Interpretazione privata e
interpretazione autoritativa
• Chiunque interpreta, per casi reali o
ipotetici
• Soggetti privati, avvocati, studiosi e autorità
pubbliche
• Autorità che possono avere natura
giurisdizionale o amministrativa
1
L’interpretazione dell’autorità fiscale
(giova, ma non nuoce ai contribuenti)
•
•
•
•
Le risoluzioni e le circolari
Non possono pregiudicare il contribuente
Ma possono tutelare il suo affidamento
valgono quindi in quanto giovano, e non in
quanto nuociono
• Eliminano le sanzioni, come ipotesi di
Obiettiva Incertezza (art.10 c.3 statuto)
2
Risoluzioni e circolari ante
statuto
• Carattere centralistico, poco ramificato sul
territorio
• Ma unificato per ridurre i rischi di contrasti
interpretativi
3
Quesiti dei contribuenti ante statuto
• Loro liceità anche in assenza di disciplina, ma
quali effetti in caso di omessa risposta?
• Uffici periferici: risposta ammessa solo in
presenza di “puntuale riscontro” legislativo o
di precedenti interpretazioni ufficiali (CM 18
maggio 2000 n.99). L’attinenza della interpretazione
ufficiale al caso sottoposto è interpretazione “facile” ma
pur sempre intellettivamente elaborata.
4
Interpello da Statuto e carattere
preventivo
• L’art.11 non prevede che l’interpello debba
avere carattere preventivo.
• Il reg.to prevede però il carattere preventivo
(anche per una questione di effettività
dell’interesse):prima del “comportamento” su cui si chiede
il parere o comunque “prima di dare attuazione alla norma
tributaria”.
• In sostanza la richiesta deve avvenire prima
della dichiarazione.
5
La “concretezza” e “personalità” del
caso sottoposto: implicazioni
• La personalità del caso (prevista già
dall’art.11 dello statuto e ribadita dal
regolamento) esclude istanze proposte da
• associazioni di categoria e
• professionisti in nome proprio, indicando
genericamente un cliente.
6
Concretezza del problema
• Quali prove deve dare il contribuente che il
problema è concreto?
• quali controlli deve effettuare l’ufficio sulla
concretezza del problema?
• Puo’ essere una concretezza ipotetica, con
riferimento a un comportamento la cui
realizzazione dipende dal regime fiscale
applicabile?
7
L’obiettiva incertezza della questione come
condizione di ammissibilità dell’istanza
• Ai fini dellammissibilità dellinterpello ci deve
essere “obiettiva incertezza”
• Che significa?
8
Effetti dell’interpello di cui all’art.11
• La tutela dell’affidamento all’interpello
dello Statuto esclude non solo le sanzioni
(come accadeva per le vecchie risoluzioni e
circolari anche ex dlgs 472-1997)
• Ma anche il recupero dell’imposta e degli
interessi
• fino a eventuale revoca del precedente
interpello,
9
Atti impositivi difformi dalla risposta
• L’atto impositivo emesso in difformità
dalla risposta è “nullo”, nel qual caso
dovrebbe essere impugnato
• Oppure inesistente?
• A rigore è nullo, ma se effettivamente è
difforme dall’interpello c’è un dovere di
autotutela, anche se non è impugnato.
• La mancata impugnazione impedisce però di contestare
l’interpretazione che l’ufficio da’ all’interpello.
10
Silenzio assenso
• Si forma solo se l’istanza di interpello
conteneva una soluzione interpretativa.
(art.5 comma 2 reg.to)
• precarietà del silenzio assenso in quanto è
concepibile una risposta tardiva
11
Opportunità di una risposta tardiva dopo la
formazione del silenzio assenso
• Così come è sempre possibile una revoca
della risposta espressa all’interpello
• E’ possibile, a maggior ragione,
pronunciarsi dopo un silenzio assenso
• la pronuncia puo’ anche avallare il silenzio
con una motivata risposta positiva. In questo
modo si puo’ dimostrare ex post, ai fini interni,
che il silenzio non dipendeva da inerzia e
negligenza
12
Efficacia esterna dell’interpello
• L’efficacia esterna dev’essere almeno
quella di una circolare
• Per i terzi insomma l’imposta è
recuperabile, ma dovere amministrativo di
revoca dell’interpello
13
Efficacia esterna dell’interpello
• L’art.11 la attribuisce efficacia “limitata al
richiedente”. Eppure è difficile negare,
soprattutto per il modo in cui la procedura è
strutturata, una rilevanza esterna ai limitati
fini di cui alla successiva scheda.
• Gli obblighi di imparzialità dell’Autorità
fiscale impediscono che di fronte ad uguali
questioni di diritto, la soluzione sia diversa
per l’interpellante e l’altra per i terzi.
