A.L Servizi s.r.l.
Via Bergamo n. 25 – 24035 Curno ( Bg)
P.Iva e C.F. 03252150168
Tel. 035.4376262 - Fax 035.62.22.226
E-mail:[email protected]
Reg.Imprese di Bergamo n. REA 362371
Dicembre
28.12.2009
A cura di Antonella Gemelli
Le Guide operative
Guida al visto di conformità ai fini delle
compensazioni dei crediti Iva superiori a € 15.000
le istruzioni per gli intermediari alla luce della circolare n.57/E/2009
La stretta sulle compensazioni Iva, introdotta dall'articolo 10 del Dl 78/2009, che si inserisce
nella lotta alla frode, in particolare, all'utilizzo di falsi crediti Iva, prevede che dal 1° gennaio
2010 la compensazione del credito Iva annuale nel modello di versamento F24, per
importi oltre 10mila euro, può essere eseguita dal giorno 16 del mese successivo a
quello di presentazione della dichiarazione annuale. La novità va a incidere sulle
compensazioni esterne o così dette orizzontali senza incidere nella possibilità di utilizzare
liberamente il credito Iva 2009 nelle liquidazioni periodiche del 2010, mensili o trimestrali. Ne
consegue che dato che il modello Iva 2010, relativo al periodo d'imposta 2009, può essere
presentato in forma autonoma da febbraio, fino al 15 marzo 2010 non possono essere
effettuate compensazioni esterne utilizzando il credito Iva 2009. L'ulteriore novità riguarda
l'obbligo di disporre di una dichiarazione Iva sottoposta a visto di conformità da
parte di un soggetto abilitato (articolo 35, comma 1, lettera a), Dlgs 241/1997) nell'ipotesi
in cui la compensazione riguardi crediti Iva per oltre 15mila euro. In alternativa al
visto di conformità, per le società ed enti la dichiarazione Iva va sottoscritta oltre che dal
rappresentante legale anche da coloro che sottoscrivono, se prevista, la relazione di revisione.
L’Agenzia delle entrate con la Circolare n.57/E del 23 dicembre 2009 ha precisato quali
sono gli adempimenti e le procedure da seguire per il rilascio del visto di conformità a partire,
appunto, dal 1° gennaio 2010. Nella presente guida operativa si intende dare rilievo,
non tanto a come opera il nuovo sistema delle compensazioni dei crediti Iva superiori a
10.000 Euro, per i quali si è ancora in attesa di precisazioni e chiarimenti da parte dell’Agenzia
delle Entrate quanto appunto agli aspetti legati al rilascio del visto di conformità per
compensazioni del credito Iva annuale per importi superiori a 15.000 Euro.
1
I diritti di traduzione, di riproduzione e di adattamento totale o parziale e con qualsiasi mezzo (comprese le
copie fotostatiche, i film didattici e i microfilm) sono riservati per tutti i paesi.
L’elaborazione dei testi anche se curata con scrupolosa attenzione, non può comportare specifiche
responsabilità per eventuali involontari errori o inesattezze.
Testo chiuso in redazione il 28 dicembre 2009
Copyright© La lente sul fisco
2
Indice
Il visto di conformità per crediti Iva superiori a € 15.000

Le compensazioni dei crediti Iva dal 1° gennaio 2010
Pag.
5

Soggetti legittimati al rilascio del visto di conformità
Pag.
6

Sottoscrizione della dichiarazione da parte di soggetti che
esercitano il controllo contabile
Pag.
8

Soggetti ESCLUSI dal rilascio del visto di conformità
Pag.
9

I requisiti soggettivi dei soggetti abilitati al visto di conformità
Pag. 10

Tipologie di soggetti alle quali è possibile rilasciare il visto di conformità:
la differenza tra CAF e professionisti
Pag. 10
Adempimenti preliminari a carico dei professionisti

Esclusione dagli adempimenti preliminari a carico dei soggetti che
esercitano il controllo contabile
Pag. 12

La comunicazione e i dati che deve contenere
Pag. 12

I documenti da allegare alla comunicazione
Pag. 14

Polizza assicurativa
Pag. 14

Comunicazioni successive variazioni
Pag. 16

Rinnovo della polizza e pagamento dei premi
Pag. 16

Esonero dalla richiesta
Pag. 16

Fac-simile di richiesta e dichiarazione sostitutiva
Pag. 17

Iscrizione presso l’albo dei soggetti abilitati al rilascio del visto di conformità Pag. 20

La data dalla quale il professionista può prestare assistenza fiscale
Pag. 20
Attività necessarie al rilascio del visto di conformità

Documentazione da controllare
Pag. 20

Attività NON necessarie per il rilascio del visto di conformità
Pag. 25

Cosa intendere per valutazioni di merito
Pag. 25
Predisposizione della dichiarazione e tenuta delle scritture contabili
Pag. 27


Scritture contabili tenute da un soggetto che non può apporre il visto
di conformità
Pag. 28
Visto apposto dal Responsabile del CAF
Pag. 29
3

Visto apposto da un professionista
Pag. 29

I Casi
Pag. 29

Contabilità di rilevanti dimensioni
Pag. 31
Le sanzioni per il rilascio infedele del visto di conformità

Condizioni di punibilità

Discordanza tra quanto attestato e i dati emersi a seguito della liquidazione
Pag. 32
o controllo
Pag. 33

Importo delle sanzioni
Pag. 35

Estensione del regime delle sanzioni amministrative tributarie
Pag. 35

Il ravvedimento operoso per i professionisti o CAF
Pag. 35

Il ravvedimento operoso per il contribuente
Pag. 36
 Contestazione e irrogazione delle sanzioni
Pag. 37

Pag. 38
Integrazione o modifica dell’atto di contestazione
 Sospensione cautelativa
Pag. 40

Pag. 40
Caf - revoca dell’autorizzazione all’attività di assistenza
Compilazione del quadro della dichiarazione Iva

CAF o professionisti
Pag. 41

Sottoscrizione da parte dell’organo di controllo
Pag. 42
APPENDICE
Pag. 43
Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 57 /E del 23 dicembre 2009
Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 21/E del 4 maggio 2009
Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 11/E del 19 febbraio 2008
Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 52/E del 27 settembre 2007
Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 13/E del 6 aprile 2006
Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 134/E del 17 giugno 1999
4
Visto di
conformità
per crediti Iva
superiori a
15.000 €
Dal 1° gennaio 2010, ai sensi dell'art. 10 del D.L 78/2009 la compensazione
così detta orizzontale dei crediti Iva annuali o infrannuali per importi
superiori a 10 mila euro annui, può essere effettuata solo dal giorno 16 del
mese successivo a quello di presentazione della dichiarazione annuale o
dell'istanza trimestrale (mod. TR) da cui emerge il credito.
La compensazione del credito annuale per importo superiore a 15 mila
euro
è
subordinata,
inoltre,
all'apposizione,
sulla
corrispondente
dichiarazione annuale, del visto di conformità o, in alternativa, della firma
anche da parte dei soggetti incaricati del controllo contabile di cui all'art. 2409bis c.c., attestante l'esecuzione dei controlli previsti dall'art. 2, comma 2, del dm
164/99.
Compensazioni di crediti Iva
Le
compensazioni
dei crediti Iva
dal 1° gennaio
dal 1° GENNAIO 2010
2010
In presenza di un credito La
compensazione
IVA di importo pari o credito
inferiore a € 10.000
IVA
trimestrale
del La
annuale
per
importi importi superiori a €
15.000 annui può essere
alla annui ma inferiori a € effettuata a partire dal 16
compensazione,
15.000
può
essere del
mese
ovvero sono applicabili effettuata a partire dal quello
le
consuete
previste
regole giorno
per
compensazione
crediti
del
o credito IVA annuale per
non è prevista alcuna superiori a € 10.000
limitazione
compensazione
tributari
previdenziali.
16
del
mese della
la successivo a quello di
dei presentazione
/ dichiarazione
di
successivo
a
presentazione
dichiarazione
annuale e necessita del
della rilascio
annuale
del
visto
di
o conformità da parte di
dell’istanza trimestrale.
un soggetto abilitato.
Per la compensazione di crediti Iva per oltre 10 mila
euro annui, le deleghe di versamento dovranno
passare obbligatoriamente per il tramite del
servizio telematico dell'Agenzia delle entrate
(Entratel o Fisconline).
5
Per
i
contribuenti
che È quanto prevede il provvedimento firmato dal
effettuano compensazioni direttore dell'Agenzia delle entrate il 21 dicembre
di crediti Iva inferiori a 2009 nel quale è precisato che per fruire dei crediti
10
mila
euro
o
più Iva
i
modelli
F24
esattamente fino a tale esclusivamente
importo
è
consentito
l’utilizzo
devono
online
sia
essere
trasmessi
direttamente
dai
ancora contribuenti, attraverso i canali telematici Entratel o
dei Fisconline,
sia
facendo
ricorso
agli
intermediari
servizi di home banking o abilitati al canale Entratel.
di remote banking
E’
esclusa
versamenti
disposizione
la
possibilità
attraverso
da
di
gli
banche
e
ricorrere
F24
poste
a
messi
a
con
le
procedure di home banking.
Nel presente approfondimento si intende dare rilievo, non tanto a come opera il
nuovo sistema delle compensazioni dei crediti Iva superiori a 10.000 Euro, per i
quali si è ancora in attesa di precisazioni e chiarimenti da parte dell’Agenzia delle
Entrate quanto agli aspetti legati al rilascio del visto di conformità per
compensazioni del credito Iva annuale per importi superiori a 15.000 Euro.
Per il rilascio del visto di conformità devono, infatti, essere rispettati tutti i
requisiti
e
gli
adempimenti
previsti
in
materia, che costituiscono un
necessario presupposto; in particolare, occorre:
 rientrare tra le categorie previste dalla legge che possono rilasciare il
visto;
 stipulare un’apposita polizza assicurativa per la responsabilità civile;

effettuare
un’apposita
comunicazione
preventiva
alla
Direzione
Regionale delle Entrate (DRE) competente, al fine di essere iscritti in un
apposito Elenco.
La presente guida intende quindi riepilogare la disciplina del visto di
conformità, con particolare riguardo a quanto chiarito dall’Agenzia delle Entrate
con la circolare n. 57/E del 23 dicembre 2009.
Soggetti
legittimati al
rilascio del
visto di
conformità
Innanzitutto è stato precisato l’ambito dei soggetti legittimati al rilascio del
visto di conformità, anche se su tale aspetto era già intervenuta una
risposta, a un question time svoltosi il 16 dicembre 2009, in commissione
6
Finanze alla Camera, del sottosegretario all'Economia e alle Finanze, Daniele
Folgora.
L’ambito dei soggetti legittimati al rilascio del visto di conformità ha,
suscitato, oltre che diverse polemiche, soprattutto dubbi circoscritti alla modifica
apportata in sede di conversione del D.L 78/2009.
L'articolo 10 nel testo originario, attribuiva il potere del rilascio del visto di
conformità, di cui all'articolo 35, comma 1, lettera a), del D.Lgs, n. 241 del
1997, esclusivamente ai soggetti contemplati dall'articolo 3, comma 3, lettera
a),
del
DPR
n.
322/1998,
ossia
agli
iscritti
nell'albo
dei
dottori
commercialisti ed esperti contabili e nell'albo dei consulenti del lavoro.
Con la modifica apportata in sede di conversione del D.L 78/2009 (legge 3
agosto 2009, n. 102), è stato eliminato il rinvio all'articolo 3, comma 3, lettera
a), del predetto DPR n. 322/ 1998.
Ai fini dell'individuazione dei soggetti competenti a rilasciare il visto di
conformità, assume, pertanto, rilevanza non già l'articolo 3, comma 3, del citato
DPR, ma l'articolo 35 del D.Lgs n. 241/ 1997, cui l'articolo 10, comma 7, della
legge di conversione n. 102 del 2009, nel testo attualmente vigente, rinvia.
In sostanza possono rilasciare il visto di conformità:
SOGGETTI ABILITATI
AL RILASCIO DEL VISTO DI CONFORMITA’
 professionisti intermediari abilitati iscritti all’Albo dei Dottori
Commercialisti ed Esperti Contabili.
OSSERVA
La circolare n. 13/E del 06/04/2006 e ora la circolare n.57/E/2009 hanno
precisato che nell’ipotesi di associazioni professionali, nella comunicazione
devono essere indicati, oltre i dati del singolo professionista richiedente anche
i dati dell’associazione di cui il professionista fa parte. Al riguardo, si
specifica
che
è il
singolo professionista
ad
essere iscritto nell’elenco
informatizzato e conseguentemente abilitato al rilascio del visto di conformità,
pertanto, ogni altro professionista appartenente all’associazione che non sia
personalmente iscritto nell’elenco degli abilitati tenuto dalle Direzioni regionali
7
non è autorizzato ad apporre il visto di conformità.
 professionisti intermediari abilitati iscritti all’Albo dei Consulenti
del Lavoro;
 soggetti iscritti alla data del 30.09.1993 nei ruoli camerali dei
Periti ed esperti tributari in possesso del titolo di studio previsto
dalla lettera b) dell’art. 3 del DPR n.322/98, ossia di diploma di laurea in
giurisprudenza o in economia e commercio o equipollenti o diploma di
ragioneria.
 responsabili dei Caf costituiti dalle associazioni fra imprenditori
(c.d. Caf Imprese1), organizzazioni sindacali di lavoratori dipendenti o
pensionati, dai
sostituti
d'imposta o, ancora, dalle associazioni
di
lavoratori promotrici di patronati;
OSSERVA
Si osservi che relativamente a tale categoria di soggetti sono i CAF ( costituiti
nella
forma
di
società
di
capitali)
a
dover
richiedere
e
ottenere
l’autorizzazione a prestare l’attività di assistenza fiscale presentando istanza
alla Direzione regionale competente (articoli 7 e 9 del decreto n. 164 del
1999).
Ai
fini
del
rilascio
del
visto
di
conformità,
il
responsabile
dell'assistenza fiscale del CAF non è tenuto agli adempimenti previsti
per coloro che intendono svolgere l’attività di assistenza fiscale in via
professionale (comunicazione preventiva alle Direzioni regionali, polizza
assicurativa).
Sottoscrizione
della
dichiarazione da
parte di soggetti
che esercitano il
controllo
contabile
In alternativa, il visto sulla dichiarazione potrà essere rilasciato dai
soggetti incaricati del controllo contabile ai sensi dell’art.2409-bis c.c..
1
I CAF - impresa possono essere costituiti esclusivamente da:
 associazioni sindacali di categoria fra imprenditori, presenti nel Consiglio nazionale dell’economia e
del lavoro, istituite da almeno dieci anni;
 associazioni sindacali di categoria fra imprenditori, istituite da almeno dieci anni, non presenti nel
CNEL, se, con decreto del Ministero delle finanze, ne è riconosciuta la rilevanza nazionale con
riferimento al numero degli associati, almeno pari al 5% degli appartenenti alla stessa categoria,
iscritti negli appositi registri tenuti dalla camera di commercio, nonché all’esistenza di strutture
organizzate in almeno 30 province;
 organizzazioni aderenti alle associazioni di cui sopra, previa delega della propria associazione
nazionale.
8
Ai sensi del predetto articolo 2409-bis del codice civile, il controllo contabile
deve essere esercitato da un revisore contabile o da una società di
revisione iscritti nel registro istituito presso il Ministero della giustizia.
La
dichiarazione,
dunque,
deve
essere
sottoscritta
oltre
che
dal
rappresentante legale o dal rappresentante negoziale, dai soggetti che
esercitano il controllo contabile.
Per espressa previsione dell’articolo 10,
comma 7, del D.L 78/2009 la sottoscrizione da parte dei soggetti che esercitano
il controllo contabile comporta l’attestazione dell'esecuzione dei controlli di cui
all'articolo 2, comma 2, del decreto n. 164 del 1999. Trattasi dei medesimi
controlli che effettuano i soggetti che appongono il visto di conformità per i cui
dettagli si rimanda al paragrafo “Attività necessarie al rilascio del visto di
conformità”.
Soggetti
ESCLUSI dal
rilascio del visto
di conformità
Il visto di conformità NON può quindi essere rilasciato da professionisti diversi da
quelli sopra indicati, anche se abilitati alla trasmissione telematica delle
dichiarazioni, sulla base dei DM emanati ai sensi dell’art. 3 co. 3 lett. e) del DPR
322/98; si tratta, in particolare:
SOGGETTI CHE NON POSSONO RILASCIARE IL VISTO DI
CONFORMITA’
 degli altri soggetti che esercitano abitualmente l’attività di consulenza
fiscale (previsti dal DM 19.4.2001);
 dei soggetti iscritti solo nel registro dei revisori contabili di cui al DLgs.
21.1.92 n. 88 (previsti dal DM 12.7.2000) se non esercitano il controllo
contabile;
 degli iscritti negli Albi degli avvocati (previsti dal DM 12.7.2000);
 degli iscritti negli Albi dei dottori agronomi e dei dottori forestali, degli
agrotecnici e dei periti agrari (previsti dal DM 19.4.2001).
L’abilitazione
alla
trasmissione
telematica
delle
dichiarazioni,
pertanto,
costituisce un requisito necessario, ma non sufficiente, per poter effettuare la
richiesta di abilitazione al rilascio del visto di conformità.
9
I requisiti
soggettivi dei
soggetti
abilitati al visto
di conformità
Si
osservi
che
automaticamente
la
possibilità
dal
fatto
di
di
apporre
essere
il
visto
compresi
non
discende
nell'elenco
sopra
riportato. E’ necessario, infatti, essere anche in possesso dei requisiti
soggettivi di cui all'art. 8 del dm 164 del 1999, ossia:
a) non aver riportato condanne, anche non definitive, o sentenze emesse
ai sensi dell'articolo 444 del codice di procedura penale per reati finanziari;
b) non aver procedimenti penali pendenti nella fase del giudizio per reati
finanziari;
b) non aver commesso violazioni gravi e ripetute, per loro natura ed
entità, alle disposizioni in materia di imposte sui redditi e sul valore
aggiunto;
c) non trovarsi in una delle condizioni previste dall'articolo 15, comma
1, della legge 19 marzo 1990, n. 55, come sostituito dall'articolo 1 della
legge 18 gennaio 1992, n. 16, ossia non aver riportato condanne definitive
per i delitti di associazione mafiosa (art. 416-bis c.p.), di peculato (artt. 314
e 316 c.p.), di malversazione a danno dello Stato (art. 316-bis c.p.), di
concussione (art. 317 c.p.), di corruzione (artt. 318, 319, 319-ter e 320
c.p.), per altri delitti commessi con abuso dei poteri o con violazione dei
doveri inerenti ad una pubblica funzione o ad un pubblico servizio; non
essere stati oggetto di applicazione, con provvedimento definitivo, di una
misura di prevenzione in quanto indiziati di appartenere ad una delle
associazioni mafiose.
Tipologie di
soggetti alle
quali è possibile
rilasciare il visto
di conformità: la
differenza tra
CAF e
professionisti
Circolare
Ministeriale
n.134/E/115572/1999
Un punto che aveva suscitato alcune perplessità è legato alle tipologie di
soggetti alle quali è possibile rilasciare il visto di conformità.
In
particolare,
vi
è
da
evidenziare
che
con
la
Circolare
Ministeriale
n.134/E/115572 del 17.06.99, l’Amministrazione Finanziaria ha, precisato che
l'art.34 co.1 del D.Lgs. n.241/97 esclude dall'assistenza fiscale le imprese
soggette all'imposta sul reddito delle persone giuridiche (ora IRES):
tenute alla nomina del Collegio sindacale;
alle quali non sono applicabili le disposizioni concernenti gli Studi di settore.
10
Circolare
Ministeriale
n.57/E/2009
La Circolare n.57/E/ 2009 è intervenuta evidenziando che
l’esclusione riguarda solo i soggetti IRES, quindi NON anche gli imprenditori
I CAF
individuali, anche nella forma di imprese familiari, e le società di persone. Nei
confronti di quest’ultimi soggetti, i CAF imprese possono, pertanto, prestare
assistenza anche in presenza di cause di esclusione dall’applicazione
degli studi di settore.
Limiti al rilascio del visto di conformità
da parte dei CAF-imprese
Il rilascio del visto di conformità da parte del responsabile dell’assistenza fiscale
del CAF-imprese può riguardare solo le dichiarazioni relative ai contribuenti
titolari di reddito d’impresa,
anche in presenza di cause di esclusione
dall’applicazione degli studi di settore che possono avvalersi dell’assistenza
fiscale dei CAF stessi.
I CAF-imprese non possono svolgere attività di assistenza fiscale nei confronti
dei contribuenti titolari di reddito d’impresa:
soggetti all’IRES e tenuti alla nomina del Collegio sindacale (es. spa,
sapa, srl);
soggetti
all’IRES
ai
quali
non
sono
applicabili
le
disposizioni
concernenti gli studi di settore (es. con ricavi superiori a determinate
soglie, inizio o cessazione dell’attività nel corso del periodo d’imposta,
periodo di non normale svolgimento dell’attività, ecc.).
Rientrano comunque nella competenza dei CAF-imprese le società cooperative
e i loro consorzi che, unitamente ai propri soci, fanno riferimento alle
associazioni nazionali di rappresentanza, assistenza e tutela del movimento
cooperativo, riconosciute in base al decreto legislativo del Capo provvisorio dello
Stato 14.12.47 n. 1577 (c.d. “Centrali cooperative”).
I Professionisti
Diversamente da quanto previsto per i Centri di assistenza fiscale ( CAF)
la norma non pone alcuna limitazione di carattere soggettivo alla platea dei
contribuenti che possono richiedere ad uno degli altri soggetti abilitati il rilascio
del
visto
di
conformità.
Pertanto,
possono rivolgersi ad un dottore
11
commercialista, consulente del lavoro o esperto tributario per il rilascio
del visto di conformità anche i contribuenti che non possono fruire
dell'assistenza fiscale da parte dei CAF, compresi in particolare i titolari di
reddito di lavoro autonomo (professionisti).
Adempimenti
preliminari a
carico dei
professionisti
I soggetti interessati all'apposizione del visto debbono trasmettere apposita
comunicazione
preventiva
alla
Direzione
Regionale
competente
in
ragione del domicilio fiscale del professionista medesimo, al fine di essere
inseriti nell'elenco centralizzato dei soggetti abilitati al rilascio.
Esclusione dagli
adempimenti
preliminari a carico
dei soggetti che
esercitano il
controllo contabile
OSSERVA
Ci si chiedeva se anche i soggetti che esercitano il controllo contabile
fossero tenuti alla comunicazione preventiva alla Direzione Regionale
per la richiesta di abilitazione al rilascio del visto di conformità.
Su
tale aspetto è intervenuta la Circolare n.57/E/2009
chiarendo che dalla formulazione della norma risulta che, per tali soggetti,
i rinvii alla disciplina relativa all’assistenza fiscale sono limitati al contenuto
dei controlli e alle sanzioni. Nessun rinvio è operato dalla norma in
relazione agli adempimenti preliminari che i soggetti che intendono
apporre il visto di conformità.
L’Agenzia delle entrate ritiene, pertanto, che per i soggetti che esercitano il
controllo contabile non rilevino la previsioni che prevede la comunicazione
preventiva alle Direzioni regionali e la stipulazione della apposita polizza
assicurativa.
La
comunicazione e
i dati che deve
contenere
Tale comunicazione, da redigersi in carta libera, da inviarsi a mezzo di lettera
raccomandata con ricevuta di ritorno, oppure da consegnare a mano, deve
contenere:
CONTENUTO DELLA COMUNICAZIONE
ALLA DIREZIONE REGIONALE
 i dati anagrafici, i requisiti professionali, il codice fiscale e la partita IVA;
12
 il domicilio e gli altri luoghi ove viene esercitata la propria attività
professionale;
 qualora, per lo svolgimento dell’attività, il professionista si avvalga di una o
più società di servizi, la comunicazione deve comprendere anche le
seguenti informazioni:
denominazione o ragione sociale delle società di servizi;
dati
anagrafici
dei
soci
e
dei
componenti
del
consiglio
di
amministrazione e, ove previsto, del Collegio sindacale, delle società di
servizi;
 indicazione delle specifiche attività da affidate alle società stesse.
 nel caso in cui il professionista eserciti l’attività nell’ambito di un’associazione
professionale (studio associato), nella predetta comunicazione devono
essere
indicati,
dell’associazione
oltre
di
ai
cui
dati
fa
del
parte.
singolo
In
tal
professionista,
caso,
anche
nell’apposito
quelli
Elenco
informatizzato è iscritto il singolo professionista e, conseguentemente:

solo questi (e non l’associazione) è abilitato al rilascio del visto di
conformità;
ogni altro professionista appartenente all’associazione che non sia
personalmente iscritto nell’Elenco non è autorizzato ad apporre il
visto di conformità.
ATTENZIONE
Ogni professionista appartenente all’associazione che intende rilasciare
i visti di conformità, se in possesso dei requisiti, deve, pertanto, presentare
la comunicazione alla DRE.
 richiesta di essere inserito nell’Elenco centralizzato, dell’Agenzia delle
Entrate, dei soggetti legittimati al rilascio del visto di conformità sulle
dichiarazioni fiscali.
13
I documenti da
allegare alla
comunicazione
Alla documentazione sopra elencata devono essere allegati:
DOCUMENTI DA ALLEGARE ALLA COMUNICAZIONE
ALLA DIREZIONE REGIONALE
Polizza
assicurativa
1. copia della polizza di assicurazione della responsabilità
civile2, da produrre integralmente in originale o copia conforme, che
deve essere riservata all’attività di assistenza fiscale e deve rispettare le
seguenti condizioni:
a. la
copertura
assicurativa
deve
essere
riferita
alla
prestazione
dell’assistenza fiscale mediante apposizione del visto di conformità sulle
dichiarazioni, ai sensi dell’art. 35 del d.lgs. n. 241 del 9 luglio 1997;
b. il massimale della polizza, come stabilito dall’art. 22 del D.M. n.164 del
1999, deve essere adeguato al numero dei contribuenti assistiti, nonché
al
numero
dei
visti
di
conformità,
delle
asseverazioni
e
delle
certificazioni tributarie rilasciati e, comunque, non deve essere
inferiore a euro 1.032.913,80;
c. la copertura assicurativa non deve contenere franchigie o
scoperti in quanto non garantiscono la totale copertura degli eventuali
danni subiti dal contribuente, salvo il caso in cui la società assicuratrice
si impegni espressamente a risarcire totalmente il terzo danneggiato,
riservandosi la facoltà di rivalersi successivamente sull’assicurato per
l’importo rientrante in franchigia;
d. la polizza assicurativa deve prevedere, per gli errori commessi nel
periodo di validità della polizza stessa, il totale risarcimento del
danno denunciato nei cinque anni successivi alla scadenza del
contratto, indipendentemente dalla causa che ha determinato la
cessazione del rapporto assicurativo. La polizza non deve contenere la
clausola c.d. “claim made” la quale non garantisce le richieste di
risarcimento avanzate dopo la scadenza del contratto, anche se gli
2
Il professionista già in possesso di copertura assicurativa per i rischi professionali potrà
stipularne una autonoma, o integrare quella già in possesso, che copra gli eventuali danni
cagionati da errori nel rilascio del visto di conformità, il cui massimale deve essere proporzionato al
numero dei contribuenti serviti e non inferiore, comunque, ad euro 1.032.913,80.
14
errori contestati sono avvenuti nel periodo in cui il professionista
risultava correttamente assicurato;
e. la polizza non deve contenere, in alcun modo, l’indicazione di un
modello di dichiarazione specifico, in quanto, i soggetti in possesso
dei prescritti requisiti e che hanno presentato regolare documentazione,
sono legittimati ad apporre il visto di conformità, ove previsto, su tutte
le dichiarazione fiscali (l’eventuale limitazione ad uno specifico modello
deve essere rimossa);
f.
il professionista che svolge l’attività nell’ambito di uno studio
associato può anche utilizzare, quale garanzia, di cui al citato art.
22 del D.M. n. 164 del 1999, la polizza assicurativa stipulata dallo
studio medesimo per i rischi professionali, purchè la stessa
preveda un’autonoma copertura assicurativa per l’attività di assistenza
fiscale, non inferiore a euro 1.032.913,80, a garanzia dell’attività
prestata da ogni singolo professionista (del quale vanno specificati i dati
in polizza), in relazione ai visti di conformità rilasciati, e rispetti le
condizioni richiamate alle lettere a), b), c), d) (se non previste nella
polizza utilizzata è necessario effettuare una integrazione della stessa);
nel caso in esame nella polizza devono essere elencati i singoli
professionisti che la stessa intende garantire, e questi ultimi dovranno
presentare autonoma richiesta;
2.
dichiarazione
relativa
all'insussistenza
di
provvedimenti
di
sospensione dell'ordine di appartenenza;
3. dichiarazione relativa alla sussistenza dei requisiti di cui all'art.8, co.1,
dello stesso regolamento attuativo introdotto con D.M. n.164/99 (non aver
riportato condanne per reati finanziari, non aver procedimenti penali
pendenti per reati finanziari, non aver commesso violazioni gravi e
ripetute alle disposizioni IVA e imposte sui redditi, ecc…), come
elencati nel paragrafo “I requisiti soggettivi dei soggetti abilitati al visto
di conformità”;
4. dichiarazione
dall’Agenzia
delle
attestante il possesso dell’abilitazione, rilasciata
Entrate,
alla
trasmissione
telematica
delle
dichiarazioni fiscali
15
ATTENZIONE
Le dichiarazioni precitate ai punti 2, 3 e 4 devono essere rese ai sensi degli
artt. 46 e 47 del D.P.R. n. 445/2000 ( dichiarazione sostitutiva), allegando
fotocopia di un documento d’identità del sottoscrittore.
Comunicazioni
successive
variazioni
Si fa osservare che eventuali variazioni dei dati, degli elementi e degli atti
allegati alla richiesta dell’abilitazione al rilascio del visto di conformità
devono essere comunicati, ai sensi del comma 3, art. 21 citato, entro 30
giorni dalla data in cui si verificano con le medesime modalità.
Rinnovo della
polizza e
pagamento dei
premi
ATTENZIONE
I professionisti interessati a mantenere l’iscrizione nell'elenco informatizzato
dei professionisti abilitati al rilascio del visto di conformità, in caso di tacito
rinnovo della polizza alla scadenza, sono tenuti a trasmettere alla
Direzione Regionale, di propria iniziativa, gli attestati di pagamento del
premio; analoga comunicazione dovrà essere data alle varie scadenze
in caso di pagamento frazionato del premio.
Nel caso in cui sia stipulata una nuova polizza – con la medesima o diversa
compagnia di assicurazioni- il professionista dovrà esibirne copia alla
Direzione Regionale. La polizza sostitutiva, oltre ad avere una continuità
temporale con quella sostituita, per consentire il mantenimento dell’iscrizione
del professionista nell’apposito elenco informatizzato, dovrà possedere tutti i
requisiti richiesti in sede di prima validazione.
Esonero dalla
richiesta
NON devono replicare una nuova comunicazione in esame coloro che
hanno già presentato detta istanza e risultano già iscritti nel suddetto
elenco informativo.
In sostanza non è necessaria una ulteriore comunicazione alla DRE ai fini del
rilascio del visto di conformità sulle dichiarazioni IVA, in applicazione dell’art. 10
del DL 78/2009:
16
qualora tale comunicazione sia già stata effettuata in passato, in
relazione ai modelli UNICO o ai modelli 730;
fermo restando l’obbligo di comunicare eventuali variazioni, anche
derivanti dalla necessità di adeguare la copertura assicurativa; se tali
professionisti non devono segnalare variazioni, non occorre quindi
effettuare alcuna comunicazione.
Gli adempimenti in esame riguardano i professionisti che, per la prima
volta, intendono abilitarsi al rilascio del visto di conformità.
ATTENZIONE
L’avvenuta presentazione dell’istanza all’ufficio locale ai fini dell’abilitazione
alla trasmissione telematica delle dichiarazioni, di cui all’articolo 3, comma 3,
del DPR n. 322 del 1998, non esime dall’obbligo della comunicazione per
la richiesta di abilitazione al visto di conformità.
Fac-simile di
richiesta e
dichiarazione
sostitutiva
Di seguito si propone un fac-simile della comunicazione da inviare alla
competente
in
ragione
del
domicilio
fiscale
del
DRE
professionista
unitamente alla dichiarazione sostitutiva attestane i requisiti di cui
all'art.8, co.1, dello stesso regolamento attuativo introdotto con D.M. n.164/99.
17
Spett.le
AGENZIA DELLE ENTRATE
DIREZIONE REGIONALE
…….
Oggetto: comunicazione ai sensi dell’art. 21, DM n. 164/99
Il sottoscritto …………………….……..... , nato a …….…………….… , il ……….………… , residente a
………….….….… , codice fiscale ……….…….……. , partita IVA …………..….….. , con studio in
….……………..……. , via ……………………….…… , tel. ….………….…….… , iscritto all’Ordine dei Dottori
Commercialisti ed Esperti Contabili di ………………………….……… , al n. …………… , abilitato alla
trasmissione telematica delle dichiarazioni
Comunica

che intende rilasciare il visto di conformità delle dichiarazioni previsto dall’art. 35, D.Lgs. n.
241/97, con le modalità di cui al DM n. 164/99;

che per lo svolgimento dell’attività di assistenza fiscale si avvale della seguente società:
Denominazione
Sede legale
C.F./partita IVA
Dati anagrafici soci
Dati anagrafici organo amministrativo
Dati anagrafici collegio sindacale
Attività affidate
si impegna inoltre
a comunicare eventuali future variazioni dei dati, degli elementi e degli altri atti di cui sopra
entro 30 giorni dalla data in cui si verificano.
…….., ……….
(firma del professionista)
18
DICHIARAZIONE SOSTITUTIVA DI CERTIFICAZIONE RESA AI SENSI DELL’ART. 46
DEL D.P.R. N. 445 DEL 28/12/2000
Il
sottoscritto/a
___________________________
il_________________,
residente
in
nato/a
a
____________________,
______________________________________,
Via______________________________; Codice fiscale______________________, esercente
l’attività
di______________________________________________,
________________________________________________________
associato),
con
sede
in
(indicare
presso
se
studio
________________________________,
Via
_____________________________, consapevole delle sanzioni penali in cui può incorrere in
caso di dichiarazione mendace, di formazione e/o uso di atti falsi, espressamente richiamate
dall’art. 76 del D.P.R. n. 445, del 28/12/2000,
DICHIARA
• di non avere a proprio carico e di non aver subìto provvedimenti di sospensione emessi
dall’ordine di appartenenza;
• di non aver riportato condanne, anche non definitive, o sentenze emesse ai sensi dell'articolo
444 del codice di procedura penale per reati finanziari;
• di non aver procedimenti penali pendenti nella fase del giudizio per reati finanziari;
• di non aver commesso violazioni gravi e ripetute, per loro natura ed entità alle disposizioni in
materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto;
• di non trovarsi in una delle condizioni previste dall'articolo 58, comma 1, del decret legislativo
18 agosto 2000, n. 267;
• di essere in possesso di abilitazione, rilasciata dall’Agenzia delle Entrate, alla trasmissione
telematica delle dichiarazioni fiscali.
Data
Firma
19
Iscrizione
presso l’albo
dei soggetti
abilitati al
rilascio del
visto di
conformità
La data dalla quale il
professionista può
prestare assistenza
fiscale
A seguito della verifica, da parte della Direzione regionale competente, della
sussistenza di tutti i requisiti richiesti, il professionista viene iscritto
nell’elenco informatizzato dei professionisti abilitati al rilascio del visto
di conformità dalla data di presentazione della comunicazione.
Da quando il professionista può prestare assistenza fiscale per il
rilascio del visto di conformità
A partire dalla data di presentazione della comunicazione alla Direzione
Regionale competente in ragione del domicilio fiscale del professionista
medesimo, al fine di essere inseriti nell'elenco centralizzato dei soggetti
abilitati al rilascio ( circolare n.57/E/2009).
Attività
necessarie al
rilascio del
visto di
conformità
In base al disposto del comma 2 dell’art.2 del D.M. n.164/99 il rilascio del
visto comporta:
 il riscontro della corrispondenza dei dati esposti nella dichiarazione alle
risultanze della relativa documentazione e alle disposizioni che disciplinano
gli oneri deducibili e detraibili, le detrazioni e i crediti d’imposta e lo
scomputo delle ritenute d’acconto;
 la verifica della regolare tenuta e conservazione delle scritture contabili
obbligatorie ai fini delle imposte sui redditi e IVA;
 la verifica della corrispondenza dei dati esposti nella dichiarazione alle
risultanze
delle
scritture
contabili
e
di
queste
ultime
alla
relativa
documentazione;
 l’effettuazione di controlli finalizzati a evitare errori materiali e di calcolo
nella determinazione degli imponibili, delle imposte e delle ritenute, nonché
nel riporto delle eccedenze risultanti dalle precedenti dichiarazioni.
Documentazione
da controllare
Trattandosi, nel caso in esame, di visto rilasciato per certificare la “bontà”
del credito Iva emergente dalla dichiarazione annuale, ovviamente, i controlli
20
dovranno
essere
effettuati
con
esclusivo
riferimento
alla
documentazione relativa a tale imposta:
fatture di acquisto e di vendita;
scontrini e ricevute fiscali;
registri Iva acquisti;
vendite e corrispettivi;
e, infine, eventuali denunce trimestrali e dichiarazione annuale Iva.
ATTIVITA’ NECESSARIE
PER IL RILASCIO DEL VISTO DI CONFORMITA’
SULLE DICHIARAZIONI IVA
L’acquisizione dei registri IVA e dei relativi documenti
contabili;
la verifica della regolare tenuta e conservazione delle
scritture contabili obbligatorie ai fini IVA;
il riscontro della corrispondenza dei dati contenuti
nelle scritture contabili ai fini IVA con i relativi
documenti contabili (es. fatture di acquisto e di
vendita);
il riscontro della corrispondenza dei dati contenuti
nella dichiarazione IVA con quelli delle relative
scritture contabili;
il controllo che il codice di attività economica
Il rilascio del visto di
indicato nella dichiarazione IVA corrisponde a quello
conformità
sulla
risultante dalla documentazione contabile, desunto
Iva
dalla tabella di classificazione delle attività economiche
dichiarazione
comporta:
vigente
al
momento
di
presentazione
della
dichiarazione (circolare n.57/E/2009 § 7.1). Per tale
controllo si tenga presente che:
 in caso di esercizio di più attività tenute con
contabilità unificata, nell’unico modulo di cui si
compone la dichiarazione, deve essere indicato il
codice
relativo
all’attività
prevalente
con
riferimento al volume d’affari realizzato nell’anno
d’imposta;
21
 nell’ipotesi di esercizio di più attività tenute con
contabilità separate, ai sensi dell’articolo 36, del
DPR n. 633/1972, invece, deve essere indicato in
ogni modulo il codice dell’attività ad esso relativo;
verifica della sussistenza di una delle fattispecie
che, in linea generale, sono idonee a generare
l’eccedenza di imposta (check-list):
 presenza prevalente di operazioni attive soggette
ad aliquote più basse rispetto a quelle gravanti
sugli acquisti e sulle importazioni;
 presenza di operazioni non imponibili;
 presenza di operazioni di acquisto o importazione
di beni ammortizzabili;
 presenza di operazioni non soggette all’imposta;
 operazioni non imponibili effettuate da produttori
agricoli;
controllo del riporto delle eccedenze pregresse. Ai
fini del computo dell’ammontare del credito, si deve,
infatti,
tenere
proveniente
conto
anche
dall’eccedenza
dell’eventuale
formatasi
credito
in
anni
precedenti e non richiesta a rimborso né utilizzata in
compensazione.
chiarito
Su
tale
che
il
precedenti
si
dell’esposizione
aspetto
controllo
deve
del
del
l’Amministrazione
credito
limitare
credito
nella
dei
alla
ha
periodi
verifica
dichiarazione
presentata senza dover sindacare gli effettivi utilizzi
sul modello F24;
22
per
quanto
riguarda
l’eventuale
controllo
delle
detrazioni vi è da osservare che l’Agenzia delle
Entrate, nella circolare n.57/E/2009 - § 7, richiamando
la circolare n. 134/1999 ( si osservi anche quanto
argomentato nel paragrafo “ Cosa si intende per
valutazioni di merito”), ha precisato che non sono
necessarie valutazioni di merito, ma solo un
riscontro formale delle operazioni registrate e
della
evidenziazione
nella
dichiarazione
annuale
dell'Iva.
OSSERVA
Tale
affermazione
porterebbe
a
ritenere
che
il
professionista che appone il visto leggero non debba
entrare
nel
merito
se,
per
una
determinata
operazione, l'Iva sia indetraibile o detraibile oppure se
addirittura
una
fattura
riguardi
un'operazione
inesistente; tuttavia, in un successivo passo della
stessa circolare -§ 7.2, l’Agenzia sostiene che la
verifica del professionista deve
riscontrare i
documenti con un'imposta superiore al 10%
dell'ammontare complessivo all'Iva detratta. Se
ad esempio, l'Iva detratta è pari a 100mila euro,
devono
essere
un'imposta
controllate
superiore
professionista
a
deve
tutte
10mila
le
fatture
euro.
conservare
con
Peraltro,
copia
il
della
documentazione al fine di attestare la correttezza
dell’esecuzione dei controlli, unitamente alla checklist del controllo svolto.
La circolare non specifica quale sia il
controllo da eseguire ossia se:
 si debba semplicemente accertare l'importo della
fattura,
 l'annotazione nel registro acquisti e la conseguente
trasposizione della dichiarazione annuale,

