IVA - TERRITORIALITA’
SERVIZI GENERICI
Modifiche recenti nella territorialità dei servizi
• L'obiettivo del legislatore è stato quello di individuare, come
luogo d'imposizione all'interno della Comunità, lo Stato (il
paese o il territorio) in cui avviene il consumo effettivo del
servizio e di rendere non soggetti ad imposta i servizi che
vengono consumati al di fuori del territorio comunitario. Questo
in linea con il principio che l'IVA è un'imposta comunitaria che
colpisce i consumi realizzati all'interno dell'UE.
TERRITORIALITA’ SERVIZI
REGOLA
GENERALE
OBIETTI
VO
DIRETTI
VA 2008/8
Luogo di tassazione deve coincidere
con il luogo in cui avviene il
consumo effettivo del servizio reso
DEROGHE
3
Modifiche recenti nella territorialità dei servizi
Come regola generale si fa tassare la prestazione:
- nel paese ove è domiciliato (o meglio "stabilito") il
committente (rapporti B2B) se riveste la qualifica di
soggetto passivo d'imposta stabilito nella UE, mentre
non si assoggettano ad IVA le prestazioni rese a favore
di soggetti passivi stabiliti fuori dell'UE;
Modifiche recenti nella territorialità dei servizi
- nel paese ove è domiciliato (o meglio "stabilito") il
prestatore se il committente è un "non soggetto passivo",
ossia se interviene come consumatore-utilizzatore finale
del servizio (B2C). Però se il cliente non soggetto passivo
è stabilito (domiciliato e, insieme, residente) fuori dell'UE
opera il non assoggettamento ad imposta per un numero
rilevante di servizi resi da un prestatore nazionale.
TERRITORIALITA’ SERVIZI
Criteri di
ordine
generale:
REGOLA
GENERALE
di tassazione
Art. 7-ter
Servizi resi a favore di
soggetti passivi: tassazione
nel luogo in cui è stabilito il
committente  B2B
Servizi resi a favore di
soggetti privati: tassazione
nel luogo in cui è stabilito il
prestatore  B2C
6
Modifiche recenti nella territorialità dei servizi
• Questa regola principale contiene, tuttavia, alcune
deroghe per determinati servizi sia che si tratti di
prestazione B2B (rese ad altri soggetti passivi
d'imposta) che di prestazioni B2C (rese a non
soggetti passivi).
Si tratta dei seguenti servizi, che sono relativi a:
Modifiche recenti nella territorialità dei servizi
1) beni immobili,
2) trasporto passeggeri,
3) ristorazione e catering,
4) locazione a breve termine di mezzi di trasporto,
5) manifestazioni culturali, artistiche, sportive,
scientifiche, educative, ricreative e simili.
TERRITORIALITA’ SERVIZI
Art. 7-quater
DEROGHE
ASSOLUTE
(B2B e B2C)
Art. 7quinquies
DEROGHE
Art. 7-sexsies
Art. 7-septies
DEROGHE
RELATIVE
(B2C)
9
Prestazioni generiche dal 2010 (articolo 7-ter)
L'articolo 7-ter, comma 1, considera, quale regola
generale, territorialmente rilevanti in Italia i
servizi:
a) quando sono resi a soggetti passivi stabiliti nel
territorio dello Stato da parte di prestatori stabiliti
in Italia, nella UE o fuori della UE (rapporti B2B);
Prestazioni generiche dal 2010 (articolo 7-ter)
b) quando sono resi a committenti non soggetti
passivi (ovunque essi siano stabiliti: in Italia,
nella UE o extra UE) da soggetti passivi stabiliti
nel territorio dello Stato (rapporti B2C).
Prestazioni generiche dal 2010 (articolo 7-ter)
• In base al criterio indicato nella lettera a), si
considerano rilevanti ai fini impositivi nei rapporti
B2B tutte le prestazioni rese da prestatori stabiliti in
Italia, nella UE o fuori della UE nei confronti di
soggetti passivi stabiliti nel territorio dello Stato. Per
converso, sulla base dello stesso principio, non si
considerano rilevanti le prestazioni rese nei confronti
di soggetti passivi stabiliti nel territorio di altro
Stato, comunitario o non comunitario.
