BILANCIO
società di persone
BILANCIO NELLE SOCIETÀ IN NOME
COLLETTIVO E SOCIETÀ
IN ACCOMANDITA SEMPLICE
SOMMARIO
Art. 2261, 2262, 2311, 2312, 2320, 2423, 2423-bis, 2424, 2424-bis, 2425 e 2426 Codice Civile
•schema di sintesi
•rendiconto/bilancio nelle società di persone
Nelle società semplici il legislatore fa espresso riferimento al “Rendiconto”, mentre sia
nell’art. 2261 sia nel 2262 C.C., nelle società c.d commerciali (Snc e Sas), gli art. 2311 e
2312 in tema di liquidazione e l’art. 2320, in tema di diritti dei soci accomandanti nelle Sas,
fanno esplicito riferimento al termine “bilancio”.
A prescindere dalla denominazione del documento contabile rappresentativo della gestione
annuale della società, è opportuno analizzare schemi, tempi e procedure da utilizzarsi per
i conti di fine anno delle società di persone. Si tratta di un argomento non semplice, da un
lato a causa della carente chiarezza legislativa e, dall’altro, per l’assenza nelle società di
persone del metodo assembleare che caratterizza detta struttura aggregativa.
SCHEMA DI SINTESI
FORMA
DEL
RENDICONTO
ð Preferibile lo schema che contempli sia il conto economico sia lo stato patrimoniale.
NOTA INTEGRATIVA
• Non richieste.
E RELAZIONE
ð • Non è, altresì, richiesto lo schema rigido di cui agli articoli 2424 e 2425 C.C.
SULLA GESTIONE
CRITERI
DI
VALUTAZIONE
ð Necessario conformarsi ai criteri di cui agli articoli 2423, 2423-bis, 2424-bis e 2426 C.C.
APPROVAZIONE
DEL
BILANCIO
ð
• É consigliata l’approvazione a maggioranza.
• É opportuna una previsione in tal senso nell’atto costitutivo.
CONTABILITÀ
SEMPLIFICATA
ð
• Accettata dal legislatore fiscale, non da quello civilistico e fallimentare.
• Rischio di bancarotta semplice.
BILANCI
DI
SOCIETÀ
IN ACCOMANDITA
SEMPLICE
ð Appare opportuno che nelle Sas il bilancio sia approvato anche da parte dei soci accomandanti.
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RENDICONTO/BILANCIO NELLE SOCIETÀ DI PERSONE
PREVISIONI
DEL CODICE CIVILE
• Scritture
contabili
• L’inventario si chiude con il bilancio e con il conto dei profitti e delle perdite, il quale deve dimostrare con evidenza e verità gli utili conseguiti e
le perdite subite.
• Nelle valutazioni di bilancio l’imprenditore deve
attenersi ai criteri stabiliti per i bilanci delle società per azioni, in quanto applicabili.
Art. 2217
C.C.
• Se il compimento degli affari dura oltre un anno, i
soci hanno il diritto di avere il rendiconto dell’amministrazione al termine di ogni anno, salvo che il
contratto non stabilisca un termine diverso.
• Salvo patto contrario, ciascun socio ha diritto di
percepire la sua parte di utili dopo l’approvazione
del rendiconto.
Art. 2261
C.C.
Art. 2262
C.C.
• S.n.c.
• Esplicito rimando alle norme in tema di società
semplice (ivi comprese quindi quelle sul rendiconto) per quanto non previsto espressamente nel
Capo III.
Art. 2293
C.C.
• Compito
degli
amministratori
• Tenere i libri e le altre scritture contabili prescritti
dall’art. 2214 (il libro giornale e degli inventari).
• Tenere le altre scritture contabili che siano richieste dalla natura e dalle dimensioni dell’impresa.
Art. 2302
C.C.
• Società semplici
FORMA
DEL RENDICONTO
• Occorre analizzare se, nelle Snc e Sas, gli amministratori siano chiamati ad un semplice
rendiconto delle entrate e delle uscite da cui fare emergere il risultato civilistico o se,
invece, siano chiamati alla redazione di un vero e proprio bilancio di esercizio.