14
EFFICACIA ESTERNA INTERPELLO
(SEGUE)
• La portata interpretativa dell’interpello
rispetto ai terzi puo’ escludere le sanzioni
(ex art.10 anche gli interpelli generano
affidamento, soprattutto se attuati in modo
centralistico come stabilisce il regolamento)
• Resta il recupero dell’imposta e non opera
la nullità degli atti impositivi.
15
Discriminazione tra interpellante e terzi
• Nonostante la portata esterna dell’interpello
• Il soggetto che lo ottiene si trova al riparo
sia dal tributo che dalle sanzioni
• Mentre i terzi, anche a voler equiparare
l’interpello alle intepretazioni dell’autorità
fiscale, sono al riparo solo dalle sanzioni
16
Come si revoca un precedente
interpello favorevole?
• Qualora l’amministrazione cambi idea...
• Per il destinatario del precedente interpello
favorevole…..
• Occorre una specifica revoca notificata?
• o puo’ essere sufficiente una risoluzione?
• un diverso interpello a terzi non vale come
revoca, anche se pubblicato, vista
l’efficacia limitata della risposta
17
Revoca dell’interpello: effetti sul
richiedente
• Se il comportamento è stato già posto in
essere, neppure recupero dell’imposta;
• se il richiedente deve ancora agire: recupero
della sola imposta e interessi (il
contribuente conosceva la revoca al
momento di agire), ma niente sanzioni
18
Revoca dell’interpello: effetti (2)
• In sostanza il richiedente beneficia di una
non sanzionabilità anche per il
comportamento successivo alla revoca
• Questo è un favor per lo specifico
richiedente, che non si estende ai terzi
• Purchè si tratti del comportamento
originario: ma per quelli continuativi? Ad
esempio regimi IVA? Come segue.
19
Revoca dell’interpello e
comportamenti ricorrenti
• Revoca e comportamenti periodici e
continuativi del richiedente (regimi IVA o
fringe benefits)
• l’applicazione del regime più favorevole è
esclusa per i comportamenti posti in essere
dopo la revoca successivi cronologicamente
a quelli originari (art.5 comma 1 evita che
per i comportamenti periodici si vada
all’infinito senza sanzioni)
20
Fuori dai casi dell’interpello
• E’ sempre possibile rivolgersi all’autorità
fiscale
• Un divieto sarebbe restrittivo rispetto al passato,
ed in controtendenza rispetto ad un rapporto di
fiducia fisco contribuente.
• Peraltro non scattano gli effetti particolari
dell’interpello (ad es. non si forma il
silenzio assenso)
21
L’interpello: quadro di sintesi
Ordinario
Riferimento
normativo
In quali casi
si presenta
art. 11
L. 27 luglio 2000, n. 212
(cd. Statuto del
contribuente)
Richiesta di parere in
ordine all’interpretazione
di una norma tributaria
obiettivamente incerta
rispetto a un caso
concreto e personale
Antielusivo
art. 21
L.30 dicembre 1991, n. 413
Richiesta di parere su:
•carattere potenzialmente
elusivo di alcune operazioni
•corretta classificazione di
alcune spese
Disapplicativo
art. 37-bis, comma 8,
D.P.R. 29 settembre 1973
n. 600
Richiesta di parere allo
scopo di disapplicare una
norma antielusiva che, in
linea di principio, trova
applicazione in
riferimento al caso
descritto
L’interpello: quadro di sintesi
(segue)
Ordinario
Antielusivo
Disapplicativo
• Interpretazione normativa
• Continuazione del consolidato
fiscale nazionale (art. 124,
comma 5, Tuir)
Ambito
di
applicazione
• Casi e situazioni di cui alle
disposizioni antielusive riferite
a:
• Verifica sussistenza requisiti
per opzione consolidato
fiscale mondiale (art. 132,
comma 3, Tuir)
 imputazione di redditi di cui
appaiono (presunzioni) titolari
altri soggetti (art . 37, comma
3, D.P.R. 600/1973)
•
 negozi elusivi (art. 37-bis,
D.P.R. 600/1973)
Disapplicazione regime
partecipation exemption su
partecipazioni acquisite per il
recupero di crediti bancari (art.
113, comma 1, Tuir)
• Esclusione applicazione limite
di utilizzazione dei crediti
d’imposta (art. 1, comma 53,
L. 24 dicembre 2007, n. 244)
• Disapplicazione disciplina
sulle CFC (artt. 167 e 168,
Tuir)
• Classificazione di determinate
spese tra quelle di
pubblicità/propaganda ovvero di
rappresentanza (art. 108, Tuir)
• Deducibilità dei costi derivanti
da operazioni tra soggetti
residenti e soggetti domiciliati in
territori black list (art. 110, Tuir)
Limitazione di:
• deduzioni
• detrazioni
• crediti d’imposta
• società di comodo (art. 30, L. n.
