28
1
82
130
6
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1
0
0
0
0
0
1
0
1
4
1
2
6
6
25
9
0
54
1994
1995
1996
1997
1998
1999
2000
2001
2002
2003
Totale
0
0
0
5
2
15
4
14
14
0
54
0
0
1
0
13
2
11
8
5
22
62
0
4
7
15
33
8
22
12
30
8
139
0
0
0
1
6
9
17
8
11
4
56
Numero di segnalazioni spontanee ricevute - Linea 7
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0
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0
0
2
2
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6
2
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4
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0
20
14
0
1
0
0
3
17
0
0
0
7
10
10
0
0
7
2
1
24
1
1
6
6
85
17
2
0
9
45
33
41
3
0
2
31
7
52
18
0
0
18
12
12
3
8
26
109
177
189
27
0
0
0
0
0
0
2
3
10
1
16
0
32
0
0
0
2
0
15
2
2
53
71
72
Linea 1: richieste emesse dall’Italia
Nel corso del periodo in esame l’Italia ha inviato 19.130 richieste, a fronte
delle quali aveva ricevuto alla fine del 2003 13.600 risposte. Per entrambi gli
aggregati i dati mostrano un andamento costantemente crescente fino al 2001, per
poi progressivamente decrescere nell’ultimo biennio, rispettivamente del -7,8% e –
26,6% per le richieste inviate e del -34,0% e –23,2% per le risposte ricevute.
Come detto in precedenza, i dati vanno letti con cautela anche considerando che
risultano in sospeso, sia nei termini che fuori termini (linee 1c e 1d) un numero
consistente di richieste (979 e 3.303 nel 2003), ultimo anno della serie in esame.
Grafico n. 1
Richieste inviate dal CLO agli Stati membri dell’U.E. nel periodo 1994-2003
4.500
3.863
(26,41%)
4.000
3.500
3.056
(75,33%)
3.000
2.500
1.743
(20,96%)
2.000
1.174
(134,80%)
1.500
1.000
500
3.562
(-7,79%)
2615
(-26,59%)
1.441
(29,70%)
1.111
(-5,37%)
65
(Variazione annua percentuale)
500 (669,23%)
1994
1995
1996
1997
1998
1999
2000
2001
2002
2003
Per quanto concerne i rapporti con i singoli Paesi, il maggior scambio di
informazioni è avvenuto con gli Stati con cui l’Italia presenta rilevanti scambi
commerciali (cfr. punto 4), più specificatamente:
con la Germania si registrano 7.883 richieste inviate (41,2% del totale),
con una flessione nel 2002 e nel 2003 rispettivamente pari al 19.3% e
26,0%, e 5.113 risposte ricevute (37,6% del totale), con una flessione
rispettivamente per i due anni del 51,4% e del 22,2%;
con la Francia le richieste trasmesse sono state nel complesso 2.514
(13,1%), con un decremento del 19,8% nel 2002 e del 14,9% nel 2003,
a fronte delle quali il CLO ha ricevuto 1.961 (14,4%) risposte, con una
contrazione del 26,4% nel 2002 ed una ripresa del +12% nel 2003;
con la Spagna si registrano 2.005 (10,5%) richieste inviate, e 1.234
risposte ricevute (9,1%), con una crescita sempre costante nel periodo
in esame fino al 2003, quando si è registrato un decremento del 10,3%
delle richieste inviate e del 28,1% delle risposte ricevute.
Rilevante il numero delle richieste e delle relative risposte per due degli Stati
minori:
l’Olanda, cui il CLO ha inviato 1.496 (7,8%) domande e ha ricevuto
1.413 (10,4%) risposte, con un decremento, nel 2003, rispettivamente
del 18,5% e dell’8,6%;
73
il Belgio, cui sono state trasmesse 1.389 (7,3%) richieste, a fronte delle
quali sono state ricevute 957 risposte (7,0%), con una contrazione,
nell’ultimo anno, rispettivamente, del 48,4% e del 18,1%.
Relativamente alla percentuale di risposte pervenute al CLO italiano rispetto
alle richieste inviate, i paesi che mostrano una maggiore solerzia sono quelli con i
quali lo scambio si attesta su un volume inferiore: infatti, emergono Finlandia
(94,7%), Olanda (94,4%) ed Austria (89,9%). Fa tuttavia eccezione il
Lussemburgo, il quale, con solo il 41% di risposte fornite, viene a costituire il
fanalino di coda.
Linea 2: richieste ricevute dall’Italia
Tra il 1994 ed il 2003 l’Italia ha ricevuto dai partners europei 10.785
richieste di assistenza amministrativa, con un andamento costantemente crescente,
a fronte delle quali, alla fine del 2003, aveva emesso 6.855 risposte, pari a circa il
63,6%, con un trend sostanzialmente in crescita.
Grafico n. 2
Richieste ricevute dal CLO da parte degli Stati membri dell’U.E. nel periodo
1994-2003
2.500
2.174
( 8,81%)
2.000
1.998
( 34,36%)
1.500
1.487
1.322
( 12,48%)
( 53,90%)
1.000
921
( 46,42%)
629
500
851
( - 7,60%)
859
( 0,94%)
(50,48%)
(Variazione annua percentuale)
418
135
(209,63%)
1994
1995
1996
1997
1998
1999
2000
2001
2002
2003
Anche in questo caso, sono i Paesi maggiori a trasmettere al CLO il più
elevato numero di richieste: Germania, con 5.763 richieste, pari al 53,4% del
totale, che ha finora ricevuto 2.691 risposte, Spagna, che ha trasmesso 1.193
richieste (11,0%) e ha ricevuto 1.059 risposte, e Francia con 993 richieste (9,2%),
a fronte delle quali ha ricevuto 703 risposte.
Per quanto riguarda la lettura dei dati relativi alla percentuale di risposte
fornite dal CLO italiano alle richieste ricevute, si scontano le difficoltà, già
prospettate, di una non omogenea rilevazione dei dati da parte di tutti i Paesi. Dai
dati forniti si rileva che sono state complessivamente esaudite il 63,5% delle
richieste, ma con il paradosso che l’Italia avrebbe fornito ad Olanda e Lussemburgo
più risposte di quante ne avesse ricevute (119% e 108,3%).
Relativamente ai dati sulle richieste in sospeso nei termini (linee 1c e 2c) e
fuori termini (linee 1d e 2d), è opportuno, per quanto riguarda l’attività italiana,
chiarire che: a tutte le richieste viene sempre fornita risposta, con un ritardo medio
che si aggira intorno ai 12 mesi, in quanto, tranne in qualche caso (soprattutto
Gran Bretagna e Spagna), i CLO degli altri Stati membri chiedono che comunque
74
venga dato seguito anche alle richieste più remote. Tali ritardi vengono spiegati dal
CLO, sia con la complessità di alcune richieste che spesso coinvolgono un’articolata
rete di operatori anche con diverse collocazioni sul territorio, che con il fatto che
solo con l’istituzione delle Agenzie fiscali il monitoraggio sull’IVA intracomunitaria è
divenuto uno specifico obiettivo esplicitato nelle convenzioni stipulate dal
Dipartimento delle politiche fiscali con le Agenzie stesse.
Il numero, sia pure più contenuto, delle segnalazioni spontanee effettuate ai
sensi dell’art. 4 della Direttiva 77/799 (linee 6 e 7), riportato nella tabella n. 8,
pressoché segue l’andamento delle altre richieste di informazioni Infatti, mentre per
quelle inviate dall’Italia si rileva una consistente e progressiva flessione a partire dal
2002 (dopo il picco di 148 nel 2001 si sono ridotte a 86 e 27 rispettivamente nel
2002 e nel 2003, -41,9% e –68,6%), il numero di quelle ricevute dagli altri Paesi,
in costante crescita fino al 2002 (196 segnalazioni), si riduce del 46% nel 2003,
scendendo a 106. Tra i Paesi con cui è più accentuato tale scambio di segnalazioni
compare la Gran Bretagna (130 segnalazioni inviate e 189 ricevute); vengono
confermati gli scambi con la Germania (204 inviate e 139 ricevute), Francia (82 e
177) e Austria (103 e 54).
Nei grafici n. 3 e 4 viene riassunto l’andamento del totale delle richieste
scambiate tra CLO e gli Stati membri, sia con le variazioni percentuali intervenute
tra un anno e l’altro, sia di ciascun anno rispetto all’anno di inizio delle attività
(1994).
Grafico n. 3
Andamento delle richieste totali scambiate tra il CLO e gli Stati membri
dell’U.E. nel periodo 1994-2003
6.000
5.350
(22,20%)
5.000
4789
(-13,87%)
4.378
(68,26%)
4.000
5.560
(3,93%)
3.000
2.000
1.803
(96,41%)
2.032
(12,70%)
2.292
(12,80%)
2.602
(13,53%)
1.000
(Variazione annua percentuale)
918
(359,00%)
-
200
1994
1995
1996
1997
1998
1999
2000
2001
2002
2003
Grafico n. 4
75
Variazione percentuale delle richieste totali scambiate tra il CLO e gli Stati
membri dell’U.E. con riferimento a ciascun anno rispetto al 1994 (anno di
inizio delle attività)
30
2.680,00%
25
2.575,00%
2.294,50%
20
2.089,00%
15
1.201,00%
10
1.046,00%
916,00%
801,50%
5
359,00%
0
1994
1995
1996
1997
1998
1999
2000
2001
2002
2003
76
3.3 - Problematiche emerse nel sistema della cooperazione
internazionale
La cooperazione amministrativa ha un ruolo decisivo nell’attività di controllo
sulle operazioni di cessioni ed acquisti intracomunitari. Non a caso, infatti, come si
è visto, sin dall’introduzione del mercato unico il Regolamento 218/1992 aveva
dettato norme importanti per l’attività stessa istituendo dal gennaio 1993 il CLO
presso ogni Stato membro.
Dello stesso Regolamento era stata tuttavia evidenziata l’inadeguatezza
come valido strumento di lotta alle frodi per una serie di carenze ben evidenziate
dall’’Agenzia delle dogane, che ha, da parte sua, avviato un’attività di cooperazione
amministrativa con le Amministrazioni fiscali degli altri Stati membri per la lotta alle
frodi nel settore dell’IVA comunitaria:
i dati scambiati tramite il sistema VIES, automaticamente o su richiesta,
in quanto provenienti dalle dichiarazioni ricapitolative dei soggetti passivi
(Mod. INTRA), non erano disponibili entro tempi sufficientemente brevi e
non potevano essere scambiati con la necessaria rapidità;
il controllo a posteriori, infatti, può essere effettuato dopo un intervallo di
tempo troppo lungo e le disposizioni del Regolamento non hanno mai
avuto, come scopo, interventi relativi a casi di frode singoli che, per loro
natura, si svolgono in tempi ristrettissimi;
il campo di applicazione dello stesso Regolamento non comprendeva
tutte le operazioni che possono dar luogo a frode. In particolare,
venivano escluse le prestazioni di servizi50 e le forniture interne. Il
Regolamento 1798/2003, attualmente in vigore, all’art. 1 fa riferimento,
invece, sia alla fornitura di beni che alla prestazione di servizi;
la mancanza di collegamento diretto tra uffici locali e nazionali antifrode
e gli omologhi Organismi esteri, riduceva l’efficacia della cooperazione,
ne limitava l’uso da parte degli agenti, comportando, quindi,
l’allungamento dei tempi di risposta.
A conclusione di una sua indagine, il Se.C.I.T.51 ha notato che, come peraltro
già visto, il volume delle informazioni scambiate va progressivamente crescendo,
anche se secondo le Istituzioni comunitarie il livello di collaborazione raggiunto
resta ben lontano da quello ottimale. Il Servizio ha poi formulato una serie di
considerazioni che attengono sia all’efficacia dello scambio di informazioni, sia
sull’uso che se fa e sia, infine, all’effettività della collaborazione fra le
amministrazioni finanziarie dei diversi Stati e dell’adeguatezza dei controlli
multilaterali previsti dal progetto Fiscalis.
Il Se.C.I.T. ha anzitutto rilevato che dai dati quantitativi sulle richieste di
assistenza amministrativa inoltrate e ricevute, prima analizzati, non si possono
ancora trarre elementi di valutazione in merito alla natura e alla proficuità dei
controlli eseguiti, così come nessun giudizio può essere espresso sui tempi di
evasione delle singole richieste. Sul primo punto, viene sottolineata l’assenza di
un’attività di intelligence che, in merito ai dati relativi a ciascuno scambio di
informazioni, consenta, in connessione con l’azione di monitoraggio, l’individuazione
dei settori merceologici e degli operatori maggiormente a rischio di frodi.
50
Il Regolamento (CE) n. 792/2002 del Consiglio, del 7 maggio 2002, aveva modificato
temporaneamente il Regolamento (CEE) n. 218/92 con riferimento alle misure aggiuntive in materia di
commercio elettronico, permettendo di applicare l'IVA ai “servizi elettronici” forniti nell’ambito della
Comunità (vigenza prevista dal 1 luglio 2003 , per un periodo di tre anni, fino al 30 giugno 2006).
51
Se.C.I.T.: relazione su ”Cooperazione e scambi di informazioni fra i Paesi europei: evoluzione della
normativa e reali necessità in ambito U.E.” del gennaio 2003.
77
In merito al secondo punto, il Se.C.I.T. osserva che i dati vengono raccolti
complessivamente, per cui risulta impossibile formulare ipotesi sulle motivazioni dei
ritardi, connesse con il grado di complessità dei controlli e degli accertamenti
necessari per acquisire gli elementi di riscontro, e persino con le distanze
geografiche esistenti tra i Paesi cooperanti.
Dall’inizio del 2002 presso il CLO è stata istituita una banca dati52 che
raccoglie tutti gli elementi conoscitivi sugli scambi di informazioni che vengono
successivamente trasmessi ai soggetti responsabili dei controlli (Entrate, Dogane e
Guardia di finanza). Ma è ancora troppo presto per poter valutare se questo sia
sufficiente a colmare le lacune rilevate dal Se.C.I.T..
Il Se.C.I.T. ha evidenziato anche:
la scarsa o nulla applicazione delle disposizioni di cui all’articolo 12 del
Regolamento n. 218/92 in merito ai “contatti diretti tra amministrazioni
per la soluzione di questioni di interesse bilaterale”,
l’esiguità dei controlli multilaterali previsti dal progetto Fiscalis, che si
sarebbero rivelati più utili sul piano didattico che su quello operativo (cfr
punto 5.3.1),
la non applicazione, sempre nell’ambito del programma Fiscalis, dello
strumento dei controlli congiunti, che prevede la presenza dei funzionari
di tutte le amministrazioni interessate presso il contribuente sottoposto
al controllo.
52
Cfr. punto 3.1.2.3.
78
4. - Scambi commerciali, monitoraggio dell’IVA intracomunitaria e
scambio di informazioni
Per gli scambi con i Paesi dell’Unione Europea dal 1° gennaio 1993 il sistema
di rilevazione doganale è stato sostituito dal sistema Intrastat, in base al quale le
informazioni sono desunte dalle segnalazioni riepilogative dei movimenti effettuati
dagli operatori economici agli uffici doganali territorialmente competenti. I dati,
pertanto, vengono forniti all’ISTAT dall’Agenzia delle dogane alla quale pervengono
per via informatica dagli operatori53.
La tabelle dal n. 9 al n. 11 riportano i valori relativi alle importazioni per gli
anni 1991 e 1992 ed agli acquisti per gli anni successivi e conseguenti elaborazioni.
Dalle stesse si rileva nel complesso un andamento crescente, con importi passati
dai circa 72 mila milioni di euro del 1991 ai 150 mila per il 2002; nel 2003 si rileva
una lieve contrazione, del 2,7%, con un importo in valore assoluto pari a circa 146
mila milioni di euro. Nel corso del periodo in esame si sono avute altre due
contrazioni: una prima (-4,9%, in valore assoluto da 75.396 a 71.701 milioni di
euro) tra il 1992 ed il 1993, in coincidenza con l’esordio del mercato interno, che ha
interessato gli acquisti da tutti gli Stati membri, con l’eccezione di Regno Unito,
Irlanda e Danimarca, ed una seconda tra il 1995 ed il 1996 (-4,0%).
A seguito dell’avvio del mercato interno, i dati sulla provenienza delle merci
non sembrano aver subito modifiche: gli acquisti sono costantemente concentrati
per oltre il 50% su due Paesi, Germania e Francia, mentre valori di un certo peso,
intorno al 10%, sono evidenziabili per i Paesi Bassi ed il Regno Unito.
Nelle tabelle dal n. 12 al n 14 vengono riportati gli importi riferiti alle
esportazioni per il biennio 1991-92 ed alle cessioni per gli anni successivi, dati che
presentano un andamento sostanzialmente crescente da circa 68 mila a circa 144
mila milioni di euro fino al 2002, mentre nel 2003 si registra un decremento del
4,6%, a fronte di esportazioni in valore assoluto pari a circa 138 mila milioni di
euro. I maggiori acquirenti delle merci italiane sono costantemente: Germania,
Francia e Regno Unito.
Tra il 1992 ed il 1993 le cessioni sono cresciute del 12,7%, passando da
69.703 a 78.546 Meuro. Maggiori tassi di incremento si registrano per gli anni
immediatamente successivi (1994 e 1995). Si è poi avuta una leggera contrazione
negli anni 1996 (-1,2%) e 2002 (-2,1%), cui ha fatto seguito quella già segnalata
relativa al 2003, in coincidenza delle flessioni sopra evidenziate per gli acquisti.
A fronte dell’analisi svolta sull’evoluzione degli scambi commerciali
intracomunitari non è possibile operare alcun raffronto con l’evoluzione del
corrispondente gettito IVA e ciò in quanto l’Agenzia delle entrate, per il modo in cui
il modello di dichiarazione è articolato, per ogni operatore economico dispone di un
unico dato: si tratta di un saldo relativo all’IVA da versare per effetto delle cessioni
al netto dell’IVA a credito sugli acquisti, sia interni che dagli altri Stati membri. I
contribuenti beneficiano di un regime per cui, quando acquistano, effettuano una
doppia scrittura – a credito, a debito – il cui saldo può essere zero.
Nessun elemento informativo è possibile ricavare sul gettito dell’IVA
intracomunitaria dallo stato di previsione e dal consuntivo dell’Entrata, gestiti dal
Dipartimento per le politiche fiscali del Ministero dell’economia e delle finanze: è
presente l’unità di base IVA su scambi interni e intracomunitari (1.1.8), articolata in
due unità di voto - Entrate derivanti dall’attività ordinaria di gestione (1.1.8.1.) e
Entrate derivanti dall’attività di accertamento e controllo (1.1.8.2.). Nella prima è
allocato il capitolo 1203 Imposta sul valore aggiunto, articolo 1 imposta
53
I dati riportati nelle tabelle dal n. 9 al n. 14 sono tratti dalla banca dati dell’ISTAT.
79
relativa agli scambi interni, relativo alle entrate sugli scambi sia nazionali che
intracomunitari;nella seconda gli ulteriori articoli.
Le entrate dovute all’IVA sugli scambi interni e intracomunitari contabilizzate
sul capitolo 1203 costituiscono con il solo art 1 circa il 24% del complesso di quelle
tributarie: una distinzione di tali entrate per tipologia di scambi commerciali di
riferimento (nazionali o intracomunitari) consentirebbe di monitorare i relativi flussi
di entrata in relazione sia alle basi di riferimento, sia all’efficacia dei provvedimenti
di contrasto dell’evasione e delle frodi, fornendo utili indicazioni per gli interventi
correttivi da adottare in sede sia nazionale, sia comunitaria, sia di collaborazione
bilaterale e multilaterale fra gli Stati membri.
Un raffronto è invece possibile fra quota ed evoluzione degli scambi
commerciali, da una parte, e quota ed evoluzione degli scambi di informazioni,
dall’altra.
L’analisi conferma quanto detto in merito alle informazioni scambiate dal
CLO italiano con i corrispondenti uffici degli altri Stati membri (punto 3.2): la
maggior collaborazione avviene con i Paesi con cui maggiori risultano essere gli
scambi commerciali soprattutto per quanto riguarda gli acquisti, anche se in misura
significativamente meno che proporzionale. Infatti, gli acquisti intracomunitari dalla
Germania e dalla Francia costituiscono, in media nell’ultimo decennio, oltre il 50%
del totale, la quota della richiesta di informazioni si attesta su valori analoghi
(acquisti per il 31% e richieste di informazioni per il 32,5% per la Germania e
rispettivamente 21,1% e 22,4% per la Francia). Seguono Olanda, Regno Unito,
Belgio e Spagna, con percentuali di incidenza sul totale mediamente tra il 7% ed il
10% ciascuno, sia per gli acquisti che per le richieste di informazioni. Analizzando la
serie storica nel dettaglio, si evidenzia che mentre l’incidenza degli acquisti dalla
Germania e dalla Francia si è mantenuta pressoché costante per tutto il decennio,
la percentuale di richieste di informazioni inviate al CLO tedesco è cresciuta in
maniera esponenziale, dal 4,6% del 1994 al 47% del 2003, mentre quella relativa
alla Francia è crollata dal 75% all’8,9%. Per gli altri Paesi si rilevano andamenti più
regolari (tabella n. 15).
Leggermente diversa è la situazione delle cessioni, che vede sempre
concentrati nei confronti di Germania e Francia la gran parte dei traffici commerciali
e degli scambi di informazioni, ma con andamenti diversi rispetto agli acquisti. Al
29,2% ed 22,7% delle cessioni in media rispettivamente concentrate negli scambi
con Germania e Francia, corrisponde una media di richieste di informazioni ricevute
dall’Italia pari al 44,7% ed al 14,5%; osservando poi l’andamento negli anni, si
osserva che, a fronte di una costante riduzione della percentuale delle cessioni alla
Germania (dal 33,3% del 1994 al 25,8% del 2003), si registra un progressivo e
costante aumento delle richieste di informazioni che sono partite con una
percentuale del 20,7% nel 1994, raggiungendo il picco del 68,6% nel 2003; Con la
Francia, invece, ad una percentuale costante di circa il 23% delle cessioni si
contrappone il crollo rilevato per gli acquisti di richieste di informazioni che sono
scese dal 47,4% al 6,3%.
Al terzo posto fra i Paesi ai quali vengono effettuate cessioni c’è il Regno
Unito, con un’incidenza sul totale mediamente e pressoché costante di circa il 12%,
alla quale non corrisponde, però, un’incidenza simile per le richieste di informazioni,
che, pur essendo in media del 3,6%, hanno avuto nel tempo un andamento
altalenante, che nel 2003 si è attestato all’1,1%. Al contrario, agli scambi
commerciali che si intrattengono con la Grecia, costantemente con un’incidenza tra
il 3 ed il 4%, corrispondono richieste di informazioni mediamente intorno all’8,2%
(tabella n. 16).
80
81
Tabella n. 9
Importazioni – Acquisti effettuati dall’Italia dagli altri Paesi U.E. dal 1991 al 2003 (valori in milioni di euro)
Francia
Belgio e
Lussemburgo
Paesi Bassi
Germania
Regno Unito
Irlanda
Danimarca
Grecia
Portogallo
Spagna
Belgio
Lussemburgo
Svezia
Finlandia
Austria
Totale
1991 1992 1993 1994 1995
1996
1997
1998
1999
2000
2001
2002
2003
16.517 17.327 16.427 19.184 24.119 22.510 24.573 25.893 26.484 29.682 29.648 29.895 28.692
5.686 5.804 5.618 6.766
6.701 7.082 6.902 8.112
24.389 25.847 23.343 27.177
6.629 6.861 7.032 8.647
763
858
948 1.333
1.151 1.207 1.247 1.393
969 1.034
916 1.119
427
439
383
500
4.073 4.016 4.039 5.444
8.331
9.593
33.329
10.619
1.611
1.599
1.270
700
6.847
7.969
9.972
30.736
10.971
1.666
1.534
1.241
806
6.907
8.651
11.395
33.384
12.455
1.850
1.570
1.215
847
8.799
9.459
12.126
37.151
12.615
2.169
1.723
1.111
894
8.973
13.009 15.401 16.588 15.433 14.807
39.684 45.471 47.077 46.837 45.857
12.655 14.185 13.540 13.390 12.163
2.930
3.509
3.592
3.635
3.928
1.711
1.769
1.907
1.821
1.818
1.444
1.329
1.363
1.269
1.380
978
1.083
1.268
1.389
1.250
9.032 10.769 11.181 12.102 12.189
8.756 10.461 11.544 11.451 10.947
593
766
889
832
1.026
1.586 1.534 1.471 1.756
2.371
2.301
2.598
3.012
3.216
3.819
3.521
3.528
3.417
626
768
719
802
1.025
886
1.105
1.435
1.634
2.277
1.776
1.667
1.760
2.550 2.618 2.655 3.124
4.096
3.829
4.294
4.805
5.158
6.049
6.472
7.216
7.121
72.06675.39671.70185.357105.508101.327112.734121.367127.285146.571150.366150.464146.355
Tabella n. 10
Importazioni – Acquisti effettuati dall’Italia dagli altri Paesi U.E. dal 1991 al 2003 - Distribuzione percentuale
Francia
Belgio e Lussemburgo
Paesi Bassi
Germania
Regno Unito
Irlanda
Danimarca
1991 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002 2003
22,9
23,0
22,9
22,5
22,9
22,2
21,8
21,3
20,8
20,3
19,7
19,9
19,6
7,9
7,7
7,8
7,9
7,9
7,9
7,7
7,8
9,3
9,4
9,6
9,5
9,1
9,8
10,1
10,0
10,2
10,5
11,0
10,3
10,1
33,8
34,3
32,6
31,8
31,6
30,3
29,6
30,6
31,2
31,0
31,3
31,1
31,3
9,2
9,1
9,8
10,1
10,1
10,8
11,0
10,4
9,9
9,7
9,0
8,9
8,3
1,1
1,1
1,3
1,6
1,5
1,6
1,6
1,8
2,3
2,4
2,4
2,4
2,7
1,6
1,6
1,7
1,6
1,5
1,5
1,4
1,4
1,3
1,2
1,3
1,2
1,2
82
Grecia
Portogallo
Spagna
Belgio
Lussemburgo
Svezia
Finlandia
Austria
Totale
1,3
0,6
5,7
1,4
0,6
5,3
1,3
0,5
5,6
1,3
0,6
6,4
1,2
0,7
6,5
1,2
0,8
6,8
1,1
0,8
7,8
2,2
2,0
2,1
2,1
0,9
1,0
1,0
0,9
3,5
3,5
3,7
3,7
100,0 100,0 100,0 100,0
0,9
0,7
7,4
1,1
0,8
7,1
6,9
0,5
2,5
1,3
4,1
100,0
0,9
0,7
7,3
7,1
0,5
2,6
1,6
4,1
100,0
0,9
0,8
7,4
7,7
0,6
2,3
1,2
4,3
100,0
0,8
0,9
8,0
7,6
0,6
2,3
1,1
4,8
100,0
0,9
0,9
8,3
7,5
0,7
2,3
1,2
4,9
100,0
2,2
2,3
2,3
2,5
1,0
0,9
1,0
1,2
3,9
3,8
3,8
4,0
100,0 100,0 100,0 100,0
Tabella n. 11
Importazioni – Acquisti effettuati dall’Italia dagli altri Paesi U.E. dal 1991 al 2003 - Variazione percentuale
1991 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002 2003
Francia
4,9
-5,2
16,8
25,7
-6,7
9,2
5,4
2,3
12,1
-0,1
0,8
-4,0
Belgio e Lussemburgo
2,1
-3,2
20,4
23,1
-4,4
8,6
9,3
Paesi Bassi
5,7
-2,5
17,5
18,3
4,0
14,3
6,4
7,3
18,4
7,7
-7,0
-4,1
Germania
6,0
-9,7
16,4
22,6
-7,8
8,6
11,3
6,8
14,6
3,5
-0,5
-2,1
Regno Unito
3,5
2,5
23,0
22,8
3,3
13,5
1,3
0,3
12,1
-4,5
-1,1
-9,2
Irlanda
12,5
10,5
40,6
20,9
3,4
11,0
17,3
35,1
19,7
2,4
1,2
8,0
Danimarca
4,9
3,3
11,7
14,8
-4,1
2,4
9,8
-0,7
3,4
7,8
-4,5
-0,2
Grecia
6,7 -11,4
22,2
13,5
-2,3
-2,1
-8,5
30,0
-8,0
2,6
-7,0
8,8
Portogallo
2,9 -12,7
30,5
39,9
15,1
5,2
5,6
9,4
10,8
17,1
9,5 -10,0
Spagna
-1,4
0,6
34,8
25,8
0,9
27,4
2,0
0,7
19,2
3,8
8,2
0,7
Belgio
19,5
10,4
-0,8
-4,4
Lussemburgo
29,1
16,1
-6,5
23,4
Svezia
-3,3
-4,2
19,4
35,0
-2,9
12,9
15,9
6,8
18,8
-7,8
0,2
-3,2
Finlandia
22,6
-6,3
11,6
27,7 -13,5
24,7
29,9
13,9
39,4 -22,0
-6,1
5,6
Austria
2,7
1,4
17,7
31,1
-6,5
12,1
11,9
7,3
17,3
7,0
11,5
-1,3
Totale
4,6
-4,9 19,0 23,6
-4,0 11,3
7,7
4,9 15,2
2,6
0,1
-2,7
Fonte: elaborazione Corte dei conti su dati ISTAT (i dati per il 2003 sono provvisori)
83
Tabella n. 12
Esportazioni – Cessioni effettuate dall’Italia verso gli altri Paesi U.E. dal 1991 al 2003 (valori in milioni di euro)
1991 1992 1993 1994
1995
1996
1997
1998
1999
2000
2001
2002
2003
Francia
16.450 16.557 18.126 20.951 25.726 25.204 25.860 28.410 29.176 33.196 33.691 33.069 31.660
Belgio e
Lussemburgo
3.682 3.759 4.116 4.781
5.688
5.565
5.754
6.034
Paesi Bassi
3.416 3.553 3.888 4.611
5.857
5.925
6.050
6.379
6.411
6.965
7.280
6.960
6.100
Germania
22.734 23.066 26.844 30.437 37.149 35.124 34.803 36.629 36.965 39.558 40.096 37.256 35.621
Regno Unito
7.214 7.433 8.836 10.404 12.265 13.006 15.118 15.939 15.952 18.036 18.474 18.780 17.885
Irlanda
358
360
423
555
793
807
777
897
1.094
1.890
1.597
1.464
1.331
Danimarca
841
887
996 1.345
1.720
1.699
1.754
1.859
1.895
2.048
2.166
2.090
1.876
Grecia
1.979 2.054 2.453 2.877
3.761
3.810
4.160
4.404
4.640
5.414
5.394
5.721
5.546
Portogallo
1.670 1.857 1.856 2.169
2.751
2.670
2.830
3.128
3.359
3.612
3.652
3.384
3.112
Spagna
5.530 5.811 5.975 7.426
9.585
9.876 11.018 12.883 14.250 16.355 16.955 17.354 17.987
Belgio
5.955
7.208
8.300
8.293
6.896
Lussemburgo
293
379
538
417
403
Svezia
1.165 1.084 1.163 1.438
1.911
2.016
2.116
2.370
2.409
2.631
2.542
2.600
2.549
Finlandia
571
482
457
630
898
966
1.079
1.153
1.086
1.167
1.305
1.424
1.258
Austria
2.727 2.800 3.413 3.878
4.714
4.752
4.815
5.066
5.228
5.804
5.928
6.004
5.906
Totale
68.335 69.703 78.546 91.500 112.820 111.421 116.135 125.151 128.713 144.262 147.917 144.814 138.131
Tabella n. 13
Esportazioni – Cessioni effettuate dall’Italia verso gli altri Paesi U.E. dal 1991 al 2003 - Distribuzione percentuale
1991 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002 2003
Francia
24,1
23,8
23,1
22,9
22,8
22,6
22,3
22,7
22,7
23,0
22,8
22,8
22,9
Belgio e Lussemburgo
5,4
5,4
5,2
5,2
5,0
5,0
5,0
4,8
Paesi Bassi
5,0
5,1
5,0
5,0
5,2
5,3
5,2
5,1
5,0
4,8
4,9
4,8
4,4
Germania
33,3
33,1
34,2
33,3
32,9
31,5
30,0
29,3
28,7
27,4
27,1
25,7
25,8
Regno Unito
10,6
10,7
11,2
11,4
10,9
11,7
13,0
12,7
12,4
12,5
12,5
13,0
12,9
Irlanda
0,5
0,5
0,5
0,6
0,7
0,7
0,7
0,7
0,8
1,3
1,1
1,0
1,0
Danimarca
1,2
1,3
1,3
1,5
1,5
1,5
1,5
1,5
1,5
1,4
1,5
1,4
1,4
Grecia
2,9
2,9
3,1
3,1
3,3
3,4
3,6
3,5
3,6
3,8
3,6
4,0
4,0
84
Portogallo
Spagna
Belgio
Lussemburgo
Svezia
Finlandia
Austria
Totale
2,4
8,1
2,7
8,3
2,4
7,6
2,4
8,1
2,4
8,5
2,4
8,9
2,4
9,5
2,5
10,3
1,7
1,6
1,5
1,6
1,7
1,8
1,8
1,9
0,8
0,7
0,6
0,7
0,8
0,9
0,9
0,9
4,0
4,0
4,3
4,2
4,2
4,3
4,1
4,0
100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0
2,6
2,5
2,5
2,3
2,3
11,1
11,3
11,5
12,0
13,0
4,6
5,0
5,6
5,7
5,0
0,2
0,3
0,4
0,3
0,3
1,9
1,8
1,7
1,8
1,8
0,8
0,8
0,9
1,0
0,9
4,1
4,0
4,0
4,1
4,3
100,0 100,0 100,0 100,0 100,0
Tabella n. 14
Esportazioni – Cessioni effettuate dall’Italia verso gli altri Paesi U.E. dal 1991 al 2003 - Variazione percentuale
1991 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002 2003
Francia
0,7
9,5
15,6
22,8
-2,0
2,6
9,9
2,7
13,8
1,5
-1,8
-4,3
Belgio e Lussemburgo
2,1
9,5
16,2
19,0
-2,2
3,4
4,9
Paesi Bassi
4,0
9,4
18,6
27,0
1,2
2,1
5,4
0,5
8,6
4,5
-4,4 -12,4
Germania
1,5
16,4
13,4
22,1
-5,5
-0,9
5,2
0,9
7,0
1,4
-7,1
-4,4
Regno Unito
3,0
18,9
17,7
17,9
6,0
16,2
5,4
0,1
13,1
2,4
1,7
-4,8
Irlanda
0,6
17,6
31,1
42,9
1,8
-3,8
15,5
22,0
72,8 -15,5
-8,3
-9,0
Danimarca
5,4
12,4
35,0
27,9
-1,2
3,2
6,0
1,9
8,1
5,7
-3,5 -10,2
Grecia
3,8
19,4
17,3
30,7
1,3
9,2
5,9
5,3
16,7
-0,4
6,0
-3,0
Portogallo
11,2
-0,1
16,9
26,9
-2,9
6,0
10,6
7,4
7,5
1,1
-7,4
-8,0
Spagna
5,1
2,8
24,3
29,1
3,0
11,6
16,9
10,6
14,8
3,7
2,4
3,7
Belgio
21,0
15,2
-0,1 -16,8
Lussemburgo
29,3
42,1 -22,5
-3,2
Svezia
-6,9
7,2
23,7
32,9
5,5
5,0
12,0
1,7
9,2
-3,4
2,3
-2,0
Finlandia
-15,6
-5,2
37,9
42,6
7,5
11,8
6,8
-5,8
7,5
11,8
9,2 -11,7
Austria
2,7
21,9
13,6
21,6
0,8
1,3
5,2
3,2
11,0
2,1
1,3
-1,6
Totale
2,0 12,7 16,5 23,3
-1,2
4,2
7,8
2,8 12,1
2,5
-2,1
-4,6
Fonte: elaborazione Corte dei conti su dati ISTAT (i dati per il 2003 sono provvisori)
85
Tabella n. 15
Raffronto tra la distribuzione % degli acquisti intracomunitari e le richieste
di informazioni inviate dall’Italia – 1994 - 2003
Distribuzione % degli acquisti intracomunitari
1994
1995
1996
1997
1998
1999
2000
2001
2002
Media
1994/2003
19,6
21,1
2003
Francia
22,5
22,9
22,2
21,8
21,3
20,8
20,3
19,7
19,9
Belgio e
7,9
7,9
7,9
7,7
7,8
Lussemburgo
Belgio
6,9
7,1
7,7
7,6
7,5
Lussemburgo
0,5
0,5
0,6
0,6
0,7
Olanda
9,5
9,1
9,8
10,1
10,0
10,2
10,5
11,0
10,3
10,1
Germania
31,8
31,6
30,3
29,6
30,6
31,2
31,0
31,3
31,1
31,3
Regno Unito
10,1
10,1
10,8
11,0
10,4
9,9
9,7
9,0
8,9
8,3
Irlanda
1,6
1,5
1,6
1,6
1,8
2,3
2,4
2,4
2,4
2,7
Danimarca
1,6
1,5
1,5
1,4
1,4
1,3
1,2
1,3
1,2
1,2
Grecia
1,3
1,2
1,2
1,1
0,9
1,1
0,9
0,9
0,8
0,9
Portogallo
0,6
0,7
0,8
0,8
0,7
0,8
0,7
0,8
0,9
0,9
Spagna
6,4
6,5
6,8
7,8
7,4
7,1
7,3
7,4
8,0
8,3
Svezia
2,1
2,2
2,3
2,3
2,5
2,5
2,6
2,3
2,3
2,3
Finlandia
0,9
1,0
0,9
1,0
1,2
1,3
1,6
1,2
1,1
1,2
Austria
3,7
3,9
3,8
3,8
4,0
4,1
4,1
4,3
4,8
4,9
Totale
100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0
Distribuzione % delle richieste di informazioni inviate dall'Italia - linea 1a
Francia
75,4
29,0
12,9
29,0
21,9
18,4
11,7
8,9
7,7
8,9
Belgio e
6,2
8,2
18,2
7,9
7,8
Lussemburgo
Belgio
6,4
6,5
4,6
10,8
7,6
Lussemburgo
1,7
0,8
0,9
1,1
1,6
Olanda
3,1
6,6
9,5
8,6
11,7
5,7
7,7
6,7
7,6
8,4
Germania
4,6
22,6
21,9
25,8
26,6
34,7
42,2
53,2
46,6
47,0
Regno Unito
4,6
8,4
11,4
7,1
6,5
6,7
8,9
6,6
7,0
5,3
Irlanda
1,5
2,0
4,9
1,3
0,3
0,6
0,6
0,2
0,6
1,0
Danimarca
1,5
2,4
1,2
1,8
2,2
2,6
2,8
1,2
0,8
0,7
Grecia
1,5
0,2
2,9
0,4
3,5
1,9
3,9
2,3
0,8
2,1
Portogallo
0,0
0,4
1,8
1,5
2,3
2,9
0,8
0,6
0,9
0,9
Spagna
1,5
19,0
13,9
12,5
9,4
13,3
7,9
8,7
9,8
12,0
Svezia
0,0
0,0
0,3
0,5
1,0
0,6
0,7
0,8
0,8
1,0
Finlandia
0,0
0,0
0,3
0,5
0,2
0,2
0,1
0,3
0,2
0,0
Austria
0,0
1,2
0,9
3,1
6,5
4,2
5,4
5,1
5,2
3,5
Totale
100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0
Distribuzione % delle risposte
Francia
0,00 54,71 32,32
Belgio e
28,57
2,24 14,79
Lussemburgo
Belgio
Lussemburgo
Olanda
0,00
3,14 12,86
Germania
14,29 21,08
9,00
Regno Unito
0,00
8,52
7,07
7,8
7,4
0,6
10,1
31,0
9,8
2,0
1,4
1,0
0,8
7,3
2,4
1,1
4,1
22,4
9,7
7,2
1,2
7,6
32,5
7,3
1,3
1,7
2,0
1,2
10,8
0,6
0,2
3,5
ricevute alle richieste di informazioni innviate - linea 1b
27,38 21,19 19,54 14,93
6,75
7,53 10,98
19,5
7,54
9,71
14,46
11,36
11,64
16,03
1,54
9,33
13,0
6,73
0,94
11,43
23,88
13,60
6,40
0,27
6,81
42,76
8,44
5,23
0,56
8,56
57,15
6,30
7,48
0,90
11,54
42,11
9,78
7,99
2,11
13,74
42,69
2,11
86
6,8
1,0
9,4
26,9
7,7
Irlanda
Danimarca
Grecia
Portogallo
Spagna
Svezia
Finlandia
Austria
Totale
0,00
3,14
0,96
1,03
0,33
0,43
0,77
0,30
0,72
0,59
0,8
14,29
3,14
0,64
0,72
0,11
1,88
2,13
0,89
0,77
1,17
2,6
28,57
0,00
3,38
0,72
6,26
1,01
3,63
2,41
0,77
2,99
5,0
0,00
0,90
3,22
2,48
7,14
1,88
0,50
0,54
0,41
1,12
1,8
14,29
3,14 15,11 20,45 16,14
9,48
3,95
4,91 10,60
9,92
10,8
0,00
0,00
0,32
0,21
1,98
1,52
0,91
0,65
0,95
1,17
0,8
0,00
0,00
0,00
0,62
0,33
0,43
0,14
0,27
0,36
0,06
0,2
0,00
0,00
0,32
3,31
8,01
7,24
8,35
5,47
6,09
3,35
4,2
100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00
Tabella n. 16
Raffronto tra la distribuzione % delle cessioni intracomunitarie e le
richieste di informazioni ricevute dall’Italia – 1994 - 2003
Distribuzione % delle cessioni intracomunitarie
Media
1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002 2003
1994/2003
22,9 22,8 22,6 22,3 22,7 22,7 23,0 22,8 22,8 22,9
22,7
Francia
Belgio e
5,2
5,0
5,0
5,0
4,8
Lussemburgo
Belgio
4,6
5,0
5,6
5,7
5,0
Lussemburgo
0,2
0,3
0,4
0,3
0,3
Olanda
5,0
5,2
5,3
5,2
5,1
5,0
4,8
4,9
4,8
4,4
Germania
33,3 32,9 31,5 30,0 29,3 28,7 27,4 27,1 25,7 25,8
Regno Unito
11,4 10,9 11,7 13,0 12,7 12,4 12,5 12,5 13,0 12,9
Irlanda
0,6
0,7
0,7
0,7
0,7
0,8
1,3
1,1
1,0
1,0
Danimarca
1,5
1,5
1,5
1,5
1,5
1,5
1,4
1,5
1,4
1,4
Grecia
3,1
3,3
3,4
3,6
3,5
3,6
3,8
3,6
4,0
4,0
Portogallo
2,4
2,4
2,4
2,4
2,5
2,6
2,5
2,5
2,3
2,3
Spagna
8,1
8,5
8,9
9,5 10,3 11,1 11,3 11,5 12,0 13,0
Svezia
1,6
1,7
1,8
1,8
1,9
1,9
1,8
1,7
1,8
1,8
Finlandia
0,7
0,8
0,9
0,9
0,9
0,8
0,8
0,9
1,0
0,9
Austria
4,2
4,2
4,3
4,1
4,0
4,1
4,0
4,0
4,1
4,3
Totale
100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0
5,0
5,2
0,3
5,0
29,2
12,3
0,9
1,5
3,6
2,4
10,4
1,8
0,9
4,1
Distribuzione % delle richieste di informazioni ricevute dall'Italia - linea 2a
Francia
47,4 13,9 25,9 15,5 12,0
6,1
4,5
8,9
4,2
6,3
14,5
Belgio e
7,4
3,6 10,0 15,2
8,6
9,0
Lussemburgo
Belgio
10,4
6,4
9,2
2,9
5,7
6,9
Lussemburgo
1,3
0,2
0,3
0,6
0,3
0,5
Olanda
1,5
7,4
1,3
3,4
6,3
5,1
0,8
0,5
0,8
0,3
2,7
Germania
20,7 36,1 25,9 33,1 34,9 47,0 56,7 57,6 66,0 68,6
44,7
Regno Unito
7,4
7,9
3,7
1,1
1,6
4,0
4,1
3,0
2,1
1,1
3,6
Irlanda
0,7
0,0
0,0
0,0
0,0
0,0
0,0
0,0
0,2
0,0
0,1
Danimarca
0,0
0,2
2,9
0,2
0,5
0,9
1,2
1,4
0,8
0,2
0,8
Grecia
14,8 20,8
7,8 13,1
5,4
1,9
3,0
2,6
6,1
6,3
8,2
Portogallo
0,0
2,4
2,7
6,7
9,2
4,7
1,7
4,8
2,3
2,3
3,7
Spagna
0,0
5,7 17,3
9,3 14,5 15,4 16,6
8,0 11,1
7,3
10,5
Svezia
0,0
0,0
0,0
0,5
1,4
0,5
0,8
1,3
0,5
0,6
0,6
Finlandia
0,0
0,0
0,2
0,0
0,2
0,5
0,0
0,2
0,4
0,0
0,2
Austria
0,0
1,9
2,4
1,7
5,4
2,4
4,1
2,2
2,3
0,9
2,3
Totale
100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0
87
Distribuzione % delle risposte fornite alle richieste di informazioni ricevute - linea 2b
Francia
41,23 17,62 23,45 19,42 16,95 10,16 6,49 4,48 4,32 7,40
15,2
Belgio e
3,51 0,48 14,98 21,15 19,47
11,9
Lussemburgo
Belgio
14,69 10,59 7,38 3,28 6,14
8,4
Lussemburgo
1,56 0,00 0,26 0,52 0,79
0,6
Olanda
0,00 19,52 3,58 1,54 7,55 9,53 1,82 3,82 0,86 0,33
4,9
Germania
8,77 17,62 24,10 25,58 13,77 28,13 48,75 52,44 49,40 49,87
31,8
Regno Unito
7,89 9,05 11,73 4,81 1,99 6,09 5,35 4,35 1,73 0,46
5,3
Irlanda
0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,16 0,00 0,00 0,09 0,00
0,0
Danimarca
0,00 0,48 2,61 1,15 0,00 0,31 1,37 1,05 0,86 0,73
0,9
Grecia
14,91 27,14 8,14 10,58 4,77 4,69 2,51 3,43 10,97 9,97
9,7
Portogallo
0,00 1,43 1,95 4,62 5,30 9,38 2,62 6,19 4,58 3,90
4,0
Spagna
23,68 6,67 5,21 8,46 22,65 9,22 14,92 10,41 19,95 18,96
14,0
Svezia
0,00 0,00 0,00 1,15 1,72 0,63 0,80 2,50 1,04 1,12
0,9
Finlandia
0,00 0,00 0,00 0,19 0,00 0,31 0,00 0,40 0,35 0,00
0,1
Austria
0,00 0,00 4,23 1,35 5,83 5,16 4,78 3,29 2,07 0,33
2,7
Totale
100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0 100,0
88
5. - I controlli sull’IVA intracomunitaria
Le maggiori opportunità di far ricorso ad espedienti che il sistema
comunitario offre con la libera circolazione delle merci hanno indotto numerosi
operatori commerciali ad approfittarne, aggirando o non rispettando le normative
vigenti perdi porre in essere ingenti evasioni e frodi fiscali nello specifico settore
dell'IVA intracomunitaria ai danni dell'Erario e dell’U.E..