• Dottrina
prevalente
• Giurisprudenza
di merito
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• Secondo dottrina e giurisprudenza prevalente,
nelle Snc e Sas il documento destinato all’accertamento degli utili e delle perdite è il vero e proprio
bilancio di esercizio, redatto per il rinvio operato dall’art. 2217, c. 2 C.C., con l’osservanza dei
criteri di valutazione stabiliti per il bilancio della
società per azioni.
• In altri termini, il consuntivo contabile non può
esaurirsi in un mero prospetto di entrate e di
uscite, ma deve necessariamente consistere in un
quadro generale della situazione patrimoniale
della società, che permetta un raffronto fra la situazione iniziale e quella relativa al momento in
cui il conto si riferisce e “deve essere redatto, in
linea di massima, secondo gli stessi criteri stabiliti
per la formazione del bilancio di esercizio nelle
società di capitali”.
Cass.
17.02.1996,
n. 1240
• Il bilancio, oltre che la situazione economica, Trib. Milano,
comprende anche quella patrimoniale.
7.02.2003
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BILANCIO
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FORMA
DEL BILANCIO
• Bilancio
in forma
abbreviata
• TESI
preferibile
• Al riguardo, nel Documento OIC 30.05.2005, n. 12: Composizione e schemi del bilancio di esercizio di imprese mercantili, industriali e di servizi, si legge: “È auspicabile che dette società (le
società di persone ndr) si uniformino per la redazione dei documenti
contabili richiamati agli schemi desumibili dalle norme previste per
le società per azioni, con le semplificazioni previste dall’art. 2435bis del Codice Civile”.
Stato patrimoniale
Conto economico
Nota integrativa
SÌ
SÌ
NO
• Non vi è dubbio che per conoscere la propria situazione economico
finanziaria e, quindi, per avere un “rendiconto”, il socio abbia bisogno non solo dell’elenco delle entrate e delle uscite (conto economico), ma anche dello Stato Patrimoniale che consenta, fra l’altro, un
raffronto fra la situazione iniziale e quella relativa al momento a cui
il conto si riferisce. In assenza dello stesso, infatti, sarebbe impossibile per il socio conoscere la consistenza di una serie importantissima di voci (ad esempio, le immobilizzazioni di proprietà, lo stato dei
crediti e dei debiti, le partecipazioni detenute, le disponibilità liquide, nonché le eventuali riserve, i debiti) che, di fatto, renderebbero
del tutto “acefalo” qualsiasi rendiconto.
• Dai bilanci tipici delle società di capitali dovranno, inoltre, essere
attinti i criteri di valutazione (art. 2423, 2423-bis, 2424-bis e 2426
C.C.), il cui mancato rispetto renderebbe il rendiconto destituito di
ogni significato economico patrimoniale.
• Non essenziale, in quanto non richiesto da alcuna specifica norma
di legge appare, invece, la redazione del bilancio in formato UE e,
quindi, la redazione dello stesso secondo i rigidi schemi previsti dagli artt. 2424 e 2425 C.C, la redazione di una nota integrativa, nonché della relazione sulla gestione.
• Posizione
Ministeriale
• In senso conforme, peraltro, appaiono orientati sia il Ministero della
Giustizia e quello dell’Economia e delle Finanze i quali, a seguito
del recepimento del D. Lgs. 127/1991, ne hanno escluso l’obbligo di
estensione tout court alle società di persone.
• Il Ministero di Grazia e Giustizia (oggi Ministero della giustizia),
con nota del 19.03.1993 (protocollo n. 1624 - 13/1 76 U.L.), in risposta a specifico quesito, ebbe modo di chiarire: «Non è stata prevista, infatti, alcuna estensione della normativa concernente i conti
annuali e consolidati alle società di persone e, tantomeno, alle imprese individuali». Tuttavia, nella stessa nota il Ministero ha precisato,
che anche l’imprenditore individuale, ai sensi dell’art. 2217 C.C.,
è obbligato, nella redazione del bilancio, ad «…attenersi ai criteri
stabiliti per i bilanci delle società per azioni, in quanto applicabili».