724/1994)
• altre posizioni soggettive
altrimenti ammesse
dall’ordinamento tributario
L’interpello: quadro di sintesi
(segue)
Ordinario
Antielusivo
Disapplicativo
Agenzia delle Entrate Direzione Centrale Normativa
tramite la Direzione Regionale
competente, in base al
domicilio fiscale del richiedente
(fornisce istruttoria + parere a
Direzione Centrale Normativa
entro 15gg da ricezione
dell’istanza)
Direttore Regionale
dell’Agenzia delle Entrate
competente per territorio, tramite
la Direzione Provinciale
dell’Agenzia delle Entrate,
competente in base al domicilio
fiscale del richiedente (fornisce
parere a DR entro 30gg da
ricezione dell’istanza)
Esclusivamente mediante
plico raccomandato A/R
Esclusivamente mediante plico
raccomandato A/R
Direzione Regionale dell’Agenzia
delle Entrate territorialmente
competente in base al domicilio fiscale
del contribuente
Eccezioni:
A chi si
presenta
•Amministrazioni dello Stato, Enti
Pubblici a rilevanza nazionale e
soggetti non residenti – Direzione
Centrale Normativa
•Grandi Contribuenti (volume d’affari o
ricavi => € 100 milioni) – Direzione
Centrale Normativa tramite la
Direzione Regionale territorialmente
competente (fornisce istruttoria +
parere a Direzione Centrale Normativa
entro 15gg da ricezione dell’istanza)
Come si
presenta
• Brevi manu
• Per posta in plico (senza busta)
raccomandato A/R
• P.E.C. o fax (30 giorni per
sottoscrivere l’istanza in esito ad
invito dell’Amministrazione
finanziaria)
L’interpello: quadro di sintesi
(segue)
Termini
risposta
Documenti
Integrativi
Ordinario
Antielusivo
Disapplicativo
• Notificata o comunicata al
contribuente (anche
telematicamente) entro
120 giorni
• In caso di silenzio si forma
l’assenso sulla soluzione
interpretativa proposta
• Notificata o comunicata al
contribuente (mediante
plico postale raccomandato
A/R) entro 120 giorni
• Decorsi 120 giorni, diffida
ad adempiere nei
successivi 60 giorni.
• In assenza di risposta si
forma il silenzio assenso
Notificata o comunicata al
contribuente (mediante plico
postale raccomandato A/R)
entro 90 giorni
La richiesta di
documentazione integrativa
da parte
dell’Amministrazione
finanziaria interrompe il
termine di 120 giorni
• Non è prevista la possibilità
per l’AF di richiedere
documentazione
integrativa.
• L’AF può richiedere
comunque
documentazione
integrativa senza alcuna
influenza sul termine per la
risposta
La richiesta di
documentazione integrativa
da parte dell’Amministrazione
finanziaria sospende il
termine di 90 giorni
L’interpello: quadro di sintesi
(segue)
Ordinario
Decorrenza
dei
termini
di
risposta
Antielusivo
Il termine decorre dalla data
di presentazione
dell’istanza e cioè dalla:
Il termine decorre dalla di
ricevimento dell’istanza da
parte della DR
• data di ricezione, in caso di
presentazione diretta
all’ufficio
Eccezioni:
• data in cui è sottoscritto
l’avviso di ricevimento della
raccomandata
•Trascorsi 120 giorni dalla
presentazione dell’istanza, il
contribuente, può diffidare
l’Amministrazione
• data di regolarizzazione, se
l’istanza originaria non
risultava firmata
• data di ricezione
dell’istanza da parte
dell’ufficio competente, in
caso di errata
presentazione della stessa
a un altro ufficio
Disapplicativo
•Termine di 120 giorni non è
perentorio
•Decorsi ulteriori 60 giorni
dalla presentazione della
diffida, si forma il silenzio
assenso in relazione alla
soluzione prospettata dal
contribuente
Il termine decorre dalla di
ricevimento dell’istanza da
parte dell’ufficio locale
territorialmente
competente
L’interpello: quadro di sintesi
(segue)
Ordinario
Effetti
• Vincolante per
l’Amministrazione
finanziaria. Tuttavia se in
sede di controllo le
evidenze differiscono con
la descrizione dei fatti
fornita nell’istanza
l’Amministrazione
finanziaria può emettere
atti impositivi e
sanzionatori
• Non vincolante per il
contribuente
Antielusivo
• Vincolante per
l’Amministrazione
finanziaria. Tuttavia se in
sede di controllo le
evidenze differiscono con la
descrizione dei fatti fornita
nell’istanza
l’Amministrazione
finanziaria può emettere
atti impositivi e sanzionatori
• Non vincolante per il
contribuente
Disapplicativo
• Vincolante per l’Amministrazione
finanziaria. Tuttavia se in sede di
controllo le evidenze differiscono con la
descrizione dei fatti fornita nell’istanza
l’Amministrazione finanziaria può
emettere atti impositivi e sanzionatori
• L’interpello è obbligatorio per il
contribuente che intenda ottenere la
disapplicazione della norma antielusiva.