TERRITORIALITA’ SERVIZI SOGGETTO
PASSIVO
STABILITO
NEL
TERRITORIO
DELLO
STATO
Art. 7, co. 1, lett. d), del DPR 633/72: soggetto
passivo domiciliato nel territorio dello Stato o ivi
residente che non abbia stabilito il domicilio
all’estero. Per i soggetti diversi dalle persone
fisiche, si considera domicilio il luogo in cui si
trova la sede legale e residenza quello in cui si
trova la sede effettiva
STABILE
ORGANIZZAZIO
NE
Attribuisce lo status di soggetto passivo stabilito nel
territorio dello Stato, limitatamente alle operazioni rese o
ricevute dalla stabile organizzazione stess
RAPPRESENTAN
TE FISCALE O
IDENTIFICAZIO
NE DIRETTA
Non attribuiscono mai al soggetto non residente lo
status di soggetto passivo stabilito nel territorio
dello Stato
13
Prestazioni generiche dal 2010 (articolo 7-ter)
• Sono, ugualmente, rilevanti in Italia nei
rapporti B2C, secondo quando indicato nella
lettera b), tutte le prestazioni rese da operatori
italiani nei confronti di non soggetti passivi,
indipendentemente dal luogo in cui gli stessi
siano residenti o domiciliati.
TERRITORIALITA’ SERVIZI - REGOLA
GENERALE
TERRITORITORIALITA’ SERVIZI “GENERICI” – ART. 7-TER
COMMITTENTE
SOGGETTO PASSIVO
D’IMPOSTA NEL
TERRITORIO DELLO
STATO
COMMITTENTE NON
SOGGETTO PASSIVO
D’IMPOSTA NEL
TERRIOTORIO DELLO
STATO E PRESTATORE
SOGGETTO PASSIVO
NAZIONALE
Regola generale di tassazione
nel PAESE DEL
COMMITTENTE
SOGGETTO PASSIVO
Committente non soggetto
passivo d’imposta: la
tassazione “torna” PAESE
DEL PRESTATORE
 B2B
 B2C
15
Prestazioni generiche dal 2010 (articolo 7-ter)
Nei rapporti B2B, come rileva la Circolare n. 37/E
del 29 luglio 2011, assumono rilevanza tre
circostanze:
1) il fatto che il committente sia un soggetto passivo
(c.d. "status");
2) il fatto che lo stesso committente agisca nella
veste di soggetto passivo (c.d. "qualità ", prevista
nel comma 2, lett. a), dello stesso articolo 7-ter);
3) il luogo di stabilimento del committente.
Prestazioni generiche dal 2010 (articolo 7-ter)
• Secondo la citata Circolare, nei rapporti B2B non
rileva il luogo di stabilimento del prestatore, né il
luogo di utilizzazione del servizio, in quanto il
legislatore nazionale ha scelto di non avvalersi,
per tali prestazioni, della facoltà accordata
dall'articolo 59-bis della direttiva 2006/112/CE di
acquisire il "criterio dell'utilizzo".
Prestazioni generiche dal 2010 (articolo 7-ter)
Ne deriva che le prestazioni di servizi generiche per cui
opera il principio base dei rapporti B2B:
• si considerano effettuate in Italia quando sono rese da
soggetti
passivi
nazionali,
comunitari
o
extracomunitari a committenti soggetti passivi stabiliti
in Italia, anche se utilizzate al di fuori del territorio
nazionale e comunitario;
• non si considerano effettuate in Italia quando sono rese
a committenti stabiliti in altri Stati, comunitari o non
comunitari, anche se utilizzate nel territorio nazionale.
Soggettività - prestatore
Non rileva, per carenza del presupposto soggettivo, una
prestazione resa da un soggetto che non agisce nello
svolgimento di un'attività economica, anche se
commessa da un soggetto passivo stabilito nel territorio
dello Stato.