o se, invece, occorra accertarsi della qualità
dell'operazione effettuata
cioè
l’inerenza, il
diritto alla detrazione ecc.
23
Nel caso in cui il credito d’imposta destinato dal
contribuente all’utilizzo in compensazione sia pari o
superiore al volume d’affari, secondo l’Agenzia
delle entrate (circolare n.57/E/2009 § 7.2) tenuto
conto che trattasi di una fattispecie in cui la genesi del
credito
IVA
non
appare
direttamente
giustificata
dall’attività economica esercitata dal soggetto nel
periodo d’imposta cui si riferisce la dichiarazione, deve
essere
effettuata
l’integrale
verifica
della
corrispondenza tra la documentazione e i dati
esposti nelle scritture contabili.
Relativamente a tale aspetto l’Amministrazione non
ha effettuato nessuna distinta tra aziende di
nuova costituzione e non, pertanto, tale verifica
dovrà
essere
contribuenti
effettuata
che
avendo
anche
nei
iniziato
confronti
l’attività
dei
hanno
sostenuto Iva sugli acquisti senza realizzare operazioni
attive.
24
Attività NON
necessarie per il
rilascio del visto
di conformità
Sulla base di quanto chiarito dall’Amministrazione finanziaria (si vedano la C.M.
17.6.99 n. 134/E (§ 3.1 e 5) e la circolare dell’ Agenzia delle Entrate 4.5.2009 n.
21 (§ 3.6.3), il rilascio del visto di conformità sulla dichiarazione annuale
IVA NON comporta:
Circolari
n.134/E/1999 e
n21/E/2009
valutazioni di merito riguardo a spese o situazioni soggettive che incidono
ai fini della determinazione dell’IVA dovuta, ma il solo riscontro formale della
loro corrispondenza in ordine all’ammontare rilevante;
controlli sulla regolarità dei versamenti.
ATTIVITA’ NON NECESSARIE
PER IL RILASCIO DEL VISTO DI CONFORMITA’
SULLE DICHIARAZIONI IVA
valutazioni
merito
sulla
incidono ai fini della determinazione
comporta:
NON
soggettive
a
spese
Iva
situazioni
riguardo
Il rilascio del visto di conformità
dichiarazione
o
di
che
dell’IVA dovuta, ma il solo riscontro
formale della loro corrispondenza in
ordine all’ammontare rilevante;
controlli
sulla
regolarità
dei
versamenti.
Le considerazioni espresse nella sopra citate circolari Ministeriali (
n.134/E/1999 e n.21/E/2009), tuttavia, non esaurivano tutti i dubbi su quale
sia il reale ambito d’indagine entro il quale si deve muovere il soggetto
che intende rilasciare il visto di conformità.
Cosa intendere
per valutazioni
di merito
Sotto il profilo Iva, infatti, in molti casi non è del tutto chiaro quale sia il
confine tra una valutazione di tipo formale ed un’indagine di tipo
sostanziale. Soprattutto ai fini Iva l’indagine formale può far intuire al
verificatore violazioni di carattere sostanziale. Appariva quindi opportuno un
intervento dell’Amministrazione Finanziaria che chiarisse i confini dell’indagine a
cui deve essere sottoposto il contribuente ai fini del rilascio del visto di
conformità.
25
L’agenzia su tale aspetto è, intervenuta nella Circolare n.57/E/2009
ma
senza
chiarire
l’effettiva
portata
della
sua
affermazione.
Nel
documento si legge, infatti, come sopra già riportato:
 al paragrafo 7, che non sono necessarie, da parte del professionista,
valutazioni di merito, ma solo un riscontro formale delle operazioni
registrate e della evidenziazione nella dichiarazione annuale dell'Iva;
Esempio 1
Si consideri, per esempio, l’ipotesi di spese di impiego relative ad un una
autovettura per le quali il contribuente non ha operato la detrazione parziale
del 40% prevista dall’art.19-bis1, co.1, lett.c) del DPR ma ha operato
l’integrale detrazione. In questo caso, l’integrale detrazione dell’imposta
potrebbe trovare giustificazione nella scelta operata dal contribuente di
assegnare l’autovettura in uso promiscuo al proprio dipendente con relativo
assoggettamento ad Iva del compenso richiesto per l’utilizzo della stessa.
In
tale
caso
valutazione?.
il
verificatore
Noi
riteniamo
deve
di
NO
entrare
essendo
nel
merito
comunque
di
tale
possibile
l’esistenza del caso in cui è concessa la detrazione integrale.
Esempio 2
Si ipotizzi che dal riscontro dei documenti delle fatture di acquisto e dall’analisi
del registro Iva acquisti emerga per esempio che relativamente ad alcuni costi
si è in presenza di fattispecie di indetraibilità oggettiva ai sensi dell’artt.19bis1, co.1, lett.i) del DPR n.633/72 che il contribuente ha, invece, interamente
detratto.
Ci si chiede se tale situazione legittima il rilievo del professionista, con
conseguente richiesta di correzione, oppure il fatto che la fattura sia riportata
correttamente nel registro per gli stessi importi evidenziati nel documento
assolve alla verifica di “corrispondenza formale” a cui si deve attenere il
verificatore?.
26
Secondo
quanto
sostenuto
dall’Agenzia
delle
Entrate
nella
circolare
n.57/E/2009 al paragrafo 7, non essendo necessarie, da parte del
professionista, valutazioni di merito, ma solo un riscontro formale
delle operazioni registrate e della evidenziazione nella dichiarazione
annuale dell'Iva, si ritiene che il verificatore potrà attenersi alla mera verifica
della
rispondenza
dell'operazione
formale
effettuata
senza
entrare
ossia,
in
nel
questo
merito
caso,
della
del
qualità
diritto
alla
detrazione.
 al paragrafo 7.2, che tuttavia, la verifica del professionista deve riscontrare
i documenti con un'imposta superiore al 10% dell'ammontare
complessivo all'Iva detratta. Se ad esempio, l'Iva detratta è pari a
100mila euro, devono essere controllate tutte le fatture con un'imposta
superiore a 10mila euro. La circolare non specifica quale sia il controllo
da eseguire ossia se:
 si debba semplicemente accertare l'importo della fattura,
 l'annotazione nel registro acquisti e la conseguente trasposizione
della dichiarazione annuale,
 se,
invece,
occorra
accertarsi
della
qualità
dell'operazione
effettuata cioè l’inerenza, il diritto alla detrazione ecc
Predisposizione
della
dichiarazione e
tenuta delle
scritture
contabili
Ai fini del rilascio del visto di conformità, l’art. 23 del DM 164/99 stabilisce che le
dichiarazioni e le scritture contabili debbano essere state predisposte e tenute
dal professionista.
Le dichiarazioni e le scritture contabili si intendono predisposte e tenute dal
professionista anche quando sono predisposte e tenute:
direttamente dallo stesso contribuente,
ovvero da una società di servizi di cui uno o più professionisti
possiedano la maggioranza assoluta del capitale sociale
a condizione che tali attività siano effettuate sotto il diretto controllo e la
responsabilità dello stesso professionista.
27
Al riguardo, in dottrina è stato posto il problema di chiarire se possano
rientrare nelle suddette previsioni anche altre fattispecie, frequenti nella
pratica, in particolare:
 contribuente che, anziché elaborare in proprio la contabilità (a mezzo
dipendenti), affidi tale compito a un soggetto terzo (non iscritto ad Albi)
munito di partita IVA e si faccia assistere, per la consulenza e la
elaborazione delle dichiarazioni, da altro professionista di fiducia;
 professionista che partecipi a un centro elaborazione dati, cui è affidata la
mera elaborazione contabile, in misura inferiore a quella di maggioranza;
 professionista che si avvalga di un centro elaborazione dati (cui non
partecipa al capitale) per le mere attività di registrazione.
Sulla base del tenore letterale della norma in esame, infatti, tali situazioni non
potrebbero consentire al professionista il rilascio del visto di conformità sulle
dichiarazioni IVA, comportando, di fatto, un blocco della possibilità di utilizzare in
compensazione il relativo credito.
Su tali aspetti apparivano quindi necessari dei chiarimenti ufficiali che
sono giunti con la Circolare n.57/E/2009.
Scritture
contabili tenute
da un soggetto
che non può
apporre il visto
di conformità
In particolare, è stato chiarito che tenuto conto della obbligatorietà del visto di
conformità ai fini della fruizione dell’istituto della compensazione:
 nelle ipotesi in cui le scritture contabili siano tenute da un soggetto che
NON può apporre il visto di conformità,
il contribuente potrà comunque rivolgersi un CAF-imprese o a un
professionista abilitato all’apposizione del visto. Resta fermo che tali
soggetti sono comunque tenuti a svolgere i controlli sopra indicati e a
predisporre la dichiarazione Iva.
28
OSSERVA
Il contribuente che intende ottenere il rilascio del visto di conformità deve
comunque esibire al CAF o al professionista abilitato la documentazione
necessaria per consentire la verifica della conformità dei dati esposti o da
esporre nella dichiarazione.
Visto apposto
dal Responsabile
del CAF
Se il visto di conformità è apposto dal responsabile di un CAF:
 la trasmissione telematica può essere effettuata anche da una
società di servizi il cui capitale sociale sia posseduto, a maggioranza
assoluta, dalle associazioni o dalle organizzazioni che hanno costituito il CAF
o dalle organizzazioni territoriali di quelle che hanno costituito il CAF, ovvero
sia posseduto interamente dagli associati alle predette associazioni e
organizzazioni, a condizione che tali attività siano effettuate sotto il diretto
controllo e la responsabilità del CAF.
Visto apposto da
un professionista
Se il visto di conformità è apposto da un professionista:
 la trasmissione telematica può essere effettuata anche da una
società
di
servizi
di
cui
uno
o
più
professionisti
posseggono
la
maggioranza assoluta del capitale sociale, a condizione che tali attività
siano effettuate sotto il diretto controllo e la responsabilità dello stesso
professionista.
I CASI
Predisposizione della dichiarazione
e tenuta delle scritture contabili
I CASI
Il professionista abilitato al rilascio SI. Se il professionista è tra quelli abilitati al
del visto di conformità che tiene rilascio del visto di conformità non vi sono
la
contabilità
del
cliente
e preclusioni.
redige la dichiarazione Iva dello
stesso, può sulla stessa rilasciare il
visto di conformità?.
Il professionista abilitato al rilascio SI.
Non ci sono ostacoli al rilascio del
del visto di conformità che NON visto di conformità. Le dichiarazioni e le
tiene la contabilità del cliente, scritture contabili si intendono predisposte e
perché gestita dal cliente stesso tenute dal professionista anche quando sono
29
può redige la dichiarazione Iva di predisposte e tenute dal contribuente a
tale cliente ed apporre il visto di condizione che tali attività siano effettuate
conformità?.
sotto
il
diretto
controllo
e
la
responsabilità dello stesso professionista.
Lo studio professionale, i cui SI. Se il professionista è tra quelli abilitati al
soci sono per più della metà rilascio del visto di conformità non vi sono
abilitati al rilascio del visto di preclusioni.
conformità,
che
tiene
la
contabilità del cliente e redige
la dichiarazione dello stesso può
su quest’ultima apporre il visto di
conformità?.
Il contribuente che fa elaborare la
contabilità a un soggetto terzo
SI. Nelle ipotesi in cui le scritture
(non iscritto ad Albi) munito di
partita IVA ma non abilitato al contabili siano tenute da un soggetto
rilascio del visto di conformità, che
può
farsi
assistere
compilazione
NON
apporre
il
visto
di
la conformità, il contribuente potrà comunque
per
sola rivolgersi
della
può
un
CAF-imprese
o
a
un
dichiarazione Iva e farsi rilasciare professionista abilitato all’apposizione del
il
visto di
conformità
da
altro visto. Resta fermo che tali soggetti sono
comunque tenuti a svolgere i controlli sopra
soggetto abilitato ?.
indicati e a predisporre la dichiarazione Iva.
Un professionista abilitato al visto NO. Se il visto di conformità è apposto da
di conformità che partecipi a un un
centro elaborazione dati, cui
affidata
la
mera
professionista
elaborazione da una società di servizi ma solo nel caso
cui
il
professionista
quella di maggioranza può fare maggioranza
la
trasmissione
è telematica può essere effettuata anche
contabile, in misura inferiore a in
effettuare
la
assoluta
possegga
del
la
capitale
trasmissione sociale.
telematica dalla medesima società
di servizi ?.
Un professionista abilitato al visto NO. Valgono le considerazioni del punto
di conformità che NON partecipi a precedente.
un centro elaborazione dati ma se
ne avvalga per le mere attività di
registrazione può fare effettuare
la trasmissione telematica dalla
medesima società di servizi ?.
30
Lo studio professionale, i cui soci SI. Non ci sono ostacoli al rilascio del
sono per più della metà abilitati al visto di conformità. Le dichiarazioni e le
rilascio del visto di conformità, che scritture contabili si intendono predisposte e
NON tiene la contabilità del tenute dal professionista anche quando sono
cliente
perché
gestita
cliente stesso ma
dal predisposte e tenute dal contribuente a
redige la condizione che tali attività siano effettuate
dichiarazione Iva dello stesso può sotto
il
diretto
controllo
e
la
su quest’ultima apporre il visto di responsabilità dello stesso professionista.
conformità?.
Una società di servizi i cui soci NO. Il ced non può rilasciare il visto di
sono
per
meno
del
51% conformità.
Resta
la
possibilità
abilitati al rilascio del visto di contribuente di farlo apporre
conformità
e
che
tiene
ad
per
il
uno dei
la professionisti ( soci del ced) abilitati al
contabilità del cliente e redige la rilascio. Tale soggetto sarà colui che è
dichiarazione Iva può apporre il tenuto a svolgere i controlli sopra indicati e
visto di conformità?.
Contabilità di
rilevanti
dimensioni
a predisporre la dichiarazione Iva.
In presenza di contribuenti di grandi dimensioni che presentano la dichiarazione
IVA e dell’ampiezza dei controlli che devono in tal caso essere svolti per il rilascio
del relativo visto di conformità, che possono comportare la verifica di una mole
ingente di documentazione, si sperava in un intervento dell’Amministrazione
Finanziaria che consentisse, da un punto di vista operativo, di procedere a
controlli a campione.
L’Agenzia non è, invece, intervenuta in merito, lasciando il dubbio
se nei casi di contabilità di rilevanti dimensioni tenute dal contribuente, ai
fini del rilascio del visto di conformità:
sia sufficiente, come si ritiene,
oppure se il controllo si deve
un
estendere
controllo
(secondo
“a
campione”
logiche
dell’attività di revisione);
proprie
alla
totalità
dei
documenti di cui si compone la
contabilità
del
contribuente
medesimo.
Risulta del tutto evidente che l’una o l’altra situazione comportano profili di
responsabilità e di dispendio di energie molto differenti.
31
Le sanzioni
per il rilascio
infedele del
visto di
conformità
Vediamo ora di seguito le sanzioni relative all’infedele visto di conformità,
premettendo innanzitutto
quando il responsabile del centro di assistenza
fiscale o il professionista possono essere puniti.
A tal fine si ricorda che l’articolo 1, comma 33, della Finanziaria 2007 ha
Condizioni di
punibilità
modificato la disciplina delle sanzioni poste a carico dei responsabili
dell'assistenza fiscale dei CAF e dei soggetti incaricati alla trasmissione
telematica delle dichiarazioni per il rilascio infedele del visto di conformità o
dell'asseverazione, di cui dall'articolo 39, comma 1, lettera a), del d.lgs. n.
241 del 1997.
In particolare, è stato introdotto nel secondo periodo dell'articolo 39, comma 1,
lettera a), del citato D.Lgs n. 241, senza modificare la condotta sanzionabile, una
specifica condizione di punibilità, stabilendo che :
 “ La violazione è punibile in caso di liquidazione delle imposte, dei contributi,
dei premi e dei rimborsi dovuti in base alle dichiarazioni, di cui all'articolo
36-bis del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n.
600, e in caso di controllo ai sensi degli articoli 36-ter e seguenti del
medesimo decreto, nonché in caso di liquidazione dell'imposta dovuta in
base alle dichiarazioni e di controllo di cui agli articoli 54 e seguenti del
decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633”.
Condizioni di punibilità
liquidazione
delle
imposte,
dei
contributi, dei premi e dei rimborsi
dovuti in base alle dichiarazioni, di cui
all’art. 36-bis del DPR 600/73;
la violazione di rilascio di
visto di conformità
infedele è punibile in caso
controllo ai sensi degli artt. 36-ter e
seguenti dello stesso DPR 600/73;
di:
liquidazione dell’imposta dovuta in
base alle dichiarazioni e di controllo di
cui agli artt. 54 e seguenti del DPR
633/72.
In caso di infedeltà del visto di conformità, pertanto, il responsabile del
centro di assistenza fiscale o il professionista sono punibili soltanto se
dalle attività di liquidazione, controllo formale o sostanziale delle dichiarazioni,
32
per le quali sono stati rilasciati il visto o l'asseverazione, emergano
somme dovute a carico del contribuente dichiarante.
Discordanza tra
quanto attestato
e i dati emersi a
seguito della
liquidazione o
controllo
Si osservi, però, che i controlli necessari al rilascio del visto di conformità
e dell'asseverazione non ricadono in tutti i casi che possono dar luogo a
rettifiche della dichiarazione a carico del contribuente.
Come argomentato nel presente approfondimento, non tutte le circostanze
che possono dar luogo ad una rettifica della dichiarazione sono oggetto
di controllo o rilevazione da parte del soggetto che rilascia il visto di
conformità o l'asseverazione.
Ai fini del rilascio del visto di conformità il soggetto incaricato è tenuto ad
effettuare, infatti, esclusivamente i controlli indicati dall'articolo 2 del d.m. 31
maggio 1999, n. 164.
Condizioni di punibilità
In caso di infedeltà del
dalle attività di liquidazione, controllo formale
o sostanziale delle dichiarazioni, per le quali
sono stati rilasciati il visto, emergano somme
dovute a carico del contribuente dichiarante;
visto di conformità il
professionista
o
il
responsabile
del
sono
punibili
soltanto se:
CAF
vi sia, altresì, discordanza tra quanto
attestato tramite il rilascio del visto di
conformità e i dati emersi a seguito della
liquidazione o del controllo, in quanto i
controlli necessari al rilascio del visto di
conformità non “coprono” tutti i casi che
possono
dar
luogo
a
rettifiche
della
dichiarazione a carico del contribuente.
QUANDO SI APPLICA LA SANZIONE
PER INFEDELTA’ DEL VISTO DI CONFORMITA’
La sanzione a carico dei responsabili dell'assistenza fiscale dei centri e
dei professionisti nei casi di infedeltà del visto di conformità:
33
deve essere applicata, pertanto, soltanto se vi sia discordanza tra
quanto attestato tramite il rilascio del visto di conformità e i dati
emersi a seguito della liquidazione o del controllo.
Limite di tipo
quantitativo
L'articolo 1, comma 33, della finanziaria 2007 ha introdotto, inoltre, oltre quella
appena esaminata, un'ulteriore condizione di punibilità, legata ad un limite di
tipo
quantitativo.
Con
ciò
significando
che
qualora
dalle
attività
di
liquidazione e controllo delle dichiarazioni emerga un maggior debito a
carico del dichiarante:
 la sanzione può essere applicata soltanto se il debito superi il limite
attuale di 16,53 euro
 e sia conseguenza, ovviamente, di quelle irregolarità che avrebbero dovuto
essere rilevate attraverso i controlli necessari al rilascio del visto o
dell'asseverazione.
Condizioni di NON
l’art. 12-bis del DPR 602/73 stabilisce,
che non si procede all’iscrizione a ruolo
per somme inferiori a:
 16,53 euro.
punibilità
In caso di infedeltà del
visto di conformità
Le due
condizioni in
sintesi
Affinché il soggetto che rilascia il visto di conformità o l'asseverazione in maniera
infedele sia assoggettato a sanzione è, pertanto, necessario che ricorrano due
condizioni:
la prima è che dalle attività di
la seconda è che tale maggior
controllo
debito sia superiore al limite di
e
liquidazione
della
dichiarazione emerga un maggior
€16,53.
debito a carico del dichiarante;
34
Importo delle
sanzioni
Venendo ora alle sanzioni, in caso di visto di conformità infedele si applica la
sanzione (sempre, come sopra già detto, che dalla verifica della dichiarazione
emergano somme dovute a carico del contribuente: circolare n. 52/E/2007) da:
un minimo di 258,00 a un massimo 2.582,00 Euro
Estensione del
regime delle
sanzioni
amministrative
tributarie
Per effetto del co. 1-bis dell’art. 39 del DLgs. 241/97, alle suddette violazioni si
applicano, in quanto compatibili, le disposizioni del DLgs. 472/1997, contenente
le disposizioni generali in materia di sanzioni amministrative tributarie.
In precedenza, infatti, alla sanzione amministrativa per la violazione in esame
era stata negata la natura tributaria, con la conseguenza che:
 non potevano essere applicati i principi del citato DLgs. 18.12.97 n. 472,
in particolare:
il ravvedimento operoso di cui all’art. 13;
la definizione agevolata di cui all’art. 16;
 erano, invece, applicabili i principi in materia di sanzioni amministrative di
cui alla L. 24.11.81 n. 689, ad esempio:
il cumulo giuridico di cui all’art. 8, consistente nell’irrogazione della
sanzione stabilita per la violazione più grave, aumentata fino al triplo;
l’oblazione ai sensi dell’art. 16, consistente nel versamento, entro 60
giorni dalla notifica del verbale di accertamento, di una sanzione
ridotta pari ad un terzo del massimo della sanzione prevista, ovvero,
se più favorevole, al doppio del minimo, oltre alle spese del procedimento.
Il
ravvedimento
operoso per i
professionisti
o CAF
Ora è, quindi, riconosciuta la possibilità per i responsabili dell'assistenza fiscale
dei CAF o professionisti che rilasciano il visto di conformità infedele di ricorrere
al ravvedimento operoso.
Ai fini dell’applicabilità alla violazione di rilascio di visto di conformità infedele
dell’istituto del ravvedimento operoso di cui all’art. 13 del DLgs. 472/97, la
circolare dell’ Agenzia delle Entrate 27.9.2007 n. 52 (§ 4.1.2) ha chiarito che:
35
I tempi
 il ravvedimento deve avvenire entro il termine per la presentazione
della dichiarazione relativa all’anno nel corso del quale è stata commessa
la violazione;
La comunicazione
 occorre inviare all’Agenzia delle Entrate, entro il suddetto termine, una
comunicazione in cui devono essere indicati:
i dati identificativi del contribuente;
il tipo e il numero di protocollo telematico della dichiarazione;
i motivi per i quali l’autore della violazione (professionista o
responsabile dell’assistenza fiscale del CAF) intende ravvedersi;
OSSERVA
Le modalità di presentazione di tale comunicazione non sono state
precisate; analogamente a quanto era stato chiarito dalla C.M. 25.1.99 n.
23/E (cap. III, § 2.6.1) in relazione al ravvedimento operoso per la
mancata sottoscrizione della dichiarazione da parte del membro dell’organo
di controllo contabile, dovrebbe trattarsi di una comunicazione in
carta libera, da inviare al competente ufficio dell’Agenzia delle Entrate.
La sanzione
 deve essere versata la sanzione prevista per ogni singola violazione,
ridotta ad un decimo del minimo, quindi una sanzione di 25,80 euro
per ogni visto infedele rilasciato.
Il codice tributo
per il versamento
della sanzione
Per il versamento con il modello F24 della suddetta sanzione ridotta, la
risoluzione dell’Agenzia delle Entrate 21.11.2007 n. 338 ha istituito il codice
tributo:
Codice
tributo
8925
Ravvedimento - Sanzione per rilascio del visto di conformità e
dell'asseverazione in maniera infedele e violazioni commesse dai sostituti
nell'attività di assistenza fiscale - articolo 39, comma 1, lettere a) e b) e
comma 3 del D.Lgs. 241/1997.
Il codice "8925" va indicato nella sezione Erario del mod. F24, riportando quale
"anno di riferimento" l'anno di imposta per cui si effettua il pagamento.
36
8925
Il
ravvedimento
operoso per il
contribuente
Poiché
gli
errori
e
le
omissioni
Anno d’imposta
per cui si effettua
il pagamento
possono
rilevare
anche
a
carico
del
contribuente, in sede di liquidazione automatica, controllo formale e controllo
sostanziale della dichiarazione, la circolare in esame ha precisato che anche
quest’ultimo, informato dall’autore della violazione della propria volontà di
ravvedersi, potrà sanare le irregolarità e le omissioni che hanno inciso sulla
determinazione dell’imponibile o sulla liquidazione del tributo, entro il termine
per la presentazione della dichiarazione relativa all’anno nel corso del quale è
stata commessa la violazione.
Le modalità con cui informare il contribuente dell’errore riscontrato sono rimesse
alla libera iniziativa delle parti (circolare dell’Agenzia delle Entrate n.11/E/2008
- §14.2 ).
Contestazione
e irrogazione
delle sanzioni
Per effetto del comma 2 dell’art. 39 del DLgs. 241/97, le suddette violazioni sono
contestate e le relative sanzioni sono irrogate al professionista o responsabile
dell’assistenza fiscale ( CAF):
dalla Direzione Regionale dell’Agenzia delle Entrate competente in
ragione del domicilio fiscale del trasgressore, anche sulla base delle
segnalazioni inviate dagli uffici locali della medesima Agenzia.
Si rileva, inoltre, che:
 in caso di variazione del domicilio fiscale del trasgressore in corso
d’anno, ai fini dell’individuazione della Direzione regionale competente alla
contestazione ed alla successiva irrogazione della sanzione, occorre fare
riferimento al domicilio fiscale del trasgressore al momento di commissione
della violazione (Circ. Agenzia delle Entrate 27.9.2007 n. 52 - § 6);
37
 nel caso di soggetti che esercitano attività in sedi distaccate, la
constatazione delle violazioni può essere effettuata dagli uffici audit esterno
della Direzione regionale nel cui territorio è situata la sede secondaria, ferma
restando la necessità di inviare il relativo verbale alla Direzione regionale
competente per la contestazione e l’irrogazione delle sanzioni (Circolare
Agenzia delle Entrate 19.2.2008 n. 11 - § 2.2).
Integrazione o
modifica
dell’atto di
contestazione
L’atto di contestazione è unico per ciascun anno solare di riferimento e, fino al
Circolare Agenzia
delle Entrate
n.52/E/2007
Al riguardo, si osservi che la circolare dell’Agenzia delle Entrate 27.9.2007 n. 52
Carattere
dell’ unicità
compimento dei termini di decadenza, può essere integrato o modificato dalla
medesima Direzione Regionale.
(§6) ha chiarito che:
 il carattere dell’“unicità” va interpretato come contestualità, in un unico
atto, della contestazione delle violazioni di cui agli artt. 7-bis e 39 co. 1 e 3
del DLgs. 241/97 commesse da un medesimo soggetto per ciascun anno
solare di riferimento, sicché in un unico atto possono confluire, ai fini della
contestazione, violazioni eterogenee quanto a comportamento illecito e
trattamento sanzionatorio.
OSSERVA
Si tratta quindi delle violazioni in materia di trasmissione telematica delle
dichiarazioni da parte degli intermediari (art. 7-bis), di rilascio infedele del
visto di conformità, dell’asseverazione per gli studi di settore e della
certificazione tributaria (art. 39 co. 1), nonché in materia di obblighi di
assistenza fiscale da parte dei sostituti d’imposta (art. 39 co. 3).
Termini di
decadenza
 il termine generale di decadenza della notifica dell’atto d’irrogazione
della sanzione, come previsto dall’art. 20, D.Lgs. n. 472/1997, deve
essere individuato nel 31 dicembre del 5° anno successivo a quello
in cui è avvenuta la violazione o nel maggior termine previsto per
l’accertamento dei singoli tributi.
Nuovi ed ulteriori
elementi
 ferma restando la suddetta contestualità in un unico atto della contestazione
di tutte le violazioni commesse in un determinato anno di riferimento, in presenza di nuovi o ulteriori elementi, di cui la Direzione regionale venga a
conoscenza successivamente all’emanazione dell’atto di contestazione, si
38
potrà procedere all’emanazione di un nuovo atto che integrerà o modificherà il precedente senza sostituirsi ad esso;
 anche tale successivo atto di integrazione dovrà essere “unico” nel senso
sopra indicato, ossia dovrà contenere la contestazione di tutte le suddette
violazioni di cui la Direzione regionale sia successivamente venuta a
conoscenza;
 in sede di integrazione o modifica si terrà ovviamente conto degli effetti
derivanti dal riconoscimento del cumulo giuridico o dalla progressione ai
sensi dell’art. 12 del DLgs. 472/97.
Circolare Agenzia
delle Entrate La successiva circolare dell’Agenzia delle Entrate n.11/E/2008, ha, invece,
n.11/E/2008 chiarito che:
Violazioni in più
anni solari
 nelle ipotesi di violazioni commesse in più anni solari, occorre contestare
tali violazioni con tanti atti quanti sono gli anni solari nei quali sono state
commesse (§ 8.1);
Esito dell’attività di
controllo
 resta rimesso alla valutazione dell’organo procedente attendere l’esito
dell’attività di controllo a carico dei contribuenti prima di provvedere
alla contestazione della violazione, onde evitare il moltiplicarsi degli atti
di contestazione (§ 8.2);
Cosa viene
notificato
 in caso di violazioni per il rilascio del visto di conformità in maniera infedele
e di violazioni per il tardivo od omesso invio telematico delle dichiarazioni,
commesse nello stesso anno solare, verrà notificato:
un atto di contestazione per tutte le violazioni di tardivo od omesso
invio telematico delle dichiarazioni, solo al CAF;
un atto di contestazione per tutte le violazioni di infedele rilascio del
visto di conformità, al responsabile dell’assistenza fiscale e al CAF in
qualità di responsabile in solido (§ 8.3);
nell’atto di integrazione o modifica è possibile richiamare le violazioni
già
contestate
o
rinviare
semplicemente
al
precedente
atto di
contestazione (§ 9.2);
39
La definizione
 a fronte di diverse violazioni contestate è possibile definire talune fattispecie e presentare ricorso per altre (§ 9.1);
 qualora il soggetto intenda definire solo alcune violazioni dovrà individuare
nell’atto di contestazione l’importo delle relative sanzioni e provvedere al
loro versamento in misura ridotta entro il termine per la presentazione del
ricorso (§ 9.3).
Sospensione
cautelativa
Si fa osservare, infine, che l’art. 39 co. 1 lett. a) del DLgs. 241/97 stabilisce,
che:
 in caso di ripetute violazioni, ovvero di violazioni particolarmente gravi,
è disposta, a carico del professionista o del responsabile del Centro di
assistenza fiscale, la sospensione dalla facoltà di rilasciare il visto di
conformità, per un periodo da uno a tre anni .
OSSSERVA
Si considera violazione particolarmente grave il mancato pagamento della
suddetta sanzione amministrativa.
 in caso di ripetute violazioni commesse successivamente al periodo di
sospensione, è disposta l’inibizione dalla facoltà di rilasciare il visto di
conformità;
 i provvedimenti inerenti la sospensione dell’abilitazione, per i professionisti,
sono comunicati anche agli ordini di appartenenza degli intermediari
che hanno commesso le violazioni, per l’eventuale adozione di ulteriori
provvedimenti di natura disciplinare;
Caf - revoca
dell’
autorizzazione
all’attività di
assistenza
OSSERVA
Per quanto riguarda i Caf, l’art. 39 co. 4 del DLgs. 241/97 prevede la revoca
dell’autorizzazione all’esercizio dell’attività di assistenza fiscale quando:
sono commesse gravi e ripetute violazioni di norme tributarie e delle
disposizioni di cui agli artt. 34 e 35 dello stesso DLgs., tra cui quindi quelle
riguardanti il rilascio dei visti di conformità;
40
gli
elementi
forniti
all’Amministrazione
finanziaria
risultano
falsi
o
incompleti rispetto alla documentazione fornita dal contribuente.
Nei casi di particolare gravità è disposta la sospensione cautelare.
La circolare dell’Agenzia delle Entrate 19.2.2008 n. 11 (§ 15.1) ha chiarito che
la revoca dell’autorizzazione all’esercizio dell’attività di assistenza fiscale, in
quanto sanzione accessoria, può essere eseguita soltanto quando il
provvedimento di irrogazione è divenuto definitivo in virtù del principio
generale sancito dall’art. 19 co. 7 del DLgs. 472/97.
Compilazione
del quadro
della
dichiarazione
Iva
Caf o
professionisti
Infine, si ricorda che l’apposizione del visto di conformità si concretizza
nella compilazione di una apposita sezione del frontespizio della
dichiarazione Iva che, si da quest’anno potrà viaggiare in forma autonoma e
anticipata rispetto alla dichiarazione dei redditi, per consentire appunto la
compensazione che, dal 2010, potrà scattare solo dal giorno 16 del mese
successivo a quello di presentazione del modello.
Negli
appositi
spazi di tale riquadro, il professionista o il responsabile
dell’assistenza fiscale del CAF deve:
indicare il proprio codice fiscale (in caso di assistenza fiscale prestata
dal CAF, deve essere indicato anche il codice fiscale di quest’ultimo);
apporre la propria firma.
Sottoscrizione
dell’organo di
controllo
Il riquadro “sottoscrizione dell’organo di controllo”
è riservato ai soggetti che
intendono utilizzare in compensazione il credito Iva annuale per importi superiori
a 15.000 euro e che in base alle disposizioni di cui all’articolo 10, comma 7, del
decreto legge 1° luglio 2009, n. 78, possono in alternativa all’apposizione del
visto di conformità far sottoscrivere la dichiarazione dall’organo incaricato ad
effettuare il controllo contabile.
41
Come abbiamo avuto modo di argomentare, con la sottoscrizione della
dichiarazione da parte dei soggetti che esercitano il controllo contabile viene
attestata l’esecuzione dei controlli di cui all’articolo 2, comma 2, del decreto n.
164 del 1999.
Si evidenzia che anche l’infedele attestazione dell’esecuzione dei controlli
comporta l’applicazione della sanzione di cui all’articolo 39, comma 1, lettera a)
primo periodo del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241 e, in caso di ripetute
violazioni o di violazioni particolarmente gravi, è effettuata apposita segnalazione
agli organi competenti per l’adozione di ulteriori provvedimenti.
Negli appositi campi devono essere indicati:
 dal revisore contabile iscritto nel Registro istituito presso il Ministero della
giustizia, nella casella Soggetto, il codice 1;
 dal responsabile della revisione (ad esempio il socio o l’amministratore)
se trattasi di società di revisione iscritta nel Registro istituito presso il
Ministero della giustizia, nella casella Soggetto, il codice 2. Occorre
compilare, inoltre, un distinto campo nel quale indicare il codice
fiscale della società di revisione, avendo cura di riportare nella casella
Soggetto il codice 3 senza compilare il campo firma;
 dal collegio sindacale nella casella Soggetto, per ciascun membro, il
codice 4).
ATTENZIONE
Il soggetto che effettua il controllo contabile deve, inoltre, indicare il
proprio codice fiscale.
42
CIRCOLARE N. 57/E
Roma, 23 dicembre 2009
Direzione Centrale Servizi ai contribuenti
Direzione Centrale Accertamento
OGGETTO : Primi chiarimenti in merito alle disposizioni stabilite dall’articolo
10 del decreto-legge n. 78 del 1° luglio 2009, convertito con modificazioni dalla
legge n. 102 del 3 agosto 2009. Visto di conformità per l’utilizzo in
compensazione dei crediti IVA per importi superiori a 15.000 euro
2
INDICE
1.
SOGGETTI LEGITTIMATI AL RILASCIO DEL VISTO DI
CONFORMITA’ ..................................................................................................3
2.
ADEMPIMENTI PRELIMINARI A CARICO DEI CAF ......................5
3.
ADEMPIMENTI PRELIMINARI A CARICO DEI PROFESSIONISTI
6
4.
POLIZZA ASSICURATIVA .....................................................................9
5.
SOTTOSCRIZIONE DELLA DICHIARAZIONE DA PARTE DEI
SOGGETTI CHE ESERCITANO IL CONTROLLO CONTABILE ..............10
6.
IL VISTO DI CONFORMITA’ ..............................................................11
6.1 Tenuta delle scritture contabili e predisposizione della
dichiarazione .......................................................................................... 12
7.
CONTROLLI ...........................................................................................14
7.1
7.2
Codice di attività.......................................................................... 15
Controllo documentale ................................................................ 16
3
PREMESSA
L’articolo 10 del decreto-legge 1° luglio 2009, n. 78, convertito con
modificazioni dalla legge 3 agosto 2009, n. 102, dispone che i contribuenti i
quali intendono utilizzare in compensazione crediti IVA per importi superiori a
15.000 euro annui hanno l’obbligo di richiedere l’apposizione del visto di
conformità di cui all’articolo 35 comma 1, lettera a) del decreto legislativo 9
luglio 1997, n. 241, relativamente alle dichiarazioni dalle quali emerge il
credito, al fine di contrastare il fenomeno legato alle compensazioni di crediti
inesistenti.
Alternativamente, è previsto che la dichiarazione dovrà essere sottoscritta anche
da parte dei soggetti che esercitano il controllo contabile per i contribuenti
soggetti al controllo ex articolo 2409-bis del codice civile che devono così
attestare l’esecuzione dei controlli previsti dall’articolo 2, comma 2, del decreto
ministeriale 31 maggio 1999, n. 164.
Con la presente circolare vengono forniti chiarimenti riguardo gli adempimenti
e gli effetti del visto di conformità.
1. SOGGETTI LEGITTIMATI AL RILASCIO DEL VISTO DI
CONFORMITA’
L'articolo 10 del decreto-legge 1° luglio 2009, n. 78, nel testo originario,
attribuiva il potere del rilascio del visto di conformità di cui all'articolo 35,
comma 1, lettera a), del citato d.lgs., n. 241 del 1997, esclusivamente ai soggetti
contemplati dall'articolo 3, comma 3, lettera a), del decreto del Presidente della
Repubblica 22 luglio 1998, n. 322, ossia agli iscritti nell'albo dei dottori
commercialisti ed esperti contabili e nell'albo dei consulenti del lavoro.
Con la modifica apportata in sede di conversione del decreto-legge (legge 3
agosto 2009, n. 102), è stato eliminato il rinvio all'articolo 3, comma 3, lettera
a), del predetto DPR n. 322 del 1998. Pertanto, ai fini dell'individuazione dei
soggetti competenti a rilasciare il visto di conformità, assume rilevanza non già
4
l'articolo 3, comma 3, del citato DPR, ma l'articolo 35 del d.lgs. n. 241 del
1997, cui l'articolo 10, comma 7, della legge di conversione n. 102 del 2009, nel
testo attualmente vigente, rinvia.
Dal punto di vista sostanziale, la platea dei soggetti competenti a rilasciare il
visto di conformità è stata estesa in quanto, ai sensi del citato articolo 35 del
d.lgs. n. 241 del 1997, rilasciano il visto di conformità, oltre che gli iscritti
nell'albo dei commercialisti ed esperti contabili e nell'albo dei consulenti del
lavoro, anche i soggetti di cui all'articolo 3, comma 3, lettera b), del DPR n. 322
del 1998.
Pertanto, legittimati al rilascio del visto di conformità previsto dall’articolo 10
del decreto-legge n. 78 del 2009 sono:
• i responsabili dell’assistenza fiscale (c.d. RAF) dei CAF-imprese, ai
sensi dello stesso comma 1, lettera a), dell’articolo 35;
• gli iscritti negli albi dei dottori commercialisti e degli esperti contabili e
in quelli dei consulenti del lavoro, ai sensi del comma 3 dell’articolo
citato;
• gli iscritti alla data del 30 settembre 1993 nei ruoli di periti ed esperti
tenuti dalle camere di commercio, industria, artigianato e agricoltura per
la sub-categoria tributi, in possesso di diploma di laurea in
giurisprudenza o in economia e commercio o equipollenti o diploma di
ragioneria, anch’essi ai sensi del comma 3 dell’articolo citato.
I contribuenti per i quali è esercitato il controllo contabile di cui all'articolo
2409-bis del codice civile, possono effettuare la compensazione dei crediti IVA,
se la dichiarazione è sottoscritta - oltre che dai soggetti di cui all'articolo 1,
comma 4, del DPR n. 322 del 1998 e, cioè, dal rappresentante legale e in
mancanza da chi ne ha l’amministrazione anche di fatto, o da un rappresentante
negoziale - dai soggetti di cui all'articolo 1, comma 5, del medesimo DPR e,
cioè, dai soggetti che esercitano il controllo contabile.
5
2. ADEMPIMENTI PRELIMINARI A CARICO DEI CAF
La disciplina relativa ai Centri di Assistenza Fiscale (CAF) è contenuta nel
d.lgs. n. 241 del 2007 e nel decreto n. 164 del 1999.
In particolare, per "CAF-imprese" si intendono i Centri di assistenza fiscale
costituiti dai soggetti di cui all'articolo 32, comma 1, lettere a), b) e c), del d.lgs.
n. 241 del 1997, per i quali è intervenuto il provvedimento di autorizzazione
allo svolgimento dell'attività di assistenza fiscale 1.
I CAF devono essere costituiti nella forma di società di capitali e, per ottenere
l’autorizzazione a prestare l’attività di assistenza fiscale, devono presentare una
documentata istanza alla Direzione regionale competente (articoli 7 e 9 del
decreto n. 164 del 1999).
Il responsabile dell'assistenza fiscale (RAF), che deve essere scelto tra gli
iscritti nell'albo dei dottori commercialisti e degli esperti contabili, rilascia, su
richiesta del contribuente, un visto di conformità dei dati delle dichiarazioni
predisposte dal CAF alla relativa documentazione e alle risultanze delle
scritture contabili, nonché di queste ultime alla relativa documentazione
contabile (articolo 35, comma 1, lettera a, del d.lgs. n. 241 del 1997).
Ai fini del rilascio del visto di conformità, il responsabile dell'assistenza fiscale
del CAF non è tenuto agli adempimenti previsti per coloro che intendono
svolgere l’attività di assistenza fiscale in via professionale (comunicazione