• In caso di mancata presentazione
dell’istanza di interpello,
l’Amministrazione finanziaria provvederà
ad irrogare in sede di controllo la
sanzione prevista dall’art. 11, comma 1,
lettera a), D.Lgs. n. 471/1997
• La risposta negativa non è comunque
vincolante per il contribuente (cfr. Cass.
15 aprile 2011, n. 8663 per la quale è
onere del contribuente impugnare la
risposta negativa )
L’interpello: quadro di sintesi
(segue)
Ordinario
Antielusivo
Disapplicativo
L’interpello deve essere presentato in tempo utile rispetto all’adempimento
In altre parole, viene considerato preventivo quando è presentato prima che il
contribuente ponga in essere il comportamento oggetto dell'istanza
Elementi essenziali:
• Indicazione del tipo di istanza (in particolare, se il contribuente richiede espressamente
una risposta ad interpello)
Caratteri
comuni
• Dati identificativi del contribuente e di eventuali soggetti direttamente interessati:
 codice fiscale del richiedente
 recapiti per comunicare la risposta (compresi il numero di fax o un indirizzo di
posta elettronica)
• Descrizione puntuale della fattispecie:
 esposizione della situazione concreta che ha generato il dubbio interpretativo o in
relazione alla quale si ritiene che trovi applicazione una deroga al regime ordinario
 indicazione dei valori economici interessati dall’interpello, ovvero il beneficio
fiscale (in termini di risparmio d’imposta o di rinvio della tassazione o sotto
qualsiasi altra forma) di cui il contribuente ritiene possa legittimamente avvalersi
attraverso la soluzione indicata
L’interpello: quadro di sintesi
(segue)
Ordinario
Cause di
inammissibilità
Antielusivo
Disapplicativo
Sono considerate inammissibili le istanze:
• prive dei dati identificativi del richiedente e del suo legale rappresentante
• prive di firma
• presentate dai professionisti privi di procura
• presentate dai consulenti su questioni prospettate in maniera generale e astratta
• che costituiscono mere riproposizioni di precedenti istanze o richieste di riesame
• che interferiscono con le attività di accertamento, in quanto riguardano casi già
sottoposti a controllo o per i quali sono state presentate istanze di rimborso o istanze di
annullamento in autotutela
• di interpello ordinario presentate in mancanza di condizioni obiettive di incertezza o
quando l’Amministrazione ha già fornito chiarimenti
• di interpello disapplicativo (articolo 37-bis, comma 8, del D.P.R. 600/1973) nei casi in
cui la norma della quale si richiede la disapplicazione non ha lo scopo di contrastare
comportamenti elusivi
• di interpello non sufficientemente circostanziate nella definizione del caso concreto
• di interpello non preventivo
L’interpello: quadro di sintesi
(segue)
Ordinario
Antielusivo
• La risposta negativa, secondo quanto
stabilito dalla sentenza della Corte di
Cassazione 15 aprile 2011, n. 8663 è
un atto autonomamente impugnabile
• Non impugnabile
Impugnabilità
della risposta
• Con la circ. n. 32/E/2010
l’Amministrazione
finanziaria ha precisato
che la risposta, quale atto
avente natura di parere,
non preclude comunque
all’istante la possibilità di
dimostrare anche
successivamente la
sussistenza delle
condizioni che legittimano
l’accesso al regime
derogatorio o agevolativo
rispetto a quello normale
Disapplicativo
Non impugnabile, in
quanto le risposte
all’interpello antielusivo sono
considerate “atti
amministrativi di natura
procedimentale”
• Di conseguenza, se il contribuente
presenta l’istanza e riceve un diniego, a
differenza di quanto sostenuto
dall’Agenzia delle Entrate:
 l’impugnazione del diniego si profila
necessaria
 la mancata impugnazione del diniego
rende impossibile sindacare, in sede di
ricorso contro il successivo
accertamento, la presenza delle
condizioni per le quali il contribuente
non ritiene applicabili le disposizioni
normative che limitano deduzioni,
detrazioni, crediti d’imposta o altre
posizioni soggettive altrimenti ammesse
dall’ordinamento tributario