Di avviso analogo il Ministero delle Finanze, che nella circolare
27.05.1994, n. 73/E, ha affermato che, «…allo stato attuale, non è
sancita l’adozione del bilancio CEE, per le società di persone, tuttavia resta fermo il disposto dell’art. 15, c. 4, del D.P.R. 29.09.1973,
n. 600, secondo cui “il bilancio e il conto dei profitti e delle perdite,
salve le disposizioni del Codice Civile e delle leggi speciali, possono essere redatti con qualsiasi metodo e secondo qualsiasi schema,
purché conformi ai principi della tecnica contabile...».
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REGOLE PER
L’APPROVAZIONE
DEL BILANCIO
• Approvazione
a maggioranza
• I sostenitori dell’approvazione a maggioranza hanno evidenziato, da
un lato, come l’art. 2257, ultimo comma (in tema di soluzione di
conflitti fra soci) debba essere ritenuto principio di carattere generale nelle società di persone per tutti gli atti che non importino
modificazione del contratto e, dall’altro, che l’approvazione a maggioranza vincolerebbe anche il socio dissenziente che potrebbe impugnare la delibera solo ai fini della nullità o annullabilità.
• Chi scrive propende per l’approvazione del bilancio a
maggioranza sulla base della seguente teoria: gli art.
2252 (unanimità) e 2257, c. 3 (maggioranza) non
devono essere viste come eccezioni ad un principio
generale destinato a prevalere, bensì come due regole
distinte con autonomo campo di applicazione a seconda che la decisione riguardi la struttura organizzativa
o la gestione della società. L’art. 2252 esprime il principio che il consenso di tutti i soci è necessario - salvo
diverso accordo - quando la decisione tocca le basi
organizzative (legali e convenzionali) della società,
…mentre quando si tratti di decisioni che attengano
alla gestione dell’impresa comune, come …l’approTesi
vazione del bilancio, vigerà la regola della maggiopreferibile ranza calcolata per quote di interessi. In altri termini,
l’approvazione del bilancio è deputata a verificare
l’esercizio dell’attività sociale e non attiene agli interessi dei singoli soci. Quindi, si ritiene, che esso ben
possa essere approvato a maggioranza salvo che l’atto
costitutivo ne preveda l’approvazione con l’unanimità
dei consensi. Nel caso di approvazione all’unanimità,
peraltro, si consentirebbe al singolo socio (anche di
minoranza assoluta) di “paralizzare” l’approvazione
del bilancio.
• Si avrebbe, cioè, una sorta di diritto di veto anche
in merito alla distribuzione di utili, la quale diventa
inammissibile in caso di mancata approvazione del
rendiconto.
• Approvazione
all’unanimità
• Verso l’approvazione all’unanimità è, invece, chi ritiene l’unanimità dei consensi quale logica contropartita dei poteri riconosciuti
agli amministratori durante la gestione e chi, in senso analogo,
sostiene che se i soci amministratori hanno, per contratto sociale
una partecipazione alla maggioranza degli utili.
• Applicare la regola della maggioranza significherebbe, dunque, frustrare il diritto dei soci non amministratori all’approvazione del bilancio.
CLAUSOLA
(CONSIGLIABILE)
IN MERITO
ALL’APPROVAZIONE
DEL BILANCIO
•A
l termine di ogni esercizio sociale, gli amministratori dovranno redigere il rendiconto
(bilancio) dell’esercizio comprensivo di stato patrimoniale e conto economico, da sottoporsi all’attenzione dei soci, con invio attraverso raccomandata A.R. entro 3 mesi dalla
chiusura dell’esercizio medesimo.
• Il rendiconto (bilancio) si intenderà approvato dalla maggioranza dei soci se, entro 30
giorni dalla loro trasmissione a cura degli amministratori, attraverso raccomandata A.R.
(oppure attraverso posta certificata o altro metodo) non sarà fatta alcuna opposizione da
parte di alcuno dei soci.
MANCATA NECESSITÀ
APPROVAZIONE
DEL BILANCIO
• I soci a cui far riferimento sono quelli non • Qualora tutti i soci risultassero al conamministratori, in quanto gli amministratori tempo amministratori, il momento
sono tutti direttamente coinvolti nella stesura dell’approvazione (peraltro non formadel progetto di bilancio.
le) del bilancio non sussiste.