Tali condotte evasive, normalmente finalizzate ad omettere il versamento
dell'imposta dovuta sulle transazioni effettuate, ovvero a costituire sia indebiti
crediti di imposta sia illecite disponibilità di capitali all'estero, hanno indotto le
Amministrazioni finanziarie dei diversi Stati ad apprestare e a progressivamente
affinare le tecniche investigative, nella prospettiva di un più efficace contrasto del
fenomeno.
L’attività di controllo finora svolta dall’Amministrazione finanziaria italiana ha
consentito l’individuazione di alcuni meccanismi di evasione più ricorrenti
nell’interscambio commerciale, frequentemente caratterizzati da profili di ordine
penale, anche in relazione a reati di tipo associativo.
Occorre peraltro considerare che le modalità di realizzazione delle frodi fiscali
sono oggetto di rapida evoluzione, configurando aspetti sempre più sofisticati; la
loro tempestiva “percezione” richiede, pertanto, un mirato lavoro di intelligence,
capace di cogliere, con la necessaria tempestività, le nuove forme di organizzazione
nelle aree commerciali.
Le frodi si riscontrano per le merci che presentano essenzialmente una o più
delle seguenti caratteristiche:
prezzo elevato del prodotto rispetto al peso ed all’ingombro;
alta richiesta sul mercato;
velocità di commercializzazione;
alta deperibilità, anche in termini di obsolescenza.
Si deve, inoltre, osservare che, sin dall’inizio della costituzione del mercato
interno, gli Stati membri dell’Unione Europea hanno realizzato una serie di iniziative
volte a rendere i controlli transfrontalieri più rapidi ed efficaci.
In quest’ottica, il Comitato Permanente per la Cooperazione Amministrativa
(SCAC) ha definito la linea d’azione da seguire per il compimento dei controlli
multilaterali IVA finanziati dalla Comunità.
Una di queste iniziative è il “Programma Fiscalis”, che ha come obiettivo
principale sia l’accertamento dell’IVA e delle accise a carico degli operatori
multinazionali con succursali o filiali in due o più Stati membri, sia il miglioramento
delle procedure di controllo sugli operatori intracomunitari mediante l’adozione di
sistemi di cooperazione amministrativa efficaci ed efficienti.
Le informazioni raccolte attraverso controlli effettuati in tale ambito
costituiscono un “quid pluris” rispetto ad una normale attività di controllo che si
esaurisce in ambito esclusivamente nazionale. Infatti, è proprio l’attività conclusiva
di raccordo fra le risultanze dei vari Paesi che determina la riuscita del programma
e fornisce un ulteriore strumento a garanzia della corretta applicazione della
normativa comunitaria in materia di imposizione indiretta.
Il nuovo Regolamento 1798/2003 disciplina lo strumento dei controlli
simultanei prevedendo la possibilità che due o più Stati membri possano
consentirne l’utilizzo, ognuno nel proprio territorio, riguardo alla situazione
tributaria di uno o più soggetti passivi che presentino un interesse comune o
complementare (artt. 12 e 13).
89
Il sistema dei controlli italiano è articolato su tre diversi centri di
responsabilità: le due Agenzie entrate e dogane e la Guardia di finanza. L’unico
soggetto abilitato agli accertamenti è però l’Agenzia delle entrate, che opera i
controlli che comportano l’accertamento d’imposta e/o le sanzioni per la valutazione
e per l’eventuale conseguente contestazione dell’addebito al soggetto passivo, a
seguito delle constatazioni di violazione trasmesse da Dogane e Guardia di finanza.
5.1. –Il coordinamento nella programmazione dei controlli da parte
della Guardia di finanza, dell’Agenzia delle entrate e dell’Agenzia delle
dogane.
I principali soggetti del procedimento di accertamento tributario hanno da
tempo avvertito, in ragione della naturale complementarietà dei ruoli e delle
funzioni ad essi attribuiti, la necessità del sistematico confronto e della
collaborazione54.
Il coordinamento tra l’Agenzia delle entrate e la Guardia di Finanza, previsto
in via generale ai fini del controllo dell’IVA dall’articolo 63 del DPR 633 del 1972, ed
applicabile alla disciplina dell’IVA intracomunitaria ai sensi dell’articolo 56 del D.L.
n. 331/93, viene attuato sia tramite l’effettuazione di periodiche riunioni, sia con
l’utilizzo di una specifica procedura informatica.
Sul piano concreto, anche a causa del fatto che l’attività svolta dalle Entrate
presenta i maggiori rischi di sovrapposizione, si sono rese necessarie intese di
coordinamento operativo che si sviluppano su diversi piani:
a.
l’esigenza di assicurare sempre maggiore compatibilità fra
l’azione di constatazione e l’opera di accertamento degli Uffici finanziari.
Fin dal 1998 sono state a tal fine avviate una serie di iniziative55, culminate
con la nascita della procedura M.U.V. - Modello Unificato delle Verifiche (allegato 2),
che costituisce, attualmente, la base di rilevazione di tutti i servizi di verifica e di
controllo in materia di imposte sui redditi ed IVA, effettuati dai Comandi della
Guardia di finanza e dagli Uffici dell’Agenzia delle entrate, ed ha anche la funzione
54
L’esigenza di tale coordinamento si trova, fra l’altro, ribadita nei più recenti ribadito atti di indirizzo del
Ministro dell’economia per il conseguimento degli obiettivi di politica fiscale.
55
Il Comando Generale della Guardia di finanza, già dagli inizi del 1999, ha emanato una serie di
circolari mirate a dare idonee disposizioni ai Reparti operativi:
o
n. 100, del 4 gennaio 1999, in cui si auspica un più stretto collegamento tra i Reparti del Corpo e gli
Uffici finanziari, nella necessità di procedere, laddove ritenuto opportuno, ad una valutazione
preventiva e congiunta in merito alla formulazione di alcuni rilievi di oggettiva e dubbia sostenibilità
in sede contenziosa. A tal proposito, sono stati sollecitati i responsabili a livello regionale a
promuovere, nelle competenti sedi istituzionali, l’esame delle questioni controverse, in ordine alle
quali non risultano orientamenti ministeriali, onde giungere all’adozione di uniformi comportamenti
operativi a livello locale;
o
n. 8000 del 18 gennaio 2000, con la quale sono stati indicati ai Reparti gli obiettivi strategici, da
perseguire anche attraverso più adeguate forme di raccordo con l’attività dei Dipartimenti delle
Dogane e delle Entrate;
o
n. 75900 del 6 marzo 2001, ove è stata sottolineata l’importanza di intensificare i rapporti di
coordinamento tra la Guardia di finanza e le Agenzie fiscali, sia a livello centrale che periferico, in
modo da realizzare le opportune sinergie nelle fasi di pianificazione e di attuazione degli interventi
ispettivi di carattere tributario;
o
n. 413170 del 31 dicembre 2001, nella quale, nel quadro delle preliminari disposizioni concernenti la
programmazione annuale di verifica per il 2002, sono stati precisati i criteri di coordinamento che i
Comandanti Regionali avrebbero dovuto adottare, nel corso dei consueti incontri con i Direttori
Regionali dell’Agenzia delle entrate, per la selezione dei soggetti di rilevanti dimensioni economiche
da sottoporre a verifica, oggetto, poi, di organica illustrazione con la circolare n. 51700 datata 12
febbraio 2002.
90
fondamentale di evitare reiterazioni o sovrapposizioni di interventi da parte dei due
soggetti.
Le regole convenzionali da seguire per la classificazione dei risultati nei vari
campi sono state definite d’intesa, in modo da assicurare uniformità al
funzionamento del sistema, anche alla ricerca di soluzioni univoche alle
problematiche interpretative fiscali.
Inoltre sul piano organizzativo è stato costituito un apposito Ufficio di
collegamento con il Dipartimento per le politiche fiscali, che svolge compiti di
raccordo e di supporto per lo sviluppo delle relazioni tra il Comando Generale ed il
centro unitario di direzione della fiscalità statale56.
b.
l’attività di programmazione. Poiché per i soggetti di grandi
dimensioni (con volume d’affari superiore a 25 milioni di euro) la platea di
riferimento è ristretta, allo scopo di evitare reiterazioni ravvicinate di interventi o
sovrapposizioni, sono state concepite comuni regole di condotta, volte a disciplinare
l’azione ispettiva della Guardia di finanza e degli Uffici su tali soggetti, prendendo in
considerazione l’attività di verifica fiscale a carattere generale e parziale;
c.
la condivisione di una serie di banche dati. Mediante le
applicazioni informatiche Anagrafe tributaria, SER.P.I.CO. (Servizio Per le
Informazioni sul Contribuente), F.A.S.T. (Funzione di Analisi Selettiva Territoriale),
S.R.D. (Soggetti di Rilevanti Dimensioni), Co.Ver. (Controlli e Verifiche), E.T.
(Evasori Totali) sono reperibili tutte le informazioni sul contribuente, necessarie per
lo svolgimento dell’attività ispettiva.
Le problematiche del coordinamento nella programmazione dei
controlli tra la Guardia di finanza e l’Agenzia delle dogane si pongono con
esclusivo riferimento ai controlli intracomunitari. Dal novembre 2002 è in corso di
svolgimento un tavolo tecnico al quale è stato demandato il compito di individuare
le possibili soluzioni alle problematiche connesse al coordinamento info-operativo
nel settore delle accise e delle dogane. I lavori, in corso di esecuzione, si stanno
sviluppando con l’obiettivo, da parte della Guardia di finanza, di estendere, anche
con riguardo ai risultati conseguiti nei comparti di competenza delle Dogane, il
sistema di rilevazione M.U.V. che investirebbe i controlli relativi all’IVA
intracomunitaria.
Nella programmazione degli interventi ispettivi in questione, comunque, già
adesso, riveste importanza – in funzione di supporto alle decisioni di entrambe le
Amministrazioni – l’applicazione MERCE (Monitoraggio E Rappresentazione
Commercio Estero)57, che consente di avere accesso ai dati relativi agli acquisiti ed
alle cessioni in ambito U.E., oltre che alle informazioni sugli scambi con i Paesi terzi.
Da parte dell’Agenzia delle dogane sta, inoltre, proseguendo la fase di studio
di ulteriori progetti di integrazione dei rispettivi sistemi informativi e sono
comunque attivi i collegamenti sperimentali con le procedure informatiche
dell’Agenzia delle entrate denominate R.A.D.A.R.58, Operatori Import-Export ed
Evasori Totali.
Ad introdurre nuovi elementi che potranno contribuire, tra l’altro, ad
ampliare le modalità di coordinamento tra i tre centri di responsabilità sarà
certamente il nuovo Regolamento CE 1798/2003 che, a partire dal 1° gennaio
56
Terminata una preliminare fase di sperimentazione della procedura presso alcuni Reparti della
Guardia di finanza e l’opportuno addestramento dei verificatori, il modello, nella versione attuale, è stato
messo in linea il 23 maggio 2002. L’Agenzia delle entrate ha proceduto al recepimento della procedura
de qua a partire dal mese di gennaio del 2003, permettendo, così, agli Uffici periferici di acquisire
gradualmente i verbali trasmessi dai Reparti del Corpo, per la successiva fase di accertamento e, quindi,
di riscossione.
57
Cfr il successivo punto 6.1.1.4.
58
Cfr il successivo punto 6.1.1.4.
91
2004, ha introdotto, come si è visto, più di una novità nel campo della cooperazione
amministrativa tra Stati membri in materia di IVA. Una di queste è rappresentata
dalla previsione che lo scambio di informazioni, attualmente gestito dagli Uffici
Centrali di Collegamento (CLO) – uffici che comunque restano i responsabili
principali dei contatti con gli altri Stati membri nel settore della cooperazione
amministrativa - possa essere effettuato direttamente da altre strutture con
competenza territoriale specifica o responsabilità funzionale specializzata.
L’Autorità competente di ciascuno Stato membro, che il Regolamento
1798/2003 indica, per l’Italia, nel Capo del Dipartimento per le politiche fiscali, può
quindi designare Servizi di collegamento e/o Funzionari competenti i quali
procedono allo scambio diretto di informazioni. Sulla base di tale disposizione il
Capo del Dipartimento ha emanato il 22 dicembre 2003 una direttiva che istituisce,
per l’Italia, tre Servizi di collegamento presso l’Agenzia delle dogane, l’Agenzia delle
entrate e la Guardia di finanza.
La concreta operatività del nuovo assetto, in corso di perfezionamento, potrà
contribuire anche all’incremento dei momenti e delle modalità di coordinamento
nella programmazione dei controlli da parte delle due Agenzie e della Guardia di
finanza. Allo stato attuale, presso il CLO è in funzione, come si è visto, un gruppo di
lavoro permanente formato da rappresentanti delle strutture coinvolte, competenti
in materia, e coordinato da un dirigente dell’Ufficio relazioni internazionali del
Dipartimento per le politiche fiscali.
Il coordinamento tra le Agenzie delle entrate e delle dogane, anch’esso
previsto dall’articolo 64 del citato D.P.R. 633, è disciplinato dalla circolare
ministeriale n. 42 del 4 maggio 1994. In particolare, è prevista la possibilità che, se
dall’attività svolta dalle Dogane in relazione agli scambi intracomunitari emergono
irregolarità tali da richiedere un controllo generalizzato ed approfondito, l’Ufficio
dell’Agenzia delle entrate possa disporre una verifica generale ai fini dell’IVA. Più in
generale, l’Agenzia delle dogane ha dato da ultimo notizia dell’avvenuta definizione
con l’Agenzia delle entrate dell’esigenza di istituire appositi tavoli tecnici per la
valutazione e l’approfondimento costante delle problematiche, sia normative che
operative, relative al potenziamento dei controlli.
5.2. – L’attività di controllo svolta dall’Agenzia delle entrate
5.2.1 - Attività di indirizzo e programmazione dei controlli
L’attuale sistema di controllo si fonda sul principio della centralità del
contribuente e si sostanzia nell’esame della complessiva posizione fiscale del
contribuente e, di conseguenza, nella emissione di un unico atto di accertamento,
per ciascun periodo d’imposta, in luogo di distinti atti per settori impositivi. La
visione unitaria della posizione soggettiva da sottoporre a controllo riguarda tutte le
fasi del processo, da quella della programmazione fino a quella della riscossione.
Tale modello organizzativo, nel superare la frammentazione della pretesa
tributaria, contribuisce ad attenuare l’onerosità complessiva del sistema nei
confronti dei contribuenti.
Per quanto concerne, in particolare, la selezione delle posizioni soggettive da
controllare, la stessa è finalizzata alla proficuità dell’azione amministrativa in
relazione al criterio guida della prevedibile remuneratività dell’attività nel suo
complesso. A tal fine agli Uffici operativi è demandata la piena autonomia
92
decisionale che garantisca comunque il massimo grado di trasparenza della fase di
selezione dei soggetti da sottoporre a controllo.
A supporto dei processi decisionali in tema di selezione, gli Uffici dispongono
di procedure informatiche per l’effettuazione di analisi statistiche di settore
finalizzate all’individuazione di posizioni soggettive anomale rispetto al gruppo di
riferimento. Dette procedure formano oggetto di costanti aggiornamenti finalizzati a
rendere sempre più efficace la selezione e, di conseguenza, più proficua l’attività di
controllo.
Di recente è stata resa disponibile, in modalità web, un’applicazione che
consente di effettuare specifiche selezioni ed analisi sul mondo degli operatori
economici che effettuano scambi con l’estero sulla base di informazioni tratte dalle
dichiarazioni IVA, dalle dichiarazioni doganali, dagli elenchi relativi agli scambi
intracomunitari e dalle comunicazioni formali da parte della Repubblica di San
Marino relative alle fatture di acquisto e di vendita emesse da operatori economici
italiani nei confronti di operatori sammarinesi.
L’applicazione si articola su:
un’analisi delle informazioni contabili tratte dalle suddette fonti
informative;
un’analisi dei flussi di merci da e verso paesi esterni all’U.E.
relativamente a quantità e valore della merce scambiata, tipo di merce,
paese d’origine o di destinazione;
un’analisi delle caratteristiche di quegli operatori italiani che hanno
rapporti con uno stesso operatore sammarinese.
Ogni ramo di analisi consente, a sua volta, di condurre indagini
multidimensionali attraverso le quali vengono individuati gruppi omogenei di
contribuenti con caratteristiche corrispondenti agli obiettivi che si intendono
conseguire.
Le informazioni contabili disponibili consentono ulteriori dimensioni di analisi
relative ai “crediti e rimborsi IVA”, ai “crediti da utilizzare in compensazione” ed al
“regime dei beni usati”.
Ulteriori supporti ai processi decisionali relativi alla fase di selezione delle
posizioni da inserire nel piano annuale dei controlli, vengono offerti da strumenti
informatici che consentono di svolgere analisi puntuali con riguardo a:
Soggetti con indizi di pericolosità: soggetti all’inizio della loro attività
d’impresa o di lavoro autonomo nei cui confronti sono state registrate
incongruenze e anomalie rilevate attraverso dati ed informazioni presenti
nel sistema informativo dell’Anagrafe tributaria. Gli indizi di pericolosità
attengono, tra l’altro, alla carenza o all’assenza di versamenti periodici
IVA, all’utilizzo di crediti IVA per effettuare compensazioni, alla presenza
di operazioni doganali ovvero operazioni intracomunitarie non indicate in
dichiarazione. Elementi sintomatici di pericolosità fiscale sono, inoltre,
rappresentati da collegamenti con altri soggetti a carico dei quali risultino
“precedenti” quali, tra gli altri, l’utilizzo e l’emissione di fatture false, i
fallimenti, le liquidazioni coatte, “l’etichetta” di evasore totale.
Indici di bilancio: gli Uffici sono in grado, per codice di attività, di
selezionare i contribuenti sulla base degli scostamenti tra i valori
dichiarati e gli indici di bilancio calcolati sui valori medi, provinciali,
regionali e nazionali.
Soggetti che non presentano dichiarazione ovvero che, pur presentando
dichiarazioni, non risultano titolari di redditi d’impresa o di lavoro
93
autonomo e nei cui confronti sono presenti indizi di esercizio di attività
economica ed elementi di spesa a loro carico.
Costituiscono indizi di attività economica: partita IVA attiva, sedi iscritte
presso la Camera di Commercio, iscrizioni agli Ordini professionali,
versamento della tassa annuale sulla partita IVA, possesso di automezzi
adibiti ad uso particolare, utenze elettriche non domestiche, polizze
assicurative contro rischi particolari, concessioni di beni demaniali e
patrimoniali pubblici, licenze e concessioni per esercizio di attività
economiche, atti del registro di contenuto particolare, contributi versati
agli istituti previdenziali in qualità di datore di lavoro.
Le spese che rappresentano, parimenti, indizi di attività economica sono
quelle collegate ai premi di assicurazione, agli interessi passivi, alle più
rilevanti transazioni economiche, ai contributi versati, all’acquisto di titoli
all’estero.
Criteri di selezione elaborati centralmente che alimentano una banca dati
in ambiente web. L’applicazione supporta la fase di selezione in quanto
consente agli Uffici di disporre di elenchi di soggetti che rispondono ai
criteri selezionati; la formazione degli elenchi può essere effettuata
utilizzando più chiavi di selezioni (tipologia e dimensione del
contribuente, settore di attività, localizzazione territoriale, ecc.).
Tra i criteri selettivi fissati assumono rilievo ai fini IVA quello relativo a
soggetti che, pur essendovi obbligati, non hanno presentato
dichiarazione IVA, nonché quello relativo a soggetti che hanno utilizzato
il plafond per gli acquisti in sospensione d’imposta in misura superiore a
quella spettante.
Informazioni contenute nelle banche dati degli Enti esterni
all’Amministrazione Finanziaria: si tratta di informazioni di carattere non
strettamente
fiscale,
ma
che,
opportunamente
interpretate,
contribuiscono alla determinazione della capacità contributiva di uno
specifico soggetto, supportando, in tal modo, il processo decisionale
collegato alla fase di selezione.
Attraverso l’utilizzazione integrata degli elementi e delle informazione già
disponibili e di quelle assunte attraverso gli strumenti informatici illustrati o
desumibili dalle risultanze delle attività istruttorie svolte dalla Guardia di finanza, gli
Uffici dell’Agenzia, tenuto conto delle risorse disponibili, predispongono il piano
annuale dei controlli, garantendone la riservatezza. Per la predisposizione del
predetto piano si tiene conto, inoltre, delle segnalazioni da parte delle strutture di
analisi e ricerca sia centrali che regionali, nonché di quei soggetti per i quali si abbia
la conoscenza di procedimenti penali e di collegamenti ed implicazioni con fenomeni
di criminalità organizzata.
5.2.2 - Attività operativa svolta dalle Entrate
I controlli effettuati dall’Agenzia delle entrate sull’IVA intracomunitaria sono
strettamente legati ai controlli periodicamente effettuati per l’IVA nazionale:
vengono posti in essere solo nel caso in cui l’operatore sul quale sia in atto il
controllo abbia anche rapporti con operatori di altri Stati membri. La funzione di
prevenzione e contrasto è indirizzata verso tutti gli aspetti dell’attività economica
dei contribuenti, con l’obiettivo di effettuare un’analisi complessiva delle
dichiarazioni presentate dai soggetti d’imposta.
94
In tale ottica, i controlli effettuati in relazione all’IVA dovuta per transazioni
con l’estero formano oggetto di analisi nel più generale contesto dell’azione
ordinaria di repressione dell’evasione e delle frodi fiscali, senza specifico riferimento
alla natura, nazionale, comunitaria o extracomunitaria, delle transazioni stesse.
L’attività di controllo si basa anche sull’esame dei processi verbali di
constatazione redatti dalla Guardia di finanza e dalle Dogane che costituiscono il
presupposto per l’emanazione degli atti di accertamento e di irrogazione delle
conseguenti sanzioni. I motivi di tale impostazione metodologica sono stati
ricondotti all’esigenza di razionalizzare l’attività di controllo dell’Amministrazione
finanziaria, evitando sovrapposizioni tra i diversi soggetti responsabili dei controlli.
Quelli effettuati riguardano, pertanto, la posizione reddituale complessiva dei
contribuenti e la regolarità o meno degli adempimenti fiscali posti in essere in
relazione alla propria attività produttiva o commerciale.
I soggetti da sottoporre a controllo vengono individuati sia avvalendosi di
procedure informatiche di incrocio dei dati in possesso dell’Anagrafe tributaria, sia
sulla base di specifiche applicazioni informatiche predisposte sulla base di indicatori
di rischio ricorrenti nel settore delle frodi sull’IVA comunitaria59 (incongruenze tra
elenchi Intrastat e dichiarazioni IVA, omesse dichiarazioni o assenza di versamenti,
ecc.).
Le tabelle dal n. 17 al n. 23 riportano i risultati dell’attività di verifica sugli
operatori intracomunitari svolta dall’Agenzia delle entrate fra il 1999 ed il 2003 e
non a controlli relativi esclusivamente ad operazioni di scambio intracomunitario. Si
può evidenziare:
nel corso del quadriennio 1999-2002 le verifiche sugli operatori
comunitari hanno registrato una contrazione, passando dai 10.072
controlli del 1999 agli 8.592 del 2002, seppure con una ripresa
nell’ultimo anno che ha comportato un incremento del 9,80%.
Considerazioni separate merita lo svolgimento dei controlli effettuati nel
2003 nei confronti degli operatori intracomunitari60. I valori riportati nelle
tabelle mostrano un impegno complessivamente inferiore rispetto a
quello desumibile dalla consuntivazione relativa all’anno precedente;
tuttavia la differenza è ampiamente spiegabile:
• sia dalla riduzione complessiva del numero dei controlli per effetto del
condono ex Legge 289 del 2002, che ha che ha impegnato gli uffici in
attività differenti (ad esempio assistenza al contribuente);
• sia dal fatto che la maggior parte dei controlli dell’anno 2003 è
relativa ad anni di imposta successivi al 1998, pertanto rilevati con la
nuova procedura informatica dell’”Accertamento Unificato”, per la
quale non è al momento disponibile uno specifico selettore che
consenta di determinare distintamente gli operatori intracomunitari.
L’Agenzia ha, in proposito, comunicato di essere in procinto di
adottare procedimenti che potranno rendere possibile, in futuro,
l’elaborazione dei dati anche in funzione della necessità di rilevare il
tipo di informazioni richieste dalla Corte.
59
60
cfr. il punto 6.1.1.4.
I dati riportati comprendono:
•
per le annualità precedenti all’anno d’imposta 1998, i controlli su operatori intracomunitari
trasmessi a sistema informatico con l’utilizzo della procedura 3270 dell’Anagrafe tributaria denominata
“controlli IVA”
•
per le annualità successive all’anno di imposta 1998 i controlli che hanno avuto come fonte di
innesco l’attività di selezione secondo i criteri: “Frode IVA intra” e “Regime del margine auto U.E.”,
trasmessi a sistema con la nuova procedura informatica dell’”Accertamento Unificato” in ambiente
web.
In entrambi i casi sono stati considerati sia gli accertamenti che gli atti di contestazione.
95
la distribuzione territoriale mostra una concentrazione dei controlli
effettuati nelle regioni con maggior presenza di operatori. In particolare
tra il 1999 ed il 2001 le verifiche risultano svolte soprattutto ad opera
delle Direzioni regionali di Campania, Emilia Romagna, Lombardia e
Toscana, con un’incidenza sul totale del 47,83% nel 1999, del 59,07%
nel 2000 e del 52,35% nel 2001. Il dato relativo al 2002 mostra invece
una leggera miglior distribuzione dei controlli, ma con un forte peso di
quelli effettuati in Lombardia (20,69%). Nel 2003 si è accentuata la
concentrazione del numero dei controlli in Lombardia, raggiungendo il
47.23% del totale, ma, relativamente alla maggiore imposta accertata, il
67,62% si è rilevata nel Lazio, sia pure con solo l’1,45% dei controlli;
in termini produttivi - Maggiore imposta accertata (MIA) e riscosso - i
dati disponibili si riferiscono al triennio 2000 – 2002 nel corso del quale,
a fronte di un numero di controlli pressoché costante, da 8.104 a 8.592,
la MIA è passata da 46.787 a 90.677 migliaia di euro mentre il riscosso
totale ha registrato una notevole contrazione, riducendosi in valore
assoluto da 8.909 a 3.950 migliaia di euro, mentre l’incidenza sulla MIA è
scesa dal 19,04% al 4,36%. Analizzando nel dettaglio le modalità di
riscossione resta comunque considerevole la prevalenza di quanto
riscosso a seguito di versamenti spontanei rispetto alle riscossioni da
ruolo (rispettivamente dal 16,86% al 4,12% e dal 2,18% allo 0,23%).
Tale ultimo dato potrebbe essere messo in relazione all’effetto di attesa
della “rottamazione ei ruoli”. I controlli effettuati nell’anno 2003 hanno
presentato una maggiore proficuità rispetto a quelli realizzati nel corso
dell’anno precedente, sia in termini di percentuale di positività, cresciuta
dal 98% al 99,87%, sia di maggiore imposta mediamente accertata per
contribuente, pari a 20.576 euro circa, a fronte dei 10.554 euro dell’anno
2002;
relativamente al rendimento dei controlli, l’importo unitario dei medesimi
ha registrato, in termini di MIA, un notevole incremento nel corso del
quadriennio 1999 – 2002, passando da 5.301 euro a 10.554 euro.
Riguardo al riscosso da versamenti spontanei, si rileva una contrazione
anche per gli importi unitari, ridottisi da 974 euro del 2000 a 435 euro
del 2002. Analogo andamento presenta l’importo unitario del riscosso da
ruolo (da 126 a 25 euro). Particolarmente rilevante, come già detto al
punto precedente, il rendimento unitario dei controlli in termini di MIA,
effettuati nel 2003 (20.576 euro);
nella tabella n. 22 viene analizzato l’andamento della capacità operativa
impiegata nei controlli, espressa in ore: la stessa, pur non essendo una
misura diretta delle risorse effettivamente impiegate, ne è
indirettamente una valutazione, effettuata dall’Agenzia, attraverso i
parametri di consuntivazione previsti nella annuale circolare di
programma. Nel corso del triennio 2000 – 2002 le ore mediamente
impiegate per ciascun controllo si sono andate riducendo da 6,24 a 5,0;
rapportando alla capacità operativa gli importi relativi alla MIA ed al
riscosso si conferma una crescita della prima (da 0,92 a 2,11 milioni di
euro) ed una contrazione degli importi relativi ad entrambe le modalità di
riscossione.
L’elevato indice di positività dei controlli, rilevabile nella tabella n. 23, è
da mettere in relazione con la natura amministrativa degli stessi. I
controlli indicati si riferiscono agli atti impositivi emessi dall’Agenzia nei
confronti degli operatori intracomunitari, e comprendono anche gli atti di
contestazione, positivi per definizione. In relazione alle attività di
controllo sull’IVA intracomunitaria, infatti, la Guardia di finanza e
l’Agenzia delle dogane hanno, come già ricordato, solo la facoltà di
96
constatare le violazioni riscontrate, mentre il potere di accertamento
afferisce esclusivamente all’Agenzia delle entrate. Inoltre, parte dei
controlli effettuati dagli altri due organi verificatori sono riconducibili a
violazioni nella compilazione dei modelli Intrastat che, secondo quanto
previsto dal comma 4 dell’articolo 11 del D.Lgs 471 del 1997, non
prevedono l’applicazione della sanzione nel caso in cui si provveda alla
regolarizzazione entro 30 giorni dalla richiesta degli organi competenti.
Con memoria del 22 ottobre 2004 (Allegato n. 3) l’Agenzia – Direzione
centrale accertamento – ha rese note le linee strategiche adottate nel 2004 per
meglio contrastare i comportamenti fraudolenti nel settore IVA:
•
attività di formazione mirata alla preparazione specialistica dei
funzionari al fine di poter realizzare un’efficiente ed efficace azione di
contrasto avendo constatato il reiterarsi di schemi operativi ed
attuativi standard, sempre più diffusi ed organizzati su tutto il
territorio nazionale;
•
attività di analisi del rischio attualmente svolta dagli Uffici locali
dell’Agenzia con l’obiettivo di prevenire la realizzazione di operazioni
fraudolente, attraverso la segnalazione immediata di quei soggetti
che richiedono una partita IVA al solo scopo di svolgere il ruolo di
missing traders (interposti).
•
attività di analisi e ricerca nell’individuazione di soggetti coinvolti nei
casi di frode IVA in quanto le esperienze maturate sul territorio
nazionale hanno consentito di perfezionare specifiche metodiche
finalizzate all’acquisizione di elementi istruttori affidabili, da
impiegare per l’estrazione di posizioni con indizi di gravi anomalie e di
particolare pericolosità fiscale.
•
coordinamento delle attività di contrasto necessario per assicurare
una corretta attività d’intelligence che veda tutti gli operatori coinvolti
sul territorio muoversi in sinergia e per fasi sequenziali. A tal fine è
stato istituito presso la Direzione Centrale Accertamento – Settore
Analisi e Ricerca uno specifico Gruppo di lavoro, che tra l’altro
provvede al ricevimento di tutte le segnalazioni interregionali, le
richieste di “verifiche simultanee” e la velocizzazione delle istruttorie.
•
attività di contrasto all’abuso del regime IVA dei beni usati: la
Direzione Centrale Accertamento - Settore Analisi e Ricerca ha
definito un apposito percorso investigativo teso alla individuazione di
frodi nell’ambito del mercato degli autoveicoli usati di provenienza
intracomunitaria, in particolare sul contrasto all’abuso del margine
negli acquisti dei suddetti autoveicoli.
•
cooperazione internazionale in materia di IVA con la prospettiva
futura di organizzare un flusso di scambio automatico dei dati
informatizzato, previo accordo fra gli Stati. Al di là dello scambio di
informazioni in senso stretto, si svolgono in sede europea una serie di
iniziative che prevedono, accanto allo scambio di dati fiscali puntuali,
la condivisione di esperienze professionali e la reciproca
comunicazione delle pratiche operative nazionali tra i funzionari degli
Stati membri. A tal proposito vanno ricordate le opportunità offerte
dal Programma Fiscalis 2003-2007, “programma comunitario inteso a
migliorare il funzionamento dei sistemi di imposizione del Mercato
interno”.
97
•
proposte normative: l’Agenzia ha fornito supporto finalizzato alla
elaborazione di proposte di modifiche normative volte a rendere più
efficace e penetrante l’azione di contrasto alle frodi comunitarie,
alcune delle quali, sono state recepite nel DDL della Finanziaria 2005.
Talune modifiche danno attuazione a specifiche Raccomandazioni
della Commissione Europea. E’ prevista, inoltre, dal D.P.R. 2 luglio
2004, n. 224 la stipula, fra le Agenzie delle entrate e delle Dogane ed
il Ministero delle Infrastrutture e dei trasporti, di una convenzione per
la definizione delle procedure per la trasmissione dei dati attinenti
alla verifica di adempimenti fiscali relativi all’immatricolazione dei
veicoli nuovi ed usati provenienti, attraverso circuiti non ufficiali di
distribuzione dagli Stati dell’UE.
Grafico n. 5
Riscossione della M.I.A. conseguente ai controlli intracomunitari
Maggiore
imposta
accertata
100.000,00
90.000,00
80.000,00
70.000,00
60.000,00
50.000,00
40.000,00
30.000,00
20.000,00
10.000,00
-
Riscosso da
versamenti
spontanei
Riscosso da
ruolo
2000
2001
2002
98
Grafico n. 6
Distribuzione della modalità di riscossione
Anno 2000
11%
da versamenti
spontanei
da ruolo
89%
Anno 2001
6%
da versamenti
spontanei
da ruolo
94%
Anno 2002
5%
da versamenti
spontanei
da ruolo
95%
99
n.
controlli
n.
controlli
n.
controlli
n.
controlli
Tabella n. 17
I controlli IVA su operatori intracomunitari effettuati dall’Agenzia delle Entrate dal 1999 al 2003
(Importi in migliaia di euro)
1999
2000
2001
Riscosso
Riscosso
DIREZIONI
Maggiore
Maggiore
Maggiore
Maggior
Riscosso Capacità
Riscosso Capacità
da
da
REGIONALI
imposta
imposta
imposta
impost
versamenti da ruolo operativa
versamenti da ruolo operativa
accertata
accertata
accertata
accerta
spontanei
spontanei
ABRUZZO
140
125,39
37
43,49
11,56
11,41
335
64
55,39
15,89
8,70
363 129
80,
BASILICATA
28
2,41
48
0,69
3,36
0,00
144
6
3,54
1,32
0,00
27
19
35,
BOLZANO
(D.P.)
314 1.669,27 442 1.181,18
516,05
81,07
3.633 431
877,56
563,17
22,37
3.676 434
733,
CALABRIA
178
43,05
77
108,11
23,61
8,61
433 127
28,65
20,80
6,21
430
58
20,
CAMPANIA
895 2.320,74 1.057 5.264,75
171,67
29,35
5.177 1.235 1.884,33
134,63
36,08
4.421 693 35.345,
EMILIA
ROMAGNA
1.114 2.704,39 1.279 2.484,83
1.630,81
97,54
7.513 696 3.492,17
658,55
14,58
4.149 462 9.481,
FRIULI
VENEZIA
28,91
1.120 101
180,75
113,82
8,91
780 135
325,
GIULIA
274
537,50 175
495,28
142,65
LAZIO
684 8.473,74 368 2.704,84
341,63
21,55
2.366 371 1.756,61
598,85
9,87
2.125 439 5.917,
LIGURIA
432 2.003,18 177 1.028,65
287,16
50,38
1.434 210 1.670,97
131,79
76,16
1.572 346 1.774,
LOMBARDIA 1.592 10.129,76 1.251 22.840,96
1.529,12
245,12
8.209 791 8.431,68
811,49
48,70
5.189 1.778 23.104,
MARCHE
287
359,78 138
170,85
260,03
108,53
836
91 1.457,22
85,81
8,48
627 196 1.556,
MOLISE
20
6,36
11
122,19
0,26
22,08
80
21
38,70
8,72
0,00
84
50
78,
PIEMONTE
629 16.223,84 368 2.886,86
674,66
95,37
3.259 444 6.948,67
556,99
16,14
3.561 551 5.075,
PUGLIA
738
261,34 203
201,16
283,55
21,90
1.248 421 1.761,72
156,97
18,43
1.894 689 1.491,
SARDEGNA
115
44,10
89
73,00
25,71
7,61
461
70
9,70
14,35
0,32
270 106
240,
SICILIA
414
158,58 326
726,40
78,20
9,51
1.920 574 3.591,65
355,61
18,50
2.639 743 2.712,
TOSCANA
1.216 2.909,95 1.200 2.829,72
418,85
68,68
6.618 1.375 1.668,81
1.375,39
47,84
8.497 751 1.195,
TRENTO
34,26
1.320 111
133,19
101,15
1,18
644 104
36,
(D.P.)
224
307,50 173
254,42
92,58
UMBRIA
46
72,18
53
40,75
36,30
2,86
330
87
110,39
53,21
4,09
498
57
245,
VALLE
56
4,45
33
247,20
5,89
0,00
188
38
61,05
64,65
0,00
173
79
7,
100
D'AOSTA
VENETO
676 5.036,02 599 3.081,49
NAZIONALE 10.07253.393,548.10446.786,83
1.356,70
74,37
7.890,36 1.019,09
3.959 561 2.648,22
50.5847.82536.810,98
681,69
6.504,84
89,83
436,37
3.294 773 1.216,
44.9148.59290.676,9
(Gli importi relativi alla riscossione ed i dati sulla capacità operativa impiegata non sono disponibili per gli esercizi 1999 e 2003).
101
Tabella n. 18
I controlli IVA su operatori intracomunitari effettuati dall’Agenzia delle Entrate dal 1999 al 2003
Variazione percentuale rispetto all’anno precedente
2000/1999
2001/2000
2002/2001
2003/2002
Riscosso
Riscosso
DIREZIONI
Maggiore
Maggiore
Maggiore
Maggiore
n.
n.
n.
n.
da
da
REGIONALI
imposta
imposta
imposta
imposta
da
da
controlli
controlli
totale controlli
totale controlli
versamenti
versamenti
accertata
accertata
accertata
accertata
ruolo
ruolo
spontanei
spontanei
ABRUZZO
-73,57
-65,32
72,97
27,37
37,47 -23,74 7,05 101,56
44,95
-14,82 -96,97 -43,90 -68,99
-98,88
BASILICATA
71,43
-71,30 -87,50
411,56
-60,59
-60,59 216,67
915,50
-35,66
-35,66 -84,21 -100,00
BOLZANO
40,76
-29,24
-2,49
-25,70
9,13 -72,40 -1,94
0,70
-16,41
-56,28 -64,34 -56,58 -83,87
-99,92
(D.P.)
CALABRIA
-56,74
151,09
64,94
-73,50
-11,89 -27,81 -16,14 -54,33
-29,16
-23,03 -98,67 -40,43 -100,00 -100,00
CAMPANIA
18,10
126,86
16,84
-64,21
-21,58 22,93 -15,08 -43,89 1.775,76
1,45 -79,34 -15,63 -77,34
-99,95
EMILIA
ROMAGNA
14,81
-8,12 -45,58
40,54
-59,62 -85,05 -61,05 -33,62
171,50
-54,64 -31,85 -54,15 -79,22
-99,85
FRIULI
VENEZIA
GIULIA
-7,85 -42,29
-63,51
-20,21 -69,18 -28,46
33,66
79,97
-73,06 -89,97 -74,28 -91,11 -100,00
-36,13
LAZIO
-46,20
-68,08
0,82
-35,06
75,29 -54,21 67,61
18,33
236,86
-56,18 -54,19 -56,15 -94,76
272,90
LIGURIA
-59,03
-48,65
18,64
62,44
-54,11 51,16 -38,39
64,76
6,22
24,02 15,95 21,06 -97,40
267,83
LOMBARDIA -21,42
125,48 -36,77
-63,09
-46,93 -80,13 -51,52 124,78
174,02
-7,51 -82,50 -11,76 -57,87
-83,00
MARCHE
-51,92
-52,51 -34,06
752,95
-67,00 -92,19 -74,42 115,38
6,81
-7,64 -65,83 -12,87 -93,88
-98,28
MOLISE
-45,00 1.821,53
90,91
-68,33
3.275,20-100,00 -60,99 138,10
103,04
-61,09
-36,44 -70,00 -100,00
PIEMONTE
-41,49
-82,21
20,65
140,70
-17,44 -83,08 -25,57
24,10
-26,96
-29,28 -49,05 -29,83 -92,74
-98,99
PUGLIA
-72,49
-23,03 107,39
775,77
-44,64 -15,82 -42,57
63,66
-15,35
247,35 86,67 230,46 -81,57 -100,00
SARDEGNA
-22,61
65,54 -21,35
-86,71
-44,19 -95,86 -55,99
51,43 2.381,90
52,08-100,00 48,82 -85,85
-99,98
SICILIA
-21,26
358,07
76,07
394,44
354,76 94,54 326,55
29,44
-24,48
-70,88 -96,59 -72,15 -79,54 -100,00
TOSCANA
-1,32
-2,76
14,58
-41,03
228,37 -30,34 191,93 -45,38
-28,33
-76,61 -74,44 -76,54 -95,87 -100,00
TRENTO
-17,26 -35,84
-47,65
9,25 -96,56 -19,33
-6,31
-72,48
-62,43 -73,15 -62,56 -100,00 -100,00
(D.P.)
-22,77
UMBRIA
15,22
-43,55
64,15
170,91
46,60 42,83 46,32 -34,48
122,52
-32,02 -93,77 -36,42 -98,25 -100,00
102
VALLE
D'AOSTA
VENETO
NAZIONALE
-41,07 5.452,05
-11,39
-38,81
-19,54
-12,37
15,15
-6,34
-3,44
-75,30
-14,06
-21,32
998,14
998,14
-49,75 20,79 -46,09
-17,56 -57,18 -22,09
107,89
37,79
9,80
-87,55
-54,05
146,33
-73,68
-73,68 -100,00
-62,01 -74,65 -63,48 -95,60
-42,54 -51,46 -43,10 -81,54
(Gli importi relativi alla riscossione non sono disponibili per gli esercizi 1999 e 2003).