preventiva alle Direzioni regionali, polizza assicurativa).
L’articolo 32 del d.lgs. n. 241 del 1997 stabilisce che:
i CAF - impresa possono essere costituiti esclusivamente da:
• associazioni sindacali di categoria fra imprenditori, presenti nel Consiglio
nazionale dell’economia e del lavoro, istituite da almeno dieci anni;
• associazioni sindacali di categoria fra imprenditori, istituite da almeno dieci
anni, non presenti nel CNEL, se, con decreto del Ministero delle finanze, ne è
riconosciuta la rilevanza nazionale con riferimento al numero degli associati,
almeno pari al 5% degli appartenenti alla stessa categoria, iscritti negli appositi
registri tenuti dalla camera di commercio, nonché all’esistenza di strutture
organizzate in almeno 30 province;
• organizzazioni aderenti alle associazioni di cui sopra, previa delega della
propria associazione nazionale.
1
6
L'articolo 34, comma 1, del d.lgs. n. 241 del 1997, esclude dall'assistenza
fiscale prestata dai CAF–imprese, le imprese soggette all'imposta sul reddito
delle società (IRES):
- tenute alla nomina del collegio sindacale;
- alle quali non sono applicabili le disposizioni concernenti gli studi di
settore.
L’esclusione riguarda solo i soggetti IRES, quindi non anche gli imprenditori
individuali, anche nella forma di imprese familiari, e le società di persone.
Pertanto, nei confronti di quest’ultimi soggetti, i CAF imprese possono prestare
assistenza anche in presenza di cause di esclusione dall’applicazione degli studi
di settore.
3. ADEMPIMENTI
PRELIMINARI
A
CARICO
DEI
PROFESSIONISTI
Ai sensi dell’articolo 21 del citato decreto n. 164 del 1999, i professionisti di cui
alle lettere a) e b), del comma 3, dell’articolo 3, del DPR n. 322 del 1998, che
intendono svolgere l’attività di assistenza fiscale, tra cui rientra l’apposizione
del visto di conformità, devono presentare un’apposita comunicazione alla
Direzione regionale competente in ragione del proprio domicilio fiscale,
indicando:
• i dati anagrafici, i requisiti professionali, il codice fiscale e la partita
IVA;
• il domicilio e gli altri luoghi ove viene esercitata la propria attività
professionale;
• la denominazione o ragione sociale e dati anagrafici dei soci e dei
componenti il consiglio di amministrazione, ove previsto, del collegio
sindacale, delle società di servizi delle quali il professionista intende
avvalersi per lo svolgimento dell’attività di assistenza fiscale, con
l’indicazione delle specifiche attività da affidare alle stesse.
7
La predetta comunicazione può essere consegnata a mano o inviata mediante
raccomandata con ricevuta di ritorno.
A tale comunicazione devono essere allegati:
la copia conforme della polizza assicurativa di cui all’articolo 22 del
decreto n. 164 del 1999;
la
dichiarazione
relativa
all’insussistenza
di
provvedimenti
di
sospensione dell’ordine di appartenenza;
la dichiarazione relativa alla sussistenza dei seguenti requisiti (elencati
dall’articolo 8, comma 1, del decreto n. 164 del 1999):
a) non aver riportato condanne, anche non definitive, o sentenze emesse
ai sensi dell'articolo 444 del codice di procedura penale per reati
finanziari;
b) non aver procedimenti penali pendenti nella fase del giudizio per reati
finanziari;
c) non aver commesso violazioni gravi e ripetute, per loro natura ed
entità, alle disposizioni in materia di imposte sui redditi e sul valore
aggiunto;
d) non trovarsi in una delle condizioni penalmente rilevanti che
escludono la possibilità di candidarsi alle elezioni regionali, provinciali,
comunali, previste dall'articolo 15, comma 1, della legge 19 marzo 1990,
n. 55, come sostituito dall'articolo 1 della legge 18 gennaio 1992, n. 16.
Le predette dichiarazioni dovranno essere rese ai sensi degli articoli 46 e 47 del
decreto del Presidente della Repubblica 28 dicembre 2000, n. 445, allegando la
fotocopia di un documento d’identità del sottoscrittore.
Il professionista deve essere inoltre in possesso dell’abilitazione alla
trasmissione telematica delle dichiarazioni fiscali, rilasciata dall’Agenzia delle
entrate. Si evidenzia che l’avvenuta presentazione dell’istanza all’ufficio locale
ai fini dell’abilitazione alla trasmissione telematica delle dichiarazioni, di cui
all’articolo 3, comma 3, del DPR n. 322 del 1998, non esime dall’ obbligo della
comunicazione di cui all’articolo 21 del citato decreto n. 164 del 1999
8
costituendo,
infatti,
l’abilitazione
alla
trasmissione
telematica
delle
dichiarazioni soltanto uno dei requisiti richiesti per poter effettuare la richiesta
di abilitazione all’apposizione del visto di conformità.
A seguito della verifica, da parte della Direzione regionale competente, della
sussistenza di tutti i requisiti richiesti, il professionista viene iscritto nell’elenco
informatizzato dei professionisti abilitati al rilascio del visto di conformità dalla
data di presentazione della comunicazione.
A partire dalla predetta data il professionista può prestare assistenza fiscale.
I professionisti che, ai sensi dell’articolo 21 del citato decreto n. 164 del 1999,
hanno già effettuato la comunicazione ai fini dell’apposizione del visto di
conformità alla dichiarazione unificata o per prestare assistenza fiscale ai fini
della presentazione del 730, sono esentati dalla presentazione di una nuova
comunicazione.
Nel caso in cui il professionista abilitato eserciti l’attività di assistenza fiscale
nell’ambito di una associazione professionale di cui all’articolo 5, comma 3,
lett. c), del testo unico delle imposte sui redditi approvato con decreto del
Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, (TUIR), nella predetta
comunicazione dovranno essere indicati, oltre ai dati del singolo professionista,
anche quelli dell’associazione di cui il medesimo fa parte.
Al riguardo, si specifica che è il singolo professionista ad essere iscritto
nell’elenco informatizzato e conseguentemente abilitato al rilascio del visto di
conformità, pertanto ogni altro professionista appartenente all’associazione che
non sia personalmente iscritto nell’elenco degli abilitati tenuto dalle Direzioni
regionali non è autorizzato ad apporre il visto di conformità.
Diversamente da quanto previsto per i CAF-imprese, la norma non pone alcuna
limitazione di carattere soggettivo alla platea dei contribuenti che possono
richiedere ad un professionista il rilascio del visto di conformità.
Pertanto, come precisato dalla circolare n. 134 del 1999, possono rivolgersi ad
un professionista per il rilascio del visto di conformità anche i contribuenti che
non possono fruire dell’assistenza fiscale da parte dei CAF, compresi in
9
particolare i titolari di redditi di lavoro autonomo di cui all’articolo 49, comma
1, del TUIR.
4. POLIZZA ASSICURATIVA
Al fine di garantire il completo risarcimento dell’eventuale danno arrecato,
anche di entità minima, ai contribuenti la polizza assicurativa prevista
dall’articolo 22 del decreto n. 164 del 1999, sulla base di quanto chiarito dalla
circolare n. 21 del 2009, deve rispettare le seguenti condizioni:
a) la copertura assicurativa deve riferirsi alla prestazione dell’assistenza fiscale
mediante apposizione del visto di conformità sulle dichiarazioni, ai sensi
dell’articolo 35 del d.lgs. n. 241 del 9 luglio 1997, senza alcuna limitazione
della garanzia ad un solo specifico modello di dichiarazione;
b) il massimale della polizza, come stabilito dall’articolo 6 del decreto n. 164
del 1999, deve essere adeguato al numero dei contribuenti assistiti, nonché al
numero dei visti di conformità, delle asseverazioni e delle certificazioni
tributarie rilasciati, e comunque, non deve essere inferiore a euro 1.032.913,80;
c) la copertura assicurativa non deve contenere franchigie o scoperti in quanto
non garantiscono la totale copertura degli eventuali danni subiti dal
contribuente, salvo il caso in cui la società assicuratrice si impegni
espressamente a risarcire il terzo danneggiato, riservandosi la facoltà di rivalersi
successivamente sull’assicurato per l’importo rientrante in franchigia;
d) la polizza assicurativa deve prevedere, per gli errori commessi nel periodo di
validità della polizza stessa, il totale risarcimento del danno denunciato nei
cinque anni successivi alla scadenza del contratto, indipendentemente dalla
causa che ha determinato la cessazione del rapporto assicurativo.
Il professionista che svolge l’attività nell’ambito di uno studio associato può
anche utilizzare, quale garanzia di cui al citato articolo 22 del decreto n. 164 del
1999, la polizza assicurativa stipulata dallo studio medesimo per i rischi
professionali, purché la stessa preveda un’autonoma copertura assicurativa per
10
l’attività di assistenza fiscale a garanzia dell’attività prestata dai singoli
professionisti e rispetti le condizioni richiamate alle lettere a), b), c), d).
In particolare, il massimale della polizza assicurativa deve essere non inferiore a
euro 1.032.913,80 e comunque adeguato al numero dei contribuenti assistiti,
nonché al numero dei visti di conformità, delle asseverazioni e delle
certificazioni tributarie rilasciati dai professionisti associati che hanno effettuato
la comunicazione alla Direzione regionale per svolgere l’attività di assistenza
fiscale.
5. SOTTOSCRIZIONE DELLA DICHIARAZIONE DA PARTE DEI
SOGGETTI CHE ESERCITANO IL CONTROLLO CONTABILE
Sulla base del comma 7 dell’articolo 10 del decreto-legge n. 78 del 2009, in
alternativa al visto di conformità, per poter utilizzare in compensazione i crediti
IVA per importi superiori ad euro 15.000, la dichiarazione deve essere
sottoscritta - oltre che dai soggetti di cui all'articolo 1, comma 4, del DPR n.
322 del 1998 - dai soggetti di cui all'articolo 1, comma 5, del medesimo
regolamento, relativamente ai contribuenti per i quali è esercitato il controllo
contabile di cui all'articolo 2409-bis del codice civile.
Ai sensi del predetto articolo 2409-bis del codice civile, il controllo contabile
deve essere esercitato da un revisore contabile o da una società di revisione
iscritti nel registro istituito presso il Ministero della giustizia.
La dichiarazione, dunque, deve essere sottoscritta oltre che dal rappresentante
legale o dal rappresentante negoziale, dai soggetti che esercitano il controllo
contabile. Per espressa previsione dell’articolo 10, comma 7, del citato decretolegge n. 78 del 2009, la sottoscrizione da parte dei predetti soggetti comporta
l’attestazione dell'esecuzione dei controlli di cui all'articolo 2, comma 2, del
decreto n. 164 del 1999. Trattasi dunque dei medesimi controlli che effettuano i
soggetti che appongono il visto di conformità.
Si rinvia pertanto al paragrafo Controlli per i contenuti dello stesso.
11
L’articolo 10, comma 7, del decreto-legge n. 78 del 2009, nel prevedere la
modalità alternativa all’apposizione del visto di conformità da parte di un
soggetto espressamente abilitato, stabilisce, altresì, che l'infedele attestazione
dell'esecuzione dei controlli comporta l'applicazione della sanzione di cui
all'articolo 39, comma 1, lettera a) primo periodo del d.lgs. n. 241 del 1997, e
che, in caso di ripetute violazioni, ovvero di violazioni particolarmente gravi, è
effettuata apposita segnalazione agli organi competenti per l'adozione di
ulteriori provvedimenti.
Dalla formulazione della norma risulta quindi che i rinvii alla disciplina relativa
all’assistenza fiscale sono limitati al contenuto dei controlli e alle sanzioni.
Nessun rinvio è operato dalla norma in relazione agli adempimenti preliminari
che i soggetti che intendono apporre il visto di conformità.
Si ritiene, pertanto, che per tali soggetti non rilevino le previsioni dell’articolo
21 del decreto n. 164 del 1999 e, in particolare, la disposizione che prevede la
comunicazione preventiva alle Direzioni regionali e la stipulazione della
apposita polizza assicurativa.
6. IL VISTO DI CONFORMITA’
L’istituto del visto di conformità è stato introdotto dall’articolo 35, comma 1,
lettera a) del d.lgs. n. 241 del 1997, come modificato dal d.lgs. n. 490 del 1999.
Il visto costituisce uno dei livelli dell’attività di controllo sulla corretta
applicazione delle norme tributarie che il legislatore ha attribuito a soggetti terzi
rispetto all’amministrazione finanziaria. Le altre fattispecie di certificazioni ai
fini fiscali, disciplinate dagli artt. 35 e 36 del d.lgs. n. 241 de1 1997, sono
l’asseverazione degli studi di settore e la certificazione tributaria (o “visto
pesante”), che può essere rilasciato a contribuenti titolari di redditi di impresa in
regime di contabilità ordinaria.
Per quanto riguarda il visto di conformità, con l’apposizione del medesimo,
viene attestata l’esecuzione dei controlli indicati dall'articolo 2 del decreto n.
164 del 1999.
12
In proposito, si chiarisce che non tutte le circostanze che possono dar luogo ad
una rettifica della dichiarazione sono oggetto di controllo o rilevazione da parte
del soggetto che rilascia il visto di conformità. Ne deriva che, come chiarito
dalla circolare n 52 del 2007, alla luce del principio di colpevolezza sancito
dall'articolo 5 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, la sanzione a
carico dei responsabili dell'assistenza fiscale dei CAF e dei professionisti nei
casi di infedeltà del visto di conformità deve essere applicata soltanto se vi sia
discordanza tra quanto attestato tramite il rilascio del visto di conformità e i dati
emersi a seguito della liquidazione o del controllo.
Il visto di conformità, che può essere apposto solo sulle dichiarazioni annuali, si
rilascia mediante l’indicazione del codice fiscale e l’apposizione della firma del
responsabile del CAF-imprese o del professionista nell'apposito spazio dei
modelli di dichiarazione.
L’attestazione dell’effettuazione dei controlli di conformità da parte dei soggetti
che effettuano il controllo contabile, anch’essa riferibile solo alle dichiarazioni
annuali, si attua mediante la sottoscrizione della dichiarazione da parte dei
medesimi soggetti e l’indicazione del codice fiscale.
6.1 Tenuta delle scritture contabili e predisposizione della dichiarazione
Gli articoli 12 e 23 – in relazione, rispettivamente, ai CAF e ai professionisti del decreto n. 164 del 1999, stabiliscono che il visto di conformità è rilasciato se
le dichiarazioni e le scritture contabili sono state predisposte e tenute dallo
stesso CAF o dal professionista che rilascia il visto.
Ai sensi dell’articolo 12, comma 2, del predetto decreto n. 164 del 1999, le
dichiarazioni e le scritture contabili si intendono predisposte e tenute dal CAF
anche quando sono predisposte e tenute direttamente dal contribuente o da una
società di servizi il cui capitale sociale sia posseduto, a maggioranza assoluta,
dalle associazioni o dalle organizzazioni che hanno costituito il CAF o dalle
organizzazioni territoriali di quelle che hanno costituito il CAF, ovvero sia
posseduto
interamente
dagli
associati
alle
predette
associazioni
e
13
organizzazioni, a condizione che tali attività siano effettuate sotto il diretto
controllo e la responsabilità del CAF.
Allo stesso modo, ai sensi dell’articolo 23, le dichiarazioni e le scritture
contabili si considerano predisposte e tenute dal professionista anche quando
sono predisposte e tenute direttamente dallo stesso contribuente o da una società
di servizi di cui uno o più professionisti posseggono la maggioranza assoluta del
capitale sociale, a condizione che tali attività siano effettuate sotto il diretto
controllo e la responsabilità dello stesso professionista.
Tenuto conto della obbligatorietà del visto di conformità ai fini della fruizione
dell’istituto della compensazione, si ritiene che nelle ipotesi in cui le scritture
contabili siano tenute da un soggetto che non può apporre il visto di conformità,
il contribuente potrà comunque rivolgersi un CAF-imprese o a un professionista
abilitato all’apposizione del visto. Resta fermo che tali soggetti sono comunque
tenuti a svolgere i controlli di cui ai paragrafi seguenti e a predisporre la
dichiarazione.
Pertanto, il contribuente che intende ottenere il rilascio del visto di conformità
deve comunque esibire al CAF o al professionista abilitato la documentazione
necessaria per consentire la verifica della conformità dei dati esposti o da
esporre nella dichiarazione.
Se il visto di conformità è apposto dal responsabile di un CAF, la trasmissione
telematica può essere effettuata anche da una società di servizi il cui capitale
sociale sia posseduto, a maggioranza assoluta, dalle associazioni o dalle
organizzazioni che hanno costituito il CAF o dalle organizzazioni territoriali di
quelle che hanno costituito il CAF, ovvero sia posseduto interamente dagli
associati alle predette associazioni e organizzazioni, a condizione che tali
attività siano effettuate sotto il diretto controllo e la responsabilità del CAF.
Se il visto di conformità è apposto da un professionista, la trasmissione
telematica può essere effettuata anche da una società di servizi di cui uno o più
professionisti posseggono la maggioranza assoluta del capitale sociale, a
14
condizione che tali attività siano effettuate sotto il diretto controllo e la
responsabilità dello stesso professionista.
7. CONTROLLI
Relativamente ai controlli previsti dall'articolo 2, comma 2, del decreto n. 164
del 1999, si rileva che, in via generale, che tale controllo presuppone, ai fini
dell’imposta sul valore aggiunto:
-
la correttezza formale delle dichiarazioni presentate dai contribuenti,
-
la regolare tenuta e conservazione delle scritture contabili obbligatorie.
Con la circolare n. 134 del 1999 sono stati forniti i primi chiarimenti in
relazione all’assistenza fiscale in generale e al visto di conformità - al quale
l’attestazione dell'esecuzione dei controlli da parte dei soggetti che esercitano il
controllo contabile è stata equiparata anche sotto il profilo sanzionatorio in caso
di infedeltà della sottoscrizione effettuata.
In particolare, per le dichiarazioni presentate ai fini dell'imposta sul valore
aggiunto, ancorché unificate, i controlli devono essere finalizzati, oltre che ad
evitare errori materiali e di calcolo nella determinazione dell’imponibile,
nonché nel corretto riporto delle eccedenze di credito, anche a verificare la
regolare tenuta e conservazione delle scritture contabili obbligatorie ai fini
dell’imposta sul valore aggiunto. Coerentemente con quanto chiarito con il
documento di prassi indicato, i controlli implicano la verifica:
•
della regolare tenuta e conservazione delle scritture contabili
obbligatorie ai fini delle imposte sui redditi e dell'imposta sul valore
aggiunto;
•
della corrispondenza dei dati esposti nella dichiarazione alle risultanze
delle scritture contabili;
•
della corrispondenza dei dati esposti nella scritture contabili alla
relativa documentazione.
Con la predetta circolare n. 134, inoltre, è stato chiarito che tale verifica non
comporta valutazioni di merito, ma il solo riscontro formale della loro
15
corrispondenza, in ordine all'ammontare delle componenti positive e negative
relative all'attività di impresa esercitata e rilevanti ai fini delle imposte sui
redditi, dell'imposta sul valore aggiunto e dell'imposta regionale sulle attività
produttive, nonché dei dati riguardanti i compensi e le somme corrisposti in
qualità di sostituto d'imposta.
Tutto ciò premesso, tenuto conto che la nuova disciplina in materia di
compensazioni IVA ha ampliato l’utilizzo del visto di conformità e ha attribuito
l’attestazione dell’esecuzione dei controlli di cui all'articolo 2, comma 2, del
decreto n. 164 del 1999, ai soggetti che esercitano il controllo contabile di cui
all’articolo 2409-bis del Codice Civile, avendone subordinato l’opportunità di
utilizzare in compensazione il credito IVA in misura superiore a euro 15.000
annui, si ritiene utile fornire ulteriori chiarimenti.
7.1 Codice di attività
Si chiarisce che l’apposizione del visto di conformità presuppone in ogni caso il
controllo che il codice di attività economica indicato nella dichiarazione IVA
corrisponde a quello risultante dalla documentazione contabile, desunto dalla
tabella di classificazione delle attività economiche vigente al momento di
presentazione della dichiarazione.
La tabella dei codici attività è consultabile presso gli uffici dell’Agenzia delle
entrate
ed
è
reperibile
sul
sito
Internet
dell’Agenzia
dell’entrate
www.agenziaentrate.gov.it e del Ministero dell’Economia e delle Finanze
www.finanze.gov.it.
Ai fini del controllo in esame, occorre tenere presente che in caso di esercizio di
più attività tenute con contabilità unificata, nell’unico modulo di cui si compone
la dichiarazione, deve essere indicato il codice relativo all’attività prevalente
con riferimento al volume d’affari realizzato nell’anno d’imposta.
Nell’ipotesi di esercizio di più attività tenute con contabilità separate ai sensi
dell’articolo 36, del DPR n. 633 del 1972, invece, deve essere indicato in ogni
modulo il codice dell’attività ad esso relativo.
16
7.2 Controllo documentale
Al fine di semplificare gli adempimenti dei soggetti coinvolti nell’attività di
controllo, in sede di prima applicazione delle disposizioni stabilite dall’articolo
10 del decreto-legge n. 78 del 2009, si delineano le modalità attestanti la
correttezza dell’esecuzione dei controlli previsti dall’articolo 2, comma 2, del
decreto n. 164 del 1999.
A tal fine, dovrà essere verificato la sussistenza di una delle fattispecie che, in
linea generale, sono idonee a generare l’eccedenza di imposta (check-list):
• presenza prevalente di operazioni attive soggette ad aliquote più basse
rispetto a quelle gravanti sugli acquisti e sulle importazioni;
• presenza di operazioni non imponibili;
• presenza
di
operazioni
di
acquisto
o
importazione
di
beni
ammortizzabili;
• presenza di operazioni non soggette all’imposta;
• operazioni non imponibili effettuate da produttori agricoli.
Nel caso in cui il credito d’imposta destinato dal contribuente all’utilizzo in
compensazione sia pari o superiore al volume d’affari, tenuto conto che trattasi
di una fattispecie in cui la genesi del credito IVA non appare direttamente
giustificata dall’attività economica esercitata dal soggetto nel periodo d’imposta
cui si riferisce la dichiarazione, deve essere effettuata l’integrale verifica della
corrispondenza tra la documentazione e i dati esposti nelle scritture contabili.
Si precisa che, ai fini del computo dell’ammontare del credito, si deve tenere
conto anche dell’eventuale credito proveniente dall’eccedenza formatasi in anni
precedenti e non richiesta a rimborso né utilizzata in compensazione (il
controllo del credito dei periodi precedenti si limita alla verifica
dell’esposizione del credito nella dichiarazione presentata).
Per tutti i contribuenti che non rientrano nella condizione sopra esposta la
verifica deve riguardare la documentazione rilevante ai fini dell’IVA con
imposta superiore al 10 per cento dell’ammontare complessivo dell’IVA
17
detratta riferita al periodo d’imposta a cui si riferisce la dichiarazione e deve
essere conservata copia al fine di attestare la correttezza dell’esecuzione dei
controlli previsti dall’articolo 2, comma 2, del decreto n. 164 del 1999,
unitamente alla check-list del controllo svolto (se, ad esempio, l’ammontare
complessivo IVA detratta è euro 100.000, devono essere controllate tutte le
fatture con imposta superiore a euro 10.000).
***
Le Direzioni Regionali vigileranno affinché le istruzioni fornite e i principi
enunciati con la presente circolare vengano puntualmente osservati dagli uffici.
CIRCOLARE N. 21/E
Direzione Centrale Servizi ai contribuenti
Roma, 04 maggio 2009
OGGETTO: Modello 730/2009 - Redditi 2008 - Assistenza fiscale prestata
dai sostituti di imposta, dai Centri di assistenza fiscale per lavoratori dipendenti e
dai professionisti abilitati.
2
INDICE
1 Dichiarazione dei redditi con il modello 730/2009 ............................................... 3 1.1 Contribuenti che possono utilizzare il modello 730....................... 3 1.2 Contribuenti che non possono utilizzare il modello 730................ 4 1.3 Dichiarazione congiunta ................................................................ 5 1.4 Dichiarazione “730-integrativo”................................................... 5 1.5 Il quadro I ICI ............................................................................... 7 1.6 Versamenti d’acconto e pagamenti rateali .................................... 8 1.7 Riquadro “Messaggi” 730-3.......................................................... 9 2 Assistenza fiscale prestata dai sostituti d’imposta................................................. 9 2.1 Soggetti che possono prestare assistenza fiscale ........................... 9 2.2 Presentazione del modello 730 ai sostituti d’imposta.................. 10 2.3 Adempimenti del sostituto d’imposta ........................................... 10 3 Assistenza fiscale prestata dai CAF-dipendenti e dai professionisti abilitati a
fornire assistenza fiscale................................................................................................. 12 3.1 Soggetti che possono prestare assistenza fiscale ......................... 12 3.2 Compensi ...................................................................................... 15 3.3 Presentazione del modello 730 al CAF o al professionista
abilitato 16 3.4 Adempimenti dei CAF e dei professionisti abilitati ..................... 16 3.5 Flusso telematico dei modelli 730-4 ............................................ 19 3.6 Controlli sulla documentazione................................................... 21 4 Conguagli ............................................................................................................ 24 4.1 Modalità e termini ........................................................................ 24 4.2 Situazioni particolari.................................................................... 27 3
1
Dichiarazione dei redditi con il modello 730/2009
1.1 Contribuenti che possono utilizzare il modello 730
Ai fini dell’adempimento degli obblighi dichiarativi possono utilizzare il
modello 730/2009, se hanno un sostituto d’imposta che può effettuare le
operazioni di conguaglio nei tempi previsti, i seguenti contribuenti:
• lavoratori dipendenti e pensionati;
• soggetti che percepiscono indennità sostitutive di reddito di lavoro
dipendente, quali il trattamento di integrazione salariale e l’indennità di
mobilità;
• soci di cooperative di produzione e lavoro, di servizi, agricole e di prima
trasformazione dei prodotti agricoli e della piccola pesca;
• sacerdoti della Chiesa cattolica;
• giudici costituzionali, parlamentari nazionali e altri titolari di cariche
pubbliche elettive, quali i consiglieri regionali, provinciali, comunali;
• soggetti impegnati in lavori socialmente utili;
• produttori agricoli esonerati dalla presentazione della dichiarazione dei
sostituti d’imposta, Irap e Iva.
Il modello 730 può essere presentato al proprio sostituto che ha scelto di
prestare assistenza fiscale, a un centro di assistenza fiscale per lavoratori
dipendenti e pensionati o a un professionista abilitato (consulente del lavoro,
dottore commercialista o esperto contabile).
In caso di contratti di lavoro a tempo determinato inferiore all’anno il
contribuente può rivolgersi:
• al proprio sostituto, se il rapporto di lavoro dura almeno da aprile a
luglio 2009;
• a un CAF-dipendenti o ad un professionista abilitato, se il rapporto di
lavoro dura almeno da giugno a luglio 2009 e conosce i dati del
sostituto che effettuerà il conguaglio.
Il personale della scuola con contratto di lavoro a tempo determinato può
presentare il modello 730 al proprio sostituto, a un CAF-dipendenti o ad un
professionista abilitato se tale contratto dura almeno dal mese di settembre 2008
al mese di giugno 2009.
Possono ottenere assistenza fiscale, rivolgendosi ad un CAF-dipendenti o
ad un professionista abilitato, anche i soggetti che posseggono soltanto redditi
indicati all’articolo 50, comma 1, lettera c-bis), del TUIR (redditi di
4
collaborazione coordinata e continuativa), almeno nel periodo compreso da
giugno a luglio 2009 e conoscono i dati del sostituto che dovrà effettuare il
conguaglio.
Il modello 730 può essere utilizzato, se sono rispettate le condizioni sopra
esposte, dal rappresentante o tutore per dichiarare i redditi delle persone
incapaci, compresi i minori.
Le tipologie di reddito che possono essere dichiarate con il modello 730
sono :
• redditi di lavoro dipendente;
• redditi assimilati a quello di lavoro dipendente;
• redditi di terreni e fabbricati;
• redditi di capitale;
• redditi di lavoro autonomo per i quali non è richiesta la partita IVA;
• alcuni redditi diversi;
• alcuni redditi assoggettabili a tassazione separata.
1.2 Contribuenti che non possono utilizzare il modello 730
Il modello 730/2009 non può essere utilizzato dai contribuenti che
nell’anno 2008 hanno posseduto:
• redditi di lavoro autonomo per i quali è richiesta la partita IVA;
• redditi d’impresa anche in forma di partecipazione;
• redditi “diversi” non compresi tra quelli indicati nel quadro D, rigo D4
e D5, del modello 730;
• redditi provenienti da trust;
• plusvalenze derivanti dalla cessione di partecipazioni qualificate o
derivanti dalla cessione di partecipazioni non qualificate in società
residenti in paesi o territori a fiscalità privilegiata, i cui titoli non sono
negoziati in mercati regolamentati.
Tali contribuenti devono, quindi, presentare il Modello UNICO 2009
Persone fisiche.
Inoltre, non possono utilizzare il mod. 730/2009 i contribuenti che:
• devono presentare anche una delle seguenti dichiarazioni: IVA, IRAP
o in qualità di sostituto d’imposta (ad es. imprenditori agricoli non
esonerati dall’obbligo di presentare la dichiarazione Iva, venditori
“porta a porta”);
• non sono stati residenti in Italia nel 2008 e/o non lo sono nel 2009;
5
• nel 2009 percepiscono redditi di lavoro dipendente erogati
esclusivamente da datori di lavoro non obbligati ad effettuare le
ritenute d’acconto (es. collaboratori familiari e altri addetti alla casa).
I lavoratori con contratto a tempo indeterminato non possono utilizzare il
modello 730 se al momento della presentazione della dichiarazione il rapporto di
lavoro è cessato.
Non può essere utilizzato il modello 730 per dichiarare i redditi di
contribuenti deceduti.
1.3 Dichiarazione congiunta
I coniugi non legalmente o effettivamente separati possono presentare la
dichiarazione dei redditi in forma congiunta, se almeno uno dei coniugi si trova
nelle condizioni che consentono di utilizzare il modello 730.
La dichiarazione congiunta non può essere presentata se uno dei coniugi
nel 2008 è titolare di redditi che non possono essere dichiarati con il modello
730 o, comunque, se è tenuto a presentare il modello UNICO 2009 Persone
fisiche.
Se entrambi i coniugi possono avvalersi dell’assistenza fiscale, scelgono a
quale dei rispettivi sostituti presentare la dichiarazione; in tal caso il coniuge che
ha come sostituto il soggetto al quale è presentata la dichiarazione deve essere
indicato come dichiarante barrando l’apposita casella nel frontespizio del
modello. Nel caso in cui la dichiarazione congiunta è presentata a un CAF o ad
un professionista abilitato, deve essere indicato come dichiarante il soggetto che
ha scelto il proprio sostituto per le operazioni di conguaglio.
Non è possibile presentare la dichiarazione congiunta se il coniuge è
deceduto o se si presenta la dichiarazione per conto di altri contribuenti (ad
esempio per conto di persone incapaci, compresi i minori).
I coniugi devono indicare, ciascuno nel rigo F1 del proprio modello 730,
l’importo degli acconti versati riferiti alla propria Irpef e alla propria addizionale
comunale all’Irpef.
1.4 Dichiarazione “730-integrativo”
Qualora il contribuente riscontri nella dichiarazione 730 presentata errori
od omissioni la cui correzione comporta un maggior rimborso, un minor debito o
non influisce sulla determinazione dell’imposta scaturita dalla dichiarazione
originaria, può presentare una dichiarazione integrativa. Il modello 730, nel
quale deve essere indicato il codice 1 nell’apposita casella “730 integrativo”,
6
deve essere presentato, entro il 25 ottobre 2009, ad un CAF-dipendenti o a un
professionista abilitato, anche se l’assistenza era stata precedentemente prestata
dal sostituto d’imposta.
Il contribuente che presenta la dichiarazione integrativa allo stesso CAF o
allo stesso professionista abilitato a cui ha presentato la dichiarazione originaria,
deve esibire solo la documentazione relativa all’integrazione effettuata,
necessaria per il controllo di conformità. Se l’assistenza era stata prestata dal
sostituto d’imposta o da un altro CAF o da altro professionista abilitato, il
contribuente deve esibire tutta la documentazione.
Il CAF o il professionista abilitato conseguentemente:
• rilascia la ricevuta, modello “730-2 per il CAF o per il professionista
abilitato”, attestante l’avvenuta presentazione della dichiarazione
integrativa e della relativa documentazione;
• elabora un nuovo prospetto di liquidazione modello 730-3 sul quale
nell’apposita casella “integrativo” deve essere indicato lo stesso
codice risultante dal frontespizio della dichiarazione e lo consegna
all’assistito, entro il 10 novembre 2009, unitamente alla copia della
dichiarazione integrativa;
• fa pervenire, entro la medesima data del 10 novembre 2009, il modello
730-4 integrativo al sostituto d’imposta che effettua il conguaglio a
credito sulla retribuzione erogata nel mese di dicembre (v. punto 3.5);
• trasmette all’Amministrazione finanziaria per via telematica, entro il
10 novembre 2009, i dati contenuti nelle dichiarazioni integrative dei
modelli 730/2009.
Qualora sia intervenuta la cessazione del rapporto di lavoro nel periodo
intercorrente tra la presentazione del modello 730 originario e la data del 25
ottobre il contribuente, ricorrendone le condizioni, può presentare il modello 730
integrativo contrassegnato dal codice 1 se ha un sostituto d’imposta almeno nel
periodo da ottobre a dicembre 2009.
Il modello 730 integrativo può essere utilizzato anche quando per
incompletezza o incongruenza dei dati indicati nel frontespizio della
dichiarazione originaria il sostituto non è stato correttamente identificato. In tal
caso, nell’apposita casella deve essere indicato il codice 2 e la dichiarazione può
essere integrata limitatamente al riquadro relativo ai dati del sostituto d’imposta
che deve effettuare il conguaglio, mentre i rimanenti dati devono essere i
medesimi della dichiarazione originaria. Pertanto, al fine di consentire
l’effettuazione dei conguagli a partire dalle retribuzioni di competenza del mese
7
di luglio, il medesimo soggetto che ha prestato l’assistenza per la presentazione
del modello 730 originario dovrà apportare tempestivamente la modifica
necessaria.
Qualora l’integrazione riguardi errori od omissioni la cui correzione
comporti un maggior rimborso, un minor debito o non influisca sulla
determinazione dell’imposta scaturita dalla dichiarazione originaria, ma il
risultato contabile del modello 730 originario non è mai pervenuto al sostituto
d’imposta per inesattezze nei dati indicati nel frontespizio relativamente al
sostituto che deve effettuare il conguaglio, nella casella “730 integrativo” deve
essere indicato il codice 3. In tale ipotesi la modifica deve essere apportata dallo
stesso soggetto che ha prestato assistenza per la presentazione della
dichiarazione originaria e la dichiarazione integrativa può essere presentata entro
il 25 ottobre. Il sostituto d’imposta effettua il conguaglio sulla retribuzione
erogata nel mese di dicembre, sulle eventuali somme a debito deve essere
applicato l’interesse dello 0,40 mensile a partire dal mese di agosto. Per i
dipendenti che percepiscono nel mese di agosto le retribuzioni di competenza del
mese di luglio e per i pensionati deve essere applicato l’interesse dello 0,40
mensile a partire dal mese di settembre.
Il contribuente che riscontra nel modello 730 presentato errori od omissioni
la cui correzione determina un minor rimborso o un maggior debito può
presentare, nei previsti termini ordinari, una dichiarazione integrativa utilizzando
il modello UNICO 2009 Persone fisiche e provvedere direttamente al pagamento
delle somme dovute. Se i termini predetti sono scaduti, il contribuente può, con
un modello UNICO, correggere o integrare la dichiarazione, ai sensi dell’articolo
13 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472 e dell’articolo 2 del D.P.R.
22 luglio 1998 n. 322.
La presentazione di una dichiarazione integrativa non sospende le
procedure avviate con la consegna del modello 730 e, di conseguenza, non fa
venir meno l’obbligo del sostituto d’imposta di effettuare i rimborsi spettanti o
trattenere le somme dovute in base al modello 730 originario.
1.5 Il quadro I ICI
Anche i contribuenti che si avvalgono dell’assistenza fiscale possono,
compilando il quadro I ICI del modello 730, richiedere di utilizzare l’eventuale
credito risultante dalla dichiarazione per effettuare autonomamente, con il mod.
F24, il versamento dell’ICI dovuta per l’anno 2009.
8
In tale caso, in sede di conguaglio sulla retribuzione, il sostituto rimborserà
l’eventuale differenza tra il credito risultante dalla liquidazione della
dichiarazione e l’ammontare richiesto per l’effettuazione del versamento ICI.
Se il contribuente barra la casella 1 del quadro I, ovvero se l’importo
indicato nella casella 2 risulta uguale al credito risultante, il sostituto non
effettuerà alcun rimborso.
Se la dichiarazione è presentata in forma congiunta, ciascuno dei coniugi
per il pagamento del proprio debito ai fini dell’ICI può utilizzare, in tutto o in
parte, il credito risultante dalla liquidazione della propria dichiarazione.
Si evidenzia che, in caso di presentazione di 730 integrativo è necessario
indicare nel relativo quadro I un importo non inferiore a quello già utilizzato in
compensazione nel mod. F24 per il versamento dell’ICI.
Qualora nel mod. 730 originario non sia stato compilato il quadro ICI o la
somma indicata non sia stata utilizzata in compensazione, nel modello
integrativo il quadro I può essere anche compilato diversamente o non
compilato.
1.6 Versamenti d’acconto e pagamenti rateali
Acconti
Il contribuente che ritiene di non dover versare alcuna somma a titolo di
acconto Irpef deve barrare, sotto la propria responsabilità, la casella 1 del rigo F6
della Sezione V. Se, invece, ritiene che sia dovuto un minore acconto per l’anno
2009 deve indicare nella colonna 2 del rigo F6 i minori importi che devono
essere trattenuti dal sostituto d’imposta e non barrare la casella 1.
Per quanto riguarda l’addizionale comunale, se il contribuente ritiene di
non dover versare alcuna somma a titolo di acconto deve barrare l’apposita
casella 3 del rigo F6, se ritiene di dover versare un minore acconto deve indicare
nella colonna 4 del rigo F6 la minore somma che deve essere trattenuta dal
sostituto d’imposta e non barrare la casella 3.
Il contribuente che non intende effettuare alcun versamento Irpef a titolo di
seconda o unica rata di acconto o che intende effettuare un versamento inferiore
a quello dovuto in base al modello 730 presentato, deve comunicarlo entro il
mese di settembre 2009 al sostituto d'imposta che effettua il conguaglio.
Rateizzazioni
Ai sensi dell’articolo 20 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, anche
il contribuente che presenta il modello 730 può chiedere la suddivisione in rate
9
mensili di uguale importo della somma dovuta a titolo di saldo, primo acconto
Irpef, addizionale comunale e regionale Irpef, acconto dell’addizionale comunale
e acconto del 20 per cento su alcuni redditi soggetti a tassazione separata. In tal
caso, il contribuente indicherà nella Sezione V, rigo F6, casella 5, del mod. 730
il numero delle rate, da un minimo di due a un massimo di cinque, in cui intende
frazionare il debito e il sostituto d’imposta calcolerà gli interessi dovuti per la
rateizzazione, pari allo 0,50 per cento mensile.
Non è rateizzabile la somma dovuta per la seconda o unica rata di acconto
dell’Irpef.
1.7
Riquadro “Messaggi” 730-3
Da quest’anno, le specifiche tecniche relative al modello 730/2009
prevedono la possibilità di inserire nel tracciato telematico della dichiarazione da
inviare all’Agenzia delle entrate, anche il contenuto delle comunicazioni fornite
all’assistito nel riquadro “Messaggi” del mod. 730-3 cartaceo mediante
l’indicazione di appositi codici.
Nel tracciato telematico i codici devono essere indicati distintamente per il
dichiarante e per il coniuge dichiarante. Si precisa che, nel modello 730-3
cartaceo non devono essere riportati i codici associati al messaggio.
2
Assistenza fiscale prestata dai sostituti d’imposta
2.1 Soggetti che possono prestare assistenza fiscale
Ai sensi dell’articolo 37, comma 1, del decreto legislativo n. 241 del 1997,