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CONTABILITÀ
SEMPLIFICATA
• Possibilità
“fiscale”
• Secondo il legislatore fiscale, qualora l’impresa (individuale o società di persone)
non superi determinati parametri dimensionali in termini di ricavi d’esercizio,
può tenere la contabilità semplificata. Tali ricavi, ai sensi del novellato art. 18 del
D.P.R. 600, sono stati recentemente innalzati dall’art. 7, c. 2, lett. m), del D.L.
13.05.2011, n. 70, conv. con L. 12.07.2011, n. 106.
• Il regime semplificato consente alla società un netto risparmio nei costi di amministrazione relativi alla gestione contabile-amministrativa non richiedendo la
tenuta della contabilità in partita doppia, la redazione dello stato patrimoniale e
del bilancio, ma solo l’annotazione dei costi e dei ricavi.
• Criticità
civilistiche
• Il dubbio che bisogna porsi a questo punto è se la possibilità di tenuta della
contabilità semplificata, espressamente contemplata dal legislatore fiscale, abbia
validità civilistica.
• L’art. 2302 C.C. prevede che gli amministratori della snc debbano tenere i libri e
le scritture contabili di cui all’art. 2214 (libro giornale e degli inventari) secondo
le disposizioni dei successivi artt. 2216 e 2217 C.C., ma lo stesso codice non
prevede, tuttavia, specifiche sanzioni per chi non si attenga a dette procedure, per
si tratterebbe di norma esistente ma priva di sanzioni.
• L’aspetto più critico non deriva, quindi, dal legislatore civile ma dalla legge fallimentare.
Esempio n. 1
Nuovi limiti della contabilità semplificata, in vigore dal 14.05.2011
Prestazione di servizi
Art. 3, cc. 1, 3, e 4 lett. a), b), c),
d), e), f), h) D.P.R. 633/1972
Altre attività
€
400.000
€
700.000
RISCHI FALLIMENTARI
Esempio n. 2
Cass. pen.,
20.03.2006,
n. 9572
Cass. pen.,
sez. V,
18.12.2002,
n. 42867
Cass.
11.11.1999,
n. 5382
• Libri obbligatori:
1) registro delle fatture di acquisto;
2) registro delle fatture di vendita.
Nota bene
Il registro dei beni ammortizzabili può essere omesso con registrazioni relative effettuate nel registro acquisti.
• Bancarotta
semplice
• L’art. 217, c. 2 R.D. 267/1942 (Legge Fallimentare), rubricato “Bancarotta semplice”, infatti, prevede che è punito con la reclusione da 6 mesi a 2 anni, se
è dichiarato fallito, l’imprenditore (nel caso di specie il socio illimitatamente
responsabile) che, “durante i 3 anni antecedenti alla dichiarazione di fallimento
ovvero dall’inizio dell’impresa, se questa ha avuto una minore durata, non ha
tenuto i libri e le altre scritture contabili prescritti dalla legge o li ha tenuti in
maniera irregolare o incompleta”.
• Bancarotta
fraudolenta
• Un’aggravante a tale situazione si palesa nell’art. 216 (bancarotta fraudolenta),
laddove il socio-imprenditore rischia (ai sensi del c. 1, punto 2) di essere assoggettato ad una reclusione da tre a 10 anni qualora abbia: “sottratto, distrutto o
falsificato, in tutto o in parte, con lo scopo di procurare a sé o ad altri un ingiusto
profitto o di recare pregiudizi ai creditori, i libri o le altre scritture contabili o li
ha tenuti in guisa da non rendere possibile la ricostruzione del patrimonio o del
movimento degli affari”.
Da 15 anni giurisprudenza penale univoca
• Bancarotta semplice in caso di mancata tenuta del libro giornale.
• Il mancato aggiornamento del libro giornale integra gli estremi del reato di bancarotta semplice di cui all’art.
217 Legge Fallimentare, la quale è punita indifferentemente a titolo di dolo o di colpa.
• La ricostruzione della contabilità non evita la bancarotta.
• Il reato di bancarotta semplice per omessa tenuta dei libri contabili obbligatori non è escluso dall’eventuale
possibilità di ricostruzione della contabilità aziendale attraverso registri imposti per altri fini (nella specie
fiscali), in quanto non sono dalla legge ammessi equipollenti alle scritture e ai registri regolamentari.