103
-100,00
-100,00
-64,01
Tabella n. 19
Distribuzione % dei controlli IVA su operatori intracomunitari effettuati dall’Agenzia delle Entrate dal 1999 al 2003
1999
2000
2001
2002
Riscosso
Riscosso
Riscosso
Maggiore
Maggiore
Maggiore
Maggiore
da
Riscosso Capacità
da
Riscosso Capacità
da
Riscosso Capacit
ti imposta Eseguiti imposta
Eseguiti imposta
Eseguiti imposta
versamenti da ruolo operativa
versamenti da ruolo operativa
versamenti da ruolo operativ
accertata
accertata
accertata
accertata
spontanei
spontanei
spontanei
9
0,23
0,46
0,09
0,15
1,12
0,66
0,82
0,15
0,24
1,99
0,81
1,50
0,09
0,36
0,12
1,0
8
0,00
0,59
0,00
0,04
0,00
0,28
0,08
0,01
0,02
0,00
0,06
0,22
0,04
0,02
0,00
0,1
2
7
9
3,13
0,08
4,35
5,45
0,95
13,04
2,52
0,23
11,25
6,54
0,30
2,18
7,96
0,84
2,88
7,18
0,86
10,23
5,51
1,62
15,78
2,38
0,08
5,12
8,66
0,32
2,07
5,13
1,42
8,27
8,18
0,96
9,84
5,05
0,68
8,07
0,81
0,02
38,98
6,59
0,43
3,65
3,77
0,04
3,52
5,7
0,5
7,9
6
5,07
15,78
5,31
20,67
9,57
14,85
8,89
9,49
10,12
3,34
9,24
5,38
10,46
7,99
4,69
6,2
2
9
9
1
5
0
5
3
4
1
7
1,01
15,87
3,75
18,97
0,67
0,01
30,39
0,49
0,08
0,30
5,45
2,16
4,54
2,18
15,44
1,70
0,14
4,54
2,50
1,10
4,02
14,81
1,06
5,78
2,20
48,82
0,37
0,26
6,17
0,43
0,16
1,55
6,05
1,81
4,33
3,64
19,38
3,30
0,00
8,55
3,59
0,33
0,99
5,31
2,84
2,11
4,94
24,05
10,65
2,17
9,36
2,15
0,75
0,93
6,74
2,21
4,68
2,84
16,23
1,65
0,16
6,44
2,47
0,91
3,80
13,08
1,29
4,74
2,68
10,11
1,16
0,27
5,67
5,38
0,89
7,34
17,57
0,49
4,77
4,54
22,91
3,96
0,11
18,88
4,79
0,03
9,76
4,53
1,75
9,21
2,03
12,48
1,32
0,13
8,56
2,41
0,22
5,47
21,14
2,04
2,26
17,45
11,16
1,94
0,00
3,70
4,22
0,07
4,24
10,96
1,74
4,73
3,50
11,55
1,40
0,19
7,93
4,22
0,60
5,88
18,92
1,57
5,11
4,03
20,69
2,28
0,58
6,41
8,02
1,23
8,65
8,74
0,36
6,53
1,96
25,48
1,72
0,09
5,60
1,64
0,27
2,99
1,32
0,82
7,02
4,37
20,08
2,12
0,09
10,54
14,59
0,58
2,77
8,61
0,42
2,13
41,69
4,02
1,37
1,01
3,88
16,24
0,00
0,30
5,77
1,6
5,3
6,4
18,0
3,0
0,4
8,2
6,5
0,9
7,5
8,7
2
6
0,58
0,14
2,13
0,65
0,54
0,09
1,17
0,46
3,36
0,28
2,61
0,65
1,42
1,11
0,36
0,30
1,55
0,82
0,27
0,94
1,43
1,11
1,21
0,66
0,04
0,27
1,02
0,97
0,15
0,12
1,2
0,8
6
0,01
0,41
0,53
0,07
0,00
0,37
0,49
0,17
0,99
0,00
0,38
0,92
0,01
0,46
0,00
0,6
104
1
0
9,43
7,39
100,00 100,00
6,59
100,00
17,19
100,00
7,30
100,00
7,83
7,17
100,00 100,00
7,19
100,00
10,48
100,00
20,59
100,00
7,33
9,00
100,00 100,00
1,34
100,00
6,93
100,00
(Gli importi relativi alla riscossione ed i dati sulla capacità operativa impiegata non sono disponibili per gli esercizi 1999 e 2003).
105
10,75
100,00
8,5
100,0
Tabella n. 20
Percentuale di riscossione a seguito dei controlli IVA su operatori intracomunitari effettuati dall’Agenzia delle Entrate
dal 2000 al 2002 (Importi in migliaia di euro)
% di riscossione
22,97 26,5726,24 52,81
3,36485,01 0,00485,01
55,39
3,54
15,89
1,32
516,05
23,61
171,67
597,13 43,69 6,86 50,55
32,22 21,84 7,96 29,80
201,02 3,26 0,56 3,82
877,56
28,65
1.884,33
563,17
20,80
134,63
2.484,83
1.630,81
97,54 1.728,35 65,63 3,93 69,56
3.492,17
658,55
495,28
2.704,84
1.028,65
2.840,96
170,85
122,19
2.886,86
201,16
73,00
726,40
2.829,72
142,65
341,63
287,16
1.529,12
260,03
0,26
674,66
283,55
25,71
78,20
418,85
28,91
171,56 28,80 5,84 34,64
21,55
363,18 12,63 0,80 13,43
50,38
337,54 27,92 4,90 32,81
245,12 1.774,24 6,69 1,07 7,77
108,53
368,56152,2063,52215,73
22,08
22,34 0,2118,07 18,28
95,37
770,03 23,37 3,30 26,67
21,90
305,45140,9610,88151,84
7,61
33,33 35,2210,43 45,65
9,51
87,71 10,77 1,31 12,07
68,68
487,53 14,80 2,43 17,23
180,75
1.756,61
1.670,97
8.431,68
1.457,22
38,70
6.948,67
1.761,72
9,70
3.591,65
1.668,81
113,82
598,85
131,79
811,49
85,81
8,72
556,99
156,97
14,35
355,61
1.375,39
254,42
92,58
133,19
101,15
81,07
8,61
29,35
34,26
126,85 36,3913,47 49,86
2001
8,70
0,00
24,59 28,68 15,71 44,39
1,32 37,36 0,00 37,36
%
M.I.A.
Riscosso
Riscosso Riscosso
da vers.
da ruolo totale
spontanei
sponta
nei
1.181,18
108,11
5.264,75
2000
11,41
0,00
M.I.A.
totale
11,56
3,36
% di riscossione
Riscosso
Riscosso Riscosso
da vers.
da ruolo totale
spontanei
da
ruolo
da
vers.
sponta
nei
43,49
0,69
Totale
da
ruolo
da
vers.
Spont
anei
M.I.A.
Riscosso
Riscosso Riscosso
da vers.
da ruolo totale
spontanei
2002
0,26
0,00
80,29
35,98
13,53
0,85
22,37
6,21
36,08
585,54 64,17 2,55 66,72
733,56
27,02 72,62 21,69 94,30
20,30
170,71 7,14 1,91 9,06 35.345,58
246,24
16,01
136,58
7,98
0,08
7,45
254,22 33
16,10 78
144,03 0
14,58
673,13 18,86 0,42 19,28
9.481,28
298,69
9,94
308,63
4,93 67,90
325,29
0,56 34,65 5.917,27
4,56 12,44 1.774,88
0,58 10,20 23.104,68
0,58 6,47 1.556,48
0,00 22,52
78,58
0,23 8,25 5.075,34
1,05 9,96 1.491,24
3,25151,19
240,77
0,51 10,42 2.712,60
2,87 85,28 1.195,99
30,67
262,39
163,44
750,54
79,25
3,39
393,92
545,23
21,83
103,56
321,71
0,89
4,52
88,31
8,52
2,90
2,15
8,22
34,41
0,00
0,63
12,23
31,56 9
266,91 4
251,75 9
759,06 3
82,15 5
5,54 4
402,14 7
579,64 36
21,83 9
104,19 3
333,93 26
38,00
0,32
38,32103
8,91
122,73 62,97
9,87
608,71 34,09
76,16
207,95 7,89
48,70
860,18 9,62
8,48
94,28 5,89
0,00
8,72 22,52
16,14
573,12 8,02
18,43
175,40 8,91
0,32
14,67147,95
18,50
374,11 9,90
47,84 1.423,23 82,42
1,18
102,33 75,94 0,89 76,83
36,65
106
13,79 16
0,85 2
3
40,75
36,30
2,86
39,16 89,08 7,02 96,10
110,39
53,21
247,20
5,89
0,00
5,89 2,38 0,00 2,38
61,05
64,65
3.081,49 1.356,70
74,37 1.431,07 44,03 2,41 46,44 2.648,22
681,69
6.786,83 7.890,36 1.019,098.909,45 16,86 2,18 19,04 36.810,98 6.504,84
4,09
57,30 48,20 3,70 51,90
245,65
36,17
0,00
64,65105,89 0,00105,89
7,60
17,02
89,83
771,52 25,74 3,39 29,13 1.216,91
258,98
436,376.941,21 17,67 1,19 18,86 90.676,93 3.738,00
0,25
36,43 14
0,00
17,02223
22,77
281,75 21
211,833.949,82 4
(Gli importi relativi alla riscossione non sono disponibili per gli esercizi 1999 e 2003).
107
73
53
254,42 1.470,65
40,75
768,84
92,58
36,30
535,15
684,85
28,91 165,17 101
21,55
58,55 371
50,38 284,64 210
245,12 195,94 791
108,53 786,44
91
22,082.007,47
21
95,37 259,15 444
21,90 107,86 421
7,61
85,52
70
9,51
29,16 574
68,68
57,23 1.375
34,26
2,86
198,06
53,96
111
87
877,56 2036,10
28,65 225,59
1.884,33 1525,77
563,171.306,65
20,80 163,82
134,63 109,01
3.492,17 5017,49
658,55
946,20
180,75 1789,57
113,821.126,90
1.756,61 4734,81
598,851.614,14
1.670,97 7957,00
131,79 627,57
8.431,6810659,52
811,491.025,90
1.457,2216013,39
85,81 942,95
38,70 1842,96
8,72 415,03
6.948,6715650,15
556,991.254,47
1.761,72 4184,61
156,97 372,85
9,70 138,59
14,35 205,03
3.591,65 6257,23
355,61 619,54
1.668,81 1213,68 1.375,391.000,28
133,19 1199,92
110,39 1268,88
101,15
53,21
911,24
611,62
129
19
80,29
35,98
unitario
75
495,28 2.830,19
142,65 815,16
68 2.704,84 7.350,10
341,63 928,35
77 1.028,65 5.811,58
287,161.622,37
51 22.840,9618.258,16 1.529,121.222,32
38
170,85 1.238,01
260,031.884,27
11
122,1911.108,42
0,26
23,48
68 2.886,86 7.844,74
674,661.833,31
03
201,16
990,94
283,551.396,79
89
73,00
820,24
25,71 288,93
26
726,40 2.228,23
78,20 239,87
00 2.829,72 2.358,10
418,85 349,04
696
8,70136,00
0,00 0,00
Importo
totale
97,54
248,21
220,61
2002
Riscosso da
versament
spontanei *
Importo
unitario
2.484,83 1.942,79 1.630,811.275,07
15,89
1,32
Importo
totale
183,43 431
111,78 127
27,77 1.235
865,53
590,48
Importo
unitario
81,07
8,61
29,35
55,39
3,54
Importo
totale
516,051.167,54
23,61 306,67
171,67 162,41
76,26
64
6
Importo
unitario
308,48
0,00
Importo
totale
11,41
0,00
Importo
unitario
312,30
69,98
Importo
totale
79
Importo
unitario
1.181,18 2.672,35
108,11 1.403,96
5.264,75 4.980,84
Importo
totale
42
77
57
11,56
3,36
Importo
unitario
43,49 1.175,43
0,69
14,43
Importo
totale
Importo
unitario
Importo
totale
37
48
N. controlli
MIA*
N. controlli
Tabella n. 21
I risultati dei controlli IVA su operatori intracomunitari effettuati dall’Agenzia delle Entrate dal 1999 al 2003
2000
2001
Riscosso da
Riscosso da
Riscosso da
Riscosso da
versamenti
MIA*
versamenti
MIA*
ruolo *
ruolo *
spontanei *
spontanei *
622,43
1.893,58
13,53 104
0,85 44
22,37 51,91
6,21 48,93
36,08 29,22
434
733,56 1.690,23
58
20,30
349,95
693 35.345,58 51.003,73
246,24 567
16,01 276
136,58 197
14,58 20,95
462
298,69 646
9.481,28 20.522,24
8,91 88,20 135
325,29 2.409,56
9,87 26,59 439 5.917,27 13.478,98
76,16362,66 346 1.774,88 5.129,71
48,70 61,56 1.778 23.104,68 12.994,76
8,48 93,14 196 1.556,48 7.941,23
0,00 0,00
50
78,58 1..571,64
16,14 36,34 551 5.075,34 9.211,14
18,43 43,78 689 1.491,24 2.164,36
0,32 4,50 106
240,77 2.271,44
18,50 32,22 743 2.712,60 3.650,87
47,84 34,79 751 1.195,99 1.592,53
1,18 10,62
4,09 46,96
104
57
36,65
245,65
352,42
4.309,62
108
30,67
262,39
163,44
750,54
79,25
3,39
393,92
545,23
21,83
103,56
321,71
227
597
472
422
404
67
714
791
205
139
428
38,00 365
36,17 634
33
247,20 7.490,85
5,89 178,40
0,00
0,00
38
61,05 1606,62
64,651.701,28
0,00 0,00
79
7,60
96,24
17,02 215
99 3.081,49 5.144,40 1.356,702.264,94
74,37 124,15 561 2.648,22 4720,53
681,691.215,14 89,83160,12 773 1.216,91 1.574,26
258,98 335
0446.786,83 5.773,307.890,36 973,641.019,09 125,757.82536.810,98 4704,286.504,84 831,29436,37 55,77 8.59290.676,93 10.553,653.738,00435
*: Per una maggiore significatività gli importi totali sono espressi in migliaia di euro mentre quelli unitari in euro
(Gli importi relativi alla riscossione non sono disponibili per gli esercizi 1999 e 2003).
Tabella n. 22
Indicatori relativi alla capacità operativa impiegata nei controlli IVA su operatori intracomunitari effettuati
dall’Agenzia delle Entrate dal 2000 al 2002
IREZIONI Capacità
EGIONALI operativa /
n. controlli
BRUZZO
ASILICATA
OLZANO
D.P.)
ALABRIA
AMPANIA
MILIA
OMAGNA
RIULI
ENEZIA
IULIA
AZIO
GURIA
OMBARDIA
ARCHE
9,05
3,00
2000
Riscosso da
M.i.a. /
vers.
Capacità
spont. /
operativa Capacità
in Meuro operativa
in Meuro
0,13
0,03
0,00
0,02
2001
Riscosso
M.i.a. /
da ruolo / Capacità
Capacità
Capacità operativa /
operativa
operativa n. controlli
in Meuro
in Meuro
0,03
-
5,67
4,50
0,15
0,13
2002
Riscosso
Riscosso da
Riscosso
Riscosso da
Capacità
M.i.a. /
da vers.
vers. spont. / da ruolo /
ruolo /
operativa Capacità spont. /
Capacità
Capacità
Capacità
/ n.
operativa Capacità
operativa
operativa
operativa
controlli
in Meuro operativa
in Meuro
in Meuro
in Meuro
in Meuro
0,04
0,02
3,49
0,18
0,03
0,0
0,05
4,26
0,44
0,01
8,22
5,62
4,90
0,33
0,25
1,02
0,14
0,05
0,03
0,02
0,02
0,01
8,53
3,39
3,58
0,24
0,07
0,43
0,15
0,05
0,03
0,01
0,01
0,01
5,69
3,70
4,90
0,30
0,09
10,41
0,10
0,07
0,04
0,0
0,0
0,0
5,87
0,33
0,22
0,01
5,96
0,84
0,16
0,00
5,82
3,53
0,11
0,0
6,40
6,43
8,10
6,56
6,06
0,44
1,14
0,72
2,78
0,20
0,13
0,14
0,20
0,19
0,31
0,03
0,01
0,04
0,03
0,13
7,72
5,73
7,49
6,56
6,89
0,23
0,83
1,06
1,62
2,32
0,15
0,28
0,08
0,16
0,14
0,01
0,00
0,05
0,01
0,01
5,28
5,25
7,94
4,35
6,62
0,46
2,57
0,65
2,99
1,20
0,04
0,11
0,06
0,10
0,06
0,0
0,0
0,0
0,0
0,0
109
OLISE
IEMONTE
UGLIA
ARDEGNA
CILIA
OSCANA
RENTO
D.P.)
MBRIA
ALLE
AOSTA
ENETO
AZIONALE
7,31
8,86
6,15
5,18
5,89
5,51
1,52
0,89
0,16
0,16
0,38
0,43
0,00
0,21
0,23
0,06
0,04
0,06
0,27
0,03
0,02
0,02
0,00
0,01
4,00
8,02
4,50
3,86
4,60
6,18
0,46
1,95
0,93
0,04
1,36
0,20
0,10
0,16
0,08
0,05
0,13
0,16
0,00
0,01
0,00
0,01
0,01
3,78
6,45
4,11
3,79
4,38
5,03
0,42
1,43
0,53
0,60
0,83
0,32
0,02
0,11
0,19
0,05
0,03
0,09
0,0
0,0
0,0
7,63
6,22
0,19
0,12
0,07
0,11
0,03
0,01
5,81
5,72
0,21
0,22
0,16
0,11
0,00
0,01
5,05
6,32
0,07
0,68
0,07
0,10
0,0
0,0
5,71
6,61
6,24
1,31
0,78
0,92
0,03
0,34
0,16
0,02
0,02
4,54
5,87
5,74
0,35
0,80
0,82
0,37
0,21
0,14
0,03
0,01
3,76
4,75
5,00
0,03
0,33
2,11
0,06
0,07
0,09
0,0
0,0
(La capacità operativa è espressa in ore e non è disponibile per l’anno 2003).
110
0,0
0,0
Tabella n. 23
Percentuali di irregolarità dei controlli IVA su operatori intracomunitari effettuati dall’Agenzia delle Entrate dal 1999 al
2003
1999
2000
2001
2002
2003
Chiusi negativi
n.
% di
n.
% di
n.
% di
n.
% di
n.
+
da
controlli irregolari irreg.tà controlli irregolari irreg.tà controlli irregolari irreg.tà controlli irregolari irreg.tà controlli irregolari condono condono i
ZO
140
140 100,00
37
37 100,00
64
64 100,00
129
125 96,90
40
40
0
0
ICATA
28
28 100,00
48
48 100,00
6
6 100,00
19
19 100,00
3
3
0
0
NO (D.P.)
314
314 100,00
442
442 100,00
431
431 100,00
434
434 100,00
70
70
0
0
RIA
178
178 100,00
77
77 100,00
127
127 100,00
58
55 94,83
ANIA
895
895 100,00
1.057
1.057 100,00
1.235
1.235 100,00
693
686 98,99
157
157
0
0
A ROMAG.
1.114
1.114 100,00
1.279
1.266 98,98
696
689 98,99
462
457 98,92
96
93
3
0
I VENEZ. G.
274
274 100,00
175
173 98,86
101
95 94,06
135
126 93,33
12
6
6
0
684
684 100,00
368
368 100,00
371
367 98,92
439
413 94,08
23
23
0
0
IA
432
432 100,00
177
173 97,74
210
208 99,05
346
343 99,13
9
9
0
0
ARDIA
1.592
1.592 100,00
1.251
1.251 100,00
791
783 98,99
1.778
1.760 98,99
749
748
0
0
HE
287
287 100,00
138
138 100,00
91
90 98,90
196
196 100,00
12
12
0
0
E
20
20 100,00
11
11 100,00
21
19 90,48
50
48 96,00
15
15
0
0
NTE
629
623 99,05
368
361 98,10
444
440 99,10
551
545 98,91
40
40
0
0
A
738
738 100,00
203
203 100,00
421
421 100,00
689
676 98,11
127
126
0
0
GNA
115
114 99,13
89
88 98,88
70
70 100,00
106
104 98,11
15
15
0
0
A
414
414 100,00
326
326 100,00
574
574 100,00
743
728 97,98
152
152
0
0
NA
1.216
1.216 100,00
1.200
1.200 100,00
1.375
1.361 98,98
751
743 98,93
31
30
0
1
O (D.P.)
224
224 100,00
173
173 100,00
111
105 94,59
104
104 100,00
A
46
46 100,00
53
53 100,00
87
87 100,00
57
57 100,00
1
1
0
0
D'AOSTA
56
56 100,00
33
33 100,00
38
38 100,00
79
77 97,47
O
676
676 100,00
599
587 98,00
561
544 96,97
773
765 98,97
34
33
1
0
ZIONALE
10.072 10.065 99,93
8.104
8.065 99,52
7.825
7.754 99,09
8.592
8.461 98,48
1.586
1.573
10
1
REZIONI
GIONALI
111
5.3. – L’attività di controllo svolta dall’Agenzia delle dogane
5.3.1 - Attività di indirizzo e programmazione dei controlli
L’Agenzia delle dogane, predispone, ad inizio anno, un programma dei
controlli da effettuare da parte degli uffici operativi. In tale ambito, trovano
collocazione i controlli in materia di IVA intracomunitaria, per i quali vengono
predisposti, con procedura automatizzata, appositi “Elenchi selettivi di soggetti
operatori comunitari”61.
Nell’individuazione dei soggetti e delle fattispecie da sottoporre ai controlli, i
criteri utilizzati sono diretti a conferire la massima efficacia all’azione
amministrativa, sia privilegiando gli interventi sui settori più produttivi in termini di
maggiori imposte accertate (anche sulla base delle attività svolte nei precedenti
anni), sia ponderando attentamente tutte le indicazioni ricavabili dalle informazioni
in possesso degli uffici o dagli stessi accessibili, sia, infine, tenendo in debito conto
particolari situazioni di rischio segnalate dagli Uffici centrali.
In particolare. la programmazione dei controlli è effettuata sulla base di liste
selettive predisposte a livello centrale con il supporto del sistema informativo; tali
liste vengono trasmesse agli uffici operativi che, ponderando le indicazioni ricavabili
dalle informazioni in proprio possesso o alle quali possono accedere, e tenendo in
debito conto particolari situazioni di rischio comunicate dalle strutture centrali,
effettuano la selezione dei soggetti da sottoporre a controllo. I criteri selettivi
vengono periodicamente aggiornati tenendo anche conto dei risultati degli anni
precedenti.
5.3.1.1 - “Elenchi selettivi di soggetti operatori comunitari” - criteri selettivi
adottati
Si riporta di seguito l’elenco e la descrizione dei diversi criteri selettivi
adottati dalla applicazione “Elenchi selettivi di soggetti operatori comunitari”.
CRITERIO A
*
*
*
Le informazioni necessarie alla selezione dei soggetti sono desunte dalle
informazioni inviate trimestralmente dagli Stati U.E. attraverso il sistema
VIES;
la selezione individua i soggetti che hanno presentato modelli INTRA-1
e/o INTRA-2 con codici IVA di operatori comunitari inesistenti o cessati;
più precisamente ogni Stato U.E., ricevuto dall’Italia l’elenco dei propri
operatori che hanno acquistato nel trimestre da operatori italiani, invia in
risposta l’elenco degli errori riscontrati sui codici IVA dei propri
contribuenti, indicando: codici IVA cessati nel periodo; codici IVA
inesistenti; codici IVA non attivi nel periodo.
CRITERIO C
61
L’applicazione trae origine normativa dalle disposizioni originariamente contenute nel D.M. 30
dicembre 1993 di approvazione dei programmi e dei criteri selettivi per i controlli in materia di imposte
sui redditi, di imposta sul valore aggiunto ed altre imposte indirette. In particolare l’art. 17 riguarda
l’attività di controllo relativa al settore doganale.
112
*
*
La selezione riguarda i soggetti che figurano come clienti nei listings
presentati da operatori di altri Paesi U.E., per un ammontare complessivo
di operazioni che fa presupporre l’obbligo di presentare i modelli INTRA-2
con periodicità mensile o trimestrale e che non hanno presentato tali
modelli, oppure li hanno presentati con periodicità non congruente;
vengono scartati coloro che evidenziano un volume di acquisti da Paesi
UE, nell’anno precedente, inferiore a 50 milioni di lire, in quanto la
selezione riguarda esplicitamente gli elenchi mensili e trimestrali (tale
modifica è stata introdotta a partire dall’anno 2002 con riferimento ai
dati del 2001; successivamente l’importo è stato convertito in euro).
CRITERIO E
*
*
Vengono selezionati i soggetti che hanno iniziato l’attività nel corso
dell’anno precedente, l’hanno cessata successivamente ed hanno
effettuato operazioni in ambito comunitario e/o con la Repubblica di San
Marino;
scopo del controllo è di verificare l’assolvimento degli obblighi IVA ed
individuare operazioni effettuate da soggetti prestanome che operano
senza effettuare versamenti.
CRITERIO F
*
*
*
Vengono selezionati i soggetti che presentano uno scostamento superiore
al 20% tra gli importi dichiarati nei modelli INTRA-2 presentati nell’anno
ed i corrispondenti importi comunicati dagli altri Paesi U.E..
Il soggetto viene selezionato qualora si verifichi una delle seguenti
condizioni:
- presenta uno scostamento superiore al 20% per almeno uno degli
Stati UE dal quale ha effettuato acquisti in anni precedenti;
- presenta uno scostamento superiore al 20% sul totale delle
operazioni comunicate complessivamente dagli Stati U.E..
Con tale criterio, si intende individuare i soggetti che hanno omesso di
registrare operazioni o lo hanno fatto tardivamente.
CRITERIO G
*
*
Vengono selezionati i soggetti che hanno dichiarato nei modelli INTRA-2
acquisti di animali di allevamento ed hanno indicato, come destinazione
delle merci, una provincia diversa da quella del proprio domicilio fiscale.
Scopo della selezione è di individuare acquisti dichiarati da soggetti
“prestanome” che operano presumibilmente per conto terzi senza
effettuare versamenti; il vero obiettivo del controllo è di far emergere il
reale “acquirente” da sottoporre a verifica.
CRITERIO H
*
*
Vengono selezionati i soggetti che hanno dichiarato nei modelli INTRA-1
e/o INTRA-2 cessioni e/o acquisti e che, in anni precedenti, hanno
emesso fatture per operazioni inesistenti e/o hanno omesso la
fatturazione in vendita, ovvero hanno utilizzato fatture per operazioni
inesistenti.
I dati sulle operazioni inesistenti sono desunti dai processi verbali, dagli
accertamenti, dalle rettifiche, dalle irrogazioni di sanzioni trasmesse
dagli uffici IVA e dalle informazioni indicate dagli organismi verificatori
nel quadro “E” delle schede di rilevazione, compilate a seguito dei
controlli.
CRITERIO I
113
*
*
*
*
Vengono selezionati i soggetti che risultano aver effettuato acquisti e
cessioni dallo e nei confronti dello stesso soggetto passivo. Vengono
considerati i codici IVA formalmente corretti presenti nei modelli INTRA-1
e INTRA-2 presentati per l’anno precedente.
Vengono esclusi dalla selezione coloro che importano ed esportano merci
a scopo di lavorazione.
Scopo del controllo è di individuare la presenza di operazioni fittizie e
quindi trasferimenti di beni mai effettuati.
Viene data priorità ai soggetti che hanno effettuato operazioni con
contribuenti comunitari che risultano aver emesso o utilizzato fatture per
operazioni inesistenti. Tale segnalazione viene desunta dal quadro “E”
delle schede di rilevazione.
CRITERIO J
*
Vengono selezionati i soggetti che hanno presentato i modelli INTRA-1
per gli anni precedenti, nei confronti dei quali risultano avvisi di rettifica
comportanti la restituzione o la mancata concessione dei rimborsi
richiesti. Scopo della segnalazione è di sottoporre a controllo contribuenti
“fiscalmente pericolosi” per i comportamenti manifestati in anni
precedenti.
114
CRITERIO K
*
*
Vengono selezionati i soggetti che hanno presentato i modelli INTRA-1
e/o INTRA-2 per l’anno precedente e che non hanno subito verifiche,
negli ultimi tre anni, ai fini IVA o imposte dirette.
A tal fine, vengono prese in considerazione solo le verifiche che, sulla
base dei dati trasmessi all’Anagrafe tributaria, risultano di tipo
“generale”, effettuate, cioè, con accesso presso il contribuente, sia ai fini
IVA che II.DD. e la cui data di fine verifica ricade nei tre anni che
precedono il giorno di elaborazione.
5.3.1.2 - Selezione dei soggetti e creazione della base informativa
I dati necessari alla creazione della base informativa delle liste ed alla
predisposizione degli elenchi dei soggetti da sottoporre a controllo sono:
modelli INTRA-1 e INTRA-2 relativi all’anno precedente
accertamenti notificati ai fini IVA e II.DD.;
processi verbali e segnalazioni che evidenziano l’utilizzo o l’emissione di
fatture false, ovvero l’omissione della fatturazione;
dati relativi alle operazioni con la Repubblica di San Marino;
schede di rilevazione sugli operatori intracomunitari trasmesse all’A.T. a
conclusione dei controlli effettuati negli anni precedenti;
situazione anagrafica dei contribuenti;
ragioni di cambio in vigore;
Stati aderenti all’euro;
cessioni comunicate dagli Stati UE per l’anno precedente;
correzioni ai dati contabili relative a periodi precedenti;
codici IVA utilizzati da fornitori italiani nel corso dell’anno precedente,
segnalati dallo Stato di appartenenza come inesistenti, cessati o “non
attivi” nel periodo;
interrogazioni anagrafiche effettuate attraverso il sistema VIES.
A seguito delle analisi effettuate dai competenti Uffici, l’Agenzia delle
dogane, per meglio indirizzare l’attività di controllo, già da qualche anno, in
conformità alle previsioni di Piano Tecnico di Automazione, predispone prospetti
riepilogativi riguardanti gli esiti delle verifiche effettuate su operatori che hanno
realizzato acquisti e cessioni con altri operatori intracomunitari. Sulla base di tali
indicazioni vengono prodotti due report che forniscono rispettivamente:
1. - statistiche sui controlli svolti in base alle segnalazioni derivanti dai criteri
intracomunitari. Il report distingue per ogni criterio:
il numero delle segnalazioni;
i controlli eseguiti;
i controlli con violazioni IVA;
i controlli con sole violazioni formali.
2. - Esiti dei controlli effettuati dagli Uffici doganali sugli scambi
intracomunitari di beni suddivisi per codice attività dei soggetti controllati. Il report
contiene le seguenti informazioni:
il codice dell’attività e relativa descrizione;
il numero dei controlli;
le violazioni formali;
le violazioni IVA;
l’IVA dovuta;
115
le penalità minime e massime.
Le informazioni contenute nei report sopra elencati consentono agli Uffici
preposti alla programmazione ed al controllo di gestione di valutare l’efficacia delle
attività di controllo svolte dagli uffici periferici ed all’Area Verifiche e Controlli ed
all’Ufficio Antifrode di disporre di elementi di analisi utili all’affinamento e allo
sviluppo delle metodologie di controllo.
In ordine alle iniziative assunte ai fini dell’ottimizzazione dell’attività di
verifica nei tre settori istituzionalmente coinvolti - Agenzia delle dogane, Agenzia
delle entrate, Guardia di finanza - oltre alla attuale condivisione di archivi e di
alcune applicazioni utenti, sono in fase di studio ulteriori progetti di integrazione dei
rispettivi sistemi informativi.
Di recente, infatti, come già detto al precedente punto 5.1, sono stati
autorizzati, in via sperimentale ai fini dell’analisi e della valutazione delle modalità
della loro estensione alle Dogane, tre collegamenti con le procedure informatiche
delle Entrate R.A.D.A.R., Operatori Import-Export e Evasori Totali.
5.3.2 - Attività operativa svolta dalle dogane
L’impegno di risorse umane (in ore-uomo) nell’attività di verifica su soggetti
che hanno effettuato cessioni ed acquisti INTRA nonché il numero di controlli
effettuati si sono pressoché dimezzati negli anni tra il 2000-ed il 2003.
Tabella n. 24
Ore uomo dedicate all'attività di verifica INTRA svolta dall’Agenzia delle
dogane dal 2000 al 2003 62
anni
2000
2001
Variaz. % 2002 Variaz. % 2003 Variaz. %
2001/2000
2002/2001
2003/2002
615.795 615.178
-0,10
551.428
-10,36
305.656
-44,57
ore uomo
numero
verifiche
19.108 20.127
INTRA
ore/verifiche
32
31
5,33
16.444
-18,30
9.083
-44,76
-5,16
34
9,71
34
0,35
L’andamento rilevabile dalla tabella n. 24 è stato motivato dall’Agenzia con
l’intento prioritario, a partire dall’anno 2001, con l’attivazione della stessa Agenzia,
di focalizzare l’attenzione principalmente sulla qualificazione dell’azione di controllo
mantenendo costante il volume complessivo delle attività. Pertanto, con la
programmazione operativa 2002, è stata riconsiderata la composizione (mix) dei
controlli inserendo altre tipologie e riducendo quelli INTRA, anche al fine di evitare
l’eccessiva pressione su operatori già più volte controllati, privilegiando, peraltro, la
qualità e l’efficacia dell’azione.
La focalizzazione sulla qualità ed il tendenziale obiettivo di incremento
continuo dell’efficacia hanno comportato altresì il perfezionamento dei protocolli
procedurali che prevedono la definizione di fasi/attività standardizzate.
62
Il dato relativo al numero delle verifiche effettuate nel 2000 (19.108) si discosta da quello riportato
nelle tabelle dal n. 26 al n. 28 nelle quali vengono esposti i dati con maggiore dettaglio (19.449) in
quanto è stato fornito dall’Agenzia delle dogane in tempi successivi.
116
Per quanto riguarda, in particolare, l’anno 2003, considerando anche
l’impatto connesso alle norme in materia di concordato fiscale previste dalla legge
27 dicembre 2002, n. 289 (legge finanziaria 2003), il mix delle attività di verifica
esterna è stato ulteriormente riconsiderato allo scopo di ridurre l’effettuazione di
controlli di limitata efficacia; ritenendo, infatti, che la prevedibile ampia adesione al
concordato avrebbe inciso in maniera significativa sugli esiti positivi delle verifiche,
si è operato un bilanciamento del peso dei controlli con il rischio di inefficacia degli
stessi.
Le argomentazioni fornite dall’Agenzia trovano conferma nell’analisi dei dati
complessivi che mostrano come, nel quadriennio 2000 – 2003, a fronte di una
riduzione di oltre il 50% delle verifiche effettuate e delle ore uomo impiegate, si
riscontri un aumento complessivo di circa il 58% dei maggiori diritti accertati, più
che triplicando il valore per verifica (il valore ha seguito un trend sempre crescente
nel quadriennio passando da 9,8 e 32,5 migliaia di euro).
117
Tabella n. 25
Risultati complessivi dell'attività di verifica INTRA svolta dall’Agenzia delle
dogane dal 2000 al 2003
Variaz. % 2002 Variaz. % 2003 Variaz. % Variaz. %
2001/2000
2002/2001
2003/2002 2003/2000
ore dedicate 615.795 615.178
-0,10
551.428
-10,36
305.656
-44,57
-50,36
numero
verifiche
19.108 20.127
5,33
16.444
-18,30
9.083
-44,76
-52,46
INTRA
ore/verifiche
32
31
-5,16
34
9,71
34
0,35
4,42
MDA
187.394 259.051
38,24
344.233
32,88
295.501
-14,16
57,69
(euro/000)
MDA/ n.
verifiche
9,81
12,87
31,24
20,93
62,64
32,53
55,41
231,73
(euro/000)
anni
2000
2001
Nella valutazione nel dettaglio dei risultati dell’attività di verifica delle
Dogane sono stati presi in considerazione i dati relativi agli anni 1997-2003,
(tabelle dal n. 26 al n. 28) dai quali si rileva:
come già detto, una crescita dei controlli in termini assoluti fino al 2001,
da 12.425 a 20.127, con una lieve riduzione nel 2000 (-1,28%), cui è
invece seguita una cospicua contrazione nel 2002 pari al 18,6% (16.384
controlli) divenuta ancor più rilevante nel 2003 quando i controlli si sono
ridotti a 9.083 (-44,76%);
la distribuzione territoriale delle verifiche mostra una concentrazione
abbastanza costante nelle direzioni compartimentali di Bologna, Milano,
Roma, Torino e Venezia, dove, peraltro, è presente buona parte degli
operatori economici;
come effetto di questa attività di controllo, i maggiori diritto accertati
(MDA) sono andati, fino al 2002, costantemente crescendo, sia con
riferimento al rendimento complessivo che a quello unitario, passando il
primo da 100.315 migliaia di euro del 1997 a 342.456 nel 2002, mentre
il secondo da 8,07 migliaia di euro è salito a 20,90; nel 2003, a fronte di
una drastica riduzione del numero dei controlli (-44,76%), si assiste ed
una non proporzionale riduzione dei maggiori diritti accertati che
scendono a 295.501 milioni di euro (-14,16%), mentre il rendimento
unitario continua nel trend di crescita arrivando a 32,53 milioni di euro
(+55,41% rispetto al 2002);
a livello territoriale i MDA risultavano nel 1997 molto concentrati sulle
due direzioni di Bolzano (21.186 migliaia di euro pari al 21,12%) e di
Milano (48.495 pari al 48,34%), con importi unitari all’incirca di 24
migliaia di euro. Nel corso degli anni la situazione ha visto elevati
rendimenti anche per altri compartimenti, come Bologna, Torino e Roma,
pervenendo nel 2003 a valori concentrati per il 38,44% su Bolzano
(155,83 migliaia di euro di importo unitario), il 12,60% su Milano (21,39
migliaia di euro), ed il 12,11% per Roma (47,71 migliaia di euro);
la quota dei controlli con esito positivo è scesa dal 45,41% nel 1997 al
20% circa nel 2000; con la qualificazione dell’azione di controllo
introdotta nel 2001 la percentuale di positività si è nuovamente attestata
intorno al 44% nel 2002 assestandosi sul 42% nel 2003. La
disaggregazione territoriale evidenzia pesanti situazioni di irregolarità per
alcuni compartimenti: in particolare nel 2003 si sono registrati valori
notevolmente superiori alla media per Bari (68,81%), Ancona (62,60%),
118
Firenze (62,25%), Cagliari (51,20%), direzioni per le quali l’incidenza
era, peraltro, già elevata nel 1997.
Oltre all’attività ordinaria, messa in essere nelle forme previste dal precitato
Regolamento comunitario attraverso il CLO, sono state attuate, nel corso dell’anno
2002, n. 12 azioni di cooperazione amministrativa diretta con Organismi omologhi
di altri Stati membri, utilizzando la previsione normativa prevista dall’art. 12 del più
volte citato Regolamento n. 218/92.
I risultati sono stati soddisfacenti, in particolare, nell’ambito di un’indagine
condotta attraverso l’attivazione di tale tipo di cooperazione amministrativa, con la
collaborazione dell’Addetto fiscale dell’Ambasciata Inglese, ad un’operazione
congiunta con l’Amministrazione doganale del medesimo Paese: si è scoperta una
grosse frode messa in essere presso società operanti nel settore della telefonia
mobile e dell’informatica. Si fa presente che, in considerazione della rilevanza
assunta da detto tipo di frodi, i competenti Servizi comunitari hanno recentemente
predisposto un prospetto riepilogativo (allegato 4), con il quale tutti gli Stati
membri dovranno comunicare, ai predetti servizi, elementi d’informazione in merito
a tale tipologia d’illecito. L’opinione espressa dall’Agenzia delle dogane è che detto
prospetto potrà costituire un utile strumento di monitoraggio ed analisi, al fine di
rendere più incisiva l’attività di contrasto alle frodi.
Nella memoria del 22 ottobre 2004 l’Agenzia delle dogane (Allegato n. 5) ha
richiamato la già citata Direttiva del 22 dicembre 2003 del Capo del Dipartimento
politiche fiscali relativa all’istituzione dei tre servizi di collegamento presso le
Agenzie delle entrate e delle dogane, nonché la Guardia di finanza per la
cooperazione amministrativa, sottolineando come la gestione diretta dello scambio
di informazioni possa determinare un notevole miglioramento dell’efficacia e
dell’efficienza procedurale nei contatti con gli altri Stati membri.
119
Tabella n. 26
Risultati dell'attività di verifica esterna INTRA svolta dall’Agenzia delle Dogane dal 1997 al 2003 (MDA in migliaia di
euro)
1997
1998
1999
2000
2001
2002
MDA
n.
MDA
n.
MDA
n.
MDA
n.
MDA
n.
MDA
n.
end.to rend.to
rend.to rend.to
rend.to rend.to
rend.to rend.to
rend.to rend.to
rend.to rend.to
mpl.vo unitario controlli compl.vo unitario controlli compl.vo unitario controlli compl.vo unitario controlli compl.vo unitario controlli compl.vo unitario contro
414
0,97
585
1.534
2,62
624
10.817
17,33
738
11.480
15,56
817
17.931
21,95
527
20.877
39,61
2
490
1,06
548
5.036
9,19
639
1.547
2,42
739
5.551
7,51
851
7.074
8,31
868
14.072
16,21
2
4.668
3,74
1.936
37.266
19,25
2.119
64.861
30,61
1.769
23.401
13,23
1.651
27.186
16,47
1.369
54.570
39,86
8
21.186
24,24
1.143
60.844
53,23
1.423
27.043
19,00
1.357
33.188
24,46
1.515
36.927
24,37
1.391
58.179
41,82
7
300
1,73
257
803
3,12
288
2.224
7,72
304
1.035
3,41
318
5.501
17,30
290
2.268
7,82
2
3.412
3,65
1.240
4.942
3,99
1.356
2.342
1,73
1.367
4.662
3,41
1.283
5.363
4,18
928
11.931
12,86
5
4.156
8,69
675
2.036
3,02
793
13.946
17,59
1.092
18.554
16,99
1.088
25.485
23,42
786
17.076
21,72
3
48.495
23,51
2.825
6.015
2,13
3.351
13.653
4,07
3.253
30.800
9,47
3.471
50.731
14,62
2.585
74.930
28,99
1.7
4.388
8,94
729
1.798
2,47
848
2.182
2,57
1.020
5.781
5,67
1.112
7.668
6,90
769
4.128
5,37
4
3.816
10,09
625
3.664
5,86
646
3.384
5,24
920
10.477
11,39
949
8.027
8,46
856
16.395
19,15
7
3.880
3,97
1.356
2.606
1,92
1.568
5.702
3,64
1.703
27.153
15,94
1.864
33.571
18,01
1.495
25.863
17,30
7
2.843
1,48
2.627
9.356
3,56
2.945
21.008
7,13
2.325
8.102
3,48
2.439
27.362
11,22
2.330
28.213
12,11
1.0
1.405
4,46
616
664
1,08
691
466
0,67
745
1.102
1,48
729
1.607
2,20
433
5.286
12,21
1
864
0,51
2.189
544
0,25
2.411
1.615
0,67
2.117
6.107
2,88
2.040
4.618
2,26
1.817
10.447
5,75
9
00.315
8,07 17.351 137.109
7,90 19.702 170.789
8,67 19.449 187.394
9,64 20.127 259.051 12,87 16.444 344.233 20,93
9.0
VARIAZIONE % RISPETTO ALL'ANNO PRECEDENTE
8/1997
1999/1998
2000/1999
2001/2000
2002/2001
2003/2002
end.to rend.to
n.
rend.to rend.to
n.
rend.to rend.to
n.
rend.to rend.to
n.
rend.to rend.to
n.
rend.to rend.to
mpl.vo unitario controlli compl.vo unitario controlli compl.vo unitario controlli compl.vo unitario controlli compl.vo unitario controlli compl.vo unitario
270,32 169,04
6,67
605,19 561,11
18,27
6,14 -10,26
10,70
56,19
41,09 -35,50
16,43
80,49 -50,28
-86,48 -72,81
927,61 770,09
16,61
-69,28 -73,65
15,65
258,74 210,20
15,16
27,45
10,67
2,00
98,92
95,02 -75,12
7,77 333,09
698,30 414,60
9,45
74,05
59,01 -16,52
-63,92 -56,78
-6,67
16,18
24,48 -17,08
100,73 142,08 -36,96
-79,27 -67,11
187,19 119,60
24,50
-55,55 -64,30
-4,64
22,72
28,69
11,64
11,26
-0,34
-8,18
57,55
71,60 -47,59
95,26 272,58
167,93
80,36
12,06
177,16 147,32
5,56
-53,45 -55,90
4,61
431,22 407,83
-8,81
-58,77 -54,79 -13,79
9,32
26,81
120
44,83
9,09
-51,00 -65,30
-87,60 -90,94
-59,02 -72,40
-3,98 -41,93
-32,83 -51,60
229,14 141,19
-52,72 -75,82
-36,96 -51,62
36,68
-2,12
9,35
17,48
18,62
16,32
3,36
15,63
12,11
12,18
10,14
13,55
-52,62
584,83
126,98
21,31
-7,64
118,79
124,54
-29,78
196,68
24,56
-56,67
482,93
91,35
4,29
-10,64
89,21
100,30
-37,40
169,36
9,70
0,81
37,70
-2,92
20,28
42,41
8,61
-21,05
7,81
-12,19
-1,28
99,07
33,04
125,59
164,99
209,63
376,23
-61,43
136,21
278,16
9,72
97,47
-3,38
132,39
120,30
117,41
338,48
-51,15
119,09
330,67
11,15
-6,14
-0,37
6,70
9,02
3,15
9,45
4,90
-2,15
-3,64
3,49
15,05
22,58
37,35
37,86
64,71
54,36
32,65
21,68
-23,39 -25,73
23,64
12,96
237,71 221,93
45,90
49,10
-24,39 -21,54
38,24 33,58
-27,67
-27,76
-25,53
-30,85
-9,80
-19,80
-4,47
-40,60
-10,93
-18,30
122,47
-33,00
47,70
-46,17
104,25
-22,96
3,11
228,89
126,23
32,88
207,58
-7,25
98,32
-22,16
126,44
-3,95
7,93
453,71
154,00
62,64
-39,76
-50,89
-32,69
-43,30
-15,42
-49,83
-54,94
-55,43
-49,09
-44,76
65,59
-74,51
-50,32
22,18
-46,71
38,36
-15,36
-98,26
45,94
-14,16
174,90
-48,10
-26,19
115,49
-36,99
175,80
87,83
-96,10
186,68
55,41
Tabella n. 27
Distribuzione % dell'attività di verifica esterna INTRA svolta dall’Agenzia delle Dogane 1997 - 2003 (MDA in migliaia di
euro)
Direzioni
regionali
Ancona
Bari
Bologna
Bolzano
Cagliari
Firenze
Genova
Milano
Napoli
Palermo
Roma
Torino
Trieste
controlli
MDA
distrib.
distrib.