In via esemplificativa, non rileva ai fini IVA una
prestazione occasionale di consulenza resa nei confronti
di una società stabilita in Italia da un soggetto nazionale,
francese o statunitense, che non svolge abitualmente
attività imprenditoriale o professionale (Circolare n.
37/E del 29 luglio 2011).
Status di soggetto passivo del committente
• Quando il luogo di tassazione di una prestazione
dipende dal fatto che il cliente sia o non sia un "soggetto
passivo" è necessario che il fornitore italiano, per
giustificare il non assoggettamento di una determinata
prestazione da esso resa, rilevi lo status del cliente nel
paese ove lo stesso è stabilito. Secondo l'articolo 18 del
Regolamento (UE) n. 282/2011, occorre distinguere se
il cliente sia stabilito all'interno o all'esterno della
Comunità.
Status di soggetto passivo del committente
Se il cliente è stabilito all'interno della Comunità, il
prestatore italiano può considerare che il destinatario
ha lo status di soggetto passivo:
a) se il destinatario stesso gli ha comunicato il proprio
numero individuale di identificazione IVA e qualora
ottenga conferma della validità di tale numero
d'identificazione attraverso il sistema VIES;
Status di soggetto passivo del committente
b) se il destinatario non ha ancora ricevuto un numero
individuale di identificazione IVA, ma lo informa che ne
ha fatto richiesta, qualora ottenga qualsiasi altra prova
attestante che quest'ultimo è un soggetto passivo e effettui
una verifica di ampiezza ragionevole dell'esattezza delle
informazioni fornite dal destinatario applicando le
normali procedure di sicurezza commerciali, quali quelle
relative ai controlli di identità o di pagamento.
Status di soggetto passivo del committente
• Al contrario, sempre con riferimento al cliente
comunitario, il prestatore può considerare che il
destinatario stabilito nella Comunità ha lo status di
non soggetto passivo qualora dimostri che tale
destinatario non gli comunica il suo numero
individuale di identificazione IVA.
Status di soggetto passivo del committente
Se il cliente è, invece, stabilito fuori dell'UE, il prestatore
può considerare che questi abbia lo status di soggetto
passivo qualora ottenga dal destinatario il certificato
rilasciato dalle autorità fiscali competenti attestante che
lo stesso svolge un'attività economica che gli dà diritto
ad ottenere un rimborso dell'IVA a norma della XIII
direttiva comunitaria (recepita all'articolo 38-ter e
riferita ai soli soggetti stabiliti in Norvegia, Svizzera e
Israele).
Qualità di soggetto passivo del committente
In base al I comma dell'articolo 19 del regolamento
n. 282/2011, un soggetto passivo o un ente non
soggetto passivo assimilato ad un soggetto passivo
che riceve servizi destinati esclusivamente ad un
uso privato, ivi compreso l'uso da parte dei suoi
dipendenti, è considerato, ai fini dell'acquisto di
tali servizi, un soggetto non passivo con tassazione
della prestazione nel paese del prestatore (regola
B2C).
TERRITORIALITA’ SERVIZI DEFINIZIONI
SOGGETTIVITA’ PASSIVA DELLE PERSONE FISICHE – IMPRENDITORI O
PROFESSIONISTI
Servizi ricevuti nello
svolgimento dell’attività
d’impresa arte o
professione
SI
Servizi ricevuti nella sfera
personale
NO
26
Qualità di soggetto passivo del committente
• Queste le interpretazioni fornite dalla Circolare n.
37/E del 29 luglio 2011:
- se una prestazione di servizio è acquistata da un
soggetto passivo sia per finalità private che per
finalità imprenditoriali, professionali o artistiche,
per la stessa si applicano i criteri previsti per le
prestazioni rese nei confronti di committenti
soggetti passivi;
Qualità di soggetto passivo del committente
- se il committente è un soggetto diverso da una persona
fisica (una società, un ente, un'associazione o società
semplice), la soggettività passiva, ai fini del requisito
della territorialità della prestazione di servizi, sussiste
sempre.