possono prestare assistenza fiscale ai propri sostituiti, ai fini dell’adempimento
dell’obbligo di dichiarazione dei redditi mediante il modello 730, i sostituti
d’imposta che erogano i redditi di cui agli articoli 49 e 50, comma 1, lettere a),
d), g), con esclusione delle indennità percepite dai membri del Parlamento
europeo, e lettera l), del TUIR.
L’assistenza fiscale prestata dai sostituti d’imposta non comporta alcun
onere per gli assistiti.
Ai sostituti d’imposta che scelgono di prestare assistenza fiscale e svolgono
le attività indicate nell’articolo 37, comma 2, del citato decreto legislativo n. 241
del 1997, spettano i compensi previsti dalla normativa vigente.
Il compenso corrisposto mediante una riduzione dei versamenti delle
ritenute fiscali operate dal sostituto stesso non costituisce corrispettivo agli
effetti dell'imposta sul valore aggiunto.
I compensi non spettano:
10
9 alle Amministrazioni dello Stato, come precisato dal Ministero del
Tesoro con telegramma-circolare n. 149868 del 9 giugno 1993;
9 alla Camera dei Deputati, al Senato della Repubblica, alla Corte
Costituzionale e alla Presidenza della Repubblica, come specificato dal
Ministero del Tesoro con nota n. 119283 del 22 aprile 1996.
Tutti i sostituti d’imposta, compresi quelli che non prestano assistenza
fiscale, hanno l’obbligo di effettuare i conguagli derivanti dal risultato contabile
delle dichiarazioni elaborate dai Centri di assistenza fiscale e dai professionisti
abilitati.
Non spetta alcun compenso per la sola effettuazione dei conguagli sulle
retribuzioni dei propri sostituiti, per le dichiarazioni trasmesse tardivamente, per
quelle identificate come “rettifiche” anche se costituiscono l’unica dichiarazione
trasmessa, per le duplicate e per le annullate.
2.2 Presentazione del modello 730 ai sostituti d’imposta
Il contribuente che si avvale dell’assistenza fiscale del proprio sostituto
d’imposta deve presentare entro il mese di aprile 2009:
• il modello 730/2009, debitamente compilato e sottoscritto; devono essere
indicati anche i redditi erogati e gli eventuali acconti trattenuti dallo
stesso sostituto;
• il modello 730-1 per la scelta della destinazione dell’8 per mille dell’Irpef
e del 5 per mille dell’Irpef, anche se non compilato, nell’apposita busta
chiusa. Può essere utilizzata anche una busta bianca con l’indicazione
“Scelta per la destinazione dell’otto e del cinque per mille dell’IRPEF”.
Le scelte effettuate dai coniugi che presentano la dichiarazione congiunta
vanno inserite in una sola busta, con l’indicazione del cognome, nome e
codice fiscale del dichiarante.
Il contribuente non deve produrre al sostituto d’imposta alcuna
documentazione comprovante i dati dichiarati; deve, invece, conservarla fino al
31 dicembre 2013, ed esibirla, se richiesta, ai competenti uffici dell’Agenzia
delle entrate.
2.3 Adempimenti del sostituto d’imposta
Il sostituto d’imposta rilascia al sostituito una ricevuta del modello 730 e
della busta contenente il modello 730-1, redatta in conformità al modello “730-2
per il sostituto d’imposta”.
11
Prima del rilascio della ricevuta, che costituisce prova dell’avvenuta
presentazione della dichiarazione, il sostituto deve verificare che la dichiarazione
riporti i dati relativi al sostituto stesso e che sia sottoscritta dal contribuente, dal
rappresentante o tutore e, in caso di dichiarazione congiunta, da entrambi i
contribuenti.
Il sostituto controlla la regolarità formale della dichiarazione presentata dal
sostituito anche in relazione alle disposizioni che stabiliscono limiti alla
deducibilità degli oneri, alle detrazioni e ai crediti d’imposta.
Il sostituto che durante le operazioni di liquidazione riscontra anomalie o
incongruenze che determinano l’interruzione dell’assistenza fiscale, è tenuto ad
informarne tempestivamente il sostituito il quale dovrà presentare, entro i termini
ordinari previsti, la dichiarazione dei redditi con il modello UNICO 2009
Persone fisiche.
Entro il 31 maggio 2009 il sostituto consegna al sostituito copia della
dichiarazione elaborata e il relativo prospetto di liquidazione modello 730-3,
sottoscritto anche mediante sistemi di elaborazione automatica.
La dichiarazione consegnata al contribuente costituisce copia di quella
presentata, trasmessa in via telematica all’Agenzia delle entrate.
Nel caso in cui vengano rilevati errori commessi dal sostituto nel prospetto
di liquidazione, il medesimo deve rideterminare correttamente gli importi ed
elaborare un nuovo modello 730-3 (e il modello 730 base se la correzione
riguarda la dichiarazione) che deve essere consegnato al sostituito.
Il sostituto deve trasmettere telematicamente all’Agenzia delle entrate i dati
delle dichiarazioni elaborate e dei relativi prospetti di liquidazione entro il 15
luglio 2009.
Tale termine è stabilito, per il solo 2009, dall’articolo 42, comma 7-sexies,
del decreto-legge 30 dicembre 2008, n. 207, convertito con modificazioni dalla
legge 27 febbraio 2009, n. 14, concernente proroga di termini previsti da
disposizioni legislative e disposizioni finanziarie urgenti. Per gli anni successivi
al 2009, il termine in questione è fissato al 30 giugno, dall’articolo 17 del
decreto n. 164 del 1999, come modificato dall’articolo 42, comma 7-quinquies,
del citato decreto-legge n. 207 del 2008.
Qualora entro la data del 15 luglio, il sostituto abbia operato rettifiche sulle
dichiarazioni, deve trasmettere sia la dichiarazione originaria sia la dichiarazione
riportante le rettifiche effettuate.
Inoltre, sempre entro la predetta data, il sostituto deve consegnare le buste
chiuse contenenti i modelli 730-1, in base alle modalità previste dal
12
provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate del 15 gennaio 2009 e
successive modificazioni e integrazioni, pubblicato sul sito dell’Agenzia delle
entrate www.agenziaentrate.gov.it . Le dichiarazioni e i prospetti di liquidazione
devono essere conservati dal sostituto fino al 31 dicembre 2011.
Il sostituto d’imposta, socio di un CAF-dipendenti, se presta assistenza
fiscale ai propri sostituiti tramite il CAF stesso, svolge le operazioni di raccolta
delle dichiarazioni e della relativa documentazione, consegna ai sostituiti le
dichiarazioni e i prospetti di liquidazione elaborati dal CAF ed effettua le
conseguenti operazioni di conguaglio.
3 Assistenza fiscale prestata dai CAF-dipendenti e dai professionisti abilitati
a fornire assistenza fiscale
3.1 Soggetti che possono prestare assistenza fiscale
Il decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, nell’individuare i soggetti
abilitati alla costituzione dei Centri di assistenza fiscale definisce, all’articolo 34,
comma 4, le attività che i CAF-dipendenti sono tenuti a svolgere nella
prestazione dell’assistenza fiscale ai contribuenti che chiedono di presentare il
modello 730.
Per assicurare la massima trasparenza nei rapporti con gli utenti, i CAF nei
locali adibiti all’assistenza devono esporre, in modo visibile, copia del
provvedimento di autorizzazione all’esercizio dell’attività; informazioni sul tipo
di struttura che presta l’assistenza (sede legale o sede periferica del CAF, centro
di raccolta quale socio o associato, società di servizi del CAF, sede periferica
della società di servizi); informazioni sull’assistenza, sulle scadenze delle fasi
dell’attività e sugli orari di apertura; informazioni sui costi nel caso in cui
l’utente chieda la consulenza fiscale del CAF per la compilazione del modello.
Per effetto delle disposizioni contenute nel decreto legge 30 settembre
2005, n. 203, convertito dalla legge 2 dicembre 2005, n. 248, anche i consulenti
del lavoro, i dottori commercialisti e gli esperti contabili possono prestare
l’assistenza fiscale per la presentazione del modello 730 e, conseguentemente,
devono svolgere le seguenti attività, previste dal citato articolo 34, comma 4, del
decreto legislativo n. 241 del 1997:
• verificare la conformità dei dati esposti nelle dichiarazioni alla relativa
documentazione;
• consegnare al contribuente copia della dichiarazione elaborata e del
prospetto di liquidazione delle imposte;
13
• comunicare ai sostituti d’imposta il risultato finale delle dichiarazioni ai
fini del conguaglio a debito o a credito in sede di ritenuta d’acconto;
• inviare telematicamente all’Amministrazione finanziaria i dati delle
dichiarazioni dei redditi e delle scelte ai fini della destinazione dell’otto e
del cinque per mille dell’Irpef.
All’attività svolta dai professionisti sono applicabili le disposizioni
contenute negli articoli 13 - 14 - 15 - 16, commi 1, 2 e 3, 21 - 22 - 25 e 26 del
decreto 31 maggio 1999, n. 164.
3.1.1 Elenco dei professionisti abilitati
L’articolo 35, comma 2, lettera b), del decreto legislativo 9 luglio 1997, n.
241 dispone che il soggetto responsabile dell’assistenza fiscale rilascia il visto di
conformità dei dati esposti nelle dichiarazioni alla relativa documentazione.
L’articolo 21 del citato decreto legislativo 241 del 1997 stabilisce che, per
il rilascio del visto di conformità i professionisti devono effettuare una apposita
comunicazione alla Direzione regionale competente in ragione del proprio
domicilio fiscale, allegando la documentazione ivi indicata.
A seguito della verifica, da parte della Direzione regionale competente,
della sussistenza di tutti i requisiti richiesti, il professionista viene iscritto
nell’Elenco informatizzato dei professionisti abilitati al rilascio del visto di
conformità dalla data di presentazione della comunicazione.
I professionisti che hanno già effettuato la comunicazione ai fini
dell’apposizione del visto di conformità alla dichiarazione unificata, ai sensi
dell’articolo 21 del citato decreto n. 164 del 1999, sono esentati dalla
presentazione di una nuova comunicazione.
Al riguardo si specifica che, per l’attività di assistenza fiscale da prestare
nel corso dell’anno 2009, il professionista deve essere iscritto nel predetto elenco
a far data dal 30 giugno 2009, qualora il professionista risulti iscritto in data
successiva potrà prestare l’assistenza fiscale solo a partire dall’anno seguente.
Si mette in evidenza che, l’avvenuta presentazione dell’istanza all’Ufficio
locale ai fini dell’abilitazione alla trasmissione telematica delle dichiarazioni, di
cui all’articolo 3, comma 3, del D.P.R. n. 322 del 1998, non esime dall’obbligo
della comunicazione di cui all’articolo 21 del citato decreto costituendo, infatti,
l’abilitazione alla trasmissione telematica delle dichiarazioni soltanto uno dei
requisiti richiesti per poter effettuare la richiesta di abilitazione all’apposizione
del visto di conformità.
14
Ai sensi di quanto disposto dall’articolo 22 del decreto 164 del 1999 il
professionista è tenuto a stipulare una polizza assicurativa della responsabilità
civile, per gli eventuali danni causati nel fornire assistenza fiscale, il cui
massimale deve essere adeguato al numero dei contribuenti assistiti e comunque
non inferiore a euro 1.032.913,80. Si precisa, inoltre, che la polizza deve
garantire la totale copertura degli eventuali danni subiti dal contribuente non
includendo franchigie o scoperti e prevedere il risarcimento nei cinque anni
successivi alla scadenza del contratto.
Il professionista già in possesso di idonea copertura assicurativa per i rischi
professionali, potrà anche utilizzare tale polizza mediante una autonoma
copertura assicurativa, con previsione di un massimale, dedicato esclusivamente
all’assistenza fiscale, almeno di importo pari a quello previsto dalla norma, che
garantisca il risarcimento dei danni eventualmente provocati nell’esercizio
dell’attività di assistenza fiscale prestata a tutti i contribuenti.
Per mantenere la propria iscrizione nell’elenco informatizzato, il
professionista abilitato deve provvedere tempestivamente a comunicare alla
Direzione regionale competente ogni variazione dei dati comunicati e far
pervenire il rinnovo della prevista polizza assicurativa o l’attestato di quietanza
di pagamento qualora il premio relativo alla polizza sia stato suddiviso in rate.
Al riguardo si rammenta che, per l’assistenza fiscale prestata in mancanza dei
requisiti previsti dalla normativa vigente non spetta alcun compenso a carico del
bilancio dello Stato.
Nel caso in cui il professionista abilitato eserciti l’attività di assistenza
fiscale nell’ambito di una associazione professionale di cui all’articolo 5, comma
3, lett. c), del TUIR, nella predetta comunicazione dovranno essere indicati, oltre
ai dati del singolo professionista, anche quelli dell’associazione di cui il
medesimo fa parte. In detta ipotesi, peraltro, la polizza assicurativa potrà essere
stipulata dal professionista o dall’associazione professionale e in questo ultimo
caso, la polizza deve garantire il contribuente da ogni eventuale danno causato
nell’esercizio dell’attività di assistenza fiscale svolta dal singolo professionista
distintamente abilitato.
Al riguardo, si specifica che è il singolo professionista ad essere iscritto
nell’elenco informatizzato e conseguentemente abilitato al rilascio del visto di
conformità, pertanto ogni altro professionista appartenente all’associazione che
non sia personalmente iscritto nell’elenco degli abilitati tenuto dalle Direzioni
regionali non è autorizzato ad apporre il visto di conformità al modello 730.
15
La trasmissione telematica delle dichiarazioni può essere effettuata
esclusivamente dal singolo professionista che ha apposto il visto di conformità o
dall’associazione cui lo stesso appartiene e non può essere effettuata da altro
professionista, anche se abilitato, della stessa associazione diverso da quello che
ha apposto il visto sulle dichiarazioni.
3.2 Compensi
Per lo svolgimento della predetta attività di assistenza fiscale, ai CAF e ai
professionisti abilitati spetta il compenso di cui all’articolo 38 del decreto
legislativo n. 241 del 1997. Ai medesimi soggetti spetta, inoltre, per la
trasmissione telematica delle dichiarazioni tramite il servizio Entratel, il
compenso previsto dall’articolo 3, comma 3-ter, del D.P.R. n. 322 del 1998 e
successive modificazioni.
Non spetta alcun tipo di compenso a carico del bilancio dello Stato, per le
dichiarazioni trasmesse tardivamente, per le dichiarazioni identificate come
“rettifiche” anche se costituiscono l’unica dichiarazione trasmessa e per le
dichiarazioni integrative, duplicate e annullate.
Non spettano i compensi di cui all’articolo 3, comma 3-ter, del citato
D.P.R. n. 322 del 1998, per le dichiarazioni trasmesse per conto di sostituti
d’imposta che hanno prestato l’assistenza fiscale ai propri dipendenti e per la
trasmissione telematica della dichiarazione dovuta dallo stesso soggetto che
trasmette.
Si specifica inoltre che, per le dichiarazioni 730 trasmesse da professionisti
che non risultano inseriti nell’elenco informatizzato dei soggetti abilitati al
rilascio del visto di conformità (v. punto 3.1.1) non è prevista l’erogazione di
alcun compenso a carico del bilancio dello Stato.
Il contribuente che presenta una dichiarazione modello 730 debitamente
compilata in tutti i campi relativi alla documentazione prodotta e a quelli riferiti
alle proprie condizioni familiari e comunque rilevanti ai fini fiscali non deve
alcun corrispettivo al centro di assistenza fiscale o al professionista abilitato.
Un corrispettivo può essere richiesto nelle ipotesi di prestazioni di altre
attività quale, ad esempio, la richiesta da parte del contribuente di essere
informato direttamente dal CAF o dal professionista su eventuali comunicazioni
provenienti dall’Agenzia delle entrate.
16
3.3 Presentazione del modello 730 al CAF o al professionista abilitato
Il contribuente che si avvale dell’assistenza fiscale di un CAF-dipendenti o
di un professionista abilitato deve presentare entro il mese di maggio 2009:
• il modello 730/2009 già compilato e sottoscritto oppure può
richiedere la consulenza fiscale per la compilazione;
• il modello 730-1 per la scelta della destinazione dell’8 per mille
dell’Irpef, e del 5 per mille dell’Irpef, anche se non compilato, nell’apposita
busta chiusa. Può essere utilizzata anche una busta bianca con l’indicazione
“Scelta per la destinazione dell’otto e del cinque per mille dell’IRPEF”. Le
scelte effettuate dai coniugi che presentano la dichiarazione congiunta vanno
inserite in una sola busta, con l’indicazione del cognome, nome e codice
fiscale del dichiarante.
Il contribuente deve esibire al CAF o al professionista abilitato la
documentazione necessaria per consentire la verifica della conformità dei dati
esposti nella dichiarazione e del rispetto delle disposizioni che disciplinano gli
oneri deducibili e detraibili, le detrazioni e i crediti d’imposta e lo scomputo
delle ritenute d’acconto. Tale documentazione deve essere conservata dal
contribuente fino al 31 dicembre 2013 ed esibita, se richiesta, ai competenti
uffici dell’Agenzia delle entrate.
Stesse modalità e termini si applicano se il sostituto d’imposta presta
assistenza fiscale ai propri sostituiti tramite un CAF di cui è socio.
3.4 Adempimenti dei CAF e dei professionisti abilitati
Il CAF o il professionista abilitato rilascia al contribuente una ricevuta del
modello 730 e della busta contenente il modello 730-1, consegnati e della
documentazione esibita.
Prima di rilasciare la ricevuta, che costituisce prova dell’avvenuta
presentazione della dichiarazione, occorre verificare che il contribuente possieda
i requisiti necessari per utilizzare il modello 730, che siano indicati gli estremi
del sostituto d’imposta che dovrà eseguire i conguagli e che la dichiarazione sia
sottoscritta dal contribuente ovvero dal rappresentante o tutore e, in caso di
dichiarazione congiunta, da entrambi i contribuenti.
Il CAF e il professionista nel mod. 730-2 devono indicare se intendono o
meno assumere l’impegno di informare direttamente il contribuente, qualora il
medesimo ne abbia fatto richiesta, su eventuali comunicazioni dell’Agenzia delle
entrate, riguardanti irregolarità nella liquidazione della dichiarazione presentata.
In caso di dichiarazione congiunta, la richiesta deve essere effettuata da entrambi
17
i coniugi. L’assunzione dell’impegno deve essere comunicata all’Agenzia delle
entrate barrando l’apposita casella posta in alto nel prospetto di liquidazione.
Ai fini della notificazione degli atti, il soggetto che presta l’assistenza deve
tener conto di quanto eventualmente indicato dal contribuente nell’apposito
riquadro del frontespizio del modello 730 “Domicilio per la notificazione degli
atti”.
La ricevuta è redatta in conformità al modello “730-2 per il CAF o per il
professionista abilitato” e può essere compilata con sistemi di elaborazione
automatica; con gli stessi sistemi può essere apposta la firma dell’incaricato del
CAF al rilascio della ricevuta o del professionista abilitato.
L’indicazione dei documenti esibiti dai contribuenti può avvenire in forma
sintetica quando il CAF o il professionista abilitato ne conserva copia. In caso
contrario, è necessario che gli stessi siano analiticamente indicati nel mod. 7302. Ad esempio, le spese per farmaci si intendono elencate analiticamente se
indicate con il relativo importo, anche complessivo, separatamente dalle altre
spese sanitarie.
L’analitica redazione della ricevuta è sufficiente a garantire, in caso di
controllo o richiesta di documenti e di chiarimenti al contribuente, al CAF o al
professionista abilitato, l’avvenuta verifica da parte del responsabile
dell’assistenza fiscale della corrispondenza dei dati indicati in dichiarazione alla
documentazione prodotta dall’assistito (circolare n. 15/E del 20 aprile 2005).
Se emergono, anche nel corso dell’attività di assistenza, situazioni che non
consentono l’utilizzo del modello 730, il CAF, o il professionista abilitato, deve
tempestivamente informarne il contribuente perché possa presentare, entro i
previsti termini ordinari, la dichiarazione dei redditi con il modello UNICO 2009
- Persone fisiche.
Sulla base dei dati indicati dal contribuente e della relativa documentazione
esibita, previa verifica della correttezza e della legittimità dei dati e dei calcoli
esposti, il CAF, o il professionista abilitato, elabora la dichiarazione, acquisisce
le scelte per la destinazione dell’8 per mille e del 5 per mille dell’Irpef effettuate
dall’assistito, provvedendo all’apertura dell’apposita busta, che non costituisce
documentazione da conservare, e liquida le relative imposte.
Entro il 15 giugno 2009, il CAF o il professionista abilitato consegna al
contribuente copia della dichiarazione, elaborata in relazione all’esito dei
controlli eseguiti, e il relativo prospetto di liquidazione modello 730-3, su
modelli conformi per struttura e sequenza a quello approvato con provvedimento
del Direttore dell’Agenzia delle entrate del 15 gennaio 2009 e successive
18
modificazioni e integrazioni, pubblicato sul sito dell’Agenzia delle entrate
www.agenziaentrate.gov.it .
Nel prospetto di liquidazione, sottoscritto, anche mediante sistemi di
elaborazione automatica, dal responsabile dell’assistenza fiscale o dal
professionista abilitato, sono evidenziati:
• gli elementi di calcolo e il risultato del conguaglio fiscale;
• le eventuali variazioni intervenute rispetto ai dati indicati dal contribuente
a seguito dei controlli effettuati;
• i minori importi a titolo di acconto che il contribuente, sotto la propria
responsabilità, ha indicato di voler effettuare;
• la scelta operata dal contribuente per la destinazione dell’8 per mille e del
5 per mille dell’ Irpef.
Se vengono rilevati errori commessi dal CAF o dal professionista abilitato,
lo stesso soggetto che ha prestato l’assistenza deve rideterminare correttamente
gli importi ed elaborare un nuovo modello 730-3 (e il modello 730 base se la
correzione riguarda la dichiarazione) che deve essere consegnato all’assistito.
La dichiarazione consegnata al contribuente costituisce copia di quella
presentata, trasmessa telematicamente all’Agenzia delle entrate dal CAF o dal
professionista abilitato.
Il contribuente che non ritiene corrette le variazioni apportate dal CAF o
dal professionista abilitato, può presentare, assumendosene la responsabilità, una
dichiarazione integrativa con il modello UNICO 2009 Persone fisiche.
Il CAF o il professionista abilitato – salva l’ipotesi di cui all’articolo 16,
comma 4-bis, del decreto n. 164 del 1999 relativo alla comunicazione telematica
dei modelli 730-4 illustrata nel punto 3.5 della presente circolare - deve
comunicare entro il 30 giugno 2009 al sostituto d’imposta, il risultato contabile
della dichiarazione modello 730-4, per consentirgli di effettuare il conguaglio
sulla retribuzione di competenza del mese di luglio.
I modelli 730-4 possono essere costituiti anche da un tabulato a stampa,
purché contengano tutte le informazioni previste; quando i modelli sono
costituiti da più pagine, la terza sezione deve essere compilata soltanto
nell’ultima pagina.
Per la comunicazione del risultato contabile può essere utilizzato ogni
mezzo idoneo allo scopo: servizio postale, trasmissione via fax, consegna a
mano e, previa intesa con i sostituti, per posta elettronica, invio telematico o
mediante supporti magnetici. E’ opportuno che tutti gli invii relativi ai modelli
19
730-4 ad un sostituto siano effettuati dal CAF e dal professionista abilitato con lo
stesso sistema di comunicazione concordato.
I supporti magnetici, predisposti in conformità alle specifiche tecniche
definite dall’apposito provvedimento, devono essere utilizzati per le
comunicazioni dei risultati contabili alle Amministrazioni dello Stato, salvo
specifici accordi tra le parti per l’invio telematico.
La comunicazione del risultato contabile sarà effettuata telematicamente
seguendo le istruzioni fornite anche con la pubblicazione sui rispettivi siti
internet nei confronti dei seguenti sostituti: INPS, Ministero dell’Economia e
delle Finanze (personale centrale e periferico gestito dal Service Personale
Tesoro), INPDAP, Poste Italiane Spa, Ferrovie dello Stato Spa e IPOST (Istituto
Postelegrafonici).
I sostituti d’imposta restituiscono al CAF o al professionista abilitato, entro
quindici giorni, una copia dei risultati contabili ricevuti; i mod. 730-4 devono
intendersi ricevuti dai sostituti, anche in mancanza della restituzione della copia
in segno di ricevuta, quando il CAF o il professionista abilitato è in grado di
documentare l’avvenuta trasmissione e ricezione. Tale adempimento non è
dovuto dai sostituti interessati al flusso telematico dei 730-4 con l’Agenzia delle
entrate (v. punto 3.5 ).
Entro il 15 luglio 2009 (termine stabilito, per il solo 2009, dall’articolo 42,
comma 7-sexies, del decreto-legge 30 dicembre 2008, n. 207) il CAF e il
professionista abilitato trasmettono telematicamente all’Agenzia delle entrate i
dati delle dichiarazioni elaborate e dei relativi prospetti di liquidazione. Qualora
entro la predetta data, il soggetto che ha prestato l’assistenza abbia operato
rettifiche sulle dichiarazioni, deve trasmettere sia la dichiarazione originaria sia
la dichiarazione riportante le rettifiche effettuate.
Il CAF e il professionista abilitato devono conservare copia delle
dichiarazioni, dei relativi prospetti di liquidazione e del modello 730-1 con le
scelte effettuate dai contribuenti fino al 31 dicembre 2011.
3.5 Flusso telematico dei modelli 730-4
Il provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate del 23 gennaio
2009 ha definito, per l’anno in corso, modalità e termini di attuazione delle
disposizioni contenute nell’articolo 16, commi 1, 2 e 4 bis del decreto 31 maggio
1999, n. 164 come modificato dal decreto 7 maggio 2007, n. 63, in materia di
trasmissione del risultato contabile delle dichiarazioni 730 e ha approvato il
modello “Comunicazione per la ricezione in via telematica dei dati relativi ai
20
mod. 730-4 resi disponibili dall’Agenzia delle Entrate” che deve essere
trasmesso dai sostituti d’imposta.
La comunicazione deve essere effettuata entro il termine del 30 giugno
2009 previsto dall’articolo 16, comma 1, lettera a), del decreto n. 164 del 1999,
come modificato dall’articolo 42, comma 7-quinquies, del citato decreto-legge n.
207 del 2008.
Tale termine del 30 giugno 2009 resta fermo anche per le comunicazioni
effettuate nel 2009, in quanto, per espressa previsione normativa, non è
interessato dalla proroga recata dall’articolo 42, comma 7-sexies, del decretolegge n. 207 de 2008.
La comunicazione deve contenere i seguenti dati:
a) l’unica utenza telematica presso cui il sostituto intende ricevere
direttamente i mod. 730-4;
b) se in possesso di più utenze quella scelta per ricevere i mod. 730-4;
c) l’intermediario prescelto tra i soggetti incaricati alla trasmissione
telematica;
d) codice sede operativa.
L’Agenzia rende disponibile ai CAF l’elenco dei sostituti che hanno
presentato la comunicazione. Conseguentemente, i CAF devono trasmettere
all’Agenzia delle entrate, entro le scadenze stabilite, i modelli 730-4, 730-4
rettificativi e 730-4 integrativi destinati ai sostituti che hanno comunicato,
utilizzando l’apposito modello, in via telematica entro il 31 marzo 2009, l’utenza
telematica presso cui l’Agenzia delle entrate renderà disponibili i dati dei 730-4.
Il risultato contabile costituisce parte integrante della dichiarazione mod.
730 e deve essere inviato dai CAF nello stesso file contenente i dati della
dichiarazione 730/2009.
Sono interessati al flusso telematico dei mod. 730-4 i sostituti d’imposta
aventi domicilio fiscale nelle seguenti province: Agrigento, Aosta, Arezzo,
Ascoli Piceno, Asti, Belluno, Benevento, Biella, Brindisi, Caltanissetta,
Campobasso, Chieti, Cosenza, Cremona, Crotone, Enna, Gorizia, Imperia,
Isernia, L’Aquila, Lecco, Livorno, Lodi, Macerata, Matera, Oristano, Perugia,
Pistoia, Pordenone, Potenza, Ravenna, Reggio Emilia, Rieti, Rimini, Rovigo,
Salerno, Sassari, Savona, Taranto, Terni, Trento, Verbania, Verona e Viterbo.
I sostituti d’imposta residenti nella provincia dell’Aquila che prestano
l’assistenza fiscale e che hanno inviato il modello di comunicazione riceveranno
in via telematica i modelli 730-4 relativi ai propri dipendenti.
21
La conferma del flusso informativo dei dati è dettata dalla considerazione
che tale procedura semplifica gli adempimenti costituendo una più agevole
modalità di ricezione del risultato contabile delle dichiarazioni modello 730.
I CAF sono tenuti alla consegna dei mod. 730-4 per le vie ordinarie
quando:
1) l’Agenzia comunica nella ricevuta l’impossibilità di consegnare
telematicamente il risultato contabile al sostituto;
2) vengono restituiti al CAF da un sostituto che non è tenuto
all’effettuazione del conguaglio, poiché non ha mai avuto rapporti di
lavoro con il contribuente.
In entrambi i casi la dichiarazione 730/2009 viene acquisita dall’Agenzia delle
entrate.
La dichiarazione 730, unitamente al mod. 730-4, non viene accolta se il
sostituto d’imposta indicato nel riquadro del frontespizio ”Sostituto d’imposta
che deve effettuare il conguaglio” non ha il domicilio fiscale in una delle
province indicate nel citato provvedimento e non è inserito nell’elenco dei
sostituti d’imposta fornito dall’Agenzia delle entrate. In questo caso il CAF deve
trasmettere all’Agenzia la sola dichiarazione e provvedere autonomamente alla
consegna del risultato contabile.
In tale flusso non sono compresi per l’anno in corso i professionisti abilitati
a fornire assistenza fiscale.
3.6 Controlli sulla documentazione
Il CAF e il professionista abilitato devono verificare la conformità dei dati
esposti nella dichiarazione con quelli risultanti dalla documentazione esibita dal
contribuente.
Il contribuente non è tenuto ad esibire la documentazione relativa
all’ammontare dei redditi indicati nella dichiarazione (es. certificati catastali di
terreni e fabbricati posseduti, contratti di locazione stipulati) salvo quanto
previsto al punto 3.6.1, né quella relativa alle detrazioni soggettive di imposta.
I cittadini extracomunitari che richiedono le detrazioni per familiari a
carico, residenti all’estero e privi di codice fiscale, devono compilare l’apposita
casella posta in alto al prospetto “Coniuge e familiari a carico” ed essere in
possesso di documentazione attestante lo stato di familiare che deve essere
costituita, in alternativa, da:
22
a)
b)
c)
documentazione originale rilasciata dall’autorità consolare del Paese
d’origine, tradotta in lingua italiana e asseverata da parte del prefetto
competente per territorio;
documentazione con apposizione dell’Apostille, per i soggetti
provenienti da Paesi che hanno sottoscritto la Convenzione dell’Aia del
5 ottobre 1961;
documentazione validamente formata nel Paese d’origine, ai sensi della
normativa ivi vigente, tradotta in italiano e asseverata come conforme
all’originale dal Consolato italiano nel Paese d’origine.
3.6.1 Documentazione
Il CAF e il professionista abilitato devono controllare la conformità dei dati
esposti nella dichiarazione alle risultanze della relativa documentazione e alle
disposizioni che disciplinano gli oneri deducibili e detraibili, le detrazioni
d’imposta e lo scomputo delle ritenute d’acconto.
In particolare, fermo restando quanto previsto in materia dalle circolari
dell’Agenzia delle entrate, si dovrà controllare:
• la documentazione attestante le ritenute indicate nella dichiarazione
(CUD; certificati dei sostituti d’imposta per le ritenute relative a redditi di
lavoro autonomo occasionale, di capitale etc.);
• gli attestati di versamento degli acconti d’imposta effettuati direttamente
dal contribuente;
• l’ultima dichiarazione presentata in caso di eccedenza d’imposta per la
quale si è richiesto il riporto nella successiva dichiarazione dei redditi;
• le fatture, le ricevute e le quietanze relative a pagamenti effettuati, nel
corso dell’anno 2008, per oneri deducibili o per i quali spetta la
detrazione d’imposta.
Al riguardo, si specifica che il sostenimento della spesa per i farmaci, dal
1° gennaio 2008 è comprovato esclusivamente da fattura o da scontrino (o copia
leggibile dello stesso) in cui devono essere specificati la natura, la qualità e la
quantità dei prodotti acquistati e il codice fiscale del destinatario.
Deve, inoltre, essere verificata tutta la documentazione necessaria, ai sensi
della normativa vigente, per il riconoscimento di alcuni oneri come ad esempio:
• copia della documentazione attestante i requisiti richiesti per i premi di
assicurazione sulla vita;
• il contratto di mutuo per l’acquisto o per la costruzione e la
ristrutturazione dell’immobile adibito ad abitazione principale;
23
• tutta la documentazione necessaria ai fini del riconoscimento della
detrazione d’imposta del 41 per cento e/o del 36 per cento per le spese
sostenute per interventi di recupero del patrimonio edilizio;
• tutta la documentazione prevista per il riconoscimento della detrazione
d’imposta del 55 per cento per le spese per la riqualificazione energetica.
Il controllo da parte del CAF o del professionista abilitato deve essere
effettuato ad ogni utilizzo dell’onere ai fini del riconoscimento della detrazione
d’imposta, salvo che il soggetto che presta l’assistenza fiscale abbia già
verificato la documentazione in relazione ad una rata precedente e ne abbia
conservato copia (circolare n. 26/E del 31 maggio 2005).
3.6.2 Documentazione che può essere sostituita da autocertificazione
Si riportano, a titolo esemplificativo, alcune ipotesi che il contribuente può
autocertificare:
• la destinazione dell’immobile acquistato ad abitazione principale nei termini
previsti dalla norma, ai fini della detrazione degli interessi passivi derivanti
da contratto di mutuo;
• la sussistenza delle condizioni previste dall’articolo 3 della legge n. 104 del
1992 per il riconoscimento di portatore di handicap per se stesso e per i
familiari a carico risultanti dalla documentazione sanitaria rilasciata dagli
organi abilitati all’accertamento dell’invalidità.
Inoltre, il contribuente può autocertificare il permanere della sussistenza
dei requisiti richiesti, qualora il CAF o il professionista abilitato sia già in
possesso della documentazione perché prodotta negli anni precedenti.
3.6.3 Visto di conformità
I controlli che devono essere eseguiti per il rilascio del visto di conformità di cui all’articolo 35, comma 2, lett. b), del decreto legislativo n. 241 del 1997 non implicano il riscontro della correttezza degli elementi reddituali indicati dal
contribuente (ad esempio, l’ammontare dei redditi fondiari, dei redditi diversi e
delle relative spese di produzione), salvo quelli risultanti dalla certificazione
delle ritenute. A tale ultimo riguardo, l’ammontare dei redditi dichiarati nel
modello 730 deve corrispondere a quello esposto nelle predette certificazioni. I
controlli non implicano valutazioni di merito riguardo a spese o situazioni
soggettive che incidono ai fini della determinazione del reddito o delle imposte
dovute.
24
Il rilascio del visto di conformità sulla dichiarazione elaborata deve essere
conseguente alla verifica:
• della corrispondenza dell’ammontare delle ritenute, anche a titolo di
addizionali, con quello delle relative certificazioni esibite;
• delle deduzioni dal reddito non superiori ai limiti previsti dalla legge e della
corrispondenza alle risultanze della documentazione esibita e intestata al
contribuente o, se previsto, ai familiari a carico;
• delle detrazioni d’imposta non eccedenti i limiti previsti dalla legge e della
corrispondenza con le risultanze dei dati della dichiarazione e della relativa
documentazione esibita;
• dei crediti d’imposta non eccedenti le misure previste per legge e spettanti
sulla base dei dati risultanti dalla dichiarazione e dalla documentazione
esibita.
4
Conguagli
4.1 Modalità e termini
L’articolo 19 del decreto n.164 del 1999, così come modificato
dall’articolo 42, comma 7-quinquies, lettera b), del decreto-legge 30 dicembre
2008, n. 207, convertito con modificazioni dalla legge 27 febbraio 2009, n. 14,
stabilisce che i sostituti d’imposta eseguono i conguagli sulle retribuzioni di
competenza del mese di luglio. Si ricorda che, nella precedente formulazione la
norma prevedeva che i conguagli fossero effettuati sulle retribuzioni erogate nel
mese di luglio.
I sostituti d’imposta, per effettuare i conguagli a partire dalle retribuzioni di
competenza del mese di luglio, devono tener conto dei risultati contabili delle
dichiarazioni 730 dei propri sostituiti, evidenziati nei modelli 730-3 che hanno
elaborato o nei modelli 730-4 loro trasmessi entro il 30 giugno 2009 dai CAF o
dai professionisti abilitati.
Se il sostituto d’imposta riceve il risultato contabile oltre il suddetto
termine procede all’effettuazione del conguaglio a partire dal primo mese utile.
I sostituti d’imposta che partecipano alla procedura del flusso 730-4 per il
tramite dell’Agenzia delle entrate (v. punto 3.5) ricevono i risultati contabili,
pervenuti dai CAF, mediante i Servizi Telematici.
I sostituti d’imposta devono, inoltre, tener conto di eventuali risultati
contabili rettificati o integrativi pervenuti in tempo utile per effettuare i
conguagli entro l’anno 2009.
25
E’ opportuno che i sostituti d’imposta verifichino la regolare provenienza
dei modelli 730-4 e restituiscano immediatamente ai CAF e ai professionisti
abilitati quelli relativi a persone con le quali non hanno avuto alcun rapporto di
lavoro. I sostituti d’imposta devono restituire sempre al CAF i 730-4 di soggetti
per i quali non sono tenuti ad effettuare i conguagli, anche se sono pervenuti
dall’Agenzia delle entrate tramite i Servizi Telematici.
Qualora si verifichi il passaggio di dipendenti, nel corso del medesimo
periodo d’imposta, da un datore di lavoro ad un altro senza interruzione del
rapporto di lavoro, il nuovo datore di lavoro, obbligato a svolgere la funzione di
sostituto d’imposta tenendo conto dell’operato del precedente, deve effettuare
anche tutte le operazioni relative ai conguagli.
A norma di quanto disposto dall’articolo 1, comma 137, della legge 23
dicembre 2005, n. 266, come modificato dalla legge 9 marzo 2006, n. 80, non
devono essere effettuate operazioni di conguaglio, né a credito né a debito, se
l’importo di ogni singola imposta o addizionale risultante dalla dichiarazione
non supera il limite di dodici euro.
Tuttavia, danno luogo alle operazioni di conguaglio le somme a credito
Irpef, addizionale comunale e regionale, anche di importo non superiore a dodici
euro se derivanti dalla richiesta di utilizzare parte del credito per il pagamento
del debito ICI e risultanti nel prospetto di liquidazione mod. 730-3 se il sostituto
d’imposta ha fornito assistenza diretta o nel risultato contabile mod. 730-4 nel
caso l’assistenza sia stata prestata da un CAF o da un professionista abilitato.
Conguagli a credito
Se il risultato contabile della dichiarazione evidenzia un credito, il rimborso
è effettuato mediante una corrispondente riduzione delle ritenute a titolo di Irpef
e/o di addizionale comunale e regionale all’Irpef effettuate sui compensi di
competenza del mese di luglio, utilizzando, se necessario, l’ammontare
complessivo delle suddette ritenute relative alla totalità dei compensi di
competenza del mese di luglio corrisposti dal sostituto a tutti i dipendenti. Se
anche quest’ultimo ammontare è insufficiente per rimborsare tutte le somme a
credito, gli importi residui sono rimborsati con una corrispondente riduzione
delle ritenute relative ai compensi corrisposti nei successivi mesi dell’anno 2009.
In presenza di una pluralità di aventi diritto, i rimborsi devono avere una
cadenza mensile in percentuale uguale per tutti gli assistiti, determinata dal
rapporto tra l'importo globale delle ritenute da operare nel singolo mese nei
26
confronti di tutti i percipienti, compresi quelli non aventi diritto al rimborso, e
l'ammontare complessivo del credito da rimborsare.
Se alla fine dell’anno non è stato possibile effettuare il rimborso, il sostituto
d’imposta deve comunicare all'interessato, utilizzando le stesse voci contenute
nel modello 730-3, gli importi ai quali lo stesso ha diritto provvedendo anche a
indicarli nella relativa certificazione (CUD). Tali importi potranno essere fatti
valere dal contribuente nella successiva dichiarazione o nella prima
dichiarazione utile presentata se l’anno successivo, ricorrendo le condizioni di
esonero, il contribuente non presenta la dichiarazione dei redditi.
In caso di mancata indicazione nella dichiarazione presentata nell’anno
successivo del credito risultante dalla precedente dichiarazione, lo stesso sarà
riconosciuto dagli uffici dell’Agenzia delle entrate in sede di liquidazione delle
imposte dovute o dei rimborsi spettanti.
Conguagli a debito
Le somme risultanti a debito dal modello 730-3, o dal modello 730-4, sono
trattenute dalle retribuzioni di competenza del mese di luglio 2009.
Nel caso in cui la retribuzione di competenza del mese di luglio risulta
insufficiente per trattenere l’intero importo dovuto, la parte residua sarà