%
%
Euro/000
n.
1997
425
3,42
414
0,41
464
3,73
490
0,49
1.248 10,04
4.668
4,65
874
7,03
21.186 21,12
173
1,39
300
0,30
934
7,52
3.412
3,40
478
3,85
4.156
4,14
2.063 16,60
48.495 48,34
491
3,95
4.388
4,37
378
3,04
3.816
3,80
977
7,86
3.880
3,87
1.925 15,49
2.843
2,83
315
2,54
1.405
1,40
controlli
MDA
distrib.
distrib.
% Euro/000
%
n.
1998
585
3,37
1.534
1,12
548
3,16
5.036
3,67
1.936 11,16
37.266 27,18
1.143
6,59
60.844 44,38
257
1,48
803
0,59
1.240
7,15
4.942
3,60
675
3,89
2.036
1,49
2.825 16,28
6.015
4,39
729
4,20
1.798
1,31
625
3,60
3.664
2,67
1.356
7,82
2.606
1,90
2.627 15,14
9.356
6,82
616
3,55
664
0,48
controlli
MDA
distrib.
distrib.
%
%
n.
Euro/000
1999
624
3,17
10.817
6,33
639
3,24
1.547
0,91
2.119 10,76
64.861 37,98
1.423
7,22
27.043 15,83
288
1,46
2.224
1,30
1.356
6,88
2.342
1,37
793
4,02
13.946
8,17
3.351 17,01
13.653
7,99
848
4,30
2.182
1,28
646
3,28
3.384
1,98
1.568
7,96
5.702
3,34
2.945 14,95
21.008 12,30
691
3,51
466
0,27
controlli
MDA
distrib.
distrib.
% Euro/000
%
n.
2000
738
3,79
11.480
6,13
739
3,80
5.551
2,96
1.769
9,10
23.401 12,49
1.357
6,98
33.188 17,71
304
1,56
1.035
0,55
1.367
7,03
4.662
2,49
1.092
5,61
18.554
9,90
3.253 16,73
30.800 16,44
1.020
5,24
5.781
3,08
920
4,73
10.477
5,59
1.703
8,76
27.153 14,49
2.325 11,95
8.102
4,32
745
3,83
1.102
0,59
121
Venezia
1.680 13,52
864
0,86 2.189 12,62
544
0,40 2.411 12,24
1.615
0,95 2.117 10,88
6.107
3,26
TOTALE 12.425 100,00 100.315 100,00 17.351 100,00 137.109 100,00 19.702 100,00 170.789 100,00 19.449 100,00 187.394 100,00
2001
2002
2003
Ancona
817
4,06
17.931
6,92
527
3,20
20.877
6,06
262
2,88
2.822
0,95
Bari
851
4,23
7.074
2,73
868
5,28
14.072
4,09
216
2,38
15.166
5,13
Bologna
1.651
8,20
27.186 10,49 1.369
8,33
54.570 15,85
863
9,50
11.315
3,83
Bolzano
1.515
7,53
36.927 14,25 1.391
8,46
58.179 16,90
729
8,03 113.601 38,44
Cagliari
318
1,58
5.501
2,12
290
1,76
2.268
0,66
250
2,75
2.479
0,84
Firenze
1.283
6,37
5.363
2,07
928
5,64
11.931
3,47
559
6,15
19.757
6,69
Genova
1.088
5,41
25.485
9,84
786
4,78
17.076
4,96
386
4,25
4.352
1,47
Milano
3.471 17,25
50.731 19,58 2.585 15,72
74.930 21,77 1.740 19,16
37.226 12,60
Napoli
1.112
5,52
7.668
2,96
769
4,68
4.128
1,20
436
4,80
5.043
1,71
Palermo
949
4,72
8.027
3,10
856
5,21
16.395
4,76
724
7,97
8.737
2,96
Roma
1.864
9,26
33.571 12,96 1.495
9,09
25.863
7,51
750
8,26
35.785 12,11
Torino
2.439 12,12
27.362 10,56 2.330 14,17
28.213
8,20 1.050 11,56
23.880
8,08
Trieste
729
3,62
1.607
0,62
433
2,63
5.286
1,54
193
2,12
92
0,03
Venezia
2.040 10,14
4.618
1,78 1.817 11,05
10.447
3,03
925 10,18
15.246
5,16
TOTALE 20.127 100,00 259.051 100,00 16.444 100,00 344.233 100,00 9.083 100,00 295.501 100,00
122
Tabella n. 28
Risultati, in termini di positività dei controlli, dell'attività di verifica esterna INTRA svolta dall’Agenzia delle Dogane
1997 – 2003
n.
% di
n.
% di
n.
% di
n.
% di
Direzioni
controlli irregolari irregolarità controlli irregolari irregolarità controlli irregolari irregolarità controlli irregolari irregolarità
regionali
1997
1998
1999
2000
Ancona
425
192
45,18
585
260
44,44
624
232
37,18
738
141
19,11
Bari
464
289
62,28
548
303
55,29
639
278
43,51
739
165
22,33
Bologna 1.248
668
53,53
1.936
1.005
51,91
2.119
1.031
48,66
1.769
361
20,41
Bolzano
874
488
55,84
1.143
534
46,72
1.423
623
43,78
1.357
479
35,30
Cagliari
173
88
50,87
257
103
40,08
288
108
37,50
304
60
19,74
Firenze
934
574
61,46
1.240
621
50,08
1.356
725
53,47
1.367
385
28,16
Genova
478
263
55,02
675
311
46,07
793
351
44,26
1.092
404
37,00
Milano
2.063
712
34,51
2.825
1.016
35,96
3.351
1.246
37,18
3.253
392
12,05
Napoli
491
242
49,29
729
298
40,88
848
329
38,80
1.020
213
20,88
Palermo
378
203
53,70
625
326
52,16
646
294
45,51
920
214
23,26
Roma
977
440
45,04
1.356
488
35,99
1.568
549
35,01
1.703
353
20,73
Torino
1.925
728
37,82
2.627
746
28,40
2.945
842
28,59
2.325
330
14,19
Trieste
315
168
53,33
616
221
35,88
691
282
40,81
745
167
22,42
Venezia
1.680
587
34,94
2.189
648
29,60
2.411
867
35,96
2.117
220
10,39
Totale 12.425
5.642
45,41
17.351
6.880
39,65
19.702
7.757
39,37
19.449
3.884
19,97
2001
2002
2003
Ancona
817
208
25,46
527
307
58,25
262
164
62,60
Bari
851
314
36,90
868
527
60,71
216
140
64,81
Bologna 1.651
330
19,99
1.369
643
46,97
863
332
38,47
Bolzano
1.515
397
26,20
1.391
600
43,13
729
292
40,05
Cagliari
318
102
32,08
290
148
51,03
250
128
51,20
Firenze
1.283
322
25,10
928
603
64,98
559
348
62,25
Genova
1.088
402
36,95
786
412
52,42
386
176
45,60
Milano
3.471
548
15,79
2.585
1054
40,77
1.740
736
42,30
Napoli
1.112
207
18,62
769
351
45,64
436
199
45,64
123
Palermo
949
Roma
1.864
Torino
2.439
Trieste
729
Venezia
2.040
Totale 20.127
212
486
340
157
226
4.251
22,34
26,07
13,94
21,54
11,08
21,12
856
1.495
2.330
433
1.817
16.444
446
666
577
283
703
7.320
52,10
44,55
24,76
65,36
38,69
44,51
724
750
1.050
193
925
9.083
324
296
302
96
316
3.849
44,75
39,47
28,76
49,74
34,16
42,38
124
Per quanto, più in generale, concerne l’attività di collaborazione dell’Agenzia
delle dogane con altri Stati europei, negli anni 2001/2002, nell’ambito di
un’indagine amministrativa esterna condotta dall’OLAF (Ufficio Europeo per la Lotta
Antifrode), è stata predisposta un’azione congiunta con le Autorità doganali del
Belgio, finalizzata al controllo incrociato presso alcuni operatori comunitari,
sospettati di essere coinvolti in una frode IVA nel regime del margine. Tale azione,
grazie anche alla collaborazione delle Autorità fiscali lussemburghesi e dell’Ufficio
Relazioni Internazionali/CLO, ha permesso, tramite l’accesso presso 14 società
italiane operanti nel settore del commercio di autoveicoli, la constatazione di
un’imposta dovuta superiore ai due milioni di euro.
Inoltre, diversi Uffici periferici dell’Agenzia sono stati impegnati in indagini su
frodi IVA di tipo carosello, ad alcune delle quali, per la loro complessità, in ordine
all’estensione ultranazionale del fenomeno, hanno partecipato funzionari dell’OLAF e
di altre Amministrazioni comunitarie.
Relativamente alle iniziative previste dal precitato Programma d’azione
comunitario “Fiscalis” nell’ambito dei controlli multilaterali in materia di IVA
comunitaria, l’Agenzia ha partecipato alla verifica condotta, in collaborazione con
l’Amministrazione fiscale britannica, nei confronti di un gruppo petrolifero.
Il controllo ha interessato un Gruppo che conta, a livello comunitario, oltre
170 consociate ed il cui fatturato è il secondo al mondo nel settore petrolifero ed
opera nei seguenti rami di attività:
produzione e distribuzione di carburanti e combustibili;
produzione e vendita di lubrificanti;
commercializzazione di prodotti chimici industriali.
La mole dei dati raccolti, dettagliatamente esaminati nel corso del controllo,
ha messo in evidenza l’utilità di poter operare contemporaneamente su più fronti
per ottenere un quadro completo ed esaustivo dell’organizzazione del gruppo.
Il controllo multilaterale rappresenta oggi un utile strumento per
l’accertamento fiscale a livello europeo. Soltanto attraverso una verifica incrociata
dei dati reali forniti dai singoli Paesi membri dell’Unione Europea è possibile, infatti,
avere una visione più ampia dell’attività commerciale delle società multinazionali e
verificare la corretta applicazione, nei singoli Stati membri, della normativa
comunitaria.
5.4. – L’attività di controllo svolta dalla Guardia di finanza
La Guardia di finanza, quale forza di polizia con competenza generale in
materia economica e finanziaria, istituzionalmente impegnata nel contrasto
all'evasione fiscale, procede di propria iniziativa all'esecuzione dell’attività ispettiva,
sia nell'ambito dei più ampi servizi di verifica fiscale a carattere generale o parziale,
sia mediante specifici controlli finalizzati a verificare l'osservanza degli obblighi posti
a carico degli operatori nazionali che effettuano scambi commerciali con soggetti
economici di altri Stati membri e della Repubblica di San Marino63.
L’esecuzione dell’attività ispettiva nei confronti degli operatori intracomunitari
rappresenta un’area di intervento per la Guardia di finanza, sia che venga condotta
nell’ambito delle più ampie verifiche generali e parziali che attraverso forme di
controllo, ben circoscritte, denominate “controlli intracomunitari”.
63
Gli scambi commerciali posti in essere con imprese sammarinesi sono assimilati, sotto il profilo fiscale,
a quelli effettuati con operatori comunitari.
125
In particolare, in relazione all’oggetto, la verifica può essere:
generale, quando si sostanzia nell’approfondito esame degli aspetti salienti
della posizione fiscale del soggetto in riferimento ai principali tributi e, ove
ne ricorrano i presupposti, nell’analisi dei profili concernenti la disciplina dei
settori extratributari la cui vigilanza è affidata al Corpo;
parziale, allorché si sviluppano controlli di merito finalizzati all’esatta
determinazione delle basi imponibili di uno o più tributi diretti ed indiretti,
mediante la revisione approfondita, in tutto o in parte, degli adempimenti
agli obblighi di fatturazione, contabilizzazione, versamento e dichiarazione.
La differenza di spessore rispetto alla verifica generale risiede nell’estensione
delle indagini, che, per quest’ultima, abbraccia la globalità dei tributi e gli
aspetti salienti dell’intera posizione fiscale del contribuente.
I “controlli intracomunitari” sono in special modo finalizzati al riscontro del
corretto adempimento degli obblighi formali e sostanziali connessi all’effettuazione
di operazioni economiche con imprenditori operanti in altri Paesi membri.
Nella sua connotazione investigativa la Guardia di finanza svolge l’attività di
verifica per mezzo di una costante e mirata azione di intelligence, esercitata sia
attraverso l’analisi sul territorio di elementi informativi in possesso dei Reparti
operanti, sia attraverso il confronto di tali elementi con le informazioni, più generali,
contenute nelle numerosissime banche dati cui il Corpo accede.
In particolare, per quanto concerne il sistema dei controlli intracomunitari,
che, annualmente il Comando Generale – in termini di mero carico numerico –
assegna alle varie strutture territoriali, uno dei più importanti sistemi informatici di
riferimento è il V.I.E.S. (VAT Information Exchange System), che, come già detto, a
dispetto delle insufficienze evidenziate, consente, comunque, alle Amministrazioni
finanziarie degli Stati membri di comunicare in tempo reale.
Il V.I.E.S. costituisce, infatti, una banca dati di selezione dei soggetti che
viene implementata con una più ampia serie di elementi, che vanno dai precedenti
specifici in materia, all’emissione nel passato di fatture per operazioni inesistenti,
alla presenza di particolari sistemi di frode – i cosiddetti caroselli – in determinati
settori economici ritenuti più a rischio. Non vengono inoltre trascurati gli esiti dei
risultati conseguiti presso altri operatori dello stesso tipo, specie se le violazioni
contestate a questi ultimi non siano frutto di meri errori formali o dimenticanze.
Di norma, infatti, quando nel corso dell’attività ispettiva vengono individuate
– come nei caroselli – strutturate organizzazioni facenti parte di un complesso
disegno criminoso, basato, ad esempio, sulle false fatturazioni, l’attività operativa
viene svolta in maniera tale da cercare di risalire a quei clienti o fornitori con cui i
soggetti controllati hanno avuto contatti, che, per natura di rapporti, possono
essersi prestati a concorrere nella frode. Tale controllo incrociato, nei casi di
documentazione falsa, è, di norma, alla base della scoperta dell’illecito.
La programmazione annuale dell'attività di verifica fiscale della Guardia di
finanza trae, generalmente, impulso dalle risultanze dei servizi a carattere
investigativo tributario, mentre i risultati operativi conseguiti dai Reparti - con
riferimento sia alle illecite tecniche di frode scoperte che alle violazioni constatate formano ordinariamente oggetto di un flusso di comunicazioni in linea orizzontale
(tra gli stessi Reparti) e verticale (verso il Comando Generale).
In particolare, poi, se i sistemi di frode accertati sono connotati da elevato
tecnicismo e/o complessità vengono appositamente segnalati alle articolazioni
periferiche del Corpo, al fine di orientare la specifica attività di servizio nel settore.
La particolare configurazione dei sistemi di frode che vedono il
coinvolgimento di soggetti economici operanti normalmente in più Stati e con ruoli
126
diversi nei vari passaggi in cui si articola il meccanismo evasivo, richiede
necessariamente il coinvolgimento nell'attività ispettiva dei Comandi del Corpo su
scala nazionale, in stretto coordinamento tra loro e, ove necessario, con i collaterali
organismi esteri, al fine di avere una visione globale ed unitaria dei fenomeni
fraudolenti.
Il Comando Generale, da parte sua, svolge un'attività di ricerca e di analisi
dei dati concernenti gli scambi intracomunitari, al fine di individuare quegli
operatori economici presumibilmente coinvolti - in maniera più frequente e per
considerevoli volumi di operazioni commerciali poste in essere - nella realizzazione
di illeciti all'IVA intracomunitaria. In particolare, i dati e gli elementi concernenti i
casi di frode segnalati dai Comandi vengono inseriti in un apposito data base e,
successivamente, analizzati ed incrociati sia con gli elementi informativi raccolti in
sede centrale, sia con le risultanze delle indagini in corso ad opera dei vari Reparti.
I risultati di tali attività si concretizzano sostanzialmente nella
predisposizione periodica di:
situazioni informative concernenti presunte modalità fraudolente, in
settori economici considerati maggiormente "a rischio d'evasione", che
formeranno oggetto di autonomi sviluppi in sede operativa presso i
Comandi periferici;
elaborati sui più articolati e complessi fenomeni illeciti, utili
all'individuazione di "indici di rischio" per l'applicazione dei criteri di
selezione dei contribuenti da sottoporre a controllo e, qualora possibile,
dei singoli atti economici da verificare nel contesto della gestione
aziendale;
ulteriori lavori di analisi finalizzati al coordinamento info-investigativo
delle indagini più complesse condotte dai Reparti - che, per la
configurazione degli stessi meccanismi di frode, s'intrecciano, come
detto, su gran parte del territorio nazionale ed anche comunitario nonché per l'individuazione delle ipotesi investigative da sviluppare
ulteriormente.
Tale attività di ricerca ed analisi, svolta in prima istanza a livello centrale e,
successivamente, sviluppata in sede periferica, consente di localizzare fenomeni
fraudolenti che interessano determinate aree geografiche, ovvero gli aspetti
patologici di specifiche categorie di attività economiche, agevolando, pertanto, la
fase di programmazione ed effettuazione dei controlli.
In tale contesto, nel gennaio 2000, è stato costituito il Nucleo Speciale
investigativo della Guardia di finanza, che ha, tra gli altri, il compito di svolgere
un'azione di collegamento e coordinamento, tramite il dipendente Gruppo
Investigazioni Speciali, dei servizi effettuati dal Corpo nel settore fiscale e, quindi,
anche nel campo delle frodi all'IVA comunitaria. A tal fine, esso deve:
favorire detto coordinamento tra i Reparti, a livello nazionale, nel
comparto dei controlli tributari e della ricerca degli evasori;
individuare e studiare le fenomenologie evasive nei vari settori economici
allo scopo di pervenire alla definizione di criteri di rilevazione di posizioni
fiscali "a rischio";
sviluppare metodologie operative differenziate per aree d'intervento;
analizzare l'azione di servizio posta in essere dai Reparti della Guardia di
finanza, individuando le attività ritenute più sensibili ai fenomeni di
evasione.
I risultati di tali analisi sono compendiati in un apposito elaborato periodico,
che descrive in sintetiche schede i principali sistemi evasivi delle imposte sui redditi
e sull'IVA riscontrati dai Comandi operativi, riepilogando anche le frodi negli scambi
intracomunitari e con San Marino.
127
Gli elaborati concernenti le analisi delle frodi vengono poi inviati ai Reparti
operativi ed alle unità che, a livello regionale e locale, svolgono attività
d'intelligence, ovvero, se necessario ed in relazione alla loro valenza, alle Autorità
comunitarie e degli altri Paesi membri.
A seguito dell’attività di controllo svolta è stato evidenziato un considerevole
livello di evasione, come testimoniano i risultati conseguiti nel quadriennio
1998/2003 (gennaio-marzo).
Nelle successive tre tabelle (da n. 29 a n. 31) viene riportata la serie storica
degli importi relativi alle diverse tipologie di violazioni all’IVA intracomunitaria:
la prima riguarda l’ammontare delle violazioni constatate nell’ambito
dell’attività di verifica tradizionale, sia generale che parziale, con rilievi in
materia di IVA comunitaria,
la seconda si riferisce agli esiti constatati a seguito dei controlli
specificatamente intracomunitari,
nella terza sono riepilogati e confrontati i dati relativi a ad entrambe le
tipologie di controlli.
Gli aggregati presenti nelle tabelle si riferiscono alle diverse modalità di
quantificazione dell’ esito dei controlli; più precisamente:
- l’IVA relativa individua l’imposta sulle operazioni imponibili non
regolarmente fatturate e/o registrate;
- l’IVA dovuta si ricava dalla somma dell’imposta non dichiarata a debito e
di quella indebitamente detratta;
- l’IVA non versata indica l’imposta sulle operazioni imponibili,
regolarmente determinata, ma non liquidata all’Erario;
- l’IVA comunitaria – altre violazioni è riferita a violazioni formali.
Per ottenere una stima, anche se approssimativa, dell’evasione all’IVA
intracomunitaria si dovrebbe assumere il valore dell’IVA dovuta al quale si potrebbe
sommare anche quello dell’IVA non versata.
Tabella n. 29
Verifiche generali e parziali della Guardia di finanza: consuntivo anni
1998/2003
(importi in migliaia di euro)
2000
Anno
1998 1999
Iva
relativa
sugli
scambi 18.320 49.126 58.384
intracomunitari
Iva
dovuta
sugli
scambi 9.703 20.566 58.036
intracomunitari
Iva non versata sugli scambi 7.932
955
644
intracomunitari
7.321
Iva
intracomunitaria
–
altre 14.420 4.117
violazioni
Trend di variazione (base 1998 =
100)
Iva
relativa
sugli
scambi
intracomunitari
Iva
dovuta
sugli
scambi
intracomunitari
Iva non versata sugli scambi
intracomunitari
2001 2002 2003
38.812 54.178 34.618
17.010 18.789 19.893
2.775
973 3.505
11.911
2.766 6.346
1999
2000
268,15
318,69 211,86 295,73 188,96
211,96
598,11 175,30 193,64 205,02
12,04
8,11
2001
34,98
2002
2003
12,26 44,19
128
Iva
intracomunitaria
violazioni
–
altre
Variazione % rispetto all'anno
1998
precedente
Iva
relativa
sugli
scambi
intracomunitari
Iva
dovuta
sugli
scambi
intracomunitari
Iva non versata sugli scambi
intracomunitari
Iva
intracomunitaria
–
altre
violazioni
28,55
1999
50,77
2000
82,60
2001
19,18 44,01
2002
2003
168,15
18,85 -33,52
111,96
182,19 -70,69
-87,96
-32,60 331,10 -64,95 260,37
-71,45
77,85
39,59 -36,10
10,46
5,87
62,68 -76,78 129,43
Fonte: elaborazioni Corte dei conti su dati Guardia di finanza
129
Tabella n. 30
Controlli intracomunitari della Guardia di finanza: consuntivo anni
1998/2003
(importi in migliaia di euro)
Anno
Numeri interventi
Iva relativa
Iva dovuta
Iva non versata
Iva comunitaria – altre violazioni
1998 1999
1.768 1.932
4.461 17.804
9.256 35.718
10.538 9.974
15.088 22.544
1999 2000 2001 2002 2003
109,28 113,74 115,38117,42 118,89
399,131052,15 388,68687,01 626,04
385,90 464,19 168,17534,24 338,10
94,66 110,91 41,21 84,85 115,16
149,42 635,84 259,41164,88 215,75
Trend di variazione (base 1998 = 100)
Numeri interventi
Iva relativa
Iva dovuta
Iva non versata
Iva comunitaria – altre violazioni
Variazione % rispetto all'anno precedente
Numeri interventi
Iva relativa
Iva dovuta
Iva non versata
Iva comunitaria – altre violazioni
2000 2001 2002 2003
2.011 2.040 2.076 2.102
46.932 17.33730.645 27.925
42.964 15.56549.447 31.293
11.687 4.342 8.942 12.135
95.936 39.14024.876 32.553
1998
1999 2000 2001 2002
9,28
4,09 1,44 1,76
299,13 163,61 -63,06 76,76
285,90 20,29 -63,77217,67
-5,34 17,17 -62,85105,92
49,42 325,55 -59,20 -36,44
Fonte: elaborazioni Corte dei conti su dati Guardia di finanza
Degno di nota è sicuramente il picco che si è verificato nel 2000
relativamente a tutti gli importi a fronte di un numero pressoché costante di
controlli intracomunitari. Lo stesso è da ricondurre a un servizio posto in essere dal
Comando Nucleo Regionale PT Lazio che ha riguardato una tipica frode carosello in
cui erano coinvolte più società.
Nella tabella 31 non si è proceduto alla definizione di un totale complessivo,
in quanto, come detto precedentemente, le singole voci relative alla quantificazione
dell’IVA rappresentano diversi aspetti dell’evasione che, in parte, possono
sovrapporsi. Per lo stesso motivo non è stato possibile rapportare i dati monetari
all’utilizzo delle risorse umane impiegate nelle verifiche.
In linea generale i controlli intracomunitari, nel corso del quinquennio 1998
– 2002, hanno acquistato un peso crescente per ciascuna delle quattro voci
esaminate, anche se con un trend non costante. In particolare il peso dell’IVA
dovuta rilevata a seguito dei suddetti controlli è salito dal 48,8% del 1998 al 72,5%
nel 2002, mentre l’incidenza per l’IVA non versata è salita dal 57,1% al 90,2%. Nel
2003 si riscontra una riduzione dell’IVA relativa e di quella dovuta rispettivamente
dell’8,9% e del 36,7%, mentre si rileva un cospicuo aumento per l’IVA non versata
e quella comunitaria (+35,7% e +30,9%). Riguardo all’incidenza sul totale dei
controlli per tutte le voci si rileva una riduzione rispetto al 2002, mentre l’IVA
relativa eguaglia il picco raggiunto nel 2000 del 44,6%.
Nel comparto dei controlli intracomunitari, nel 2003 su 2.100 controlli
eseguiti, quelli con rilievi risultano essere 1.011, pari al 48%: la regione nella quale
i Comandi hanno rilevato il maggior grado di irregolarità è il Molise, con circa
130
2003
1,25
-8,87
-36,71
35,72
30,86
l’82%; seguono Calabria ed Umbria, rispettivamente con il 79,2% ed il 76,5%; in
Piemonte il minor grado di irregolarità, con appena il 29%.
131
Tabella n. 31
Riepilogo violazioni all’IVA intracomunitaria accertate dalla Guardia di finanza: consuntivo anni 1998/2003
Anno
1998
1999
2000
2001
2002
2003
migliaia
migliaia
migliaia
migliaia
migliaia
migliaia
di euro % di euro % di euro % di euro % di euro % di euro %
Iva
relativa
sugli
scambi
100,0
100,0
100,0
100,0
100,0
100,0
22.781
66.929
105.316
56.149
84.823
62.543
intracomunitari
da verifiche generali e parziali 18.320 80,4 49.126 73,4 58.384 55,4 38.812 69,1 54.178 63,9 34.618 55,4
da controlli intracomunitari
4.461 19,6 17.804 26,6 46.932 44,6 17.337 30,9 30.645 36,1 27.925 44,6
100,0
100,0
100,0
100,0
100,0
100,0
Iva
dovuta
sugli
scambi
18.959
56.284
100.999
32.575
68.237
50.186
intracomunitari
da verifiche generali e parziali
9.703 51,2 20.566 36,5 58.036 57,5 17.010 52,2 18.789 27,5 18.893 37,6
da controlli intracomunitari
9.256 48,8 35.718 63,5 42.964 42,5 15.565 47,8 49.447 72,5 31.293 62,4
Iva non versata sugli scambi
100,0
100,0
100,0
18.469
10.929
12.331
intracomunitari
da verifiche generali e parziali
7.932 43,0
955
8,7
644
5,2
da controlli intracomunitari 10.538 57,1
9.974 91,3 11.687 94,8
100,0
7.117
2.775
4.342
39,0
61,0
100,0
9.914
973
8.942
100,0
15.640
9,8
3505 22,4
90,2 12.135 77,6
Iva
intracomunitaria
–
altre
100,0
100,0
100,0
100,0
100,0
100,0
29.508
26.660
103.258
51.050
27.642
38.899
violazioni
da verifiche generali e parziali 14.420 48,9
4.117 15,4
7.321
7,1 11.911 23,3
2.766 10,0
6.346 16,3
da controlli intracomunitari 15.088 51,1 22.544 84,6 95.936 92,9 39.140 76,7 24.876 90,0 32.553 83,7
Fonte: elaborazioni Corte dei conti su dati Guardia di finanza
132
Tabella n. 32
Controlli intracomunitari distinti per Comandi Regionali – Anno 2003
TOTALE ITALIA
N. PROGR.
2.000*
N. ESEG.
di cui REG.
2.102
1.089
IVA REL.
27.925.053 ** 31.292.933
Controlli eseguiti
TOTALE DISTINTO PER
COMANDO REGIONALE
MARCHE
VALLE D’AOSTA
ABRUZZO
PUGLIA
EMILIA ROMAGNA
SARDEGNA
MOLISE
CALABRIA
TOSCANA
LIGURIA
LOMBARDIA
CAMPANIA
SICILIA
UMBRIA
BASILICATA
LAZIO
TRENTINO ALTO ADIGE
PIEMONTE
FRIULI VENEZIA GIULIA
VENETO
TOTALE
Controlli
programmati
57
20
17
65
185
20
10
45
155
88
506
100
81
15
10
115
88
168
68
187
IVA DOV.
Di cui REG.irregolari
IVA REL.
IVA DOV.
IVA NON VERS.
IVA
12.135.111 32.55
IVA NON VERS. IVA
% di
irregolarità
60
25
19
66
189
26
11
48
164
90
525
96
83
17
10
140
90
174
69
198
35
12
9
25
97
10
2
10
78
58
298
38
37
4
5
60
56
124
28
103
25
13
10
41
92
16
9
38
86
32
227
58
46
13
5
80
34
50
41
95
41,7 3.980.911
52,0
52,6
288.866
62,1
199.649
48,7
425.786
61,5
94
81,8
77.733
79,2
681.874
52,4 4.653.269
35,6
4.506
43,2
882.816
60,411.420.011
55,4
78.320
76,5
65.420
50,0
3.341
57,1 1.352.472
37,8
156.963
28,7
55.054
59,4
196
48,0 3.597.772
3.983.200
509.682
578.776
60.846
50.835
599.413
6
890.288
15.906.715
11.928
26.573
6.668.301
22.726
31.670
538
1.840.512
32
2
10.819
31
2.311.967 1.26
1.044.614
27
19
4
250.992 1.72
23
41
134.294 16.84
2.922.190 1.88
101.882 1.50
145.367
4.460.289
48
96.483
47
48.555
1
32
607.636 6.42
2.100
1.089
1.011
48,127.925.053
31.182.009
12.135.111 32.55
133
2.000
* Nel totale dei controlli eseguiti sono compresi n. 2 interventi del Comando Reparti Speciali.
** Negli importi sono compresi i risultati conseguiti dal Comando Reparti Speciali nei due controlli eseguiti.
134
Grafico n. 7
Riepilogo IVA sui controlli intracomunitari – 1998/2003
Relativa
Dovuta
Non versata
Comunitaria
1998
1999
2000
2001
2002
2003
Nella tabella n. 33 viene riepilogata l’entità delle risorse umane utilizzate
nell’attività ispettiva in termini di ore destinate all’impiego nell’esecuzione dello
specifico servizio, distinte per anno e per comparto operativo. Le ore utilizzate per
le verifiche generali risultano, ovviamente, notevolmente maggiori di quelle
necessarie per i controlli mirati all’IVA intracomunitaria.Tuttavia nel tempo si è
andato riducendo il numero delle ore impiegate per ciascuna verifica (nel 1998
occorrevano 672 ore persona a verifica mentre nel 2003 ne sono bastate circa
381). Non è così, invece, per le ore impiegate per ciascuna verifica parziale, che
negli anni più recenti hanno richiesto un maggior numero di ore persona (da 96 del
1998 si è passati a 232 nel 2003); pressoché stabili le risorse unitarie necessarie
per i controlli intracomunitari con in media 62 ore persona a verifica.
Tabella n. 33
Risorse impiegate nei controlli della Guardia di finanza: 1998/2003
Verifiche generali con
Verifiche parziali con
rilievi in materia di
rilievi in materia di
Controlli intracomunitari
IVA comunitaria
IVA comunitaria
ore
ore
ore
persona
persona
persona
n.
ore
/ n.
n.
ore
/ n.
n.
ore
/ n.
ANNO verifiche persona verifiche verifiche persona verifiche verifiche persona verifiche
1998
291 195.594 672,14
102
9.756
95,65
1.768 106.668
60,33
1999
258 188.466 730,49
50
5.994 119,88
1.932 118.704
61,44
2000
172 115.608 672,14
76
8.946 117,71
2.011 123.900
61,61
2001
153 85.584 559,37
93 20.064 215,74
2.040 123.504
60,54
2002
190 99.426 523,29
107 21.540 201,31
2.076 134.544
64,81
2003
148 56.322 380,55
121 28.056 231,87
2102 133.038
63,29
1.212741.000 611,39
549 94.356 171,87 11.929740.358
62,06
135
5.4.1 – I controlli multilaterali eseguiti dalla Guardia di Finanza nel quadro
delle iniziative previste dal programma d'azione comunitario "Fiscalis"
Il Nucleo Speciale Investigativo, come già detto, svolge un ruolo di primaria
importanza per quanto concerne l'esecuzione di interventi di natura fi s cal e
particolarmente complessi. Più specificamente, esegue verifiche simultanee attivate
su richiesta dei collaterali Organismi esteri: in particolare conduce i controlli
multilaterali in materia di IVA comunitaria, nel quadro delle iniziative previste dal
citato Programma d'azione comunitario "Fiscalis". La Commissione e gli Stati
membri possono decidere, per scopi sperimentali, l’esecuzione di controlli
multilaterali organizzati dagli Stati membri secondo le disposizioni comunitarie sulla
cooperazione, con spese a carico dell’Unione europea. I “controlli multilaterali”,
pertanto, sono indirizzati verso operatori multinazionali aventi le sedi o le filiali
sussidiarie in più Stati membri, e sono mirati al riscontro della correttezza delle
operazioni rilevanti ai fini dell’imposta sul valore aggiunto. A livello centrale, come
già detto, sono coordinati da un gruppo di lavoro istituito presso il Dipartimento per
le politiche fiscali – Ufficio Relazioni Internazionali, composto dai rappresentanti
dello stesso Dipartimento, dell’Agenzia delle entrate, dell’Agenzia delle dogane e del
Comando Generale della Guardia di finanza.
Solo la metà dei controlli si è conclusa: fra questi, quello effettuato nei
confronti dell’operatore n. 2, fabbricante di saponi e detergenti, di iniziativa italiana,
che è anche il più produttivo in termini di rilievi e di recuperi. Rilevanti i risultati
anche per il controllo, richiesto dalla Spagna, nei confronti dell’operatore n. 1
(società operante nel settore informatico); marginali i rilievi relativi agli altri
controlli. A proposito di questi controlli, va precisato che i nominativi degli operatori
non vengono indicati per motivi di riservatezza, ma sono noti alla Corte e potranno
essere fatti conoscere, a richiesta, al Parlamento.
136
Operatore
Tabella n. 34
Controlli multilaterali eseguiti dalla Guardia di Finanza nel quadro delle iniziative previste dal programma "Fiscalis"
Attività
1 Produzione e commercio di sistemi
ed elaboratori elettronici,
apparecchiature elettriche, ecc.
2 Fabbricazione saponi, detergenti,
ecc.
3 Fabbricazione apparecchi elettrici,
telecomunicazioni.
Iniziativa del
controllo
Amministrazione
fiscale spagnola.
Risultati della conclusione dell'attività ispettiva (in Euro
)
Nucleo a cui è
elementi positivi elementi
stata affidata
di reddito non negativi di
I.V.A.
I.V.A.
l'attività ispettiva
I.R.A.P.
dichiarati e/o non reddito non dovuta
relativa
registrati
deducibili
Nucleo Regionale pt 396.808.101,16 296.309,73 2.883.253,
273.925.39
Lombardia
46
5,4
Italia capofila.
Nucleo Speciale
Investigativo
Amministrazione
Nucleo Regionale pt L’attività ispettiva si è rilevata di particolare interesse per il
finanziaria Britannica. Lombardia
collaterale organismo inglese con riferimento ad alcune
operazioni di finanziamento intercorse tra la “branch” italiana
del gruppo e quelle operanti nel Regno Unito ed in Olanda.
4 Attività ausiliaria nell’intermediazione Amministrazione
Nucleo Regionale pt
finanziaria.
finanziaria Britannica. Lazio e,
successivamente, al
Nucleo Speciale
Investigativo
4 Costruzione di materiale rotabile
Amministrazione
Nucleo Regionale pt
ferroviario.
finanziaria Britannica. Emilia Romagna
6 Fabbricazione componenti elettronici. Amministrazione
finanziaria francese.
Nucleo Regionale pt
Emilia Romagna
7 Leasing finanziario sulle imbarcazioni Amministrazione
da diporto.
finanziaria belga.
8 Fabbricazione materiale plastico.
Comandi Regionali
Piemonte, Liguria e
Friuli-Venezia Giulia
Amministrazione
Nucleo Speciale
finanziaria spagnola. Investigativo
12.708,75 13.826,1
7
53.996,05 23.234,13236.068,00
137
9 Commercio all’ingrosso di materiale Amministrazione
radioelettrico.
finanziaria italiana
che ha assunto il
ruolo di “capofila
europeo”.
10 Commercio all’ingrosso di metalli
Amministrazione
ferrosi e semilavorati.
finanziaria belga.
Nucleo Regionale pt
Lombardia
Nucleo Speciale
Investigativo
43.516.508 53.195,06 13.403,6 31.590.936,
,8
9
77
306.429,55
6.394,50 146.640,
25
138
5.4.2 - Le verifiche simultanee
Notevole interesse rivestono gli accordi che ha stipulato l’Amministrazione
fiscale italiana con le competenti Amministrazioni fiscali estere, quale strumento
indispensabile per il controllo delle posizioni degli operatori multinazionali.
Tali accordi di natura tecnica, che integrano le disposizioni dell’art. 26 del
modello OCSE di convenzione bilaterale per evitare le doppie imposizioni e
prevenire l’evasione fiscale, prevedono che le Autorità competenti dei due Stati
possano stabilire le condizioni e le modalità per l’attuazione di verifiche fiscali
contestuali ed autonome, nei confronti di determinati contribuenti che svolgono
attività in entrambi gli Stati ed in altri Paesi.
In base agli accordi, ogni Paese individua autonomamente i contribuenti
suscettibili di essere sottoposti a “verifica simultanea” e si prefigge, tra l’altro,
l’obiettivo di determinare l’esatto ammontare dell’imposta dovuta dai contribuenti,
oltre che quello di verificare le ipotesi di riciclaggio, corruzione, utilizzo di fondi neri,
pagamenti illeciti e simili nonché di facilitare lo scambio di informazioni.
Le ultime attività ispettive svolte dai Reparti con lo strumento delle verifiche
simultanee risalgono al 1999. Successivamente è stato costituito, come detto, a
decorrere dal 1° gennaio 2000, il Nucleo Speciale Investigativo, inquadrato nel
Comando Investigazioni Economico Finanziarie, al quale è stato attribuito, tra
l’altro, proprio il compito di eseguire, in via esclusiva, le verifiche simultanee
attivate su richiesta dei collaterali Organismi esteri, avvalendosi, eventualmente,
dell’ausilio del Reparto sotto la cui vigilanza ordinaria rientra il soggetto da
controllare. Allo stato non risultano effettuati interventi della specie.
Tabella n. 35
Verifiche simultanee effettuate dalla Guardia di finanza tra il 1995 ed il
1999
Operatore Inizio
1
29.09.95
Termine Risultati conseguiti (in euro)
3.10.96
II.DD.:
elem.
positivi:
3.483.612,87
elem.
negativi:
1.931.535,52
2
20.04.95 27.03.97 II.DD:
elem. positivi:
3.035.247,15
elem. negativi:
50.811.767,98
3
15.06.98 15.12.99 II.DD.:
19.07.99 20.07.99 elem. positivi:
12.963.671,56
elem. negativi:
474.581,41
IVA:
relativa:
130.518,67
dovuta:
351.185,77
imponibile
non
registrato:
1.108.867,70
N.B.: I nominativi degli operatori non vengono indicati per motivi di riservatezza,
ma sono noti alla Corte e potranno essere fatti conoscere, a richiesta, al
Parlamento.
139
6. - Le frodi all’IVA intracomunitaria
La Commissione Europea nel gennaio 2000, in una Relazione al Consiglio e
al Parlamento europeo64, segnalava come, nonostante il regime transitorio dell’IVA
fosse in vigore da oltre sei anni, gli Stati membri non fossero capaci di contrastare
l’attività fraudolenta e fossero in crescita i casi gravi di frodi negli scambi
intracomunitari, evidenziati dall’attività del Sottocomitato antifrode (SCAF), e del
Comitato permanente di cooperazione amministrativa nel campo dell’imposizione
indiretta (SCAC).
Già a livello normativo nelle diverse legislazioni non c’è uniformità nella
definizione del termine “frode”, e questo comporta che in nessun atto normativo
venga definita la nozione di “frode comunitaria” che, comunque, può essere intesa
come qualsiasi condotta illecita che determini una riduzione delle risorse finanziarie
a disposizione dell’Unione Europea.
Allo stesso modo non esiste un principio comune che presieda alla
destinazione delle risorse destinate alle verifiche. I controlli continuano a basarsi su
obiettivi di ordine esclusivamente nazionale, mentre è sostanzialmente assente una
prospettiva intracomunitaria, e nessuno degli Stati ha attivato un vero monitoraggio
dei controlli, basato non solo sulle cifre ma su analisi approfondite circa le
irregolarità e le frodi.
Ad avviso della Commissione, la creazione del mercato interno non ha cioè
comportato alcuna revisione dei sistemi di controllo per verificare le esigenze poste
dal regime transitorio. Gli obiettivi delle verifiche consistono essenzialmente nel
gettito da recuperare, nel numero di verifiche da effettuare o nel monte ore da
dedicare al controllo, e sono basati su piani elaborati in funzione delle risorse
disponibili. In proposito non c’è stata un’assegnazione di risorse aggiuntive: solo
l’8% del personale delle amministrazioni fiscali è mediamente impegnato nei
controlli in loco, a fronte di 24 milioni di soggetti passivi della Comunità che danno
luogo a circa 100 milioni di dichiarazioni IVA all’anno.
L’esiguità delle risorse umane disponibili avrebbe dovuto spingere le
amministrazioni fiscali a fare grande uso dell’analisi del rischio, che invece è stata
adottata da pochi Stati membri, nonostante i controlli effettuati secondo le modalità
tradizionali richiedano l’impiego di maggiori risorse.
Nel campo della cooperazione amministrativa si riscontra un’attività molto
esigua, con procedure inadeguate in presenza di un alto ed agguerrito numero di
professionisti della frode. Un proficuo scambio di informazioni tra le amministrazioni
fiscali costituirebbe l’elemento chiave per i controlli, ma non può essere raggiunto
se a livello nazionale l’attività non viene organizzata in modo adeguato alle
caratteristiche del mercato interno. A parte lo scambio automatico dei dati VIES, la
cooperazione è molto limitata, sia per le informazioni spontanee che per quelle su
richiesta specifica, ed il numero dei controlli multilaterali è estremamente basso.
Secondo la Commissione, l’utilizzo delle potenzialità offerte dalla cooperazione è di
gran lunga inferiore al livello ottimale a causa del basso livello in generale dei
controlli IVA: esiste, infatti, un rapporto diretto fra il controllo dell’IVA e la necessità
di avvalersi del dispositivo della cooperazione e della reciproca assistenza. Tuttavia
alcuni Stati membri sfruttano i dati VIES trasformandoli in nuovi strumenti di lotta
antifrode.
La Relazione della Commissione conclude sostenendo che “…per quanto
riguarda l’IVA il mercato unico in pratica non esiste, essendovi ancora 15 territori
fiscali separati in cui le amministrazioni nazionali sono responsabili del controllo
64
COM (2000) del 28 gennaio 2000, terza relazione ex art. 14 del Regolamento (CEE) n. 218/92.