Qualità di soggetto passivo del committente
- se il committente è una persona fisica non è
sufficiente
che
lo
stesso
eserciti
attività
imprenditoriale, artistica o professionale, ma è
necessario
che
il
prestatore
effettui
una
valutazione di compatibilità complessiva, per
verificare che il servizio medesimo sia acquistato
nell'esercizio di detta attività economica.
Qualità di soggetto passivo del committente
Per verificare se l'utilizzazione di un servizio sia
riconducibile ad una attività economica ovvero estraneo
ad essa, il II c. dell'articolo 19 del Reg. stabilisce che il
prestatore, al quale il destinatario dei servizi abbia
comunicato il suo numero di partita IVA per una data
operazione, può considerare che i servizi siano destinati
all'attività economica del destinatario stesso, a meno che
non disponga di informazioni contrarie, ad esempio sulla
natura dei servizi forniti.
Qualità di soggetto passivo del committente
- a volte la destinazione di determinati servizi è
agevole in ragione della natura delle prestazioni
rese (ad esempio un imprenditore persona fisica,
stabilito in Italia, che acquisti da un avvocato
spagnolo una consulenza relativa ad una causa di
divorzio riceve un servizio che attiene a finalità
private e, anche se il committente abbia
comunicato il suo numero di partita IVA, la
prestazione è soggetta ad IVA in Spagna);
Qualità di soggetto passivo del committente
A volte tale determinazione è difficile, sicché, se un
servizio risulti essere compatibile sia con la sfera
privata sia con la veste di soggetto passivo, il
prestatore deve considerare la prestazione acquisita dal
committente, soggetto passivo comunitario, nell'ambito
della propria attività di soggetto passivo a condizione
che quest'ultimo comunichi il proprio numero di partita
IVA.
Sede e Stato di stabilimento del committente
Infine,nell'ambito delle prestazioni generiche rese ai
sensi dell'articolo 7-ter nei rapporti B2B, esse si
considerano territorialmente rilevanti in Italia se
sono rese a favore di:
- soggetti domiciliati o residenti in Italia che non
abbiano stabili organizzazioni all'estero;
Sede e Stato di stabilimento del committente
- soggetti domiciliati o residenti in Italia che abbiano
stabili organizzazioni all'estero, sempreché le
prestazioni non siano commesse da tali stabili
organizzazioni;
- stabili organizzazioni in Italia di soggetti
domiciliati e residenti all'estero.
Sede e Stato di stabilimento del committente
• Di contro, le stesse prestazioni generiche non si
considerano territorialmente rilevanti in Italia se
sono rese a favore di:
- soggetti domiciliati o residenti all'estero e senza
stabile organizzazione in Italia;
Sede e Stato di stabilimento del committente
- soggetti domiciliati o residenti all'estero e con
stabile organizzazione in Italia, semprechè le
prestazioni non siano commesse da tali stabili
organizzazioni;
-
stabili
organizzazioni
all'estero
domiciliati e residenti in Italia.
di
soggetti
Sede e Stato di stabilimento del committente
• In caso di committente stabilito in più di uno Stato, la
prestazione si considera effettuata nello Stato in cui il
committente ha stabilito la sede della propria attività
economica (art. 21 del reg.). Tuttavia, nel caso in cui la
prestazione sia resa a una stabile organizzazione del
soggetto passivo, la medesima prestazione di servizi
sarà imponibile nel luogo in cui è ubicata la stabile
organizzazione destinataria del servizio.
Sede e Stato di stabilimento del committente
• Così, in via esemplificativa, in caso di prestazione
resa nei confronti di un soggetto passivo residente e
domiciliato
in
Italia
che
abbia
una
stabile
organizzazione in Germania, la stessa si considererà
effettuata in Germania se commessa da tale stabile
organizzazione e, diversamente, in Italia.
