I MODELLI DI
TASSAZIONE EUROPEA
(le imposte dirette)
Disciplina tributaria dell’UE

Principi espressi nel Trattato
Direttive comunitarie

Soft law


Azione interpretativa/creativa della
Corte di Giustizia Europea
La definizione di modelli di
imposizione a livello comunitario
L’ordinamento comunitario definisce
modelli astratti di imposizione, che
richiedono la definizione concreta e
specifica da parte della disciplina
nazionale. (regolamentazione da parte
dei singoli Stati membri)
Diritto speciale comunitario in
materia tributaria
E’ possibile riconoscere un nucleo di
norme e principi di chiara
ispirazione comunitaria che si
discosta dai modelli di imposizione
elaborati dalle discipline nazionali e che
costituiscono il diritto speciale
comunitario in materia tributaria
(ius commune di portata europea).


I modelli impositivi vengono elaborati
secondo due approcci:
Approccio globale (global approach):
imposizione indiretta
Approccio atomistico e parziale
(piecemeal approch): imposizione
diretta
Mancanza di normativa comunitaria
in ordine alla imposta personale e
patrimoniale
Manca nel diritto comunitario (sia
primario che derivato) una
regolamentazione in ordine alle
imposte personali sul reddito e
alle imposte patrimoniali,
disciplina che resta affidata agli
Stati membri.
Perché?
La risposta è nella fiscalità negativa.
Le imposte personali e patrimoniali:
 Fattore determinante della politica
tributaria di uno Stato
 Garantiscono un cospicuo gettito
 Finalità di redistribuzione dei redditi
 Non immediatamente connesse alla
logica liberistica comunitaria
Competenza esclusiva degli Stati
membri nella regolazione della base
imponibile dei redditi personali e dei
redditi di lavoro, nonché
individuazione delle deduzioni e
detrazioni ammissibili, nonché la
determinazione della progressività
dell’imposta.
Resta fermo il divieto di disciplinare tali
tipi di imposte in contrasto con le libertà
fondamentali e con il principio di non
discriminazione.
La tassazione delle imprese: la
centralità del fenomeno del gruppo di
imprese
L’ordinamento comunitario detta
numerose norme in ordine alla
tassazione delle imprese, con l’intento
di garantire il perseguimento delle
finalità liberistiche di tutela del
mercato e della concorrenza, con
particolare riguardo per l’apertura del
mercato alle imprese non residenti.
Le norme, emanate secondo l’approccio
parziale, riguardano fondamentalmente
i gruppi multinazionali.
Direttiva “madre-figlia” (90/435)
Tale direttiva (modificata dalla direttiva
2003/123) impedisce la tassazione dei
dividendi distribuiti tra società "madri"
(cioè controllanti) e società "figlie" (cioè
controllate) all'interno della Comunità,
vietando l'applicazione di ritenute,
sia da parte dello Stato della "figlia", sia
da parte dello Stato della "madre".
Obiettivo comunitario della
direttiva

-
-
Eliminazione della doppia
imposizione giuridica sui dividendi
(consiste nell’applicazione di imposte comparabili da
parte di due o più Stati. A carico dello stesso
contribuente e per lo stesso presupposto, lo stesso
periodo d’imposta).
Si qualifica doppia imposizione economica internazionale non
per il concorso di norme o per l’identità del fatto imponibile, ma
perché la produzione della ricchezza subisce una doppia pretesa
fiscale da parte di diversi Stati.
Obiettivi


Eliminazione di vincoli tributari che
inibiscano la costituzione (o sviluppo)
di gruppi di società situate in diversi
Stati membri (neutralità fiscale nei
rapporti infragruppo)
Rimozione degli ostacoli alla
libertà economica di stabilimento
Condizioni
1)
2)
3)
4)
5)
Partecipazione della società madre non inferiore
al 10% (dal 2009 10%)
Detenzione ininterrotta della partecipazione per un
periodo di almeno 2 anni (l’Italia ha stabilito un
holding period di 1 anno)
Le partecipazioni o le quote devono riguardare una
società avente la forma di società di capitali.
La residenza della società madre e della società
figlia deve essere fissata in uno Stato Europeo.
Sia la Società madre che la Società figlia devono
essere assoggettate nei rispettivi Paesi alle imposte
sul reddito indicate dalla direttiva.
La direttiva del 2003 ha esteso la
disciplina in parola al caso in cui i
dividendi siano percepiti da stabili
organizzazioni (parità di trattamento
tra stabili organizzazioni e società
figlie).
Misura di favore per la società
madre
Allo Stato della società-madre è
consentito di tassare una percentuale
non superiore al 5% dei dividendi.
Ciò al fine di consentire la deducibilità
dall’imponibile della società-madre dei
costi di gestione della partecipazione
(spese generali ed oneri riconducibili
alla società figlia).
Forme societarie previste nella
direttiva
La direttiva definisce in modo casistico
le società ammesse al regime di
esenzione dei dividendi previste
nell’allegato collegato alla direttiva.
(società omogenee, società atipiche)

Applicabilità della direttiva
Rientrano in questo regime anche gli
utili derivanti dalla liquidazione
della società?
Diverse interpretazioni.