140
sugli operatori ai quali hanno rilasciato un numero di identificazione IVA …. Così la
singola azienda che operi in tutti gli Stati membri ha a che fare con 15
amministrazioni fiscali e deve rassegnarsi alle differenze di interpretazione e di
applicazione della sesta direttiva sull’IVA”.
Il Se.C.I.T. da parte sua, sottolinea come “…la permanenza di non
trascurabili divergenze nella regolamentazione del sistema bancario e creditizio, e
segnatamente di quelle afferenti al diverso grado di tutela accordato alla
riservatezza delle operazioni, possa costituire serio ostacolo all’accertamento
dell’evasione fiscale e delle frodi in danno del bilancio dell’Unione Europea…”65.
Le problematiche sopra esposte risultano ora ancora più complesse, con
l’ingresso nell’Unione, avvenuto con lo scorso mese di maggio, di dieci Paesi con
caratteristiche, e non solo normative. molto diversificate tra di loro e rispetto ai
paesi fondatori.
La Corte dei conti europea in una relazione speciale (n. 9/98) “sulla tutela
degli interessi finanziari dell’Unione Europea in materia di IVA sugli scambi
intracomunitari”66, osservava che le differenze del quadro giuridico e
amministrativo, per esempio nelle definizioni nazionali della frode, nelle sanzioni
applicabili e nell'efficacia dei sistemi nazionali di controllo, costituiscono altrettanti
fattori di rischio suscettibili di essere utilizzati dai responsabili delle frodi.
Non risulta che l’Istituto di controllo europeo sia tornato sulla questione con
un documento più aggiornato, tuttavia sembrano ancora attuali le raccomandazioni
indicate nella relazione in particolare:
al fine di apportare dei miglioramenti significativi, è necessaria una
volontà chiara e determinata di privilegiare la lotta antifrode quale
fenomeno multinazionale;
gli Stati membri e la Commissione dovrebbero mettere a punto sistemi
che consentano di valutare periodicamente l'efficacia e i risultati dei loro
controlli nonché dei meccanismi comunitari;
sono necessari un raffronto dei metodi e delle strategie di controllo delle
amministrazioni nazionali, come pure l'armonizzazione delle loro
prestazioni;
sarebbe altresì opportuno rendere gli strumenti di cooperazione tra Stati
membri utilizzabili su vasta scala e vincere le reticenze negli Stati
membri nei confronti dello scambio di informazioni in materia di frodi;
si dovrebbero migliorare la qualità e l'esaustività delle informazioni
scambiate nonché la rapidità degli scambi.
6.1 – Le tipologie di frodi
Si è già visto come l’attività di controllo svolta dall’Amministrazione
finanziaria italiana abbia consentito l’individuazione di alcuni meccanismi di
evasione più ricorrenti nell’interscambio commerciale, oggetto di rapida evoluzione,
e frequentemente caratterizzati da profili di ordine penale, anche in relazione a
reati di tipo associativo. E si è anche visto che le merci a maggior rischio di frodi
sono quelle che si caratterizzano per un prezzo del prodotto elevato rispetto al peso
e/o all’ingombro, per l’alta richiesta sul mercato, per la velocità di
commercializzazione e per l’alta deperibilità o obsolescenza tecnica.
65
Se.C.I.T.:”Cooperazione e scambi di informazioni fra i paesi europei: evoluzione della normativa e reali
necessità in ambito U.E.”, gennaio 2003.
66
Presentata in virtù dell’articolo 188 C, paragrafo 4, secondo comma, del trattato CE (98/C 356/01).
141
La frode IVA posta in essere tramite relazioni economiche tra soggetti
comunitari residenti in diversi Paesi membri, organizzate appunto a fini evasivi, può
essenzialmente assumere due forme: frode carosello e abuso del regime del
margine. Entrambe sfruttano le debolezze insite nel regime provvisorio,
attualmente vigente in Europa e rappresentano fenomeni evasivi mirati
esclusivamente all’IVA.
A livello europeo, una maggiore capacità di coordinamento per affrontare più
efficacemente le menzionate questioni si è registrata a partire dalla fine del 2001,
quando si tenne un primo incontro tra gli uffici investigativi e antifrode dei vari
Paesi membri, nell’ambito del programma di cooperazione amministrativa Fiscalis67.
A seguito dei contatti allora instaurati con gli Uffici investigativi degli altri Paesi
membri e con l’OLAF (Ufficio Europeo per la Lotta Antifrode), ha avuto inizio una
collaborazione sperimentale e multilaterale tra varie amministrazioni fiscali.
6.1.1 – La frode carosello
L’obiettivo della frode carosello consiste nell’inscenare degli scambi
commerciali, che attraversano vari Paesi e coinvolgono numerosi soggetti. Il tributo
viene evaso dai missing trader, che incamerano l’IVA sulle vendite sul loro territorio
nazionale. La perdita dell’imposta avviene però con i rimborsi IVA, nei confronti dei
soggetti che vendono ad operatori di altro Paese comunitario. i beni potrebbero
anche non esistere.
Con tali meccanismi gli operatori non corretti ottengono due vantaggi:
economico, in quanto la merce viene venduta sul mercato nazionale a
prezzi inferiori a quelli della concorrenza, provocando in tal modo una
distorsione del mercato a discapito degli operatori corretti, sia nazionali
che comunitari.
fiscale, perché a prezzo di vendita inferiore corrispondono ovviamente
imponibili inferiori, sia ai fini dell’IVA che delle imposte sui redditi.
Affinché le tipologie di caroselli fiscali possano essere attuate, è necessaria la
concorrenza di più fattori:
la partecipazione o il coinvolgimento di più società, sia nazionali che
comunitarie;
l’interposizione delle società cartiere o società filtro indispensabile per
eludere l’obbligo di versamento dell’IVA. Le stesse, in alcuni casi
istituiscono e tengono una contabilità “regolare”. L’omesso versamento
dell’IVA, in base alla Legge 516/82, non costituisce fatto di rilevanza
penale, ma è rilevante esclusivamente ai fini del sistema sanzionatorio
amministrativo. Di fatto, le cartiere si caratterizzano per l’esistenza
solamente sotto il profilo formale, e non anche sostanziale, in quanto in
realtà non operanti nel mercato per assoluta mancanza della struttura
operativa idonea a produrre, fruire o prestare i relativi beni e servizi,
mentre le società filtro sono organismi che operano in funzione di
schermo tra le attività fraudolente e la vita operativa dei vari soggetti
economici interessati, i quali risultano formalmente in regola dal punto di
vista fiscale. In definitiva queste società vengono interposte, allo scopo
67
La Direzione Centrale Accertamento della Agenzia delle entrate, specificamente il Settore analisi e
ricerca, si interessa, tra l’altro, delle problematiche legate all’evasione IVA negli scambi intracomunitari e
delle frodi carosello, nonché dell’abuso del regime del margine nel mercato comunitario delle
autovetture.
142
di poter evadere l’IVA utilizzando ed emettendo fatture per operazioni
inesistenti atte a procurare ai soggetti che entrano a far parte del
“carosello fiscale” un indebito credito ai fini dell’IVA.
Le analisi effettuate sulla base delle attività di controllo finora svolte
hanno posto in luce che i soggetti direttamente operanti all’interno dei
meccanismi di frode hanno in genere vita brevissima (da pochi mesi a
tre anni al massimo); le società cartiere e filtro nascono, infatti, per la
gestione di un limitato numero di operazioni illecite e scompaiono,
quindi, velocemente, rendendo difficoltosa l’individuazione degli effettivi
responsabili di fatti illeciti compiuti;
la simulazione dei trasporti della merce attraverso trasportatori
compiacenti; infatti in queste “operazioni economiche” alla fatturazione
spesso non corrisponde una effettiva movimentazione della merce, che
viene in realtà immessa sul mercato interno clandestino.
Sono state individuate varie tipologie di caroselli
riconducibili ai modelli esemplificativi, di seguito riportati.
fiscali
fraudolenti
6.1.1.1 - Il sistema di frode “a monte”
Gli schemi elementari di frode sono finalizzati a consentire ad imprese c.d.
“reali” di operare sul mercato in condizioni concorrenziali favorevoli, fra le quali
rientra l’omesso versamento dell’IVA conseguito con l’interposizione di determinate
imprese definibili di comodo o filtro.
In particolare, i meccanismi fraudolenti che ricorrono più di frequente hanno
ad oggetto transazioni in cui intervengono più operatori economici tra loro collegati
e che danno luogo ad operazioni "triangolari" o "a catena". Tali tipi di operazioni,
che coinvolgono imprese aventi sede nei diversi Stati dell'Unione Europea e della
Repubblica di San Marino, si prestano ad elementari meccanismi evasivi, basati
principalmente sull'interposizione fittizia nelle transazioni di “società fantasma”.
Queste ultime sono società cartiere che, rette da prestanome (in genere
soggetti pregiudicati o nullatenenti), acquistano e rivendono merce solo
cartolarmente, mentre l’effettiva transazione commerciale avviene tra due soggetti
diversi, rispettivamente cliente e fornitore della cartiera.
Quest'ultima, interponendosi nell'operazione di scambio, allo scopo di non
far ricadere eventuali responsabilità sulle società regolari, risulta quale terminale di
tutti gli obblighi fiscali, che però non vengono adempiuti. La stessa esaurisce,
infatti, la propria attività nell'arco di un breve periodo temporale, senza lasciare
traccia alcuna (la documentazione amministrativo-contabile viene distrutta oppure
occultata, i prestanome si rendono irreperibili, i proventi degli illeciti vengono
spesso trasferiti in "paradisi fiscali" e, comunque, extra U.E., le merci sono
commercializzate verso privati).
In altri termini, tale ricorrente sistema di frode consiste nel ricondurre gli
obblighi relativi alla disciplina dell'IVA intracomunítaria ad imprese di comodo che,
solo contabilmente:
acquistano la merce da operatori economici (compiacenti o meno)
appartenenti ad altri Stati dell'Unione Europea od alla Repubblica di San
Marino;
rivendono successivamente la stessa ad imprese nazionali terze,
effettive destinatarie del prodotto, emettendo fatture gravate da IVA ed
applicando una percentuale di ricarico irrisoria;
143
non adempiono ad alcun obbligo contabile e fiscale, ovvero assolvono
gli stessi salvo quello del versamento dell'IVA, in modo che il margine di
profitto
rappresentato
dall'imposta
non
assolta
consenta
di
commercializzare beni a prezzi inferiori a quelli normalmente praticati.
La presenza di numerose società cartiere, ben distribuite sul territorio
nazionale, permette, quindi, la sistematica omissione dei versamenti dell’IVA.
Nella realtà, la merce, dopo essere stata stoccata e depositata presso
spedizionieri, raggiunge direttamente le aziende italiane destinatarie effettive dei
beni che, in virtù dell'imposta addebitata formalmente dall'impresa di comodo ed
altrettanto formalmente corrisposta dalle stesse imprese nazionali (ma in realtà mai
pagata "a monte"), eccepiscono il diritto alla detrazione del tributo sugli acquisti
effettuati, di spettanza per il cessionario.
Di conseguenza, detti operatori nazionali consentono anche di praticare
prezzi inferiori a quelli di mercato (c.d. "effetto distorsivo della concorrenza").
Nel meccanismo fraudolento, poi, s'inseriscono spesso altre imprese filtro,
talvolta regolari sotto l’aspetto amministrativo-contabile e fiscale, al fine di
consentire ulteriori passaggi cartolari delle merci, dare una parvenza di regolarità
all'operazione commerciale e rendere più ardua e complessa l'individuazione dei
flussi illeciti.
Con tale procedura, il rapporto commerciale, dissimulato tramite
l'interposizione fittizia delle società cartiere e/o filtro, si perfeziona in realtà tra il
cessionario italiano - cliente finale - ed il cedente estero.
Un esempio chiarisce le conseguenze che derivano, in termini di gettito alle
casse dello Stato, considerando come Paese danneggiato l'Italia:
1° fase
il soggetto A (operatore di uno Stato membro) cede
cartolarmente la merce a B (operatore nazionale): ciò costituisce una cessione
intracomunitaria e la fattura emessa da A viene registrata da B, che è responsabile
del versamento dell'IVA in Italia.
Tuttavia, poiché il cessionario B è artatamente costituito, non ha luogo né
cessione del bene, né versamento dell'IVA dovuta;
2° fase
la merce viene ceduta direttamente a C (altro operatore
nazionale), vero destinatario della stessa, a cui il soggetto B rilascia regolare
fattura, comprensiva naturalmente dell'IVA che però non riscuote.
In tal modo si realizza un'evasione di duplice portata:
il soggetto B, obbligato al pagamento dell'IVA, non la versa e sparisce
subito dopo l'effettuazione delle operazioni;
il soggetto C, invece, acquista "regolarmente" la merce e può
contabilmente dimostrare di avere già assolto l'IVA sulla cessione
interna; in tal modo ottiene la merce senza pagare l'imposta dovuta in
Italia, costituendosi altresì un falso credito d'imposta.
Schematicamente, nell'ipotesi più semplice:
A
1° CEDENTE
FORNITORE
COMUNITARIO
B
CESSSIONARIO - 2°
CEDENTE
SOCIETA’ NAZIONALE
1° FILTRO
144
C
DESTINATARIO DELLA
MERCE
SOCIETA’ NAZIONALE
Legenda:
Fatturazione delle cessioni
Reali movimenti di merce
6.1.1.2 - Il sistema di frode “a valle”
Un altro ricorrente meccanismo fraudolento, speculare al precedente ma
attuato "a valle", prevede, nella sua configurazione più semplice, che alcune
imprese italiane eseguano fittizie cessioni intracomunitarie (spesso documentate
anche dagli INTRASTAT) nei confronti di soggetti economici comunitari o
sammarinesi compiacenti, vendendo di fatto la merce ad altri operatori nazionali.
In tal modo esse hanno l'indubbio vantaggio di:
crearsi un falso plafond68 (completamente inesistente ovvero di minore
entità rispetto a quanto dichiarato all'atto dell'importazione) al fine di
importare beni senza applicazione dell'IVA;
vendere la merce sul territorio nazionale senza applicazione dell'IVA;
poter riacquistare, eventualmente, il prodotto da una società cartiera
nazionale ad un prezzo superiore a quello originale, procurandosi anche
un credito IVA;
reintrodurre la merce nel circolo delle transazioni, per successive
operazioni fraudolente.
Una variante del sistema di frode sopra evidenziato prevede che gli operatori
nazionali cedano beni senza applicazione dell'IVA ad altri soggetti nazionali che,
artatamente costituiti, attestino falsamente di rivestire lo status di esportatore
abituale e, pertanto, presentino false dichiarazioni d'intento.
Il sistema di frode così realizzato, oltre a generare i vantaggi sopra
evidenziati, risulta essere particolarmente insidioso e difficilmente perseguibile,
attesa la necessità di dimostrare l'esistenza di un preventivo accordo illecito tra gli
operatori nazionali69.
Ovviamente i sistemi di frode possono essere resi più complessi ed articolati
al fine di rendere più difficile la scoperta della frode:
1° fase
il soggetto A (operatore nazionale), che ha effettuato un
regolare acquisto intracomunitario, cede cartolarmente la merce, oggetto della
transazione comunitaria ad una società B nazionale compiacente. In B, quindi, si
crea un credito IVA pari al 20% del corrispettivo correlato al necessario debito IVA
annotato in A;
68
solo alla concorrenza del plafond è consentito importare merci in esenzione IVA, presentando in
dogana un’apposita “dichiarazione d’intento” attestante il possesso del requisito di “esportatore abituale”
previsto dalla legge.
69
Ai sensi dell'art. 8, comma 2, del D.P.R. n. 633/72, qualunque responsabilità derivante dalla
dichiarazione d'intento è addebitabile esclusivamente all'acquirente.
145
2° fase
B, a questo punto, cartolarmente effettuata un’operazione
comunitaria a favore di C società estera riconducibile ad A, continuando a vantare il
credito IVA sopradetto;
3° fase
C, sempre cartolarmente, effettua un cessione ad una società
di comodo D che, a sua volta, cede (nei termini indicati allo schema della frode “a
monte”) la merce nuovamente ad A, consentendogli in tal modo di annullare il
debito IVA generato dalla cessione a B.
Tuttavia, poiché il cessionario B è artatamente costituito, non ha luogo né
cessione del bene, né versamento dell'IVA dovuta.
146
Schematicamente:
FORNITORE COMUNITARIO
OPERATORE NAZIONALE
A
SOCIETA’ COMPIACENTE
B
OPERATORE COMUNITARIO
C
Correlato ad A
SOCIETA’ DI COMODO
D
6.1.1.3 - I soggetti
I sistemi di frode di cui si è detto richiedono necessariamente la connivenza
di più soggetti, giuridici e non, che a vario titolo sono opportunamente organizzati
per il perseguimento delle finalità evasive. Le indagini svolte dalla Guardia di
finanza hanno condotto al sospetto che le diverse figure, di seguito delineate,
possano far parte, a diverso titolo, di vere e proprie organizzazioni verosimilmente
riconducibili ad ambienti della criminalità organizzata.
Imprese fornitrici comunitarie
Questi soggetti economici, ubicati in vari Paesi dell’Unione Europea,
intrattengono rapporti con società “di comodo” ubicate nel territorio nazionale.
Soggetti economici “regolari” con sede in Italia.
Si tratta di soggetti realmente esistenti che hanno una struttura
commerciale e organizzativa, presentano bilanci e dichiarazioni, versano
147
regolarmente le imposte (ovviamente l’ammontare dell’IVA dovuta risulterà ridotto
proprio in virtù del modus operandi caratterizzante le imprese “di comodo”),
istituiscono regolarmente le scritture contabili; dispongono di dipendenti
amministrativi ed operativi, nonché di agenti di vendita; i loro clienti finali possono
essere grossisti, dettaglianti e, in alcuni casi, anche privati. Questi soggetti, pur
disponendo, a volte, di tutti i mezzi finanziari, logistici, commerciali, intrattengono
la gran parte dei loro rapporti commerciali con società “di comodo”.
Società di comodo nazionali.
Le società della specie presentano generalmente caratteristiche pressoché
comuni:
sono istituite al solo scopo, in genere, di acquistare merce
direttamente da società appartenenti ad un altro Paese U.E. o alla
Repubblica di San Marino, per poi rivenderla alle società nazionali
“regolari” ovvero a società “filtro";
sono giuridicamente amministrate da persone di fiducia (c.d.
prestanome) ovvero prive di esperienza nello specifico settore
commerciale ovvero nullatenenti, i quali, a volte, risultano avere a carico
diversi precedenti penali;
hanno sede presso vari recapiti (abitazioni, studi commerciali, uffici
locati presso società MAIL BOXES) e non dispongono di alcuna struttura
aziendale (all’infuori di una o più linee telefoniche, un telefax e un PC);
hanno esistenza brevissima: prima di essere abbandonate al loro
destino (cessazione di fatto), viene simulata una cessione di quote e la
nomina di un nuovo rappresentante legale o un trasferimento della sede
(per far perdere la documentazione contabile o, comunque, camuffare la
distruzione della stessa). A volte (a seconda delle esigenze
dell’associazione), tali imprese vengono immediatamente sostituite da
altre, in precedenza costituite, aventi le medesime caratteristiche;
sono palesemente irregolari sotto l’aspetto contabile e fiscale;
dimostrano un completo disinteresse verso obblighi contabili ovvero li
adempiono solo formalmente, senza, tuttavia, mai provvedere ai
versamenti dell’IVA a debito;
hanno lo scopo di assumere il debito IVA, per poi non versarlo allo
Stato, in modo tale da non ricaricare tale imposta sulle merci che,
pertanto, possono essere rivendute ad un prezzo inferiore rispetto a
quello di acquisto.
Queste società sono normalmente amministrate da soggetti italiani ed hanno
una parvenza di regolarità solo perché presentano i modelli INTRASTAT. Tali
imprese vendono alle società nazionali “di comodo”, che provvederanno a
trasformare una parte dell’imponibile in IVA, tributo che non sarà versato, ma che
verrà invece portato in detrazione dalla società posizionata nel successivo anello
della catena, la quale, come detto più volte, beneficerà della possibilità di collocare
beni sul mercato a prezzi concorrenziali.
Società filtro nazionali.
Sono società:
regolarmente costituite, che assolvono tutti gli obblighi fiscali, pur con
imponibili IVA modesti, grazie ai ridotti ricarichi praticati sui prezzi di
acquisto;
create allo scopo di far risultare cartolarmente un ulteriore passaggio in
modo da rendere più arduo e complesso l’accertamento del reale
percorso della merce e, in particolare, per evitare il contatto diretto tra
l’impresa reale e quella di comodo immediatamente esposta nella frode;
148
aventi il compito, all'interno dell'organizzazione, di ricevere la merce che
proviene dalle società "di comodo" nazionali, modificarne i relativi
carichi, ed infine, inviarla alla società destinataria, che spesso coincide
con quella di partenza.
Autotrasportatori.
Anche le società di autotrasporto occupano sovente un ruolo importante
nell'organizzazione della frode, in quanto, oltre ad effettuare le consegne,
forniscono talvolta vere e proprie basi logistiche ove depositare temporaneamente
la merce che è in attesa di destinazione o che serve, semplicemente, ad integrare i
vari carichi.
Il vettore incaricato provvede al ritiro dei documenti di accompagnamento
presso i luoghi di incontro convenzionali, quali caselli autostradali, oppure presso gli
uffici delle società "primo filtro".
Studi commerciali.
Alcuni studi commerciali risultano essere compartecipi delle attività illecite
poste in essere da tali sodalizi fraudolenti, provvedendo alla ricerca di locali da
adibire a magazzini e/o uffici, alla costituzione delle società ed alla tenuta delle
relative scritture contabili ed a fornire adeguate consulenze sulle modalità di
movimentazione delle merci.
In questi ultimi anni si sta assistendo ad un progressivo incremento di
dichiarazioni aventi per oggetto variazioni di sedi legali, fatte da società con
consistenti crediti richiesti a rimborso e domiciliate fiscalmente presso studi
professionali che, di fatto, sono semplici recapiti ove non vengono tenuti nemmeno
i libri sociali e che, quindi, nulla hanno a che vedere con i luoghi nei quali si
svolgono le attività amministrative e direttive.
Prestanome.
Nell'organizzazione delle frodi in argomento si fa spesso ricorso a "teste di
legno" o "prestanome", per l'affidamento di cariche in ambito societario. Il loro
ruolo è quello di creare imprese fasulle e di essere posti, da parte di altri soggetti
ad essi talvolta ignoti, a capo di aziende che si dissolvono poi nel nulla, dopo brevi
periodi dal loro sorgere e dopo aver compiuto operazioni fittizie per centinaia di
milioni, per poi eventualmente riapparire in altro luogo e sotto diverso nome.
Tutto ciò determina che all'atto delle ispezioni fiscali non si rilevi altro che
mancanza assoluta di attività patrimoniali, una contabilità inestricabile o
inesistente, la scomparsa del titolare.
6.1.1.4 – Le applicazioni informatiche di supporto alla lotta alle frodi
A supporto della lotta alle frodi all’IVA gli organismi ad essa deputati
utilizzano una serie di applicazioni informatiche che costituiscono le banche dati di
riferimento per le indagini. La principale tra queste è il VIES (Vat Information
Exchange System)70 che presenta tuttavia il limite della relativa lentezza
nell’acquisizione dei dati, per cui l’attività di un missing trader, la cui vita è
mediamente molto breve (anche poche settimane), viene normalmente scoperta
troppo tardi.
70
cfr. punto 3.1.1.1.
149
L’applicazione informatica delle SEGNALAZIONI PREVENTIVE è una banca
dati, il cui obiettivo è di mettere in evidenza situazioni sospette verificatesi in
relazione a soggetti economici di recente costituzione, ovvero nei primi 36 mesi di
attività. In particolare viene inserito nella base dati ogni soggetto per cui vengano
effettuate delle rilevazioni "pericolose", in quanto possono segnalare l’eventualità di
evasione fiscale, quali:
la carenza o l'assenza di versamenti periodici Iva
l'utilizzo di crediti Iva per effettuare compensazioni
operazioni doganali
operazioni intracomunitarie
operazioni con la Repubblica di San Marino
cambiamenti di domicilio fiscale
domicilio fiscale diverso dal luogo di esercizio dell'attività
presenza di operazioni doganali, intracomunitarie o con la Repubblica di
San Marino che non sono state dichiarate in tutto o in parte nella
dichiarazione IVA o nei modelli di dichiarazione intracomunitaria
richiesta di rimborsi annuali o infra annuali, margine negativo dichiarato
nell'anno d'imposta 1999 e non riportato in tutto o in parte nell'anno di
imposta 2000
soggetti che hanno aperto una partita IVA e che hanno più di 75 anni o
meno di 18 anni
Particolarmente, quindi, l’incongruenza rilevata tra una dichiarazione di
vendita (modello intra1 presentato dal soggetto europeo) a soggetto italiano e la
mancata presentazione da parte di quest’ultimo del modello intra2 (acquisti
intracomunitari) comporta un sospetto relativo al verificarsi di un abuso del c.d.
regime del margine.
L’applicazione R.A.D.A.R. costituisce uno strumento di analisi decisionale,
che consente di monitorare tutti i dati noti all’amministrazione finanziaria relativi a
tutti i soggetti economici. E’ possibile effettuare delle interrogazioni selettive, che
produrranno sempre una lista di soggetti. Si potrà, ad esempio, ottenere una lista
di operatori che abbiano effettuato acquisti o cessioni da o verso operatori europei
(ma anche extra-U.E.), con la possibilità di determinare particolari porzioni di
territorio, settori economici, volume d’affari, ecc.
Infine l’applicazione MERCE rientra nella categoria dei sistemi di supporto
alle decisioni (DSS Decision Support System). Le basi dati cui attinge l’applicazione
contengono dati relativi ad operazioni effettuate sia con Paesi terzi, che con altri
Paesi membri. Le fonti dei dati sono, in sostanza, le dichiarazioni di cessioni o
acquisti intracomunitari o le bollette doganali per quanto riguarda le importazioni o
esportazioni. Sono previste interrogazioni selettive, che produrranno sempre una
lista di soggetti che, ad esempio, abbiano effettuato acquisti o cessioni da o verso
operatori europei (ma anche extra-UE), di determinate categorie merceologiche.
6.1.1.5 - Strumenti adottati e da adottare
I punti deboli per la messa in atto di una frode carosello sono
sostanzialmente due: l’esistenza del missing trader e la gestione del credito IVA per
vendite intracomunitarie (rimborsi e/o compensazioni).
Per quanto concerne il missing trader, la capacità di contrastare
efficacemente il fenomeno dei soggetti fittizi, che non presentano dichiarazioni e
150
non effettuano
identificazione.
versamenti
di
imposta,
sta
nella
tempestività
della
loro
Uno strumento mirato, mutuato dall’esperienza della Gran Bretagna, è
rappresentato dalla analisi di rischio nella fase di attribuzione di una nuova partita
IVA. Tale metodo, che la Direzione Centrale Accertamento dell’Agenzia delle entrate
sta adottando in via sperimentale71, su alcuni uffici-pilota, porta alla stesura di un
elenco di soggetti a rischio, cui vengono richiesti immediatamente ulteriori elementi
di valutazione, o per i quali vengono effettuati brevi controlli relativi
all’accertamento dell’effettiva esistenza Tale analisi ha l’obiettivo di esaminare le
caratteristiche di tutti i soggetti che presentano la dichiarazione di inizio attività per
ottenere un numero di partita IVA, e di identificare tra questi, in base ad elementi
di criticità, potenziali soggetti irregolari, in particolare quelli fittizi (missing traders).
L’analisi del rischio si basa sulla valutazione di determinati elementi, che
riguardano i soggetti richiedenti, raccolti in una check list (Allegato 7).
L’introduzione di un modello di analisi di rischio nella fase di attribuzione della
partita IVA rappresenta un momento particolarmente importante delle tipiche
attività investigative e di controllo. In considerazione di scenari evasivi in rapida
evoluzione (il fenomeno europeo delle frodi carosello e in genere le frodi fiscali
attuate attraverso false fatturazioni), le azioni di controllo preventive assumono
fondamentale rilevanza, essendo il più efficace e tempestivo sistema di intervento
di contrasto.
E’ importante considerare che:
•le valutazioni da effettuare sono per lo più giustificate da ciò che appare da
un esame a prima vista. Questo tipo di analisi di rischio d’altronde non prevede, e
non potrebbe, una piena cognizione del soggetto da valutare;
•considerato quanto accennato, la risposta ad ogni domanda prevede una
valutazione semplice. Le valutazioni sono da effettuare tramite i dati presenti nella
stessa richiesta di apertura della partita IVA;
•laddove sia possibile o richiesto, le valutazioni sono da effettuare tramite i
normali strumenti informatici in possesso degli uffici, come le interrogazioni
all’Anagrafe tributaria;
•le domande poste sono concepite per fare emergere la potenziale
pericolosità di un soggetto. Dunque è in questa ottica che ogni riposta deve
assumere significato. In sostanza viene ad essere segnalato ogni apparente segnale
di pericolosità.
In altri Paesi dove questo controllo viene condotto (ad esempio Gran
Bretagna e Belgio), accade normalmente che una parte di questi soggetti non siano
più rintracciabili per questi ulteriori controlli, e per loro non si procede
all’attribuzione di nuova partita IVA. La legislazione italiana e la prassi impediscono,
al momento, di utilizzare in pieno e con tutte le sue conseguenze tale modello. La
fase di sperimentazione potrebbe essere, per i risultati che darà, la spinta per
sollevare la questione di una aggiornamento normativo.
L’altra fase cruciale della frode carosello è rappresentata dalla richiesta, e
dalla concessione, di rimborsi IVA. I soggetti che chiedono rimborsi sono
normalmente imprenditori stabili del mercato e può essere difficile stabilire una loro
complicità o almeno consapevolezza della frode. E’ però chiaro che a monte del
mancato versamento d’imposta da parte di un missing trader sta la concessione di
un rimborso, che diventerà perdita secca per le casse dell’erario. Appare quindi
necessario svolgere una analisi di rischio anche nella fase di concessione dei
71
cfr.la Nota tecnica predisposta dall’Agenzia delle entrate – Direzione Centrale Accertamento – Settore
analisi e ricerca: “Analisi del rischio nell’attribuzione della partita IVA” Allegato n. 6.
151
rimborsi, soprattutto per quei soggetti che giustificano il loro credito con delle
vendite effettuate senza applicazione d’IVA per vendita intracomunitaria.
Anche in questo caso si può pensare all’introduzione di modifiche normative
in tema di ricoscimento del credito d’imposta che portino al rovesciamento
dell’onere del controllo sull’affidabilità dei soggetti comunitari. Ad esempio, se
venisse introdotta la condizione per cui un rimborso viene recuperato nel caso che
sia appurato che la vendita è stata effettuata verso un missing trader (strada che si
sta cercando di percorrere in Olanda), l’onere del controllo sulla affidabilità del
partner commerciale (peraltro abbastanza semplice, nella maggior parte dei casi) si
sposterebbe sul sistema delle imprese, che si vedrebbero costrette ad
autocontrollarsi.
A conclusione delle iniziative sperimentali in corso, sarebbe auspicabile
l’introduzione di alcune specifiche modifiche normative sulla cui idoneità a
contrastare il fenomeno delle frodi carosello c’è ampio consenso a livello europeo.
Esse potrebbero riguardare:
l’attribuzione della partita IVA condizionata alla sussistenza di requisiti di
affidabilità e di elementi oggettivi
la possibilità di chiudere la partita IVA di un soggetto fittizio, una volta
che questa condizione sia stata constatata con certezza
la possibilità di recuperare un rimborso o un credito IVA compensato per
quei soggetti che abbiamo maturato quel credito in virtù di operazioni
fatte con missing trader.
6.1.2 - L’abuso del regime del margine
L’obiettivo dell’abuso del margine è quello di immettere determinati beni in
un mercato, evitando l’imposizione IVA. Per questo si può dichiarare usato un bene
che non lo è, o, come nel caso specifico del mercato degli autoveicoli, approfittare
dell’equivoco che può crearsi con riguardo alla definizione di beni usati. L’abuso del
regime interessa particolarmente, ma non esclusivamente, il mercato degli
autoveicoli.
Le autovetture sono particolari beni, soggetti a registrazione, ed identificati
dalla casa produttrice con un numero di telaio. L’auto usata che viene importata in
uno Stato sarà quindi accompagnata, oltre che da una fattura di vendita, anche da
una copia del libretto di circolazione, emessa dal Paese dove era stata
immatricolata. Dal momento che le condizioni oggettive di applicabilità del regime
del margine sono che il bene sia usato e che su di esso sia stata già applicata a
titolo definitivo l’imposta sul valore aggiunto, ossia che questa abbia inciso su un
soggetto passivo d’imposta, non sarà giustificabile l’importatore che applichi il
margine ad autovetture appartenute, per esempio, a ditte di autonoleggio.
Circostanza facilmente riscontrabile dall’esame del libretto di circolazione straniero,
che va depositato alla motorizzazione italiana all’atto della immatricolazione.
L’azione attualmente in corso da parte della Direzione Centrale
Accertamento, Settore analisi e ricerca, è mirata ad ottenere i dati sulla
nazionalizzazione delle autovetture in possesso del Ministero delle infrastrutture e
dei trasporti, per condurre un controllo sistematico sul fenomeno.
La più significativa forma di evasione di IVA ruota attorno alla non
imposizione dell'imposta per i beni oggetto di vendite intracomunitarie nel Paese
d'origine (così come previsto dal D.L. n. 331/933), cui però non segue, come
dovrebbe, l'imposizione nel Paese di destinazione.
152
I comportamenti che possono essere messi in atto per approfittare di questo
passaggio sono vari, ma lo schema più ricorrente è il seguente:
1. L'acquirente italiano di beni da un altro Paese membro UE, in regime di
IVA intracomunitaria, riceve una fattura senza IVA, ai sensi deI D.L.
331/93. L'italiano "finge" di considerare i beni acquisiti e la relativa
fattura senza IVA come appartenenti al regime previsto per i beni usati
dal D.L. 41/95. L'IVA sulla vendita è pertanto applicata solo sul margine
positivo eventualmente realizzato tra il prezzo di vendita e quello di
acquisto. Non viene presentata dichiarazione per acquisti intracomunitari
(mod. INTRA2). La differenza tra l'imposta applicata sul solo margine di
guadagno (eventuale) e quella che si dovrebbe applicare su tutto
l’imponibile di vendita costituisce l’importo evaso72.
2. Come variante della schema di cui al punto 1, tra il venditore e
l'acquirente si può interporre un intermediario (o più di uno), allo scopo
di realizzare una triangolazione della fatturazione. L'obiettivo
dell'intermediario è quello di ricevere fatture di acquisto senza IVA ai
sensi del D.L. 331/93 (disciplina temporanea) e "trasformare" il regime
creando fatture di vendita senza IVA ai sensi del D.L. 41/95 (regime dei
margine). In questo caso potrebbe accadere che l'intermediario abbia
sede in un terzo Paese della Comunità e che abbia vita breve. Il tutto allo
scopo di rendere i controlli più difficili, se non realizzati con tempestività
e coordinamento.
6.1.2.1 - Strumenti adottati e da adottare
Nel corso del 2002 la Direzione Centrale Accertamento - Settore analisi e
ricerca – ha preso parte a due incontri presso l’OLAF sollecitati dall’amministrazione
fiscale di Stoccarda, riguardanti le vendite di autoveicoli effettuate in Italia. E’ stato
evidenziato come i soggetti italiani acquirenti di autoveicoli dalla Germania usassero
commercializzarli nel territorio abusando del regime del margine.
In entrambi i casi le informazioni reperite in sede comunitaria hanno reso
possibile la segnalazione presso gli uffici competenti dei soggetti italiani che hanno
evaso l’IVA, nonché la creazione di un percorso investigativo, diramato presso tutte
le Direzioni Regionali, riguardante le azioni di contrasto al fenomeno dell’abuso del
regime del margine.
Sono stati eseguiti 76 controlli simultanei, nell’ambito di una operazione
multilaterale, presso altrettanti acquirenti italiani di autoveicoli, dalla Spagna e dalla
Germania. Gli altri Paesi coinvolti sono stati Portogallo, Gran Bretagna e Belgio.
L’operazione sembra aver avuti buon fine per la rapidità nell’organizzazione
dell’attività di controllo, dovuta al contatto diretto degli uffici investigativi ed al
conseguente immediato scambio di informazioni, essenziale per l’innesco delle
azioni di verifica.
Nel caso in esame i dati necessari alla motivazione del recupero dell’imposta
evasa, ovvero la mancanza dei requisiti oggettivi per l’applicazione del regime del
margine, sono da reperire presso gli uffici locali della motorizzazione civile, che
72
E' stato questo il caso riscontrato nel corso di una verifica effettuata dall'Ufficio delle entrate di
Campobasso: un commerciante di autoveicoli assoggettava a regime del margine ogni vendita di auto di
provenienza comunitaria (n quel caso i principali fornitori erano Francesi), anche quelle cedute in
normale regime di IVA intracomunitaria. Tramite il CLO, l'Ufficio in questione è stato in grado di entrare
in possesso delle fatture originali e di contestare quanto avvenuto.
153
hanno provveduto alla immatricolazione dei veicoli. Il controllo ha portato alla
constatazione di una IVA evasa per un importo complessivo superiore ai quattro
milioni di euro.
L’operazione ha consentito di ricostruire un carosello societario. I sei Paesi
interessati stanno effettuando valutazioni anche sui risvolti penali nei confronti degli
organizzatori della rete commerciale fittizia e lo scambio delle informazioni
necessarie alla eventuale persecuzione dei soggetti sta avvenendo tramite i canali
ufficiali.
Ulteriori attività volte al controllo ed al contrasto di questo particolare
fenomeno evasivo prevedono l’acquisizione di informazioni dagli uffici locali e dal
CED della motorizzazione civile, Ministero delle infrastrutture e dei trasporti. E’
stata pertanto avviata una attività di raccolta di dati e informazioni, con l’intento di
verificare e contrastare il fenomeno evasivo nella sua complessità.
Sull’abuso del regime del margine il controllo può essere esercitato tramite il
riscontro delle dichiarazioni intracomunitarie presentate nei diversi Paesi dell’Unione
europea. Infatti il sistema informativo dell'Anagrafe tributaria contiene i dati delle
dichiarazioni intracomunitarie presentate in Italia e nei Paesi membri dell’Unione,
dati provenienti dal sistema VIES (Vat Information Exchange System). I dati
provenienti dai Paesi membri, relativi a cessioni effettuate, sono accessibili
anzitutto dalle “Informazioni generalizzate” dell'Anagrafe Tributaria.
A livello comunitario i margini di incertezza che attengono alla disciplina del
regime del margine sono destinati a ridursi in relazione al progressivo adeguamento
di tutti gli Stati membri alle vincolanti disposizioni comunitarie.
Per le operazioni effettuate in Italia, l’Amministrazione finanziaria ha
precisato che “ le disposizioni che disciplinano le modalità di fatturazione sono
contenute nel comma 1 dell’art. 38 (del D.L. 41/95). La regola fondamentale è
quella per cui i soggetti che applicano il regime del margine ….. non possono,
qualora emettano la fattura, esporre in essa l’imposta distintamente dal
corrispettivo, ma devono espressamente indicare nella stessa che si tratta di
operazione soggetta al regime del margine di cui all’art. 36 D.L. 41/95. Le attività
interessate dal regime del margine vengono svolte, prevalentemente, dai soggetti
rientranti nelle previsioni di cui all’art. 22 del D.P.R. n. 633/7273, per i quali
l’obbligo di emissione della fattura consegue all’esplicita richiesta del cliente.
Sussiste, invece, l’obbligo di emissione della fattura nell’ipotesi, disciplinata dal
comma 3 dell’art. 36 (del D.L. 41/95), ossia nel caso in cui per un’operazione
riconducibile nel regime del margine si scelga di applicare l’imposta nei modi
ordinari. In tale ipotesi la fattura emessa dovrà recare l’espressa indicazione
dell’imposta applicata sull’intero corrispettivo”74.
Quest’obbligo è normativamente previsto nel nostro ordinamento ed in
quello di altri Paesi comunitari ma non in tutti75. Infatti, la formulazione dell’art. 22,
paragrafo 3, della VI Direttiva CEE, prima delle modifiche apportate dalla Direttiva
n. 2001/115/CEE, individuava un elenco non tassativo e non restrittivo degli
elementi che dovevano caratterizzare la fattura di vendita. E’ solo con la citata
Direttiva che non solo si semplificano e si modernizzano, ma anche si armonizzano
le modalità di fatturazione previste dalla normativa IVA. In particolare, vengono
precisate le indicazioni che devono obbligatoriamente figurare in fattura, sottraendo
agli Stati membri la possibilità di determinare in modo autonomo tali elementi.
73
Commercio al minuto e attività assimilate.
Circolare n. 177/E del 22 giugno 1995.
75
L’obbligo dell’espressa indicazione è previsto, oltre che dall’Italia, da: Belgio, Danimarca, Irlanda,
Lussemburgo, Regno Unito, Spagna e Portogallo. In Francia, Olanda e Svezia l’inserimento è solo
consigliato. Austria e Germania non hanno ritenuto di introdurre alcuna normativa.
74
154
L’obbligatorietà dell’indicazione in fattura del regime speciale dovrebbe
apportare maggior chiarezza negli scambi di autovetture usate superando la
possibilità che taluni operatori, sfruttando l’incerta origine di veicoli provenienti da
Paesi dell’Unione, li assoggettino al regime del margine sebbene si tratti di beni che
dovrebbero essere assoggettai al regime normale IVA di imponibilità sull’intero
corrispettivo.
L’obbligo del cedente comunitario che si sia avvalso del regime del margine
di indicare in fattura la norma di riferimento preclude, infatti, la possibilità per
l’acquirente residente in un altro Stato membro di presumere che il proprio
fornitore abbia applicato detto regime, quando nessuna indicazione in tal senso
venga evidenziata nel documento emesso.
Una recente circolare dell'Agenzia delle entrate76 precisa, tra l'altro, che le
cessioni di mezzi di trasporto non sono necessariamente assoggettate ad Iva sul
margine di profitto per il solo motivo che sono qualificabili come usati, ma occorre
verificare caso per caso. L’acquisto di beni usati di provenienza da altro Stato
membro, non è assoggettato ad IVA, non costituendo "acquisto intracomunitario".
Infatti la normativa nazionale in materia di regime del margine, in aderenza a
quanto previsto dalla settima direttiva CE del 14 febbraio 1994 n. 94/5/CE, ha
come scopo quello di evitare una doppia imposizione su beni usati il cui acquisto da
parte del rivenditore avviene sulla base di un prezzo già comprensivo di IVA, che
non è possibile detrarre in quanto non autonomamente evidenziata.
La successiva commercializzazione degli autoveicoli usati, è effettuata con
l’applicazione dell’IVA secondo il particolare sistema del margine quando il
rivenditore, soggetto d’imposta in Italia, li ha acquistati:
da un privato consumatore;
da un operatore economico che non ha potuto esercitare il diritto a
detrazione;
da un soggetto passivo d’imposta comunitario in regime di franchigia
nel proprio Stato membro;
da un soggetto passivo (nazionale o comunitario) che ha applicato, a
sua volta, il regime del margine.
In tal senso si è espresso il Commissario per il Mercato Interno77 sulla
corretta applicazione del regime del margine agli autoveicoli usati commercializzati
tra Paesi comunitari che, nel richiamare la necessità della presenza dei suddetti
presupposti, ha sottolineato che, qualora non ricorrano le condizioni per
l’applicazione di tale regime particolare, alla cessione di autoveicoli d’occasione si
applica l’imposta nei modi ordinari. Pertanto, le cessioni di mezzi di trasporto non
sono necessariamente assoggettati ad IVA sul margine di profitto per il solo motivo
che sono qualificabili come "usati", ma occorre verificare caso per caso se
sussistano i requisiti richiesti dalla normativa speciale.
Da ciò deriva che, in caso di acquisto di autoveicoli usati da parte di soggetto
IVA nazionale, presso un operatore di altro Stato membro, è necessario verificare
preliminarmente se il cedente comunitario, che comunque emette fattura senza
esposizione dell’imposta, abbia effettuato una cessione con utilizzo del sistema del
margine o, piuttosto, abbia realizzato una vera e propria cessione intracomunitaria.
Infatti, mentre nel primo caso il corrispettivo è già comprensivo di IVA,
nell’ipotesi di cessione intracomunitaria l’imposta non risulta applicata in quanto il
bene deve assolvere l’IVA nel paese di destinazione, imponendo al cessionario
76
circolare 40/E del 18 luglio 2003 diffusa dall'Ufficio fiscalità internazionale.
Sig. Bolkeinstein, in data 10 maggio 2001, in risposta all’interrogazione scritta P-0964/01 del 20
marzo 2001 dell’On. Michl Ebner.