trattenuta dalla retribuzione erogata nel mese successivo e, in caso di ulteriore
incapienza, dalle retribuzioni dei successivi mesi del 2009. Il differito
pagamento comporta l’applicazione dell’interesse in ragione dello 0,40 per cento
mensile, trattenuto anch'esso dalla retribuzione e versato in aggiunta alle somme
cui afferisce.
Se è stata chiesta la rateizzazione, il sostituto d’imposta calcola l’importo
delle singole rate, maggiorate dei relativi interessi dello 0,50 per cento mensile
previsti, e trattiene gli importi mensilmente dovuti a decorrere dai compensi di
competenza del mese di luglio. Se il conguaglio non può avere inizio nel mese di
luglio, il sostituto d’imposta ripartisce il debito in un numero di rate tendente alla
scelta effettuata dal contribuente.
Se la retribuzione mensile è insufficiente per la ritenuta dell’importo
rateizzato, il sostituto d’imposta applica, oltre all’interesse dovuto per la
rateizzazione, anche l’interesse dello 0,40 per cento mensile riferito al differito
pagamento.
Il sostituto d’imposta deve tener conto di un risultato contabile che rettifica
un precedente modello 730-4, ricevuto da un CAF o da un professionista
27
abilitato in tempo utile per effettuare il conguaglio a rettifica entro l’anno 2009
ed applicare su eventuali tardivi versamenti gli interessi dovuti dal contribuente.
Dalla retribuzione corrisposta nel mese di novembre 2009 è trattenuto
l'importo dell'unica o della seconda rata di acconto per l’Irpef. Se tale
retribuzione è insufficiente l'importo residuo è trattenuto dalla retribuzione
corrisposta nel mese di dicembre, con la maggiorazione dell’interesse nella
misura dello 0,40 per cento.
L'importo trattenuto per conguaglio sulle retribuzioni è versato, unitamente
alle ritenute d'acconto relative alle stesse retribuzioni, utilizzando gli appositi
codici tributo se si utilizzano i modelli F24 o F24 EP (Enti Pubblici) o l’apposito
capitolo se il versamento è effettuato alle sezioni di Tesoreria Provinciale dello
Stato.
Se entro la fine dell’anno non è stato possibile trattenere l’intera somma per
insufficienza delle retribuzioni corrisposte il sostituto d’imposta deve
comunicare al sostituito, entro il mese di dicembre 2009, gli importi ancora
dovuti, utilizzando le stesse voci contenute nel modello 730-3. La parte residua,
maggiorata dell’interesse dello 0,40 per cento mensile, considerando anche il
mese di gennaio, deve essere versata direttamente dal sostituito nello stesso mese
di gennaio, con le modalità previste per i versamenti relativi alle dichiarazioni
dei redditi delle persone fisiche.
Gli enti che erogano pensioni effettuano le operazioni di conguaglio sulla
prima rata di pensione erogata a partire dal mese di agosto o di settembre e
versano le somme dovute nei termini previsti per il versamento delle ritenute.
I conguagli derivanti da dichiarazioni integrative devono essere effettuati
sulla retribuzione erogata nel mese di dicembre.
4.2 Situazioni particolari
Cessazione del rapporto di lavoro e assenza di retribuzione
Se prima dell’effettuazione o del completamento delle operazioni di
conguaglio è intervenuta la cessazione del rapporto di lavoro (compresa l’ipotesi
dei dipendenti della scuola con contratto di lavoro a tempo determinato nel
periodo settembre 2008 giugno 2009) ovvero l’aspettativa con assenza di
retribuzione o analoga posizione, il sostituto d’imposta non effettua i conguagli a
debito e comunica tempestivamente agli interessati gli importi risultanti dalla
dichiarazione, che gli stessi devono versare direttamente.
I contribuenti che si trovano nella posizione di momentanea assenza di
retribuzione possono scegliere di richiedere la trattenuta della somma a debito,
28
con l’applicazione dell’interesse dello 0,40 per cento mensile, se il sostituto deve
loro erogare emolumenti entro l’anno d’imposta.
In caso di conguaglio a credito, il sostituto d’imposta è tenuto ad operare i
rimborsi spettanti ai dipendenti cessati (compresi i dipendenti della scuola con
contratto di lavoro a tempo determinato nel periodo settembre 2008 giugno
2009) o privi di retribuzione, mediante una corrispondente riduzione delle
ritenute relative ai compensi corrisposti agli altri dipendenti con le modalità e nei
tempi ordinariamente previsti.
Decesso del contribuente
Il decesso del contribuente assistito fa venir meno l’obbligo per il sostituto
di effettuare le operazioni di conguaglio risultanti dal modello 730.
Se il decesso è avvenuto prima dell'effettuazione o della conclusione di un
conguaglio a debito il sostituto comunica agli eredi, utilizzando le voci del
modello 730-3, l’ammontare delle somme o delle rate non ancora trattenute, che
devono essere versate dagli eredi nei termini previsti dall'articolo 65 del D.P.R.
29 settembre 1973, n. 600. Gli eredi non sono tenuti al versamento degli acconti,
ai sensi dell’articolo 1 della legge 23 marzo 1977, n. 97, sostituita dalla legge 17
ottobre 1977, n. 749.
Nel caso di un conguaglio a credito, il sostituto d’imposta comunica agli
eredi gli importi utilizzando le voci contenute nel prospetto di liquidazione, e
provvede ad indicarli anche nell’apposita certificazione.
Tale credito potrà essere computato nella successiva dichiarazione che gli
eredi devono, o comunque possono, presentare per conto del contribuente
deceduto, ai sensi dell'articolo 65 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600. Gli
eredi, in alternativa, possono presentare istanza di rimborso ai sensi dell'articolo
38 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602.
Se gli eredi rilevano delle incongruenze nel modello 730 possono
presentare il modello UNICO 2009 Persone fisiche per integrare redditi non
dichiarati in tutto o in parte e per evidenziare oneri deducibili o detraibili non
indicati in tutto o in parte.
Se il deceduto è un contribuente che ha presentato la dichiarazione in forma
congiunta come dichiarante, il coniuge superstite deve separare la propria
posizione tributaria, utilizzando i dati che il sostituto d’imposta deve comunicare
secondo le indicazioni analitiche contenute nel modello 730-3.
Il debito dovuto dal coniuge superstite deve essere tempestivamente
versato; non sono applicate le sanzioni per tardivo versamento. Il credito può
essere fatto valere nella successiva dichiarazione.
29
Per tutte le situazioni particolari sopra illustrate, la dichiarazione modello
730 resta comunque validamente presentata a tutti gli effetti.
Residenti nel territorio colpito dal sisma del 6 aprile 2009
Con riferimento ai contribuenti residenti nei comuni colpiti dal terremoto
del 6 aprile 2009, tenuto conto delle disposizioni contenute nel recente decreto
legge 28 aprile 2009, n. 39, saranno fornite al più presto istruzioni su specifiche
modalità di svolgimento dell’assistenza fiscale.
CIRCOLARE N. 11/E
Direzione Centrale Normativa e Contenzioso
______________
Roma, 19 febbraio 2008
OGGETTO: modifiche apportate dalla legge 27 dicembre 2006 n. 296 (legge
finanziaria per il 2007) al sistema delle sanzioni poste a carico
dei soggetti abilitati a prestare assistenza fiscale nonché degli
intermediari incaricati della trasmissione telematica delle
dichiarazioni, di cui agli articolo 7-bis e 39 del decreto
legislativo 9 luglio 1997, n. 241. Risposte a quesiti.
2
INDICE
1.
PREMESSA
3
2.
POTERI DI CONTROLLO DELL’AUDIT ESTERNO. FONTE
NORMATIVA E COMPETENZA TERRITORIALE
3.
3
NATURA DEL VERBALE REDATTO DALL’AUDIT ESTERNO
E DELL’ATTIVITÀ SVOLTA
4.
5
APPLICABILITÀ DELL’ISTITUTO DELLA DEFINIZIONE
AGEVOLATA
5
5.
INDIVIDUAZIONE DEL TRASGRESSORE
6
6.
CUMULO
GIURIDICO:
DETERMINAZIONE
SANZIONE
UNICA
9
7.
RAVVEDIMENTO OPEROSO
11
8
UNICITÀ DELL’ATTO DI CONTESTAZIONE
13
9.
CONTESTAZIONE DELLE VIOLAZIONI
16
10.
PROCEDIMENTI INIZIATI NEL 2006 E NON ANCORA
CONCLUSI DEFINIZIONE AGEVOLATA
18
11.
OMESSA TRASMISSIONE DELLE DICHIARAZIONI
12.
TERMINE DI DECADENZA EX ART. 20 D.LGS. N. 472 DEL
1997
19
20
13.
RAVVEDIMENTO OPEROSO E MODELLO 730
14.
RAVVEDIMENTO IN MATERIA DI INFEDELTÀ DEL VISTO
DI CONFORMITÀ E DELL’ASSEVERAZIONE
15.
SANZIONI ACCESSORIE
21
23
26
3
1) PREMESSA
La finanziaria per l’anno 2007, legge 27 dicembre 2006, n. 296, ha
introdotto rilevanti novità in materia di sanzioni poste a carico dei soggetti che
prestano l’assistenza fiscale e degli intermediari abilitati alla trasmissione
telematica delle dichiarazioni.
Con la circolare del 27 settembre 2007, n. 52/E sono state esaminate molte
delle problematiche connesse alla nuova disciplina delle sanzioni previste dagli
articoli 7-bis e 39 del d.lgs. 9 luglio 1997, n. 241, ed in particolare è stato chiarito
l’effetto dell’attrazione di tali sanzioni alla disciplina delle sanzioni
amministrative per violazioni di norme tributarie di cui al d.lgs. 18 dicembre
1997, n. 472.
Tuttavia, da più parti sono giunte alla scrivente richieste di ulteriori
precisazioni relativi ad aspetti procedurali non sufficientemente illustrati nella
citata circolare.
Con la presente vengono, dunque, forniti le risposte ai quesiti più frequenti
e rilevanti.
2) POTERI DI CONTROLLO DELL’AUDIT ESTERNO. FONTE
NORMATIVA E COMPETENZA TERRITORIALE
2.1) QUESITO
In merito alla sanzione prevista dall’articolo 7-bis del d.lgs. n. 241 del
1997, si chiede se, a seguito della modifiche apportate dai commi 33 e 34
dell’articolo unico della legge n. 296 del 2007 (finanziaria per il 2007) la fonte
normativa che legittima l’attività di controllo svolta dagli Uffici audit esterno
possa ancora rinvenirsi nell’articolo 13 della legge n. 689 del 1981.
RISPOSTA
Come ampiamente chiarito con la circolare del 27 settembre 2007, n. 52/E,
la legge finanziaria per il 2007, ha ricondotto le violazioni previste dagli articoli
4
7-bis e 39 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, nell’alveo delle sanzioni
amministrative per violazioni di norme tributarie, con la conseguenza che devono
trovare applicazione le disposizioni del d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, per tutte
le fasi del procedimento di irrogazione.
Ciò significa, in primo luogo che è esclusa l’applicabilità dell’articolo 13
della legge 24 novembre 1981, n. 689.
La fonte normativa che legittima gli Uffici dell’Agenzia a svolgere i
controlli necessari alla verifica del tempestivo invio delle dichiarazioni da parte
degli intermediari abilitati si rinviene nell’articolo 8 del decreto dirigenziale 31
luglio 1998, emanato ai sensi dell’articolo 12, comma 11, del d.P.R. 29 settembre
1973, n. 600, oggi confluito nell’articolo 3 del d.P.R. 27 luglio 1998, n. 322.
2.2) QUESITO
In caso di intermediari Entratel che svolgano la propria attività in Regioni
diverse da quella in cui hanno il domicilio fiscale, si chiede di conoscere se ai fini
del controllo:
-
l’intervento presso la sede dell’attività deve essere effettuato
dalla Direzione Regionale competente per domicilio fiscale,
-
oppure essere delegato dalla Direzione regionale competente
per domicilio fiscale alla Direzione territorialmente competente in base
alla sede di attività.
RISPOSTA
L’attività svolta dagli Uffici audit esterno si configura come propedeutica
alle successive fasi di contestazione ed irrogazione, fasi che il novellato articolo
39, comma 2, del d.lgs. n. 241 del 1997 riserva alla Direzione regionale
competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore.
La citata norma nulla dispone in merito alla fase della constatazione della
violazione.
5
Si ritiene, dunque, che, in caso di esercizio dell’attività da parte
dell’intermediario in più sedi distaccate la constatazione delle violazioni possa
essere effettuata anche dagli Uffici audit esterno della Direzione regionale nel cui
territorio è situata la sede secondaria, fermo restando la necessità di inviare il
relativo verbale alla Direzione regionale competente per la contestazione e
l’irrogazione delle sanzioni.
3) NATURA DEL VERBALE REDATTO DALL’AUDIT ESTERNO
E DELL’ATTIVITÀ SVOLTA
QUESITO
L’inizio dell’attività di controllo dell’audit esterno sull’attività di
trasmissione delle dichiarazioni pregiudica la possibilità per l’intermediario di
usufruire, ai sensi dell’articolo 13, comma 1, del d.lgs. n. 472 del 1997, della
riduzione delle sanzioni amministrative?
RISPOSTA
Ai sensi dell’articolo 13 del d.lgs. n. 472 del 1997 l’inizio delle “attività
amministrative di accertamento delle quali l'autore o i soggetti solidalmente
obbligati, abbiano avuto formale conoscenza” non consente al contribuente di
avvalersi del ravvedimento operoso. Pertanto l’inizio delle attività di controllo da
parte degli Uffici audit esterno preclude all’intermediario abilitato la possibilità
di avvalersi del ravvedimento operoso.
4) APPLICABILITÀ DELL’ISTITUTO DELLA DEFINIZIONE
AGEVOLATA
QUESITO
6
In caso di tardiva od omessa trasmissione di dichiarazioni sono applicabili
le disposizioni di cui agli articoli 16, comma 3, e 17, comma 2, del d.lgs. n. 472
del 1997?
RISPOSTA
Ai sensi del nuovo comma 1-bis dell’articolo 39 del d.lgs. n. 241 del 1997,
le disposizioni del d.lgs. n. 472 del 1997 si applicano alla violazione prevista
dall’articolo 7-bis del d.lgs. n. 241 del 1997, soltanto “…in quanto compatibili”.
Al riguardo non si rinvengono particolari ostacoli all’applicazione agli atti
di contestazione emessi a far data dal 1° gennaio 2007, della disposizione recata
dall’articolo 16, comma 3, del citato d.lgs. n. 472 del 1997, secondo cui: “Entro il
termine previsto per la proposizione del ricorso, il trasgressore e gli obbligati in
solido possono definire la controversia con il pagamento di un importo pari ad
un quarto della sanzione indicata e comunque non inferiore ad un quarto dei
minimi edittali previsti per le violazioni più gravi relative a ciascun tributo. La
definizione agevolata impedisce l'irrogazione delle sanzioni accessorie”.
Per converso non si ritiene che possa essere applicata la disposizione
contenuta nell’articolo 17, comma 2, del medesimo decreto legislativo, in quanto
la procedura di irrogazione immediata disciplinata da detto articolo è possibile
soltanto per “… le sanzioni collegate al tributo a cui si riferiscono” mentre la
sanzione per il tardivo o omesso invio telematico della dichiarazione non è
collegata ad alcun tributo specifico, a carico del medesimo trasgressore.
5) INDIVIDUAZIONE DEL TRASGRESSORE
5.1) QUESITO
In caso di tardiva od omessa trasmissione di dichiarazioni è corretto
individuare il trasgressore nel soggetto abilitato alla trasmissione telematica,
indipendentemente dal soggetto che ha provveduto o avrebbe dovuto provvedere
alla trasmissione telematica delle dichiarazioni?
7
RISPOSTA
Per le violazioni in materia di trasmissione telematica delle dichiarazioni
commesse ai sensi dell’articolo 7-bis, la sanzione amministrativa, per espressa
previsione di legge, si applica a carico dei soli soggetti indicati nel comma 3
dell’articolo 3 del decreto del Presidente della Repubblica n. 322 del 1998 e
pertanto è possibile contestare ed irrogare la sanzione per tardiva o omessa
trasmissione telematica delle dichiarazioni.
Tra i soggetti abilitati alla trasmissione telematica delle dichiarazioni
rientrano anche “.. i centri di assistenza fiscale per le imprese e per i lavoratori
dipendenti e pensionati”.
Considerata, pertanto, la natura omissiva della condotta richiesta dalla
violazione e l’espressa riferibilità al centro dell’obbligo di trasmettere le
dichiarazioni, si è dell’avviso che la sanzione di cui all’articolo 7-bis debba
essere comminata esclusivamente a carico del soggetto abilitata alla trasmissione
telematica che nel caso dei centri di assistenza fiscale è il centro stesso.
5.2) QUESITO
In caso di dichiarazione trasmessa da uno studio associato a chi va
contestata la violazione?
RISPOSTA
In caso di dichiarazioni trasmesse da studi associati, il soggetto abilitato
alla trasmissione telematica delle dichiarazioni ai sensi dell’articolo 3, comma 3,
del d.P.R. n. 322 del 1998 e dell’articolo 8 del decreto dirigenziale 31 luglio
1998, resta, comunque, il professionista iscritto nell’apposito albo che ha assunto
l’incarico alla trasmissione telematica; soltanto a suo carico è previsto l’obbligo
di invio telematico delle dichiarazioni e, dunque, soltanto a suo carico può essere
irrogata la sanzione prevista dall’articolo 7-bis del d.lgs. n. 241 del 1997.
8
5.3) QUESITO
Risultano applicabili, ai fini dell’individuazione del trasgressore, gli
articoli 9 e 10 del d.lgs. n. 472 del 1997?
RISPOSTA
In linea teorica non si rinvengono ostacoli all’applicabilità degli articoli 9
(concorso di persone) e 10 (autore mediato) del d.lgs. n. 472 del 1997 alla
sanzione prevista per il tardivo o omesso invio telematico delle dichiarazioni.
5.4) QUESITO
Si chiede di sapere se, nel caso in cui sia il contribuente a richiedere
l’invio telematico della dichiarazione oltre i termini di legge per la sua
presentazione, il Caf o l’intermediario possono essere assoggettati a sanzione per
il tardivo invio telematico, e se gli stessi, nell’ipotesi descritta, possono avvalersi
del ravvedimento operoso.
RISPOSTA
Qualora sia il contribuente a chiedere al Caf di trasmette, oltre i termini di
legge, una dichiarazione, l’invio dovrà comunque essere effettuato entro un mese
(si veda la circolare 24 settembre 1999, n. 195/E e l’articolo 3, comma 7-ter, del
d.P.R. 29 luglio 1998, n. 322); considerato che la tardiva presentazione della
dichiarazione è interamente imputabile al contribuente, purché la trasmissione
avvenga entro un mese dalla richiesta, il Caf non sarà passibile di sanzione e,
dunque, non dovrà effettuare alcun ravvedimento.
5.5) QUESITO
In relazione all’ipotesi di cui all’articolo 3 del decreto 18 febbraio 1999 di
trasmissione delle dichiarazioni da parte di soggetti incaricati della sola
trasmissione per conto di soggetti iscritti agli Ordini Professionali, a chi deve
9
essere effettuata la contestazione? Al professionista che rilascia l’impegno a
trasmettere o al soggetto abilitato che trasmette materialmente la dichiarazione?
RISPOSTA
Nel caso in cui il professionista, per il quale l’Amministrazione finanziaria
abbia riconosciuto i requisiti previsti dall’articolo 3, comma 3, lettere a) e b) del
d.P.R. n. 322 del 1998, intenda avvalersi della possibilità di far trasmettere, per
suo conto, le dichiarazioni dalle società partecipate da dottori commercialisti
ragionieri, periti commerciali etc., abilitate alla trasmissione via telematica delle
dichiarazioni (ai sensi dell’articolo 3 del D.M. 18 febbraio 1999) ma le
dichiarazioni non vengano trasmesse, in virtù del principio di colpevolezza
sancito dall’articolo 5 del d.lgs. 472 del 1997, occorrerà individuare se la
mancata trasmissione è imputabile al professionista ovvero alla società.
Se infatti il professionista ha posto in essere tutti gli accorgimenti
necessari perché la società trasmetta in tempo utile le dichiarazioni, sarà
quest’ultima a dover rispondere per la tardiva od omessa trasmissione telematica.
Viceversa, qualora il professionista non abbia operato in modo da
consentire alla società di trasmettere la dichiarazione, sarà il primo a dover
rispondere della violazione di cui all’articolo 7-bis del d.lgs. n. 241 del 1997.
Qualora entrambi abbiano con il proprio comportamento concorso alla
violazione troverà applicazione la regola dettata dall’articolo 9 del citato d.lgs. n.
472 del 1997, secondo cui: “quando più persone concorrono in una violazione,
ciascuna di esse soggiace alla sanzione per questa disposta. Tuttavia, quando la
violazione consiste nell'omissione di un comportamento cui sono obbligati in
solido più soggetti, è irrogata una sola sanzione e il pagamento eseguito da uno
dei responsabili libera tutti gli altri, salvo il diritto di regresso”.
6) CUMULO GIURIDICO: DETERMINAZIONE
UNICA
SANZIONE
10
6.1) QUESITO
La circolare n. 52/E del 2007 ha chiarito che la violazione consistente nel
tardivo invio di un file contenente più dichiarazioni configura una condotta
illecita imputabile ad un soggetto diverso dal contribuente e non collegata
all’adempimento dell’obbligo di versamento delle imposte da parte di
quest’ultimo.
Tale violazione, pertanto, non è suscettibile di essere classificata quale
violazione formale o sostanziale; ne consegue che, tenuto conto che le
disposizioni del d.lgs. n. 472 del 1997 si applicano solo “in quanto compatibili”,
nei casi in esame non trova applicazione la disciplina del cumulo giuridico di cui
all’articolo 12 del citato decreto legislativo, bensì quella di cui all’articolo 8 della
legge n. 689 del 1981 (che prevede in caso di più violazioni commesse con
un’unica azione l’applicazione di un’unica sanzione pari a quella prevista per la
violazione più grave aumentata sino al triplo).
Tutto ciò premesso, si chiede come determinare la corretta sanzione unica
in presenza di più violazioni della stessa natura (tardiva od omessa trasmissione
telematica) che non consentono di individuare la “violazione più grave”.
RISPOSTA
Come già chiarito dalla circolare 10 luglio 1998 n. 180/E, per "violazione
più grave", tenuto conto dell'orientamento della giurisprudenza e della dottrina
penale, si intende quella che comporta l'applicazione del trattamento
sanzionatorio in concreto più grave.
6.2 QUESITO
Quando sono constatate diverse violazioni per infedele rilascio del visto di
conformità relative a dichiarazioni presentate da differenti contribuenti è
possibile applicare quanto disposto dall’articolo 12, comma 2, del d.lgs. n. 472
del 1997?
11
RISPOSTA
L’articolo 12, comma 2, del d.lgs. n. 471 del 1997, stabilisce che “ … chi,
anche in tempi diversi, commette più violazioni che, nella loro progressione,
pregiudicano o tendono a pregiudicare la determinazione dell'imponibile ovvero
la liquidazione anche periodica del tributo” soggiace alla sanzione che dovrebbe
infliggersi per la violazione più grave, aumentata da un quarto al doppio.
Come chiarito con circolare 10 luglio 1998, n. 180/E “per la norma […]
ciò che rileva è la commissione di violazioni che, in forza del loro legame
strutturale, ovvero in ragione della loro connessione funzionale ed oggettiva,
sono riunibili in ragione della loro progressione da comportamento prodromico
ad evasione”.
Si ritiene, dunque, che il richiesto legame strutturale ovvero la
connessione funzionale ed oggettiva tra le violazioni non possano ricorrere nel
caso di più visti di conformità rilasciati in maniera infedele relativamente alle
dichiarazioni presentata da differenti contribuenti e, di conseguenza, nell’ipotesi
descritta non sia possibile applicare il cumulo giuridico delle sanzioni.
7) RAVVEDIMENTO OPEROSO
7.1) QUESITO
La circolare n. 52/E del 2007 ha precisato che la specifica sanzione a
carico dell’intermediario può essere ridotta ad un ottavo del minimo se la
dichiarazione viene trasmessa con un ritardo non superiore a novanta giorni.
Tanto premesso, si chiede come determinare la sanzione, in sede di
ravvedimento, nel caso in cui l’intermediario abbia inviato un file contenente più
dichiarazioni, considerato che la citata circolare ha precisato che la risoluzione n.
105/E del 2004 deve ritenersi attuale nella parte in cui chiarisce che la violazione
punita dall’art. 7-bis è da intendersi riferita alla tardiva o omessa presentazione di
ciascuna dichiarazione e non al file con il quale sono trasmessi i dati relativi a più
dichiarazioni.
12
RISPOSTA
Così come previsto in caso di contestazione della violazione da parte
dell’ufficio, l’intermediario che intende ravvedersi deve fare riferimento alle
sanzioni applicabili per ciascuna dichiarazione omessa o tardiva. D’altronde resta
valido il principio secondo cui ai fini del ravvedimento le singole violazioni non
possono
essere
cumulate
giuridicamente,
ma
devono
essere
definite
singolarmente; si veda al riguardo la circolare 10 luglio 1998, n. 180/E con cui è
stato chiarito che: “…ai fini del ravvedimento, le singole violazioni non possono
essere cumulate giuridicamente secondo le regole sul concorso di violazioni e
sulla continuazione di cui all'articolo 12 del d.lgs. n. 472, per l'assorbente rilievo
che le disposizioni contenute nello stesso possono essere applicate solo dagli
uffici o enti impositori, in sede di irrogazione di sanzioni”.
7.2) QUESITO
A quanto ammonta l’importo della sanzione che l’intermediario deve
versare in caso di ravvedimento operoso ex articolo 13 del d.lgs. n. 472 del 1997
per tardivo invio di una dichiarazione (32,25 euro o 64,50 euro)?
Per le dichiarazioni modello Unico che contengono varie dichiarazioni
(IVA – IRAP – Redditi) il ravvedimento in termini monetari di € 64,50 (1/8 di €
516,00) va applicato ad ogni singola dichiarazione oppure al modello Unico?
RISPOSTA
L’intermediario che intende avvalersi del ravvedimento operoso dovrà
corrispondere l’importo di 64,50 euro (1/8 di 516 euro) per ciascuna trasmissione
telematica che risulta omessa o tardiva.
Ai fini del ravvedimento occorre però distinguere la posizione del
contribuente da quella del soggetto incaricato della trasmissione telematica.
Per il contribuente, con la circolare 18 giugno 2002, n. 54/E, punto n. 17.1,
è stato chiarito che: “Ai fini della regolarizzazione della tardiva presentazione
13
della dichiarazione unificata IRPEG, IRAP ed IVA, entro novanta giorni dalla
scadenza del termine di presentazione, è previsto il pagamento delle sanzioni
ridotte ad un ottavo del minimo, ai sensi dell'articolo 13, comma 1, lett. c), del
decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472.
Nel caso in esame è necessario procedere al pagamento della sanzione
nella misura ridotta di un ottavo del minimo, prevista per ciascuna delle suddette
dichiarazioni presentate tardivamente.
L'obbligo di presentazione in forma unificata delle dichiarazioni in
oggetto è una mera modalità di adempimento dell'obbligo di presentazione,
ferma restando l'autonomia di ciascuna dichiarazione, essendo il relativo
obbligo previsto dalle singole leggi d'imposta.
Il modello Unico, in altri termini, è un modello unificato mediante il quale
è possibile presentare più dichiarazioni fiscali e in particolare la dichiarazione
dei redditi, dell'IVA, dell'IRAP e dei sostituti”.
A carico dell’intermediario, invece, l’articolo 7-bis del d.lgs. n. 241 del
1997, prevede un’unica sanzione per il tardivo od omesso invio “delle
dichiarazioni”.
Non vi è, dunque, simmetria tra la posizione del contribuente, a carico del
quale sono previste specifiche sanzioni per la mancata presentazione di ciascuna
delle dichiarazioni che confluiscono nel Modello UNICO e la sanzione posta a
carico dell’intermediario per la tardiva od omessa “trasmissione delle
dichiarazioni”che è unica.
Ciò comporta che ai fini del ravvedimento l’intermediario, in caso di
mancato invio di un modello UNICO in cui sono confluite più dichiarazioni,
deve versare un’unica volta la sanzione prevista dall’articolo 7-bis del d.lgs. n.
241 del 1997, ridotta ad un ottavo del minimo (euro 64,50) e non, come il
contribuente, tante sanzioni ridotte quante sono le dichiarazioni che confluiscono
in UNICO presentate tardivamente.
8) UNICITÀ DELL’ATTO DI CONTESTAZIONE
14
8.1) QUESITO
Il secondo periodo del novellato comma 2 dell’articolo 39 del d.lgs. n. 241
del 1997 stabilisce che “l’atto di contestazione è unico per ciascun anno solare di
riferimento…”; la circolare n. 52/E del 2007 ritiene che l’attributo dell’unicità
vada interpretato come contestualità, in un unico atto, della contestazione delle
violazioni di cui agli articoli 7-bis e 39, commi 1 e 3, del d.lgs. n. 241 del 1997
commesse da un medesimo soggetto nello stesso periodo, sicché in un unico atto
possano confluire, ai fini della contestazione, violazioni eterogenee quanto a
comportamento illecito e trattamento sanzionatorio.
Premesso quanto sopra, si chiede se, nell’ipotesi di violazioni commesse
dal medesimo intermediario per più anni d’imposta, si possa procedere a
contestare tali violazioni con un unico atto con cui sarà determinata la sanzione
unica con ricorso all’istituto del cumulo giuridico, oppure, se si debba contestare
tali violazioni con tanti atti quanti sono i periodi d’imposta, determinando la
sanzione unica con il cumulo giuridico all’interno di ciascun atto.
RISPOSTA
Come chiarito con la circolare n. 52/E del 2007 per le violazioni
commesse dall’intermediario non torna applicabile l’istituto del cumulo giuridico
come disciplinato dall’articolo 12, comma 1, del d.lgs. n. 472 del 1997.
Nell’ipotesi di violazioni commesse dal medesimo intermediario in più anni
solari di riferimento si devono contestare tali violazioni con tanti atti quanti sono
gli anni solari nei quali sono state commesse le violazioni stesse.
8.2) QUESITO
L’attributo dell’unicità dell’atto va interpretato come contestualità in un
unico atto della contestazione delle violazioni commesse in un determinato anno.
Considerati i diversi tempi di contestazione delle violazioni di omessa o tardiva
trasmissione e non corretta apposizione dei visti di conformità, è necessario
15
attendere il termine dei controlli sulle dichiarazioni prima di formare gli atti di
contestazione nei confronti dei soggetti titolari di chiave Entratel che appongono
pure visti di conformità?
RISPOSTA
L’articolo 39 del d.lgs. n. 241 del 1997, dispone attualmente che, pur
essendo unico l’atto di contestazione, lo stesso può essere integrato e modificato
fino alla scadenza del termine di accertamento. Pertanto, come chiarito con la
circolare n. 52/E del 2007, in presenza di nuovi o ulteriori elementi, di cui la
Direzione regionale venga a conoscenza successivamente all’emanazione
dell’atto di contestazione, si potrà procedere all’emanazione di un nuovo atto che
integrerà o modificherà il precedente senza sostituirsi ad esso. Resta rimesso alla
valutazione dell’organo procedente attendere l’esito dell’attività di controllo a
carico dei contribuenti prima di provvedere alla contestazione della violazione
all’intermediario, onde evitare il moltiplicarsi degli atti di contestazione.
8.3) QUESITO
Come deve essere inteso il requisito dell’unicità dell’atto di contestazione
in caso di violazioni, commesse nello stesso periodo d’imposta, relative al
tardivo o omesso invio delle dichiarazioni, imputabile al Caf, e di infedele
rilascio del visto di conformità e dell’asseverazione, imputabile in via diretta al
responsabile dell’assistenza fiscale del centro e soltanto in via solidale al Centro
stesso.
RISPOSTA
Con la circolare n. 52/E del 2007 è stato chiarito che “… l'attributo
dell'unicità vada interpretato come contestualità, in un unico atto, della
contestazione delle violazioni di cui agli articoli 7-bis e 39, commi 1 e 3, del
d.lgs. n. 241 del 1997 commesse da un medesimo soggetto nello stesso periodo”.
16
Ciò significa che vi potrà essere contestualità in un unico atto soltanto per
le violazioni commesse in un dato periodo d’imposta dallo stesso soggetto ed a
questi direttamente imputabili.
Così, mentre il professionista abilitato alla trasmissione telematica delle
dichiarazioni è soggetto direttamente responsabile sia degli omessi o tardivi invii
delle dichiarazione sia del rilascio del visto di conformità e dell’asseverazione in
maniera infedele e, pertanto, sarà possibile contestare con un unico atto tutte le
violazioni commesse in un periodo, altrettanto non può avvenire per i Caf.
Difatti, i Caf sono direttamente responsabili per i tardivi od omessi invii
delle dichiarazioni loro affidate, ma rispondono soltanto in solido con il
responsabile dell’assistenza fiscale per il rilascio del visto di conformità e
dell’asseverazione in maniera infedele.
Pertanto, in caso di violazioni per il rilascio del visto di conformità e
dell’asseverazione in maniera infedele e di violazioni per il tardivo od omesso
invio delle dichiarazioni commesse nello stesso anno solare occorrerà notificare
un atto di contestazione per tutte le violazioni di tardivo o omesso invio delle
dichiarazioni al Caf e un atto di contestazione per tutte le violazioni di infedele
rilascio del visto e dell’asseverazione al responsabile dell’assistenza, ed al Caf, in
qualità di responsabile in solido.
9) CONTESTAZIONE DELLE VIOLAZIONI
9.1) QUESITO
A fronte di diverse violazioni contestate con un unico atto, un Caf può
procedere alla definizione di alcune fattispecie e presentare ricorso per altre?
RISPOSTA
Si, è possibile definire solo alcune fattispecie contestate e presentare
ricorso per le altre.
17
9.2) QUESITO
Nell’eventuale integrazione o modificazione di un atto di contestazione
devono essere elencate anche le violazioni già contestate con l’atto che si va ad
integrare/modificare?
RISPOSTA
Nell’atto che integra o modifica un precedente atto di contestazione è
possibile richiamare le violazioni già contestate ovvero rinviare semplicemente al
precedente atto di contestazione.
9.3) QUESITO
A fronte di un atto di contestazione comprendente più tipologie di
violazioni, quale deve essere il criterio da seguire per la determinazione delle
sanzioni ed in che modo il trasgressore può definire la controversia con il
pagamento di una sanzione ridotta solo per alcune di esse?
RISPOSTA
Le sanzioni andranno calcolate secondo le disposizioni ordinarie contenute
nel d.lgs. n. 472 del 1997, fatta eccezione per l’applicazione del cumulo giuridico
di cui all’articolo 12, comma 1.
E’, comunque, possibile definire in maniera agevolata una o alcune delle
sanzioni contestate nell’atto, sebbene ciò non comporti la definizione della
controversia nella sua interezza.
Qualora il soggetto intenda definire solo alcune violazioni dovrà
individuare nell’atto di contestazione l’importo delle sanzioni ad esse relative e
provvedere al loro versamento in misura ridotta entro il termine per la
proposizione del ricorso.
9.4) QUESITO
18
Nell’ipotesi in cui l’ufficio abbia nel 2007 continuato a “contestare” le
irregolarità ai sensi dell’articolo 14 della legge n. 689 del 1981, occorre
procedere alla rinnovazione degli atti?
RISPOSTA
Si, l’atto deve essere rinnovato dovendosi emettere un atto di
contestazione ai sensi dell’articolo 16 del d.lgs. n. 472 del 1997.
10) PROCEDIMENTI INIZIATI NEL 2006 E NON ANCORA
CONCLUSI- DEFINIZIONE AGEVOLATA
QUESITO
La circolare 52/E del 2007 afferma che nel caso in cui le violazioni siano
state contestate prima dell’entrata in vigore della legge finanziaria, ma non sia
intervenuto il pagamento in misura ridotta, ovvero la sanzione non sia stata
ancora irrogata, l’irrogazione dovrà essere effettuata ai sensi dell’articolo 16 del
d.lgs. n. 472 del 1997. Si chiede, pertanto, se l’applicazione di tale articolo
comporti l’applicazione del comma 3, che prevede che entro il termine previsto
per la proposizione del ricorso il trasgressore possa definire la controversia con il
pagamento agevolato della sanzione, considerato che la parte aveva già avuto la
possibilità di definire ai sensi della legge n 689 del 1981.
RISPOSTA
Ai sensi dell’articolo 16, comma 3, del d.lgs. n. 472 del 1997, la
possibilità di accedere alla definizione agevolata inerisce alla fase della
contestazione della violazione; pertanto se tale fase risulta interamente compiuta
sotto l’egida della legge n. 689 del 1981 non può esservi definizione agevolata ai
sensi del d.lgs. n. 472 del 1997, atteso che il contribuente avrebbe potuto
accedere all’istituto del pagamento in misura ridotta di cui all’articolo 16 della
citata legge n. 689.
19
A seguito della notificazione dell’atto di irrogazione non è più possibile
alcuna definizione agevolata.
11) OMESSA TRASMISSIONE DELLE DICHIARAZIONI
QUESITO
L’invio telematico della dichiarazione oltre il termine di 90 giorni dalla
scadenza del termine per la presentazione è da considerarsi, per l’intermediario,
omessa o tardiva trasmissione?
RISPOSTA
Ai sensi dell’articolo 2, comma 7, del d.P.R. n. 322 del 1998, , “le
dichiarazioni presentate con ritardo superiore a novanta giorni si considerano
omesse”.
Si ritiene che tale qualificazione possa valere esclusivamente per il
contribuente, ma non per l’intermediario, atteso che sempre ai sensi del citato
comma 7 le dichiarazione presentate con ritardo superiore a novanta giorni “…
costituiscono, comunque, titolo per la riscossione delle imposte dovute in base
agli imponibili in esse indicati e delle ritenute indicate dai sostituti d’imposta”.
Pertanto vi sarà omessa trasmissione telematica da parte dell’intermediario
soltanto nei casi di trasmissione non effettuata affatto o non andata a buon fine.
Per converso, vi sarà tardiva trasmissione telematica se questa viene
effettuata oltre il termine per la presentazione delle dichiarazione, benché
l’impegno alla trasmissione sia stato assunto prima della scadenza del suddetto
termine.
E’, infine, opportuno precisare che vi sarà tardiva trasmissione telematica
per l’intermediario che effettui la trasmissione oltre un mese dall’assunzione
dell’impegno, nel caso in cui l’impegno stesso sia stato assunto dopo la scadenza
del termine per la presentazione delle dichiarazioni; tanto si desume dal comma
7-ter del citato articolo 3 del d.P.R. n. 322 del 1998, secondo cui: “le
20
dichiarazioni consegnate ai soggetti incaricati […] successivamente al termine
previsto per la presentazione in via telematica delle stesse, sono trasmesse entro
un mese dalla data contenuta nell'impegno alla trasmissione rilasciato dai
medesimi soggetti al contribuente ai sensi del comma 6”
12) TERMINE DI DECADENZA EX ART. 20 D.LGS. N. 472 DEL
1997
QUESITO
Alla luce di quanto indicato nella circolare 52/E si chiede di conoscere
qual é il termine di decadenza (quinquennale o nel diverso termine previsto per
l’accertamento dei singoli tributi) entro il quale devono essere effettuati e
notificati il verbale di constatazione e il successivo atto di contestazione ovvero
l’atto di irrogazione delle sanzioni di cui all’articolo 7 bis del d.lgs. n. 241 del
1997. Per esempio quali sono i termini di decadenza in caso di omessa
trasmissione di una dichiarazione IVA relativa all’anno di imposta 2000 (Unico
2001 Società di persone ed equiparate)?
RISPOSTA
Come chiarito con la circolare n. 52/E del 2007, il termine di decadenza
per emettere l’atto di contestazione è quello di cui all’articolo 20 del d.lgs. n. 472
del 1997, secondo cui: “l’atto di contestazione […] ovvero l’atto di irrogazione
devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quinto
anno successivo a quello in cui è avvenuta la violazione o nel diverso termine
previsto per l’accertamento dei singoli tributi”. Nel caso di specie, non essendo
la violazione collegata ad alcun tributo specifico il termine per la notifica
dell’atto di contestazione va individuato nel 31 dicembre del quinto anno
successivo a quello in cui avrebbe dovuto essere trasmessa la dichiarazione.
Ciò significa ad esempio che in caso di omessa trasmissione di una
dichiarazione IVA relativa all’anno di imposta 2000 (Modello IVA 2001),
21
consegnata dal contribuente in tempo utile per la sua tempestiva trasmissione
telematica, la violazione dovrà essere contestata entro il 31 dicembre 2006.
13) RAVVEDIMENTO OPEROSO E MODELLO 730
QUESITO
Con la circolare n. 52/E del 2007 l’Agenzia delle entrate ha affermato che
presupposto indefettibile del ravvedimento è che “… l’adempimento omesso
possa ancora essere validamente effettuato”.
Partendo da tale affermazione è stato chiarito che l’intermediario può
ravvedere il tardivo od omesso invio telematico delle dichiarazioni finché per il
contribuente è ancora possibile presentare validamente la dichiarazione e,
dunque, in virtù dell’articolo 2, comma 7, del d.P.R. n. 322 del 1998, nel termine
massimo di novanta giorni ulteriori rispetto alla scadenza ordinaria.
In proposito si chiede di sapere come tale ricostruzione si concili con il
disposto degli articoli 13, comma 1, e 15 del D.M. n. 164 del 1999, secondo cui i
contribuenti titolari di reddito di lavoro dipendente adempiono al proprio obbligo
dichiarativo con la presentazione del modello 730 al Caf o al datore di lavoro.
RISPOSTA
Con la circolare n. 52/E del è stato chiarito che presupposto indefettibile
per il ricorso al ravvedimento è, tra l’altro, collegato con la possibilità di
effettuare ancora l’adempimento omesso, tenuto conto che il ravvedimento: “…
consiste nell'effettuare spontaneamente l'adempimento omesso o irregolarmente
eseguito oltre i termini originariamente previsti ma pur sempre nel rispetto di
scadenze normativamente predeterminate. Dunque, nel caso di trasmissione
telematica delle dichiarazioni è necessario che la dichiarazione non trasmessa
possa ancora essere validamente presentata”.
Partendo da tale considerazione di carattere generale è stato affermato che
il soggetto che trasmette la dichiarazione per conto del contribuente può
22
ravvedere il mancato invio della dichiarazione entro novanta giorni dalla
scadenza del termine previsto per la presentazione delle dichiarazioni, in base al
disposto dell’articolo 2, comma 7, del d.P.R. n. 322 del 1998.
Tale affermazione sicuramente corretta per le ipotesi in cui presentazione
della dichiarazione e sua trasmissione telematica si configurano come
adempimenti distinti ma intimamente connessi (per cui in caso di mancata