Direttiva n. 90/434
Neutralità fiscale delle operazioni
di riorganizzazione conseguenti a
operazioni di fusioni, scissioni,
conferimenti o cessioni di aziende o
partecipazioni di controllo poste in
essere fra soggetti residenti in diversi
Stati membri dell’Unione Europea.
… a condizione
che i componenti dell’azienda, che
vanno a costituire l’oggetto della
riorganizzazione d’impresa, vadano ad
essere ricompresi comunque in una
stabile organizzazione situata nello
Stato della società apportante
(immutato potere impositivo dello Stato
della società apportante).
Le operazioni straordinarie transfrontaliere
non costituiscono presupposto impositivo
delle plusvalenze (latenti) risultanti dalla
differenza tra valori reali e valori fiscali dei
beni coinvolti nelle operazioni (mantenimento
dei medesimi valori preesistenti
all’operazione).
La tassazione delle plusvalenze avverrà alla
data della effettiva realizzazione.
Ratio della normativa
Evitare che l’impatto fiscale sia di
ostacolo alla crescita e all’incremento
della produttività delle imprese
europee, quindi finalità di sviluppo del
mercato comune.
Natura giuridica delle
operazioni di riorganizzazioni


Atti di riorganizzazione
Atti di scambio (trasferimento del
patrimonio).
Trasferimento anche della
S.O.


Lo Stato della residenza della Società
estera è autorizzato ad applicare
l’imposizione sulle plusvalenze
Inoltre la direttiva non disciplina il
regime della società incorporante
(beneficiaria)
Clausola antiabuso
Come per la direttiva “madre-figlia”,
anche per la direttiva “fusioni” è
riconosciuta agli Stati membri la facoltà
di disapplicare la neutralità fiscale in
presenza di operazioni a carattere
elusivo o evasivo (mancanza di valide
ragioni economiche).
La Convenzione Europea sul
transfer pricing (90/436)


Le autorità fiscali prestano particolare
attenzione alla determinazione dei prezzi di
trasferimento (transfer price) dei fattori della
produzione (beni, servizi, forza lavoro e
capitali finanziari) tra aziende dello stesso
gruppo.
Il prezzo rappresenta infatti il punto di
partenza per l'individuazione della base
imponibile ai fini delle imposte dirette
La Convenzione Europea sul
transfer pricing (90/436)

In particolare, l'articolo 110, comma 7
del Tuir definisce che i componenti di
reddito derivanti da operazioni
infragruppo con società non
residenti nel territorio dello Stato
sono valutati in base al valore normale
dei beni ceduti e dei servizi ricevuti.
Correlative adjustment

Alla rettifica in ordine all’imponibile di
un’impresa di uno Stato membro
corrisponde una modifica di segno
opposto per la controparte che ha
partecipato alla negoziazione.
La Convenzione Europea sul
transfer pricing (90/436)
la procedura prevista dalla Convenzione consiste in:
1)
2)
3)
Notifica all’impresa della richiesta di voler applicare
le regole de t.p.;
Notifica di un ricorso entro i 3 anni dalla notifica
precedente; procedura amichevole da concludersi
in 2 anni;
Nomina di una Commissione che deve risolvere la
questione nel termine di 6 mesi.
Critiche a tale procedura
Disciplina procedimentale ma non
sostanziale.
=> Codice di condotta che fissa gli
standard

Direttiva n. 2003/48 (tassazione
europea del risparmio e degli
investimenti di capitale)
Disciplina dei redditi di capitale prodotti
in uno Stato membro ad opera di
residente in un altro Stato membro.
Informazioni di base relative ai
rapporti tra persone fisiche e
agenti pagatori poi trasmesse
all’Amm. Dello Stato di residenza del
beneficiario sostanziale.



Diversamente per i Paesi in cui vige il
segreto bancario => ritenuta a titolo
d’imposta.
E le persone giuridiche?
Perdite tranfrontaliere
Ruolo della giurisprudenza comunitaria.
Talora ha ritenuto incompatibile con
l’ordinamento comunitario la
legislazione che impedisce di utilizzare
le perdite della società controllata in
compensazione degli utili della società
controllante.