77
155
italiano l’adempimento degli obblighi previsti dagli art. 46 e seguenti del D.L. 331
del 1993 (integrazione della fattura di acquisto, registrazione della stessa, ecc.).
Per le cessioni effettuate con il "regime del margine" è opportuno che la
fattura emessa dal cedente comunitario riporti la specifica annotazione che trattasi
di operazioni soggette a detto regime. Più precisamente, su tale fattura dovranno
essere individuabili, oltre alle caratteristiche delle autovetture ed al loro stato di
auto usate, anche la specificazione che trattasi di beni che il cedente
commercializza con l’utilizzo del "regime del margine". Tuttavia, la specificazione in
fattura che la transazione è stata effettuata con applicazione del "regime del
margine" non esime l’acquirente da responsabilità qualora, in base ad elementi
oggettivi, si possa desumere che il cedente comunitario non poteva utilizzare il
regime speciale78.
La successiva cessione non può perciò essere effettuata con l’utilizzo del
margine per cui, nel caso di rapporto intracomunitario, il cessionario italiano,
soggetto di imposta, dovrà assolvere a tutti gli obblighi sugli acquisti
intracomunitari. Analogamente, qualora la stessa operazione si realizzi attraverso
una triangolazione comunitaria, la circostanza che il primo cedente ha detratto l’IVA
sugli acquisti dei mezzi di trasporto in questione, impedisce che gli stessi nelle
correlate operazioni triangolari possano essere commercializzati con il regime del
margine, imponendo al soggetto IVA nazionale destinatario finale dei beni
(designato debitore dell’imposta) di effettuare un acquisto intracomunitario.
Con la circolare 40/E/2003 vengono date precise disposizioni circa le
modalità con cui dovranno essere messi in atto i controlli anche per mezzo della
ricostruzione delle operazioni commerciali effettuate, sia in acquisto che in vendita.
In particolare si procederà alla rideterminazione del margine, tenendo conto
dell’effettivo volume di cessioni che rientrano in tale speciale regime, ed alla
riliquidazione della relativa imposta. Le cessioni escluse, per mancanza dei
presupposti, dal margine rientreranno nel regime ordinario IVA e saranno
valorizzate all’aliquota propria dell’operazione.
6.2 - La lotta alle frodi all’IVA intracomunitaria svolta dalla Guardia
di finanza
La Guardia di finanza dà, come si è visto, un importante supporto alla
cooperazione internazionale79 alla lotta alle frodi intracomunitarie, per la quale è
necessaria una approfondita attività di ricerca e di analisi per la messa a punto delle
strategie di contrasto da adottare.
La sempre maggiore diffusione delle pratiche evasive80, e l'attuale scenario
economico, impongono alle Amministrazioni finanziarie la necessità di individuare
strumenti sempre più adeguati per un'efficace lotta alla frode e all'evasione fiscale,
atteso che il fenomeno in esame costituisce una preoccupante patologia non solo
per il nostro Paese, ma anche per gli altri Stati europei, nonché per gli Organismi
antifrode della Commissione Europea.
78
In tal senso, la circolare del 13 luglio 1998, n. 180/E aveva già chiarito che se l’errore "dipende da
imprudenza, negligenza o imperizia, non rileva ai fini dell’esclusione della responsabilità". Ciò in
particolare potrebbe verificarsi nel caso in cui risulti intestatario dell’autoveicolo un’impresa che lo ha
utilizzato come bene proprio dell’attività (es. impresa di noleggio di mezzi di trasporto), detraendo
l’imposta assolta sull’acquisto.
79
Cfr il punto 3.1.2.4.
80
Cfr i punti 6.1.1 e 6.1.2.
156
In tale contesto, l’attività della Guardia di finanza nel contrasto alle
fenomenologie illecite in materia di IVA intracomunitaria, quali le menzionate frodi
carosello, cui è direttamente connesso il ricorso alle missing traders , trova conforto
nella sua stessa natura di polizia tributaria investigativa.
L’esperienza della Guardia di finanza in materia di lotta alle frodi all’IVA
intracomunitaria ha condotto a rilevare che i settori economici maggiormente
interessati da fenomenologie illecite sono soprattutto quelli concernenti le categorie
merceologiche di largo consumo o gravate da aliquote elevate, quali: alimenti e
bevande, carni, animali vivi, abbigliamento, telefonia, componentistica informatica,
hi-fi ed elettrodomestici, prodotti cine-foto-ottici, autoveicoli ed accessori, metalli e
macchinari industriali.
In particolare, i più rilevanti "filoni" d'indagine, sviluppati dai Reparti ed
illustrati dettagliatamente negli allegati n. 8 e 9 hanno interessato:
il servizio radiomobile pubblico terrestre e radiotelevisivo;
il settore delle carni;
il commercio dei metalli ferrosi e non ferrosi;
il commercio di materiale elettronico e di componentistica informatica
il commercio di autovetture usate
Negli ultimi anni, i settori economici più a rischio di frodi all’IVA
intracomunitaria risultano essere, secondo la Guardia di finanza, quello del
commercio di apparati elettronici-informatici e quello del commercio delle
autovetture usate.
Il commercio di apparati elettronici-informatici è particolarmente
caratterizzato da fattori che di per se generano una serie di comportamenti
fraudolenti a livello commerciale:
nonostante presenti dei considerevoli margini di espansione, il settore
risente pesantemente di una periodica carenza di beni da immettere sul
mercato finale. Tale situazione è rilevante soprattutto sul territorio
nazionale dove lo specifico settore è stato interessato da una
considerevole espansione sia in termini di volume d’affari che di soggetti
interessati;
i prodotti elettronici-informatici, soprattutto a livello europeo, sono
divenuti beni di largo consumo, circostanza che ha determinato la
proliferazione di società che operano nel settore a diversi livelli (da
strutture all’ingrosso a singoli negozianti) e, conseguentemente, si è
sviluppata una forte concorrenza;
le merci oggetto di vendita presentano un elevato rapporto “costomassa” – inteso come ingombro fisico necessario per il movimento dei
beni ed effettivo valore commerciale degli stessi (e, conseguentemente,
flusso finanziario correlato) – circostanza che permette di trasferire
volumi di piccole-medie dimensioni con un valore commerciale molto
elevato.
Nell'ambito del commercio delle autovetture, invece, il settore si presta a
rischi di frodi a causa degli spazi che la normativa applicabile alle autovetture usate
lascia agli operatori: come si è visto, attraverso soggetti passivi di imposta
registrati in altri Paesi membri, autovetture che dovrebbero essere cedute in regime
di IVA intracomunitaria, vengono acquistate da operatori nazionali in regime del
margine, potendo in tal modo beneficiare di rilevanti vantaggi in termini
concorrenziali.
Con specifico riferimento alle frodi perpetrate nel settore delle carni, la Corte
dei conti ha svolto un’indagine sui rischi di evasione fiscale e di elusione dei
157
controlli sanitari connessi alla commercializzazione delle carni.81. Tale indagine ha
evidenziato che la regolarità delle transazioni tra operatori residenti negli Stati
membri è accertata solo mediante controlli documentali a posteriori, circostanza
che ha favorito il proliferare di una serie di frodi che si traducono in una significativa
perdita di entrate sia per l’erario nazionale che per il bilancio comunitario, di cui
l’IVA costituisce la quota più consistente. L’impatto delle irregolarità non si limita,
peraltro, ai soli profili dell’evasione fiscale, ma comporta riflessi negativi anche sulla
regolarità del commercio, che subisce un sicuro pregiudizio dalla concorrenza sleale
di carni di qualità inferiore, prive di ogni certificazione sanitaria e commercializzate
a prezzi nettamente inferiori a quello di mercato. Non può essere, inoltre,
trascurato il costo sociale del fenomeno per quanto attiene ai rischi per la salute
pubblica, per effetto della contestuale elusione - per le carni introdotte come
fittiziamente comunitarie e per quelle non dichiarate al momento dell’ingresso nel
territorio nazionale - delle norme sanitarie, dei controlli veterinari e delle misure di
prevenzione o di restrizione stabilite in caso di epidemie.
6.2.1 - Principali sistemi di frode scoperti e relativi risultati conseguiti
Per quanto riguarda l’esperienza italiana, i controlli svolti dalla Guardia di
finanza, nell’arco di tempo 1998 - 2003, hanno avuto esiti incoraggianti dal punto di
vista dei risultati ottenuti riguardo le frodi IVA intracomunitarie.
Questo è dovuto alla selezione dei soggetti sottoposti al controllo e alla
predisposizione e fornitura di specifici prodotti informatici, allo scopo di costituire
una base informativa integrata per l’effettuazione di analisi statistiche di settore e
per l’individuazione di soggetti anomali rispetto al gruppo di riferimento, per
l’individuazione di aziende con caratteristiche analoghe rispetto a determinati
criteri, nonché per l’acquisizione di informazioni statistiche a diversi livelli di
aggregazione territoriale o economica. I flussi informativi centralizzati in una banca
dati integrata hanno consentito una visione di sintesi della situazione fiscale e
contributiva dei soggetti, nonché l’evidenziazione di situazioni anomale in relazione
all’incongruenza di dati provenienti da fonti diverse.
La Guardia di finanza ha espletato nell’arco di tempo 1998 – 2003,
nell’ambito della cooperazione e scambi di informazione fra Paesi europei, i controlli
riassunti nella tabella n. 36 e dettagliati nell’allegato n. 8, connessi al fenomeni di
frode ed evasione fiscale IVA, così denominati:
1) operazione Titanus;
2) frodi nel settore delle carni;
3) commercio dei metalli ferrosi e non ferrosi;
4) commercializzazione
di
materiale
elettronico
e
di
componentistica per l’industria informatica;
5) commercializzazione di autovetture provenienti da aziende di
autonoleggio.
Tabella n. 36
Risultati conseguiti sui principali sistemi di frode scoperti dalla Guardia di
finanza
ESITO
VIOLAZIONI ALL'IVA
DENUNCE ALL'A.G.
81
Delibera 12/2004/G “Rischi di evasione fiscale e di elusione dei controlli sanitari connessi alla
commercializzazione delle carni. Verifica dei risultati dell’attività amministrativa di controllo svolta”.
158
1.300 miliardi di
fatture fittizie,
indebitamente
340 miliardi (di lire)
associazione
a
delinquere
Operazione Titanus” contabilizzate come
44 persone
d'I.V.A. non versata
finalizzata alla frode fiscale
costi dagli effettivi
importatori
nazionali
eseguiti 12
Frodi nel settore
interventi di cui 10 57,9 miliardi (di lire)
69 persone violazioni alla legge n. 516/82
delle carni
verifiche generali
861 persone,
esecuzione di 491
Commercio dei
di cui 15 in
violazioni alla legge n. 516/82
metalli ferrosi e non interventi di cui 218 1.444 miliardi (di lire)
stato
di
ferrosi
verifiche generali
arresto
reati associativi (art. 416 C.P. "associazione per delinquere")
e di natura penal-tributaria art.
Commercializzazione
2 - "dichiarazione fraudolenta
di materiale
mediante uso di fatture o di
elettronico e di
120 miliardi circa (di lire) 48 persone altri documenti per operazioni
componentistica per
inesistenti" - e art. 8 l'industria
"emissione di fatture o altri
informatica
documenti
per
operazioni
inesistenti"
del
D.Lgs.
74/2000
Commercializzazione
di autovetture
provenienti da
Essendo i servizi ancora in corso, non è possibile quantificare i risultati conseguiti dai Reparti
aziende di
autonoleggio
6.3 - La lotta alle frodi all’IVA intracomunitaria nell’esperienza
europea: “Il Seminario Fiscalis”
A livello europeo, una maggiore capacità di coordinamento per affrontare più
efficacemente la lotta all’evasione dell’IVA si è registrata a partire dalla fine del
2001, quando si tenne un primo incontro tra gli uffici investigativi e antifrode dei
vari Paesi membri, nell’ambito del programma di cooperazione amministrativa
Fiscalis, con la partecipazione di funzionari provenienti dalle Amministrazioni fiscali
dei Paesi membri dell’Unione Europea e dei paesi candidati ad entrare a farne parte.
A seguito dei contatti allora instaurati con gli uffici investigativi degli altri Paesi
membri e con l’OLAF (Ufficio Europeo per la Lotta Antifrode), ha avuto inizio una
collaborazione sperimentale e multilaterale tra varie amministrazioni fiscali.
Nel mese di novembre 2002, si è tenuto, sempre in ambito Fiscalis, un
incontro tra gli uffici investigativi dei vari Paesi membri. In questa occasione è stato
presentato e discusso un documento la cui redazione è stata affidata ad un gruppo
di lavoro in ambito SCAC (Standing Committee for Administrative Cooperation) che
raccoglie le migliori prassi adottate nei differenti Paesi nel contrastare il fenomeno
dei missing trader (frodi carosello)82.
82
L’ultima riunione del gruppo di lavoro SCAC, tenutasi per la definitiva stesura del documento e per
attuare le ultime modifiche stabilite si è svolta a Bruxelles il 12 febbraio 2003.
159
In tutti gli Stati membri sono state istituite, nel corso degli anni novanta, o
sono in corso di istituzione, delle unità di intelligence o antifrode e nella maggior
parte di essi esiste un ufficio centrale di coordinamento delle attività, svolte a livello
locale, e di gestione delle informazioni, ad eccezione di Austria, Svezia e Finlandia,
dove, invece, le unità antifrode esistono solo a livello regionale83. Si segnalano per
alcuni Paesi speciali rapporti di coordinamento delle attività tra amministrazione
finanziaria ed autorità giudiziarie e/o polizia, come ad esempio in Danimarca ed in
Finlandia, otre che in Belgio, nel Regno Unito, in Olanda. La creazione delle unità
antifrode o di intelligence è indubbiamente la migliore soluzione per un’efficace lotta
all’evasione IVA, anche per le future possibilità di cooperazione tra Paesi membri.
Nella considerazione che la facilità e la velocità di accesso alle informazioni
sono state considerate le migliori armi al servizio delle unità antifrode e di
intelligence, è indispensabile stabilire una salda rete tra le varie unità di tutti i Paesi
membri per lo scambio di informazioni nell’Unione, oltre che all’interno dei confini
nazionali. Molti Paesi condividono gli stessi problemi nella ricerca delle informazioni,
incontrando resistenze da parte di operatori economici o istituzionali, nell’accedere
ai dati in loro possesso. Il problema è di carattere prevalentemente legislativo:
mentre in molti Paesi membri la normativa è orientata verso forme più o meno
accentuate di garantismo, in altri l'utilità dei servizio svolto dalle unità antifrode
viene percepita ad un livello talmente alto dalla collettività, che le leggi concedono
loro libero accesso ad ogni tipo di base dati.
Nel Regno Unito, ad esempio, esiste una legislazione particolarmente severa
con gli istituti bancari, se questi si dimostrano non collaborativi o non segnalano
anche spontaneamente l'esistenza di una qualche operazione sospetta. E’ stato
evidenziato il caso di un istituto bancario che aveva segnalato spontaneamente una
anormale crescita nell'apertura di conti correnti in un dato periodo.
Anche in Finlandia le autorità fiscali, e segnatamente quelle antifrode, hanno
libero accesso ad ogni tipo di base dati. Inoltre, si è detto come sia facile per loro
ottenere fondi dal governo per realizzare un progetto, come quello di cooperazione
fra soggetti diversi.
Alcuni Paesi hanno proposto di valutare la possibilità di una cancellazione
della partita IV A, quando si scopra l'attività di una "cartiera". Il tema è stato
discusso ed i pareri sono discordi. La posizione dei funzionari della Commissione
Europea, a questo proposito, è che un simile provvedimento non impedirebbe né i
tentativi di frode, né il fenomeno. E' stato ricordato dagli stessi funzionari della
Commissione che la possibilità di una cancellazione d'ufficio esiste, ma la non
operatività della società o comunque la falsità sostanziale delle fatture in questione
va precedentemente e rigidamente provata.
Dalle esperienze maturate dagli organismi dei diversi paesi emerge inoltre
che la capacità di stimare la qualità e la quantità delle conseguenze del lavoro
svolto, si rivela importante non solo per una auto-analisi in termini di costi-benefici,
83
In Svezia le dieci unità regionali antifrode hanno comunque competenza su tutto il territorio.
In Danimarca l’ultima versione dell’unità antifrode, creata nel 1990, si chiama KIC (Centro di controllo di
Informazioni), il cui scopo principale è raccogliere e distribuire informazioni, per il quale usufruisce anche
di uno speciale accordo con le autorità di polizia. Si pone come principale punto di contatto per le unità
di intelligence nazionali ed internazionali. Svolge la propria attività 24 ore al giorno per tutti i giorni
dell’anno. In Finlandia è stato creato un apposito progetto a termine (2000 – 2001) con lo scopo di
migliorare le azioni contro l’economia sommersa e i fenomeni di evasione IVA. Si è creato un ufficio dove
per quasi due anni hanno lavorato insieme personale dell’amministrazione finanziaria, della polizia, delle
dogane e dei sequestri.
160
ma anche in
dipendenti84.
considerazione
dell'
aspetto
motivazionale
nei
confronti
dei
Il tema della cooperazione tra le unità antifrode è stato trattato, nei seminari
Fiscalis, con grande interesse, in particolare per l'attribuzione del ruolo di
coordinamento dell'attività delle varie unità antifrode dei Paesi membri che
dovrebbe essere svolto da un organismo sopranazionale, a ciò appositamente
preposto. Ad oggi tale organismo è da tutti riconosciuto nell'OLAF, i cui poteri e le
cui funzioni sono stabiliti da una Risoluzione della Commissione, in applicazione di
quanto previsto dall’art. 280 del Trattato Europeo sulla cooperazione nella lotta alla
frode.
Relativamente alla fase di collaborazione e cooperazione tra Paesi membri,
in occasione degli incontri avuti a livello comunitario dall’Amministrazione fiscale
italiana è stata proposta, dalla stessa, la possibilità dell'istituzione di una rete
informatica (una intranet protetta) tra le unità antifrode dei Paesi membri con
l'obiettivo di uno scambio rapido ed ufficiale di informazioni, ma anche di
conoscenza delle attività svolte dalle singole unità. La circolarità e la
patrimonializzazione delle esperienze investigative, finalizzate al miglioramento
delle attività di controllo sulle operazioni intracomunitarie, avrebbe, come effetti
collaterali, non trascurabili vantaggi sul piano delle motivazioni e della spirito di
emulazione dei personale delle unità impegnate.
Il sistema di scambio di informazioni automatico VIES (Vat Information
Exchange System), che mette a confronto le dichiarazioni di vendite
intracomunitarie effettuate dagli operatori, evidenziandone le incongruenze, anche
quando ben utilizzato, si è rivelato uno strumento lento, incapace di fornire in
tempo utile le informazioni atte a bloccare le iniziative più pericolose.
Il non più recente incontro svoltosi in sede “Fiscalis”85 ha costituito
l'occasione per discutere uno studio elaborato dalla SCAC (Standing Committee for
Administrative Cooperation) dal titolo: "Guida pratica per contrastare le frodi dei
Missing Trader". Questo documento contiene una serie di suggerimenti per le
Amministrazioni finanziarie, basate sulle esperienze di alcuni Paesi membri, per
aumentare l'efficacia delle azioni di contrasto al fenomeno delle frodi carosello.
Sono state confrontare le esperienze dei vari Paesi e le quantificazioni che
essi erano in grado di riportare, basate sui casi scoperti, elencando i settori
economici maggiormente interessati al fenomeno. Unanimemente i settori
maggiormente interessati sono risultati essere quelli già prima indicati (commercio
di componenti per computer, telefoni portatili, metalli preziosi, autoveicoli).
In considerazione dei vigente regime intracomunitario è apparso evidente
che la concessione da parte di uno Stato di un numero di partita IVA può essere
84
Il KIC (Danimarca) è stato in grado di quantificare in 122 i casi di società cartiere segnalate per
l'attività svolta dal 1995 ad oggi. L'evasione stimata è di circa 106 milioni di euro, di cui sono già stati
recuperati oltre 10 milioni. Per 25 di questi casi si è aperto un processo davanti alle autorità giudiziarie.
Quattro di questi casi sono stati definiti dall'autorità giudiziaria come crimini che comportano carcere e
risarcimenti per i danni economici provocati. L'evasione che coinvolge altri Paesi Membri, stimata dal
KIC, è di circa 32 milioni di euro.
L'ONIF (Ufficio Nazionale AntiFrode della Spagna) ha riportato a titolo di esempio i risultati di una
indagine svolta nella vendita dei computer. La modalità di svolgimento è consistita nell'effettuare
sistematici accessi presso rivenditori (dettaglianti) di informatica, per avere la lista dei loro fornitori
(grossisti) di computer. Effettuando accessi mirati ogni due settimane presso i dettaglianti, si è tenuto
sotto controllo il flusso degli acquisti dai grossisti. In sintesi nel corso dell'anno 2000 sono stati effettuati
751 accessi presso 90 società (compresi i grossisti) che hanno svelato una evasione stimata di 20 milioni
di euro. Nello stesso anno tutta l'attività svolta contro il fenomeno delle "cartiere" ha condotto alla
scoperta di 70 truffe con una evasione totale stimata di 120 milioni di euro.
85
Dublino dal 20 al 22 Novembre 2002 - ai lavori del seminario hanno partecipato attivamente funzionari
della Commissione Europea e dell'OLAF.
161
equiparato ad una sorta di concessione di credito. Di qui l'importanza di riuscire ad
identificare i soggetti fittizi con estrema tempestività o, ancor meglio, ad impedirne
l'esistenza.
Una attività di controllo specifica nella fase di concessione di un nuovo
numero di partita IVA è, al momento attuale, applicata solo da alcuni Paesi membri.
Stabilire il grado di rischiosità o affidabilità di un soggetto porta fondamentalmente
a tre alternative:
viene concessa la partita IVA senza problemi;
viene concessa la partita IVA ma con riserva (il soggetto potrebbe subire
nelle settimane immediatamente successive alla apertura delle verifiche
per stabilire la sua effettiva esistenza, operatività, affidabilità, ecc.)
non viene concessa la partita IVA.
I fattori di rischio considerati sono fondamentalmente i seguenti:
il nome della ditta è coerente con l'attività che si vorrà svolgere? Si
intende qui evidenziare quei casi in cui si scelga un nome di fantasia ed
incoerente con l'attività da svolgere. Saranno meno sospetti quei casi in
cui ad esempio compaia il nome di un socio.
l'indirizzo è un indirizzo d'appoggio? Saranno sospetti quei casi in cui si
utilizza una cassetta postale per la corrispondenza, ci si appoggia presso
un'altra società, si risiede presso un albergo o una struttura pubblica o
un centro d'affari.
da una prima impressione l'indirizzo sembra residenziale? Se viene
indicato un certo piano o appartamento in una struttura residenziale.
l'attività dichiarata riguarda componenti elettronici, computer, forniture
informatiche, telefoni portatili, telecomunicazioni? Sono questi i settori
considerati più a rischio. Si ha riguardo anche al fatto che l'indicazione
dei settore possa essere troppo generica (pensiamo alla nostra "altre
attività di servizi non altrove classificate)
i dati bancari sono completi?
al momento della richiesta l'attività deve ancora iniziare ad operare?
Ogni prova che può essere fornita riguardante l'effettiva operatività della
ditta tende ad escludere la sua fittizietà.
il richiedente ha anche altre attività, è coinvolto con altri soggetti IVA?
Sarebbe molto improbabile che un soggetto fittizio abbia anche altre
attività o altri incarichi presso soggetti già conosciuti.
Le azioni di controllo da effettuare dopo la concessione della partita IVA
riguardano essenzialmente l'attività normale posta in essere per contrastare il
fenomeno della frode IVA. Possono essere considerate:
verifiche effettuate nei confronti dei soggetti considerati a rischio
verifiche effettuate ai soggetti operanti nei settori economici a rischio.
Questi controlli sono particolarmente importanti poiché nel tessuto
commerciale sono presenti molte ditte non fittizie ma egualmente
implicate nei caroselli
lavoro investigativo. A questo proposito gli aspetti più rilevanti sono stati
considerati il contatto e la collaborazione con gli istituti bancari, anche se
non in tutti i Paesi Membri ci sono le stesse facilità di rapporto.
Nello specifico della situazione italiana appare opportuno rivedere:
le procedure per la concessione della partita IVA,
il controllo sistematico per quei soggetti che appaiano "a rischio"
(probabili missing trader) ,
il controllo più serrato nella procedura dei rimborsi,
le procedure per la chiusura d'ufficio della partita IVA per i soggetti fittizi.
162
La collaborazione amministrativa rappresenta il migliore e fondamentale
strumento disponibile per contrastare efficacemente un fenomeno dalle dimensioni
internazionali. E' sulla esistenza degli ostacoli e delle lentezze relative alla
collaborazione amministrativa che i caroselli hanno basato fino ad oggi la loro
esistenza.
Il magistrato istruttore e relatore
(Cons. Luigi MAZZILLO)
163
ALLEGATO 1
Roma,
Ministero dell’ Economia e delle Finanze
14
ottobre
2004
DIPARTIMENTO PER LE POLITICHE FISCALI
UFFICIO RELAZIONI INTERNAZIONALI
Prot. 14435/ Rep. VI
Allegati vari
Alla Corte dei Conti
Ufficio di Controllo sulla
gestione
dei Ministeri economicofinanziari
Cons. Luigi Mazzillo
Via Virgilio Talli 141
00139 Roma
Oggetto: Nuovo assetto della cooperazione amministrativa in materia di IVA.
La trasmissione della relazione in data 10 agosto 2004 redatta dalla S.V. in
ordine all’indagine “effetti sul sistema di gestione dell’IVA derivanti dal prolungarsi del
regime provvisorio” offre l’occasione per riferire quanto segue.
1. Dopo l’incontro tenutosi in data 17 aprile 2003 presso codesta Corte dei Conti, questo
Ufficio ha effettuato una valutazione finale circa la struttura da approntare in materia di
cooperazione amministrativa IVA in vista dell’entrata in vigore del nuovo Regolamento n°
1798/2003.
Si è, pertanto, rappresentata al Capo del Dipartimento per le Politiche Fiscali una
ipotesi di lavoro incentrata sul seguente modulo, come concordato in esito a riunioni di
coordinamento tenutesi presso il C.L.O. con i rappresentanti degli organismi interessati:
- Autorità competente: il Capo del Dipartimento per le Politiche Fiscali;
- Ufficio Centrale di Collegamento (CLO): responsabile principale dei contatti con
gli altri Stati membri, designato dall’autorità competente presso il Dipartimento
per le Politiche Fiscali, Ufficio Relazioni Internazionali;
- Servizi di collegamento: designati dall’autorità competente per procedere a
scambi diretti di informazioni e così individuati:
-
Agenzia Entrate: Direzione Centrale Accertamento, settore analisi e ricerche,
Ufficio cooperazione internazionale;
164
-
Agenzia Dogane: Area verifiche e controlli tributi doganali e accise –
Laboratori chimici – Ufficio metodologia di controllo degli scambi
internazionali, comunitari e nazionali;
-
Comando Generale della Guardia di Finanza, II° reparto, Ufficio antifrode e
cooperazione internazionale.
Questo nuovo assetto della cooperazione amministrativa, previe intese conclusive
con i vertici delle strutture interessate, è stato formalmente adottato con Direttiva del
Capo del Dipartimento per le politiche fiscali, quale Autorità competente, in data 22
dicembre 2003 (All.1).
La soluzione adottata, oltre ad essere in linea con quanto previsto dal nuovo
Regolamento, risulta:
a) essere conforme alle disposizioni dettate dal D.P.R. 26 marzo 2001, n° 107,
recante il regolamento di organizzazione del Ministero delle Finanze il quale,
all’articolo 9, stabilisce che il Dipartimento per le politiche fiscali, Ufficio per le
relazioni internazionali, “favorisce lo sviluppo della partecipazione degli enti della
fiscalità e della Guardia di Finanza alla cooperazione amministrativa in sede
comunitaria ed internazionale…”;
b) favorire il contatto diretto tra le strutture dei Paesi membri che gestiscono il
tributo, così come auspicato al punto 12 dei considerando del nuovo
Regolamento;
c) contribuire alla velocizzazione dei tempi di risposta, anche attraverso la
eliminazione di un doppio passaggio (in entrata ed in uscita) tramite il CLO,
rendendo la cooperazione più efficace e più rapida;
d) assicurare, comunque, al CLO l’informazione relativa al numero delle richieste
trasmesse e/o ricevute dai Servizi di collegamento ai fini del monitoraggio delle
informazioni da fornire annualmente alla Commissione dell’Unione Europea;
e) assicurare il mantenimento, in capo al CLO, del ruolo di coordinamento, inteso
come condivisione delle informazioni a favore dei tre enti competenti per la
gestione del tributo e di interlocutore istituzionale sia nei confronti degli Organismi
comunitari che degli altri Stati membri, essendo l’Ufficio Centrale di Collegamento
il responsabile principale dei contatti con gli altri Stati membri nel settore della
cooperazione amministrativa.
2.
Nei primi mesi del 2004 le tre strutture sopra citate hanno quindi proceduto alla
selezione del personale da destinare ai rispettivi Servizi di collegamento, che sono
divenuti operativi a partire dal 1° settembre 2004.
3.
Di tale evento (l’Amministrazione italiana è stata la prima ad aver optato per il
decentramento della cooperazione amministrativa disciplinata dal Regolamento
n.1798/2003) questo Ufficio ha dato comunicazione alla Commissione europea ed a tutti
i CLO degli altri Stati membri (All. 2 ).
4.
Essendo ora i tre Servizi di collegamento abilitati a scambiare direttamente le
informazioni con gli altri Stati membri, le richieste di assistenza che dovessero continuare
a pervenire al CLO non saranno più trattate direttamente da questo ufficio ma saranno
assegnate ad uno dei predetti servizi; di ciò sarà informato lo Stato membro richiedente.
Le richieste di assistenza degli Stati membri sono veicolate attraverso il sistema
comunitario protetto di posta elettronica CCN/Mail. Disponendo attualmente gli Stati
membri di un unico punto di collegamento e di accesso al predetto sistema di posta
elettronica, si è provveduto ad estendere a tutti e tre i Servizi di collegamento la casella
di posta elettronica del CLO italiano.
165
Gli altri Stati membri possono, pertanto, inviare dal 1° settembre u.s. le loro
richieste direttamente ai citati Servizi di collegamento, inserendo, dopo la voce “oggetto”
del frontespizio del messaggio, una delle tre seguenti diciture, a seconda del servizio
prescelto:
Agenzia delle Entrate: #TAX#;
Agenzia delle Dogane:#CUST#;
Guardia di Finanza:#GDF#
Quando manchi una tale indicazione, il CLO provvede alla distribuzione delle
richieste “in entrata” ai Servizi di collegamento.
5.
A fronte dei compiti operativi relativi alla gestione diretta dello scambio di
informazioni demandata ai Servizi di collegamento più volte citati, resta centrale, nel
contesto del nuovo assetto della cooperazione amministrativa sopra delineato, il ruolo del
C.L.O., incardinato presso il Dipartimento per le politiche fiscali, Ufficio per le relazioni
internazionali.
Il C.L.O., infatti, rimane l’interlocutore istituzionale della Commissione e degli altri
Stati membri nel settore della cooperazione amministrativa IVA. A tal fine, esso si avvale
di un comitato costituito presso il reparto sesto dell’Ufficio per le relazioni internazionali,
coordinato dal responsabile di detto reparto e formato da rappresentanti dei tre Servizi di
collegamento, in cui sono affrontati tutti i temi e le problematiche relative alla
cooperazione amministrativa, quali la messa in comune delle informazioni ricevute,
l’esame delle eventuali richieste di controllo multilaterale, le posizioni comuni da
assumere presso i gruppi di coordinamento comunitario SCAC, SCIT, Comitato Fiscalis,
etc., nonché le soluzioni da adottarsi per far fronte ad eventuali criticità che emergano
dal costante monitoraggio dei flussi informativi effettuato dal C.L.O. stesso.
Per completezza di informazione, si fa presente che questo Ufficio sta
predisponendo una bozza di regolamentazione interna dei rapporti interfunzionali tra CLO
e Servizi di collegamento, che sarà discussa in una delle prossime riunioni del comitato
sopra indicato.
Tanto si rappresenta e si resta a disposizione per qualsiasi ulteriore chiarimento.
Il Direttore
Paolo Ciocca
166
ALLEGATO 2
MODULARIO
F. - G. Fin. - 548
Mod. 21
COMANDO GENERALE DELLA GUARDIA DI FINANZA
III REPARTO OPERAZIONI
Ufficio Fiscalità
SCHEDA
OGGETTO: Modello Unificato delle Verifiche (M.U.V.).
1. Obiettivi della procedura.
Il Modello Unificato delle Verifiche costituisce, dal 1° gennaio 2000, la base di
rilevazione di tutti i servizi di verifica e di controllo in materia di imposte sui
redditi ed I.V.A. effettuati dai Comandi del Corpo e dagli Uffici dell’Agenzia
delle Entrate.
Terminata una preliminare fase di sperimentazione della procedura
presso alcuni Reparti del Corpo e l’opportuno addestramento di un congruo
numero di verificatori, il modello, nella versione attuale, è stato messo in linea
il 23 maggio 2002.
Per quanto riguarda l’attività svolta dal Corpo, il sistema prevede che a
ciascun verbale, dopo la sua trasmissione a mezzo del modello unificato e la
presa in carico da parte del competente Ufficio finanziario, venga attribuito un
“codice meccanografico” d’identificazione, collegato ad ognuna delle annualità
controllate.
Successivamente, i singoli periodi d’imposta verbalizzati vengono esaminati
distintamente dall’Ufficio, che, in corrispondenza di ciascun rilievo formulato
dalla Guardia di Finanza, determina il quantum accertato, dando luogo
all’emissione dell’avviso di accertamento o di contestazione, cui viene
assegnato un “numero unico di accertamento” al quale è correlato un “codice
atto” che viene notificato al contribuente con l’obbligo di riportarlo sul modello
“F24” per il versamento delle imposte e delle sanzioni.
Pertanto, essendo la procedura in questione incentrata sul collegamento
allineato del codice meccanografico, del numero di accertamento e del codice
atto, riferiti a ciascun contesto, essa rende evidente l’interazione esistente tra
i rilievi verbalizzati per ogni annualità da parte dei verificatori, l’avviso di
accertamento emanato dall’Ufficio ed il modello “F24” utilizzato dal
contribuente per i versamenti delle imposte e delle sanzioni.
Il modello unificato delle verifiche è utilizzato per:
- consuntivare al sistema dell’Anagrafe tributaria i risultati delle verifiche
effettuate dai Comandi del Corpo a decorrere dal 1° gennaio 2000;
- trasmettere i relativi processi verbali di constatazione agli Uffici competenti
per l’accertamento.
In ultima analisi, l’immissione in linea del nuovo M.U.V. consentirà ai Reparti
del Corpo di ottenere una visione compiuta ed integrale di tutte le fasi
167
successive all’attività ispettiva e di conoscere, in tal modo, la produttività in
concreto dei risultati della verifica in termini di somme accertate, contestate
ed effettivamente riscosse.
2. Struttura del modello.
La configurazione attuale del M.U.V. si articola in una parte generale (o
“frontespizio”) ed una specifica (o “risultati”).
La prima è a sua volta composta da tre riquadri contenenti le informazioni
relative a:
- uffici finanziari competenti per l’accertamento;
- dati relativi al soggetto;
- dati generali dell’intervento.
Nella seconda, attinente ai “risultati”, vengono indicati per ciascun comparto
impositivo – ossia, per le imposte sui redditi, l’I.V.A. e l’I.R.A.P. – e per ogni
anno d’imposta controllato gli importi dei rilievi formulati nei processi verbali
di constatazione, distintamente per ciascuna tipologia di violazioni.
Le regole convenzionali da seguire per la classificazione dei risultati nei vari
campi sono state definite dal Comando Generale d’intesa con l’Agenzia delle
Entrate, in modo da assicurare l’uniformità dell’alimentazione del sistema.
Successivamente alla fase dell’accertamento delle violazioni da parte degli
Uffici finanziari, il M.U.V. viene integrato a cura dei medesimi Uffici indicando
gli importi “accertati” in corrispondenza di quelli “constatati”, per ciascuna
delle voci compilate.
Con l’ultimazione del nuovo sistema è stata approntata anche la versione
telematica del modello ID 104, utilizzato dai Reparti del Corpo per l’invio delle
segnalazioni di violazioni tributarie ai Comandi ed agli Uffici dell’Agenzia delle
Entrate competenti per territorio.
Tuttavia, la piena funzionalità del M.U.V. non si è ancora raggiunta per
l’assenza del collegamento tra la fase dell’accertamento e quella della
riscossione, pur avendo al momento la disponibilità dei dati in materia di
constatazione e di accertamento.
168
ALLEGATO 3
Roma, 22 ottobre
2004
Direzione Centrale Accertamento
_______________
Alla Corte dei Conti
Sezione Centrale di Controllo sulla Gestione
delle Amministrazioni dello Stato
ROMA
Rif. n. 416/04/G del 23 /09/2004
e
n. 447/04/G del 01/10/2004
Prot. n.2004/181738
OGGETTO: Convocazione della Sezione Centrale di Controllo sulla Gestione
delle Amministrazioni dello Stato - Relazione in data 11 agosto 2004 concernente
“effetti sul sistema di gestione dell’IVA derivanti dal prolungarsi del regime
provvisorio” - Memoria.
Premessa
Ad integrazione delle informazioni acquisite nella Relazione in oggetto, si
forniscono ulteriori aggiornati elementi conoscitivi sullo stato delle attività svolte
dall’Agenzia delle Entrate nell’ambito del contrasto delle frodi all’IVA comunitaria.
Negli indirizzi operativi per l’anno corrente l’Agenzia ha indicato come
obiettivo prioritario l’intensificazione dei controlli finalizzati all’intercettazione di
comportamenti fraudolenti nel settore IVA, con particolare attenzione agli scambi
commerciali in ambito comunitario, avvalendosi sempre più spesso degli strumenti
di cooperazione amministrativa tra i Paesi dell’Unione.
Ciò anche nell’ottica di contrastare efficacemente il proliferare di consistenti
e diffusi fenomeni di frode, stroncandoli quasi sul nascere, con l’ausilio di strumenti
di monitoraggio costante degli operatori considerati “a rischio”.
La novità di rilievo è costituita dall’obiettivo di estendere il controllo dal
contribuente apparente, nella realtà figura di nessuno spessore economico, a quello
effettivo, superando le evidenze contabili e risalendo direttamente agli autori
economici ed effettivi delle operazioni, con maggiori possibilità di recupero per
l’erario.
I settori merceologici maggiormente interessati dalle frodi individuate
dall’Agenzia delle Entrate sono in primo luogo quello del commercio delle
automobili, il c.d. “mercato parallelo”; colpiti risultano anche i settori del commercio
169
della telefonia mobile, del materiale informatico, dei prodotti hifi e quello della
carne; ma non mancano società “fantasma” costituite ad hoc per creare ad arte
falsi costi o vendite simulate di immobili o di beni strumentali, preordinati
all’abbattimento del reddito ed alla costituzione di crediti IVA da portare in
compensazione o da chiedere a rimborso.
Si delineano, di seguito, le linee strategiche adottate nel 2004 dall’Agenzia
delle Entrate per contrastare il fenomeno descritto.
1. Attivita’ di formazione
Dall’analisi delle modalità di sviluppo ed organizzazione dei comportamenti
nei casi di frode, svolta nell’ambito dell’attività di analisi e ricerca, si è potuto
constatare il reiterarsi di schemi operativi ed attuativi standard, sempre più diffusi
ed organizzati su tutto il territorio nazionale, per cui si è ritenuto fosse
estremamente necessaria un’attività di formazione in grado di fornire una
preparazione specialistica ai funzionari al fine di poter realizzare un’efficiente ed
efficace azione di contrasto.
Il percorso formativo è stato organizzato con l’obiettivo di formare
circa seicento funzionari in servizio presso le Direzioni Regionali e gli Uffici locali,
allo scopo di creare una vera e propria task force, dislocata su tutto il territorio
nazionale.
L’intero percorso formativo è stato articolato in tre fasi successive:
•
una prima fase prodromica consistente in un’attività di
autoformazione da parte dei funzionari selezionati;
•
pratico;
una seconda fase consistente in un corso di formazione teorico-
•
una terza fase consistente in un percorso formativo “a cascata”,
gestito dal personale precedentemente formato nei confronti dei colleghi degli Uffici
locali.
A conclusione del corso, si è tenuto a Roma un incontro cui hanno
partecipato i Dirigenti regionali dell’Accertamento e i funzionari “formati”, in cui
sono state definite le linee operative dei successivi interventi.
2. L’attività di analisi del rischio attualmente svolta dagli Uffici locali
dell’Agenzia delle ntrate
L’obiettivo è quello di prevenire la realizzazione di operazioni fraudolente,
attraverso la segnalazione immediata di quei soggetti che richiedono una partita
IVA al solo scopo di svolgere il ruolo di missing traders (interposti).
A seguito dei risultati della sperimentazione realizzata in quattro regioni nel
corso del 2003, l’attività di analisi del rischio sulle nuove partite IVA è stata estesa
a tutti gli Uffici locali e resa sistematica dal 1° gennaio del 2004.
Attualmente la procedura operativa si sviluppa in tre momenti:
1) elaborazione a livello centrale e successivo invio alle Direzioni Regionali
ed agli Uffici locali degli elenchi di tutte le nuove partite IVA attivate nel mese
precedente. Oltre all’elenco generale, viene fornito uno specifico elenco di quelle
relative a codici di attività ritenute a rischio (gli elenchi sono corredati da
informazioni base quali: codice fiscale del soggetto titolare/rappresentante, data
attivazione, codice attività, fonte di attivazione);
170
2) controllo – da parte degli Uffici locali - delle informazioni reperibili in
Anagrafe Tributaria riguardanti il soggetto collegato alla partita IVA “a rischio”;
3) ulteriore controllo, mediante sopralluogo o accesso presso la sede legale
dell’impresa di nuova costituzione “a rischio”, ed eventuale successivo monitoraggio
dell’attività svolta finalizzato all’intercettazione immediata di operazioni fraudolente.
La Direzione Centrale Accertamento – Settore Analisi e Ricerca riceve
trimestralmente dalle Direzioni Regionali dei reports di consuntivazione dei risultati
dell’attività, al fine di valutare l’efficienza e l’efficacia dell’azione degli Uffici e
pianificare l’evoluzione della procedura.
Nei primi 6 mesi dell’anno in corso sono stati individuati n. 98 soggetti con
discrasie accertate fra l’attività dichiarata e l’effettivo svolgimento della stessa.
La valutazione dei risultati, delle risorse impiegate (tempo e personale) e dei
suggerimenti raccolti attraverso l’azione di supporto alle Direzioni Regionali e agli
Uffici locali e l’esperienza europea, hanno reso opportuno l’avvio di uno studio per
formulare una proposta finalizzata all’automatizzazione delle prime due fasi della
procedura, che permetta di intercettare e segnalare agli Uffici tutti quei soggetti che
richiedono un nuovo numero di partita IVA e posseggono una posizione fiscale
anomala.
3. Attività di analisi e ricerca nell’individuazione di soggetti coinvolti nei casi
di frode IVA
L’individuazione dei soggetti coinvolti nei casi di frode e l’emersione di
situazioni particolari in tale ambito, avvengono attraverso un’attenta attività di
analisi e ricerca, dall’esame delle posizioni “a rischio” fin dall’apertura della partita
IVA ai primi tre anni di attività, dall’incrocio delle informazioni presenti sul VIES
(Vat Information Exchange System), di quelle degli Uffici della Motorizzazione Civile
e delle Dogane, e dall’alimentazione “naturale” delle banche dati dei soggetti “a
rischio”, emersi a seguito dei riscontri eseguiti nei controlli esterni (verifiche e
accessi).
Le esperienze maturate sul territorio nazionale hanno consentito di
perfezionare specifiche metodiche finalizzate all’acquisizione di elementi istruttori
affidabili, da impiegare per l’estrazione di posizioni con indizi di gravi anomalie e di
particolare pericolosità fiscale.
Le singole esperienze maturate dagli Uffici locali, dalle Direzioni Regionali e
dalla Direzione Centrale Accertamento sono patrimonializzate attraverso lo scambio
continuo di informazioni e di incontri periodici tra le strutture coinvolte.
4. Coordinamento delle attivita’ di contrasto
Come specificato in precedenza, il successo delle operazioni di controllo sul
fronte del contrasto alle frodi dell’IVA comunitaria, può essere assicurato solo da
una corretta attività d’intelligence che vede tutti gli operatori coinvolti sul territorio
muoversi in sinergia e per fasi sequenziali.