• Contabilità semplificata esclusa nel fallimento.
• Il regime tributario di contabilità semplificata, previsto per le cosiddette imprese minori, non ha comportato
per le stesse l’esonero dell’obbligo di tenuta dei libri e delle scritture contabili disposto dall’art. 2214, sia a
i fini civili che per gli effetti penali, sicchè nel caso di inadempimento di tale obbligo si possono configurare
gli elementi del reato di bancarotta semplice.
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BILANCIO
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BILANCIO NELLE S.A.S.
• Poteri degli
• I soci accomandanti, in ogni caso, hanno diritto di avere comunicaaccomandanti zione annuale del bilancio e del conto dei profitti e delle perdite, e di
sul bilancio
controllarne l’esattezza, consultando i libri e gli altri documenti della
società.
Art. 2320,
•
I
soci accomandanti, dunque, hanno il diritto soggettivo irrinunciac. 3, C.C.
bile di ricevere il bilancio, dando luogo ad un correlativo obbligo di
consegna dello stesso in capo agli accomandatari.
• Agli accomandanti spetta, altresì, di esercitare sullo stesso un insopprimibile diritto di controllo, nonché di chiedere agli amministratori
ogni chiarimento sul tema.
• Dubbi
sul dovere di
approvazione
del bilancio
• Di rilevante interesse pratico è comprendere se gli accomandanti siano
tenuti all’approvazione del bilancio.
• Parte della dottrina e della giurisprudenza è dell’opinione che, qualora
gli accomandanti fossero tenuti alla sua approvazione, è riconosciuto agli stessi il diritto di averne annuale comunicazione. Altri ritengono che il bilancio debba esser approvato solo dagli accomandatari
(Galgano, in giur. Trib. Agrigento 11.06.2003; conforme Trib. Milano
30.06.1992). Diversamente, secondo altra dottrina (Di Sabato), sarebbe ben strano che il codice permettesse la previsione statutaria di
autorizzazione e di controlli e poi escludesse addirittura il diritto di
approvare quel documento da cui emerge il risultato (utile o perdita) dell’attività comune. Ne deriverebbe che anche gli accomandanti
hanno il diritto dovere di approvare il bilancio (Cass. 15.07.1996, n.
1610; conforme Trib. Milano 13.01.1994).
• Tesi
preferibile
• La tesi maggioritaria (e preferibile) è quella secondo cui anche gli
accomandanti siano tenuti alla approvazione del bilancio.
• Chi scrive intravede, peraltro, anche una certa assonanza fra il socio
accomandante della Sas e il socio di minoranza della Spa. Quest’ultimo, quale socio di capitale, non riveste alcun potere gestorio, ma non
per questo è privato della possibilità di concorrere all’approvazione
di quel bilancio da cui lo stesso trarrà un risultato positivo o negativo.
Dichiarazione di approvazione bilancio relativo all’esercizio 2012
(art. 2261-2262-2293 C.C.)
Esempio n. 3
Lo scrivente ............................................., nato a .............................. il ........................ e residente in ..........................................,
Codice Fiscale ................................................, nella sua qualità di Socio della Società “........................................”, con sede in
................................................, Codice Fiscale e Registro Imprese di ..................................., Partita IVA ..................................,
REA CCIAA di .......................................
In relazione al rendiconto presentato dai Soci Amministratori della sopra citata società personale,
Dichiara
1) di avere preso visione del bilancio riferito all’esercizio 2012 (chiuso il 31.12.2012) della Società “..............................”, redatto dai Soci Amministratori ai sensi di quanto previsto dall’art. 2217, c. 2 C.C. e delle altre disposizioni di legge vigenti e
regolarmente presentato ai soci per l’approvazione in data ......................, che riporta un Utile/Perdita di esercizio pari a € ...
............................;
2) di approvare tale bilancio e di accettarne in maniera incondizionata le risultanze;
3) di dare mandato ai soci amministratori per l’attribuzione fiscale del risultato di esercizio ai sensi di quanto previsto dagli art.
5 (utili) e 8 (perdite) del vigente TUIR, con ripartizione ai soci in base alle quote di partecipazione risultanti dai vigenti patti
sociali.
In fede
................................., lì ............................
Il Socio ...............................................
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