Archivio VIES per i contribuenti italiani
• Dal 10 maggio 2010, tenuto conto di quanto disposto
dall'articolo 18 del Regolamento in tema di prova dello
status di soggetto passivo del committente, gli operatori
italiani che intendono effettuare prestazioni di servizi
intracomunitarie (cioè prestazioni rese nei confronti di
soggetti stabiliti in altri Stati comunitari) soggette ad
IVA nel paese di destinazione, nonché i soggetti che
ricevono prestazioni di servizi "intracomunitarie" (vale
a dire prestazioni rese da soggetti stabiliti in altri Stati
UE), devono provvedere all'iscrizione nell'Archivio
VIES.
TERRITORIALITA’ SERVIZI - REGOLA
GENERALE
Prestazioni di trasporto di beni: nazionali, intracomunitari e
internazionali
Prestazioni accessorie ai trasporto di beni: carico, scarico e trasbordo
merci
Prestazioni di qualsiasi genere su beni mobili materiali, ovunque rese,
ed indipendentemente dall’uscita fisica dei beni al termine
Prestazioni
generiche
C.M.
31.12.2009
n. 58/E
Prestazioni di intermediazione, ovunque eseguite, su beni mobili
Le locazioni a lungo termine dei mezzi di trasporto
Locazioni, anche finanziaria, noleggio e simili di beni diversi dai mezzi
di trasporto
Servizi relativi a concessioni di diritti immateriali, royalties, diritti
d’autore e simili
Servizi di consulenza e assistenza tecnica o legale, compresa la
formazione del personale
Prestazione di elaborazione e fornitura dati e simili
Operazioni bancarie, finanziarie e assicurative
40
ESEMPIO n. 1
Una società italiana esegue dei servizi logistici a favore di soggetti passivi francesi e
americani. Tali prestazioni sono soggette al seguente regime Iva:
Prestatore
Soggetto passivo
Emissione fattura non soggetta ad Iva ex
art. 7-ter D.P.R. 633/72;
Indicazione della fattura nel modello
Intrastat
Prestatore
Soggetto passivo
Emissione di un documento contabile
non rilevante ai fini Iva
Committente
Soggetto passivo
Committente
Soggetto passivo
Regol
a
gener
ale
7-ter
41
ESEMPIO n. 2
Un soggetto passivo austriaco esegue dei servizi logistici a favore di
un soggetto passivo italiano. Tali prestazioni sono soggette al
seguente regime Iva:
Prestatore
Soggetto passivo
Committente
Soggetto passivo
Emissione fattura senza applicazione dell’Iva
Il soggetto committente italiano, ricevuta la fattura, dovrà:
1. assoggettare ad Iva in Italia la prestazione mediante emissione di un’autofattura con il
meccanismo del Reverse Charge ex art. 17 co. 2 D.P.R. 633/1972;
42
2. Presentazione del modello INTRASTAT.
.
ESEMPIO n. 3
Una società australiana esegue dei servizi logistici a favore di un
soggetto passivo italiano. Tali prestazioni sono soggette al seguente
regime Iva:
Committente
Soggetto passivo
Prestatore
Soggetto passivo
Emissione fattura senza applicazione dell’Iva
Il soggetto committente italiano, ricevuta la fattura, dovrà assoggettare ad Iva in Italia la
prestazione mediante emissione di un’autofattura con il meccanismo del Reverse Charge ex
art. 17 co. 2 D.P.R. 633/1972;
43
SERVIZI ESEGUITI DA INTERPRETI E TRADUTTORI
I servizi eseguiti da interpreti e traduttori rientrano nella tra la
tipologia delle operazioni di consulenza ed assistenza tecnica (R.M.
n. 122 del 12.08.2005 e n. 48/E del 24.02.2009).
Prestatore
Soggetto passivo
Committente
Soggetto passivo
Emissione fattura senza applicazione dell’Iva
Il soggetto committente italiano, ricevuta la fattura, dovrà assoggettare ad Iva in Italia la
prestazione mediante emissione di un’autofattura con il meccanismo del Reverse Charge ex
art. 17 co. 2 D.P.R. 633/1972.
Per quanto concerne la fattura ricevuta dal soggetto passivo austriaco, il committente
44
italiano deve procedere alla presentazione del modello INTRASTAT.
