L’imposta di registro nelle
Università
Corso base Isoiva
Terrasini (PA), 7-8-9 Settembre 2010
Premessa
• Si farà un inquadramento generale con
riferimento soprattutto ai contratti che non
realizzano cessione o locazione di immobili che
sono disciplinati, ai fini dell’imposta di registro, in
maniera molto complessa a seguito della legge
223/2006
• Si dà inoltre per scontato (vedi slides sull’attività
commerciale) che l’Università sia ente non
commerciale non equiparabile allo Stato ai fini di
nessuna imposta-
Concetti fondamentali
 Registrazione in termine fisso: atti descritti nella parte I della Tariffa
allegata al DPR 131/1986 sono da registrare entro 20 giorni dalla stipula se
formati in Italia e 60 giorno se formati all’estero (art 13)
 Registrazione in caso d’uso: sono soggetti a registrazione solo quando siano
depositati presso una Pubblica Amministrazione e sono contenuti nella
Tariffa parte II
 Registrazione in misura proporzionale: vi sono atti descritti nella Tariffa –
parte prima e seconda - dove l’imposta di registro è dovuta in proporzione al
valore dell’atto
 Registrazione in misura fissa: vi sono atti descritti nella Tariffa – parte prima
e seconda – dove l’imposta è dovuta in termini di importo fisso,
generalmente 168 euro.
Scritture private non autenticate soggette ad IVA
Se l’atto è sotto forma di scrittura privata non autenticata ed è soggetto ad
IVA (anche se non espone l’imposta per le disposizioni in materia di
territorialità) , in quanto ha carattere sinallagmatico, esso :
 e’ registrabile solo in caso d’uso (articolo 5 comma 2 DPR 131/1986)
 se registrato , poiché ad es. depositato presso la cancelleria del tribunale,
esso lo è in misura fissa di 168 euro (art.2 Tariffa – Parte Seconda – Atti
soggetti a registrazione solo in caso d’uso).
 Attenzione: tutte le disposizioni dell’atto devono essere soggette ad IVA
altrimenti la registrazione avviene in termine fisso con imposta
proporzionale sulle disposizioni non soggette ad IVA (Risoluzione
Ministeriale 8 Aprile 1995 n.86.E.IV-8-112)
 Se l’atto soggetto ad IVA è sotto forma di atto pubblico o di scrittura
privata autenticata la registrazione avviene in termine fisso ed in misura
fissa.
Atti a contenuto patrimoniale
• Ogni atto che contenga un importo, e non sia
sinallagmatico,
è potenzialmente da
considerarsi a contenuto patrimoniale
• L’articolo 9 della tariffa – parte prima –
allegata al TU Registro , dispone la
registrazione in termine fisso dell’atto con
aliquota proporzionale del 3% del valore
dell’atto.
Un interpello significativo
• Interpello dell’ Università di Pisa risposto dall’Agenzia delle
Entrate Regionale della Toscana con prot.911-5698-20 in
materia di applicazione dell’ imposta di registro su
convenzione:
• “gli stessi devono ritenersi soggetti a registrazione in
termine fisso con l’applicazione dell’imposta di registro con
l’aliquota del 3% ai sensi dell’articolo 9 della tariffa – parte
prima – allegata al DPR 131/1986 (atti diversi da quelli
altrove indicati aventi per oggetto prestazioni a contenuto
patrimoniale), nell’ipotesi in cui comunque vi sia
un’obbligazione di pagamento relativa alla corresponsione
del contributo..senza..che si instauri un rapporto
sinallagmatico.”
Il contenuto patrimoniale (per atti contenenti
disposizioni non soggette all’IVA)
• Se vi è contenuto patrimoniale vi è una tassazione
proporzionale ai sensi dell’articolo 9 della tariffa parte prima
annessa al DPR 131/1986 in materia di registro
• Se non vi è contenuto patrimoniale allora la registrazione
,può avvenire in due modi:
 - atto pubblico o scrittura privata autenticata registrazione
in termine fisso in misura fissa di 168 euro (art.11 della Tariffa
– Parte prima annessa al Dpr 131/1986)
 - scrittura privata non autenticata  registrazione solo in caso
d’uso ed in misura fissa (art. 4 tariffa – Parte Seconda annessa
al Dpr 131/1986)
Che cos’è il contenuto
patrimoniale? - 1
• Concetto
sfuggente
ma
concretamente in due risoluzioni:
precisato
 Risoluzione Agenzia delle Entrate nr. 108/E
del 4 luglio 2001
Risoluzione Agenzia delle Entrate nr. 472/E del
3 dicembre 2008
Che cos’è il contenuto
patrimoniale? - 2
• “Assumendo l’esclusione del contributo dal campo di
applicazione dell’IVA , per quanto riguarda il trattamento
tributario della convenzione fra gli enti pubblici
interessati, ai fini dell’imposta di registro, occorre
individuare l’oggetto della convenzione stessa (relativo o
meno a prestazioni a contenuto patrimoniale)”
(Ris.472/2008)
• “ si ritiene che , qualora l’incarico sia conferito per
l’esecuzione di compiti istituzionali , l’atto relativo non
abbia contenuto patrimoniale” (Ris. 108/2001)
La gestione immobiliare
Le locazioni e le cessioni di immobili devono
essere assoggettate ad IVA qualora siano poste in
essere nell’ambito di attività commerciale o
agricola.