Direttiva sulla tassazione di
interessi e canoni (royalties)
La direttiva 2003/49 disciplina il regime
fiscale di interessi e canoni corrisposti
da una società ad altre società o stabili
organizzazioni di un medesimo gruppo,
con sede in Stati membri diversi.
Si prevede l’esenzione per i pagamenti
di interessi e canoni e la sola
tassazione nello Stato di residenza
del percettore, al fine di evitare la
doppia imposizione all’interno dei
gruppi societari.
Condizioni per usufruire
dell’esenzione





Partecipazione non inferiore al 25%.
Detenzione ininterrotta della partecipazione per un
periodo di almeno 2 anni.
Le partecipazioni o le quote devono riguardare una
società avente la forma di società di capitali.
La residenza di entrambe le società deve essere
fissata in uno Stato Europeo.
La società che percepisce il pagamento deve essere
l’effettiva beneficiaria.
Si vuole altresì evitare che, in un
mercato comune, le operazioni tra
società di Stati membri diversi siano
assoggettate ad un trattamento fiscale
meno favorevole di quello applicabile
tra società residenti nello stesso Stato
membro.
E’ prevista la clausola antiabuso.
L’esenzione non si applica

Per alcuni Stati che sono importatori
abituali di tecnologia per evitare
effetti negativi sul gettito fiscale.
Accordo del 2004 tra l’Unione
Europea e la Svizzera
Applicazione della direttiva madre-figlia e n. 2003/49
tra Società residente in Stato membro e Svizzera.
A condizione che ci siano gli stessi requisiti:






Partecipazione non inferiore al 25%.
Detenzione ininterrotta della partecipazione per un periodo di
almeno 2 anni.
Le partecipazioni o le quote devono riguardare una società avente la
forma di società di capitali.
La residenza di entrambe le società deve essere fissata in uno Stato
Europeo.
Entrambe le società devono essere assoggettate nei rispettivi Paesi alle
imposte sul reddito indicate dalla direttiva.
Prospettive di una tassazione societaria
armonizzata a livello europeo: base imponibile
comune e ravvicinamento delle aliquote
Ipotesi di individuazione di una base
imponibile comune per le attività
produttive svolte dalle imprese
comunitarie (passaggio dal piecemeal
approach al global approach).
La tassazione dei gruppi europei: il
progetto della base imponibile
comune
Il progetto di base imponibile
consolidata comune per le società
europee fa parte delle misure a lungo
termine su cui la Commissione Europea,
a partire dal 2001, ha concentrato la
propria azione di coordinamento in
materia di imposte dirette.
Il progetto nasce per eliminare gli
ostacoli fiscali che le imprese che
intendono svolgere attività economiche
in uno Stato membro dell’Unione
europea diverso da quello di residenza
incontrano, risultando, quindi,
svantaggiate rispetto a quelle che si
limitano ad operare nel territorio dello
Stato di residenza.
La Commissione (COM(2001)582) ha
ritenuto che i suddetti ostacoli di
natura fiscale rappresentino un
impedimento al buon funzionamento del
mercato interno, se non addirittura una
discriminazione, avendo l’effetto di
scoraggiare o comunque di rendere
meno attraente l’esercizio delle libertà
fondamentali garantite dal Trattato CE.
La Corte di Giustizia
La Corte di giustizia delle Comunità europee è
intervenuta più volte per censurare quegli
aspetti dei sistemi fiscali nazionali che
costituiscono una discriminazione o un
ostacolo all’esercizio delle libertà
fondamentali del Trattato, sebbene l’impatto
delle sue sentenze sui sistemi tributari
nazionali non può andare oltre quella che in
dottrina è stata definita "armonizzazione
negativa".
Quattro possibili soluzioni



La Commissione ha elaborato quattro
diverse possibili soluzioni
omnicomprensive, che si distinguono
per:
livello di integrazione;
complessità di adozione;
livello di consenso politico che
richiedono.


La prima soluzione si basa sul mutuo
riconoscimento delle regole
preesistenti nei singoli Stati.
Le altre tre si basano
sull’armonizzazione delle regole per
il calcolo della base imponibile delle
società.
Prima soluzione: Home state taxation (HST)
o imposizione secondo le regole dello Stato
dove la capogruppo risiede
Le società che operano in più di un
paese europeo possono calcolare la
base imponibile di gruppo utilizzando le
regole vigenti nel paese di residenza
della capogruppo.
La base imponibile viene poi ripartita fra
i paesi e ogni paese applicherà la
propria aliquota.
Segue…
Tale sistema prevede che la società
capogruppo adotti la normativa fiscale
del proprio Stato d’origine (Home State)
per determinare il reddito imponibile
realizzato dalle proprie branch e
subsidiary, indipendentemente dallo
Stato Membro nel quale queste sono
stabilite.
Segue…
La base imponibile viene, quindi, calcolata
secondo le regole di un unico sistema
tributario, quello dello Stato di residenza della
società madre.
Gli utili così determinati vengono poi ripartiti
tra i diversi soggetti (società capogruppo,
branch e subsidiary) e tassati nei rispettivi
Stati membri di localizzazione.
Vantaggi



