Principi di
determinazione del
reddito d’impresa
A cura della Dott.ssa Francesca Stradini
Università di Urbino “Carlo Bo”
….
• La determinazione del reddito ai fini IRES è diversa a
seconda del soggetto passivo che si considera
• Possiamo infatti distinguere tra:
1. società ed enti commerciale residenti (capo II)
2. enti non commerciali residenti (capo III)
3. Società ed enti commerciali non residenti
(capo
IV)
4. Enti non commerciali non residenti (capo V)
Societa’ ed enti commerciali residenti
(capo II)
• Chi sono
• Reddito complessivo = reddito d’impresa (art. 81 TUIR)
“il reddito complessivo delle società e degli enti commerciali di cui
alle lettere a) e b) del comma I dell’art. 73, da qualsiasi fonte
provenga, è considerato reddito d’impresa ed è determinato secondo
le disposizioni di questa sezione”.
Quindi principio di attrazione → criterio formale
Per il solo fatto che si ha una società o un ente commerciale → il
reddito è d’impresa, tutto viene attratto nel reddito d’impresa
….
•
1.
2.
3.
Regole di determinazione del reddito d’impresa:
Punto di partenza: risultato dal bilancio civilistico →
problema inquinamento – disinquinamento del bilancio
Variazioni in aumento ed in diminuzione
Principi generali ai fini fiscali per tale determinazione
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Punto di partenza: risultato da bilancio civilistico
problema: inquinamento / disinquinamento fiscale del
bilancio
norma di riferimento: art. 109, IV co → problema che riguarda
la generalità dei soggetti passivi titolari del reddito d’impresa
….
Infatti con Riforma del diritto societario (L. n. 366/2001)
abolizione di ogni interferenza tra bilancio e disciplina del
reddito d’impresa
=
Abrogazione dell’u.c. dell’art. 2426 C.C. → si esclude la
legittimità di “inquinamenti” nel C/E e nello S.P. per
“rettifiche di valore e acc.ti esclusivamente in
applicazione di norme tributarie”
….
↓
Ciò implica correzione del principio relativo alla deducibilità
delle componenti negative del rd subordinata alla previa
imputazione a C/E
tuttavia questo non ha determinato
adozione del DOPPIO BINARIO – ovvero eliminazione di
qualsiasi dipendenza del rd fiscale da utile civilistico
….
ma anzi si è ribadita la connessione tra la deducibilità e la
previa imputazione a C/E : art. 109, IV co, primo periodo
ma poi era prevista una deroga: lett. B) per “amm.ti di
beni materiali e immateriali, le altre rettifiche di valore e
gli acc.ti” (come art. 75 previgente)
(da notare oggi soppresso dal periodo d’imposta ss a
quello in corso al 31/12/2007)
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COSA SIGNIFICA ?
• principio di previa imputazione a C/E continuerà ad
applicarsi a
1) spese in senso stretto (C per beni – servizi ad utilità
annuale)
2) oneri fiscali, contributivi e di utilità sociale
3) minusvalenze, sopravvenienze passive, perdite
realizzate
• poi componenti negative diverse che concorrono al rd
tramite amm.ti, rettifiche di valore e acc.ti
….
• Infatti lett. b) non richiamava specifiche componenti negative ma le
tecniche (amm.ti, rettifiche di valore, acc.to) con cui le stesse sono
determinate e concorrono al rd
quindi è un generico richiamo ai costi “stimati” in quanto la
determinazione di tale costo dipende da un procedimento
- volto a “spalmarlo”- ripartirlo in più anni in quanto a utilità
pluriennale
- volto a rilevare perdita certa o probabile di cui non è determinato o
l’ammontare o la data di sopravvenienza
- volto a considerare la durevole riduzione di valore di elementi
dell’attivo
….
• Ambito oggettivo: ciò vale solo per alcune componenti negative
come si può ricavare da diversi elementi:
1. per carattere derogatorio della disposizione (e in quanto tale si ha
una riduzione del campo di applicazione materiale)
2. per condizioni di deducibilità dei costi indipendentemente da
imputazione a C/E
=
è previsto un meccanismo per garantire che Utili e riserve
corrispondenti ai costi dedotti ma non imputati a C/E non siano
distribuiti o se distribuiti siano soggetti ad imposta
Principi generali per la determinazione del reddito d’impresa
a)
Principio della competenza (art. 109, I co)
“i ricavi, le spese e gli altri componenti positivi e negativi,
per i quali le precedenti norme non dispongono
diversamente, concorrono a formare il rd nell’esercizio di
competenza”
….
- guarda alla rilevanza delle componenti del reddito dal punto di vista
temporale
- le componenti concorrono a formare il reddito d’impresa nell’esercizio di
maturazione ovvero quando si perfezionano le operazioni da cui derivano
- si distingue dal principio di cassa che invece fa riferimento al momento del
pagamento o dell’incasso
- deroghe al principio di competenza (con conseguente applicazione del
principio di cassa) per:
compenso spettante agli amministratori
percezione dei dividendi
ma si tratta di limitate ipotesi predeterminate o tassativamente indicate dal
legislatore
….