Nel caso in cui l’immobile sia afferente le proprie
attività istituzionali il corrispettivo non è soggetto
ad IVA trattandosi di una utilizzazione orientata al
seimplice sfruttamento economico di beni
patrimoniali e non esercizio di impresa (C.M. 32/E
21 Giugno 1991)
Rolando Vivaldi - [email protected]
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La riforma del regime IVA in edilizia
 Il DL 4 luglio 2006 nr.223, convertito con modificazioni
dalla legge 248 dell’ 11.8.2006 ha introdotto modifiche
rilevanti al regime IVA degli immobili introducendo una
netta distinzione, in materia di cessioni e locazioni, tra
fabbricati abitativi (categoria catastale A escluso A10) e
fabbricati strumentali (categorie catastali diverse da A).
 Nel settore abitativo è esteso il regime di esenzione
mentre si restringe nel settore degli immobili strumentali
come da schemi delle seguenti slides.
 La rilevanza delle disposizioni riguarda i fabbricati degli
enti pubblici in regime di impresa.
 Ampio commento delle disposizioni nella fondamentale
circolare 27/E del 4 Agosto 2006
Rolando Vivaldi - [email protected]
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Cessioni di fabbricati abitativi
Operazione
IVA
Registro
Cessioni da imprese che
commercializzano immobili e da
imprese costruttrici dopo 4 anni
ultimazione lavori. Dall’1.1.2007 i
fabbricati realizzati in attuazione di
PEP se locati per almeno 4 anni
possono essere ceduti con I VA al 4%
(prima casa) ,10% (Tupini ed altro)
Esenti
4% prima 168 euro + 168 euro se prima
casa
casa
7% se non
prima casa
In tutti gli altri casi:
1%
Ipotecaria:2%
soggetti
Catastale: 1%
che
effettuano
rivendita
Cessioni da soggetti diversi dai
costruttori o da soggetti che vi hanno
eseguito interventi di recupero
edilizio
Esenti
3%
Prima casa
7%
Negli altri
casi
Rolando Vivaldi - [email protected]
Ipotecaria e catastaleCe
Ipotecaria:2%
Catastale: 1%
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Circolare 10/E del 12 Marzo 2010
 Circolare che puntualizza alcuni principi derivanti dall’art.20
del DPR 131/1986:
 In presenza di una pluralità di disposizioni contrattuali occorre
distinguere a seconda che diano vita ad un mero
collegamento negoziale, in quanto rette da cause distinte,
ovvero..integrino un atto complesso riconducibile ad un’unica
causa”
 La Cassazione con sentenza 8142 ha precisato che “l’atto
complesso va assoggettato a tassazione come se l’atto
contenessse la sola disposizione che dà luogo all’imposizione
più onerosa,in quanto le varie disposizioni sono rette da
un’unica causa e derivano…le une dalle altre…le disposizioni
che danno vita ad un collegamento negoziale in quanto rette
da cause distinte sono soggette ognuna ad utonoma
tassazione”
E quindi nel caso di cessione di immobile ad uso abitativo e di
più pertinenze……
 Cessione di immobile e pertinenze effettuata dall’impresa
costruttrice o dall’impresa che vi ha eseguito gli interventi di
cui all’ art. 31 , primo comma, lettere c), d) ed e) della legge
457/1978 e rivendute prima di quattro anni dalla data di
ultimazione dell’intervento:
 - Imponibilità IVA
 - Alternatività con registro ex-art. 40 TUR e imposta applicata
in misura fissa pari ad euro 168,00
 -Applicazione una sola volta dell’imposta (negozio complesso)
indipendentemente dalle pertinenze trasferite
 Ipotecarie e catastali (art.1 Tariffa allegata D.lgs 347/1990) in
misura fissa
Cessioni di fabbricati strumentali
Operazione
IVA
RegistroA
rt.40
DPR
131/86
Ipotecaria e catastale
Artt.10 D.lgs 347/1990 e 1bis tariffa
Cessioni di fabbricati strumentali da ditta non costruttrice a
soggetto IVA con pro-rata>25% in assenza di opzione (se
opzione si applical’IVA 20%)
Esenti
168 euro
Ipotecaria: 3%
Catastale: 1%
168 euro
Ipotecaria:3.%
Catastale: 1.%
Cessioni da imprese costruttrici o da imprese che vi hanno
eseguito interventi di cui all’art. 31 primo comma lettere c)
d) e) della legge 457/78 entro i quattro anni dai lavori
10%
(legge Tupini o
ristrutt.)