trasmissione della dichiarazione la stessa si considera non validamente
presentata), non tiene conto della previsione contenuta nell’articolo 13, comma 1,
del D.M. 31 maggio 1999, n. 164 secondo cui: “1. I possessori dei redditi
indicati al comma 1, dell'articolo 37, del decreto legislativo 9 luglio 1997, n.
241, come modificato dal decreto legislativo 28 dicembre 1998, n. 490, possono
adempiere all'obbligo di dichiarazione dei redditi presentando l'apposita
dichiarazione e le schede ai fini della destinazione del 4 e dell'8 per mille
dell'IRPEF:
a) entro il mese di aprile dell'anno successivo a quello cui si riferisce la
dichiarazione, al proprio sostituto d'imposta, che intende prestare l'assistenza
fiscale;
b) entro il mese di maggio dell'anno successivo a quello cui si riferisce la
dichiarazione, ad un CAF-dipendenti, unitamente alla documentazione
necessaria all'effettuazione delle operazioni di controllo”.
In altri termini, i titolari di reddito da lavoro dipendente possono
adempiere all’obbligo dichiarativo presentando il Modello 730 al sostituto o al
Caf; questi ultimi sono, in seguito, tenuti alla trasmissione; a riprova di ciò si
consideri che l’articolo 15 del citato D.M. n. 164 del 1999, stabilisce che: “Il
sostituto e il Caf-dipendenti rilasciano al contribuente ricevuta per le
dichiarazioni presentate ai sensi degli articoli 13 e 14. Tale ricevuta costituisce
prova dell'avvenuta presentazione delle dichiarazioni stesse da parte del
contribuente”.
Ai fini del ravvedimento, dunque, occorre tener presente che la
trasmissione telematica del modello 730 all’Agenzia delle entrate è un
23
adempimento proprio del Caf o del sostituto e non incide sugli obblighi
dichiarativi del contribuente.
Pertanto, fermo restando il principio secondo cui il ravvedimento è
possibile finché è normativamente consentito provvedere all’adempimento
omesso, per la trasmissione telematica dei soli modelli 730, il ravvedimento è
consentito fino al 10 novembre di ciascun anno (termine ultimo per trasmettere
all’Agenzia delle entrate le dichiarazioni integrative), sempreché il Caf abbia
provveduto nei termini a comunicare all’Agenzia (entro il 25 giugno di ciascun
anno) il risultato finale delle liquidazioni ed a consegnare al contribuente (entro il
15 giugno di ciascun anno) copia della dichiarazione dei redditi elaborata e il
relativo prospetto di liquidazione.
Se il ritardo con cui si procede alla trasmissione supera i novanta giorni
dal termine per la presentazione del modello al Caf, il ravvedimento non avverrà
più ai sensi dell’articolo 13, comma 1, lettera c), del d.lgs. n. 472 del 1997, con
riduzione della sanzione ad un ottavo del minimo, bensì ai sensi della lettera b)
del medesimo comma, con riduzione della sanzione da un quinto del minimo.
La soluzione fornita non può essere estesa ai sostituti che prestano
l’assistenza poiché per essi non è prevista la possibilità di ricevere ed inviare
dichiarazioni integrative.
14) RAVVEDIMENTO IN MATERIA DI INFEDELTÀ DEL VISTO
DI CONFORMITÀ E DELL’ASSEVERAZIONE
14.1) QUESITO
Con la circolare n. 52/E del 2007 è stato chiarito che, se l’intermediario o
il Caf che hanno rilasciato il visto di conformità o l’asseverazione in maniera
infedele intendono ravvedere l’infedeltà devono comunicare la loro volontà al
contribuente che, a sua volta “… informato dall’autore della violazione della
propria volontà di ravvedersi, potrà sanare nei termini ed alle condizioni di cui
al medesimo articolo 13, comma 1, lettera b), del d.lgs. 472 del 1997 le
24
irregolarità e le omissioni che hanno inciso sulla determinazione dell’imponibile
o sulla liquidazione del tributo”.
Si chiede, dunque, di sapere se il soggetto che ha rilasciato il visto o
l’asseverazione è comunque suscettibile di sanzione se il contribuente, informato
delle irregolarità riscontrate, provvede di propria iniziativa a presentare una
dichiarazione correttiva o integrativa di quella per la quale erano stati rilasciati il
visto o l’asseverazione.
RISPOSTA
Nel caso in cui il contribuente provveda a presentare una dichiarazione
integrativa o correttiva, ai sensi dell’articolo 2, commi 8 ed 8-bis, del d.P.R. n.
322 del 1998, rispetto a quella per la quale furono rilasciati il visto di conformità
o l’asseverazione in maniera infedele, il soggetto che a suo tempo rilasciò il visto
di conformità o l’asseverazione non sarà punibile per tale violazione.
Affinché il soggetto che rilascia il visto di conformità o l’asseverazione in
maniera infedele sia assoggettato a sanzione è, infatti, necessario che ricorrano
due condizioni: la prima è che dalle attività di controllo e liquidazione della
dichiarazione emerga un maggior debito a carico del dichiarante; la seconda è
che tale maggior debito sia superiore al limite di euro 16,53.
Se il contribuente ha presentato una dichiarazione integrativa ai sensi
dell’articolo 2, commi 8 ed 8-bis, del d.P.R. n. 322 del 1998, tale dichiarazione
sostituisce quella originaria (si vedano le circolari 17 maggio 2000, n. 98/E,
punto 8.1.2 e 14 giugno 2001, n. 55/E, punto 6.1). E’, dunque, impossibile che si
verifichi il primo dei presupposti richiesti perché possa essere applicata la
sanzione di cui all’articolo 39, comma 1, lettera a), del d.lgs. n. 241 del 1997.
Al contrario la dichiarazione presentata dal contribuente per fruire
dell’istituto del ravvedimento operoso non sostituisce ma integra quella
precedentemente presentata, come chiarito con la circolare del 17 maggio 2000,
n. 98/E, quesito 8.1.2 in cui si legge che “la dichiarazione presentata al fine di
25
usufruire dell'istituto del ravvedimento operoso non sostituisce, ma integra la
precedente dichiarazione, la quale segue tutta la procedura ordinaria”.
In tale ultima ipotesi, è, dunque, possibile che il soggetto che ha rilasciato
il visto di conformità ovvero l’asseverazione in maniera infedele venga
assoggettato a sanzione, semprechè dai controlli e dall’attività di liquidazione
effettuate in relazione ad entrambe le dichiarazioni presentate dal contribuente
emerga un debito a suo carico superiore a 16,53.
Tuttavia, se con la dichiarazione integrativa sono state eliminate le cause
che hanno determinato l’infedeltà del visto o dell’asseverazione nessuna sanzione
potrà essere inflitta all’intermediario o al Caf che li hanno rilasciati.
14.2) QUESITO
Con quali modalità il Caf deve informare il contribuente della propria
volontà di ravvedere l’infedeltà del visto o dell’asseverazione?
RISPOSTA
Le modalità con cui informare dell’errore riscontrato da parte del Caf sono
rimesse alla libera iniziativa delle parti, poiché il rapporto che lega il
contribuente al Caf è di natura eminentemente contrattuale, e non incide, dunque,
sul corretto e tempestivo adempimento degli obblighi di natura fiscale.
14.3) QUESITO
La circolare n. 52/E del 2007 ha chiarito che il ravvedimento dell’infedeltà
del visto o dell’asseverazione può essere effettuato ai sensi dell’articolo 13,
comma 1, lettera b) del d.lgs. n. 472 del 1997, e, dunque, “… entro il termine per
la presentazione della dichiarazione relativa all’anno nel corso del quale è stata
commessa la violazione”.
In considerazione del diverso termine previsto per la presentazione del
modello 730 e del modello UNICO si chiede di sapere a quale termine occorre
fare riferimento ai fini del ravvedimento.
26
RISPOSTA
Come chiarito con la circolare n. 52/E del 2007 “Con riferimento, in
particolare, all’individuazione del termine ultimo per il ravvedimento ed alla
misura della riduzione della sanzione, la fattispecie in esame rientra tra le
previsioni dell’articolo 13, comma 1, lettera b) del d.lgs. n. 472 del 1997 (che fa
riferimento alla regolarizzazione di errori ed omissioni anche se incidenti sulla
determinazione o sul pagamento di tributi), in base al quale la sanzione si riduce
ad un quinto del minimo se la regolarizzazione avviene entro il termine per la
presentazione della dichiarazione relativa all’anno nel corso del quale è stata
commessa la violazione”.
A seconda, dunque, del tipo di dichiarazione per la quale si vuole
effettuare il ravvedimento il termine scadrà il 25 giugno 2008 per i visti di
conformità rilasciati in relazione ai modello 730/2007 ed il 31 luglio 2008 per i
visti di conformità, le asseverazioni e le certificazioni tributarie rilasciate
relativamente al modello UNICO 2007.
SANZIONI ACCESSORIE
15.1) QUESITO
Nell’ipotesi in cui un Centro di raccolta di un Caf, travalicando le proprie
competenze, svolga attività di assistenza fiscale, è sufficiente, ai fini
dell’eventuale emanazione di provvedimento di revoca dell’autorizzazione di cui
all’articolo 39, comma 4, del d.lgs. n. 241 del 1997, la constatazione, da parte
dell’Audit, della violazione dell’articolo 34 del d.lgs. n. 241 del 1997 e
dell’articolo 16 del D.M. n. 164 del 1999, oppure bisogna attendere l’effettiva
segnalazione, da parte nell’ufficio locale e nei confronti del contribuente, della
violazione dell’articolo 35 del d.lgs. n. 241 del 1997?
RISPOSTA
27
L’articolo 39, comma 4, del d.lgs. n. 241 del 1997, prevede che
“l'autorizzazione all'esercizio dell'attività di assistenza fiscale di cui all'articolo
33, comma 3, è revocata quando sono commesse gravi e ripetute violazioni di
norme tributarie e delle disposizioni di cui agli articoli 34 e 35, nonché quando
gli elementi forniti all'amministrazione finanziaria risultano falsi o incompleti
rispetto alla documentazione fornita dal contribuente; nei casi di particolare
gravità è disposta la sospensione cautelare”.
La revoca dell’autorizzazione all’esercizio dell’attività di assistenza
fiscale ovvero al rilascio del visto di conformità e dell’asseverazione è un tipica
sanzione accessoria che in virtù del principio generale, sancito dall’articolo 19,
comma 7, del d.lgs. n. 472 del 1997, può essere eseguita soltanto quando il
provvedimento di irrogazione è divenuto definitivo.
Si ritiene, dunque, che la sola constatazione da parte degli Uffici audit
esterno della circostanza che i centri di raccolta, travalicando le proprie
competenze, svolgano l’attività di assistenza fiscale, non può da sola essere
sufficiente per la revoca dell’autorizzazione allo svolgimento di tale attività da
parte del Caf.
Tuttavia, tali segnalazioni potranno essere prese in considerazione, da
parte della Direzione Regionale competente, al fine dell’adozione di un
provvedimento di sospensione cautelare, prevista per le ipotesi di violazioni
particolarmente gravi.
In proposito, è opportuno ricordare che nel caso in cui il centro di raccolta
si trovi in una Regione diversa da quella in cui ha la sede legale il Caf, il verbale
di constatazione dovrà essere inviato alla Direzione regionale competente in
ragione del domicilio fiscale del trasgressore.
15.2) QUESITO
La legge finanziaria per il 2007 ha modificato l’articolo 39 del d.lgs. n.
241 del 1997, prevedendo l’obbligo della comunicazione dei provvedimenti
sanzionatori ai competenti ordini professionali anche nei casi di tardiva
28
trasmissione delle dichiarazioni (oltre che nell’ipotesi di apposizione di visto di
conformità infedele). Con riferimento a tale fattispecie, nel caso in cui la
violazione e la contestazione nei confronti dell’intermediario siano antecedenti
all’entrata in vigore della citata legge, l’Ufficio, nell’irrogare la sanzione è tenuto
alla predetta comunicazione?
RISPOSTA
In virtù del principio del favor rei sancito dall’articolo 3, comma 3, del
d.lgs. n. 472 del 1997 “se la legge in vigore al momento in cui è stata commessa
la violazione e le leggi posteriori stabiliscono sanzioni di entità diversa, si
applica la legge più favorevole, salvo che il provvedimento di irrogazione sia
divenuto definitivo”.
In caso di successione di leggi sanzionatorie nel tempo è, dunque,
necessario individuare quale sia la legge più favorevole; in proposito con
circolare n. 180/E del 1998 è stato chiarito che: “la valutazione della
disposizione più favorevole deve essere fatta in concreto e non in astratto
(tenendo, quindi, conto anche delle circostanze aggravanti ed attenuanti o
esimenti eventualmente previste dalla legge), paragonando i risultati che
derivano dall'applicazione
delle due norme alla situazione specifica che si
presenta all'esame dell'ufficio o ente impositore. Ovviamente è più favorevole la
norma che, in relazione alla singola violazione autonomamente irrogabile,
conduce a conseguenze meno onerose per il trasgressore”.
Al fine di stabilire quale sia la legge più favorevole occorre, dunque,
prendere in considerazione il trattamento sanzionatorio complessivo applicabile
prima e dopo la modifica normativa e verificare quale dei due sia
complessivamente meno oneroso per il trasgressore.
Nel caso di specie l’entità della sanzione principale per il tardivo od
omesso invio telematico della dichiarazione da parte di un professionista
abilitato, prevista dall’articolo 7-bis del d.lgs. n. 241 del 1997, non è cambiata
con la novella realizzata tramite la legge n. 296 del 2006 (finanziaria per il 2007);
29
tuttavia a seguito di tale novella è stato previsto che per la violazione in esame,
oltre ad irrogare la sanzione pecuniaria, le Direzioni Regionali dell’Agenzia delle
entrate debbano anche procedere ad inviare agli ordini professionali di
appartenenza dei trasgressori i provvedimenti di contestazione della sanzione in
parola per l'eventuale adozione di ulteriori provvedimenti.
Si ritiene, dunque, che tale segnalazione aggravi il trattamento
sanzionatorio complessivo della violazione in parola e, pertanto, in virtù del
richiamato principio del favor rei gli uffici non debbano provvedere alle
segnalazioni per le violazioni commesse prima del 1° gennaio 2007, data di
entrata in vigore della citata legge n. 296 del 2006.
***
Le Direzioni Regionali vigileranno sulla corretta applicazione delle
presenti istruzioni.
CIRCOLARE N. 52/E
Roma, 27 settembre 2007
Direzione Centrale Normativa e Contenzioso
OGGETTO: modifiche apportate dalla legge 27 dicembre 2006 n. 296 (legge
finanziaria per il 2007) al sistema delle sanzioni poste a carico
dei soggetti abilitati a prestare assistenza fiscale nonché degli
intermediari incaricati della trasmissione telematica delle
dichiarazioni, di cui agli articolo 7-bis e 39 del decreto
legislativo 9 luglio 1997, n. 241.
2
INDICE
1. PREMESSA
2. RILASCIO
3
DEL
VISTO
DI
CONFORMITÀ
DELL’ASSEVERAZIONE IN MANIERA INFEDELE.
E
4
3. VIOLAZIONI RIPETUTE O PARTICOLARMENTE GRAVI. 6
4. APPLICAZIONE
DEI
PRINCIPI
LEGISLATIVO N. 472 DEL 1997
4.1) Ravvedimento
DEL
DECRETO
7
4.1.1) Tardiva o omessa trasmissione telematica delle dichiarazioni e
ravvedimento
7
4.1.2) Rilascio del visto di conformità e dell’asseverazione in maniera
infedele e violazioni commesse dai sostituti nell’attività di assistenza
fiscale
9
4.2) Concorso di violazioni
11
5. RESPONSABILITA’ SOLIDALE
14
6. PROCEDIMENTO D’IRROGAZIONE
14
7. SUCCESSIONE DI LEGGI NEL TEMPO
18
3
1.
PREMESSA.
L’articolo 1, commi 33 e 34, della legge 27 dicembre 2006 n. 296 (d’ora
in avanti finanziaria per il 2007) ha modificato la disciplina delle sanzioni
applicabili alle violazioni di cui agli articoli 7-bis e 39 del decreto legislativo 9
luglio 1997, n. 241, ridisegnando il sistema delle sanzioni poste a carico dei
soggetti abilitati a prestare assistenza fiscale, nonché degli intermediari incaricati
della trasmissione telematica delle dichiarazioni.
L’intervento più innovativo ha ad oggetto la qualificazione giuridica delle
sanzioni in esame, ricondotte, con le nuove disposizioni, nell’alveo delle sanzioni
amministrativo-tributarie, con conseguente applicazione delle disposizioni del
decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, in quanto compatibili. Prima della
modifica normativa, le sanzioni previste dagli articoli 7-bis e 39 citati rientravano
tra quelle amministrative non tributarie, in quanto non strettamente correlate alla
violazione di norme disciplinanti il rapporto fiscale, con conseguente
applicazione delle disposizioni generali della legge 24 novembre 1981 n. 689,
recante “modifiche al sistema penale” (si vedano, al riguardo, la circolare del 21
marzo 2002 n. 25 e la circolare del 24 settembre 1999, n. 195).
Con la finanziaria sono state, inoltre, introdotte specifiche condizioni di
punibilità per l’ipotesi di infedele rilascio del visto di conformità e
dell’asseverazione; è stata modificata la disciplina da applicare per le ipotesi di
violazioni ripetute o particolarmente gravi; è stata ridefinita la responsabilità
solidale del centro di assistenza fiscale per la sanzione irrogata al trasgressore
che ha agito per il centro stesso ed, inoltre, è stata adeguata la procedura per
l’applicazione delle sanzioni in esame alle disciplina contenuta nel d.lgs. n. 472
del 1997.
Infine, l’ammontare delle sanzioni, precedentemente espresso in lire, è
stato adeguato all’euro, arrotondando all’unità i decimali risultanti dalla
conversione, (così comma 33, lettera a), primo periodo, lettere b) ed e).
La presente circolare ha ad oggetto l’approfondimento delle modifiche più
rilevanti introdotte dalla legge finanziaria per il 2007 al sistema sanzionatorio
4
applicabile ai soggetti abilitati a prestare assistenza fiscale, nonché agli
intermediari incaricati della trasmissione telematica delle dichiarazioni, di cui
agli articoli 7-bis e 39 del d.lgs. n. 241 del 1997.
Prima di procedere all’analisi delle disposizioni della finanziaria che
hanno modificato la materia in esame, si fa presente che le fattispecie prese in
considerazione dalle norme, ai diversi effetti, sono:
1. infedeltà del visto di conformità dei dati delle dichiarazioni alla
relativa documentazione ed alle risultanze delle scritture contabili
nonché di queste ultime alla relativa documentazione contabile;
2. infedeltà dell’asseverazione in ordine alla corrispondenza dei dati
contabili ed extracontabili comunicati all’amministrazione e
rilevanti ai fini dell’applicazione degli studi di settore a quelli
risultanti dalle scritture contabili e da ogni altra idonea
documentazione;
3. infedeltà della certificazione tributaria da parte del professionista;
4. inadempimento degli obblighi dei sostituti d’imposta che prestano
assistenza fiscale, definiti dall’articolo 37, commi 2 e 4 del citato
D. Lgs. n. 241 del 1997;
5. tardiva od omessa trasmissione delle dichiarazioni da parte degli
intermediari abilitati
2.
RILASCIO
DEL
VISTO
DI
CONFORMITÀ
E
DELL’ASSEVERAZIONE IN MANIERA INFEDELE.
L’articolo 1, comma 33, della legge finanziaria per il 2007 ha modificato
la disciplina delle sanzioni poste a carico dei responsabili dell’assistenza fiscale
dei CAF e dei soggetti incaricati alla trasmissione telematica delle dichiarazioni
per il rilascio infedele del visto di conformità o dell’asseverazione, di cui
dall’articolo 39, comma 1, lettera a), del d.lgs. n. 241 del 1997.
La novella, senza modificare la condotta sanzionabile, ha introdotto nel
secondo periodo dell’articolo 39, comma 1, lettera a), del citato d.lgs n. 241 una
5
specifica condizione di punibilità, stabilendo che “La violazione è punibile in
caso di liquidazione delle imposte, dei contributi, dei premi e dei rimborsi dovuti
in base alle dichiarazioni, di cui all’articolo 36-bis del decreto del Presidente
della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, e in caso di controllo ai sensi degli
articoli 36-ter e seguenti del medesimo decreto, nonché in caso di liquidazione
dell’imposta dovuta in base alle dichiarazioni e di controllo di cui agli articoli
54 e seguenti del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n.
633”.
In caso di infedeltà del visto di conformità o dell’asseverazione, pertanto,
il responsabile del centro di assistenza fiscale o il professionista sono punibili
soltanto se dalle attività di liquidazione, controllo formale o sostanziale delle
dichiarazioni, per le quali sono stati rilasciati il visto o l’asseverazione, emergano
somme dovute a carico del contribuente dichiarante.
In proposito, è opportuno chiarire che non tutte le circostanze che possono
dar luogo ad una rettifica della dichiarazione sono oggetto di controllo o
rilevazione da parte del soggetto che rilascia il visto di conformità o
l’asseverazione.
Ai fini del rilascio del visto di conformità il soggetto incaricato è tenuto ad
effettuare esclusivamente i controlli indicati dall’articolo 2 del d.m. 31 maggio
1999, n. 164.
In particolare i CAF dipendenti con il visto di conformità attestano “… la
corrispondenza dei dati esposti nella dichiarazione alle risultanze della relativa
documentazione e alle disposizioni che disciplinano gli oneri deducibili e
detraibili, le detrazioni e i crediti d’imposta, lo scomputo delle ritenute
d’acconto”.
Il rilascio del visto di conformità da parte dei CAF imprese implica,
inoltre: “a) la verifica della regolare tenuta e conservazione delle scritture
contabili obbligatorie ai fini delle imposte sui redditi e delle imposte sul valore
aggiunto; b) la verifica della corrispondenza dei dati esposti nella dichiarazione
6
alle risultanze delle scritture contabili e di queste ultime alla relativa
documentazione”.
Ai fini del rilascio dell’asseverazione, i soggetti incaricati controllano la
corrispondenza
dei
dati
contabili
ed
extracontabili
comunicati
all’amministrazione e rilevanti ai fini dell’applicazione degli studi di settore a
quelli risultanti dalle scritture contabili e da ogni altra idonea documentazione; in
particolare gli elementi contabili ed extracontabili rilevanti per l’applicazione
degli studi di settore oggetto di controllo sono individuati con il provvedimento
amministrativo di approvazione dei modelli di dichiarazione, ai sensi
dell’articolo 3 del decreto ministeriale 31 maggio 1999, n. 164.
Poiché, dunque, i controlli necessari al rilascio del visto di conformità e
dell’asseverazione non “coprono” tutti i casi che possono dar luogo a rettifiche
della dichiarazione a carico del contribuente, alla luce del principio di
colpevolezza, sancito dall’articolo 5 del d.lgs. n. 472 del 1997, la sanzione a
carico dei responsabili dell’assistenza fiscale dei centri e dei professionisti nei
casi di infedeltà del visto di conformità o dell’asseverazione deve essere
applicata soltanto se vi sia discordanza tra quanto attestato tramite il rilascio del
visto di conformità o dell’asseverazione e i dati emersi a seguito della
liquidazione o del controllo.
L’articolo 1, comma 33, della finanziaria ha introdotto, oltre quella appena
esaminata, un’ulteriore condizione di punibilità, legata ad un limite di tipo
quantitativo. Ai sensi del citato comma 33 la violazione è punibile a condizione
che non trovi applicazione l’articolo 12-bis del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602,
in base al quale non si procede all’iscrizione a ruolo per somme inferiori a lire
ventimila o al diverso importo previsto con apposito regolamento. Attualmente,
per i crediti relativi ai tributi erariali, comprensivi o costituiti solo da sanzioni e
interessi, l’articolo 1 del decreto del Presidente della Repubblica 16 aprile 1999,
n. 129 ha elevato il predetto importo limite, fissandolo in euro 16,53 (lire 32.000)
per ciascun credito, con riferimento ad ogni periodo d’imposta.
7
In definitiva, qualora dalle attività di liquidazione e controllo delle
dichiarazioni emerga un maggior debito a carico del dichiarante, la sanzione può
essere applicata soltanto se il debito superi il limite di 16,53 euro e sia
conseguenza di quelle irregolarità che avrebbero dovuto essere rilevate attraverso
i controlli necessari al rilascio del visto o dell’asseverazione.
3. VIOLAZIONI RIPETUTE O PARTICOLARMENTE GRAVI.
Ulteriori novità hanno interessato le ipotesi di violazioni ripetute o
particolarmente gravi commesse dai soggetti in esame, che la previgente
disposizione sanzionava con l’inibizione della facoltà di rilasciare il visto di
conformità ovvero l’asseverazione.
Per effetto delle novità introdotte dalla legge finanziaria, in caso di
violazioni ripetute o particolarmente gravi l’Amministrazione può sospendere la
facoltà di rilasciare il visto di conformità o l’asseverazione per un periodo da uno
a tre anni, mentre la sanzione consistente nella inibizione della relativa facoltà
opera solo in caso di ripetute violazioni commesse successivamente al periodo di
sospensione.
È rimasta immutata la previsione secondo cui si considera violazione
particolarmente grave il mancato pagamento della sanzione.
4. APPLICAZIONE DEI PRINCIPI DEL DECRETO LEGISLATIVO N.
472 DEL 1997.
Altrettanto innovativa è la previsione contenuta nel nuovo comma 1-bis
dell’articolo 39 del d.lgs. n. 241 del 1997, secondo cui “Nei casi di violazioni
commesse ai sensi dei commi 1 e 3 del presente articolo e dell’articolo 7-bis, si
applicano, in quanto compatibili, le disposizioni del decreto legislativo 18
dicembre 1997, n. 472. Il centro di assistenza fiscale per il quale abbia operato il
trasgressore è obbligato solidalmente con il trasgressore stesso al pagamento di
una somma pari alla sanzione irrogata”.
8
La disposizione risponde all’esigenza di far rientrare nell’alveo delle
sanzioni amministrative tributarie, di cui al d.lgs. n. 472 del 1997, le sanzioni
irrogate per infedeltà del visto di conformità, dell’asseverazione e della
certificazione per l’inadempimento degli obblighi dei sostituti che prestano
l’assistenza fiscale e per la tardiva od omessa trasmissione telematica della
dichiarazione da parte dei soggetti incaricati.
Di seguito si esaminano le modalità di applicazione di taluni dei principi
stabiliti dal d.lgs. n. 472 del 1997 alle fattispecie sanzionatorie in esame.
4.1) Ravvedimento
4.1.1) Tardiva od omessa trasmissione telematica delle dichiarazioni e
ravvedimento
Con specifico riferimento alla sanzione prevista dall’articolo 7-bis del
d.lgs. n. 241 del 1997, per la tardiva od omessa trasmissione telematica delle
dichiarazioni da parte dei soggetti incaricati, con circolare 24 settembre 1999, n.
195/E, successivamente confermata con risoluzione 30 luglio 2004, n. 105/E, era
stato chiarito che “la sanzione prevista dall’articolo 7-bis del decreto legislativo
9 luglio 1997, n. 241, in caso di tardiva od omessa trasmissione telematica delle
dichiarazioni, non ha carattere tributario ma amministrativo. Alla stessa, pertanto,
non possono essere applicati i principi stabiliti dal d.lgs. 18 dicembre 1997, n.
472. In particolare, non può operare l’istituto del ravvedimento operoso previsto
dall’articolo 13 del citato d.lgs. n. 472”.
Alla luce delle modifiche in commento, che hanno mutato la natura della
sanzione in esame, deve, dunque, ritenersi consentito il ravvedimento operoso di
cui all’articolo 13 del d.lgs. n. 472 del 1997. Occorre però chiarire in che termini
e con quali modalità è possibile provvedere al ravvedimento per omessa o tardiva
trasmissione telematica delle dichiarazioni.
Posto che il ravvedimento è possibile sempre che la violazione non sia
stata contestata o non siano iniziati accessi, ispezioni verifiche o altre attività di
9
accertamento di cui il trasgressore abbia avuto formale conoscenza, presupposto
indefettibile è inoltre che l’adempimento omesso possa essere ancora
validamente effettuato, come chiarito con la circolare del 23 luglio 1998, n.
192/E, punto 3.1, in cui si è precisato che “occorre tener presente che l’articolo
13 del decreto n. 472, con una previsione di carattere generale, ha esteso a tutti i
tributi […] l’operatività del ravvedimento che, com’è noto, consiste
nell’effettuare spontaneamente l’adempimento omesso o irregolarmente eseguito
oltre i termini originariamente previsti ma pur sempre nel rispetto di scadenze
normativamente predeterminate”.
Dunque, nel caso di trasmissione telematica delle dichiarazioni è
necessario che la dichiarazione non trasmessa possa ancora essere validamente
presentata.
Al riguardo, si rammenta che l’articolo 7, comma 7, del d.P.R. 22 luglio
1998, n. 322 dispone che “sono considerate valide le dichiarazioni presentate
entro novanta giorni dalla scadenza del termine, salva restando l’applicazione
delle sanzioni amministrative per il ritardo. Le dichiarazioni presentate con
ritardo superiore a novanta giorni si considerano omesse, ma costituiscono,
comunque, titolo per la riscossione delle imposte dovute in base agli imponibili
in esse indicati e delle ritenute indicate dai sostituti d’imposta”.
Ragioni di coerenza sistematica inducono, dunque, a ritenere che la
possibilità di ravvedersi per l’intermediario che non abbia trasmesso
tempestivamente la dichiarazione presuppone necessariamente la validità della
dichiarazione tardivamente presentata, che sussiste, come detto, quando la stessa
sia presentata entro novanta giorni dalla scadenza del termine naturale di
presentazione.
Lo stretto legame esistente tra la presentazione della dichiarazione e la sua
trasmissione telematica, dovuto alla circostanza che in assenza di trasmissione
telematica la dichiarazione, pur consegnata nei termini all’intermediario, è da
considerare omessa, comporta che il ravvedimento relativo alla tardiva
10
trasmissione telematica deve seguire le regole dettate dall’articolo 13, comma 1,
lettera c), del d.lgs. n. 472 del 1997.
Al riguardo con la circolare del 10 luglio 1998, n. 180/E, è stato chiarito
che: “la previsione della lettera c) è in linea con la regola stabilita nel settore
dell’Iva e delle imposte sui redditi, che considerano omessa la dichiarazione
annuale presentata con un ritardo superiore a trenta (n.d.r. oggi novanta) giorni
rispetto al termine di scadenza. Per i tributi anzidetti esiste, pertanto, un solo
limite temporale (di trenta giorni appunto, n.d.r. novanta) entro il quale poter
regolarizzare l’omessa presentazione della dichiarazione”.
In particolare, la specifica sanzione a carico dell’intermediario può essere
ridotta ad un ottavo del minimo se la dichiarazione viene trasmessa con un
ritardo non superiore a novanta giorni; ovviamente, alla sanzione per tardiva
trasmissione telematica della dichiarazione si affiancano le sanzioni per tardiva
presentazione della dichiarazione, di cui al d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, che,
comunque, devono essere irrogate a carico del contribuente.
Si ricorda, infine, che contestualmente alla trasmissione telematica della
dichiarazione l’intermediario deve procedere al pagamento della sanzione in
misura ridotta.
4.1.2) Rilascio del visto di conformità e dell’asseverazione in maniera
infedele e violazioni commesse dai sostituti nell’attività di assistenza fiscale
Ai fini dell’applicabilità dell’istituto del ravvedimento operoso alla
sanzione prevista dall’articolo 39, comma 1, lettera a), del d.lgs. n. 241 del 1997,
che colpisce il comportamento dei responsabili dell’assistenza fiscale dei CAF
che rilasciano il visto di conformità o l’asseverazione in maniera infedele, ed a
quella prevista dalla successiva lettera b) del medesimo comma, che sanziona,
invece, i professionisti che rilasciano la certificazione tributaria in maniera
altrettanto infedele, occorre individuare le modalità con le quali è consentita
all’autore della violazione la possibilità di ravvedersi, beneficiando della
riduzione della misura delle sanzioni applicabili, le condizioni di procedibilità del
11
ravvedimento ed i relativi effetti. In particolare, il ravvedimento relativo alle
violazioni
commesse
in
sede
di
rilascio
del
visto
di
conformità,
dell’asseverazione e della certificazione tributaria comporta l’invio all’Agenzia
delle entrate, entro il termine per la presentazione della dichiarazione relativa
all’anno nel corso del quale è stata commessa la violazione, di una
comunicazione, le cui modalità di presentazione saranno di seguito disciplinate,
in cui devono essere indicati i dati identificativi del contribuente, il tipo e
numero di protocollo telematico della dichiarazione ed i motivi per i quale
l’autore della violazione intende ravvedersi.
Contestualmente deve essere versata la sanzione prevista per ogni singola
violazione ridotta ad un quinto del minimo (euro 51,60 per il visto di conformità
e l’asseverazione infedele, euro 103,20 per la certificazione tributaria infedele).
Con riferimento, in particolare, all’individuazione del termine ultimo per il
ravvedimento ed alla misura della riduzione della sanzione, la fattispecie in
esame rientra tra le previsioni dell’articolo 13, comma 1, lettera b) del d.lgs. n.
472 del 1997 (che fa riferimento alla regolarizzazione di errori ed omissioni
anche se incidenti sulla determinazione o sul pagamento di tributi), in base al
quale la sanzione si riduce ad un quinto del minimo se la regolarizzazione
avviene entro il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all’anno
nel corso del quale è stata commessa la violazione.
Gli errori e le omissioni in esame possono rilevare in sede di liquidazione
automatica, controllo formale e controllo sostanziale anche a carico del
contribuente; di conseguenza quest’ultimo, informato dall’autore della violazione
della propria volontà di ravvedersi, potrà sanare nei termini ed alle condizioni di
cui al medesimo articolo 13, comma 1, lettera b) del d. lgs. 472 del 1997 le
irregolarità e le omissioni che hanno inciso sulla determinazione dell’imponibile
o sulla liquidazione del tributo.
Analogamente le violazioni degli obblighi di cui all’articolo 39, comma 3,
del d.lgs. n. 241 del 1997, per l’inosservanza delle disposizioni che disciplinano
l’attività di assistenza fiscale prestata dai sostituti d’imposta (articolo 37, commi
12
2 e 4, del d.lgs. n. 241 del 1997) possono essere sanate attraverso la rimozione
dell’errore o dell’omissione, sempre che ciò sia ancora possibile, ed il
versamento della sanzione minima (euro 258,00) ridotta ad un quinto (euro
51,60), nel termine per la presentazione della dichiarazione relativa all’anno nel
corso del quale è stata commessa la violazione.
4.2) Concorso di violazioni
L’articolo 12, comma 1, del d.lgs. n. 472 del 1997 dispone che colui il
quale, con una sola azione od omissione, viola diverse disposizioni anche relative
a tributi diversi ovvero commette, anche con più azioni od omissioni, diverse
violazioni formali della medesima disposizione è punito con la sanzione che
dovrebbe infliggersi per la violazione più grave, aumentata da un quarto al
doppio.
In particolare, si ha concorso formale quando con una sola azione od
omissione si commettono diverse violazioni della medesima disposizione
(concorso formale omogeneo), ovvero con una sola azione od omissione vengono
violate disposizioni diverse (concorso formale eterogeneo).
Si ha concorso materiale, invece, quando con più azioni od omissioni si
commettono diverse violazioni formali della stessa disposizione (concorso
materiale omogeneo).
Il regime del cumulo giuridico, nel sistema delineato dall’articolo 12 del
d.lgs. n. 472 del 1997, ha un ambito applicativo più esteso rispetto al sistema
delle sanzioni amministrative di cui all’articolo 8, comma 1, della legge n. 689
del 1981 – che lo limita alla sola ipotesi in cui la condotta si esaurisca in
un’unica azione od omissione – posto che per le sanzioni amministrative
tributarie risulta applicabile anche quando la condotta si concretizza in più azioni
od omissioni che comportano più violazioni della stessa disposizione (concorso
materiale).
In tale ultimo caso è, tuttavia, necessario che la violazione si connetta ad
obblighi di carattere formale, non incidenti, come tali, sulla determinazione
13
dell’imponibile o sulla liquidazione, anche periodica, del tributo. Pertanto,
mentre ai fini dell’applicazione del cumulo giuridico nei casi di concorso formale
è irrilevante la natura formale o sostanziale della violazione, per espressa
previsione di legge l’applicazione del cumulo giuridico nelle ipotesi di concorso
materiale è esclusa quando le violazioni abbiano natura sostanziale.
Tuttavia, qualora vengano commesse con più azioni diverse violazioni
sostanziali della medesima disposizione di legge, ferma l’inapplicabilità del
cumulo giuridico, possono trovare applicazione le disposizioni del comma 2
qualora si possa configurare, rispetto alle violazioni commesse, il vincolo della
progressione, mentre, in caso diverso, le violazioni danno luogo ad applicazione
di sanzioni distinte per ciascuna di esse (cumulo materiale). Occorre, a tal fine,
precisare che il vincolo della progressione può configurarsi solo rispetto a
violazioni riferibili al medesimo contribuente.
Ciò premesso sotto il profilo normativo, in relazione all’articolo 7-bis si
rileva che, quando nei confronti dell’intermediario vengano constatate diverse
violazioni dell’obbligo di trasmissione telematica delle dichiarazioni, commesse
con un’unica omissione o azione, si configura un’ipotesi di concorso formale
omogeneo. La risoluzione n. 105/E del 2004, deve ritenersi, dunque, attuale nella
parte in cui chiarisce che la violazione punita dall’articolo 7-bis è da intendersi
riferita alla tardiva od omessa presentazione di ciascuna dichiarazione e non al
file con il quale sono trasmessi i dati relativi a più dichiarazioni.
Al fine di individuare la sanzione concretamente applicabile, è opportuno
chiarire che la violazione consistente nel tardivo invio di un file contenente più
dichiarazioni configura una condotta illecita imputabile ad un soggetto diverso
dal contribuente e non collegata all’adempimento dell’obbligo di versamento
delle imposte da parte di quest’ultimo.
La violazione in esame, pertanto, non è suscettibile di essere classificata
quale violazione formale o sostanziale; ne consegue che, tenuto conto che le
disposizioni di cui al D. Lgs. 472 del 1997 si applicano solo “in quanto
compatibili”, nei casi in esame non trova applicazione la disciplina del cumulo
14
giuridico di cui all’articolo 12 del citato D. Lgs. 472, bensì quella di cui
all’articolo 8 della L. 689 del 1981 (unica sanzione pari a quella prevista per la
violazione più grave aumentata sino al triplo).
Resta inteso che nei casi in cui vengano inviati in tempi diversi più file,
contenenti ciascuno più dichiarazioni, si applicheranno tante sanzioni quanti sono
i file, ciascuna delle quali sarà calcolata tenendo conto del cumulo giuridico di
cui all’articolo 8 della L. 689 del 1981 delle sanzioni riferibili alle dichiarazioni.
In relazione all’articolo 39 del D.lgs. n. 241 del 1997, quando nei
confronti del medesimo soggetto vengono constatate diverse violazioni relative al
rilascio del visto di conformità o dell’asseverazione, la condotta si realizza
mediante più azioni od omissioni con cui vengono commesse diverse violazioni
della stessa disposizione di legge. In ordine alla natura delle violazioni in esame,
trattandosi di condotte illecite imputabili ad un soggetto diverso dal contribuente,
valgono le stesse considerazioni svolte sopra a proposito della sanzione per
tardiva trasmissione della dichiarazione.
A ciò si aggiunga che le violazioni consistenti nel rilascio infedele del
visto di conformità e dell’asseverazione, per effetto delle modifiche della
finanziaria per il 2007, sono punibili soltanto se dalle attività di liquidazione,
controllo formale o sostanziale delle dichiarazioni, per le quali sono stati
rilasciati il visto l’asseverazione o la certificazione, emergano somme dovute a
carico del contribuente. È chiaro, pertanto, che le sole violazioni rilevanti ai fini
dell’applicazione delle sanzioni in esame sono quelle sostanziali, che hanno
inciso, cioè, sulla determinazione dell’imposta o della base imponibile.
Da ciò discende che qualora nei confronti del medesimo soggetto vengano
riscontrate più violazioni degli obblighi relativi al rilascio del visto di conformità
o dell’asseverazione, le violazioni daranno luogo all’applicazione di sanzioni
distinte per ciascuna di esse. Rimane ferma l’applicabilità, al ricorrere dei
presupposti, delle disposizioni contenute nell’articolo 12, comma 2, qualora si
possa configurare, rispetto alle violazioni, il vincolo della progressione.
15
5) RESPONSABILITÀ SOLIDALE.
L’articolo 39, comma 1-bis, del d.lgs. n. 241 del 1997, come introdotto dal
comma 33 dell’articolo unico della legge finanziaria per l’anno 2007, si chiude
con la previsione della responsabilità solidale del centro di assistenza fiscale per
la sanzione irrogata al trasgressore che ha agito per il centro stesso. In proposito
si ricorda che il soggetto cui applicare la sanzione prevista dal citato articolo 39 è
esclusivamente il responsabile dell’assistenza fiscale dei centri, che, dunque,
risponderà delle violazioni commesse in solido con il centro.
Per tale responsabilità solidale operano le regole previste dal combinato
disposto degli articoli 5 e 11 del d.lgs. n. 472 del 1997.
6) PROCEDIMENTO D’IRROGAZIONE.
L’articolo 1, comma 33, della legge finanziaria per il 2007, dopo aver
ricondotto le violazioni di cui sopra nell’alveo delle sanzioni tributarie, ha
individuato le modalità di contestazione ed irrogazione, disponendo che le stesse
sono “contestate e le relative sanzioni sono irrogate dalla direzione regionale