- vengono stabiliti anche gli eventi in cui il principio si ritiene perfezionato:
per le cessioni di beni
mobili: data della consegna o della spedizione
immobili: data delle stipula dell’atto
per le prestazioni di servizi: momento dell’ultimazione della prestazione (e
non dell’incasso come avviene ai fini IVA)
ad eccezione dei:
- rapporti di mutuo
- assicurazione
- locazione
per i quali vale il principio di maturazione dei frutti civili.
….
- tale principio è inderogabile sia per il contribuente che
per l’A.F. :
di conseguenza se il contribuente omette di dichiarare un
costo o un ricavo in violazione di tale principio può solo
rettificare la dichiarazione di quel periodo d’imposta e
nei limiti tassativamente indicati, ma non usufruire della
dichiarazione del periodo d’imposta successivo.
…..
b)
Principio della certezza e della obiettiva determinabilità
“tuttavia i ricavi, le spese e gli altri componenti di cui nell’esercizio di
competenza non sia ancora certa l’esistenza o determinabile in modo
obiettivo l’ammontare concorrono a formarlo nell’esercizio in cui si
verificano tali condizioni.”
(art. 109, comma I, secondo periodo)
……
certezza e obiettiva determinabilità al fine di
- escludere dal rd i componenti solo stimati (che invece
rilevano ai fini del bilancio civilistico se attendibili)
- certezza del prelievo
→ componenti stimati sono oggetto delle variazioni
per la
determinazione del rd imponibile
→ rilevano se e solo nell’esercizio in cui diventano
certi ed oggettivamente determinabili
…..
c)
Principio di inerenza
- Rapporto tra componenti negative del rd e attività d’impresa
- Valutata non a priori ma caso per caso
- Le spese, gli oneri e tutti gli elementi di costo sono deducibili solo se
hanno un collegamento significativo
→ con l’attività dell’impresa
→ nella misura in cui si riferiscono a ricavi o altri proventi che
concorrono alla formazione del rd
- La deducibilità è connessa alla sfera imprenditoriale ed è volta ad
escludere tutto ciò che esula dalla finalità imprenditoriale (scelte,
investimenti, spese personali o comunque extra-imprenditoriali)
(ciò vale anche per la categoria del rd da lavoro autonomo e ai fini IVA)
….
c)
-
1.
2.
3.
Principio dell’imputazione
riguarda la deducibilità delle componenti negative
Sono deducibili solo se e nella misura in cui sono imputate a
conto economico (+ problema del disinquinamento)
Quindi
Deducibili previa imputazione a C/E :
Spese in senso stretto (costi ad utilità annuale)
Oneri fiscali, contributivi e di utilità sociale
Minusvalenze, sopravvenienze passive, perdite “realizzate”
….
- Per componenti negative diverse dalle precedenti che
concorrono al rd tramite amm.ti, rettifiche di valore e
acc.ti
1. no previa imputazione a C/E
2. ma con condizione: copertura di tali costi dedotti
extra-contabilmente in Riserve – utili portati a nuovo
coma da S.P.
(da notare che questa seconda parte è abrogata)
….
- Ma eccezioni:
1 deducibilità per disposizioni di legge
2 relativamente a componenti negative iscritte in un C/E di
esercizio precedente
3 per spese e altri oneri afferenti ricavi e altri elementi che
concorrono a formare il rd se risultano da elementi certi e
precisi
….
•
1.
2.
3.
Norme generali sulle valutazioni :
VALORE FISCALE dei beni d’impresa
costo fiscale: comprensivo di oneri accessori di diretta
imputazione o rivalutazioni al netto delle quote di amm.to
Principio di continuità → dei valori fiscali nel tempo
tutte le disposizioni in tema di fuoriuscita dei beni dall’impresa e
a cui si fa riferimento per fattispecie più complesse per ridurre
doppie imposizioni o salti d’imposta
VALORE NORMALE → art. 9 TUIR
per determinare costo dei beni – servizi in natura
Enti non commerciali residenti
(capo III)
• Art. 143
il rd complessivo = somma di tutte le categorie di rd ovunque
prodotti e qualunque ne sia la destinazione
quindi si guarderà alle diverse categorie di rd ed ai relativi
principi di determinazione
Società ed enti commerciali non residenti
(capo IV)
• Il rd complessivo è dato dai soli rd prodotti nel territorio
dello Stato
• Occorre tuttavia distinguere:
Se c’è s.o. nel territorio dello Stato → rd d’impresa
Se non c’è → rd complessivo è dato e determinato dalle
diverse categorie reddituali secondo i criteri di
collegamento territoriale della relativa categoria di
reddito
Enti non commerciali non residenti
(capo V)
• Rd complessivo è dato dai soli rd prodotti nel territorio
dello Stato (art. 153)
• Somma di tutti rd delle diverse categorie reddituali ma
prodotti in Italia secondo i criteri di collegamento
territoriale di cui all’art. 23 TUIR
• Se c’è svolgimento di un’attività commerciale in Italia
mediante s.o. si applica l’art. 144: rd d’impresa con i
relativi principi di determinazione