20%
altri casi
Cessioni da imprese costruttrici o da imprese che vi hanno
eseguito interventi di cui all’art. 31 primo comma lettere c)
d) e) della legge 457/78 verso soggetti passivi di imposta
con diritto alla detrazione sugli acquisti inferiore al 25%
10%
(legge Tupini o
ristrutt.)
20% altri casi
168 euro
Ipotecaria: 3%
Catastale: 1%
Cessioni da imprese costruttrici o da imprese che vi hanno
eseguito interventi di cui all’art. 31 primo comma lettere c)
d) e) della legge 457/78 verso cessionari che non agiscono
nell’esercizio di impresa, arte o professione
10%
(legge Tupini o
ristrutt.)
20% altri casi
168 euro
Ipotecaria: 3%
Catastale: 1%
Cessioni da imprese costruttrici o da imprese che vi hanno
10%
168 EURO
eseguito interventi di cui all’art. 31 primo comma lettere c)
(legge Tupini o
d) e) della legge 457/78 oltre i 4 anni per le quali nel
ristrutt.)
relativo atto il cedente abbia espressamente manifestato
20% altri casi
l’opzione per l’imposizione
(se il cedente non opta per l’applicazione dell’IVA:Iva
esente,Registro 7%, Ipotecaria 3%,Catastale 1%) Rolando Vivaldi - [email protected]
Ipotecaria: 3%
Catastale: 1%
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Locazione e affitto di fabbricati non strumentali
Operazione
IVA
Registro
Locazioni abitative dopo quattro anni dal
compimento dei lavori
Esenti
2%
Locazioni abitative entro quattro anni dal
compimento dei lavori per interventi di edilizia
convenzionata e a condizione che il contratto
abbia durata in inferiore a quattro anni
Imponibili
al 10%
168 euro
Rolando Vivaldi - [email protected]
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Locazione e affitto di fabbricati strumentali
Operazione
IVA
Registro
Locazioni fabbricati strumentali
Esenti
1%
Locazioni:
a. Con opzione di imponibilità
b. Il locatario non è soggetto IVA
c. Il locatario è soggetto IVA ma non può recuperare
più del 25% di IVA sugli acquisti
20%
1%
Art.40 DPR
131/1986; art.5
della Tariffa
parte prima
allegata allo
stesso
Rolando Vivaldi - [email protected]
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Lo scambio di corrispondenza
 Gli atti scambiati per corrispondenza sono soggetti a registrazione
solo in caso d’uso: così dispone l’art. 1 della Tariffa – Parte II
annessa al DPR 131/86
 Gli atti si intendono formati per corrispondenza quando risultano
dallo scambio di proposta ed accettazione : quando, in altre parole,
non risultano da un documento unitario cui le parti hanno
contestualmente apposto la sottoscrizione.
 Il consiglio quindi è di considerare scambio di corrispondenza solo i
contratti scambiati via PEC
 Analoga disposizione in materia di imposta di bollo è prevista
dall’art. 24 della tariffa, Parte seconda, allegata al DPR 642/72
Lo scambio via mail
Sono pochi ed incerti i contributi della dottrina ed
anche dell’Agenzia delle Entrate sul punto.
Comunque:
 I contratti telematici sono contratti a tutti gli effetti perfetti
se scambiati con apposizione di firma digitale: essi hanno
valore di scrittura privata non autenticata
 Nel corso della diretta Map del 23 Settembre 2010 (i
moduli di formazione dei dottori commercialisti) è stato
confermato dall’Agenzia delle Entrate che i contratti di
locazione di immobili scambiati tramite la restituzione da
parte del cliente di un format di accettazione della
proposta anche via mail, costituiscono scambi di
corrispondenza.
I trasferimenti a favore dell’ Università
 Il testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta sulle
successioni e donazioni
, D.lgs 346/1990i
prevede:
 “Non sono soggetti all’imposta i trasferimenti a favore dello
Stato, delle regioni, delle provincie e dei comuni, né quelli a
favore di enti pubblici e di fondazioni o associazioni
legalmente riconosciute che hanno come scopo esclusivo
l’assistenza, lo studio, la ricerca scientifica, l’educazione,
l’sistruzione o altre attività di pubblica utilità…”
 “Gli atti che hanno per oggetto trasferimenti di cui all’art. 3
sono registrati gratuitamente…”
Concludendo
Se c’è il sinallagma c’è l’IVA e la registrazione avviene
in caso d’uso in base al principio di alternatività tra
IVA e Registro di cui all’articolo 40 e 5 comma 2 del
DPR 131/1986
I trasferimenti da soggetti privati, specie di natura
societaria, sono sempre “sospetti” : spesso hanno un
contenuto “parasinallagmatico” per cui se ne
consiglia la registrazione
I trasferimenti non sinallagmatici da enti pubblici
possono usufruire del regime della registrazione in
caso d’uso o – residualmente – registrazione gratuita.