dell'Agenzia delle entrate competente in ragione del domicilio fiscale del
trasgressore anche sulla base delle segnalazioni inviate dagli uffici locali della
medesima Agenzia”.
Pertanto, il citato articolo 1, comma 33, della legge finanziaria ha attratto
espressamente alla competenza della Direzione Regionale anche la fase della
contestazione della violazione. Peraltro, in mancanza di una disciplina transitoria
ed in base al dato testuale dell’articolo 1, comma 33, lettera d), della legge
finanziaria, dal 1° gennaio 2007 l’attività di contestazione e la successiva
irrogazione delle sanzioni per le violazioni di cui sopra devono essere effettuate
esclusivamente dalle Direzioni Regionali ed in base alle regole del d.lgs. n. 472
del 1997.
Tale impostazione pone, peraltro, il problema di individuare la legge
applicabile ai procedimenti sanzionatori iniziati sotto il vigore della legge n. 689
del 1981, ma non ancora definiti alla data del 1° gennaio 2007. Si tratta, in
16
particolare, di quelle contestazioni per le quali sono stati presentati scritti
difensivi ai sensi dell’articolo 18 della citata legge n. 689 ed il procedimento non
si sia ancora concluso ai sensi dell’articolo 18, comma 2.
Possono, invece, ritenersi “chiusi”, ai fini dell’irrogazione della sanzione
in base alle nuove regole del d.lgs. n. 472, i procedimenti relativi ad atti di
contestazione effettuati ai sensi della legge n. 689 del 1981 quando sia
intervenuto il pagamento in misura ridotta ai sensi dell’articolo 16 della legge
citata legge n. 689, ovvero quando la sanzione sia stata già irrogata.
Al riguardo, si è dell’avviso che debba essere attribuito rilievo al principio
di diritto recentemente ribadito dal Consiglio di Stato (C.d.S., sez. V, 19 ottobre
2006, n. 6211) in forza del quale “ogni fase o atto del procedimento, […] riceve
disciplina, per quanto riguarda la struttura, i requisiti ed il ruolo funzionale,
dalle disposizioni di legge e di regolamento vigenti alla data in cui ha luogo
ciascuna sequenza procedimentale”.
Da tale principio, espressione del più ampio “tempus regit actum”,
discende che le violazioni contestate prima dell’entrata in vigore della legge
finanziaria (per le quali, ovviamente, il procedimento non si sia concluso nel
senso sopra descritto) non debbano esser rinnovate; nondimeno, l’irrogazione
della sanzione, che si inserisce in una nuova e diversa fase procedimentale, dovrà
essere effettuata dalla Direzione Regionale ai sensi dell’articolo 16 del d.lgs. n.
472 del 1997.
Tale impostazione non si pone in contrasto con quanto disposto dal
comma 7 del predetto articolo 16, secondo cui “quando sono state proposte
deduzioni, l’ufficio, nel termine di decadenza di un anno dalla loro
presentazione, irroga, se del caso, le sanzioni con atto motivato a pena di nullità
anche in ordine alle deduzioni medesime”.
La ratio della trascritta disposizione è quella di contenere nel tempo la
distanza tra atto di contestazione ed atto di irrogazione, nel caso in cui vengano
presentate dal contribuente deduzioni difensive.
17
Occorre ricordare che le disposizioni del d.lgs. n. 472 si applicano alle
violazioni in esame solo “in quanto compatibili” (così articolo 1, comma 33,
lettera c), della legge finanziaria per il 2007). L’attrazione all’interno delle
sanzioni amministrativo-tributarie delle violazioni in esame non può, dunque,
avere l’effetto di introdurre in maniera surrettizia, un termine di decadenza
inesistente nel momento in cui si è perfezionata la fase della contestazione delle
violazioni.
Tuttavia, la menzionata esigenza di limitare la distanza temporale tra
momento della contestazione e momento dell’irrogazione, unitamente al termine
annuale di decadenza previsto dal citato articolo 16, comma 7, inducono a
ritenere che, in presenza di contestazioni effettuate entro il 31 dicembre 2006 e,
dunque, sotto l’egida della legge n. 689 del 1981 a cui siano seguite deduzioni
difensive da parte del destinatario, l’atto di irrogazione debba essere notificato al
trasgressore entro un anno, decorrente dalla data di entrata in vigore della legge
n. 296 del 2006, ossia entro il 31 dicembre 2007.
Al contrario, in assenza di una disciplina transitoria, per gli atti di
contestazione emessi ai sensi del legge n. 689 del 1981 non può operare la
conversione dell’atto di contestazione in atto di irrogazione prevista dall’articolo
16, comma 4, del d.lgs. n. 472 del 1997, poiché detti atti non presentano, fin dal
momento dell’emissione, tutti i requisiti richiesti per l’atto di irrogazione dalla
disciplina delle sanzioni amministrativo-tributarie.
Ne consegue che, in assenza di deduzioni difensive, la Direzione
Regionale è tenuta ad emettere, comunque, apposito atto di irrogazione,
conforme alla prescrizioni del d.lgs. n. 472 del 1997, entro il generale termine di
decadenza di cui all’articolo 20 del medesimo d.lgs., secondo cui: “l’atto di
contestazione […] ovvero l’atto di irrogazione devono essere notificati, a pena di
decadenza, entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui è
avvenuta la violazione o nel diverso termine previsto per l’accertamento dei
singoli tributi”. Pertanto, in assenza di deduzioni difensive, agli atti di
contestazioni notificati entro il 31 dicembre 2006, dovrà seguire la notifica di
18
apposito atto di irrogazione, formato ai sensi del d.lgs. n. 472 del 1997, da
notificare entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello di
commissione della violazione.
Quanto alla fonte d’innesco, la norma prevede che la Direzione Regionale
possa provvedere anche, ma non soltanto, in base a segnalazioni inviate dagli
uffici locali dell’Agenzia.
Occorre a questo punto chiarire il significato da attribuire alla disposizione
del secondo periodo del novellato comma 2 dell’articolo 39 del d.lgs. n. 241 del
1997 secondo cui: “l'atto di contestazione è unico per ciascun anno solare di
riferimento e, fino al compimento dei termini di decadenza, può essere integrato
o modificato dalla medesima direzione regionale”.
Più nello specifico occorre stabilire come l’unicità dell’atto possa
conciliarsi con la facoltà, concessa alle Direzioni regionali, di integrarlo e
modificarlo fino allo scadere dei termini di decadenza.
Al riguardo si ritiene che l’attributo dell’unicità vada interpretato come
contestualità, in un unico atto, della contestazione delle violazioni di cui agli
articoli 7-bis e 39, commi 1 e 3, del d.lgs. n. 241 del 1997 commesse da un
medesimo soggetto nello stesso periodo, sicché in un unico atto possano
confluire, ai fini della contestazione, violazioni eterogenee quanto a
comportamento illecito e trattamento sanzionatorio.
Siffatta interpretazione consente di attribuire significato anche alla
menzionata facoltà di modifica e integrazione; ferma restando, infatti, la
contestualità in un unico atto della contestazione di tutte le violazioni commesse
in un determinato anno di riferimento, in presenza di nuovi o ulteriori elementi,
di
cui
la
Direzione
regionale
venga
a
conoscenza
successivamente
all’emanazione dell’atto di contestazione, si potrà procedere all’emanazione di un
nuovo atto che integrerà o modificherà il precedente senza sostituirsi ad esso.
Anche tale successivo atto di integrazione dovrà essere unico nel senso
sopra chiarito, ossia dovrà contenere la contestazione di tutte le violazioni di cui
agli articoli 7-bis e 39, commi 1 e 3, del d.lgs. n. 241 del 1997 di cui la Direzione
19
regionale sia successivamente venuta a conoscenza. In sede di integrazione o
modifica si terrà ovviamente conto degli effetti derivanti dal riconoscimento del
cumulo giuridico o dalla progressione.
Rimane, peraltro, fermo il generale termine di decadenza di cui all’articolo
20 del d.lgs. n. 472 del 1997, secondo cui: “l’atto di contestazione […] ovvero
l’atto di irrogazione devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31
dicembre del quinto anno successivo a quello in cui è avvenuta la violazione o
nel diverso termine previsto per l’accertamento dei singoli tributi”. Pertanto, il
termine di decadenza per la notifica dell’atto di irrogazione deve essere
individuato nel 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la
violazione è avvenuta o nel maggior termine previsto per l’accertamento dei
singoli tributi.
In caso di variazione del domicilio fiscale del trasgressore in corso d’anno,
ai
fini
dell’individuazione
della
Direzione
regionale
competente
alla
contestazione ed alla successiva irrogazione della sanzione, si è dell’avviso che
occorra fare riferimento al domicilio fiscale del trasgressore al momento di
commissione della violazione. Tanto si desume agevolmente dal dato letterale del
comma 2 dell’articolo 39 del d.lgs. n. 241 del 1997, a tenore del quale: “le
violazioni […] sono contestate e le relative sanzioni sono irrogate dalla
direzione regionale dell’Agenzia delle entrate competente in ragione del
domicilio fiscale del trasgressore”.
La citata disposizione, collega, infatti, le attività di contestazione ed
irrogazione al domicilio fiscale del trasgressore, riferendosi, dunque, al momento
di trasgressione del comando, ossia al momento in cui si perfeziona il
comportamento illecito.
I provvedimenti di irrogazione delle sanzioni sono trasmessi agli ordini di
appartenenza dei professionisti che hanno commesso la violazione per
l’eventuale adozione di ulteriori provvedimenti di natura disciplinare.
7) SUCCESSIONE DI LEGGI NEL TEMPO.
20
L’articolo 1, comma 34, della legge finanziaria contiene una disposizione
di chiusura in parte derogatoria delle ordinarie regole in materia di
determinazione delle sanzioni amministrativo-tributarie.
In particolare, pur facendo salvo il principio del favor rei di cui all’articolo
3, comma 3, del d.lgs. n. 472 del 1997, ai sensi del comma 34 “… nelle ipotesi in
cui la violazione sia già stata contestata alla data di entrata in vigore della
presente legge, non si dà luogo a restituzione di quanto eventualmente pagato”.
Ciò significa che se, alla data del 1° gennaio 2007 la violazione è stata già
contestata, anche se non è divenuta definitiva, ed il contribuente ha pagato, anche
soltanto in parte, la sanzione, non ha diritto a ripetere quanto versato, seppur il
trattamento sanzionatorio, applicabile alla violazione commessa in base alle
nuove disposizioni, risulti più favorevole.
***
Le Direzioni Regionali vigileranno sulla corretta applicazione delle
presenti istruzioni.
Agenzia delle Entrate
DIREZIONE CENTRALE SERVIZI AI CONTRIBUENTI E RELAZIONI ESTERNE
Circolare del 06/04/2006 n. 13
Oggetto:
Modello 730/2006 redditi 2005. Assistenza fiscale prestata dai sostituti di
imposta, dai Centri di assistenza fiscale per i lavoratori dipendenti e dai
professionisti abilitati.
Servizio di documentazione tributaria
Testo:
INDICE
1.
1.1
1.2
1.3
1.4
1.5
2.
2.1
2.2
2.3
3.
3.1
3.2
3.3
3.4
3.4.1
3.4.2
3.5
4.
4.1
4.2
Dichiarazione dei redditi con il modello 730/2006
Contribuenti che possono utilizzare il modello 730.
Contribuenti che non possono utilizzare il modello 730
Dichiarazione congiunta
Dichiarazione "730-integrativo"
Versamenti d'acconto e pagamenti rateali
Assistenza fiscale prestata dai sostituti d'imposta
Soggetti
che possono prestare assistenza fiscale.
Presentazione del mod. 730 ai sostituti d'imposta
Adempimenti del sostituto d'imposta
Assistenza
fiscale
prestata
dai
Caf-dipendenti
e dai
professionisti abilitati
Soggetti che possono prestare assistenza fiscale.
Presentazione del modello 730 ai CAF o ai professionisti abilitati
Adempimenti dei CAF e dei professionisti abilitati
Controlli sulla documentazione
Documentazione
Documentazione che puo'essere sostituita da autocertificazione
Visto di conformita'
Conguagli
Modalita' e termini
Situazioni particolari
1. Dichiarazione dei redditi con il modello 730/2006
1.1
Contribuenti che possono utilizzare il modello 730
Il Modello 730/2006 puo' essere utilizzato, ai fini dell'adempimento
degli obblighi dichiarativi, dai seguenti soggetti, se hanno un sostituto
d'imposta che puo' effettuare le operazioni di conguaglio nei tempi previsti:
-lavoratori dipendenti e pensionati;
- soggetti che percepiscono indennita' sostitutive di reddito di
lavoro dipendente, quali il trattamento di integrazione salariale e
l'indennita' di mobilita';
- soci di cooperative di produzione e lavoro, di servizi, agricole e
di prima trasformazione dei prodotti agricoli e della piccola pesca;
- sacerdoti della Chiesa cattolica;
- giudici costituzionali, parlamentari nazionali e altri titolari
di cariche pubbliche
elettive, quali i consiglieri regionali,
provinciali,comunali;
- soggetti impegnati in lavori socialmente utili;
- produttori agricoli esonerati dalla presentazione della
dichiarazione dei sostituti d'imposta (Mod. 770 semplificato e
ordinario), Irap ed Iva.
Il modello 730 puo' essere presentato al proprio sostituto che ha scelto
di prestare assistenza fiscale, o ad un centro di assistenza fiscale per
lavoratori dipendenti e pensionati.
Da quest'anno, per effetto delle disposizioni contenute nel decreto
legge 30 settembre 2005, n. 203, convertito dalla legge n. 248 del 2
dicembre 2005,
il
modello
730
puo'
essere presentato anche ad un
Pagina 1
Servizio di documentazione tributaria
Circolare del 06/04/2006 n. 13
professionista abilitato
(consulente del lavoro, dottore commercialista,
ragioniere o perito commerciale).
In caso di contratti di lavoro a tempo determinato inferiore all'anno il
contribuente puo' rivolgersi:
al proprio sostituto, se il rapporto di lavoro dura almeno da aprile a
luglio 2006;
a un CAF-dipendenti o ad un professionista abilitato, se il rapporto di
lavoro dura almeno da giugno a luglio 2006 e se conosce i dati del sostituto
che effettuera' il conguaglio.
Possono ottenere assistenza fiscale, rivolgendosi ad un CAF-dipendenti o ad
un professionista
abilitato,
anche i soggetti che posseggono soltanto
redditi indicati all'articolo 50, comma 1, lettera c-bis), del T.U.I.R.
(redditi di collaborazione coordinata e continuativa), almeno nel periodo
compreso da giugno a luglio 2006 e conoscono i dati del sostituto che dovra'
effettuare il conguaglio.
Il modello 730 puo' essere utilizzato, se sono rispettate le condizioni
sopra esposte, dal rappresentante o tutore per dichiarare i redditi delle
persone incapaci, compresi i minori.
Le tipologie di reddito che possono essere dichiarate con il modello
730 sono le seguenti:
redditi di lavoro dipendente;
redditi assimilati a quello di lavoro dipendente;
redditi di terreni e fabbricati;
redditi di capitale;
redditi di lavoro autonomo per i quali non e' richiesta la partita
I.V.A.;
alcuni redditi diversi;
alcuni redditi assoggettabili a tassazione separata.
1.2
Contribuenti che non possono utilizzare il modello 730
Il modello 730/2006
non puo' essere utilizzato dai contribuenti che
nell'anno 2005 hanno posseduto:
redditi di lavoro autonomo per i quali e' richiesta la partita IVA;
redditi d'impresa anche in forma di partecipazione;
redditi "diversi" non compresi tra quelli indicati nel quadro D, rigo
D4, del modello 730 (es. proventi derivanti dalla cessione totale o
parziale di aziende, proventi derivanti dall'affitto e dalla
concessione in usufrutto di azienda).
Tali contribuenti devono, quindi, presentare il Modello UNICO 2006 Persone
fisiche.
Inoltre, non possono utilizzare il mod. 730/2006 i contribuenti che:
devono presentare anche una delle seguenti dichiarazioni: IVA, IRAP o
dei sostituti d'imposta - modelli 770 ordinario e semplificato - quali, ad
esempio gli imprenditori agricoli non esonerati dall'obbligo di presentare
la dichiarazione Iva e i venditori "porta a porta";
non sono stati residenti in Italia nel 2005 e/o non lo sono nel 2006;
nel
2006
percepiscono
redditi
di
lavoro
dipendente
erogati
esclusivamente da datori di lavoro non obbligati ad effettuare le ritenute
d'acconto (es. collaboratori familiari e altri addetti alla casa);
nel 2005 hanno realizzato plusvalenze derivanti dalla cessione di
partecipazioni qualificate.
I lavoratori con contratto a tempo indeterminato non possono utilizzare il
modello 730
se
al momento della presentazione della dichiarazione il
rapporto di lavoro e' cessato.
Non puo' essere utilizzato il modello 730 per dichiarare i redditi di
contribuenti deceduti.
1.3
Dichiarazione congiunta
I coniugi non legalmente o effettivamente separati possono presentare
la dichiarazione dei redditi in forma congiunta mediante la presentazione
del modello 730, se almeno uno dei coniugi si trova nelle condizioni che
consentono di utilizzare tale modello.
La dichiarazione
congiunta non puo' essere presentata se uno dei
coniugi e' titolare, nel 2005, di redditi che non possono essere dichiarati
con il modello 730 (redditi d'impresa anche in forma di partecipazione,
Pagina 2
Servizio di documentazione tributaria
Circolare del 06/04/2006 n. 13
redditi di lavoro autonomo per i quali e' richiesta la partita IVA, redditi
"diversi" non compresi nel quadro D, rigo D4, del modello 730), o, comunque,
se e' tenuto a presentare il modello UNICO 2006 Persone fisiche.
Se entrambi
i
coniugi
possono avvalersi dell'assistenza fiscale,
scelgono a quale dei rispettivi sostituti presentare la dichiarazione; in
tal caso nel frontespizio del modello deve essere indicato come dichiarante
il coniuge
che
ha come sostituto d'imposta il soggetto al quale e'
presentata la dichiarazione congiunta. Nel caso in cui la dichiarazione
congiunta e' presentata ad un CAF o ad un professionista abilitato, deve
essere indicato come dichiarante il soggetto che ha scelto il proprio
sostituto per far effettuare le operazioni di conguaglio.
Non e'
possibile
presentare dichiarazione congiunta se il coniuge e'
deceduto o se si presenta dichiarazione per conto di altri contribuenti (ad
esempio per conto di persone incapaci, compresi i minori).
Nel caso di dichiarazione congiunta la verifica della clausola di
salvaguardia e la conseguente applicazione della disciplina piu' favorevole
deve essere effettuata disgiuntamente sia per il dichiarante che per il
coniuge.
1.4
Dichiarazione "730-integrativo"
Qualora il contribuente riscontri nella dichiarazione 730 presentata
errori od
omissioni (es. l'omessa o la parziale indicazione di oneri
deducibili o di oneri per i quali spetta la detrazione d'imposta), la cui
correzione comporta un maggior rimborso o un minor debito, puo' presentare
una dichiarazione integrativa. Il modello 730, nel quale deve essere barrata
l'apposita casella "730 integrativo", deve essere presentato, entro il 31
ottobre 2006,
ad un CAF-dipendenti o ad un professionista abilitato, anche
se l'assistenza era stata precedentemente prestata dal sostituto d'imposta.
Il contribuente che presenta la dichiarazione integrativa allo stesso
Caf o
allo
stesso
professionista
abilitato a cui ha presentato la
dichiarazione originaria,
deve
esibire la sola documentazione relativa
all'integrazione effettuata necessaria per il controllo di conformita'. Se
l'assistenza era stata prestata dal sostituto d'imposta o da un altro Caf o
altro professionista
abilitato,
il contribuente deve esibire tutta la
documentazione.
Il
CAF o il professionista abilitato conseguentemente:
rilascia la ricevuta, modello "730-2 per il CAF o per il professionista
abilitato",
attestante
l'avvenuta
presentazione
della
dichiarazione
integrativa e della relativa documentazione;
elabora un nuovo prospetto di liquidazione modello 730-3 sul quale
barra l'apposita casella "integrativo" e lo consegna all'assistito, entro il
15 novembre 2006, unitamente alla copia della dichiarazione integrativa;
fa pervenire, entro la medesima data del 15 novembre 2006, il modello
730-4 integrativo
al sostituto d'imposta che effettua il conguaglio a
credito sulla retribuzione erogata nel mese di dicembre;
trasmette all'Amministrazione finanziaria per via telematica, entro il
31 dicembre 2006, i dati contenuti nelle dichiarazioni integrative dei
modelli 730/2006.
Il contribuente che riscontra nel modello 730 presentato errori od
omissioni (es. l'omessa o la parziale indicazione di un reddito) la cui
correzione determina un minor rimborso o un maggior debito, puo' presentare,
nei previsti termini ordinari, una dichiarazione integrativa utilizzando il
modello UNICO 2006 Persone fisiche e provvedere direttamente al pagamento
delle somme dovute. Se i termini predetti sono scaduti, il contribuente
puo', con un modello UNICO, rettificare o integrare la dichiarazione, ai
sensi degli articoli 13 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472 e 2
del D.P.R. 22 luglio 1998 n.322.
La presentazione
di
una dichiarazione integrativa non sospende le
procedure avviate con la consegna del modello 730, e, di conseguenza, non fa
venir meno
l'obbligo del sostituto d'imposta di effettuare i rimborsi
spettanti o trattenere le somme dovute in base al modello 730.
1.5
Versamenti d'acconto e pagamenti rateali
Acconti
Il contribuente che ritiene di non dover versare alcuna somma a titolo
di acconto Irpef deve barrare, sotto la propria responsabilita', la casella
1 del rigo F7 della Sezione VI. Se, invece, ritiene che sia dovuto un minore
Pagina 3
Servizio di documentazione tributaria
Circolare del 06/04/2006 n. 13
acconto Irpef per l'anno 2006 deve indicare nella colonna 2 del medesimo
rigo il minore importo che deve essere trattenuto dal sostituto d'imposta.
Il contribuente che non intende effettuare alcun versamento a titolo di
seconda o unica rata di acconto o che intende effettuare un versamento
inferiore a
quello
dovuto
in
base al modello 730 presentato, deve
comunicarlo entro il mese di
settembre 2006 al sostituto d'imposta che
effettua il conguaglio.
Rateizzazioni
Ai sensi dell'articolo 20 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241,
anche il contribuente che si avvale dell'assistenza fiscale puo' chiedere la
suddivisione in rate mensili di uguale importo della somma dovuta a titolo
di saldo, primo acconto Irpef, addizionale comunale e regionale Irpef e
acconto del 20 per cento su alcuni redditi soggetti a tassazione separata.
In tal caso, il contribuente indichera' nella Sezione VI, rigo F7, casella
3, del mod. 730 il numero delle rate, da un minimo di due a un massimo di
cinque, in
cui intende frazionare il debito e il sostituto d'imposta
calcolera' gli interessi dovuti per la rateizzazione, pari allo 0,50 per
cento mensile.
Non e' rateizzabile la somma dovuta per la seconda o unica rata di acconto
dell'Irpef.
2.
2.1
Assistenza fiscale prestata dai sostituti d'imposta
Soggetti
che possono prestare assistenza fiscale
Ai sensi dell'art. 37, comma 1, del decreto legislativo n. 241 del
1997, possono prestare assistenza fiscale ai propri sostituiti, ai fini
dell'adempimento dell'obbligo
di
dichiarazione dei redditi mediante il
modello 730, i sostituti d'imposta che erogano i redditi di cui agli
articoli 49 e 50, comma 1, lettere a), d), g), con esclusione delle
indennita' percepite dai membri del Parlamento europeo, e lettera l), del
TUIR.
L'assistenza fiscale
prestata dai sostituti d'imposta non comporta
alcun onere per gli assistiti.
Ai sostituti d'imposta, se scelgono di prestare assistenza fiscale e
svolgono le attivita' indicate nell'articolo 37, comma 2, del citato decreto
legislativo n. 241 del 1997, spettano i compensi previsti dalla normativa
vigente.
Il compenso, corrisposto mediante una riduzione dei versamenti delle
ritenute fiscali operate dal sostituto stesso, non costituisce corrispettivo
agli effetti dell'imposta sul valore aggiunto.
I compensi non spettano:
alle Amministrazioni
dello Stato, come precisato dal Ministero del
Tesoro con telegramma-circolare n. 149868 del 9 giugno 1993;
alla Camera dei Deputati, al
Senato della Repubblica, alla Corte
Costituzionale e alla Presidenza della Repubblica, come specificato dal
Ministero del Tesoro con nota n. 119283 del 22 aprile 1996.
Si evidenzia che per le dichiarazioni 730 dei contribuenti esonerati
dall'obbligo della presentazione della dichiarazione dei redditi ai sensi di
quanto previsto dall'art. 1, quarto comma, del DPR n. 600/1973, non spetta
alcun compenso
a
carico
del
bilancio dello Stato salvo che "dalla
dichiarazione emerga un importo, dovuto o rimborsabile superiore a 12 euro
per ciascuna imposta o addizionale".
Tutti i
sostituti
d'imposta,
compresi
quelli
che non prestano
assistenza fiscale, hanno l'obbligo di effettuare i conguagli derivanti dal
risultato contabile delle dichiarazioni elaborate dai Centri di assistenza
fiscale e dai professionisti abilitati. Non spetta alcun compenso per la
sola effettuazione dei conguagli sulle retribuzioni dei propri sostituiti.
2.2
Presentazione del mod. 730 ai sostituti d'imposta
Il contribuente
che si avvale dell'assistenza fiscale del proprio
sostituto d'imposta deve presentare entro il mese di aprile 2006:
il modello 730/2006, debitamente compilato e sottoscritto; devono essere
indicati anche i redditi erogati e gli eventuali acconti trattenuti dallo
stesso sostituto;
il modello 730-1 per la scelta per la destinazione dell'8 per mille
dell'Irpef, e il Mod. 730-1 bis per la scelta della destinazione del 5 per
mille dell'Irpef nell'apposita busta chiusa, anche se non compilati. Puo'
Pagina 4
Servizio di documentazione tributaria
Circolare del 06/04/2006 n. 13
essere utilizzata anche una busta bianca con l'indicazione "Scelta per la
destinazione dell'otto
e del cinque per mille dell'IRPEF".
Le scelte
effettuate dai
coniugi che presentano la dichiarazione congiunta vanno
inserite in una sola busta, con l'indicazione del cognome, nome e codice
fiscale del dichiarante.
Al sostituto
d'imposta
non
deve essere esibita alcuna documentazione
tributaria che deve, invece, essere conservata dal contribuente fino al 31
dicembre 2010 ed esibita, se richiesta, ai competenti uffici dell'Agenzia
delle entrate.
2.3
Adempimenti del sostituto d'imposta
Il sostituto d'imposta rilascia al sostituito una ricevuta del modello
730 e della busta contenente i modelli 730-1 e 730-1 bis, redatta in
conformita' al modello "730-2 per il sostituto d'imposta".
Prima del rilascio della ricevuta, che costituisce prova dell'avvenuta
presentazione della
dichiarazione, il sostituto deve verificare che la
dichiarazione riporti
i
dati relativi al sostituto stesso e che sia
sottoscritta dal contribuente, dal rappresentante o tutore e, in caso di
dichiarazione congiunta, da entrambi i contribuenti.
Il sostituto
controlla la regolarita' formale della dichiarazione
presentata dal
sostituito
anche
in
relazione
alle disposizioni che
stabiliscono limiti alla deducibilita' degli oneri, alle detrazioni e ai
crediti d'imposta.
Il sostituto
che
durante le operazioni di liquidazione riscontra
anomalie o
incongruenze
che
determinano l'interruzione dell'assistenza
fiscale, e' tenuto ad informarne tempestivamente il sostituito il quale
dovra' presentare, entro i termini ordinari previsti, la dichiarazione dei
redditi con il modello UNICO 2006 Persone fisiche.
Il sostituto, in sede di assistenza fiscale, deve determinare l'imposta
applicando, se piu' favorevole al contribuente, la normativa in vigore al 31
dicembre 2005, al 31 dicembre 2004, o al 31 dicembre 2002. Nel caso in cui
l'imposta sia stata determinata applicando la normativa in vigore nel 2004 o
nel 2002 dovra' essere indicato, sia per il dichiarante che per il coniuge,
l'anno della normativa applicata, nella casella "Applicazione della clausola
di salvaguardia", riportata nel prospetto di liquidazione 730-3.
Entro il 15 giugno 2006 il sostituto consegna al sostituito copia della
dichiarazione elaborata e il relativo prospetto di liquidazione modello
730-3, sottoscritto anche mediante sistemi di elaborazione automatica.
La dichiarazione consegnata al contribuente costituisce copia di quella
presentata, trasmessa in via telematica all'Agenzia delle entrate.
Nel caso in cui vengano rilevati errori commessi dal sostituto nel
prospetto di liquidazione,
il medesimo deve rideterminare correttamente gli
importi ed elaborare un nuovo modello 730-3 (e il modello 730 base se la
correzione riguarda
la
dichiarazione)
che
deve essere consegnato al
sostituito.
Il sostituto entro il 20 ottobre 2006 deve trasmettere all'Agenzia
delle Entrate, in via telematica, i dati delle dichiarazioni elaborate e dei
relativi prospetti di liquidazione, nonche' i dati variati a seguito delle
rettifiche, e consegnare le buste chiuse contenenti i modelli 730-1 e 730-1
bis, in base alle modalita' previste dal provvedimento del 17 gennaio 2006
pubblicato nel supplemento ordinario n. 21 alla G.U. n. 24 del 30 gennaio
2006, integrato con provvedimento del 1
febbraio 2006,
pubblicato nel
supplemento ordinario n. 30 alla G.U n. 30 del 6 febbraio 2006.
Le dichiarazioni e i prospetti di liquidazione devono essere conservati
dal sostituto fino al 31 dicembre 2008.
Il sostituto
d'imposta,
socio
di
un
CAF-dipendenti, se presta
assistenza fiscale ai propri sostituiti tramite il CAF stesso, svolge le
operazioni di raccolta delle dichiarazioni e della relativa documentazione,
consegna ai
sostituiti le dichiarazioni e i prospetti di liquidazione
elaborati dal CAF ed effettua le conseguenti operazioni di conguaglio.
3. Assistenza
abilitati
fiscale
prestata
dai
CAF-dipendenti
e
Soggetti che possono prestare assistenza fiscale
Il decreto
legislativo 9 luglio 1997, n. 241,
soggetti abilitati
alla
costituzione dei Centri di
dai
professionisti
3.1
Pagina 5
nell'individuare i
assistenza fiscale
Servizio di documentazione tributaria
Circolare del 06/04/2006 n. 13
definisce, all'articolo 34, comma 4, le attivita' che i CAF-dipendenti sono
tenuti a svolgere nella prestazione dell'assistenza fiscale ai contribuenti
che chiedono di presentare il modello 730.
Per assicurare la massima trasparenza nei rapporti con gli utenti, i
CAF nei locali adibiti all'assistenza devono esporre, in modo visibile,
copia del
provvedimento
di autorizzazione all'esercizio dell'attivita';
informazioni sul tipo di struttura che presta l'assistenza (sede legale o
sede periferica
del CAF, centro di raccolta quale socio o associato,
societa' di servizi del CAF, sede periferica della societa' di servizi);
informazioni sull'assistenza, sulle scadenze delle fasi dell'attivita' e
sugli orari di apertura; informazioni sui costi nel caso in cui l'utente
chieda la consulenza fiscale del CAF per la compilazione del modello.
Per effetto delle disposizioni contenute nel decreto legge 30 settembre
2005, n. 203 convertito dalla legge 2 dicembre 2005, n. 248, da quest'anno
anche i consulenti del lavoro, i dottori commercialisti, i ragionieri e i
periti commerciali
possono
prestare
l'assistenza
fiscale
per
la
presentazione del
modello
730 e, conseguentemente, devono svolgere le
seguenti attivita', previste dal citato art. 34, comma 4, del D.lgs. n. 241
del 1997:
verificare la conformita' dei dati esposti nelle dichiarazioni alla
relativa documentazione;
consegnare al contribuente copia della dichiarazione elaborata e del
prospetto di liquidazione delle imposte;
comunicare
ai
sostituti
d'imposta
il
risultato
finale
delle
dichiarazioni ai fini del conguaglio a debito o a credito in sede di
ritenuta d'acconto;
inviare telematicamente all'Amministrazione finanziaria i dati delle
dichiarazioni dei
redditi
e
delle scelte ai fini della destinazione
dell'otto e del cinque per mille dell'Irpef.
All'attivita' svolta
dai
professionisti
sono
applicabili
le
disposizioni contenute negli articoli 13 - 14 - 15 - 16, commi 1, 2 e 3, 21
- 22 - 25 e 26 del D.M. 31 maggio 1999, n. 164. In particolare, considerato
che l'art. 35, comma 2, lettera b), del citato decreto legislativo 9 luglio
1997, n. 241 dispone il rilascio del visto di conformita' dei dati esposti
nelle dichiarazioni
alla relativa documentazione da parte del soggetto
responsabile dell'assistenza fiscale prestata, i professionisti sono tenuti
ad inviare all'Agenzia delle entrate la preventiva comunicazione prevista
dall'art. 21 del DM n. 164 del 1999, allegando la documentazione ivi
elencata. Da
tale
adempimento
sono esentati coloro che abbiano gia'
effettuato tale comunicazione ai fini della dichiarazione unificata. Per
completezza, si richiama la disposizione di cui all'art. 22 del citato DM
164 in base alla quale il massimale
della polizza assicurativa della
responsabilita' civile
deve essere adeguato al numero dei contribuenti
assistiti e comunque non inferiore a euro 1.032.913,80. Si precisa, inoltre,
che la polizza deve garantire la totale copertura degli eventuali danni
subiti dal
contribuente.
Nel caso in cui il professionista abilitato
eserciti l'attivita' di assistenza fiscale nell'ambito di una associazione
professionale di cui all' art. 5, comma 3 lett.c), del TUIR, nella predetta
comunicazione dovranno
essere
indicati,
oltre
ai
dati
del singolo
professionista, anche quelli dell'associazione di cui il medesimo fa parte.
In detta ipotesi, peraltro, la polizza assicurativa potra' essere stipulata
sia dal
professionista
sia
dall'Associazione professionale a garanzia
dell'attivita' svolta dal singolo professionista.
Il professionista gia' in possesso di idonea copertura assicurativa per
i rischi professionali con previsione di un massimale almeno di importo pari
a quello previsto dalla norma, potra' anche utilizzare tale polizza mediante
una autonoma copertura assicurativa al fine di garantire il risarcimento dei
danni eventualmente provocati dall'attivita' di assistenza prestata a tutti
i contribuenti per la presentazione del Mod. 730.
Per lo svolgimento della predetta attivita' di assistenza fiscale, ai
CAF e ai professionisti abilitati spetta il compenso di cui all'art. 38 del
D.Lgs. n. 241 del 1997. Ai medesimi soggetti spetta, inoltre, per la
trasmissione telematica delle dichiarazioni tramite il servizio Entratel, il
compenso previsto dall'art. 3, comma 3 ter, del D.P.R. n. 322 del 1998 e
successive modificazioni.
Non spetta, invece, alcun compenso a carico del bilancio dello Stato
Pagina 6
Circolare del 06/04/2006 n. 13
per le dichiarazioni
730
dei contribuenti esonerati dall'obbligo della
presentazione della dichiarazione dei redditi ai sensi dell'art. 1, quarto
comma, del
DPR n. 600/1973, salvo che "dalla dichiarazione emerga un
importo, dovuto o rimborsabile, superiore a 12 euro per ciascuna imposta o
addizionale".
Il contribuente che presenta una dichiarazione modello 730 debitamente
compilata e documentata non deve alcun corrispettivo al Centro di assistenza
fiscale o al professionista abilitato come pure il contribuente esonerato
dalla presentazione della dichiarazione dei redditi ai sensi dell'art. 1,
quarto comma,
del DPR n. 600/1973, che abbia per qualsivoglia motivo
interesse alla presentazione della stessa, purche' il credito o il debito
derivante dalla liquidazione sia superiore a 12 euro.
Servizio di documentazione tributaria
3.2
Presentazione del modello 730 al CAF o al professionista abilitato
Il contribuente
che
si
avvale
dell'assistenza
fiscale
di
un
CAF-dipendenti o di un professionista abilitato deve presentare entro il 15
giugno 2006:
il modello 730/2006 gia' compilato e sottoscritto oppure chiedere
assistenza per la compilazione;
i modelli 730-1 e 730-1 bis con l'indicazione dei dati anagrafici anche
se non
ha effettuato la scelta per la destinazione dell'8 per mille
dell'Irpef e del 5 per mille dell'Irpef.
Il contribuente deve esibire al CAF o al professionista abilitato la
documentazione necessaria per consentire la verifica della conformita' dei
dati esposti nella dichiarazione e del rispetto delle disposizioni che
disciplinano gli oneri deducibili e detraibili, le detrazioni e i crediti
d'imposta e lo scomputo delle ritenute d'acconto. Tale documentazione deve
essere conservata dal contribuente fino al 31 dicembre 2010 ed esibita, se
richiesta, ai competenti uffici dell'Agenzia delle entrate.
Le stesse modalita' e termini si applicano se il sostituto d'imposta
presta assistenza fiscale ai propri sostituiti tramite un CAF di cui e'
socio.
3.3
Adempimenti dei CAF o dei professionisti abilitati
Il CAF
o il professionista abilitato rilascia al contribuente una
ricevuta del modello 730 e dei modelli 730-1 e 730-1 bis consegnati e della
documentazione esibita.
Prima di rilasciare la ricevuta, che costituisce
prova dell'avvenuta presentazione della dichiarazione, occorre verificare
che il contribuente possieda i requisiti necessari per utilizzare il modello
730, che siano indicati gli estremi del sostituto d'imposta che dovra'
eseguire i
conguagli
e
che
la
dichiarazione
sia sottoscritta dal
contribuente ovvero dal rappresentante o tutore e, in caso di dichiarazione
congiunta, da entrambi i contribuenti.
Se emergono, anche nel corso dell'attivita' di assistenza, situazioni
che non consentono l'utilizzo del modello 730, il CAF o il professionista
abilitato deve tempestivamente informare il contribuente perche' egli possa
presentare, entro i previsti termini ordinari, la dichiarazione dei redditi
con il modello UNICO 2006 - Persone fisiche.
La ricevuta e' redatta in conformita' al modello "730-2 per il CAF o per
il professionista
abilitato"
e
puo' essere compilata con sistemi di
elaborazione automatica; con gli stessi sistemi puo' essere apposta la firma
dell'incaricato del CAF al rilascio della ricevuta o del professionista
abilitato.
A partire da quest'anno, il Caf e il professionista devono indicare nel
Mod. 730-2 se intendono o meno assumere l'impegno di informare direttamente
il contribuente, qualora il medesimo ne abbia fatto richiesta, su eventuali
comunicazioni dell'Agenzia delle entrate, riguardanti irregolarita' nella
liquidazione della
dichiarazione
presentata.
In caso di dichiarazione
congiunta, la
richiesta deve essere effettuata da entrambi i coniugi.
L'assunzione dell'impegno deve essere comunicata all'Agenzia delle entrate
barrando l'apposita casella posta in alto nel prospetto di liquidazione.
L'indicazione dei documenti esibiti dai contribuenti puo' avvenire in
forma sintetica quando il CAF o il professionista abilitato ne conserva
copia. In caso contrario, e' necessario che gli stessi siano analiticamente
indicati nel Mod. 730-2. Ad esempio, le spese farmaceutiche si intendono
Pagina 7
Servizio di documentazione tributaria
Circolare del 06/04/2006 n. 13
elencate analiticamente
se
indicate
separatamente
dalle
altre spese
sanitarie, con
la relativa indicazione dell'importo, anche complessivo,
della spesa sostenuta.
Tale indicazione
potra'
rivelarsi
utile in caso di controllo o
richiesta di documenti e di chiarimenti al contribuente, al responsabile
dell'assistenza fiscale
del
CAF o al professionista abilitato che ha
rilasciato il visto di conformita'.
Sulla base
dei
dati
indicati dal contribuente e della relativa
documentazione esibita,
previa
verifica
della
correttezza
e
della
legittimita' dei dati e dei calcoli esposti, il CAF o il professionista
abilitato elabora la dichiarazione e liquida le relative imposte.
Il CAF
o
il
professionista abilitato deve determinare l'imposta
applicando la normativa piu' favorevole al contribuente tra quelle
in
vigore al 31 dicembre 2005, al 31 dicembre 2004 o al 31 dicembre 2002. Nel
caso in cui l'imposta sia stata determinata applicando la normativa in
vigore nel 2004 o nel 2002, dovra' essere indicato, sia per il dichiarante
che per
il
coniuge,
l'anno della normativa applicata, nella casella
"Applicazione della clausola di salvaguardia", riportata nel prospetto di
liquidazione 730-3.
Entro il 30 giugno 2006, il CAF o il professionista abilitato consegna
al contribuente copia della dichiarazione, elaborata in relazione all'esito
dei controlli eseguiti, e il relativo prospetto di liquidazione modello
730-3, su modelli conformi per struttura e sequenza a quelli approvati con
il provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle entrate del 17 gennaio
2006, pubblicato nel supplemento ordinario n. 21 alla G.U. n. 24 del 30
gennaio 2006, integrato con provvedimento del 1 febbraio 2006 pubblicato
nel supplemento ordinario n. 30 alla G.U n. 30 del 6 febbraio 2006.
Nel prospetto di liquidazione, sottoscritto, anche mediante sistemi di
elaborazione automatica,
dal responsabile dell'assistenza fiscale o dal
professionista abilitato, sono evidenziati:
gli elementi di calcolo ed il risultato del conguaglio fiscale;
le eventuali variazioni intervenute rispetto ai dati indicati dal
contribuente a seguito dei controlli effettuati;
i minori importi a titolo di acconto che il contribuente, sotto la
propria responsabilita', ha indicato di voler effettuare;
la scelta operata dal contribuente per la destinazione dell'8 per mille
e del 5 per mille dell' Irpef.
Nel caso
in cui vengano rilevati errori commessi dal CAF o dal
professionista abilitato nel prospetto di liquidazione, gli stessi devono
rideterminare correttamente gli importi ed elaborare un nuovo modello 730-3
(e il modello 730 base se la correzione riguarda la dichiarazione) che deve
essere consegnato all'assistito.
La dichiarazione consegnata al contribuente costituisce copia di quella
presentata, trasmessa
in
via telematica dal CAF o dal professionista
abilitato all'Agenzia delle Entrate.