Considerata l’alta volatilità dei soggetti “interposti” nelle frodi e la
conseguente estrema necessità di interventi di contrasto tempestivi, insieme alla
complessità caratterizzante la rete di interdipendenze degli operatori fraudolenti, al
fine di coordinare le attività di controllo che coinvolgono più Uffici sul territorio
nazionale ed a supporto delle strutture regionali e locali, è stato istituito presso la
Direzione Centrale Accertamento – Settore Analisi e Ricerca uno specifico Gruppo di
lavoro.
171
Tra i compiti assegnati al Gruppo di lavoro, il ricevimento di tutte le
segnalazioni interregionali, le richieste di “verifiche simultanee” e la velocizzazione
delle istruttorie.
Tale ruolo di coordinamento risulta tanto più importante, quanto più ampi
sono i confini del sistema di frode, e cioè quando i soggetti, nei confronti dei quali
avviare il controllo diretto, ricadono nella competenza territoriale di altri Uffici locali
e/o Direzioni Regionali.
Il coordinamento centrale delle operazioni di controllo diventa ancor più
necessario nel caso in cui si dovessero presentare esigenze di azioni simultanee in
più regioni.
Nei primi nove mesi del 2004 sono state inviate circa n. 600 segnalazioni
alle Direzioni Regionali per l’attivazione dei controlli nell’ambito del piano di attività
antifrode. Nello stesso periodo risultano eseguiti dagli Uffici n. 289 interventi
(accessi mirati e verifiche) con una maggiore IVA constatata di € 87 milioni.
5. Attività di contrasto all’abuso del regime IVA dei beni usati
In tale ambito la Direzione Centrale Accertamento - Settore Analisi e Ricerca
ha definito un apposito percorso investigativo teso alla individuazione di frodi
nell’ambito del mercato degli autoveicoli usati di provenienza intracomunitaria, in
particolare sul contrasto all’abuso del margine negli acquisti dei suddetti
autoveicoli.
L’attività conseguente si è articolata in diverse fasi.
Una prima ricognizione sulle dimensioni del fenomeno è stata effettuata
analizzando gli elenchi, trasmessi dalla Direzione Generale della Motorizzazione
Civile, di tutte le autovetture di provenienza comunitaria, precedentemente
immatricolate, immesse con nuova targa sul territorio nazionale nel 2002. Quindi si
è passati all’individuazione dei soggetti potenzialmente in grado di applicare
abusivamente l’IVA sul margine, raccogliendo capillarmente presso ogni Ufficio
provinciale del Dipartimento dei Trasporti Terrestri le informazioni contenute:
- nelle autocertificazioni (Allegato D alla Cir B59/2000 Ministero dei Trasporti
e della Navigazione), rilasciate al momento della domanda di immatricolazione da
ciascun richiedente;
- nella carta di circolazione straniera.
La raccolta di dette informazioni ha consentito di completare gli
elenchi, già a disposizione, con i dati necessari a verificare la liceità
dell’applicazione del particolare regime IVA al momento della successiva rivendita
su territorio italiano.
La banca dati così creata, è stata rielaborata e messa a punto, in
maniera tale da poter trasmettere a ciascun Ufficio locale dell’Agenzia delle Entrate
gli archivi contenenti le informazioni sugli operatori intracomunitari per l’attività di
controllo di loro competenza.
6. Cooperazione internazionale in materia di IVA
La base giuridica comunitaria della cooperazione IVA è il Regolamento (CE)
n.1798/2003 del Consiglio del 7 ottobre 2003, relativo alla cooperazione
amministrativa in materia d’imposta sul valore aggiunto e che abroga il
Regolamento (CEE) n.218/1992.
172
Va precisato, al riguardo, che la negoziazione del Regolamento in Consiglio
e, prima ancora, nei Gruppi di lavoro ad hoc è avvenuta con la partecipazione, per
la delegazione italiana, di tre rappresentanti dell’Amministrazione finanziaria,
rispettivamente in servizio presso il Dipartimento per le Politiche fiscali, l’Agenzia
delle Entrate e la Guardia di Finanza.
Su indicazione delle rispettive strutture, i tre delegati sono stati, all’unisono,
portavoce della posizione italiana ed hanno, in particolare, personalmente curato la
redazione, poi accolta in sede di Consiglio, della clausola relativa allo scambio
spontaneo di informazioni, con la relativa definizione.
Il Regolamento, entrato in vigore il 1^ gennaio 2004, prevede un
rafforzamento della cooperazione ed introduce, tra l’altro, i servizi di collegamento.
Conseguentemente, il Capo del Dipartimento per le Politiche Fiscali, nella sua
qualifica di autorità competente per l’Italia, ha istituito tre Servizi di collegamento
rispettivamente insediati presso l’Agenzia delle Entrate, l’Agenzia delle Dogane, la
Guardia di Finanza.
L’attivazione del Servizio di collegamento dell’Agenzia delle Entrate è
stata preceduta da un’intensa attività di ricognizione e programmazione.
L’attività ricognitiva è consistita, in generale, in una disamina delle
caratteristiche quantitative e qualitative del servizio sino ad allora svolto presso il
CLO. Una volta predisposto uno “stato dell’arte”, si è proceduto a pianificare i
mezzi e le risorse necessari per fronteggiare le nuove competenze,
contemporaneamente puntando ad un miglioramento delle prestazioni rispetto al
pregresso, soprattutto dal punto di vista della tempistica e della fluidità dei flussi di
scambio, della qualità e riservatezza dei dati trattati e dell’efficiente utilizzazione
delle informazioni scambiate ai fini degli obiettivi istituzionali dell’Agenzia.
Ne è risultato il progetto di un nucleo operativo di dieci addetti,
esclusivamente adibito allo scambio di informazioni IVA, in grado di provvedere dal
centro allo smistamento rapido sul territorio delle richieste di informazioni
provenienti dall’estero e, allo stesso tempo, di accogliere le richieste dei nostri
uffici, convogliandole alle autorità fiscali estere.
Più precisamente, il Servizio è stato incardinato nel Settore Analisi e
Ricerca -Ufficio Cooperazione internazionale della Direzione Centrale Accertamento.
Ciò ha consentito di ricondurre ad un’unica struttura l’intero flusso dello scambio di
informazioni con l’estero gestito dall’Agenzia delle Entrate.
A tale ultimo riguardo, è opportuno chiarire che sia l’Agenzia delle
Entrate sia la Guardia di Finanza sono autorità abilitate allo scambio di informazioni
con l’estero non solo in materia di IVA, ai sensi del Regolamento (CE) 1798/2003,
ma anche in materia di imposte dirette, ai sensi della Direttiva 77/799/CEE e delle
Convenzioni per evitare le doppie imposizioni. Tale ultima competenza venne
attribuita con direttiva del Ministro delle Finanze prot. Gab.3698 dell’11 febbraio
1998, che assegnò alle due strutture l’intero corpo operativo dello scambio di
informazioni a richiesta nel settore delle imposte dirette.
Agenzia delle Entrate e Guardia di Finanza hanno, pertanto, competenza
“concorrente”, la quale è estesa, per il solo scambio di informazioni in materia di
IVA, anche all’Agenzia delle Dogane. Nessuna delle tre strutture può invece
qualificarsi come “autorità competente” poiché tale qualifica è rivestita unicamente
dal Ministro, ai fini delle Convenzioni bilaterali, e dal Capo del Dipartimento per le
Politiche fiscali, tanto ai fini del Regolamento (CEE) 1798/2003 quanto ai fini della
Direttiva 77/799/CEE.
A parte devono considerarsi quei flussi di informazioni, inoltrati in via
spontanea ai sensi dell’art. 4 della Direttiva 77/799/CEE, con i quali l’Agenzia delle
173
Entrate provvede a scambiare con le autorità competenti di diversi Stati membri UE
(Finlandia, Francia, Germania, Irlanda, Spagna, Svezia) i dati relativi ai rimborsi
IVA effettuati nei confronti di soggetti non residenti.
Peraltro, il Dipartimento per le Politiche fiscali, nell’ambito dei contatti presi
con i rappresentanti fiscali delle Autorità francesi, ha manifestato, in generale, ai
fini del controllo interno, l’interesse delle amministrazioni fiscali degli Stati membri
ad ottenere l’informazione relativa ai propri soggetti che operino presso altri Stati
membri attraverso l’istituto dell’identificazione diretta.
In tale contesto, la Francia e l’Italia hanno provveduto a scambiarsi
reciprocamente le informazioni relative ai rispettivi soggetti recentemente
identificatisi (i soggetti identificatisi in Italia complessivamente sono circa 300, di
cui 67 francesi).
La prospettiva futura è quella di organizzare un flusso di scambio automatico
dei dati informatizzato, previo accordo fra gli Stati. Acquisita la disponibilità del
dato che il soggetto nostro residente si è identificato in altro Stato UE, si ritiene
opportuno inserire il medesimo già nella “Anagrafica generale A.T.”, di modo che
l’informazione sull’opzione esercitata in altro Stato membro sia immediatamente
rilevabile quale elemento caratterizzante il modo di operare del contribuente.
Al di là dello scambio di informazioni in senso stretto, si svolgono in sede
europea una serie di iniziative che prevedono, accanto allo scambio di dati fiscali
puntuali, la condivisione di esperienze professionali e la reciproca comunicazione
delle pratiche operative nazionali tra i funzionari degli Stati membri.
In particolare, è il caso di menzionare il Programma Fiscalis 2003-2007,
“programma comunitario inteso a migliorare il funzionamento dei sistemi di
imposizione del Mercato interno”.
L’Agenzia delle Entrate ha svolto, negli anni recenti, un ruolo estremamente
attivo nel merito delle iniziative Fiscalis, sia direttamente sia attraverso la
partecipazione di propri rappresentanti:
al Gruppo Controlli multilaterali, di supporto
simultaneamente programmate ed attuate tra Stati membri UE;
alle
verifiche
al Gruppo di coordinamento in materia di assistenza amministrativa e
per lo sviluppo delle iniziative legate al Programma Fiscalis, istituito presso l’Ufficio
Relazioni Internazionali del Dipartimento.
A puro titolo esemplificativo, si fa qui riferimento all’attività del Gruppo
controlli multilaterali, in esito alla quale nel biennio 2003-2004 la partecipazione
dell’Agenzia è stata assicurata a tre verifiche, due delle quali proposte da Germania
ed una dal Belgio.
Su impulso delle Direzioni Regionali dell’Emilia Romagna e delle Marche due
controlli multilaterali sono stati proposti da parte italiana alla Commissione
europea, che ne ha dato comunicazione a tutti gli altri Stati membri.
7. Proposte normative
L’Agenzia delle Entrate ha fornito supporto finalizzato alla elaborazione di
proposte di modifiche normative volte a rendere più efficace e penetrante l’azione
di contrasto alle frodi comunitarie, alcune delle quali, sono state recepite nella
Finanziaria 2005 approvata dal Consiglio dei Ministri ed attualmente all’esame del
Parlamento (Atto Camera n. 5310). Talune modifiche danno attuazione a specifiche
Raccomandazioni della Commissione Europea.
Tra le novità principali si evidenziano:
174
- la reintroduzione dell’elenco clienti e fornitori, che consentirà di eseguire
più agevolmente raffronti analitici tra la contabilità del contribuente controllato e
quella dei soggetti titolari di partita IVA con cui ha rapporti;
- l’introduzione di alcune ipotesi che prevedono la solidarietà congiunta nel
versamento dell’IVA nei confronti dei cessionari, al fine di rendere più efficace il
contrasto alle frodi IVA soprattutto nei casi di interposizione fittizia di soggetti
nullatenenti;
- la previsione di obblighi nei confronti dei fornitori che effettuano operazioni
senza applicazione dell’IVA nei confronti di esportatori abituali (lettere d’intento),
con l’obiettivo di prevedere la possibilità di verifica dello status di esportatore
abituale per tutti i soggetti che dichiarano al proprio fornitore di avere diritto ad
effettuare acquisti senza applicazione dell’imposta;
- nuove procedure telematiche di trasmissione delle autocertificazioni
collegate all’acquisto di autovetture di provenienza comunitaria attraverso il canale
del “mercato parallelo”. I dati, la cui trasmissione telematica viene richiesta, sono il
numero identificativo intracomunitario e il numero di telaio del veicolo, ciò allo
scopo di seguire il veicolo nelle transazioni commerciali di cui è oggetto.
E’ prevista, inoltre, dal D.P.R. 2 luglio 2004, n.224 la stipula, fra l’Agenzia
delle Entrate, l’Agenzia delle Dogane ed il Ministero delle Infrastrutture e dei
trasporti, di una convenzione per la definizione delle procedure per la trasmissione
dei dati attinenti alla verifica di adempimenti fiscali relativi all’immatricolazione dei
veicoli nuovi ed usati provenienti, attraverso circuiti non ufficiali di distribuzione
dagli Stati dell’UE.
IL DIRETTORE DELL’AGENZIA
Raffaele Ferrara
175
Allegato n. 4
SCAF – RAPPORTO SULLA FRODE CAROSELLO
STATO MEMBRO:
NUMERO DI CASI SEGNALATI:
PAGINA:
Numero di società coinvolte in
ciascuno Stato membro86
Numero di società coinvolte in
altri Stati membri87
Tipo di soggetto imponibile88
Anno di iscrizione all’IVA
Tipo di beni/servizi89
Importi previsti interessati90
Meccanismo principale della frode
e altre informazioni rilevanti91
86
In un caso di frode carosello possono essere coinvolte diverse società/persone. Dovrà essere indicato il numero di società/persone scoperte e per ciascuna
andranno eventualmente fornite le informazioni in appresso. In questo caso, si potrà usare un modulo per ciascuna società/persona, per cui il rapporto relativo a
questo caso di frode carosello sarà composto da più pagine.
87
Sarebbe interessante disporre del numero di società coinvolte (soggetti imponibili), suddivise per Stato membro.
88
Società o persona fisica.
89
Tipo di beni e servizi utilizzati per commettere la frode.
90
Sarebbe interessante sapere se si tratta o meno di una stima.
91
Si dovrà descrivere il meccanismo principale della frode. Altre informazioni pertinenti potrebbero essere: se l’operatore/gli operatori ha/hanno ancora delle attività
commerciali; se i beni/servizi, le fatture, i pagamenti, i movimenti sono reali; se sono state utilizzate partite IVA di altri operatori; com’è stata inizialmente scoperta
la frode, etc.
176
ALLEGATO N. 5
Protocol
lo:
1796
Rif.:
Allegati:
Roma, 22.10.2004
Alla Corte dei Conti
Ufficio di controllo sulla gestione
Dei Ministeri economico-finanziari
(c.a. Cons. Luigi Mazzillo)
Via Virgilio Talli n. 141
00139 ROMA
OG
GETTO:
programma dei controlli per l’anno 2003 – indagine
1.3 “Effetti sul sistema di gestione dell’IVA derivanti dal
prolungarsi del regime provvisorio”. Adunanza del 27
ottobre 2004
Con riferimento alle comunicazioni di codesta Corte, trasmesse con note
n.416/04/4 del 23 settembre 2004 e n.447/04/4 del 1° ottobre 2004, si fa presente
quanto segue.
L’Agenzia, sin dalla sua attivazione, è particolarmente impegnata sul fronte
della qualità e, nello specifico, della qualità dei controlli, con una tendenziale
diminuzione del numero o, più propriamente, con una diversa composizione del mix
dei controlli. Conseguentemente, nel confermare quanto già riferito con note
n.1560 del 16 aprile 2003 e n.168 del 4 febbraio 2004, si reputa comunque
opportuno ribadire le considerazione addotte – peraltro fatte proprie da codesta
Corte nella relazione in esame – in merito alla riduzione del numero delle verifiche
cui corrisponde un sensibile aumento complessivo dei maggiori diritti accertati.
L’analisi dei dati complessivi mostra, infatti, che nel 2003 si sono pressoché
dimezzati i valori delle verifiche condotte su operatori che hanno effettuato acquisti
o cessioni INTRA rispetto al dato relativo al 2002; viceversa, a fronte anche di una
riduzione delle risorse umane impiegate, si è registrato un aumento complessivo dei
maggiori diritti accertati di circa il 58%.
Ciò è dipeso soprattutto dall’esigenza di “focalizzare l’attenzione
principalmente sulla qualificazione dell’azione di controllo”, con una riduzione delle
verifiche INTRA a vantaggio di altre tipologie di controllo, al fine di evitare, altresì,
eccessive pressioni sugli operatori. E’ stato sottolineato, inoltre, l’impatto connesso
alle norme in materia di concordato fiscale previste dalla legge 27 dicembre 2002 n.
289 (legge finanziaria 2003) che ha portato alla valutazione circa l’opportunità di
177
ridurre i controlli con efficacia limitata, data la prevedibile ampia adesione al
concordato.
La posizione assunta dall’Agenzia trova riscontro nei manuali di
programmazione strategica delle attività adottati per il 2003 e nella direttiva
annuale per le verifiche e i controlli emanata per l’anno 2004. Quest’ultima, anche
in considerazione dell’allargamento dell’Unione europea, orienta l’attività di verifica
verso settori ed operatori ad alto indice di pericolosità fiscale, al fine di migliorare la
produttività dei controlli, confermando il trend positivo oggetto di monitoraggio e
valutazione nel periodo 2000 – 2003.
In tal modo, le risorse (in termini di ore/uomo) recuperate dal settore che si
esamina, sono state impiegate per la conduzione di altre tipologie di controllo,
rientranti nella attività istituzionale propria dell’Agenzia delle dogane, quali, a titolo
esemplificativo:
• i controlli sulla veridicità delle cessioni all’esportazione e sulla
corretta costituzione e utilizzo del Plafond ai fini IVA, con particolare
riguardo agli operatori che hanno modificato l’opzione, transitando dal metodo
del plafond fisso a quello mobile e viceversa;
• le verifiche ai depositi doganali, con particolare attenzione ai
depositi IVA, sia in termini di contrasto alle frodi, sia in termini di prevenzione di
pratiche che potrebbero sottintendere un’illegittima utilizzazione del regime con
conseguente elusione d’imposta;
• le verifiche sulla regolare concessione dei rimborsi, ai sensi
dell’art. 38 quater del DPR 633/72;
• agli altri controlli nel settore specifico doganale, dalle revisioni di
accertamento ai controlli in materia di restituzioni, alle procedure di
domiciliazione.
• i controlli finalizzati alla tutela della sicurezza e della salute, che
evidenziano il nuovo ruolo delle Dogane nel contesto evolutivo del commercio
internazionale, in aggiunta al tradizionale ruolo della tutela degli interessi
erariali, sia nazionali che comunitari.
Si reputa, altresì, opportuno far conoscere gli ulteriori sviluppi intervenuti in
merito alle strutture deputate allo scambio delle informazioni per realizzare un
migliore contrasto, da parte degli Stati membri dell’Unione europea, della frode e
dell’evasione fiscale in materia di IVA.
In particolare, nella nota n.168 del 4 febbraio 2004, si era già
evidenziato che una delle principali novità recate dal Regolamento CE 1798/2003
(entrato in vigore il 1° gennaio 2004), introdotta al fine di rendere la cooperazione
più efficace e più rapida, è rappresentata dalla previsione che lo scambio di
informazioni, prima gestito dagli Uffici Centrali di collegamento (C.L.O.) – Uffici che
comunque restano i responsabili principali dei contatti con gli altri Stati membri nel
settore della cooperazione amministrativa – possa essere effettuato direttamente
da altre strutture con competenza territoriale specifica o responsabilità funzionale
specializzata. Tali strutture sono designate dall’Autorità competente di ciascuno
Stato membro, che il Regolamento stesso indica, per l’Italia, nel Capo del
Dipartimento delle politiche fiscali.
Veniva quindi fatto presente che, sulla base della predetta
disposizione, il Capo del Dipartimento aveva già emanato, il 22 dicembre 2003, una
direttiva per l’istituzione di tre Servizi di collegamento: presso L’Agenzia delle
entrate, l’Agenzia delle dogane e la Guardia di finanza.
178
Tali strutture sono attualmente tutte operative. Presso l’Agenzia delle
dogane il Servizio è a regime dal 1 settembre 2004, e l’andamento dimostra che la
gestione diretta dello scambio di informazioni determina senza dubbio un notevole
miglioramento dell’efficacia e dell’efficienza procedurale dei contatti con gli altri
Stati Membri.
In questo ambito, l’adozione di un modello standardizzato di informazioni, il
modello SCAC 2004, e l’utilizzazione del sistema telematico di trasmissione, la CCN
mail, dovrebbero garantire una trattazione uniforme delle richieste e un efficace
strumento di scambio, anche spontaneo, di informazioni.
Infine, sempre nell’ottica del miglioramento dello scambio di informazioni, si
fa presente che è stata definita con l’Agenzia delle entrate l’esigenza di istituire
appositi tavoli tecnici per la valutazione e l’approfondimento costante delle varie
problematiche, sia normative che operative, relative al potenziamento dei controlli.
Si resta a disposizione di codesta Corte per ogni ulteriore informazione che
dovesse essere necessaria, anche nel corso dello svolgimento dell’adunanza del 27
ottobre p.v..
Il Direttore
179
ALLEGATO N. 6
Agenzia delle Entrate
Direzione Centrale Accertamento
Settore Analisi e Ricerca
ANALISI DEL RISCHIO NELL'ATTRIBUZIONE DELLA PARTITA IVA
NOTA TECNICA
Sistema dell'IV A in Europa e rischi di frode
L'apertura delle frontiere tra i Paesi appartenenti alla Comunità Europea del
1993 ha segnato un momento di svolta nella gestione dell'IVA. In attesa di una
armonizzazione delle discipline fiscali e delle aliquote tra i vari Stati membri entra in
vigore un regime transitorio di applicazione dell'IVA, che prevedeva che le merci in
transito da un Paese all'altro siano vendute in sospensione di imposta (regime di
IVA intracomunitaria, regolato in Italia dal D.L. 331/95).
Tale sistema, sostanzialmente, prevede che merci possano essere immesse
nel mercato comunitario senza applicazione di IVA, in maniera dei tutto regolare,
salvo vedere applicata l'imposta per ogni scambio effettuato sul territorio di un
qualsiasi Paese Membro (di destinazione delle merci).
In un sistema così congegnato il rischio che si verifichino frodi è di
particolare attualità.
Si riporta di seguito uno schema di meccanismo fraudolento particolarmente
semplice ed efficace.
Paese A
Operatore 1
Operatore 4
Paese B
Vendita senza IVA
Vendita senza IVA
Operatore 2
Operatore 3
L'Operatore 2 è un missing trader, ovvero una società fittizia. Il suo obiettivo
è quello di acquistare merci senza pagare imposta. Le stesse merci sono rivendute
180
sul territorio dei Paese B, questa volta con applicazione di imposta. L'Operatore 3
rivende in esenzione di imposta poiché le merci ritornano nel Paese A, di
provenienza. L'operatore 3, dunque, si trova nella condizione di avere pagato una
imposta in acquisto e di non aver riscosso nessuna imposta in vendita. Dunque
potrà pretendere un rimborso. L'Operatore 2 non ha pagato imposta in acquisto,
ma la ha incassata in vendita. Scompare in breve tempo, ovviamente senza versare
nulla all'erario.
Gli anelli di questa fraudolenta catena commerciale normalmente sono
molteplici, ma non è altro che una ripetizione-articolazione dello schema base
descritto. Un buon carosello, inoltre, prevede l'utilizzo di società filtro (buffer), che
si interpongono tra le società fittizie e gli operatori "normali" (broker). Lo scopo è di
complicare le operazioni di controllo e soprattutto la dimostrazione di una
consapevolezza, che di solito esiste, da parte dei broker.
Il missing trader è un soggetto creato appositamente per intraprendere delle
relazioni commerciali che avvengono solo sulla carta o per emettere fatture false.
La vita deI missing trader è normalmente molto breve (pochi mesi o
addirittura poche settimane), il che consente una relativa sicurezza nel porre in
essere rapporti commerciali economici / commerciali fittizi senza possibilità di
essere scoperti in tempo.
Analisi di rischio
Le amministrazioni fiscali più evolute nelle azioni di contrasto alle frodi IVA
applicano da tempo una analisi di rischio che previene la fase di attribuzione di una
nuova partita IVA. Anzitutto la apertura di partita IVA è condizionata alla verifica da
parte della autorità competente al rilascio di requisiti minimi di affidabilità. In Paesi
come la Gran Bretagna o il Belgio è normale prassi che ogni richiesta di apertura di
partita IVA sia sottoposta ad un esame, tramite una semplice check list cui il
funzionario procedente con la apertura deve rispondere.
Dall'esito delle risposte alla check list potranno risultare sostanzialmente tre
differenti scenari:
B soggetto appare molto probabilmente un missing trader,
il soggetto appare come "rischioso" rispetto alla probabilità di essere
un missing trader,
il soggetto appare come dei tutto normale o comunque
con scarse possibilità, apparenti, di essere un futuro
missing trader.
Nel primo caso la nuova partita IVA viene rifiutata o posposta. Nel secondo
caso viene concessa, ma il soggetto è inserito in una lista di soggetti potenziali
missing trader, da sottoporre a controllo (verifica di esistenza) nelle prime
settimane di vita. Nel terzo caso al soggetto viene concessa normalmente la partita
IVA.
In una guida elaborata da un gruppo di lavoro costituito "ad hoc" in ambito
S.C.A.C. (Standing Committee on Administrative Cooperation - Comitato
permanente per la Cooperazione Amministrativa), presso la Commissione Europea,
sulla base delle esperienze più significative di alcuni Stati Membri, si forniscono
suggerimenti pratici per la prevenzione del fenomeno, tra cui spiccano le misure di
controllo preventive (analisi di rischio).
Il Settore Analisi e Ricerca ha partecipato alla revisione dl questa guida
operativa, rappresentando l'Italia in questo ristretto gruppo di lavoro.
181
La check list
Questo Settore ha elaborato una check list, che prende spunto dal modello
110 britannico, per condurre una analisi dei rischio nel prevenire il fenomeno dei
soggetti fittizi. Tale fenomeno ha purtroppo forte incidenza non soltanto riguardo le
frodi IVA in ambito di scambi intracomunitari, ma anche generalmente per tutte le
frodi fiscali che basano il loro successo su false fatturazioni.
E' di fondamentale importanza condurre una analisi del rischio, nell'ambito
della funzione di accertamento, tramite l'utilizzo della lista di controllo, che si allega
al presente documento, per la creazione di liste di "Operatori a rischio".
Le domande della lista hanno l'obiettivo di valutare la potenziale rischiosità
di un soggetto ad essere un missing trader.
Tramite l'esito delle risposte alla check list per ogni richiesta di nuova
apertura di partita IVA, si creerà una lista di "Operatori a rischio", nei confronti dei
quali dovranno essere effettuati semplici e veloci riscontri mirati ad appurare una
apparente normalità dei soggetto, a cura dell'Ufficio competente, nelle settimane
immediatamente successive alla apertura di Partita IV A dell'operatore stesso
(laddove sia possibile si possono effettuare più riscontri nella stessa giornata).
La check list dovrà essere svolta da un funzionario della struttura locale di Analisi e
Ricerca, compilato e salvato come file, ed inviato a questo Settore, che verrà
comunque contattato in ogni caso dubbio o per ogni tipo di chiarimento.
Risposte alla check list
E' importante considerare che:
le valutazioni da effettuare sono per lo più giustificate dall'apparenza, da
un esame a prima vista. Questo tipo di analisi di rischio d'altronde non
prevede, e non potrebbe, una piena cognizione dei soggetti da valutare;
considerato quanto accennato, la risposta ad ogni domanda prevede una
valutazione semplice. Le valutazioni saranno da effettuare tramite i dati
presenti nella stessa richiesta di apertura della partita IVA;
laddove sia possibile o richiesto, le valutazioni saranno da effettuare
tramite i normali strumenti informatici in possesso degli uffici, come le
interrogazioni all'Anagrafe Tributaria;
le domande poste sono concepite per fare emergere la potenziale
pericolosità di un soggetto. Dunque è in questa ottica che ogni riposta
deve assumere significato. In sostanza, ad ogni apparente segnale di
pericolosità, la risposta è SI; ad ogni apparente elemento di normalità, la
risposta è NO.
Domanda 1.
Ci si chiede se, a prima vista, il nome della nuova ditta/società rifletta o
meno la natura dell'attività da svolgere. Ad esempio, sarà incongruente l'Autocentro
srl che svolge attività di commercio mobili o altre attività di servizio N.C.A..
Domanda 2.
182
Similmente alla prima domanda, si intende qui osservare se, a prima vista,
dal nome della ditta, si evidenzino elementi sospetti. Rappresenta una maggiore
garanzia la ditta che riporta nella ragione sociale il nome di uno o più soci. Ad
esempio un nome dei tipo Car Broker è più sospetto di un nome del tipo
Autoconcessionaria F.lli Rossi. Rispondere dunque SI nel caso la ragione sociale non
riporti i nomi dei titolari.
Domanda 3.
La valutazione dell'indirizzo della nuova ditta è di fondamentale importanza.
Ad esempio un importatore di autovetture o di computer difficilmente potrà avere
sede in un quarto piano di un edificio al centro di una città. Ovviamente non
sempre sarà possibile sapere, a prima vista, se ad un determinato indirizzo
corrisponde una abitazione o una sede adatta per gli scopi commerciali dei nuovo
soggetto.
Bisognerà valutare dunque se sono presenti indicazioni strane nella
compilazione dell'indirizzo, del tipo c/o... . Non guasta, laddove sia possibile, fare
ricorso alla conoscenza diretta deI territorio da parte dei funzionario che sta
rispondendo, magari facendo ricorso allo stradario, anche se questo sarà più facile
nei piccoli centri. Anche la coincidenza tra sede della ditta e abitazione dei titolare,
nel caso di attività di rivendita e non di servizi, può risultare sospetto.
Domanda 4
1 settori considerati più a rischio, in sede UE, sono quelli indicati nella
domanda. E' evidente che bisognerà avere riguardo al codice di attività scelto dal
nuovo soggetto, considerando particolarmente pericoloso chi si rivolge al codice
residuale di altre attività N.C.A..
Domanda 5.
Il soggetto ha trenta giorni di tempo per dichiarare !'inizio della propria
attività. Sebbene non sia un punto di facile valutazione, sarebbe importante sapere
se il soggetto ha già cominciato ad operare, magari prendendo in affitto dei locali,
facendo richiesta per le utenze, ecc. Un inizio di attività già di fatto avvenuto,
farebbe comunque pensare più facilmente ad un soggetto reale e non fittizio (in
questo caso rispondere NO).
Domanda 6.
La circostanza che il soggetto abbia legami con altri soggetti IVA già
esistenti rappresenta una sorta di garanzia ai fini della nostra analisi. Sarà
comunque opportuno valutare la consistenza del soggetto IVA collegato già
esistente, la sua posizione reddituale, il suo volume di affari, ecc.. Rispondere SI,
dunque, se non vi sono legami con altri soggetti o rappresentanze di società.
Domanda 7.
Il fatto che il titolare della ditta sia un soggetto straniero, una ditta estera,
con sede, inevitabilmente di comodo, presso il depositario delle scritture contabili,
un commercialista o un professionista rappresenta un elemento di rischio sulla
affidabilità, sulla reale esistenza e consistenza dello stesso.
183
Domanda 8.
Una interrogazione dei dati disponibili all'anagrafe tributaria sarà necessaria
per effettuare valutazioni sul soggetto richiedente. In linea generale, non si tratta di
sindacare in maniera troppo approfondita sulla consistenza economica del soggetto,
ma semplicemente se questo si discosti dalla normalità. Sarà sospetto, ad esempio,
il non avere mai presentato dichiarazioni. Anche altre incongruenze riscontrabili
però potrebbero essere rilevanti, come abitare troppo lontano rispetto alla sede
della ditta di cui è titolare, per consentire una normale attività lavorativa.
184
ALLEGATO N. 7
Agenzia delle Entrate - Direzione Centrale Accertamento Settore Analisi e Ricerca
ANALISI DEL RISCHIO NELL'ATTRIBUZIONE DELLA PARTITA IVA
CHECK LIST
D.R.______________ Ufficio
________
di____________________
3. L'indirizzo 4. Il campo 5. La
richiesta è
d'attività
è
stata fatta
residenziale/a riguarda:
bitativo? La Altre attività prima che
sede
N.C.A.,
iniziasse
corrisponde Commercio di l'attività?
all'abitazione computer,
del titolare? commercio di
Presso la
telefoni
sede hanno portatili,
sede altre
commercio di
ditte?
auto,
commercio di
carni?
NO
SI
NO
SI
NO
SI
NO
1. A prima 2. Il nome
vista il
della nuova
nome/ragio ditta è di
ne sociale fantasia? E'
della ditta in lingua
è
straniera?
Non riporta
incoerente
PARTI
DENOMINA
i nomi dei
con
TA
ZIONE
titolari?
l'attività
IVA
svolta?
SI
NO
SI
6. Il soggetto 7. Il titolare è 8. Il titolare
non ha altri un soggetto ha una
legami con
residente
posizione
altri soggetti all'estero? Ha reddituale
IVA? Il
la sede
apparenteme
soggetto non presso il
nte
è
depositario
anormale?
rappresentant delle scritture
e di altre
o un
ditte?
commercialist
ao
comunque un
soggetto
terzo?
SI
NO
SI
NO
SI
NO
TOTALE
SI
NO
1
2
3
4
5
6
7
8
9
185
1
0
1
1
1
2
1
3
1
4
1
5
1
6
1
7
1
8
…
…
…
… TOTALI
Indicare per ogni quesito se la
risposta è SI o NO
Se è impossibile rispondere,
rispondere NO
Nei punti con più domande, rispondere SI, anche se per
una sola domanda
186
ALLEGATO N. 8
PRINCIPALI SISTEMI DI FRODE SCOPERTI DALLA GUARDIA DI FINANZA E
RELATIVI RISULTATI CONSEGUITI92
“Operazione Titanus”
Il servizio si inquadra nell’organica attività d’indagine svolta dal Corpo sui
fenomeni di frode ed evasione fiscale connessi all’interscambio commerciale tra
Italia e Repubblica di San Marino.
Gli accertamenti sono stati attivati, a livello nazionale, allorquando sulla base
di uno studio condotto su specifica direttiva dell’allora Ministro delle Finanze, è stato
rilevato che, soprattutto per determinati settori merceologici di largo consumo
(alimenti e bevande, componentistica informatica, telefonia, hi-fi, prodotti cine foto
ottici), il volume dell’import-export tra l’Italia e San Marino era assolutamente
ingiustificato, sia con riferimento al valore complessivo delle transazioni che alle
potenzialità delle imprese sammarinesi coinvolte. Infatti, l’ammontare complessivo
di acquisti e vendite di merci con la piccola Repubblica del Titano risultava uguale o
addirittura superiore a quello relativo ai rapporti con la Danimarca, la Grecia,
l’Irlanda, il Portogallo e la Finlandia.
Pertanto, è maturato il sospetto che le particolari agevolazioni fiscali previste
dalle legislazioni dei due Paesi per incentivare gli scambi fossero state utilizzate da
operatori disonesti per commettere frodi fiscali e finanziarie.
Più esattamente, le norme in vigore consentono che:
le vendite di beni effettuate da imprese italiane a favore di clienti di San
Marino non siano soggette ad I.V.A., come tutte le esportazioni;
gli acquisti di beni presso soggetti sammarinesi possano essere effettuati
da imprese italiane senza addebito d'I.V.A., a condizione che queste
ultime provvedano, dopo aver ricevuto la merce, ad applicare esse
stesse l'imposta ed a versarla all'Erario nazionale (ai sensi dell'art. 17,
terzo comma, del D.P.R. 26.10.1972, n. 633 e dell’art. 16 del D.M.
24.12.1993).
L'esistenza di tali procedure, associata all'aumento esponenziale del volume
degli scambi ed alla progressiva presenza sul mercato di prodotti ad un prezzo
inferiore rispetto a quello normalmente praticato, hanno avvalorato i sospetti di
frodi ed irregolarità diffuse.
Sono state eseguite una serie di indagini ad ampio raggio sull'intero
territorio nazionale in stretto coordinamento tra numerosi Reparti del Corpo,
smascherando un articolato sodalizio criminale, con ramificazioni a livello
internazionale (Spagna, Regno Unito, Germania), che ha gestito una serie di traffici
illeciti in totale evasione d'IVA nel settore della distribuzione all'ingrosso ed al
dettaglio di telefoni cellulari.
Il servizio è stato supportato da un intenso scambio d'informazioni e da
accertamenti congiunti con gli organi fiscali sammarinesi e comunitari, sotto la
direzione, per quanto attiene ai risvolti penali interni, dell’Autorità Giudiziaria di
Milano e di Bologna.
Nel corso dell'attività di servizio sono state eseguite 40 verifiche fiscali ad
altrettante società ed imprese; dopo la raccolta dei primi indizi di reato, sono state
92
L’allegato riproduce fedelmente la documentazione trasmessa dalla Guardia di finanza.
187
operate 400 perquisizioni domiciliari e sequestrata copiosa documentazione e tracce
probatorie di una vasta frode fiscale all'IVA, perpetrata con il sistema
dell'interposizione fittizia di società di comodo (“frode carosello").
In sostanza, è stato accertato che:
inizialmente le società italiane esportavano a San Marino le partite di
merci (telefoni), senza addebito d'IVA;
i soggetti sammarinesi rispedivano i prodotti in Italia, a ditte individuali o
società a responsabilità limitata intestate a prestanome degli originari
esportatori, che poi omettevano di regolarizzare le fatture e versare
l’IVA., non tenevano la contabilità, non presentavano le dichiarazioni
annuali e, nel giro di pochi mesi, cessavano l'attività. Nel frattempo, i
telefoni giungevano agli effettivi rivenditori italiani, con la copertura di
fatture di comodo rilasciate dalle predette società fantasma a prezzi più
bassi di quelli di mercato (perché, comunque, l'IVA a monte non era
stata autofatturata né versata; mettendo così fuori causa i concorrenti
onesti).
Il sistema di frode, di per sé abbastanza semplice nella sostanza, non era in
realtà facile da scoprire, poiché:
spesso, le società di comodo erano più di una, ubicate anche all'estero ed
in "paradisi fiscali", proprio al fine di ostacolare le indagini;
i prestanome, responsabili ufficiali delle imprese "filtro", molte volte
erano irreperibili o nullatenenti, extracomunitari o pensionati, tenuti
all'oscuro del disegno criminoso di cui entravano a far parte, dietro
compensi irrisori.
Al termine delle indagini, sono stati individuati complessivamente:
1.300 miliardi di fatture fittizie, indebitamente contabilizzate come costi
dagli effettivi importatori nazionali;
340 miliardi d'IVA non versata;
44 soggetti, denunciati all'Autorità Giudiziaria per associazione a
delinquere finalizzata alla frode fiscale.
Frodi nel settore delle carni
A seguito di complesse ed articolate indagini di polizia giudiziaria e
tributaria, sviluppate da numerosi Reparti del Corpo, sono state accertate rilevanti
frodi perpetrate ai danni delle Amministrazioni finanziarie sammarinese ed italiana
ad opera, in particolare, di due società anonime di San Marino operanti nel settore
del commercio delle carni.
Le evasioni, nel caso di specie, sono state realizzate interponendo
fittiziamente alcune società italiane tra i fornitori esteri ed i soggetti economici
sammarinesi i quali, attraverso false certificazioni, hanno fatto risultare - quale
immessa in consumo nella Repubblica del Titano, ovvero "riesportata" - merce di
fatto ceduta sul mercato nazionale a vari commercianti all'ingrosso.
L'articolato programma, concepito e posto in essere con il concorso di ben
dieci società nazionali, è stato finalizzato, in sostanza, sia a lucrare l’IVA. dovuta
all'Erario italiano, sia ad ottenere indebitamente il rimborso dell’imposta sulle
importazioni di merci" precedentemente versata all’Erario sammarinese.
In dettaglio, attraverso la cartolare cessione della carne dalle società
anonime sammarinesi all'una o all'altra delle fittizie società italiane, e da queste ai
188
diversi grossisti, è stata dissimulata la vendita diretta dalle prime ai grossisti
italiani, risultati in alcuni casi i clienti finali diretti dei fornitori esteri.
L’IVA., corrisposta da questi ultimi alle società fittizie quali importatrici della
carne da San Marino in Italia, non è stata versata all'Erario italiano bensì acquisita
dai soggetti economici sammarinesi per essere ripartita tra i componenti del
sodalizio criminoso.
Alle stesse società di comodo veniva simulata, in altri casi, la vendita da
parte delle società sammarinesi, in via di "riesportazione" in Italia, di carne
acquistata da fornitori esteri che in realtà veniva ceduta completamente "in nero"
ad altri operatori italiani.
Nel corso del servizio sono stati complessivamente:
eseguiti 12 interventi di cui 10 verifiche generali;
accertati:
. elementi di reddito sottratti a tassazione per lire 108.701.751.353;
. violazioni all’IVA per lire 57.858.152.156;
. evasioni di diritti doganali per lire 1.698.117.000
denunciate all'Autorità Giudiziaria n. 69 persone per violazioni alla legge
n. 516/82.
Commercio dei metalli ferrosi e non ferrosi
L’attività espletata dalla Guardia di Finanza nel settore del commercio dei
metalli ferrosi e non ferrosi e dei relativi rottami si è estrinsecata mediante
l'effettuazione di verifiche generali e parziali, di controlli, nonché attraverso una
costante azione d'intelligence necessaria per assicurare agli interventi la dovuta
incisività.
In particolare, è stato possibile individuare numerosi casi di frodi perpetrate
ai danni dell'Erario e della Comunità Europea ad opera di diverse aziende che hanno
realizzato cospicui ed illeciti introiti attraverso:
l'omesso versamento dell'IVA dovuta sulle transazioni poste in essere;
l'indebita
costituzione
di
crediti
di
imposta
nei
confronti
dell'Amministrazione finanziaria;
l'illecita costituzione di capitali all'estero.
Il sistema di frode generalmente rilevato consiste nel ricondurre gli obblighi
relativi all'applicazione dell’IVA ad imprese di comodo che, solo cartolarmente,
acquistano il materiale da operatori economici esteri per rivenderlo
successivamente ad imprese nazionali terze, effettive destinatarie del prodotto, in
evasione d'imposta.
Nella realtà, la merce, dopo essere stata stoccata e depositata presso
spedizionieri italiani, raggiunge direttamente le aziende destinatarie le quali, di
solito, provvedono a precostituire in capo alla società di comodo le risorse
economiche necessarie all'effettuazione delle prime operazioni, attraverso bonifici
bancari, assegni e/o anticipi su forniture e versamenti in contanti. Le disponibilità
finanziarie per fronteggiare i successivi atti economici vengono, invece, assicurate
dai pagamenti relativi alle precedenti forniture.
Le descritte condotte hanno lo scopo di:
creare artatamente dei flussi finanziari tra i cedenti esteri ed i soggetti di
comodo, al fine di poter rafforzare lo "schermo" tra i primi e gli effettivi
acquirenti delle merci, veri responsabili delle frodi;
189
inoltrare direttamente gli ordini del materiale ai fornitori comunitari
comunicando, di volta in volta, i nominativi delle imprese di comodo cui
fatturare le cessioni;
sostenere i costi dei trasporti inerenti sia gli acquisti dai fornitori esteri
sia le successive cessioni nazionali.
I soggetti interposti risultano essere, di norma, società inattive o destinate
ad operare per alcuni mesi per poi essere messe in liquidazione o sottoposte a
procedure concorsuali, rimanendo comunque insolventi nei confronti dell'Erario.
All’amministrazione di dette compagini sociali sono demandate persone già
note alla giustizia oppure totalmente ignare o ancora completamente disinteressate
ad eventuali sanzioni penali ed amministrative per l'avanzata età e/o lo stato
sociale, disposte ad assumere la carica di amministratore dietro corresponsione di
un compenso periodico da parte dell'organizzazione truffaldina.
Le imprese di comodo non ottemperano agli obblighi contabili e la loro
interposizione tra cedente estero e cessionario nazionale, strumentale alla
creazione di un debito di imposta in capo ad una "scatola vuota", determina, altresì,
a favore delle aziende nazionali effettivamente destinatarie delle merci, un indebito
credito d'imposta.
In sintesi, le evasioni vengono perpetrate attraverso artificiose fatturazioni
e/o sistematiche omissioni dei versamenti dell'IVA, realizzate secondo i seguenti
schemi:
il soggetto interposto (società "fantasma" o "cartiera") effettua:
• importazioni di prodotti col sistema del contrabbando intraispettivo
mediante la presentazione agli Organi competenti di false
"dichiarazioni di intento”, fruendo indebitamente del regime
agevolativo degli acquisti in sospensione di imposta previsto per gli
"esportatori abituali";
ovvero
• acquisti intracomunitari senza adempiere ad alcun obbligo contabile e
fiscale, assumendo formalmente la veste di debitore per l'imposta,
peraltro mai dichiarata, in conseguenza dell'emissione di fatture
gravate da IVA nei confronti dell’effettivo cessionario. Nel caso dei
rottami l'assoggettamento ad aliquota ordinaria è giustificato dalla
trasformazione degli stessi in semilavorati.