ESEMPIO n. 4
Un soggetto passivo italiano esegue dei servizi logistici a favore di un
soggetto privato austriaco. Tali prestazioni sono soggette al
seguente regime Iva:
Prestatore
Committente
Soggetto
Soggetto
passivo
privato
Emissione fattura con applicazione dell’Iva
Il soggetto prestatore italiano, in applicazione delle regola generale di cui all’art. 7-ter lett.
b) procede all’emissione della fattura con indicazione dell’Iva  rilevanza del prestatore.
45
Esempio di autofattura
Autofattura
per
prestazione
di
servizi
intermediazione effettuate dalla società “Gamma”
(CH)
46
PRESTAZIONI DI SERVIZI ADEMPIMENTI
NUOVO
ART. 17
CO. 2
D.P.R.
633/72
Qualifica debitore dell’imposta, per le operazioni
(cessioni di beni e prestazioni di servizi)
territorialmente rilevanti in Italia, il cessionario o
committente soggetto passivo d’imposta (reverse
charge)
L’obbligo di reverse charge si realizza anche
nell’ipotesi in cui il soggetto passivo estero si sia
identificato in Italia (rappresentante fiscale,
identificazione diretta o stabile organizzazione)
NO
TA
BE
NE
Per effetto delle novità del DL 135/2009, le tre
modalità di identificazione Iva in Italia sono
47
tra di loro alternative.
PRESTAZIONI DI SERVIZI ADEMPIMENTI
NUOVO
ART. 17
CO. 2
D.P.R.
633/72
1.
2.
3.
4.
In particolare il “nuovo” co. 2 dell’art. 17 DPR 633/72
stabilisce che:
“Gli obblighi relativi alle cessioni di beni e alle prestazioni
di servizi effettuate nel territorio dello Stato da soggetti
non residenti nei confronti di soggetti passivi stabiliti nel
territorio dello Stato, compresi i soggetti indicati all’art. 7ter co. 2, lett. b) e c), sono adempiuti dai cessionari o
committenti”.
Prestazione di servizi;
TERRITORIALMENTE RILEVANTI;
Prestatore soggetto passivo NON RESIDENTE;
Committente soggetto passivo RESIDENTE
AUTOFATTURA
COMMITTENTE
ITALIANO
SOGGETTO
PASSIVO
48
PRESTAZIONI DI SERVIZI - ADEMPIMENTI
L’Agenzia delle Entrate, con la C.M. 12.3.2010, n. 12/E, ha precisato
che, in presenza di un prestatore soggetto passivo in altro Stato Ue, il
committente può assolvere l’imposta in Italia mediante il sistema
dell’integrazione della fattura del fornitore comunitario, applicando
in buona sostanza le medesime regole previste per gli acquisti
intracomunitari di beni.
Tale ultimo chiarimento è da accogliere con favore, soprattutto tenendo
conto del successivo obbligo di inserimento di tali servizi nei modelli
Intrastat. Infatti, è in tal modo possibile utilizzare la medesima
procedura contabile sia per gli acquisti intracomunitari di beni,
assoggettati ad imposta da parte dell’acquirente italiano, ai sensi
dell’art. 46 del DL 331/93, sia per gli acquisti di servizi da prestatore
residente in altro Stato Ue.
49
PRESTAZIONI DI SERVIZI - ADEMPIMENTI
PRESENZA DI UNA
STABILE
ORGANIZZAZIONE
(del soggetto estero in
Italia)
OPERAZIONI
EFFETTUATE NEI
CONFRONTI DI
NON SOGGETTI
PASSIVI
Distinzione tra:
-Operazioni effettuate direttamente dal
soggetto estero: obbligo di reverse charge da
parte del cessionario/committente residente
-Operazioni effettuate tramite la stabile
organizzazione: quest’ultima ha lo status di
soggetto passivo stabilito in Italia (art. 7, co.
1, lett. d)
Resta fermo l’obbligo di identificazione Iva
in Italia da parte del soggetto passivo non
residente
Nota bene: si ricorda la qualifica di soggetto
passivo da parte degli enti “identificati”
50