Non necessaria armonizzazione delle
regole (si tratta del principale vantaggio in
quanto, a differenza delle altre soluzioni, il
sistema HST non richiede l’introduzione di
nuove regole, essendo fondato sul mutuo
riconoscimento di quelle preesistenti nei
singoli Stati).
Buona accettabilità politica per la
versione opzionale.
Possibile adozione tra un gruppo ristretto
di paesi.
Svantaggi



Discriminazione nei confronti delle
imprese che operano in uno stesso
Stato.
Richiesta di un elevato grado di
cooperazione tra autorità fiscali.
Necessità di mutuo riconoscimento dei
meccanismi di calcolo e imputazione
(ripartizione gettito).
Seconda soluzione: Common Base
Taxation (Ccctb) o base imponibile
comune consolidata



Soluzione opzionale e alternativa.
Le società che operano in più di un paese
europeo possono optare per un regime di
tassazione che prevede:
la determinazione di una base imponibile di
gruppo con regole comuni per tutti i paesi;
la base imponibile viene ripartita fra i paesi
secondo criteri da stabilire;
ogni paese applica la sua aliquota alla propria
quota di base imponibile.
Vantaggi


Trasparenza e uniformità di calcolo
della base imponibile.
Visione europea dell’attività economica
e del mercato.
Svantaggi



Difficoltà di definizione del nuovo codice
che si aggiunge ai 27 esistenti (uno per
ogni ordinamento esistente).
Discriminazione delle imprese che
operano in un solo Stato.
Necessaria introduzione di un autonomo
complesso di norme sulla
determinazione della base imponibile.
Terza soluzione: Singola base
imponibile armonizzata obbligatoria
Soluzione obbligatoria ed
esclusiva.
L’unica base imponibile armonizzata
obbligatoria si fonda su un sistema
unico e obbligatorio di tassazione in
base a regole comuni europee che
vanno a sostituire quelle nazionali
esistenti.
Principi su cui tale proposta si
fonda



Determinazione di una unica base
imponibile per tutte le imprese europee.
Base imponibile ripartita fra i paesi
secondo criteri da stabilire.
Applicazione da parte di ogni paese
della propria aliquota alla rispettiva
quota di base imponibile.
Vantaggi





Trasparenza nel calcolo della base
imponibile.
Riduzione degli oneri amministrativi.
Coerenza con il mercato unico.
Eliminazione delle barriere fiscali.
Eliminazione della competizione basata
su metodi di calcolo delle basi
imponibili.
Svantaggi


Difficile accettabilità di tale soluzione sul
piano politico.
Necessaria introduzione di un autonomo
complesso di norme sulla
determinazione della base imponibile.
Quarta soluzione: European Corporate
Incombe Tax (Eucit) o imposta sul reddito
delle società dell’Unione Europea
Soluzione obbligatoria, esclusiva, a
gestione centralizzata e con l’aliquota
d’imposta unica fissata a livello
comunitario.
Segue…
Tale sistema prevede l’introduzione nella
Comunità Europea di un’unica imposta sul
reddito (consolidato) delle società
multinazionali.
Con tale sistema sarebbe scelta la strada
della armonizzazione delle disposizioni
nazionali in materia di tassazione delle
società, con la previsione di un’unica base
imponibile e di un unico sistema a livello UE,
in sostituzione dei sistemi nazionali esistenti.
Vantaggi



Maggiore trasparenza.
Coerenza massima con il mercato unico.
Espressione di un passo significativo
verso una Europa federale.
Svantaggi


Come avviene per l’unica base
imponibile armonizzata obbligatoria:
Difficile accettabilità di tale soluzione sul
piano politico.
Necessaria introduzione di un autonomo
complesso di norme sulla
determinazione della base imponibile.
Fattibilità
La terza e la quarta proposta
sono state da subito scartate
dalla Commissione europea.
Ccctb e Hst
Nel 2003 la Commissione europea ha
confermato la strategia elaborata nel 2001
per la rimozione degli ostacoli di natura
fiscale al buon funzionamento del mercato
interno e, con particolare riferimento alle
soluzioni globali, ha deciso di concentrare i
propri sforzi su due delle quattro proposte:


Home state taxation (Hst)
Ccctb.