L'effettivo cessionario provvede, quindi, ad annotare i documenti nelle
proprie scritture, portando in detrazione il tributo che, generalmente, non viene
corrisposto, ovvero, se pagato, è oggetto di successiva restituzione o spartizione tra
i soggetti coinvolti nelle illecite transazioni;
il soggetto interposto (società "filtro") effettua le citate operazioni passive e
le successive cessioni nazionali imponibili, adempiendo a tutti gli obblighi
contabili e fiscali salvo quello del versamento dell’IVA dovuta che viene
regolarmente dichiarata. Si pone in essere, cioè, una vera e propria
insolvenza fraudolenta nei confronti dell'Erario.
Al riguardo, si ribadisce che mentre le c.d. società "filtro" sono aziende
conosciute al fisco - in quanto strutturalmente esistenti e che hanno presentato
dichiarazioni IVA e dei redditi - le società "fantasma" o "cartiere" sono strutture di
comodo, istituzionalmente deputate a produrre documenti soggettivamente fittizi,
sconosciute al fisco, non avendo mai presentato dichiarazione alcuna.
Al fine di rendere più complesso l'accertamento delle violazioni (da parte
della Guardia di Finanza) il meccanismo di frode più frequentemente riscontrato, di
190
solito, coniuga insieme le citate condotte, articolandosi, a titolo esemplificativo,
come segue:
• una società "fantasma" acquista metalli ferrosi ceduti da operatori di altri
Paesi, non provvedendo a registrare la fattura estera;
• la suddetta società cede successivamente il prodotto gravato da IVA ad
un soggetto "filtro" che "pulisce" la merce rivendendola ad imprese di
rilevanza nazionale, effettive destinatarie; il tutto con regolare fattura;
• la società "fantasma", dopo un breve periodo di tempo, cessa la propria
attività senza versare l'imposta dovuta per la cessione cartolare nei
confronti della società "filtro", che si crea un credito IVA da compensare
con l'IVA addebitata alla propria cessionaria, vero cliente finale.
I descritti traffici, come detto più volte, oltre a determinare una cospicua
evasione, creano anche rilevanti destabilizzazioni sul mercato, atteso che il margine
di profitto rappresentato dall'IVA non corrisposta consente di immettere in
commercio beni a prezzi inferiori a quelli normalmente praticati.
Alla consumazione delle frodi è risultata interessata geograficamente
soprattutto la Lombardia, con particolare riguardo alle province di Milano, Bergamo
e Brescia, ove l'azione di servizio svolta dal Corpo ha visto:
l'esecuzione di 491 interventi di cui 218 verifiche generali;
l'accertamento di:
• elementi di reddito sottratti a tassazione per lire 3.902.408.000.000;
• violazioni all'IVA per lire 1.444.150.000.000;
la denuncia all'Autorità Giudiziaria di n. 861 persone, delle quali n. 15 in
stato di arresto, per violazioni alla legge n. 516/82.
Commercializzazione di materiale elettronico e di componentistica
per l'industria informatica
Il sistema di frode scoperto si basa sull'evasione dell'IVA inerente la
commercializzazione di materiale elettronico e, in particolare, di componentistica
per industria informatica.
Tale materiale - composto prevalentemente da microprocessori, memorie,
dischi e schede - viene utilizzato per la rivendita al dettaglio e per assemblare e/o
potenziare personal computer. Esso viene prodotto negli Stati Uniti, in Giappone ed
in altri Paesi Asiatici (Corea, Taìwan, Singapore) ed importato in Europa da grandi
società, ubicate in Francia, Germania ed Olanda (a volte esclusiviste dei marchi),
per essere poi distribuito negli altri Paesi dell'Unione Europea, tra i quali l'Italia.
Il meccanismo fraudolento vede normalmente l'utilizzo di un "gruppo di
imprese", facenti capo ad un unico mentore, nel territorio nazionale e in quello
europeo, nel cui contesto agiscono sia società regolari ed effettivamente operanti
sul mercato sia quelle di "comodo", aventi una funzione di "filtro", che agiscono in
favore di quelle regolari, nel brevissimo periodo, producendo un elevato volume
d'affari e di IVA a debito, per poi scomparire nel nulla.
Tale sistema evasivo, che sfrutta il regime agevolativo dell'art. 8 del D.P.R.
633/72 per le imprese che intendono operare con l'estero (mediante "dichiarazioni
d'intento" rilasciate dai soggetti con qualifica di "esportatore abituale"), può essere
rappresentato evidenziando, di seguito, la funzione e l'attività svolta da ogni singolo
soggetto coinvolto, nonché la dinamica della frode.
Imprese commerciali regolari o “reali”, con sede in Italia:
191
possiedono una ben definita struttura commerciale ed organizzativa e
risultano regolari dal punto di vista civilistico e fiscale;
sono amministrate da imprenditori capaci ed i loro clienti finali sono sia
grossisti che dettaglianti;
nei loro rapporti commerciali (acquisti e vendite), si servono di società
"cartiere", operanti in tutto il territorio dell'UE, attraverso le quali,
realizzando fittizi passaggi di merce,conseguono il duplice obiettivo di:
• abbattere i costi ed andare a "credito IVA sugli acquisti";
• creare falsi "plafond' come "esportatori abituali", da utilizzare in
Dogana al momento delle importazioni da Paesi extra UE, per godere
del regime agevolativo del citato art. 8.
Imprese irregolari o di comodo, cd. "cartiere", con sede in Italia:
sono palesemente irregolari sotto l'aspetto civilistico e fiscale.
Accumulano ingenti importi di IVA a debito per poi scomparire nell'arco
di 3-4 mesi ed essere magari ricostituite in altro paese della Comunità,
sotto altra veste giuridica;
hanno spesso sede presso recapiti inesistenti e non dispongono di alcuna
struttura aziendale, all'infuori di linee telefoniche e fax;
sono giuridicamente amministrate da soggetti "prestanome", ma, di
fatto, sono controllate da personaggi che operano in forma "itinerante ,
contattando i clienti ed i fornitori mediante l’uso di telefoni cellulari;
acquistano sia da fornitori comunitari, regolari ed irregolari (spesso
gestiti dai medesimi soggetti della "cartiera” cessionaria), sia da fornitori
italiani, con false "dichiarazioni d'intento";
vendono esclusivamente a soggetti economici nazionali regolari associati
all'organizzazione fraudolenta, provvedendo, all'atto della fatturazione, a
trasformare parte dell'imponibile in IVA. In tal modo, l'acquirente
nazionale, con un esborso finanziario minimo ottiene il diritto di
contabilizzarsi un'IVA a credito altrimenti non spettante ed in aggiunta
può lucrare sul costo d'acquisto originario della merce.
Il rapporto di "esclusiva" intrapreso tra le imprese irregolari e regolari
associate nel sistema di frode, ha dato ragione di ritenere che le organizzazioni
criminali scoperte abbiano agito in accordo, se non addirittura sotto la regia, delle
stesse imprese reali.
Imprese irregolari o di comodo, c.d. "cartiere", con sede in altri paesi
dell'UE:
sono amministrate da soggetti italiani ed hanno una parvenza di regolarità
solo perché presentano i modelli "INTRASTAT". In effetti, la loro funzione è quella di
simulare la vendita intracomunitaria che, in realtà, rappresenta un ulteriore
passaggio cartolare al fine di consentire alle imprese italiane la costituzione dei falsi
"plafond” di esportatore abituale.
Imprese filtro:
vengono utilizzate dall'organizzazione al solo scopo di determinare ulteriori
passaggi "cartolari" di merci, in modo da rendere più arduo e complesso
l'accertamento del percorso fittizio. La società "filtro" è (quasi) perfettamente
regolare dal punto di vista amministrativo-contabile, fiscale e civilistico, e
regolarizza ogni transazione.
Dinamica della frode:
Come affermato in premessa, tutta la componentistica elettronica viene
prodotta in Paesi extra U.E., per cui tali prodotti devono essere importati, mentre
192
una loro esportazione non avrebbe alcuna ragion d'essere, se si considera che i
Paesi comunitari non sono produttori.
La finalità della frode scoperta dai Reparti del Corpo era proprio quella di
recuperare, con diversi passaggi fittizi tra aziende (regolari e "cartiere") italiane ed
europee, il “costo” dell’IVA. assolto in dogana al momento dell'importazione, per far
conseguire ad alcune imprese una maggiore competitività sul mercato.
Il meccanismo evasivo può essere rappresentato mediante due distinte
ipotesi alternative: la prima prevede una triangolazione secca tra soggetti
economici operanti in Italia; la seconda prevede ulteriori passaggi tra aziende
regolari, "cartiere" e "filtro", anche operanti in Paesi UE.
Nella prima ipotesi le società irregolari o di comodo italiane acquistano
merce destinata all'esportazione da imprese "reali" italiane, presentando false
"dichiarazioni d'intento”, con le quali attestano di essere in possesso della qualifica
di "esportatore abituale". In tal modo le imprese reali vendono in regime di
esenzione (ex art. 8) e non versano l’IVA sulle vendite.
Tale merce, in effetti, non lascerà mai il territorio dello Stato; verrà, invece,
rivenduta ad un'impresa "filtro" organica al gruppo criminale, provvedendo a
trasformare parte del prezzo originario (esente IVA) in IVA. In tal modo, si riduce
del 20% circa il costo d'acquisto della merce, con evidente distorsione del
successivo prezzo di mercato.
L'impresa "filtro" rivende all'impresa originaria il medesimo prodotto,
gravando il prezzo di un'ulteriore piccola percentuale di ricarico (costo
d'intermediazione), oppure vende il prodotto ad un'altra impresa "reale" consociata
nel sistema di frode, immettendola in una sorta di mercato illegale parallelo.
In pratica, ipotizzando un prodotto del prezzo di 100.000 euro, avviene
quanto segue:
la cartiera acquista a 100.000 euro (operazione intracomunitaria non
imponibile I.V.A.) da imprese italiane con false "dichiarazioni d'intento"
(ai sensi dell'art. 8 del D.P.R. n. 633/72);
la stessa cartiera poi rivende ad imprese "filtro" italiane, esponendo in
fattura un'imponibile di 85.000 euro + IVA al 20% per 17.000 euro, per
un totale fattura di 102.000 euro;
l'impresa "filtro" rivende ad imprese "reali" italiane a 105.000 euro,
esponendo in fattura un'imponibile di 87.500 euro + IVA al 20% per
17.500 euro.
L'operazione sarebbe palesemente antieconomica se l'impresa cartiera
provvedesse ad ottemperare ai suoi obblighi fiscali. Tuttavia il problema non si pone
dal momento che la sua operatività si conclude nel breve periodo, ovviamente
senza lasciare alcuna traccia e senza versare quanto dovuto.
Il secondo sistema, analogo al primo nella sua finalità, consente alle imprese
"reali" l’indebita costituzione del plafond di "esportatore abituale", conseguito
mediante cessioni intracomunitarie fittizie, in quanto, seppur documentate con la
presentazione della modulistica INTRASTAT e con l'indicazione in fattura del
destinatario estero, le merci in realtà non lasciano mai il territorio dello Stato.
In questo modo, le imprese "reali" italiane, con l'emissione di fatture
attestanti le “vendite intracomunitarie" nei confronti di imprese di comodo o
irregolari aventi sedi in un altro Paese dell'UE, ottengono i benefici di seguito
riassunti:
conseguimento dello status di "esportatore abituale" e creazione di un
falso plafond, finalizzato all'importazione di beni senza applicazione
dell'IVA;
193
vendita della merce senza applicazione dell'IVA (ex art. 8 del D.P.R. n.
633/72), da cui deriva, oltre la creazione del citato plafond, la riduzione
sensibile dell'imposta a debito e dell'IVA da versare. In tale contesto si
ottiene che anche il ricarico praticato sia non imponibile ai fini IVA.
possibilità di riacquistare il prodotto dalla "cartiera" nazionale ad un
prezzo inferiore rispetto a quello originario, con l’ulteriore vantaggio di
conseguire un'IVA a credito, tramite il meccanismo della trasformazione
di una parte dell'imponibile in IVA da esporre in fattura;
eventuale rientro in circolo della merce, con un "giro vizioso", stabilito a
giacimento dagli operatori, che permette, quante più volte detta merce
transiterà per la "cartiera", di conseguire per ogni passaggio un
guadagno dato dalla riduzione del prezzo a scapito dell'IVA, ottenendo
quale effetto derivato una maggiore competitività sul mercato ed un
aumento esponenziale del volume d'affari.
Nel corso del servizio in esame, sono state complessivamente accertate
violazioni:
in materia di imposte dirette, per lire 908 miliardi circa;
in materia di IVA, per lire 120 miliardi circa;
sono state segnalate alla competente Autorità Giudiziaria n. 48 persone
per reati associativi (art. 416 C.P. - "associazione per delinquere") e di
natura penale e tributaria art. 2 - "dichiarazione fraudolenta mediante
uso di fatture o di altri documenti per operazioni inesistenti" - e art. 8 "emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti" - del D.
lgs. 74/2000).
Commercializzazione
autonoleggio
di
autovetture
provenienti
da
aziende
di
Quadro normativo di riferimento
Prima di delineare il sistema di frode constatato, si ritiene opportuno
accennare brevemente alla disciplina IVA dello specifico settore.
Le auto e gli aeromobili sono sottoposti al sostanziale principio di
indetraibilità dell'IVA sugli acquisti, salvo che soddisfino i seguenti requisiti:
presupposto soggettivo: esercizio d'impresa;
presupposto oggettivo: formino oggetto dell'attività propria dell'impresa,
ovvero siano destinati ad essere utilizzati esclusivamente come
strumentali nell'esercizio dell'attività propria dell'impresa.
I beni in esame (auto) formano oggetto dell'attività propria dell'impresa
quando il loro impiego qualifica e realizza l'attività normalmente (e non in via
occasionale) esercitata. A titolo esemplificativo vi rientrano il commercio, la
lavorazione, il noleggio, la locazione finanziaria, ecc..
Questi ultimi due casi (noleggio e locazione finanziaria) rappresentano a
vario titolo un elemento particolarmente sensibile nel sistema di tassazione IVA in
ambito comunitario, in quanto consentono - come si evince dalla suddetta
esposizione - l'esercizio del diritto alla detrazione dell'IVA sugli acquisti.
Pertanto, un'impresa di autonoleggio all'atto dell'acquisto dell'auto destinata
all'attività propria dell'impresa (cederla in locazione) può esercitare il diritto di
detrazione dell’IVA sull'acquisto della stessa.
Successivamente, al momento della vendita dovrà assoggettare ad IVA la
cessione dell'auto, esercitando l'obbligo della rivalsa (art. 18), come si trattasse di
bene non usato.
194
Pertanto, qualora l'impresa in oggetto effettui una cessione nell'ambito del
territorio dello Stato, applicherà l'IVA interna (cioè esporrà l'IVA in fattura), mentre
nel caso di una vendita nei confronti di un operatore IVA di un altro Paese UE porrà
in essere una cessione intracomunitaria (cessione non imponibile con tassazione nel
Paese di destinazione), non alimentando il livello dell'IVA a debito, con la possibilità
di richiedere eventualmente il rimborso dell'IVA a credito. Ne consegue che
l'acquirente dell'altro Stato UE (operatore IVA) dovrà integrare la fattura con
l'aliquota IVA del proprio Stato e registrare l'operazione sia nel registro IVA acquisti
che in quello IVA vendite.
Sistemi di frode
Premesso quanto sopra, si evidenzia che in alcuni Stati membri dell'Unione
Europea il mercato dell'autonoleggio presenta caratteristiche tali da permettere agli
operatori del settore un rinnovo del parco macchine molto più frequente rispetto a
quello possibile in altri Paesi.
In essi è pertanto fiorente la vendita di autovetture usate provenienti da
aziende di autonoleggio. Tali autoveicoli, in quanto beni strumentali, consentono
all'azienda di autonoleggio di portare in detrazione l'imposta sugli acquisti; per
essi, in caso di rivendita, occorre assoggettare ad IVA l'operazione di cessione.
Alcuni operatori, al fine di evadere l'imposta, utilizzano imprese "cartiere",
costituite in diversi Stati membri, per acquistare dalle società di autonoleggio
autoveicoli usati, secondo il regime ordinario di non imponibilità degli scambi
intracomunitari. Tali “cartiere" emettono successivamente fatture di vendita nei
confronti di altre imprese estere (soprattutto spagnole ed inglesi) riconducibili
anch'esse agli organizzatori del traffico, ad un prezzo che, al lordo dell’IVA, è
risultato essere pari o di poco superiore all'importo non imponibile delle fatture di
acquisto. Le fatture di vendita non recano più il titolo di non imponibilità, bensì
quello di assoggettamento dei beni al "regime del margine" che in Italia è previsto
dall'art. 36 del D.L. n. 41/95.
Il citato artificio presenta un'elevata pericolosità fiscale in quanto viene
posto in essere con riferimento alle auto cedute dagli autonoleggi, che soddisfino i
requisiti oggettivi richiesti dalla normativa degli scambi intracomunitari in materia
di automezzi usati, vale a dire sei mesi dalla data di immatricolazione e seimila
chilometri percorsi. Pertanto, la loro rivendita (secondo il regime degli automezzi
usati) non evidenzia, sotto il profilo formale, elementi di pericolosità fiscale, atteso
che l'attività ispettiva, limitata alla singola impresa, potrebbe non rilevare
formalmente irregolarità.
L'impresa italiana destinataria del giro fraudolento rivende le autovetture a
prezzi concorrenziali ad ignari e/o compiacenti autosaloni italiani, con fattura
attestante l'IVA secondo il "regime del margine". Questi ultimi rivendono le auto
agli utilizzatori finali in "regime del margine", come di seguito illustrato.
L'impresa straniera (C) che ha acquistato le auto dalla cartiera (B), le
rivende a prezzi concorrenziali ad ignari o compiacenti autosaloni italiani (D) con
fattura sottoposta al “regime del margine". Le auto, infine, vengono rivendute agli
acquirenti finali in “regime del margine".
E' stato, altresì, appurato che, a fronte di tali movimentazioni cartolari, gli
ordini di acquisto e le transazioni finanziarie relative agli acquisti sono il più delle
volte effettuate dalla società filtro (C), mentre le autovetture vengono trasferite
direttamente dagli autonoleggi (A) agli autosaloni italiani (D).
Tramite l'istituto della mutua assistenza amministrativa si è appreso che le
stesse società filtro (C), pur ordinando direttamente le autovetture alle venditrici
(A), richiedono che le fatture siano emesse nei confronti delle società cartiere (B).
195
Inoltre, è stato chiarito che il vettore incaricato del trasporto viaggia nella
tratta dalla società di autonoleggio agli autosaloni italiani utilizzando due C.M.R.93.
Uno reca quale luogo di partenza l'autonoleggio (A) e luogo di destinazione la
cartiera italiana (B): tale esemplare è quello che rimane tra la documentazione
contabile degli autonoleggi. L'altro, invece, riporta quale luogo di carico la società
(B) e/o (C), quale cedente la società filtro estera (C) e quale destinatario
l'autosalone italiano (D): tale esemplare è quello che viene consegnato al
contribuente italiano.
Non sembra trascurabile che le fatture relative a detti trasporti,
contabilizzate dagli autosaloni italiani, riguardano la tratta dallo Stato membro alla
sede dell'autosalone stesso e non, come sarebbe logico arguire dai C.M.R., dalla
società cartiera (B) all'autosalone (D).
In altri casi, invece, il C.M.R. ricevuto dall'autosalone reca quale mittente il
primo cedente (A) e quale destinatario la cartiera (B), ma nello spazio riservato ai
timbri ed alle firme degli operatori è ravvisabile l'anomala presenza,
specificatamente nello spazio 24, del timbro e della firma dell'autosalone (D)
acquirente finale. Anche in tale caso la fattura relativa al trasporto è saldata per
l'intera tratta, ovverosia per il tragitto dal primo cedente (A) all'autosalone
acquirente (D).
In particolare, nel corso di un controllo presso un'azienda italiana è stato
accertato che la stessa, a fronte di normali acquisti intracomunitari di autovetture
usate da operatori commerciali, ometteva la relativa doppia annotazione nei registri
IVA acquisti e vendite. Quindi, all'atto della vendita, essa non fatturava con
l'esposizione dell'IVA calcolata su tutto l'imponibile, applicando appunto alle
operazioni di compravendita il sistema del margine, in totale assenza dei
presupposti di fatto, o quanto meno documentali, che giustificassero
l'assoggettamento di queste operazioni al citato regime (per esempio la
dichiarazione anche scritta sulla fattura emessa dal cedente comunitario che
attestasse non solo la non imponibilità dell'operazione poiché relativa ad una
cessione intracomunitaria, ma ne dichiarasse il precedente assoggettamento, nel
Paese estero, nel caso "Germania", al sistema del margine).
Nell'ambito di un ulteriore intervento presso altra società italiana è stato
accertato che, la stessa, dopo avere acquistato autoveicoli usati presso imprese
tedesche, ha assoggettato le operazioni di compravendita al regime del margine,
ritenendosi in tal senso a ciò legittimata dalla dichiarazione apposta dall'operatore
tedesco, presente su ogni fattura "Gesamtbetrag Lieferung nach Paragraph 25 a
USTG differenzbest", la cui traduzione in lingua italiana è: "Importo complessivo
della cessione secondo il paragrafo 25° della legge sull'IVA - regime del margine".
Tale legittimazione, però, è venuta meno quando la predetta società italiana
è stata avvisata dal competente Ufficio IVA nazionale - in tal senso sollecitato
dall'Organo collaterale estero - del fatto che il suo principale fornitore tedesco non
era nelle condizioni di applicare detto regime su alcune autovetture da questa
impresa acquistate.
Non avendo, a seguito dell'avviso, provveduto a regolarizzare gli acquisti e
le rivendite effettuate, si è ritenuto che queste cessioni fossero conformi tout court
al regime degli acquisti intracomunitari con l'applicazione ad essi della prevista
speciale contabilizzazione e la conseguente esposizione, nella rivendita a soggetto
nazionale, dell’IVA. calcolata sull'intero importo della transazione.
93
La lettera di vettura C.M.R. è il contratto di trasporto per la spedizione internazionale di merci su
strada, regolata da apposita convenzione.
196
In sede, infine, di altro controllo presso un operatore italiano è stata
riscontrata un'ulteriore anomala situazione. L'operatore, infatti, risulta avere
effettuato degli acquisti intracomunitari di veicoli usati per i quali, poi, nella
successiva rivendita, ha applicato l’IVA. su di un imponibile inferiore, anche se di
poco, al prezzo di acquisto; prezzo quest'ultimo che risultava ovviamente inerente
ad una transazione non imponibile.
Detta situazione ha quindi determinato che l'importo di acquisto e quello di
vendita di una stessa autovettura risultassero quasi di pari ammontare, anche se
quello di vendita, sommando in se imponibile e IVA, determinava per la società
addirittura un saldo operativo negativo. Questa situazione, peraltro circostanziata
da altri fatti (quali l'omessa istituzione dei registri IVA acquisti e vendite,
l'omissione della dichiarazione e dei versamenti periodici I.V.A., ecc.), ha fatto
ritenere che la società italiana, nel ciclo distributivo, si sia venuta a collocare come
un potenziale "filtro".
Attraverso di essa gli operatori nazionali, da essa acquirenti, in qualche
modo, non ponendo più in essere cessioni intracomunitarie, si sarebbero tutelati da
ogni dubbio interpretativo circa la liceità delle operazioni da loro poste in essere.
Inoltre, detta società ha consentito ai suoi clienti di applicare un prezzo
decisamente concorrenziale.
Essendo i servizi in argomento tuttora in corso, non è possibile quantificare i
risultati conseguiti dai Reparti del Corpo in questo specifico servizio.
197
Schema NR. 1
Società di autonoleggio
estera (A) – es. spagnola
Cartiera italiana
(B)
Cliente
Cliente
Società filtro ( C )
Estera (es. spagnola)
Autosalone italiano
(D)
Cliente
198
LEGENDA:
Fatturazione in regime di non imponibilità:
Fatturazione in regime del margine:
Pagamenti della merce:
Movimentazione fisica della merce:
Schema NR. 2
Società di autonoleggio
estera (A) – es. tedesca
Cartiera italiana
(B)
199
LEGENDA:
Fatturazione in regime di non imponibilità:
Fatturazione in regime del margine:
Cliente
Pagamenti della merce:
Movimentazione fisica della merce:
Cliente
Società filtro ( C )
Estera (es. spagnola),
vera artefice del traffico
Autosalone italiano
(D)
Cliente
200
ALLEGATO N. 9
SCH E M I D I S I ST E M I D I FRO DE CO N ST AT AT I N E L CO R SO DE LL’ AT T I V IT A ’
O PE R A T I V A DE I R E P ART I DE L L A G U A RD I A d i FI N A N Z A 94
CASO 1
La frode si è realizzata mediante la costituzione di una società, la quale, sotto il falso
ruolo di "rappresentante fiscale" in Italia di un operatore economico comunitario greco, per
nome e per conto del quale ha effettuato, nel corso degli anni 1998 e 1999, ingenti acquisti di
materiale informatico da operatori nazionali del settore, che avrebbe dovuto destinare ad altro
soggetto comunitario ma in realtà commercializzato dalla stessa sul territorio nazionale, in
quanto risultato venduto a propri clienti senza l'emissione delle prescritte fatture.
A titolo esemplificativo, al fine di comprendere il sistema di frode attuato, si riporta
apposito schema del quale si andrà a trattare qui di seguito:
C
D
Operatore GRECO, con sede in
Grecia
Società tedesca
(GERMANIA)
Fatturazione operazione non
imponibile
Luogo fittizio di
destinazione della
merce
Fatturazione operazione
non imponibile
A
Operatori italiani
Che effettuano
cessioni verso la
ditta greca (ovvero
verso D)
Luogo di
destinazione della
merce
B
Rappresentante fiscale in italia
della ditta greca ”D”
Vendite senza
fattura
E
F
Clienti non identificati
94
Impresa Italiana
L’allegato riproduce fedelmente la documentazione trasmessa dalla Guardia di finanza.
201
Gli operatori italiani “A”, così come riscontrato durante il corso dell'attività
investigativa, hanno effettuato cessioni intracomunitarie, tra il '98 ed il '99, in regime di non
imponibilità come previsto dall'art. 41, lo comma lettera a) del D.L. 331/93, emettendo le
rispettive fatture nei confronti del cliente greco "D”.
Tutta la merce oggetto delle predette operazioni intracomunitarie, stante quanto
rilevato dall'esame dei documenti fiscali emessi dagli operatori italiani di cui al capoverso
precedente, è stata consegnata presso i locali di “B” - rappresentante fiscale in Italia delle ditta
Greca “D”.
Come riscontrato tra le scritture contabili tenute da “B”
nell'ambito della
rappresentanza fiscale operata nei confronti della citata ditta greca “D”, tutta la merce
precedentemente ricevuta dagli operatori italiani risultava venduta nei confronti del cliente
tedesco “C” della ditta greca.
Per tale ultimo passaggio, la società “B”, oltre ad annotare negli appositi registri di
"carico e scarico" l'uscita della merce dai suoi locali, provvedeva, per nome e per conto della
società greca “D”, all'emissione delle fatture di vendita e dei rispettivi documenti di trasporto
in cui veniva indicato come acquirente la ditta tedesca "C”.
La merce ricevuta da "B" in realtà non è mai uscita fuori del territorio nazionale, in
quanto, come rilevato nel corso dell'attività investigativa, è stata da questi venduta in Italia, a
propri clienti, in particolare alla società "E", senza l'emissione delle prescritte fatture, così
come indicato nei punti E e F.
Tale circostanza è stata confermata delle risultanze degli accertamenti svolti dal
collaterale tedesco presso la sede dell'operatore comunitario "C", destinatario finale, solo
cartolarmente, delle merci uscite dai locali della verificata.
Si evidenzia altresì che nel corso dei numerosi controlli incrociati eseguiti presso i vari
operatori nazionali risultati fornitori della ditta greca è stato rilevato che nessuno di questi era
in possesso di idonea documentazione rilasciata dal rappresentante fiscale dell'operatore
greco, atta a comprovare l'effettiva uscita dal territorio nazionale dei beni precedentemente
ceduti, così come previsto da apposita circolare ministeriale.
Alla luce di quanto sopra esposto, i citati operatori nazionali cedenti avrebbero dovuto
regolarizzare tali operazioni economiche riconducendole all'imponibilità ai fini dell’IVA.
mediante l'emissione di "note di addebito" riportanti l'imposta non corrisposta, nei confronti del
soggetto greco, cosa che non è mai avvenuta. Conseguentemente a quanto sopra illustrato, la
società verificata ha omesso di dichiarare elementi positivi di reddito.
CASO 2
Il sistema di frode si è articolato sulla base delle fasi di seguito schematizzate:
fittizia cessione intracomunitaria, operata nei confronti di società di "comodo" aventi
sede nella U.E., documentata da fattura riportante il titolo di non imponibilità ex art.
41 del D.L.331/93; la merce, in realtà, non lascia il territorio nazionale;
successiva fittizia reimportazione della stessa merce, cartolarmente acquistata da
società "cartiere";
ulteriori svariate cessioni ad imprese "filtro" residenti, fino alla definitiva immissione
in consumo, aventi l'unico scopo di rendere più difficoltosa l'attività di ricostruzione
delle transazioni fraudolente.
202
Schematicamente:
B – FILTRO U.E.
A
SOCIETA’ REALE
C – CARTIERA NAZIONALE
D – SOCIETA’ FILTRO NAZIONALE
E – SOCIETA’ REALE
Flusso cartolare
Flusso reale
In relazione al suesposto schema, i prodotti informatici sono circolati cartolarmente, in
maniera esemplificativa, con i seguenti prezzi:
dalla società reale A alla società filtro B (U.E.) a lire 100;
dalla società filtro B alla società cartiera nazionale C a lire 102;
dalla società cartiera nazionale C alla società filtro nazionale D a lire 88 + IV A 20%
pari a 17,6 = 105,6;
dalla società filtro nazionale D alla società reale E a lire 92 + IV A.
La società italiana G ha assunto specifiche peculiarità, atteso che la stessa ha operato
cessioni intracomunitarie di componentistica informatica per volumi di assoluto rilievo,
nell'ordine di svariate centinaia di miliardi di lire. La quasi totalità delle transazioni riguardanti
la merce sopra descritta ha visto coinvolte società aventi sede nell’Unione Europea e nella
Repubblica di San Marino, che figurano quali reimportatrici in Italia della stessa, a favore di
società cartiere.
CASO 3
Il sistema di frode scoperto si è articolato sulla base delle fasi di seguito schematizzate:
la società (A) - esercente l'attività di commercializzazione di pezzi di ricambio
hardware - acquista od importa in parte con regolare documentazione fiscale
(materiale "X"), ed in parte "in nero" (materiale "Z"). Successivamente, procede
all'assemblaggio dei vari pezzi ottenendo dei personal computer funzionanti
utilizzando sia il materiale regolarmente acquistato che quello importato o
acquistato in evasione d'imposta (X+Z);
i personal computer così ottenuti vengono venduti "in nero" a privati ad un prezzo
solitamente coincidente o leggermente inferiore a quello dei p.c. delle più note
imprese produttrici del settore. Il guadagno ottenuto dalla descritta operazione
risulta essere pari al 100% rispetto al costo dei materiali hardware utilizzati;
la stessa società (A), che ha operato la vendita al dettaglio dei personal computer,
successivamente, anziché fatturare per la cessione a privati, emette false fatture nei
confronti di varie società compiacenti (soc. B), a titolo di "installazione, sostituzione
di parti di ricambio o upgrade (con tale neologismo si è soliti definire l'aggiunta di
schede o di chip atti comunque ad elevare le prestazioni ed il valore del p.c.)",
indicando in fattura soltanto quella parte di hardware che era stata
regolarmente importata o acquistata;
203
in tal modo, la società B (falsa acquirente) imputa in contabilità costi fittizi inerenti
le menzionate operazioni inesistenti di "manutenzione e riparazione", di fatto non
sostenuti;
mentre, la società A (cedente):
ottiene una cartolare regolarizzazione della propria contabilità, poiché quanto
acquistato (materiale X) e venduto a privati (sotto forma di p.c. completo) risulta
poi cartolarmente ceduto sotto forma di "pezzi di ricambio", con false fatturazioni
alle società compiacenti (società B), realizzando, inoltre, una fittizia regolarizzazione
delle giacenze di magazzino;
vende in "nero" personal computer assemblati con parti hardware acquistate
singolarmente ottenendo, pertanto, un guadagno sottratto a tassazione che si
aggirerebbe intorno al 100% del costo di acquisto del materiale.
CASO 4
II sistema di frode consente ad imprese reali l'indebita costituzione del plafond di
esportatore abituale, conseguito mediante le fittizie cessioni intra U.E.. Si evidenzia la falsità
delle predette cessioni in quanto, seppur documentate con la presentazione della modulistica
Intrastat e con l'indicazione in fattura del destinatario estero, le merci in realtà non lasciano
mai il territorio dello Stato.
Mediante questo sistema, le imprese reali Italiane, con l'emissione di fatture attestanti
"vendite intracomunitarie" nei confronti di imprese di comodo o irregolari aventi sedi in un
altro Paese dell’U.E., ottengono i benefici di seguito riassunti:
conseguimento dello status di “esportatore abituale" e creazione di un
falso “plafond”, finalizzato alla “importazione” di beni senza applicazione
dell’IVA.;
vendita della merce senza applicazione dell'Iva (ex art. 8 DPR 633/72), da
cui deriva, oltre la creazione del citato plafond, la riduzione sensibile dell'imposta a
debito e dell’IVA. da versare. In tale contesto si ottiene che anche il ricarico
praticato sia non imponibile ai fini I.V.A.;
possibilità di riacquistare il prodotto dalla "cartiera nazionale" ad un prezzo
inferiore rispetto a quello originario, con l'ulteriore vantaggio di conseguire un'I.V.A.
a credito, tramite il meccanismo della trasformazione di una parte dell'imponibile in
IVA da esporre in fattura;
eventuale rientro in circolo della merce, con un "giro vizioso", stabilito a
piacimento dagli operatori, che permette, quante più volte transiterà per la
"cartiera”, di conseguire per ogni passaggio un guadagno dato dalla riduzione del
prezzo a scapito dell’IVA, ottenendo quale effetto derivato una maggiore
competitività sul mercato e un aumento esponenziale del volume d’affari.
Schematicamente:
204
Sc he m a i l l u st r at iv o d el s i st em a di f r od e d et to de l l a “T RI A N GO L A Z IO NE E ST ER N A ”
IMPRESA REALE ITALIANA
-
-
costituisce il plafond vendendo
Intra UE;
costituisce “un credito IVA”
altrimenti non spettante;
vende la dettaglio a prezzi più
competitivi ottenibili dai costi di
acquisto del precedente
passaggio.
Rivende all’impresa “filtro”
trasformando parte
dell’imponibile in IVA
Vende in esenzione da IVA ex art.
8 per cessione Intra UE
IMPRESA “REALE” ITALIANA con funzioni di
“filtro” – passaggio eventuale
IMPRESA DI COMDODO COMUNITARIA
(c.d. CARTIERA INTRA UE)
Rivende all’impresa di
comodo italiana senza IVA
in quanto cessione Intra
UE
Impresa di comodo italiana c.d. “cartiera”:
vende in sottocosto trasformando parte del
prezzo pagato in IVA;
accumula IVA a debito che non verserà mai.
Rivende all’impresa reale,
trasformando parte dell’imponibile
in IVA
205
CASO 5
Le società "irregolari o di comodo" italiane, acquistano merce destinata all'esportazione
da imprese "reali" italiane, presentando false dichiarazioni d'intento, con le quali attestano di
essere in possesso della qualifica di esportatore abituale. In tal modo le imprese reali vendono
in regime di esenzione (ex art. 8) e non versano l'IVA sulle vendite.
Tale merce, in effetti, non lascerà mai il territorio dello Stato; verrà, invece, rivenduta a
una impresa "filtro" organica al gruppo criminale, provvedendo a trasformare parte del prezzo
originario (esente IVA) in IVA; in tal modo, riducono del 20% circa il costo dell'acquisto della
merce, con evidente distorsione del successivo prezzo di mercato.
L'impresa filtro rivende all'impresa originaria il medesimo prodotto, gravando il prezzo
di un'ulteriore piccola percentuale di ricarico (costo d'intermediazione), oppure vende il
prodotto ad un'altra impresa reale consociata nel sistema di frode, immettendola in una sorta
di mercato illegale parallelo.
In pratica, ipotizzando un prodotto del prezzo di £. 100.000, avviene quanto segue:
la cartiera acquista a £. 100.000 (operazione intra U.E. pertanto non imponibile
I.V.A.) da imprese italiane con false dichiarazioni d'intento (ai sensi dell'art.8 dei
DPR nr. 633/72);
rivende a imprese "filtro" italiane, esponendo in fattura un'imponibile di £.85.000 +
IVA al 20% per £. 17.000, per un totale fattura di £. 102.000;
l'impresa "filtro" rivende ad imprese "reali italiane" a £.105.000, esponendo in
fattura un'imponibile di Lit. 87.500 + IVA al 20% per £. 17.500.
L'operazione sarebbe palesemente antieconomica se l'impresa cartiera provvedesse ad
ottemperare ai suoi obblighi fiscali. Tuttavia il problema non si pone dal momento che la sua
operatività si conclude nel breve periodo, ovviamente senza lasciare traccia e senza versare
quanto dovuto.
Schematicamente:
206
Sc he m a i l l u st r at iv o d el s i st em a di f r od e d et to de l l a “T RI A N GO L A Z IO NE I NT E R N A”
Vende in esenzione da IVA ex art.
8 con falsa dichiarazione d’intento
IMPRESA REALE ITALIANA
-
costituisce “un credito IVA”
altrimenti non spettante;
vende al dettaglio a prezzi più
competitivi ottenibili dai costi di
acquisto del precedente
passaggio.
Rivende all’impresa “reale”
trasformando parte dell’imponibile
in IVA
Impresa di comodo italiana c.d. “cartiera”:
vende in sottocosto trasformando parte del
prezzo pagato in IVA;
- accumula IVA a debito che non verserà mai.
Non esporta ma vende
all’impresa “filtro”
trasformando parte
dell’imponibile in IVA.
IMPRESA “REALE” ITALIANA CON FUNZIONI DI
“FILTRO” - si interpone nel ritorno di merce per
“ripulire” l’operazione.
207
CASO 6
SCHEDA RELATIVA AI SISTEMI DI FRODE POSTI IN ESSERE DA IMPRESE
ITALIANE CON L'INTERPOSIZIONE DI SOCIETA ESTERE (SAMMARINESI E/O
COMUNITARIE):
1. - Numerosi soggetti criminali pongono in essere un articolato sistema di
frode che utilizza delle imprese di comodo per sottrarsi agli obblighi fiscali
sfruttando la possibilità, di cessione/acquisto in sospensione d'imposta, offerta
dalla vigente normativa sugli scambi tra l'Italia e la Repubblica del Titano.
Le imprese di comodo, meglio note come "cartiere" acquistano e rivendono
merce solo cartolarmente, mentre l'effettiva transazione commerciale avviene tra i
due soggetti, rispettivamente cliente e fornitore della cartiera:
SOCIETA'
A
San Marino
SOCIETA'
C
nazionale
SOCIETA'
B
Cartiera italiana
In capo alla quale si creano gli
obblighi fiscali che non vengono
adempiuti.
Transazione cartolare
Transazione effettiva
L e "c a rt i e r e" n on ot t e m p e ran o ad al cu n ob b l i g o fi s cal e e l a l or o
i n t er p osi z i on e t r a i l ce d en t e e l ' ef f et t i vo c e ssi ona ri o è s t ru m en t al e
al l a cr ea z i on e d el d eb i t o a ca p o d i u n a " sc at ola vu ot a" e d et e r m i n a,
al t r esì , u n
c r ed i t o d i i m p o st a i n c ap o al l e d i t t e ef f e t t i vam en t e
d e st i n at a ri e d el l a m e r c e:
l a fat t u r a em e s sa v i en e vi st at a d al l 'Uf f i ci o T ri b u ta ri o d i San
Ma ri n o e p oi sp e d i t a al cl i en t e i t al i an o;
l 'acq u i r e n t e
i t al i an o
c o r ri sp on d e
l 'i m p o st a
i n d i can d o n e
l 'am m on t a r e su l l a fat t u r a ri c e vu t a ed a n n ot an d ol a su i
r eg i st ri d i cu i a g l i a rt t . 2 3 e 25 d el DP R 6 33/ 72 , d an d o
c om u n i c az i on e al l 'Uf fi ci o IVA d el l 'av v en u t a r eg i s t raz i on e;
l a so ci et à "A" è n or m al m en t e u n a d i t t a e st e ra ch e "sc a ri c a"
g l i ob b li g h i rel at i v i all 'IV A s u " B" , c om e p r e vi st o d al l a
n o rm at i va vi g en t e;
l a so ci et à " B" si ac c ol l a g li ob b l i g hi d i v er s am en t o d el l ' IVA,
m a n on l i ot t em p e ra , i l p i ù d el l e v ol t e " s co m p ar en d o "
208
( c e ss az i on e
d el l 'a t t i vi t à,
cam b i o
di
d en om i n az i on e ,
t ra s f e ri m en t o d el l a s ed e , e c c. ) ;
l a so ci et à "C " si c r ea u n c r ed i t o d i i m p ost a, av en d o a
d i sp o si z i on e, i n ol t r e , u n p r od ot t o "p u l i t o" , i n q u an t o
l 'acq u i s t o vi en e r e g ol ar m en t e c on t ab i l i zz at o.
2. - Al t r o m e cc a n i sm o f r au d ol en t o , at t ra v e r s o
i m p r es e c om u n i t a ri e e sa m m ari n esi , è i l s e g u en t e:
Produttore
o
Fornitore
(ESTERO)
Societa' filtro
Nazionale
D
l 'u t i l i zz o
di
Società sammarinese
C
Operatore
nazionale
B
B
In capo alla quale si
creano gli obblighi
fiscali che non
vengono adempiuti.
CLIENTI FINALI
In p a rt i c ol ar e n el m e c can i sm o s op r a e sp o st o, l a m e rc e d al
p r od u t t o r e o fo rn i t o r e "A " v e r r eb b e i n i z i al m en t e a cq u i st at a d a u n
op e ra t or e i t al i an o " B" , a d e s em p i o u n c en t r o d i g ran d e d i st ri b u z i on e.
La st e s sa m e r c e v e r r eb b e c ed u t a d al l a st e ss a s oci e tà a d u n op e r at o r e
sa m m a ri n e s e " C" c h e su c c e ssi v am en t e l a ri v en d e ad u n a s oci e t à
i t ali an a " D" .
Tal e s o ci et à ri ven d e l a m e r c e al l 'o p e rat o r e i t al i ano " B" . Co n t al e
m e c can i s m o l ' op e r at o r e " B" r eal i z z e r eb b e l 'i n d eb i t o c r ed i t o d i
i m p o st a , m e n t r e l a s o ci et à fi l t r o "D " , ch e ri m an e i n p o si z i on e d i
d eb i t o d i i m p o st a, d i fat t o n on a ss ol v e g l i ob b l i g hi d i ve r sa m en t o.
3. - Al t ri m e c can i sm i d i fro d e v en g on o a t t u at i at t ra v e rs o
t ri an g ol az i on i c on o p e r at o ri e st e ri c om e s ot t o ri p o r t at o:
• u n a s o ci et à c o st i t u i t a n el l a R ep u b b l i ca d i San Ma ri n o " B" ,
acq u i s t a m er c e d a i i m p re s e e st e r e ( c om u n i t a ri e o e xt ra
C E E) ;
• t al i b en i ven g on o f at t u rat i ad u n a s oci et à " ca rt i e ra" i t al i an a
"C ";
• l a cart i er a "C " f at t u ra al l 'a cq u i r en t e fi n al e o , i n al cu n i casi ,
ad u n a s e c on d a s o ci et à " ca rt i e ra " i t al i an a "D ", d ai d o cu m e n t i
d i t ra sp o rt o , i n r eal t à, l a m e r c e ri su l t a an d a r e d i r e t t am e n t e
d al fo rn i t o r e es t e r o al l a so ci et à i t al ian a a cq u i r ent e fi n al e
" E";
209
•
i n t al e m ec c an i sm o il p ri m o p a s sag g i o ca rt ol a r e d el l e m e r ci
ri g u a rd a l e so ci e t à e st e r e "B "
210
SOCIETA'
A
COMUNITARIA O
EXTRA CEE
Società della Repubblica
di SAN MARINO
B
Impresa nazionale
1^ CARTIERA
C
Impresa nazionale
2^ CARTIERA
D
Impresa nazionale
ACQUIRENTE EFFETTIVO
E
( E ff et t i vo )
( F i t t i z i o)
211