Il contribuente che non ritiene corrette le variazioni apportate dal
CAF o
dal
professionista abilitato, puo' presentare, assumendosene la
responsabilita', una dichiarazione integrativa con il modello UNICO 2006
persone fisiche.
Il CAF o il professionista abilitato deve comunicare al sostituto
d'imposta, entro
il
30
giugno
2006,
il
risultato contabile della
dichiarazione modello 730-4, per consentirgli di effettuare il conguaglio
sulla retribuzione corrisposta nel mese di luglio.
I modelli 730-4 possono essere costituiti anche da un tabulato a
stampa, purche' contengano tutte le informazioni previste; quando i modelli
sono costituiti da piu' pagine, la terza sezione deve essere compilata
soltanto nell'ultima pagina.
Per la comunicazione del risultato contabile puo' essere utilizzato
ogni mezzo
idoneo allo scopo: servizio postale, trasmissione via fax,
consegna a mano e, previa intesa con i sostituti, per posta elettronica,
invio telematico o mediante supporti magnetici. E' opportuno che tutti gli
invii relativi ai modelli 730-4 ad un sostituto siano effettuati dal CAF e
dal professionista
abilitato
con
lo
stesso sistema di comunicazione
concordato.
I supporti
magnetici,
predisposti
in conformita' alle specifiche
tecniche definite dall'apposito decreto, devono essere utilizzati per le
Pagina 8
Servizio di documentazione tributaria
Circolare del 06/04/2006 n. 13
comunicazioni dei risultati
contabili alle Amministrazioni dello Stato,
salvo specifici accordi tra le parti per l'invio telematico.
Al fine di favorire lo sviluppo del telematico e' opportuno l'uso di
tale sistema con tutti i sostituti che lo hanno richiesto quali: INPS,
Ministero dell'Economia e delle Finanze (personale centrale e periferico
gestito dal Service Personale Tesoro), INPDAP, Poste Italiane Spa, Ferrovie
dello Stato Spa e IPOST (Istituto Postelegrafonici).
I sostituti
d'imposta
restituiscono
al
CAF o al professionista
abilitato, entro quindici giorni, una copia dei modelli 730-4 ricevuti; i
modelli 730-4 devono intendersi ricevuti dai sostituti, anche in mancanza
della restituzione della copia in segno di ricevuta, quando il CAF o il
professionista abilitato e' in grado di documentare l'avvenuta trasmissione
e ricezione.
Entro il
20
ottobre 2006, il CAF e il professionista abilitato
trasmettono in
via
telematica all'Agenzia delle entrate i dati delle
dichiarazioni elaborate e dei relativi prospetti di liquidazione, nonche' i
dati variati a seguito delle rettifiche.
Il CAF e il professionista abilitato devono conservare copia delle
dichiarazioni, dei relativi prospetti di liquidazione e dei modelli 730-1 e
730 -1 bis con le scelte effettuate dai contribuenti fino al 31 dicembre
2008.
3.4
Controlli sulla documentazione
Il CAF e il professionista abilitato devono verificare la conformita'
dei dati
esposti
nella
dichiarazione
con
quelli
risultanti
dalla
documentazione esibita dal contribuente.
Il contribuente non e' tenuto ad esibire la documentazione relativa
all'ammontare dei
redditi indicati nella dichiarazione (es. certificati
catastali di
terreni
e
fabbricati
posseduti, contratti di locazione
stipulati) salvo quanto previsto al paragrafo 3.5, ne' quella relativa alle
deduzioni soggettive di imposta. Con particolare riguardo alle deduzioni per
figli a carico di cittadini extra-comunitari, il Caf o il professionista
abilitato deve
riconoscere le deduzioni risultanti dalla certificazione
rilasciata dal
sostituto o altrimenti verificare lo stato di famiglia
rilasciato dal Comune, se nella relativa anagrafe i figli di tali cittadini
sono effettivamente iscritti ovvero equivalente documentazione validamente
formata nel paese d'origine, ai sensi della legge ivi vigente tradotta in
italiano ed asseverata come conforme all'originale dal Consolato italiano
nel paese d'origine.
3.4.1
Documentazione
Il CAF e il professionista abilitato devono controllare la conformita'
dei dati
esposti
nella
dichiarazione
alle risultanze della relativa
documentazione e alle disposizioni che disciplinano gli oneri deducibili e
detraibili, le detrazioni d'imposta e lo scomputo delle ritenute d'acconto.
In particolare,
fermo
restando quanto previsto in materia dalle
circolari dell'Agenzia delle entrate, dovra' essere effettuato il controllo
della seguente documentazione:
- la documentazione attestante le ritenute indicate nella dichiarazione
(CUD; certificati dei sostituti d'imposta per le ritenute relative a redditi
assimilati al lavoro dipendente, di lavoro autonomo occasionale, di capitale
etc.);
- le fatture, le ricevute e le quietanze relative a pagamenti effettuati,
nel corso dell'anno 2005, per oneri deducibili o per i quali spetta la
detrazione d'imposta, nonche' altra documentazione necessaria per il loro
riconoscimento (ad
esempio:
per le spese sostenute per l'acquisto di
medicinali, gli scontrini o copia leggibile degli stessi; per i premi di
assicurazione sulla vita, copia della documentazione attestante i requisiti
richiesti per la relativa detrazione);
- gli
attestati
di
versamento
degli
acconti
d'imposta
effettuati
direttamente dal contribuente;
- l'ultima dichiarazione presentata in caso di eccedenza d'imposta per la
quale si e' richiesto il riporto nella successiva dichiarazione dei redditi;
- la documentazione comprovante il sostenimento della spesa per i farmaci,
costituita, ad esclusione dei farmaci da banco, dalla prescrizione medica
corredata dallo scontrino fiscale ovvero dal documento riepilogativo non
Pagina 9
Circolare del 06/04/2006 n. 13
avente natura contabile, rilasciato dalla farmacia, dove in calce ne e'
annotata la veridicita' da parte del contribuente e della farmacia;
- il
contratto
di mutuo per l'acquisto, o per la costruzione e la
ristrutturazione dell'immobile adibito ad abitazione principale;
- tutta la documentazione, prevista dalla normativa vigente, necessaria ai
fini del
riconoscimento della detrazione d'imposta del 41 per cento e/o del
36 per
cento per le "spese sostenute per interventi di recupero del
patrimonio edilizio". Il controllo da parte del Caf o del professionista
abilitato deve essere effettuato ad ogni utilizzo dell'onere ai fini del
riconoscimento della detrazione d'imposta, salvo che il soggetto che presta
l'assistenza fiscale abbia gia' verificato la documentazione in relazione ad
una rata precedente e ne abbia conservato copia (Cfr. circolare n. 26/E del
31 maggio 2005).
Servizio di documentazione tributaria
3.4.2
Documentazione che puo' essere sostituita da autocertificazione
Si riportano,
a
titolo
esemplificativo,
alcune
ipotesi che il
contribuente puo' autocertificare:
la destinazione dell'immobile acquistato ad abitazione principale nei
termini previsti dalla norma, ai fini della detrazione degli interessi
passivi derivanti da contratto di mutuo;
- la necessita' dell'acquisto, per se stesso o per i familiari a carico, di
medicinali da banco per i quali non e' prevista la prescrizione medica: in
particolare se lo scontrino riporta la dicitura generica e non specifica
"medicinali" o "farmaci", l'autocertificazione deve attestare che l'importo
pagato e' riferito all'acquisto degli stessi farmaci e non ad altri prodotti
non sanitari presenti in farmacia;
la sussistenza delle condizioni previste dall'art. 3 della legge n. 104
del 1992 per il riconoscimento di portatore di handicap per se stesso e per
i familiari a carico risultanti dalla documentazione sanitaria rilasciata
dagli organi abilitati all'accertamento dell'invalidita'.
Inoltre, il
contribuente
puo'
autocertificare
la sussistenza dei
requisiti richiesti, qualora il CAF o il professionista abilitato sia gia'
in possesso della documentazione perche' prodotta negli anni precedenti.
3.5
Visto di conformita'
I controlli che devono essere eseguiti per il rilascio del visto di
conformita' (articolo 35, comma 2, lett. b), del decreto legislativo n. 241
del 1997,
non implicano il riscontro della correttezza degli elementi
reddituali indicati dal contribuente (ad esempio, l'ammontare dei redditi
fondiari, dei redditi diversi e delle relative spese di produzione) salvo
quelli risultanti
dalla
certificazione
delle ritenute. A tale ultimo
riguardo, l'ammontare
dei
redditi
dichiarati
nel
modello
730 deve
corrispondere a quello esposto nelle predette certificazioni. I controlli
non implicano valutazioni di merito riguardo a spese o situazioni soggettive
che incidono ai fini della determinazione del reddito o delle imposte dovute.
Il rilascio del visto di conformita' sulla dichiarazione elaborata deve
essere conseguente alla verifica:
della corrispondenza dell'ammontare delle ritenute, anche a titolo di
addizionali, con quello delle relative certificazioni esibite;
- delle deduzioni dal reddito non superiori ai limiti previsti dalla legge
e della
corrispondenza
alle risultanze della documentazione esibita e
intestata al contribuente o, se previsto, ai familiari a carico;
- delle detrazioni d'imposta non eccedenti i limiti previsti dalla legge e
della corrispondenza con le risultanze dei dati della dichiarazione e della
relativa documentazione esibita;
dei crediti d'imposta non eccedenti le misure previste per legge e
spettanti sulla
base
dei dati risultanti dalla dichiarazione e dalla
documentazione esibita.
Se il
CAF
trasmette
elementi
falsi o incompleti rispetto alla
documentazione fornita
dall'assistito,
e'
prevista
la
revoca
dell'autorizzazione all'esercizio dell'attivita' di assistenza.
4.
4.1
Conguagli
Modalita' e termini
I sostituti d'imposta, per effettuare i conguagli sulle retribuzioni a
partire dal mese di luglio, devono tener conto dei risultati contabili delle
dichiarazioni modello 730 dei propri sostituiti, evidenziati nei modelli
Pagina 10
Servizio di documentazione tributaria
Circolare del 06/04/2006 n. 13
730-3 che hanno elaborato o nei modelli 730-4 trasmessi dai Caf o dai
professionisti abilitati entro il 30 giugno 2006.
Se il sostituto riceve il risultato contabile oltre il suddetto termine
procede all'effettuazione del conguaglio a partire dal primo mese utile.
I sostituti
devono
tener
conto di eventuali risultati contabili
rettificati o
integrativi
pervenuti
in tempo utile per effettuare i
conguagli entro l'anno 2006.
E' opportuno che i sostituti verifichino la regolare provenienza dei
modelli 730-4 e restituiscano immediatamente ai CAF e ai professionisti
abilitati quelli relativi a persone con le quali non hanno avuto alcun
rapporto di lavoro.
Qualora si verifichi il passaggio di dipendenti, nel corso del medesimo
periodo d'imposta, da un datore di lavoro ad un altro senza interruzione del
rapporto di lavoro, il nuovo datore di lavoro, obbligato a svolgere la
funzione di sostituto d'imposta tenendo conto dell'operato del precedente,
deve effettuare tutte le operazioni relative ai conguagli.
Da quest'anno, a norma di quanto disposto dall'art. 1, comma 137 della
legge 23 dicembre 2005, n. 266, come modificato dalla legge 9 marzo 2006, n.
80, non devono essere effettuate operazioni di conguaglio, ne' a credito ne'
a debito, se l'importo di ogni
singola imposta o addizionale
limite di dodici euro.
risultante
dalla dichiarazione non supera il
Conguagli a credito
Se il risultato contabile della dichiarazione evidenzia un credito, il
rimborso e' effettuato mediante una corrispondente riduzione delle ritenute
a titolo
di
Irpef e/o di addizionale comunale e regionale all'Irpef
effettuate sui compensi corrisposti nel mese di luglio, utilizzando, se
necessario, l'ammontare complessivo delle suddette ritenute relative alla
totalita' dei compensi corrisposti nello stesso mese di luglio. Se anche
quest'ultimo ammontare e' insufficiente per rimborsare tutte le somme a
credito, gli
importi
residui
sono
rimborsati con una corrispondente
riduzione delle ritenute relative ai compensi corrisposti nei successivi
mesi dell'anno 2006.
In presenza di una pluralita' di aventi diritto, i rimborsi devono
avere una cadenza mensile in percentuale uguale per tutti gli assistiti,
determinata dal rapporto tra l'importo globale delle ritenute da operare nel
singolo mese nei confronti di tutti i percipienti, compresi quelli non
aventi diritto
al
rimborso, e l'ammontare complessivo del credito da
rimborsare.
Se alla fine dell'anno non e' stato possibile effettuare il rimborso,
il sostituto deve
comunicare all'interessato, utilizzando le stesse voci
contenute nel modello 730-3, gli importi ai quali lo stesso ha diritto
provvedendo anche ad indicarli nella relativa certificazione (CUD). Tali
importi potranno
essere fatti valere dal contribuente nella successiva
dichiarazione o
nella
prima
dichiarazione utile presentata se l'anno
successivo, ricorrendo
le
condizioni
di esonero, il contribuente non
presenta la dichiarazione dei redditi.
In caso di mancata indicazione nella dichiarazione presentata nell'anno
successivo del credito risultante dalla precedente dichiarazione, lo stesso
sara' riconosciuto
dagli uffici dell'Agenzia delle entrate in sede di
liquidazione delle imposte dovute o dei rimborsi spettanti.
Conguagli a debito
Le somme risultanti a debito dal modello 730-3, o dal modello 730-4, sono
trattenute dalle retribuzioni corrisposte nel mese di luglio 2006.
Nel caso in cui la retribuzione corrisposta nel mese di luglio risulta
insufficiente per trattenere l'intero importo dovuto, la parte residua sara'
trattenuta dalla retribuzione erogata nel mese successivo e, in caso di
ulteriore incapienza, dalle retribuzioni dei successivi mesi del 2006. Il
differito pagamento comporta l'applicazione dell'interesse in ragione dello
0,40 per cento mensile, trattenuto anch'esso dalla retribuzione e versato in
aggiunta alle somme cui afferisce.
Se e' stata chiesta la rateizzazione il sostituto calcola l'importo
Pagina 11
Servizio di documentazione tributaria
Circolare del 06/04/2006 n. 13
delle singole rate, maggiorate dei relativi interessi dello 0,50 per cento
mensile previsti, e trattiene gli importi mensilmente dovuti a decorrere dai
compensi corrisposti nel mese di luglio. Se il conguaglio non puo' avere
inizio nel mese di luglio, il sostituto ripartisce il debito in un numero di
rate tendente alla scelta effettuata dal contribuente.
Se la
retribuzione
mensile
e'
insufficiente
per
la
ritenuta
dell'importo rateizzato, il sostituto d'imposta applica, oltre all'interesse
dovuto per la rateizzazione, anche l'interesse dello 0,40 per cento mensile
riferito al differito pagamento.
Il sostituto deve tener conto di un risultato contabile che rettifica
un precedente modello 730-4, ricevuto da un CAF o da un professionista
abilitato in tempo utile per effettuare il conguaglio a rettifica entro
l'anno 2006 ed applicare su eventuali tardivi versamenti gli interessi
dovuti dal contribuente.
Dalla retribuzione corrisposta nel mese di novembre 2006 e' trattenuto
l'importo dell'unica o della seconda rata di acconto per l'Irpef. Se tale
retribuzione e'
insufficiente
l'importo
residuo
e'
trattenuto dalla
retribuzione corrisposta
nel
mese
di
dicembre, con la maggiorazione
dell'interesse nella misura dello 0,40 per cento.
L'importo trattenuto
per conguaglio sulle retribuzioni e' versato,
unitamente alle ritenute d'acconto relative allo stesso mese, utilizzando
gli appositi codici tributo stabiliti se si utilizza il modello F24 o
l'apposito capitolo se il versamento e' effettuato alle sezioni di Tesoreria
Provinciale dello Stato.
Se entro la fine dell'anno non e' stato possibile trattenere l'intera
somma, per insufficienza delle retribuzioni corrisposte, il sostituto deve
comunicare al sostituito, entro il mese di dicembre 2006, gli importi ancora
dovuti, utilizzando le stesse voci contenute nel modello 730-3. La parte
residua, maggiorata
dell'interesse
dello
0,40
per
cento
mensile,
considerando anche il mese di gennaio, deve essere versata direttamente dal
sostituito nello stesso mese di gennaio, con le modalita' previste per i
versamenti relativi alle dichiarazioni dei redditi delle persone fisiche.
Gli enti che erogano pensioni effettuano le operazioni di conguaglio
sulla prima rata di pensione erogata a partire dal mese di agosto o di
settembre e versano le somme dovute nei termini previsti per il versamento
delle ritenute.
I conguagli
derivanti
da
dichiarazioni
integrative devono essere
effettuati sulla retribuzione erogata nel mese di dicembre.
4.2
Situazioni particolari
Cessazione del rapporto di lavoro e assenza di retribuzione
Se prima dell'effettuazione o del completamento delle operazioni di
conguaglio e'
intervenuta la cessazione del rapporto di lavoro ovvero
l'aspettativa con assenza di retribuzione o analoga posizione, il sostituto
d'imposta non effettua i conguagli a debito e comunica tempestivamente agli
interessati gli
importi risultanti dalla dichiarazione, che gli stessi
devono versare direttamente.
I contribuenti che si trovano nella posizione di momentanea assenza di
retribuzione (aspettativa, redditi assimilati di cui all'articolo 50, comma
1, lettera
c-bis)
del
T.U.I.R.,
possono scegliere di richiedere la
trattenuta della somma a debito, con l'applicazione dell'interesse dello
0,40 per cento mensile, se il sostituto deve loro erogare emolumenti entro
l'anno d'imposta.
In caso di conguaglio a credito, il sostituto d'imposta e' tenuto ad
operare i rimborsi spettanti ai dipendenti cessati o privi di retribuzione,
mediante una corrispondente riduzione delle ritenute relative ai compensi
corrisposti agli
altri
dipendenti
con
le
modalita'
e
nei
tempi
ordinariamente previsti.
Decesso del contribuente
Il decesso del contribuente assistito fa venir meno l'obbligo per il
sostituto di effettuare le operazioni di conguaglio risultanti dal modello
730.
Se il decesso e' avvenuto prima dell'effettuazione o della conclusione
di un conguaglio a debito il sostituto comunica agli eredi, utilizzando le
voci del modello 730-3, l'ammontare delle somme o delle rate non ancora
trattenute, che devono essere versate dagli eredi nei termini previsti
dall'articolo 65 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600. Gli eredi non sono
Pagina 12
Servizio di documentazione tributaria
Circolare del 06/04/2006 n. 13
tenuti al versamento degli acconti, ai sensi dell'articolo 1 della legge 23
marzo 1977, n. 97, sostituita dalla legge 17 ottobre 1977, n. 749.
Nel caso di un conguaglio a credito, il sostituto comunica agli eredi
gli importi, utilizzando le voci contenute nel prospetto di liquidazione,
provvedendo ad indicarli anche nell'apposita certificazione.
Tale credito potra' essere computato nella successiva dichiarazione che
gli eredi devono o comunque possono presentare per conto del contribuente
deceduto, ai sensi dell'articolo 65 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600.
Gli eredi, in alternativa, possono presentare istanza di rimborso ai
sensi dell'articolo 38 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602.
Se gli
eredi rilevano delle incongruenze nel modello 730 possono
presentare il modello UNICO 2006 Persone fisiche per integrare redditi non
dichiarati in
tutto o in parte e per evidenziare oneri deducibili o
detraibili non indicati in tutto o in parte.
Se il deceduto e' un contribuente che ha presentato la dichiarazione in
forma congiunta come dichiarante, il coniuge superstite deve separare la
propria posizione tributaria, utilizzando i dati che il sostituto d'imposta
deve comunicare secondo le indicazioni analitiche contenute nel modello
730-3.
Il debito dovuto dal coniuge superstite deve essere tempestivamente
versato; non sono applicate le sanzioni per tardivo versamento. Il credito
puo' essere fatto valere nella successiva dichiarazione.
Per tutte le situazioni particolari sopra illustrate, la dichiarazione
modello 730 resta comunque validamente presentata a tutti gli effetti.
Pagina 13
Ministero delle Finanze
DIPARTIMENTO DELLE ENTRATE
DIR.CENTRALE: ACCERTAMENTO E PROGRAMMAZIONE
Circolare del 17/06/1999 n. 134
Servizio di documentazione tributaria
Oggetto:
Disposizioni in
materia
di assistenza fiscale - Visto di conformita'
di cui all'art. 35 del d.lgs. n. 241 del 1997.
Sintesi:
Si forniscono chiarimenti in merito alle disposizioni stabilite in materia di
assistenza fiscale
ed al visto di conformita'di cui all'art. 35 del decreto
legislativo 241/97.
Testo:
Alle Direzioni Regionali delle Entrate
Agli Uffici delle Entrate
Agli Uffici distrettuali delle Imposte
Dirette
Agli Uffici IVA
Ai Centri di Servizio
e, p.c., Al Segretariato Generale
Al Servizio Consultivo e Ispettivo
Tributario
Al Comando Generale della Guardia
di Finanza
Alle Direzioni Centrali del
Dipartimento delle Entrate
Al Servizio Ispettivo Centrale del
Dipartimento delle Entrate
Agli Uffici del Registro
1. Premessa.
Con l'art.
1, comma 1, del d.lgs. 28 dicembre 1998, n. 490, e' stato
aggiunto nel
d.lgs. 9 luglio 1997, n. 241, il Capo V recante disposizioni in
materia di assistenza fiscale.
Al fine
di
consentire una piu' incisiva utilizzazione di strutture
intermedie tra
contribuenti
e
Amministrazione
finanziaria, le nuove
disposizioni prevedono,
tra l'altro, il rilascio di un visto di conformita',
su richiesta
del
contribuente, da parte dei soggetti abilitati individuati
nell'art. 35 del d.lgs. n. 241 del 1997.
Il rilascio
del visto di conformita', che presuppone la correttezza
formale delle
dichiarazioni presentate dai contribuenti, nonche' la regolare
tenuta e
conservazione delle scritture contabili obbligatorie ai fini delle
imposte sui redditi e dell'imposta sul valore aggiunto, tende a soddisfare due
ordini di esigenze:
- garantire
ai
contribuenti
assistiti un corretto adempimento di taluni
obblighi tributari;
- agevolare
l'Amministrazione finanziaria nella selezione delle posizioni da
controllare e nell'esecuzione dei controlli di propria competenza.
Con la
presente
circolare si illustrano i controlli che i soggetti
abilitati devono
svolgere per il rilascio del visto di conformita', tenendo
conto delle previsioni contenute nel regolamento di attuazione del d.lgs.
n. 490
del
1998, adottato con decreto del Ministro delle finanze 31 maggio
1999, n. 164 pubblicato sulla Gazzetta Ufficiale n. 135 dell'11 giugno 1999.
2. Responsabili dell'assistenza fiscale dei CAF-dipendenti.
In via preliminare si precisa che per "CAF-dipendenti" si intendono i
Centri di assistenza fiscale costituiti dai soggetti di cui all'art. 32, comma
1, lettere d), e) e f), del d.lgs. n. 241 del 1997, per i quali e' intervenuto
il provvedimento
di
autorizzazione
allo svolgimento dell'attivita' di
assistenza fiscale.
Come previsto
dall'art.
34, comma 2, del d.lgs. n. 241 del 1997, i
CAF-dipendenti prestano
l'assistenza
fiscale unicamente nei confronti dei
Pagina 1
Servizio di documentazione tributaria
Circolare del 17/06/1999 n. 134
contribuenti non
titolari
di reddito di lavoro autonomo e d'impresa di cui
agli artt.
49,
comma
1, e 51 del testo unico delle imposte sui redditi,
approvato con D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917.
Il responsabile
dell'assistenza
fiscale, iscritto nell'albo dei
dottori commercialisti o in quello dei ragionieri liberi professionisti, puo'
rilasciare, su
richiesta del contribuente, un visto di conformita' dei dati
delle dichiarazioni
unificate
alla
relativa documentazione, ai sensi
dell'art. 35, comma 2, lettera a), del d.lgs. n. 241 del 1997.
Tenuto conto
che l'art. 27 del regolamento di attuazione prevede un
periodo di
180
giorni
entro il quale i Centri di assistenza fiscale gia'
autorizzati sulla
base
della
previgente normativa devono adeguarsi ai
requisiti prescritti dalla nuova disciplina, l'attivita' di assistenza fiscale
per la
presentazione del modello di dichiarazione "UNICO-99 Persone fisiche"
puo' essere
prestata
dai Centri gia' autorizzati ed iscritti nell'apposito
"Albo dei Centri autorizzati di assistenza fiscale per lavoratori dipendenti e
pensionati", ai sensi dell'art. 78 della legge n. 413 del 1991 e del relativo
regolamento di attuazione.
Il visto
di
conformita' sara' rilasciato dal direttore tecnico del
CAAF qualora lo stesso Centro non designi, ai sensi dell'art. 33, comma 2, del
d.lgs. n. 241 del 1997, una persona diversa quale responsabile dell'assistenza
fiscale.
2.1 Rilascio del visto di conformita'.
Il contribuente
non
titolare
di redditi di lavoro autonomo o
d'impresa, che
si avvale dell'assistenza fiscale di un CAF-dipendenti per la
presentazione della
dichiarazione UNICO-99, puo' chiedere allo stesso CAF il
rilascio del visto di conformita'.
Il responsabile dell'assistenza fiscale del CAF-dipendenti (direttore
tecnico del
CAAF)
rilascia il visto di conformita' se la dichiarazione e'
stata predisposta
dal CAF ovvero dallo stesso contribuente sotto il diretto
controllo e la responsabilita' del CAF.
Pertanto, il
contribuente che intende ottenere il rilascio del visto
di conformita'
deve comunque esibire al CAF la documentazione necessaria per
consentire la
verifica della conformita' dei dati esposti o da esporre nella
dichiarazione.
Il rilascio
del
visto di conformita' di cui all'art. 35, comma 2,
lettera a),
del
d.lgs.
n.
241 del 1997, implica il riscontro della
corrispondenza dei
dati
esposti nella dichiarazione alle risultanze della
relativa documentazione
e
alle
disposizioni che disciplinano gli oneri
deducibili e
detraibili,
le detrazioni e i crediti d'imposta, lo scomputo
delle ritenute d'acconto.
Per quanto
concerne
i
controlli
che i CAF devono eseguire e la
documentazione che i contribuenti devono esibire per il rilascio del visto di
conformita', si richiamano le indicazioni fornite con la circolare n. 87/E del
16 aprile 1999, relativamente all'attivita' di assistenza fiscale prestata dai
CAF-dipendenti per il modello 730/99.
3. Responsabili dell'assistenza fiscale dei CAF-imprese.
In via
preliminare
si precisa che per "CAF-imprese" si intendono i
Centri di assistenza fiscale costituiti dai soggetti di cui all'art. 32, comma
1, lettere a), b) e c), del d.lgs. n. 241 del 1997, per i quali e' intervenuto
il provvedimento
di
autorizzazione
allo svolgimento dell'attivita' di
assistenza fiscale.
I CAF-imprese
prestano l'assistenza fiscale unicamente alle imprese
associate alle organizzazioni che hanno costituito i CAF stessi, nonche' alle
persone fisiche titolari di redditi di partecipazione nelle imprese assistite
(soci di
societa'
di persone, partecipanti all'impresa familiare, coniuge
partecipante all'azienda coniugale).
L'art. 34,
comma
1,
del
d.lgs.
n. 241 del 1997, esclude
dall'assistenza fiscale
le
imprese soggette all'imposta sul reddito delle
persone giuridiche:
- tenute alla nomina del collegio sindacale;
- alle
quali
non sono applicabili le disposizioni concernenti gli studi di
settore (per l'elencazione delle cause di esclusione dall'applicazione degli
studi di settore, si rinvia al paragrafo 6.2 della circolare n. 110/E del 21
maggio 1999).
L'assistenza fiscale
puo'
invece
essere prestata a favore delle
societa' cooperative
e
loro consorzi che, unitamente ai propri soci, fanno
Pagina 2
Servizio di documentazione tributaria
Circolare del 17/06/1999 n. 134
riferimento alle
associazioni
nazionali riconosciute in base al d.lgs. del
Capo provvisorio dello Stato 14 dicembre 1947, n. 1577.
Il responsabile
dell'assistenza
fiscale, iscritto nell'albo dei
dottori commercialisti o in quello dei ragionieri liberi professionisti, puo'
rilasciare, su
richiesta del contribuente, un visto di conformita' dei dati
delle dichiarazioni predisposte dal centro alla relativa documentazione e alle
risultanze delle
scritture contabili, nonche' di queste ultime alla relativa
documentazione contabile
(art. 35, comma 1, lettera a, del d.lgs. n. 241 del
1997).
Tenuto conto
che l'art. 27 del regolamento di attuazione prevede un
periodo di
180
giorni
entro il quale i Centri di assistenza fiscale gia'
autorizzati sulla
base
della
previgente normativa devono adeguarsi ai
requisiti prescritti dalla nuova disciplina, l'attivita' di assistenza fiscale
per la presentazione delle dichiarazioni relative all'anno d'imposta 1998 puo'
essere prestata
dai
Centri autorizzati ed iscritti nell'apposito "Albo dei
Centri autorizzati
di assistenza fiscale ad imprese", ai sensi dell'art. 78
della legge n. 413 del 1991 e del relativo regolamento di attuazione.
Il visto
di
conformita' sara' rilasciato dal direttore tecnico del
CAAF qualora lo stesso Centro non designi, ai sensi dell'art. 33, comma 2, del
d.lgs. n. 241 del 1997, una persona diversa quale responsabile dell'assistenza
fiscale.
3.1 Rilascio del visto di conformita'.
Il responsabile
dell'assistenza
fiscale del CAF-imprese (direttore
tecnico del
CAAF)
rilascia,
su
richiesta del contribuente, il visto di
conformita' di
cui
all'art. 35, comma 1, lettera a), del d.lgs. n. 241 del
1997, se
le dichiarazioni e le scritture contabili sono state predisposte e
tenute dal CAF.
In base
all'art.
12,
comma 2, del regolamento di attuazione, le
dichiarazioni e
le scritture contabili si intendono predisposte e tenute dal
CAF anche quando sono predisposte e tenute:
- direttamente dallo stesso contribuente;
- da
una
societa'
di
servizi il cui capitale sociale sia posseduto, a
maggioranza assoluta,
dalle associazioni o dalle organizzazioni che hanno
costituito il
CAF o dalle organizzazioni territoriali di quelle che hanno
costituito il
CAF,
ovvero sia posseduto interamente dagli associati alle
predette associazioni e organizzazioni.
Tali attivita'
devono
peraltro essere effettuate sotto il diretto
controllo e la responsabilita' del CAF.
Nel periodo
transitorio
di
cui all'art. 27 del regolamento di
attuazione, le dichiarazioni e le scritture contabili si intendono predisposte
e tenute
dai
Centri di assistenza gia' autorizzati in base alla previgente
disciplina anche
quando
sono
state predisposte e tenute da una impresa,
prescelta dal centro di assistenza, avente per oggetto l'elaborazione di dati
contabili, sempre
a condizione che tali attivita' siano effettuate sotto il
diretto controllo e la responsabilita' del CAAF (art. 4, comma 6, del D.M. 22
ottobre 1992, n. 494).
Ai sensi
dell'art. 2 del regolamento di attuazione, il rilascio del
visto di conformita' implica:
- il riscontro della corrispondenza dei dati esposti nella dichiarazione alle
risultanze della
relativa
documentazione
e
alle disposizioni che
disciplinano gli
oneri deducibili e detraibili, le detrazioni e i crediti
d'imposta, lo
scomputo
delle
ritenute d'acconto. Per quanto concerne i
controlli che
i
CAF-imprese
devono eseguire e la documentazione che i
contribuenti devono
esibire a tal fine con riferimento alle dichiarazioni
dei redditi,
si richiamano le indicazioni fornite con la circolare n. 87/E
del 16
aprile
1999
relativamente all'attivita' di assistenza fiscale
prestata dai CAF-dipendenti per il modello 730/99.
Relativamente, invece,
alle
dichiarazioni ai fini dell'imposta sul
valore aggiunto e dell'imposta regionale sulle attivita' produttive, nonche' a
quelle del
sostituto
d'imposta,
ancorche' unificate, tali controlli sono
finalizzati ad
evitare
errori materiali e di calcolo nella determinazione
degli imponibili,
delle imposte e delle ritenute, nonche' nel riporto delle
eccedenze risultanti dalle precedenti dichiarazioni.
- la verifica della regolare tenuta e conservazione delle scritture contabili
obbligatorie ai
fini
delle imposte sui redditi e dell'imposta sul valore
aggiunto;
Pagina 3
Servizio di documentazione tributaria
Circolare del 17/06/1999 n. 134
- la
verifica della corrispondenza dei dati esposti nella dichiarazione alle
risultanze delle
scritture
contabili
e di queste ultime alla relativa
documentazione.
Tale verifica non comporta valutazioni di merito, ma il solo riscontro
formale della
loro corrispondenza, in ordine all'ammontare delle componenti
positive e
negative relative all'attivita' di impresa esercitata e rilevanti
ai fini
delle
imposte
sui
redditi, dell'imposta sul valore aggiunto e
dell'imposta regionale
sulle
attivita'
produttive,
nonche' dei dati
riguardanti i
compensi
e
le
somme corrisposti in qualita' di sostituto
d'imposta.
- l'attestazione
della
congruita'
dell'ammontare dei ricavi dichiarati a
quelli determinabili sulla base degli studi di settore ovvero l'attestazione
di cause
che
giustificano
l'eventuale scostamento. Ovviamente, con
riferimento al
periodo d'imposta 1998, tale attestazione potra' riguardare
unicamente le
imprese
che svolgono attivita' i cui studi di settore sono
stati approvati con i decreti ministeriali del 30 marzo 1999.
Si evidenzia che relativamente alle dichiarazioni dei redditi, modello
"UNICO-99 Persone
fisiche", dei titolari di redditi di partecipazione nelle
imprese assistite
dal
CAF-imprese,
il rilascio del visto di conformita'
implica il solo riscontro di cui alla lettera a).
4. Professionisti.
In via preliminare si precisa che per "professionisti" si intendono i
soggetti di cui all'art. 3, comma 3, lettere a) e b), del DPR n. 322 del 1998,
abilitati alla trasmissione telematica delle dichiarazioni, e precisamente:
- gli
iscritti
negli albi dei dottori commercialisti, dei ragionieri e dei
periti commerciali e dei consulenti del lavoro;
- i soggetti iscritti alla data del 30 settembre 1993 nei ruoli dei periti ed
esperti tenuti
dalle
camere
di commercio, industria, artigianato e
agricoltura per la subcategoria tributi, in possesso di diploma di laurea in
giurisprudenza o
in
economia
e
commercio o equipollenti o diploma di
ragioneria.
Per l'esercizio della facolta' di rilasciare il visto di conformita',
l'art. 21
del
regolamento
di attuazione prevede che i professionisti
comunichino preventivamente
al
Dipartimento
delle
entrate:
i dati anagrafici, i requisiti professionali, il numero di codice fiscale e la
partita IVA;
- il
domicilio
e
gli
altri luoghi ove esercitano la propria attivita'
professionale;
- la
denominazione
o la ragione sociale e i dati anagrafici dei soci e dei
componenti del
consiglio di amministrazione e, ove previsto, del collegio
sindacale, delle
societa' di servizi delle quali il professionista intenda
avvalersi per
lo
svolgimento delle attivita' di assistenza fiscale, con
l'indicazione delle specifiche attivita' da affidare alle stesse.
Alla predetta
comunicazione,
da
inoltrare in carta libera alla
Direzione Regionale delle entrate territorialmente competente in relazione al
domicilio fiscale del professionista, sono allegati:
- copia
della
polizza
di assicurazione della responsabilita' civile, con
massimale non inferiore a due miliardi di lire;
- dichiarazione
relativa
all'insussistenza di provvedimenti di sospensione
dell'ordine di appartenenza;
- dichiarazione
relativa
alla sussistenza dei requisiti di cui all'art. 8,
comma 1, dello stesso regolamento.
4.1 Rilascio del visto di conformita'.
Ai sensi
dell'art.
35,
comma
3, del d.lgs. n. 241 del 1997, i
professionisti rilasciano,
su
richiesta
dei contribuenti, il visto di
conformita' di
cui
alla lettera a), commi 1 e 2, dello stesso articolo 35,
relativamente alle dichiarazioni da loro predisposte.
In base
all'art. 23 del regolamento di attuazione, i professionisti
rilasciano il
visto
di conformita' se hanno predisposto le dichiarazioni e
tenuto le
relative
scritture
contabili; le dichiarazioni e le scritture
contabili si
intendono predisposte e tenute dal professionista anche quando
sono predisposte
e
tenute direttamente dallo stesso contribuente o da una
societa' di servizi di cui uno o piu' professionisti posseggono la maggioranza
assoluta del
capitale
sociale,
a condizione che tali attivita' siano
effettuate sotto
il
diretto
controllo e la responsabilita' dello stesso
professionista.
Pagina 4
Servizio di documentazione tributaria
Circolare del 17/06/1999 n. 134
Diversamente da quanto previsto per i Centri di assistenza fiscale, la
norma non
pone
alcuna limitazione di carattere soggettivo alla platea dei
contribuenti che possono richiedere ad un professionista il rilascio del visto
di conformita'.
Pertanto,
possono
rivolgersi ad un professionista per il
rilascio del visto di conformita' anche i contribuenti che non possono fruire
dell'assistenza fiscale
da parte dei CAF, compresi in particolare i titolari
di reddito di lavoro autonomo di cui all'art. 49, comma 1, del TUIR.
Relativamente alle
dichiarazioni
dei contribuenti non titolari di
reddito di lavoro autonomo o di impresa, il professionista rilascia il visto
di conformita' di cui all'art. 35, comma 2, lettera a), del d.lgs. n. 241 del
1997, che, come illustrato nel precedente paragrafo 2.1, implica il riscontro
della corrispondenza
dei
dati esposti nella dichiarazione alle risultanze
della relativa
documentazione e alle disposizioni che disciplinano gli oneri
deducibili e
detraibili,
le detrazioni e i crediti d'imposta, lo scomputo
delle ritenute d'acconto.
Invece, relativamente alle dichiarazioni dei contribuenti titolari di
redditi di
lavoro autonomo o di impresa, il professionista rilascia il visto
di conformita' di cui all'art. 35, comma 1, lettera a), del d.lgs. n. 241 del
1997, che
implica
i
riscontri
e le verifiche illustrate al precedente
paragrafo 3.1.
5. Effetti del visto di conformita' e attivita' di controllo.
Il rilascio
del
visto
di conformita', risultante dalla firma del
responsabile del CAF o del professionista nell'apposito spazio dei modelli di
dichiarazione, garantisce
ai contribuenti assistiti il corretto assolvimento
di taluni adempimenti tributari ed agevola l'Amministrazione finanziaria nella
selezione delle
posizioni da controllare e nell'esecuzione dei controlli di
propria competenza.
I controlli
che
i
CAF
e i professionisti devono effettuare per
rilasciare il
visto
di
conformita' corrispondono in buona parte a quelli
previsti dagli
articoli 36-bis e 36-ter del DPR n. 600 del 1973 e 54-bis del
DPR n.
633 del 1972, nei testi introdotti dagli artt. 13 e 14 del d.lgs. n.
241 del 1997.
Ne consegue che nelle dichiarazioni munite di visto sono correttamente
determinati, sulla base della documentazione esibita dai contribuenti e delle
disposizioni di
legge,
gli
oneri deducibili e detraibili, le detrazioni
d'imposta e
le
ritenute
d'acconto spettanti, nonche' gli imponibili e i
relativi importi
dovuti
a
titolo di saldo o di acconto ovvero i rimborsi
spettanti.
Pertanto, dai
controlli automatici che l'Amministrazione finanziaria
esegue relativamente a ciascuna dichiarazione ai sensi dei citati artt. 36-bis
del DPR
n.
600
e
54-bis del DPR n. 633, potrebbero emergere unicamente
eventuali irregolarita'
o
discordanze
in
ordine alla congruita' e alla
tempestivita' dei
versamenti dovuti, il cui controllo non rientra fra quelli
necessari per il rilascio del visto.
Per quanto
attiene, invece, al controllo formale delle dichiarazioni
di cui
all'art. 36-ter del DPR n. 600 del 1973, l'art. 26 del regolamento di
attuazione prevede la definizione di appositi criteri selettivi finalizzati a
verificare la correttezza del visto di conformita' rilasciato.
Il piu'
incisivo
utilizzo
di
strutture
intermedie (CAF e
professionisti) tra
contribuenti
e Amministrazione finanziaria consente a
quest'ultima di
diversificare
i
criteri di selezione delle posizioni da
sottoporre a
controllo
formale e di razionalizzare l'impiego delle risorse
disponibili, senza comunque far venir meno la necessaria azione di controllo.
Il responsabile
dell'assistenza
fiscale o il professionista che ha
rilasciato il
visto
di conformita' sara' contestualmente informato, anche
telematicamente, delle richieste di documenti o di chiarimenti al contribuente
conseguenti all'attivazione
del
controllo
formale della dichiarazione
presentata. Tale
informazione
consentira' al soggetto che ha rilasciato il
visto di
assistere
il
contribuente nei rapporti con l'Amministrazione
finanziaria e
di
conoscere l'avvio di un'attivita' istruttoria dalla quale
potrebbe scaturire la constatazione di violazioni allo stesso imputabili.
Al riguardo,
l'art.
39, comma 1, lettera a), del d.lgs. n. 241 del
1997, prevede,
ferma restando l'irrogazione delle sanzioni per le violazioni
di norme
tributarie sulla base dei principi generali di cui al d.lgs. n. 472
del 1997,
l'applicazione
di
una
sanzione amministrativa da lire
cinquecentomila a
lire
cinque milioni nei confronti dei soggetti che hanno
Pagina 5
Circolare del 17/06/1999 n. 134
Servizio di documentazione tributaria
rilasciato un
visto
di
conformita' infedele. La richiamata disposizione
considera violazione particolarmente grave il mancato pagamento della predetta
sanzione amministrativa e prevede inoltre, in caso di ripetute violazioni o di
violazioni particolarmente gravi, l'inibizione della facolta' di rilasciare il
visto di conformita'.
Il rilascio del visto di conformita' relativamente alle dichiarazioni
dei soggetti
titolari
di
reddito di lavoro autonomo o di impresa assume
rilievo anche
ai
fini
della selezione e dell'esecuzione dei controlli
sostanziali. In
particolare,
nell'ambito dell'attivita' di controllo sulla
corretta applicazione degli studi di settore, saranno diversamente considerate
le posizioni
dei
soggetti
che risultano aver dichiarato un ammontare non
congruo di
ricavi o di compensi e quelle per le quali e' stata attestata la
sussistenza di cause che giustificano lo scostamento.
Pagina 6